導(dǎo)語：質(zhì)量會計核算體系的再探討一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，使人們對產(chǎn)品質(zhì)量的要求越來越高，產(chǎn)品質(zhì)量的競爭日趨激烈。因此，加強(qiáng)質(zhì)量成本管理，進(jìn)行質(zhì)量成本核算，在提高產(chǎn)品質(zhì)量或服務(wù)質(zhì)量、滿足用戶要求的同時，盡量降低成本，尋求質(zhì)量與成本統(tǒng)一的最佳質(zhì)量水平，

是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要課題之一。我國在80年代就已經(jīng)引入了質(zhì)量成本核算，但絕大多數(shù)企業(yè)還沒有開展質(zhì)量成本會計核算。到目前為止,關(guān)于質(zhì)量會計的專著共有兩本:1992年由朱譜瑞、萬東亮寫的《質(zhì)量會計》及1998年由蔣堯明寫的《質(zhì)量會計學(xué)》。雖然已有的關(guān)于質(zhì)量會計的文獻(xiàn)都認(rèn)為質(zhì)量會計應(yīng)包括質(zhì)量成本核算體系和質(zhì)量收入核算體系，但并沒有給出核算的完整體系和具體方法。而且許多項目公務(wù)員之家版權(quán)所有的核算范圍與方法也都有存在爭議和不合理及不完善之處。本文在對朱譜瑞、萬東亮的觀點和蔣堯明的觀點評析的基礎(chǔ)上，對質(zhì)量會計核算的范圍和具體方法做了一定程度的研究和論述。

一、質(zhì)量成本和質(zhì)量費用的核算

朱譜瑞、萬東亮認(rèn)為質(zhì)量成本包括預(yù)防成本和鑒定成本，而把質(zhì)量損失列為單獨項目；蔣堯明認(rèn)為質(zhì)量成本包括預(yù)防成本、鑒定成本及質(zhì)量損失，與傳統(tǒng)的質(zhì)量成本概念一致。傳統(tǒng)的質(zhì)量成本將質(zhì)量損失作為質(zhì)量成本的一部分，這種處理方式在理論上形成了一定的混亂。質(zhì)量成本是為了使產(chǎn)品的質(zhì)量得到保證并使質(zhì)量不斷提高而付出的費用，而質(zhì)量損失是由于產(chǎn)品存在質(zhì)量問題而發(fā)生的損失，將這兩者歸為同一類是不合適的。企業(yè)支付質(zhì)量成本的目的之一就是減少質(zhì)量損失。所以可以將質(zhì)量損失的增減作為質(zhì)量損益的調(diào)整項目。筆者較為贊同朱譜瑞、萬東亮的觀點。但朱譜瑞、萬東亮關(guān)于質(zhì)量成本的構(gòu)成內(nèi)容也存在著不足：質(zhì)量費用沒有從質(zhì)量成本中剔除。

質(zhì)量費用與質(zhì)量成本的區(qū)別是，質(zhì)量成本與個別產(chǎn)品的質(zhì)量保證與提高有直接的可確認(rèn)的關(guān)系，而質(zhì)量費用則往往是為保證和提高企業(yè)全部產(chǎn)品的質(zhì)量而發(fā)生的支出。因而質(zhì)量成本是按一定產(chǎn)品進(jìn)行歸集，而質(zhì)量費用是按一定的期間進(jìn)行歸集，它包括如下內(nèi)容(如表2所示)。質(zhì)量費用混雜在質(zhì)量成本當(dāng)中，這樣做的結(jié)果是，當(dāng)企業(yè)的生產(chǎn)量和銷售量不一致時，即存在期初存貨和期末存貨時，使本來應(yīng)該全部計入當(dāng)期損益的質(zhì)量費用，卻進(jìn)行了跨期攤銷，致使當(dāng)期的質(zhì)量損益不能很好地反映當(dāng)期的質(zhì)量管理的成果。

表2質(zhì)量費用項目及內(nèi)容

項目

支出范圍

內(nèi)容

質(zhì)量培訓(xùn)費

質(zhì)量工作費

產(chǎn)品評審費

專職質(zhì)量人員工資及附加費

對職工進(jìn)行質(zhì)量意識教育和質(zhì)量管理知識培訓(xùn)的支出費用

企業(yè)進(jìn)行質(zhì)量管理工作的日常支出

新產(chǎn)品投產(chǎn)前的質(zhì)量評審費用

質(zhì)量管理部門專職人員工資及附加福利費

1.質(zhì)量教育所用的書等用具用品費

2.教學(xué)費用

3.考核、獎勵費用

1.辦公費

2.宣傳、信息費

3.制定質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn),編制質(zhì)量手冊等

1.生產(chǎn)許可證,標(biāo)志費

2.新產(chǎn)品鑒定會發(fā)生費用支出

3.設(shè)計方案評價費

4.試制產(chǎn)品質(zhì)量評審費

5.質(zhì)量管理成果獎

企業(yè)專職質(zhì)量管理部門人員的工資

為了集中核算企業(yè)的質(zhì)量成本，應(yīng)該設(shè)置“質(zhì)量成本”一級科目，并下設(shè)兩個二級明細(xì)科目，即“預(yù)防成本”、“鑒定成本”。各次級賬戶下再設(shè)若干明細(xì)賬戶，一般應(yīng)根據(jù)管理的需要或核算方便的需要設(shè)置，如按責(zé)任單位、產(chǎn)品類別、質(zhì)量改進(jìn)項目、新產(chǎn)品開發(fā)項目、質(zhì)量成本細(xì)目等設(shè)置?！百|(zhì)量費用”一級科目下可以通過設(shè)置“質(zhì)量培訓(xùn)費x質(zhì)量工作費”、“產(chǎn)品評審費”、“專職質(zhì)量人員工資及附加費”四個明細(xì)科目進(jìn)行核算。

二、質(zhì)量收入的核算

朱譜瑞、萬東亮和蔣堯明對于質(zhì)量收入應(yīng)包括哪些內(nèi)容，觀點不同。前者的

質(zhì)量收入包括優(yōu)質(zhì)優(yōu)價收入、優(yōu)質(zhì)廣銷收入、降廢增產(chǎn)收入和降次增收收入，后者的質(zhì)量收入包括優(yōu)質(zhì)優(yōu)價收入、成本降低收入、減廢增產(chǎn)收入、優(yōu)質(zhì)廣銷收入、工作質(zhì)量提高收入、優(yōu)質(zhì)商譽(yù)收入和其他質(zhì)量收入。本文對以上觀點略作分析：

首先看蔣堯明的觀點，雖然其質(zhì)量收入的內(nèi)容更廣泛了，但他對這幾種收入的定義卻令人很迷惑，比如他的優(yōu)質(zhì)商譽(yù)收入，指的其實是一種無形資產(chǎn)，而商譽(yù)作為無形資產(chǎn)是不能加以單獨確認(rèn)的；而他的其他質(zhì)量收入?yún)s是一種潛在的質(zhì)量收入，即未來可能獲得的質(zhì)量收入，對這種不確定性的收入的確認(rèn)也違背會計準(zhǔn)則對收入確認(rèn)的原則的。

其次看朱譜瑞和萬東亮的觀點，筆者比較贊同這種觀點。但是由于優(yōu)質(zhì)優(yōu)價收入和優(yōu)質(zhì)廣銷收入之間存在相互重疊的關(guān)系，即優(yōu)質(zhì)產(chǎn)品提高價格可能會影響企業(yè)的銷售量，故可以把二者加以合并，形成優(yōu)質(zhì)優(yōu)銷收入。本文的質(zhì)量收入包括降廢增產(chǎn)收入、降次增收收入和優(yōu)質(zhì)優(yōu)銷收入。

“降廢增產(chǎn)收入”可通過以下公式計量和確認(rèn)：

某產(chǎn)品降廢增收收入=該產(chǎn)品本期實際銷售數(shù)量×（該產(chǎn)品上期廢品率-該產(chǎn)品本期廢品率）×該產(chǎn)品售價

降低次品率就意味著增加了合格品，“降次增收收入”也是質(zhì)量收入。其計算式如下：

降次增收收入=本期產(chǎn)品銷售數(shù)量×（該產(chǎn)品上期次品率-該產(chǎn)品本期次品率）×（合格品售價-次品售價）

一般來說次品還存在不同等級，不同等級次品的單價各不相同。因而在“降次增收收入”的計量中必須考慮這一因素。具體方法是對次品單位售價進(jìn)行加權(quán)平均，以各等級的次品占全部次品的份額為權(quán)數(shù)，求得本期次品的平均單價，然后據(jù)此計算“降次增收收入”，其公式如下：

降次增收收入=本期產(chǎn)品銷售數(shù)量×（該產(chǎn)品上期次品率-該產(chǎn)品本期次品率）×（合格品售價-各級次品平均售價）

優(yōu)質(zhì)優(yōu)銷收入是本期產(chǎn)品質(zhì)量高于上期所形成的，并通過產(chǎn)品銷售而實現(xiàn)的收入?？捎孟旅孢@個公式加以計算：

優(yōu)質(zhì)優(yōu)銷收入=（本期產(chǎn)品銷售數(shù)量-上期產(chǎn)品銷售數(shù)量）×（本期產(chǎn)品銷售公務(wù)員之家版權(quán)所有價格-上期產(chǎn)品銷售價格）

三、質(zhì)量損益的調(diào)整項目---質(zhì)量損失的核算

質(zhì)量損益=質(zhì)量收入-質(zhì)量成本-質(zhì)量費用+調(diào)整項目

質(zhì)量損益中的調(diào)整項目指“質(zhì)量損失”。已有的質(zhì)量會計文獻(xiàn)都認(rèn)為質(zhì)量損失包括兩部分：內(nèi)部損失和外部損失。筆者認(rèn)為質(zhì)量損失核算的內(nèi)容是不全面的，沒有包括機(jī)會損失。質(zhì)量損失從計量上可分為顯性和隱性損失兩類。顯性質(zhì)量損失是由于企業(yè)實際支出而造成的損失，而隱性損失是指由不良質(zhì)量形成的機(jī)會損失，這里的機(jī)會損失與會計上的機(jī)會成本不同，它專指那些由于質(zhì)量的原因造成的機(jī)會損失，如因不良質(zhì)量而失去的市場份額、客戶不滿成本等,企業(yè)并無實際支付。機(jī)會損失是一種潛在的未來發(fā)生的損失,這項損失最大時可能導(dǎo)致企業(yè)無法生存。為完整反映企業(yè)的質(zhì)量損益，機(jī)會損失的量化是不可缺失的。質(zhì)量損失的減少作為質(zhì)量損益的調(diào)整正項，反之為調(diào)整負(fù)項。

(一)內(nèi)部損失與外部損失的核算

需要注意的是，內(nèi)部損失不應(yīng)該包括廢品損失，因為廢品損失給企業(yè)質(zhì)量損益帶來的影響，已經(jīng)通過降廢增產(chǎn)收入反映出來了，如果在這再加以考慮，將會重復(fù)入帳。

因為各期的銷售量不同，所以相應(yīng)所發(fā)生的內(nèi)部損失也不同，如果直接就絕對額進(jìn)行比較，其結(jié)論將出現(xiàn)錯誤。如例所示，企業(yè)上年度的內(nèi)部損失為3萬元。本年度的內(nèi)部損失為2萬元，則質(zhì)量收益為1萬元。假設(shè)上年度的銷售量為100萬

件，而本年度的銷售量為20萬件，可以明顯的看到單位銷售量的內(nèi)部損失增加了，換句話說質(zhì)量問題增加了，卻計算出質(zhì)量收益1萬元，這明顯是不合理的。為解決這一問題，我們定義一個“銷售產(chǎn)品內(nèi)部損失率”。銷售產(chǎn)品內(nèi)部損失率=內(nèi)部損失/產(chǎn)品銷售量

由此，銷售產(chǎn)品內(nèi)部損失的減少=產(chǎn)品本年實際銷售數(shù)量×（上年度銷售產(chǎn)品內(nèi)部損失率-本年度銷售產(chǎn)品內(nèi)部損失率）

同理，銷售產(chǎn)品外部損失率=外部損失/產(chǎn)品銷售量

銷售產(chǎn)品外部損失的減少=產(chǎn)品本年實際銷售數(shù)量×（上年度銷售產(chǎn)品外

部損失率-本年度銷售產(chǎn)品外部損失率）

（二）機(jī)會損失的估計

機(jī)會損失雖然是由于當(dāng)期質(zhì)量管理造成的，但它的發(fā)生卻不在當(dāng)期，至于它在今后的什么時間發(fā)生、發(fā)生的數(shù)額是多少，難以準(zhǔn)確核算，因此只能予以估計。

機(jī)會損失的估計主要基于缺陷的嚴(yán)重程度與顧客的期望購買模式，機(jī)會損失的大小對銷售量的變化不敏感。機(jī)會損失可以直接就絕對額進(jìn)行比較。

機(jī)會損失的量化本文采用銷售額損失評估的方法。具體做法如下：

1．通過使用消費者調(diào)查手段，制作產(chǎn)品質(zhì)量與顧客再購買關(guān)系表（如表1

所示）。

表1產(chǎn)品質(zhì)量與顧客再購買關(guān)系表

被體驗到的缺陷水平

再次購買的可能性

高---產(chǎn)品不可用

中---部分不可用

低---裝飾性缺陷

25%

75%

95%

由于產(chǎn)品功能、性質(zhì)的不同，顧客再購買的可能性與產(chǎn)品質(zhì)量間關(guān)系的大小是不同的。同時，不同企業(yè)對產(chǎn)品缺陷水平的細(xì)分度也是不同的。企業(yè)可以酌情處理。

2．計算各類缺陷的銷售損失額。

銷售損失額=（被影響到的現(xiàn)存顧客+潛在的喪失掉的顧客）×（100%-再次購買的可能性）×顧客平均年購買金額

3.各類缺陷的銷售損失額加總得到總的銷售損失，即機(jī)會損失。

機(jī)會損失的減少=上期缺陷的機(jī)會損失-本期缺陷的機(jī)會損失

企業(yè)在評估機(jī)會損失的過程中，發(fā)掘了許多有價值的信息。這些信息涉及顧客對質(zhì)量的理解，特殊的品質(zhì)和功能的重要性，特定的產(chǎn)品或服務(wù)缺陷對收入的影響。量化由于特殊的品質(zhì)或功能的缺陷導(dǎo)致的銷售額的損失，使得企業(yè)可以確定他們解決問題的優(yōu)先次序，并集中精力減少對收入造成最大影響的缺陷。

四、質(zhì)量會計核算的相關(guān)指標(biāo)

質(zhì)量會計核算在以上科目確定后，可以結(jié)合一些相關(guān)指標(biāo)來進(jìn)行分析：

1．百元銷售收入的質(zhì)量成本=質(zhì)量成本/產(chǎn)品銷售收入×100，其數(shù)值越小越好。

2．百元總成本的質(zhì)量成本=質(zhì)量成本/產(chǎn)品總成本×100，該指標(biāo)反映報告期內(nèi)質(zhì)量成本小總成本的比重。

3．百元銷售收入的質(zhì)量收入=質(zhì)量收入/銷售收入×100，這個指標(biāo)因質(zhì)量提高而超過產(chǎn)品計劃等級品率的收入和其他的質(zhì)量收入，這個比重越大越好。

4．分析質(zhì)量收入中質(zhì)量成本的比重其公式等于質(zhì)量成本/質(zhì)量收入×100%。

5．質(zhì)量損益率=質(zhì)量損益/（質(zhì)量成本+質(zhì)量費用）×100%，該指標(biāo)是“礦中黃金”的價值表現(xiàn)，即由于質(zhì)量管理給企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)效益。

四、結(jié)論

質(zhì)量會計核算通過以上的處理，一方面可以使質(zhì)量成本和質(zhì)量收入相互配比，從而使計算出來的質(zhì)量損益能夠反映企業(yè)當(dāng)期質(zhì)量管理的成果；另一方面又可以使質(zhì)量損失的增減變化反映到質(zhì)量損益當(dāng)中，使質(zhì)量損益的計算結(jié)果較為完善。