在當(dāng)前國(guó)內(nèi)外較為嚴(yán)峻的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下，如何繼續(xù)有效地運(yùn)用包括積極財(cái)政政策在內(nèi)的宏觀調(diào)控手段促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)增長(zhǎng)是大家共同關(guān)心的問(wèn)題，而其中宏觀稅負(fù)水平的合理確定則是關(guān)系到積極財(cái)政政策可持續(xù)運(yùn)用的重要環(huán)節(jié)。筆者認(rèn)為，對(duì)宏觀稅負(fù)的確定既是一個(gè)實(shí)證問(wèn)題，又須進(jìn)行認(rèn)真的理論分析。在確定宏觀稅負(fù)水平的適度合理標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，不僅要考慮到國(guó)內(nèi)宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和動(dòng)幾，還要考慮到國(guó)際經(jīng)濟(jì)因素的重要影響，尤其是應(yīng)對(duì)當(dāng)前世界新一輪減稅浪潮所引發(fā)的國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的挑戰(zhàn)。本文從應(yīng)對(duì)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)挑戰(zhàn)這一特定角度入手，討論我國(guó)目前適當(dāng)調(diào)整宏觀稅負(fù)的可能性與必要性，并以此出發(fā)對(duì)積極財(cái)政政策的可持續(xù)性談一點(diǎn)看法。

一、辯證地看等國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的深入，主權(quán)國(guó)家所面臨的國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了深刻的變化。各國(guó)政府在運(yùn)用宏觀政策管理經(jīng)濟(jì)的過(guò)程中，必須面對(duì)變化的社會(huì)、技術(shù)、經(jīng)濟(jì)等方面的約束條件。這些約束條件中的一個(gè)重要內(nèi)容就是國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)，它的存在使得主權(quán)國(guó)家自主改革稅收制度和運(yùn)用稅收政策的能力遇到新的挑戰(zhàn)。國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的一個(gè)直接效應(yīng)就體現(xiàn)在對(duì)一國(guó)宏觀稅負(fù)水平的影響上。二十世紀(jì)九十年代以來(lái)的世界稅制改革普遍采取減稅政策和經(jīng)濟(jì)全球化下的國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)趨勢(shì)有直接的關(guān)系，國(guó)際財(cái)稅理論界也加強(qiáng)了對(duì)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)理論與實(shí)踐的研究。因此，必須對(duì)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的這些影響深入加以分析。

一方面，國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)尤其是惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)的目的在于吸引非居民稅基，把生產(chǎn)要素與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)引向本國(guó)。優(yōu)惠的稅收措施將會(huì)影響跨國(guó)企業(yè)的投資決策和經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)的選擇，從而使富有流動(dòng)性的資本、金融及其服務(wù)業(yè)從高稅負(fù)國(guó)轉(zhuǎn)移到低稅負(fù)國(guó)。如果各國(guó)都競(jìng)相參與減稅競(jìng)爭(zhēng)而未受到任憑約束，流動(dòng)性較強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)將從各國(guó)稅基中消失。進(jìn)而，國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)會(huì)扭曲稅負(fù)的分布，引發(fā)新的不公平。在現(xiàn)代社會(huì)中，稅收不僅是對(duì)政府提供公共產(chǎn)品的補(bǔ)償，同時(shí)也是作為政府實(shí)施宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控的必要財(cái)力。因此，在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)國(guó)際化的背景下，各國(guó)必須確保稅收收入的相對(duì)穩(wěn)定。如果不是通過(guò)減少財(cái)政支出來(lái)彌補(bǔ)上述稅基受侵蝕造成的財(cái)政損失，則只有對(duì)流動(dòng)性弱的生產(chǎn)要素及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)課以重稅。顯然，這種稅收負(fù)擔(dān)的轉(zhuǎn)移降低了稅收制度的公平性。

另一方面，利用包括減稅在內(nèi)的稅收競(jìng)爭(zhēng)手段參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)屬于一國(guó)主權(quán)。一國(guó)有權(quán)自主地決定自己的課稅安排，包括其稅收優(yōu)惠措施的設(shè)置。尤其是在全球資本市場(chǎng)已基本形成，各國(guó)貨幣政策運(yùn)行受損的情況下，稅收政策更是成為各國(guó)實(shí)現(xiàn)短期穩(wěn)定和長(zhǎng)期結(jié)構(gòu)調(diào)整的重要工具。因而，主動(dòng)減低稅收負(fù)擔(dān)參與國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)，以吸引更多的外國(guó)投資同時(shí)防止本國(guó)資本外流，發(fā)展國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)，也是提高一國(guó)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的有力手段。研究發(fā)現(xiàn)，那些選擇通過(guò)向其他企業(yè)和公民征收較少稅收收入進(jìn)行競(jìng)爭(zhēng)的國(guó)家里，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)得更快，而選擇由高稅收籌集資金的大政府和更多服務(wù)的國(guó)家，其經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)就要慢一些?？梢哉f(shuō)，國(guó)家之間合理的稅收競(jìng)爭(zhēng)已成為一國(guó)有效分配資源的可選擇的重要手段之一。此外，適度國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)也將有利于稅收中性原則的貫徹。通常認(rèn)為，高稅率、歧視性的課稅范圍和不規(guī)范的稅制內(nèi)容都將作用于經(jīng)濟(jì)，影響納稅人的決策和行為，從而破壞稅收中性。而在稅收競(jìng)爭(zhēng)潮流的沖擊下，各國(guó)紛紛實(shí)行了一系列擴(kuò)大稅基、降低稅率的改革，這在一定程度上削弱了稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)包括對(duì)勞動(dòng)、儲(chǔ)蓄和投資的扭曲作用。如果基于全球視角，將全球視為一個(gè)共同市場(chǎng)，稅率的降低帶來(lái)的全球性稅負(fù)減少?gòu)恼w數(shù)量上削減了稅收的額外負(fù)擔(dān)，從而使資源配置在全球范圍內(nèi)得以?xún)?yōu)化，提高了國(guó)際經(jīng)濟(jì)效率；扭曲作用的削弱還源于稅基的擴(kuò)大。稅基的擴(kuò)大拓寬了稅收政策工具調(diào)節(jié)的范圍，在一定程度上彌補(bǔ)了歧視性課稅范圍對(duì)納稅人經(jīng)濟(jì)行為的誘導(dǎo)作用。

因此，必須堅(jiān)持對(duì)稅收競(jìng)爭(zhēng)進(jìn)行客觀、全面、辯證、發(fā)展的理解：稅收競(jìng)爭(zhēng)是經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程下國(guó)際稅收關(guān)系發(fā)展的一種必然現(xiàn)象，這是稅收國(guó)家主權(quán)在經(jīng)濟(jì)全球化過(guò)程中的一種表現(xiàn)形式；但過(guò)度的稅收競(jìng)爭(zhēng)將反而阻礙經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程。因而走“稅收競(jìng)爭(zhēng)----稅收協(xié)調(diào)”之路是未來(lái)國(guó)際稅收關(guān)系應(yīng)取的趨向。簡(jiǎn)言之，堅(jiān)持國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的辯證觀是考察宏觀稅負(fù)問(wèn)題的重要也發(fā)點(diǎn)。

一、認(rèn)真學(xué)習(xí)做好表率，加強(qiáng)修養(yǎng)提升素質(zhì)

一年來(lái)，我根據(jù)形勢(shì)和工作需要，認(rèn)真學(xué)習(xí)政治理論和業(yè)務(wù)知識(shí)。一是認(rèn)真學(xué)習(xí)黨的“十七大”和十七屆三中全會(huì)精神，學(xué)習(xí)科學(xué)發(fā)展觀，通過(guò)學(xué)習(xí)使自己理論水平、政策水平得到提高，貫徹落實(shí)黨的路線、方針、政策的自覺(jué)性得到加強(qiáng)。二是加強(qiáng)了業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)。先后參加省、市局舉辦的多期培訓(xùn)班及各種業(yè)務(wù)會(huì)議，自己平時(shí)也有意識(shí)地加強(qiáng)了國(guó)際稅收知識(shí)的學(xué)習(xí)，業(yè)務(wù)水平得到較快提高，使自己把握工作、指導(dǎo)工作的能力得到進(jìn)一步增強(qiáng)。

二、創(chuàng)新思維謀求發(fā)展，勤奮敬業(yè)做好工作

今年以來(lái)，為使我市國(guó)際稅收工作邁上新臺(tái)階，我始終把“敬業(yè)”作為工作目標(biāo)，把“勤奮”作為內(nèi)在驅(qū)動(dòng)力?？朔щy、開(kāi)拓創(chuàng)新，埋頭苦干，使我市國(guó)際稅收工作取得了顯著成效。一是反避稅工作首次成功通過(guò)總局立案，實(shí)現(xiàn)了我市反避稅領(lǐng)域新的突破；二是建立我市反避稅案源數(shù)據(jù)庫(kù)，為我市今后反避稅選案工作、反避稅分級(jí)分類(lèi)管理打下良好基礎(chǔ)，填補(bǔ)了我市在這一領(lǐng)域的空白。三是我積極主動(dòng)與市地稅、外管局、外經(jīng)局協(xié)調(diào)，首次建立市國(guó)稅、地稅、外經(jīng)、外管四部門(mén)協(xié)作聯(lián)系機(jī)制。機(jī)制建立后先后從外管局獲取了2009年度和2009年上半年非貿(mào)易對(duì)外付匯數(shù)據(jù)，從外經(jīng)局獲取了2009年以來(lái)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓信息，并積極與市外管局聯(lián)合對(duì)全市（含六縣）的銀行付匯業(yè)務(wù)人員進(jìn)行培訓(xùn)，從支付源頭加強(qiáng)非居民稅收監(jiān)管力度，收到了事半功倍的效果。今年全市非居民稅收達(dá)到2800萬(wàn)元，比去年同期增長(zhǎng)24.3%。四是在全省率先建立了稅收情報(bào)案源報(bào)送制度和情報(bào)線索聯(lián)絡(luò)員制度，為豐富稅收情報(bào)來(lái)源，建立良好的稅收情報(bào)交換工作機(jī)制奠定了基礎(chǔ)。在2009年省局目標(biāo)管理考核國(guó)際稅收項(xiàng)目方面，實(shí)現(xiàn)了我市歷年來(lái)扣分最少的紀(jì)錄。

三、以身作則嚴(yán)格要求恪盡職守爭(zhēng)先創(chuàng)優(yōu)。

身教勝于言教。我深知做為一名基層單位的領(lǐng)導(dǎo)，更要愛(ài)崗敬業(yè)，勤奮從政，盡職盡責(zé)，做到事事處處為人表率，身體力行。凡是要求別人做到的，自己先做到，用自己的品質(zhì)和作風(fēng)影響一班人，用自己有效的工作去帶動(dòng)一班人。因此在我處開(kāi)展的業(yè)務(wù)講座中，我?guī)ь^先講了第一課；在文明創(chuàng)建義務(wù)勞動(dòng)中，我第一個(gè)報(bào)名參加；在抓信息工作中，我積極主動(dòng)寫(xiě)稿；在審批稅收優(yōu)惠過(guò)程中，做到快捷高效；工作時(shí)間內(nèi)做不完的事，就用業(yè)余時(shí)間加班加點(diǎn)完成；年內(nèi)開(kāi)展了7次業(yè)務(wù)培訓(xùn)和講座；堅(jiān)持開(kāi)展了每月一次集體業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)制度；規(guī)范了會(huì)議制度。每月初布置工作任務(wù)，月中進(jìn)行工作調(diào)度，月末對(duì)工作進(jìn)行檢查，按季對(duì)工作進(jìn)行總結(jié)和點(diǎn)評(píng)。發(fā)現(xiàn)問(wèn)題及時(shí)指出，做出成績(jī)給予充分肯定，有效促進(jìn)工作開(kāi)展。目前我處干部的精神面貌、工作作風(fēng)都發(fā)生較大變化，互幫互助、助人為樂(lè)已蔚然成風(fēng)，節(jié)約一張紙、一支筆已成為不少同志的自覺(jué)行動(dòng)；大家工作積極性、主動(dòng)性、創(chuàng)造性得到有效提高，服務(wù)意識(shí)不斷增強(qiáng)，工作效率不斷提高、工作質(zhì)量不斷提升。全年未發(fā)生一起稅收?qǐng)?zhí)法違規(guī)行為，在執(zhí)法管理信息系統(tǒng)中保持了零差錯(cuò)的紀(jì)錄。我處編寫(xiě)的兩篇納稅評(píng)估案例在全市十佳優(yōu)秀案例評(píng)比會(huì)上，全部獲得十佳優(yōu)秀案例；撰寫(xiě)的《實(shí)施新企業(yè)所得稅法對(duì)我市涉外經(jīng)濟(jì)的影響分析及建議》的調(diào)研報(bào)告，在市局組織的“學(xué)習(xí)十七大精神，為徐州經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展獻(xiàn)一計(jì)”活動(dòng)中獲得十佳建議的第一名；超額完成了今年市局下達(dá)的各類(lèi)信息任務(wù)，上報(bào)信息數(shù)量比去年增長(zhǎng)53%；在“五員”業(yè)務(wù)競(jìng)賽中我處實(shí)現(xiàn)了全面達(dá)標(biāo)，達(dá)到了100%的參賽率，并有一名干部進(jìn)入省局決賽，一名干部獲得50歲以上計(jì)算機(jī)操作培訓(xùn)先進(jìn)個(gè)人。

有稅制，有稅收征納關(guān)系，就有稅收競(jìng)爭(zhēng)，稅收競(jìng)爭(zhēng)是各國(guó)（地區(qū)）通過(guò)稅收手段，引導(dǎo)資源流動(dòng)，維護(hù)本國(guó)利益，促使本國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的經(jīng)濟(jì)行為。稅收競(jìng)爭(zhēng)既有小范圍的即一國(guó)內(nèi)各地區(qū)間的競(jìng)爭(zhēng)，也有較大范圍的即各經(jīng)濟(jì)區(qū)域間的競(jìng)爭(zhēng)，而在經(jīng)濟(jì)全球化的前提下，國(guó)際間的稅收競(jìng)爭(zhēng)更是不可避免，稅收競(jìng)爭(zhēng)一方面使各國(guó)的稅制更趨于完善，使稅收的經(jīng)濟(jì)杠桿作用更得以有效發(fā)揮；但另一方面，稅收競(jìng)爭(zhēng)也存在有害的成分，即導(dǎo)致全球資源的配置不當(dāng)和影響國(guó)際經(jīng)濟(jì)秩序，進(jìn)而減少全球經(jīng)濟(jì)福利。我國(guó)加入WTO，融入世界經(jīng)濟(jì)，是我國(guó)改革開(kāi)放和經(jīng)濟(jì)全球化的客觀要求，大勢(shì)所趨。因此，如何應(yīng)對(duì)有害的稅收競(jìng)爭(zhēng)，趨利避害，使資源優(yōu)化配置，使我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)、穩(wěn)定、健康發(fā)展，成了我國(guó)今后面臨的迫切任務(wù)，也是國(guó)際稅收研究的重點(diǎn)課題。要解決這個(gè)難題，我們必須了解WTO，把握世界稅制的發(fā)展趨勢(shì)，結(jié)合本國(guó)國(guó)情和稅制現(xiàn)狀，進(jìn)而提出應(yīng)對(duì)措施。

一、WTO的基本職能和原則

WTO是世界貿(mào)易組織（WorldTradeOrganization）的縮寫(xiě)。它是當(dāng)今世界唯一處理政府間貿(mào)易規(guī)則的國(guó)際組織。其基本職能有三：一是制定規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)作的國(guó)際規(guī)則，并且監(jiān)督這些規(guī)則的實(shí)施，推動(dòng)全球貿(mào)易自由化。其含義是消除貿(mào)易障礙，同時(shí)也意味著各國(guó)的貿(mào)易規(guī)則必須是透明的和可預(yù)見(jiàn)的；二是所有WTO的成員開(kāi)展相互談判，也就是開(kāi)放市場(chǎng)；三是解決國(guó)與國(guó)間的貿(mào)易爭(zhēng)端。因此WTO基本職能，即制定規(guī)則、開(kāi)放市場(chǎng)、解決爭(zhēng)端。

WTO多邊貿(mào)易體系的核心是眾多的WTO協(xié)議。這些協(xié)議是覆蓋廣泛活動(dòng)范圍的法律文件，內(nèi)容很多也很復(fù)雜，但有一些簡(jiǎn)單的基本原則貫穿于所有這些文件之中，這些原則構(gòu)成了多邊貿(mào)易體系的基礎(chǔ)，它們是非歧視原則（包括最惠國(guó)待遇原則和國(guó)民待遇原則）、更大程度的貿(mào)易自由化原則、可預(yù)見(jiàn)性原則、促進(jìn)公平競(jìng)爭(zhēng)原則、鼓勵(lì)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)改革原則。

二、國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)及各國(guó)應(yīng)對(duì)措施

隨經(jīng)濟(jì)全球化和區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快，使資源流動(dòng)更為順暢自由，一般不僅向稅負(fù)較輕，更向稅制健全穩(wěn)定的國(guó)家或地區(qū)流動(dòng)，國(guó)際間的稅收競(jìng)爭(zhēng)也日趨激烈，為使稅收競(jìng)爭(zhēng)良性發(fā)展，為使本國(guó)（地區(qū)）利益最大化，各國(guó)均是“胡蘿卜”和“大棒”并舉，提出一些應(yīng)對(duì)措施，在維護(hù)本國(guó)利益的同時(shí)兼顧他國(guó)利益，尤其兼顧經(jīng)濟(jì)盟友的利益，使世界稅制出現(xiàn)了一些新的發(fā)展方向。

摘要：電子商務(wù)在三個(gè)方面對(duì)傳統(tǒng)的國(guó)際稅收規(guī)則造成了沖擊：常設(shè)機(jī)構(gòu)原則、居民身份的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、收入的定性分類(lèi)方法，對(duì)收入來(lái)源國(guó)和居民身份國(guó)的稅收管轄權(quán)都造成了損害。對(duì)電子商務(wù)征稅應(yīng)當(dāng)遵循稅收中性原則、平衡原則、彈性原則、簡(jiǎn)易原則。為應(yīng)對(duì)電子商務(wù)對(duì)現(xiàn)有國(guó)際稅收規(guī)則的挑戰(zhàn)，我國(guó)應(yīng)該采取以下措施：拓寬常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義，使之適用于跨國(guó)電子商務(wù)交易；適當(dāng)調(diào)整對(duì)企業(yè)居民身份的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)；應(yīng)用功能等同的原則對(duì)電子商務(wù)交易中的收入性質(zhì)進(jìn)行分類(lèi)。

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)，國(guó)際稅收，常設(shè)機(jī)構(gòu)，居民身份，收入分類(lèi)

進(jìn)入21世紀(jì)后，電子商務(wù)呈現(xiàn)出蓬勃發(fā)展的景象。與電子商務(wù)的飛速發(fā)展不相適應(yīng)的是，國(guó)際社會(huì)至今仍未能找到對(duì)跨國(guó)電子商務(wù)交易進(jìn)行征稅的有效解決辦法，至今大量電子商務(wù)交易仍處于事實(shí)上的免稅狀態(tài)之下，這也促使越來(lái)越多的跨國(guó)公司利用電子商務(wù)避稅。

電子商務(wù)對(duì)傳統(tǒng)國(guó)際稅收規(guī)則的沖擊

一、對(duì)傳統(tǒng)的常設(shè)機(jī)構(gòu)概念的沖擊

當(dāng)前國(guó)際上普遍通行的對(duì)跨國(guó)交易的征稅規(guī)則是：跨國(guó)企業(yè)的居民身份所在國(guó)對(duì)其收入行使居民稅收管轄權(quán)，征收所得稅；而跨國(guó)交易發(fā)生地所在國(guó)對(duì)交易的所得行使收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)，征收增值稅或營(yíng)業(yè)稅。

我國(guó)1994年的稅制改革，初步建立了符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求的稅制，是確立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制后邁出的決定性的一步。它使我國(guó)稅制與國(guó)際慣例和國(guó)際規(guī)則基本接軌，并融入世界經(jīng)濟(jì)之中。但是，我們應(yīng)看到，我國(guó)的現(xiàn)行稅制與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)有諸多不適應(yīng)之處，也與WTO原則有諸多背離之處，而稅收競(jìng)爭(zhēng)不可避免，我們應(yīng)在競(jìng)爭(zhēng)中發(fā)現(xiàn)我們的不足，提出措施，具體是以下幾點(diǎn)，使我們?cè)趪?guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)中處于有利地位，促使我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)的全面進(jìn)步。

（一）、順應(yīng)稅收國(guó)際化趨勢(shì)。隨著經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程，稅制的趨同和一些世界性稅種改革正緩慢向全球蔓延（這在各國(guó)應(yīng)對(duì)稅收競(jìng)爭(zhēng)的措施中已提到），隨著我國(guó)加入WTO和資本市場(chǎng)逐步對(duì)外開(kāi)放，我國(guó)將加快經(jīng)濟(jì)全球化的步伐，隨之稅收制度和國(guó)外的依存度增強(qiáng)，所以，以積極主動(dòng)的姿態(tài)直面稅收國(guó)際化和稅收競(jìng)爭(zhēng)是我們的明智選擇。

（二）、完善稅收法制，迎接WTO

首先，按國(guó)際慣例調(diào)整、完善稅收立法，體現(xiàn)加入WTO，融入世界經(jīng)濟(jì)主流對(duì)稅收法制的要求。

1、提高稅收立法的效力層次，增強(qiáng)稅收立法的體系化、程序化。法的權(quán)威性、穩(wěn)定性與法的效力層次密切相關(guān)，而稅收立法的質(zhì)量、稅法的明晰程度靠立法體系化、程序化來(lái)保障。我國(guó)稅收立法層次低，體系繁雜，與WTO所要求的透明度原則相悖，而現(xiàn)行稅法中真正稱(chēng)得上法得只有三個(gè)，其余的均是條例，甚至是通知，約束力不強(qiáng)，尤其是外商可以以其不是法而不遵守。稅法應(yīng)由全國(guó)人大及其常委會(huì)制定，可考慮把現(xiàn)有的稅收條例由全國(guó)人大討論重新通過(guò)，上升為法?，F(xiàn)在有不少支持者認(rèn)為應(yīng)將稅收立法權(quán)部分賦予地方人大，對(duì)此，本人不敢茍同。因?yàn)椋环矫?，它脫離了一個(gè)現(xiàn)實(shí)，我國(guó)是社會(huì)主義單一制國(guó)家，賦予地方立法權(quán)，必然削弱中央的權(quán)力，某些地方會(huì)因權(quán)力和財(cái)力過(guò)大而不服從中央，甚至與中央對(duì)抗，使政令不通，使關(guān)系國(guó)計(jì)民生的大事難以辦好，更為西方資本主義的“和平演變”提供了絕佳機(jī)會(huì)，進(jìn)而導(dǎo)致國(guó)家分裂，社會(huì)主義事業(yè)遭受重大挫折；另一方面，它也與WTO原則相悖，WTO有兩個(gè)重要的原則：可預(yù)見(jiàn)性原則和促進(jìn)公平競(jìng)爭(zhēng)原則。如果賦予地方立法權(quán)，各地均可根據(jù)需要隨時(shí)制定頒布實(shí)施或取消（暫停）千差萬(wàn)別的稅法，一地一策，不僅嚴(yán)重地?fù)p害稅法的嚴(yán)肅性，更使政策不穩(wěn)定而缺乏預(yù)見(jiàn)性，使市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)扭曲，使資源配置不當(dāng)，也使投資者無(wú)所適從，導(dǎo)致資金外流，不僅造成經(jīng)濟(jì)衰退，而且使政局動(dòng)蕩，導(dǎo)致社會(huì)全面退步。而當(dāng)一個(gè)國(guó)家的政策穩(wěn)定并且有可預(yù)見(jiàn)性時(shí)，才會(huì)吸引更多的投資，就業(yè)機(jī)會(huì)就會(huì)增多，消費(fèi)者就會(huì)更充分地享受競(jìng)爭(zhēng)帶來(lái)的好處，即有更多的選擇和更低的價(jià)格。而在我國(guó)，尤其是在社會(huì)主義事業(yè)關(guān)鍵時(shí)期，在實(shí)施西部大開(kāi)發(fā)的起始階段，只有將立法權(quán)集中在中央，全盤(pán)考慮，兼顧部分地區(qū)利益，才能使政策穩(wěn)定而有預(yù)見(jiàn)性，才能吸引投資，增加就業(yè)，才能形成促進(jìn)開(kāi)放，公平和無(wú)扭曲競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)規(guī)則體系。

2、貫徹國(guó)民待遇原則，消除身份差別立法，體現(xiàn)稅負(fù)公平。我國(guó)依納稅主體身份不同有不同的立法，造成不同主體間稅負(fù)上的差別待遇，違背WTO所要求的非歧視性原則引伸而來(lái)的國(guó)民待遇原則和公平原則。改革開(kāi)放之初，為吸引外資，我國(guó)確立了以稅收優(yōu)惠為主的對(duì)外商投資的超國(guó)民待遇。突出表現(xiàn)在企業(yè)所得稅和關(guān)稅方面，以及流轉(zhuǎn)稅的附加等方面。由于外商投資者在我國(guó)享受的稅收優(yōu)惠過(guò)高，造成國(guó)有資產(chǎn)嚴(yán)重流失，并導(dǎo)致國(guó)內(nèi)假合資等奇異現(xiàn)象的出現(xiàn)。另一方面，由于外商投資者享有超國(guó)民待遇，比國(guó)內(nèi)企業(yè)處于有利地位，他們利用資本輸出、采取合資建廠、股權(quán)投資、控股控廠等手段，在我國(guó)計(jì)算機(jī)產(chǎn)業(yè)、小轎車(chē)市場(chǎng)和電子通訊等領(lǐng)域（這些行業(yè)也是我國(guó)需要大力發(fā)展并且急待發(fā)展的領(lǐng)域）已實(shí)現(xiàn)其占有市場(chǎng)的目的，出現(xiàn)了外資居于控制地位甚至形成壟斷的局面。而且稅收立法上的差別待遇，也有悖于我國(guó)一再?gòu)?qiáng)調(diào)的WTO的發(fā)展中國(guó)家特別保護(hù)原則。為適應(yīng)加入WTO需要，建立和完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，必須建立起完善的現(xiàn)代化的稅法體系，而首當(dāng)其沖的就是打破“身份立法”的框框，使稅法體系統(tǒng)一、標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一、稅負(fù)公平、對(duì)不同身份納稅人統(tǒng)一適用。在統(tǒng)一稅收立法過(guò)程中，須注意處理好新法和舊法的銜接問(wèn)題，用“不溯及既往”的原則處理原有外商享有的超國(guó)民待遇的問(wèn)題。有人擔(dān)心，取消外商投資稅收優(yōu)惠上的超國(guó)民待遇，會(huì)大大削弱我國(guó)對(duì)國(guó)際資本的吸引力。事實(shí)上，國(guó)內(nèi)外有關(guān)專(zhuān)家的調(diào)查研究表明，稅收優(yōu)惠并非使吸引外資的良策。因?yàn)?，各?guó)在稅收競(jìng)爭(zhēng)中的一項(xiàng)重要措施就是反避稅（這在前面各國(guó)對(duì)涉外稅收的措施中已提到）。而在我國(guó)，外商避稅的有一個(gè)特點(diǎn)即“逆向避稅”：將利潤(rùn)從我國(guó)低稅區(qū)向境外高稅區(qū)轉(zhuǎn)移。原因有二：一使對(duì)于大部分合資合作企業(yè)，外商從經(jīng)濟(jì)利益最大化考慮，有時(shí)寧可在國(guó)外獨(dú)吞稅后利潤(rùn)，也不愿在我國(guó)境內(nèi)少繳稅而與中方分享稅后利潤(rùn)（在獨(dú)享利潤(rùn)所增加的收益大于增加的稅收負(fù)擔(dān)的情況下），而進(jìn)行“逆向避稅”。二使外商為及時(shí)將企業(yè)利潤(rùn)調(diào)出國(guó)外而進(jìn)行“逆向避稅”，在我國(guó)境內(nèi)投資辦廠的境外企業(yè)多是一些經(jīng)營(yíng)規(guī)模小，資本不雄厚的中小企業(yè)，這些企業(yè)可能隨時(shí)需要從我國(guó)境內(nèi)的子公司抽調(diào)資金，以便進(jìn)行內(nèi)部資金余缺調(diào)劑，應(yīng)付其整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理需要，外商借此調(diào)出利潤(rùn)，充實(shí)其經(jīng)營(yíng)資本?！澳嫦虮芏悺笔峭馍虨橹\求一定的經(jīng)營(yíng)管理策略和利益而產(chǎn)生的。因此，取消外商投資稅收優(yōu)惠上的超國(guó)民待遇對(duì)吸引外資影響不大。另一種做法是，將內(nèi)資企業(yè)國(guó)民待遇與外商的超國(guó)民待遇靠攏，即內(nèi)外企業(yè)享有相同的稅收政策，稅負(fù)降低，刺激投資，刺激消費(fèi)，使經(jīng)濟(jì)總量擴(kuò)張，稅基擴(kuò)大，稅收絕對(duì)量反而可能增加。如因降低稅負(fù)帶來(lái)財(cái)政困難，可通過(guò)開(kāi)征遺產(chǎn)稅、財(cái)產(chǎn)稅來(lái)彌補(bǔ)。

在當(dāng)前國(guó)內(nèi)外較為嚴(yán)峻的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下，如何繼續(xù)有效地運(yùn)用包括積極財(cái)政政策在內(nèi)的宏觀調(diào)控手段促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)增長(zhǎng)是大家共同關(guān)心的問(wèn)題，而其中宏觀稅負(fù)水平的合理確定則是關(guān)系到積極財(cái)政政策可持續(xù)運(yùn)用的重要環(huán)節(jié)。筆者認(rèn)為，對(duì)宏觀稅負(fù)的確定既是一個(gè)實(shí)證問(wèn)題，又須進(jìn)行認(rèn)真的理論分析。在確定宏觀稅負(fù)水平的適度合理標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，不僅要考慮到國(guó)內(nèi)宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和動(dòng)幾，還要考慮到國(guó)際經(jīng)濟(jì)因素的重要影響，尤其是應(yīng)對(duì)當(dāng)前世界新一輪減稅浪潮所引發(fā)的國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的挑戰(zhàn)。本文從應(yīng)對(duì)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)挑戰(zhàn)這一特定角度入手，討論我國(guó)目前適當(dāng)調(diào)整宏觀稅負(fù)的可能性與必要性，并以此出發(fā)對(duì)積極財(cái)政政策的可持續(xù)性談一點(diǎn)看法。

一、辯證地看等國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的深入，主權(quán)國(guó)家所面臨的國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了深刻的變化。各國(guó)政府在運(yùn)用宏觀政策管理經(jīng)濟(jì)的過(guò)程中，必須面對(duì)變化的社會(huì)、技術(shù)、經(jīng)濟(jì)等方面的約束條件。這些約束條件中的一個(gè)重要內(nèi)容就是國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)，它的存在使得主權(quán)國(guó)家自主改革稅收制度和運(yùn)用稅收政策的能力遇到新的挑戰(zhàn)。國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的一個(gè)直接效應(yīng)就體現(xiàn)在對(duì)一國(guó)宏觀稅負(fù)水平的影響上。二十世紀(jì)九十年代以來(lái)的世界稅制改革普遍采取減稅政策和經(jīng)濟(jì)全球化下的國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)趨勢(shì)有直接的關(guān)系，國(guó)際財(cái)稅理論界也加強(qiáng)了對(duì)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)理論與實(shí)踐的研究。因此，必須對(duì)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的這些影響深入加以分析。

一方面，國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)尤其是惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)的目的在于吸引非居民稅基，把生產(chǎn)要素與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)引向本國(guó)。優(yōu)惠的稅收措施將會(huì)影響跨國(guó)企業(yè)的投資決策和經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)的選擇，從而使富有流動(dòng)性的資本、金融及其服務(wù)業(yè)從高稅負(fù)國(guó)轉(zhuǎn)移到低稅負(fù)國(guó)。如果各國(guó)都競(jìng)相參與減稅競(jìng)爭(zhēng)而未受到任憑約束，流動(dòng)性較強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)將從各國(guó)稅基中消失。進(jìn)而，國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)會(huì)扭曲稅負(fù)的分布，引發(fā)新的不公平。在現(xiàn)代社會(huì)中，稅收不僅是對(duì)政府提供公共產(chǎn)品的補(bǔ)償，同時(shí)也是作為政府實(shí)施宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控的必要財(cái)力。因此，在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)國(guó)際化的背景下，各國(guó)必須確保稅收收入的相對(duì)穩(wěn)定。如果不是通過(guò)減少財(cái)政支出來(lái)彌補(bǔ)上述稅基受侵蝕造成的財(cái)政損失，則只有對(duì)流動(dòng)性弱的生產(chǎn)要素及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)課以重稅。顯然，這種稅收負(fù)擔(dān)的轉(zhuǎn)移降低了稅收制度的公平性。

另一方面，利用包括減稅在內(nèi)的稅收競(jìng)爭(zhēng)手段參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)屬于一國(guó)主權(quán)。一國(guó)有權(quán)自主地決定自己的課稅安排，包括其稅收優(yōu)惠措施的設(shè)置。尤其是在全球資本市場(chǎng)已基本形成，各國(guó)貨幣政策運(yùn)行受損的情況下，稅收政策更是成為各國(guó)實(shí)現(xiàn)短期穩(wěn)定和長(zhǎng)期結(jié)構(gòu)調(diào)整的重要工具。因而，主動(dòng)減低稅收負(fù)擔(dān)參與國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)，以吸引更多的外國(guó)投資同時(shí)防止本國(guó)資本外流，發(fā)展國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)，也是提高一國(guó)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的有力手段。研究發(fā)現(xiàn)，那些選擇通過(guò)向其他企業(yè)和公民征收較少稅收收入進(jìn)行競(jìng)爭(zhēng)的國(guó)家里，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)得更快，而選擇由高稅收籌集資金的大政府和更多服務(wù)的國(guó)家，其經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)就要慢一些?？梢哉f(shuō)，國(guó)家之間合理的稅收競(jìng)爭(zhēng)已成為一國(guó)有效分配資源的可選擇的重要手段之一。此外，適度國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)也將有利于稅收中性原則的貫徹。通常認(rèn)為，高稅率、歧視性的課稅范圍和不規(guī)范的稅制內(nèi)容都將作用于經(jīng)濟(jì)，影響納稅人的決策和行為，從而破壞稅收中性。而在稅收競(jìng)爭(zhēng)潮流的沖擊下，各國(guó)紛紛實(shí)行了一系列擴(kuò)大稅基、降低稅率的改革，這在一定程度上削弱了稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)包括對(duì)勞動(dòng)、儲(chǔ)蓄和投資的扭曲作用。如果基于全球視角，將全球視為一個(gè)共同市場(chǎng)，稅率的降低帶來(lái)的全球性稅負(fù)減少?gòu)恼w數(shù)量上削減了稅收的額外負(fù)擔(dān)，從而使資源配置在全球范圍內(nèi)得以?xún)?yōu)化，提高了國(guó)際經(jīng)濟(jì)效率；扭曲作用的削弱還源于稅基的擴(kuò)大。稅基的擴(kuò)大拓寬了稅收政策工具調(diào)節(jié)的范圍，在一定程度上彌補(bǔ)了歧視性課稅范圍對(duì)納稅人經(jīng)濟(jì)行為的誘導(dǎo)作用。

因此，必須堅(jiān)持對(duì)稅收競(jìng)爭(zhēng)進(jìn)行客觀、全面、辯證、發(fā)展的理解：稅收競(jìng)爭(zhēng)是經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程下國(guó)際稅收關(guān)系發(fā)展的一種必然現(xiàn)象，這是稅收國(guó)家主權(quán)在經(jīng)濟(jì)全球化過(guò)程中的一種表現(xiàn)形式；但過(guò)度的稅收競(jìng)爭(zhēng)將反而阻礙經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程。因而走“稅收競(jìng)爭(zhēng)----稅收協(xié)調(diào)”之路是未來(lái)國(guó)際稅收關(guān)系應(yīng)取的趨向。簡(jiǎn)言之，堅(jiān)持國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的辯證觀是考察宏觀稅負(fù)問(wèn)題的重要也發(fā)點(diǎn)。

內(nèi)容摘要：隨著經(jīng)濟(jì)全球化的不斷深入，主權(quán)國(guó)家之間的國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)(InternatoinalTaxCompetition)正成為國(guó)際社會(huì)日益關(guān)注的問(wèn)題，尤其是在發(fā)達(dá)國(guó)家。如何評(píng)價(jià)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)對(duì)主權(quán)國(guó)家福利造成的影響，以及如何應(yīng)對(duì)惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)的沖擊，已逐步被提到各國(guó)政府和經(jīng)濟(jì)組織的議事日程。EU(歐盟)和OECD(經(jīng)合組織)已分別于1997年和1998年通過(guò)了關(guān)于惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)的報(bào)告，這兩個(gè)報(bào)告的共同目標(biāo)在于制定惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)的判定標(biāo)準(zhǔn)和消除措施，從而最大程度地減少?lài)?guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的不利影響。這些舉措無(wú)疑將對(duì)其成員國(guó)稅收政策的制定和成員國(guó)之間的稅收合作產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。實(shí)際上，在西方經(jīng)濟(jì)理論界，對(duì)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)問(wèn)題的研究由來(lái)已久。從20世紀(jì)70年代開(kāi)始，各種有關(guān)國(guó)家間稅收競(jìng)爭(zhēng)的理論模型和觀點(diǎn)不時(shí)出現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)學(xué)國(guó)際權(quán)威刊物上，并在90年代中后期成為熱點(diǎn)。這一研究領(lǐng)域經(jīng)過(guò)近30年的發(fā)展，不僅建立了一系列重要的理論模型，而且引入了一些新的經(jīng)濟(jì)研究方法，對(duì)國(guó)際經(jīng)濟(jì)學(xué)和國(guó)際稅收學(xué)學(xué)科的發(fā)展和完善做出了一定的貢獻(xiàn)。近年來(lái)，國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)對(duì)于國(guó)內(nèi)從事財(cái)稅研究的學(xué)者來(lái)說(shuō)，也已不再是一個(gè)陌生的問(wèn)題，有關(guān)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的理論探討也逐漸為理論界所熱衷，并不斷地將這一問(wèn)題的研究引向深入。但就總體而言，相比國(guó)外這一領(lǐng)域的研究，國(guó)內(nèi)的研究仍然只是局限于對(duì)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的表現(xiàn)特征和效應(yīng)作一般性描述，或者參照國(guó)外對(duì)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)有效性的判斷來(lái)分析這種現(xiàn)象對(duì)我國(guó)稅制的潛在影響，而對(duì)國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的理論體系和理論發(fā)展還缺乏系統(tǒng)性的研究?；诖耍疚脑噲D簡(jiǎn)要介紹西方國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)理論的發(fā)展脈絡(luò)和最新研究進(jìn)展，并對(duì)一些重要的國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)理論模型進(jìn)行述評(píng)和比較分析。

一、優(yōu)化稅制理論：國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)模型的出發(fā)點(diǎn)

追根溯源，國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的研究始于戴蒙德和米爾利斯(DiamondandMirrlees，1971)對(duì)“優(yōu)化稅制理論”的研究。根據(jù)優(yōu)化稅制理論的基本觀點(diǎn)，稅制優(yōu)化首先要符合稅收效率原則的要求，其次稅制設(shè)置在滿(mǎn)足效率原則的同時(shí)，還要兼顧稅收公平原則的實(shí)現(xiàn)；而一個(gè)能夠?qū)崿F(xiàn)效率與公平兩大目標(biāo)的稅制，將能夠較好地解決對(duì)經(jīng)濟(jì)行為主體的刺激問(wèn)題。但是，這一優(yōu)化稅制目標(biāo)能否實(shí)現(xiàn)、如何實(shí)現(xiàn)以及實(shí)現(xiàn)的方式等，在相當(dāng)程度上取決于對(duì)實(shí)現(xiàn)這一優(yōu)化稅制所需的信息的獲取程度；現(xiàn)代優(yōu)化稅制理論的最大特點(diǎn)，在于它能夠從稅制優(yōu)化與信息需求這對(duì)矛盾統(tǒng)一體的相互關(guān)系入手，將在充分的、完全的、對(duì)稱(chēng)的信息獲取條件下的優(yōu)化稅制形態(tài)作為一種理想化的參照系，來(lái)探討現(xiàn)實(shí)中不充分的、不完全的、不對(duì)稱(chēng)的信息獲取條件下的優(yōu)化稅制設(shè)置問(wèn)題，探討在這一過(guò)程中稅制對(duì)經(jīng)濟(jì)行為主體的刺激作用。

雖然優(yōu)化稅制理論并未直接探討國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)問(wèn)題，但其在討論效率與公平原則并存性時(shí)，始終將稅制對(duì)經(jīng)濟(jì)行為主體決策的刺激作用列為首要研究問(wèn)題，進(jìn)而論證在不充分信息條件下對(duì)經(jīng)濟(jì)行為主體決策過(guò)程提供刺激的方法、目標(biāo)和約束條件，這種分析思路為研究國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)奠定了理論起點(diǎn)。尤其是優(yōu)化稅制理論摒棄了孤立、封閉地看待一國(guó)稅制設(shè)置的研究思路，而現(xiàn)實(shí)性地將經(jīng)濟(jì)的開(kāi)放作為外部約束引入一國(guó)的最優(yōu)稅制分析，這正是國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)理論模型的一個(gè)最基本的假設(shè)前提。戴蒙德和米爾利斯在1971年撰文分析了開(kāi)放經(jīng)濟(jì)的小國(guó)在資本可以自由跨國(guó)流動(dòng)從而追求世界資本市場(chǎng)收益率的約束條件下，如何制定最優(yōu)資本所得稅的問(wèn)題，并認(rèn)為對(duì)于開(kāi)放經(jīng)濟(jì)的小國(guó)，原則上應(yīng)該放棄按收入來(lái)源地原則對(duì)資本所得從源征稅，而應(yīng)采取居民管轄權(quán)原則對(duì)資本所得采取從人征稅。這樣，稅收不會(huì)干擾國(guó)內(nèi)投資與國(guó)外投資之間的選擇，從而實(shí)現(xiàn)資本的有效配置。進(jìn)而，當(dāng)本國(guó)無(wú)法充分獲得其居民在國(guó)外的收入的充分信息、以至不能實(shí)施監(jiān)控時(shí)。開(kāi)放經(jīng)濟(jì)的小國(guó)此時(shí)最優(yōu)的選擇是對(duì)資本所得不征稅。

正是在優(yōu)化稅制理論的研究思路以及分析方法的基礎(chǔ)上，西方經(jīng)濟(jì)學(xué)者在20世紀(jì)80年代中后期以來(lái)建立了一些重要的國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)模型，這些模型研究的內(nèi)容主要包括3個(gè)方面：一是關(guān)于所得課稅國(guó)際協(xié)調(diào)原則的研究；二是關(guān)于生產(chǎn)要素流動(dòng)和稅負(fù)分布的研究；三是關(guān)于國(guó)際稅收合作的研究。

二、關(guān)于所得課稅協(xié)調(diào)原則的研究

在世界現(xiàn)代稅收制度中，在國(guó)際稅收方面，關(guān)于稅收抵免和稅收饒讓是一個(gè)很值得研究的問(wèn)題。它對(duì)于解決重復(fù)課稅和實(shí)行稅收鼓勵(lì)，促進(jìn)國(guó)際經(jīng)濟(jì)和貿(mào)易的發(fā)展，都有著積極意義。

一、關(guān)于國(guó)際稅收抵免問(wèn)題

所謂國(guó)際稅收抵免，就是本國(guó)的企業(yè)、公民或居民，在外國(guó)繳納了所得稅回到本國(guó)繳納所得稅時(shí)，將在外國(guó)繳納的所得稅款加以扣除。它是現(xiàn)代稅收制度中避免國(guó)家間雙重征稅的一種主要方式。

（一）雙重征稅的產(chǎn)生及稅收抵免的出現(xiàn)

雙重征稅就是指一個(gè)納稅人的同一筆所得，由兩個(gè)以上的國(guó)家同時(shí)征稅。雙重征稅主要是由稅收管轄權(quán)的重疊引起的。

按照國(guó)家主權(quán)原則，一個(gè)國(guó)家的稅收管轄權(quán)，可以按照屬地和屬人兩種不同的原則來(lái)確立。按照屬地原則確立的稅收管轄權(quán)稱(chēng)作地域管轄權(quán)，也叫收入來(lái)源管轄權(quán)，是指一個(gè)國(guó)家有權(quán)對(duì)在本國(guó)發(fā)生的收入實(shí)行征稅。按照屬人原則確立的稅收管轄權(quán)稱(chēng)作居民管轄權(quán)，也叫居住管轄權(quán)，是指一個(gè)國(guó)家有權(quán)對(duì)本國(guó)的居民或公民在世界各地取得的收入實(shí)行征稅。一個(gè)國(guó)家究竟是按屬地或是按屬人或是既按屬地又按屬人原則行使稅收管轄權(quán)，以及行使到何種程度，這純屬一個(gè)國(guó)家的主權(quán)問(wèn)題，國(guó)際法并無(wú)明文規(guī)定。目前，由于世界各國(guó)一般都按收入來(lái)源行使稅收管轄權(quán)，但有許多國(guó)家又是按居住行使稅收管轄權(quán)，所以，就可能產(chǎn)生納稅人及其收入要與兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家發(fā)生稅收關(guān)系的問(wèn)題。這種稅收管轄權(quán)的重疊情況，便使得納稅人由于來(lái)自國(guó)外的那部分所得而需承受雙重納稅的負(fù)擔(dān)。

摘要：深圳企業(yè)“走出去”時(shí)間早、規(guī)模大、涉及范圍廣，本文對(duì)深圳跨國(guó)企業(yè)“走出去”對(duì)外投資的規(guī)模、行業(yè)分布、經(jīng)營(yíng)狀況現(xiàn)狀進(jìn)行了描述，對(duì)深圳“走出去”企業(yè)所面臨的稅收風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了分析，并就如何防范國(guó)際稅收風(fēng)險(xiǎn)提出了建議。

關(guān)鍵詞：“一帶一路”；跨國(guó)企業(yè)；國(guó)際稅收風(fēng)險(xiǎn)

中央提出的“一帶一路”發(fā)展戰(zhàn)略，為企業(yè)開(kāi)展全球運(yùn)營(yíng)注入了新動(dòng)力、提供了新機(jī)遇。深圳企業(yè)“走出去”時(shí)間早、規(guī)模大、涉及范圍廣，圍繞“一帶一路”倡議布局開(kāi)拓國(guó)際市場(chǎng)、利用國(guó)際資源已經(jīng)成為發(fā)展新常態(tài)。統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，到2016年底，深圳的涉外企業(yè)共有10455家，范圍覆蓋135個(gè)國(guó)家和地區(qū)，其中對(duì)外投資企業(yè)4764家，境外設(shè)立企業(yè)（機(jī)構(gòu)）5691家。在“一帶一路”倡議的驅(qū)動(dòng)下，深圳跨國(guó)企業(yè)的對(duì)外投資正在逐漸形成生產(chǎn)要素跨境自由流動(dòng)、資源全球高效配置、國(guó)內(nèi)外市場(chǎng)深度融合的開(kāi)放型經(jīng)濟(jì)模式，企業(yè)面臨的國(guó)際稅收風(fēng)險(xiǎn)也日益嚴(yán)峻。

一、“一帶一路”背景下深圳跨國(guó)企業(yè)“走出去”現(xiàn)狀

近年深圳跨國(guó)企業(yè)在“一帶一路”沿線國(guó)家的對(duì)外投資總額、新設(shè)項(xiàng)目和增資項(xiàng)目數(shù)量均呈現(xiàn)強(qiáng)勁的增長(zhǎng)勢(shì)頭，反映出隨著國(guó)家“一帶一路”倡議的推進(jìn)及企業(yè)對(duì)外投資能力的提升，企業(yè)對(duì)外投資平臺(tái)的選擇范圍開(kāi)始有所擴(kuò)大，在“一帶一路”沿線對(duì)生產(chǎn)要素進(jìn)行全球配置成為越來(lái)越多深圳本土企業(yè)的選擇。2009-2016年，深圳市經(jīng)核準(zhǔn)境外協(xié)議投資總額由4.1億美元增至2015年的215.2億美元，而2016年為147.37億美元，實(shí)際對(duì)外直接投資總額為92.94億美元，同比增長(zhǎng)81.26%，實(shí)際投資仍呈高速增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，占廣東省的44.93%，占全國(guó)地方的6.25%，在全國(guó)各地方城市排名第4。深圳跨國(guó)企業(yè)“走出去”步伐加快，承包工程項(xiàng)目覆蓋“一帶一路”沿線的36個(gè)國(guó)家。2016年，深圳跨國(guó)企業(yè)經(jīng)核準(zhǔn)備案對(duì)“一帶一路”沿線國(guó)家地區(qū)中的23個(gè)國(guó)家（地區(qū)）直接投資設(shè)立了69家企業(yè)（機(jī)構(gòu)），與2015年相比增長(zhǎng)幅度達(dá)4.55%；境外協(xié)議投資總額23.97億美元，與2015年相比增長(zhǎng)幅度達(dá)32.87%；中方協(xié)議投資額15.18億美元，與2015年相比增長(zhǎng)幅度達(dá)10%。2016年與“一帶一路”沿線國(guó)家簽訂的合同數(shù)量新增377份，其金額達(dá)88.69億美元，新簽訂合同金額占合同總金額的46.70%；完成營(yíng)業(yè)額79.98億美元，占營(yíng)業(yè)額總量的50.05%。同時(shí)，深圳企業(yè)在“一帶一路”沿線國(guó)家的合作區(qū)建設(shè)穩(wěn)步推進(jìn)，深越合作區(qū)、中白工業(yè)園物流園區(qū)正在建設(shè)中，印尼合作區(qū)已簽訂合作框架。以實(shí)體數(shù)量為指標(biāo)，批發(fā)和零售業(yè)是深圳境外設(shè)立投資企業(yè)（機(jī)構(gòu)）的主體，但制造業(yè)有新的變化趨勢(shì)，2015年的對(duì)外投資總額中，制造業(yè)的投資占比為3.97%，2016年上升至19.68%。國(guó)際產(chǎn)能合作成為深圳境外投資的新亮點(diǎn)；從深圳“走出去”企業(yè)境外享受協(xié)定情況看，2016年，深圳企業(yè)享受稅收協(xié)定待遇的數(shù)量排名前五位的分別為印度、俄羅斯、印度尼西亞、格魯吉亞和哈薩克斯坦，這些都是“一帶一路”沿線重要的國(guó)際貿(mào)易市場(chǎng)國(guó)家。其中，深圳市企業(yè)在印度享受稅收協(xié)定待遇的企業(yè)最多，共有63家；排在第二至第六位的為俄羅斯、印度尼西亞、格魯吉亞、哈薩克斯坦和烏克蘭，分別為36家、25家、19家、19家和16家。2016年，深圳企業(yè)擬享受稅收協(xié)定收入金額合計(jì)80.85億元，享受稅收協(xié)定待遇減免稅額合計(jì)14.26億元，特許權(quán)使用費(fèi)與營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為主要享受稅收協(xié)定待遇的所得類(lèi)型，兩者享受協(xié)定待遇減免稅額合計(jì)占比79.94%。

二、深圳企業(yè)跨國(guó)經(jīng)營(yíng)與國(guó)際稅收風(fēng)險(xiǎn)分析

最早作為少數(shù)人信息交流途徑的英特網(wǎng)已日漸成為商業(yè)經(jīng)營(yíng)的普通技術(shù)。美國(guó)政府最近報(bào)道稱(chēng)，目前全球止網(wǎng)者已達(dá)1億人，并以每100天就翻一倍的速度增加。獨(dú)立預(yù)言家則認(rèn)為電子商務(wù)在未來(lái)五年內(nèi)，將由目前的大約80億美元增長(zhǎng)至3000億美元。電子商務(wù)不僅增加了跨國(guó)公司進(jìn)行國(guó)際貿(mào)易的方式，而且使得原本無(wú)力開(kāi)拓國(guó)際業(yè)務(wù)的中小企業(yè)也能承擔(dān)業(yè)務(wù)向國(guó)際擴(kuò)展的成本。

電子商務(wù)的迅猛發(fā)展為國(guó)際稅收提出了新課題。一方面，由于電子商務(wù)代替?zhèn)鹘y(tǒng)的貿(mào)易方式，納稅環(huán)節(jié)、納稅地點(diǎn)、國(guó)際稅收管轄權(quán)等遇到了新情況；另一方面，傳統(tǒng)的稅收理論、稅收原則也受到了不同程度的沖擊。

稅收中性--電子商務(wù)課稅的共識(shí)。

隨著電子商務(wù)的發(fā)展，商品交易已不存在任何地理界限，但稅收還必須由特定的國(guó)家主體來(lái)征收，這些主體對(duì)于多少稅應(yīng)在各自特定的領(lǐng)域內(nèi)繳納自然就存在利益差別。盡管如此，世界主要不國(guó)家關(guān)于電子商務(wù)課稅至少存在一點(diǎn)共識(shí)，那就是稅收首先要做到中性，反對(duì)開(kāi)征任何形式的新稅。

1996年11月，美國(guó)財(cái)政部發(fā)表了題為《全球電子商務(wù)選擇性的稅收政策》的報(bào)告，認(rèn)為稅收中性原則應(yīng)是處理電子商務(wù)稅收政策的基本指導(dǎo)原則，不能由于征稅而使電子商務(wù)產(chǎn)生扭曲；稅制應(yīng)該公平地對(duì)待同一類(lèi)收入，無(wú)論它是通過(guò)電子商務(wù)算途徑還是其他傳統(tǒng)的商業(yè)渠道取得的；中性原則可以通過(guò)適用并修改現(xiàn)行國(guó)際稅收原則的方法來(lái)遵循，而不是通過(guò)開(kāi)征新稅或附加稅來(lái)達(dá)到。

1997年4月，歐洲委員會(huì)也頒布了題為《面對(duì)電子商務(wù)：歐洲的首選稅收方案》的報(bào)告，支持了前述美國(guó)財(cái)政部的觀點(diǎn)，認(rèn)為通過(guò)修改現(xiàn)行稅收中性，較之開(kāi)征新稅和附加稅為更佳。最近，為確保稅收的簡(jiǎn)便、中性和穩(wěn)定，以及電子商務(wù)發(fā)展的正常化，歐洲委員會(huì)又公布了六條電子商務(wù)稅務(wù)準(zhǔn)則，其中第一條就是努力使現(xiàn)行各稅，特別是增值稅更適應(yīng)電子商務(wù)的發(fā)展，反對(duì)開(kāi)征任何新稅和附加稅。