經(jīng)濟(jì)法和稅法區(qū)別范文
時(shí)間:2023-09-06 17:44:07
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篇1
稅法學(xué)在我國(guó)法學(xué)教育中的重要地位開始被接受。但是稅法學(xué)在我國(guó)畢竟進(jìn)入法學(xué)教育才十余年,還很不規(guī)范,大多數(shù)學(xué)校法學(xué)專業(yè)還不是作為一門課程,僅僅是作為經(jīng)濟(jì)法學(xué)的一章簡(jiǎn)單介紹一下,稅法應(yīng)該是一門獨(dú)立的學(xué)科,而且它在法學(xué)教育中的地位應(yīng)該等到提升,成為法學(xué)專業(yè)骨干課程。在美國(guó)、歐洲和亞洲許多國(guó)家都是作為法學(xué)的必修課程。如果稅法學(xué)作為一門獨(dú)立的學(xué)科,就需要建立自己科學(xué)的、規(guī)范的理論體系。目前,稅法學(xué)在這方面還存在著很多問題:體系不規(guī)范、內(nèi)容不穩(wěn)定,名稱不統(tǒng)一,缺乏一個(gè)統(tǒng)一的教學(xué)大綱約束。
為了更好規(guī)范稅法學(xué)的內(nèi)容體系,筆者提出如下幾個(gè)問題與同行探討。
1、關(guān)于稅法學(xué)與稅收學(xué)的區(qū)分問題
目前作為法學(xué)教育的稅法學(xué)與作為財(cái)經(jīng)類的稅收學(xué)體系過于接近。固然,二者的聯(lián)系以及內(nèi)容有一定的相互重復(fù)是不可避免的。但是,畢竟這兩門課程分別屬于不同的兩個(gè)學(xué)科門類,應(yīng)該有各自的邏輯體系。
首先,稅法學(xué)的理論基礎(chǔ)應(yīng)該是法學(xué)而不應(yīng)該是經(jīng)濟(jì)學(xué)。應(yīng)從稅收法律關(guān)系的特殊性來構(gòu)筑稅法學(xué)的理論基礎(chǔ),以此與稅收學(xué)相區(qū)別。稅收學(xué)的基礎(chǔ)的研究目標(biāo)應(yīng)該是對(duì)稅制進(jìn)行經(jīng)濟(jì)學(xué)分析,探索稅制各要素與經(jīng)濟(jì)變動(dòng)之間的函數(shù)關(guān)系,不斷優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu),達(dá)到稅收的最佳調(diào)控目標(biāo)。稅法則是從憲法權(quán)利(權(quán)力)出發(fā)確定權(quán)利、義務(wù),并使這些權(quán)利、義務(wù)得以實(shí)現(xiàn)作為研究的目標(biāo)。
其次,稅法的原則也不應(yīng)該借用稅收學(xué)的原則。亞當(dāng)斯密、瓦格納以及當(dāng)代經(jīng)濟(jì)學(xué)家提出的稅收理論和原則為稅收法律制定和實(shí)施奠定了理論條件。稅法的原則不應(yīng)停留在這一層面和角度上,而應(yīng)結(jié)合稅收的立法和執(zhí)行特殊性,總結(jié)概括稅收立法、執(zhí)行過程中帶有共同性的準(zhǔn)則。這些準(zhǔn)則即要借鑒稅收理論和原則,又要具有鮮明的法學(xué)特征,還不能照搬法學(xué)共有的原則,反映稅法的特殊規(guī)律。如稅收法定原則、無差別待遇原則(平等原則)、納稅人權(quán)利保護(hù)原則、服務(wù)原則等等,都是稅法學(xué)值得高度重視的原則性問題,經(jīng)過廣大學(xué)者的努力,稅法固有的規(guī)律性東西會(huì)被發(fā)現(xiàn),并逐步取得共識(shí)。
再次,稅法學(xué)所闡述的內(nèi)容具有規(guī)范性的特征,而稅收學(xué)具有較強(qiáng)的理論性。稅法學(xué)作為法學(xué)學(xué)科與刑法學(xué)、行政法學(xué)、民法學(xué)等學(xué)科一樣,其內(nèi)容體系應(yīng)主要依據(jù)現(xiàn)行法律、法規(guī)進(jìn)行學(xué)理闡釋,不排除必要的理論探討,但所闡明的規(guī)范必須符合現(xiàn)行的法律規(guī)定,不能用理論探討代替現(xiàn)行的法律規(guī)定。而稅收學(xué)作為經(jīng)濟(jì)學(xué)理論主要應(yīng)研究稅收理論基本規(guī)律、范疇概念、歷史、各派學(xué)說等,屬于理論、制度和政策方面,對(duì)稅法有理論上的指導(dǎo)作用。
2、關(guān)于稅法與財(cái)政法的銜接問題
稅法與財(cái)政法有著較密切的聯(lián)系,稅法學(xué)引入一部分財(cái)政法的內(nèi)容是必要的。但是,二者也各自有著自己獨(dú)立的體系。財(cái)政法是調(diào)整國(guó)家在財(cái)政管理活動(dòng)中與財(cái)政管理相對(duì)人所形成的財(cái)政關(guān)系的法律規(guī)范,也是一個(gè)獨(dú)立的法律部門,包括財(cái)政政策、財(cái)政原則、財(cái)政活動(dòng)方式和程序以內(nèi)的基本法律制度,所涉及的內(nèi)容有:預(yù)算、稅收管理、國(guó)家采購(gòu)管理、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理、國(guó)債發(fā)行與管理、轉(zhuǎn)移支付、財(cái)政監(jiān)督和法律責(zé)任等部門法律法規(guī)。
稅收作為財(cái)政收入的主要來源,在財(cái)政法律體系中不可避免會(huì)涉及稅法的內(nèi)容,國(guó)務(wù)委員財(cái)政機(jī)關(guān)也屬于國(guó)家稅務(wù)主管機(jī)關(guān),國(guó)務(wù)院的稅收法規(guī)大部分都是由財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局共同簽發(fā)。但是,省以下各級(jí)財(cái)政機(jī)關(guān)則不是稅務(wù)主管機(jī)關(guān)。稅務(wù)主管機(jī)關(guān)和稅款征收機(jī)關(guān)也不是一回事,根據(jù)<<稅收征收管理法>>規(guī)定:“除稅務(wù)機(jī)關(guān)、稅務(wù)人員以及經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)委托的單位和人員外,任何單位和個(gè)人不得進(jìn)行稅款征收活動(dòng)。地方各級(jí)人民政府、各級(jí)人民政府主管部門、單位和個(gè)人違反法律、行政法規(guī)規(guī)定,擅自作出的減稅、免稅決定無效,稅務(wù)機(jī)關(guān)不得執(zhí)行,并向上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告。”所以稅法與財(cái)政法有必要分離,稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法權(quán)限不應(yīng)納入財(cái)政法體系之中,財(cái)政部門的執(zhí)法權(quán)限不宜擴(kuò)大到稅收領(lǐng)域,以防止地方政府過多過濫的地方政策。
與稅法聯(lián)系較密切的財(cái)政法內(nèi)容主要有宏觀財(cái)政政策、分稅制財(cái)政體制、稅款繳庫(kù)和轉(zhuǎn)移支付制度等方面內(nèi)容,這些應(yīng)包含在稅法學(xué)內(nèi)容體系之中。與稅法雖有關(guān)系,但在體系上沒有直接聯(lián)系的內(nèi)容,不宜引入稅法學(xué)。
關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理,財(cái)政部門與稅務(wù)機(jī)關(guān)職能有交叉。根據(jù)<<會(huì)計(jì)法>>規(guī)定:“國(guó)務(wù)院財(cái)政部門主管全國(guó)的會(huì)計(jì)工作,縣以上地方各級(jí)人民政府財(cái)政部門管理本行政區(qū)內(nèi)的會(huì)計(jì)工作?!边@一規(guī)定明確了財(cái)政部門是會(huì)計(jì)工作的主管部門。但是,在稅務(wù)、審計(jì)、金融等部門的管理職責(zé)中也也涉及會(huì)計(jì)工作,在<<稅收征收管理法>>及其實(shí)施細(xì)則中,明確規(guī)定了稅務(wù)機(jī)關(guān)有賬薄憑證管理權(quán)。這是稅收的基礎(chǔ)性工作,只有加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作的管理,才能正確確定稅基和計(jì)稅依據(jù)。因此,稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)賬薄、發(fā)票和其他會(huì)計(jì)憑證的管理是必須的。另外,由于我國(guó)施行稅法與會(huì)計(jì)法適當(dāng)分離的原則,稅務(wù)機(jī)關(guān)在征收稅款過程中,需要對(duì)會(huì)計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整,對(duì)二十余項(xiàng)指標(biāo)的調(diào)整形成了獨(dú)立于會(huì)計(jì)法的稅務(wù)會(huì)計(jì)。這些內(nèi)容應(yīng)包含在稅法學(xué)當(dāng)中,而財(cái)政法涉及會(huì)計(jì)工作的內(nèi)容主要應(yīng)是會(huì)計(jì)制度的制定、會(huì)計(jì)人員的管理、會(huì)計(jì)工作的監(jiān)管、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的管理等。目前稅務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)容大多數(shù)稅法學(xué)教材尚未列入。
3、稅法學(xué)與經(jīng)濟(jì)法學(xué)的關(guān)系
經(jīng)濟(jì)法學(xué)無論是從研究對(duì)象還是內(nèi)容體系都比較混亂,根據(jù)教育部高等教育司編<<全國(guó)高等學(xué)校法學(xué)專業(yè)核心課程教學(xué)基本要求>>規(guī)定,稅收法律制度被收入宏觀調(diào)控法部分,但是在內(nèi)容上卻沒有以稅收的調(diào)控職能作為重點(diǎn),而是介紹稅收和稅法的概念以及稅法的基本制度為重點(diǎn)。稅收作為國(guó)家調(diào)控經(jīng)濟(jì)的一個(gè)重要手段,在經(jīng)濟(jì)法學(xué)的宏觀調(diào)控內(nèi)容中應(yīng)該涉及,但是應(yīng)把握好角度,應(yīng)圍繞稅收和稅法的宏觀調(diào)控職能(手段)加以闡述,而不應(yīng)該在這很小的篇幅內(nèi)全面介紹稅法,主要應(yīng)講清楚稅收作為國(guó)家宏觀調(diào)控的主要手段,與財(cái)政政策、貨幣政策一樣,是如何發(fā)揮其調(diào)控職能的。
根據(jù)我們十余年稅法學(xué)教學(xué)的實(shí)際情況看,稅法學(xué)是一個(gè)專業(yè)性很強(qiáng)的學(xué)科,是學(xué)生反映最難學(xué)的學(xué)科,需要具備一定的相關(guān)知識(shí)為基礎(chǔ),如會(huì)計(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)等,而目前法學(xué)專業(yè)學(xué)生這方面的知識(shí)比較缺乏,需要老師在課堂上根據(jù)稅法學(xué)需要引入相關(guān)知識(shí)并進(jìn)行解釋,學(xué)生才能理解。如果按照<<全國(guó)高等學(xué)校法學(xué)專業(yè)核心課程教學(xué)基本要求>>規(guī)定的稅法在經(jīng)濟(jì)法學(xué)二十四章中的一章來講,學(xué)生可能連起碼的概念也建立不起來。
另外,經(jīng)濟(jì)法應(yīng)是一個(gè)學(xué)科而不應(yīng)是一門課程,如果作為一門課程的話,也只能稱之為經(jīng)濟(jì)法總論或經(jīng)濟(jì)法概論,側(cè)重于經(jīng)濟(jì)法的概念及研究對(duì)象,經(jīng)濟(jì)法的基本理論和原則以及體系和內(nèi)容的概述,為學(xué)生進(jìn)入其他經(jīng)濟(jì)法律部門的學(xué)習(xí)奠定基礎(chǔ)。如果經(jīng)濟(jì)法學(xué)把目前所涉及的法律領(lǐng)域的法律制度都收
篇2
一、引言
任何一個(gè)法律部門都應(yīng)有其基本原則,沒有基本原則的法律不可能作為法律存在。[1]國(guó)際稅法是一獨(dú)立的法律部門,當(dāng)有其自己的基本原則。但至于國(guó)際稅法究竟包含哪些基本原則,則是眾說紛紜,仁智相見。概括起來這些學(xué)者的主張可分為以下幾種:1.一元說,即征稅公平原則。高爾森教授在由其主編、法律出版社出版的《國(guó)際稅法》一書中是這樣認(rèn)為的。但他是把征稅公平原則作為國(guó)際稅法最重要的原則[2]來認(rèn)識(shí)的,根據(jù)其含義可能還有其它一些重要原則,只是沒有列出來而已。盡管如此,我們暫且稱其為一元說;2.二元說,即國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則和公平原則(包括國(guó)家間稅收分配關(guān)系的公平和涉外稅收征納關(guān)系的公平);[3]3.三元說,即國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則、國(guó)際稅收分配的平等互利原則和稅收無差別待遇原則。[4]4.四元說,即國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則、避免國(guó)際重復(fù)征稅原則、消除對(duì)外國(guó)人稅收歧視原則和防止國(guó)際逃稅和避稅原則。[5]
筆者認(rèn)為上述著者均從一定的角度對(duì)國(guó)際稅法的某些基本原則進(jìn)行了較好的說明,但也都在一定程度上存在著這樣或那樣的問題,有的是對(duì)基本原則的概括不夠全面,遺漏了某些基本原則,也有的把一些具體原則作為基本原則,還有的把更具體的問題作為基本原則來對(duì)待,而且他們也均未對(duì)其觀點(diǎn)進(jìn)行具體論述。
為了能夠更好地推進(jìn)國(guó)際稅法基本理論問題的研究,以及有利于較好地解決現(xiàn)實(shí)中的有關(guān)問題,本人在此謹(jǐn)根據(jù)近年來對(duì)國(guó)際稅法的研究,提出對(duì)國(guó)際稅法基本原則的看法,以求教于同仁。
二、國(guó)際稅法基本原則的含義
所謂原則是指人們對(duì)某一事物、事物發(fā)展的因果關(guān)系以及如何進(jìn)行判斷的信念或理念。[6]這種信念或理念往往是指導(dǎo)人們行動(dòng)的理論基礎(chǔ)或指南。作為規(guī)范人們行為的法律,必須要有人們可以遵循的信念或理念。
一般地說,原則有大原則和小原則之分,或者基本原則與具體原則之分。在大原則下有小原則,在小原則下還有更小的原則;或者在基本原則下有具體原則,在具體原則下還有更具體的原則,等等。而所謂基本原則,顧名思義,是指構(gòu)成某一制度基礎(chǔ)的原則,其貫穿指導(dǎo)這一制度的各個(gè)方面和整個(gè)過程?;驹瓌t往往要通過具體的原則、規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)等表現(xiàn)出來。因此,我們對(duì)國(guó)際稅法基本原則的含義可以這樣去理解:普遍適用于國(guó)際稅法的各個(gè)方面和整個(gè)過程,構(gòu)成國(guó)際稅法的基礎(chǔ),并對(duì)國(guó)際稅法的立法、守法、執(zhí)法等均具有指導(dǎo)意義的基本信念。那些只適用于國(guó)際稅法的某些方面或某些階段的原則,則是國(guó)際稅法的具體原則。本人認(rèn)為國(guó)際稅法的基本原則有:國(guó)家稅收原則、國(guó)際稅收分配公平原則、國(guó)際稅收中性原則和跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平原則。至于其它一些原則,則是這些基本原則下的具體原則。比如國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則就是國(guó)家稅收原則的具體原則,等等。
國(guó)際稅法是國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的一個(gè)分支。因此,國(guó)際稅法的基本原則與國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的基本原則存在密切關(guān)系。但它們之間又有所不同,其關(guān)系是一種一般與個(gè)別、普遍與具體的關(guān)系。國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的基本原則,包括國(guó)家經(jīng)濟(jì)原則、平等互利原則等,[7]是普遍適用于國(guó)際經(jīng)濟(jì)法各個(gè)分支的一般原則;而國(guó)際稅法的基本原則,則只是僅適用于國(guó)際稅法而不能適用于國(guó)際經(jīng)濟(jì)法其它分支學(xué)科的國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的具體原則。國(guó)際稅法的基本原則,對(duì)于國(guó)際經(jīng)濟(jì)法而言是具體原則,是國(guó)際經(jīng)濟(jì)法基本原則在國(guó)際稅法領(lǐng)域里的具體運(yùn)用。因此,我們?cè)谘芯繃?guó)際稅法的基本原則時(shí),應(yīng)注意與國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的基本原則區(qū)別開來,不能把國(guó)際經(jīng)濟(jì)法或其它分支的基本原則作為國(guó)際稅法的基本原則進(jìn)行研究。
此外,我們也必須注意,原則總是與例外相對(duì)而言的,有原則就必然會(huì)有例外,沒有例外也就無所謂原則了。在研究的過程中,我們不能因?yàn)槟承├獾拇嬖诰头穸ɑ驹瓌t的存在。比如,我們不能因?yàn)樯嫱舛愂諆?yōu)惠的存在而否定國(guó)際稅收中性原則,也不能因此而否定國(guó)際稅收分配公平原則,等等。其實(shí),例外的出現(xiàn)往往正說明了原則的存在。
三、國(guó)家稅收原則
所謂國(guó)家稅收原則,是指在國(guó)際稅收中一國(guó)在決定其實(shí)行怎樣的涉外稅收制度以及如何實(shí)行這一制度等方面有完全的自,任何人、任何國(guó)家和國(guó)際組織都應(yīng)尊重他國(guó)的稅收。
國(guó)家稅收原則一個(gè)最重要的表現(xiàn)是涉外稅收的立法。一個(gè)國(guó)家可以任意地制定本國(guó)的涉外稅法,包括稅收管轄的確定,稅基與稅率的確定,以及避免雙重征稅、防止避稅與逃稅的措施的確定等。任何一個(gè)國(guó)家不能要求他國(guó)必須實(shí)行某種涉外稅收法律制度。在國(guó)際稅法領(lǐng)域,不存在對(duì)國(guó)家稅收管轄權(quán)產(chǎn)生限制的法律,[8]也不存在對(duì)國(guó)家稅收其它方面產(chǎn)生影響的法律。尤其是在美國(guó)等一些國(guó)家,國(guó)際稅法被理解為特定國(guó)家稅法的國(guó)際方面。[9]國(guó)際稅法都是國(guó)家立法的產(chǎn)物,而不是來自于國(guó)家的習(xí)慣,也不是來自于國(guó)際組織的立法。國(guó)際稅收協(xié)定雖然對(duì)締約國(guó)有約束力,但如不經(jīng)國(guó)內(nèi)立法,則不對(duì)納稅人產(chǎn)生任何效力。[10]
國(guó)家稅收的存在,導(dǎo)致了各國(guó)在稅收立法方面各行其是,使各國(guó)稅收法律制度之間存在諸多重大差異。例如,在稅收管轄權(quán)方面,有的國(guó)家只實(shí)行來源地稅收管轄權(quán),有的國(guó)家同時(shí)實(shí)行來源地和居民二種稅收管轄權(quán),還有的國(guó)家同時(shí)實(shí)行三種稅收管轄權(quán),即來源地稅收管轄權(quán)、居民稅收管轄權(quán)和國(guó)民稅收管轄權(quán)。[11]又如,在解決國(guó)際雙重征稅方面,有的國(guó)家對(duì)外國(guó)來源所得實(shí)行免稅制,而有的國(guó)家只對(duì)來源國(guó)根據(jù)來源地稅收管轄權(quán)而收取的稅額進(jìn)行抵免;在實(shí)行抵免制的國(guó)家中,有的實(shí)行饒讓抵免,有的則不實(shí)行饒讓抵免等等。[12]而且即使在產(chǎn)生雙重征稅的情況下,一國(guó)是否要采取措施對(duì)其進(jìn)行消除,也完全取決于本國(guó)的法律規(guī)定。稅收協(xié)定也不要求一國(guó)必須采取措施以消除雙重征稅。[13]總之,各國(guó)究竟實(shí)行怎樣的稅收法律制度,對(duì)什么人進(jìn)行征稅、征什么稅,以及實(shí)行怎樣的稅率等,國(guó)際上并不存在具有約束力的統(tǒng)一法律規(guī)范或標(biāo)準(zhǔn),完全由各國(guó)根據(jù)本國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要而定。
國(guó)際稅收協(xié)定是國(guó)際稅法的重要淵源。為了避免雙重征稅和防止避稅與逃稅,各國(guó)通常都通過簽訂稅收協(xié)定進(jìn)行合作。但由于各國(guó)在稅收法律制度方面存在重大差異,這種國(guó)際合作無法達(dá)成一個(gè)像關(guān)貿(mào)總協(xié)定這樣一個(gè)多邊協(xié)定或公約,也更無法成立一個(gè)像世貿(mào)組織這樣的協(xié)調(diào)各國(guó)稅收法律制度的國(guó)際組織。雖然經(jīng)合組織(OECD)和聯(lián)合國(guó)都分別制定了一個(gè)稅收協(xié)定范本,但這種范本并不具有約束力,只是為各國(guó)在締結(jié)雙邊稅收協(xié)定時(shí)提供一個(gè)參考和方便。目前,各國(guó)在稅收合作方面主要是基于互惠原則,通過雙邊協(xié)定的方式進(jìn)行合作。據(jù)統(tǒng)計(jì),目前世界上已有近二千個(gè)雙邊協(xié)定。由于這些協(xié)定都是各國(guó)根據(jù)本國(guó)稅法在互惠基礎(chǔ)上達(dá)成的,因此,它們?cè)谥T多重要內(nèi)容上都存在一定差異,比如常設(shè)機(jī)構(gòu)的范圍、居民的定義、預(yù)提稅率的高低等。這些差異都充分地體現(xiàn)了國(guó)家稅收原則。
在國(guó)際稅法的執(zhí)法與守法方面,也充分體現(xiàn)了國(guó)家稅收原則。一國(guó)在執(zhí)行本國(guó)稅法方面,不受他人或他國(guó)的干涉,也不受任何國(guó)際組織的干涉。一納稅人既要遵守居住國(guó)的稅收法律制度,服從居住國(guó)的居民稅收管轄,又要遵守來源國(guó)的稅收法律制度,服從來源國(guó)的來源地稅收管轄。一國(guó)稅收管轄權(quán)的行使不受他國(guó)稅收管轄權(quán)的影響。
此外,在國(guó)際稅收爭(zhēng)議的解決方面,國(guó)家稅收原則也得到了充分體現(xiàn)。比如,一國(guó)所作出的稅收裁決,并不能在另一國(guó)得到必然執(zhí)行。再比如,在涉及到關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的相應(yīng)調(diào)整時(shí),協(xié)定一般只是規(guī)定,“如有必要,締約國(guó)雙方主管部門應(yīng)相互協(xié)商”,但并不要求該協(xié)商一定要達(dá)成一個(gè)解決雙重征稅的協(xié)議。在相互協(xié)商程序中,協(xié)定一般也只是規(guī)定應(yīng)“設(shè)法相互協(xié)商解決”等,而沒有強(qiáng)制要求。在國(guó)際貿(mào)易和國(guó)際投資等領(lǐng)域,一般都有一個(gè)專門解決有關(guān)爭(zhēng)議的機(jī)構(gòu),比如世界貿(mào)易組織(WTO)的爭(zhēng)端解決機(jī)構(gòu)(DSB)和華盛頓公約的“解決投資爭(zhēng)端國(guó)際中心”(ICSID)等。這些機(jī)構(gòu)所作出的決定,對(duì)有關(guān)國(guó)家一般都具有一定的約束力。但在國(guó)際稅收領(lǐng)域,就不存在任何類似的組織或機(jī)構(gòu)。如果二國(guó)之間產(chǎn)生了稅務(wù)糾紛,二國(guó)只能通過相互協(xié)商的途徑進(jìn)行解決,即使協(xié)商不成也別無他途。[14]總之,在國(guó)際稅收爭(zhēng)議中,就是存在雙重征稅,一國(guó)也不能被要求放棄其征稅權(quán)。
國(guó)家稅收原則是國(guó)際經(jīng)濟(jì)法經(jīng)濟(jì)原則在國(guó)際稅法領(lǐng)域里的具體運(yùn)用。但它與國(guó)際經(jīng)濟(jì)法其它法律部門的原則又有所不同。在世界經(jīng)濟(jì)一體化的今天,國(guó)家在其它國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)方面的都或多或少地受到某些限制,或者在國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作的過程中,都普遍作了或多或少的讓步。比如,在國(guó)際貿(mào)易領(lǐng)域,各國(guó)所采取的關(guān)稅和非關(guān)稅措施,對(duì)外國(guó)產(chǎn)品的待遇等,都受到了世貿(mào)組織(WTO)的嚴(yán)格約束。在國(guó)際投資或國(guó)際金融領(lǐng)域也都有類似的情形。但在國(guó)際稅法領(lǐng)域,這種情形卻鮮有存在。國(guó)民待遇和最惠國(guó)待遇是當(dāng)今國(guó)際經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域,尤其是國(guó)際貿(mào)易領(lǐng)域里的二個(gè)基本原則。而這二種待遇從一定意義上說都是對(duì)國(guó)家經(jīng)濟(jì)的某種削弱,或者說是國(guó)家在國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作中對(duì)經(jīng)濟(jì)權(quán)力的一種讓與。但在國(guó)際稅法領(lǐng)域,無論是國(guó)民待遇還是最惠國(guó)待遇都不構(gòu)成一項(xiàng)原則。稅收協(xié)定中“無差別”條款的否定表達(dá)方式,也不能成為國(guó)民待遇作為一項(xiàng)原則存在的依據(jù),[15]而且澳大利亞、加拿大、新西蘭對(duì)“無差別”條款均提出保留,[16]法國(guó)和英國(guó)對(duì)該款的第一項(xiàng)也提出了相應(yīng)的保留。國(guó)民待遇和最惠國(guó)待遇原則的排除,高度地維護(hù)了國(guó)家的稅收。
四、國(guó)際稅收分配公平原則
國(guó)際稅收分配公平是指國(guó)家在其稅收管轄權(quán)相互獨(dú)立的基礎(chǔ)上平等地參與國(guó)際稅收利益的分配,使有關(guān)國(guó)家從國(guó)際交易的所得中獲得合理的稅收份額。這樣的一種信念,也就是國(guó)際稅收分配公平原則。國(guó)家間的稅收分配關(guān)系是國(guó)際稅法的重要調(diào)整對(duì)象之一。各國(guó)的涉外稅收立法及其所簽稅收協(xié)定的一個(gè)重要目的就在于確保公平的稅收分配。經(jīng)合組織1995年《多國(guó)企業(yè)與稅務(wù)當(dāng)局轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》在序言中宣稱,名成員國(guó)均把各國(guó)獲得適當(dāng)?shù)亩惢鳛閲?guó)際稅收的基本目標(biāo)之一。[17]沒有公平的稅收分配便沒有稅收的國(guó)際合作。
國(guó)際稅收分配公平原則是國(guó)際經(jīng)濟(jì)法中公平互利原則在國(guó)際稅法領(lǐng)域里的具體運(yùn)用與體現(xiàn)。《各國(guó)經(jīng)濟(jì)權(quán)利和義務(wù)》第10條規(guī)定,“所有國(guó)家在法律上一律平等,并且作為國(guó)際社會(huì)的平等成員,有權(quán)充分地和切實(shí)有效地參加解決世界性的經(jīng)濟(jì)、財(cái)政金融以及貨幣等重要問題的國(guó)際決策過程,……并且公平地分享由此而來的各種效益?!睂⑸鲜觥肮降胤窒碛纱硕鴣淼母鞣N效益”運(yùn)用到國(guó)際稅法領(lǐng)域,必然要求國(guó)際稅收利益分配的公平。
實(shí)現(xiàn)國(guó)際稅收分配的公平最關(guān)鍵的因素在于合理地確定各國(guó)之間稅收管轄權(quán)的劃分。在一項(xiàng)跨國(guó)所得中,一般至少要涉及二個(gè)國(guó)家,即所得來源國(guó)和所得納稅人居住國(guó)。該二國(guó)可分別根據(jù)來源地稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)對(duì)同一跨國(guó)所得進(jìn)行征稅。為了避免雙重征稅的發(fā)生,就必須對(duì)他們的稅收管轄權(quán)進(jìn)行劃分。但如何進(jìn)行劃分,則涉及到二國(guó)稅收利益的分配問題。稅收管轄權(quán)的劃分是確定國(guó)家之間稅收分配關(guān)系的基礎(chǔ)。強(qiáng)調(diào)來源地稅收管轄權(quán)對(duì)所得來源國(guó)或資本輸入國(guó)較為有利,而強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán)則對(duì)居住國(guó)或資本輸出國(guó)較為有利。當(dāng)二個(gè)或二個(gè)以上國(guó)家之間的資本相互輸出和輸入能保持平衡時(shí),那么無論實(shí)行怎樣的一種稅收管轄權(quán),他們都可以實(shí)現(xiàn)稅收的分配公平;但當(dāng)二個(gè)或二個(gè)以上國(guó)家之間的資本相互輸出與輸入并不能保持平衡時(shí),就要對(duì)來源地稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)進(jìn)行合理的劃分,才能實(shí)現(xiàn)稅收分配的公平。
一般地說,發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家之間的資本輸出入基本上是平衡的,但發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家則不然,前者處于資本凈輸入地位,而后者處于資本凈輸出地位。因此,由發(fā)達(dá)國(guó)家組成的經(jīng)合組織所頒布的稅收協(xié)定范本在強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán)時(shí),聯(lián)合國(guó)卻頒布了另一范本,用以指導(dǎo)發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家間稅收協(xié)定的簽訂。因?yàn)榻?jīng)合組織的協(xié)定范本若適用于發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家之間,必然會(huì)造成發(fā)展中國(guó)家的稅收利益較少,而發(fā)達(dá)國(guó)家的稅收利益較大,從而造成一種不公平。聯(lián)合國(guó)范本雖然也對(duì)來源地稅收管轄權(quán)進(jìn)行一定的限制,但與經(jīng)合組織的范本相比,來源地管轄權(quán)明顯擴(kuò)大,而居民管轄權(quán)則相應(yīng)縮小,從而有利于實(shí)現(xiàn)居住國(guó)與來源國(guó)間真正的稅收分配公平。比如在建筑安裝工程構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的時(shí)間限定上,經(jīng)合組織范本規(guī)定為12個(gè)月以上,而聯(lián)合國(guó)范本為6個(gè)月以上;在特殊情況下還可以縮短為3個(gè)月;另如,經(jīng)合組織范本把“交付”貨物的設(shè)施排除在常設(shè)機(jī)構(gòu)之外,而聯(lián)合國(guó)范本則規(guī)定,經(jīng)常交付貨物或商品的固定營(yíng)業(yè)地點(diǎn)也可構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu);此外,聯(lián)合國(guó)范本還規(guī)定,在另一國(guó)從事保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的雇員也可構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu),等等??傊?,聯(lián)合國(guó)范本對(duì)二種稅收管轄權(quán)等作了與經(jīng)合組織范本不同的規(guī)定與協(xié)調(diào),從根本上反映了國(guó)際稅收分配公平這一原則。
在國(guó)際稅收協(xié)定中,預(yù)提稅率的規(guī)定也反映了稅收分配公平原則。[18]目前幾乎所有的稅收協(xié)定都有對(duì)消極投資所得的預(yù)提稅率進(jìn)行限制的條款。經(jīng)合組織稅收協(xié)定范本將預(yù)提稅率限制在15%以內(nèi),聯(lián)合國(guó)范本雖然沒有規(guī)定具體的預(yù)提稅率,但也主張對(duì)預(yù)提稅率進(jìn)行限制。對(duì)預(yù)提稅率進(jìn)行限制,其目的就是要使居住國(guó)也能分享到一定的稅收利益,而不致于使消極投資所得的稅收利益被來源國(guó)獨(dú)占,從而使來源國(guó)和居住國(guó)有一個(gè)合理的稅收分配。
此外,關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的公平交易原則也在一定程度上反映了國(guó)際稅收分配公平的原則。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過轉(zhuǎn)讓價(jià)格進(jìn)行交易,其目的固然是以減少關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)總稅負(fù)為目的,但其客觀上卻減少了有關(guān)國(guó)家的稅基,損害其稅收利益,并擾亂了國(guó)家與國(guó)家之間的稅收分配關(guān)系。當(dāng)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí),有關(guān)國(guó)家便可根據(jù)公平成交價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)對(duì)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行定價(jià),使該國(guó)從關(guān)聯(lián)交易中得到應(yīng)該得到的合理的稅收份額。
五、國(guó)際稅收中性原則
所謂國(guó)際稅收中性原則是指國(guó)際稅收體制不應(yīng)對(duì)跨國(guó)納稅人跨國(guó)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的區(qū)位選擇以及企業(yè)的組織形式等產(chǎn)生影響。一個(gè)中性的國(guó)際稅收體制應(yīng)既不鼓勵(lì)也不阻礙納稅人在國(guó)內(nèi)進(jìn)行投資還是向國(guó)外進(jìn)行投資,是在國(guó)內(nèi)工作還是到國(guó)外工作,或者是消費(fèi)外國(guó)產(chǎn)品還是消費(fèi)本國(guó)產(chǎn)品。[19]
稅收中性是國(guó)內(nèi)稅法的一項(xiàng)基本原則。它要求政府的稅收活動(dòng)不影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策,包括企業(yè)的組織形式、稅基的分配、債務(wù)的比例以及價(jià)格的制定等。即使企業(yè)的決策不具有經(jīng)濟(jì)合理性,也不應(yīng)通過稅收施加影響。在通常情況下,是否具有中性往往成為衡量國(guó)內(nèi)稅法是否為良法的一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。[20]在國(guó)際稅法領(lǐng)域內(nèi),稅收中性仍具有同樣的重要地位。一個(gè)好的國(guó)際稅法就不應(yīng)對(duì)資本、勞動(dòng)和貨物等在國(guó)際間的流動(dòng)產(chǎn)生影響,從而有助于實(shí)現(xiàn)資源在世界范圍內(nèi)合理利用。事實(shí)上,目前各國(guó)簽訂稅收協(xié)定,進(jìn)行國(guó)際稅收合作的一個(gè)重要目標(biāo)也就是要促進(jìn)貨物、勞動(dòng)和資本在國(guó)際間的流動(dòng)。[21]
國(guó)際稅收中性原則可以從來源國(guó)和居住國(guó)二個(gè)角度進(jìn)行衡量。從來源國(guó)的角度看,就是資本輸入中性,而從居住國(guó)的角度看,就是資本輸出中性。資本輸出中性(capitalexportneutrality)要求稅法既不鼓勵(lì)也不阻礙資本的輸出,使得在國(guó)內(nèi)的投資者和在海外的投資者的相同稅前所得適用相同的稅率;資本輸入中性(capitalimportneutrality)要求位于同一國(guó)家內(nèi)的本國(guó)投資者和外國(guó)投資者在相同稅前所得情況下適用相同的稅率。稅收協(xié)定中的資本無差別,實(shí)質(zhì)上就是資本輸入中性。
但資本輸出中性與資本輸入中性在內(nèi)容上卻存在著一定的對(duì)立或矛盾,比如前者要求居住國(guó)對(duì)其居民的全球所得進(jìn)行征稅,并對(duì)外國(guó)來源所得的外國(guó)稅收實(shí)行抵免,而資本輸入中性則要求居住國(guó)對(duì)所有的外國(guó)來源所得實(shí)行免稅。因此,資本輸出中性與資本輸入中性在理論上本身即存在著矛盾,而且難以統(tǒng)一。一國(guó)若強(qiáng)調(diào)資本輸出中性,他就可能偏離資本輸入中性;反過來,一國(guó)若強(qiáng)調(diào)資本輸入中性,則又可能偏離資本輸出中性。因而,一個(gè)國(guó)家究竟應(yīng)實(shí)行怎樣的稅收政策才能既堅(jiān)持資本輸出中性又符合資本輸入中性,目前尚沒有一個(gè)適當(dāng)?shù)拇鸢浮_@也就為一個(gè)國(guó)家選擇符合其自身利益要求的稅收政策提供了充分的理由。所以國(guó)際稅收中性原則往往難以得到嚴(yán)格的執(zhí)行,偏離國(guó)際稅收中性的做法可謂比比皆是。
在實(shí)踐中,一個(gè)國(guó)家在制定稅法時(shí),資本輸出中性往往并不是首要標(biāo)準(zhǔn),而資本輸入中性也常常被一些國(guó)家為了吸引外資而采取的稅收優(yōu)惠措施所扭曲。一般地說,發(fā)達(dá)國(guó)家的稅法比發(fā)展中國(guó)家的稅法更趨向于中性,比如,美國(guó)對(duì)內(nèi)資和外資基本上采取的是同等的稅收政策,對(duì)外資沒有稅收優(yōu)惠,實(shí)行資本輸入中性;而對(duì)海外投資,一般也不實(shí)行稅收饒讓制度,堅(jiān)持資本輸出中性。而發(fā)展中國(guó)家由于資金缺乏,其所制定的稅收政策往往總是鼓勵(lì)外資的輸入而限制資本的輸出。
盡管由于資本輸出中性和資本輸入中性的本身所存在的內(nèi)在矛盾,使得在國(guó)際稅收實(shí)踐中偏離稅收中性的做法較為常見,但堅(jiān)持稅收中性的做法也更為普遍,國(guó)際稅收中性作為一個(gè)基本信念或一項(xiàng)原則仍然存在。避免雙重征稅和防止避稅與逃稅這一國(guó)際稅法的重要目標(biāo),總體上就體現(xiàn)了國(guó)際稅收中性原則。一旦允許雙重征稅或避稅與逃稅,企業(yè)投資區(qū)位選擇的決策必然會(huì)受其影響。另外常設(shè)機(jī)構(gòu)原則的確定,其中也包含了避免因投資區(qū)位和企業(yè)組織形式等的不同而承擔(dān)不同的稅負(fù),因而也是稅收中性原則的體現(xiàn)。
六、跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平原則
所謂跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平原則是指跨國(guó)納稅人所承擔(dān)的稅收與其所得的負(fù)擔(dān)能力相適應(yīng)的原則。其有橫向公平與縱向公平之分。所謂橫向公平是指經(jīng)濟(jì)情況相同的納稅人承擔(dān)相同的稅收,而縱向公平是指經(jīng)濟(jì)情況不同的納稅人應(yīng)承擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)情況相適應(yīng)的不同的稅收。在各國(guó)所實(shí)行的個(gè)人所得稅中,累進(jìn)稅率就被認(rèn)為體現(xiàn)了稅負(fù)公平的原則,其不僅使得相同的所得承擔(dān)相同的稅收,不同的所得承擔(dān)不同的稅收,而且使得所得越高,稅率還越高。一般地說,一項(xiàng)國(guó)際稅法只有符合稅負(fù)公平原則,才能使跨國(guó)納稅人自覺納稅,從而使國(guó)際稅法有效實(shí)施。
在現(xiàn)行國(guó)際稅收制度中,有很多內(nèi)容都反應(yīng)了跨國(guó)納稅人的稅負(fù)公平原則。比如,避免雙重征稅和防止避稅與逃稅就反映了跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平的原則。其實(shí),避免雙重征稅和防止避稅與逃稅在一定意義上說就是稅負(fù)公平原則的一個(gè)直接要求。因?yàn)殡p重征稅或由避稅或逃稅引起的征稅不足都會(huì)造成一種稅負(fù)不公。前者使雙重納稅人自己處于不利的不公平地位,而后者使守法足額交稅的納稅人處于不利的不公地位。因此國(guó)際稅法中涉及到避免雙重征稅和防止避稅與逃稅的眾多制度與規(guī)范都反映了跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平的原則。
稅負(fù)公平是國(guó)內(nèi)稅法的一項(xiàng)基本原則,[22]但是國(guó)際稅法領(lǐng)域里的稅負(fù)公平要比國(guó)內(nèi)稅法的稅負(fù)公平復(fù)雜得多。公平是相對(duì)而言的。在國(guó)內(nèi)稅法中,納稅人的稅負(fù)公平是以國(guó)內(nèi)納稅人為參照對(duì)象。參照對(duì)象單一,公平較易得到實(shí)施。而在國(guó)際稅法領(lǐng)域,情形則有所不同。因?yàn)橐粋€(gè)跨國(guó)納稅人通常都要既受到來源國(guó)的優(yōu)先稅收管轄,又要受到居住國(guó)的最終管轄,有可能要分別在來源國(guó)和居住國(guó)二次納稅。這樣一來,納稅人稅負(fù)公平就會(huì)有二個(gè)標(biāo)準(zhǔn),即來源國(guó)的標(biāo)準(zhǔn)和居住國(guó)的標(biāo)準(zhǔn)。因此,當(dāng)以上二個(gè)標(biāo)準(zhǔn)不同時(shí),納稅人只能在其中一個(gè)國(guó)家實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平,而不能同時(shí)在兩個(gè)國(guó)家實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平。比如,當(dāng)居住國(guó)對(duì)納稅人在來源地國(guó)的所得實(shí)行免稅時(shí),納稅人在來源國(guó)境內(nèi)的稅負(fù)是公平的,但與居住國(guó)的納稅人相比就不一定公平,因?yàn)樵诰幼?guó)的稅率高于來源地國(guó)的稅率時(shí),與該納稅人所得相同的居住國(guó)納稅人所負(fù)擔(dān)的稅收則要相對(duì)較高;當(dāng)居住國(guó)對(duì)納稅人的來源國(guó)所得不予免稅,而其稅率高于來源國(guó)的稅率時(shí),納稅人根據(jù)稅法在居住國(guó)補(bǔ)交相應(yīng)稅款,這時(shí)該納稅人與居住國(guó)的納稅人相比實(shí)現(xiàn)了稅負(fù)公平,但卻與來源地國(guó)的納稅人相比又不公平了。因此,當(dāng)一個(gè)國(guó)家制定涉外稅法時(shí),究竟是只把居民納稅人納入公平的考慮范疇之內(nèi),還是把非居民也納入考慮范疇之內(nèi),則是二種不同的公平標(biāo)準(zhǔn)。
事實(shí)上,一個(gè)國(guó)家很難對(duì)在本國(guó)境內(nèi)的非居民制定一個(gè)公平標(biāo)準(zhǔn)。而對(duì)一個(gè)納稅人的稅負(fù)是否公平進(jìn)行衡量,則需要對(duì)所有有關(guān)國(guó)家的稅法進(jìn)行綜合累積評(píng)估,而不能僅從一國(guó)的稅法進(jìn)行判斷。
七、結(jié)語
國(guó)際稅法的上述四項(xiàng)基本原則互相聯(lián)系,又相互區(qū)別。其中國(guó)家稅收原則與國(guó)際稅收分配公平原則的聯(lián)系較為緊密,而國(guó)際稅收中性原則與跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平原則的關(guān)系更為密切。國(guó)家稅收原則是國(guó)際稅收分配公平原則的基礎(chǔ),而后者是前者的必然要求;在國(guó)際稅收中性原則和跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平原則的關(guān)系中,前者強(qiáng)調(diào)稅法對(duì)納稅人經(jīng)濟(jì)活動(dòng)區(qū)位選擇及其它決策不產(chǎn)生影響,后者著眼于納稅人與納稅人之間的地位公平。但是,我們應(yīng)當(dāng)注意國(guó)際稅法的每一制度或原則往往都同時(shí)反映了上述四項(xiàng)原則。比如,關(guān)于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的公平定價(jià)制度,就同時(shí)反映了國(guó)家稅收原則、國(guó)際稅收分配公平原則,也反映了國(guó)際稅收中性原則和國(guó)際納稅人稅負(fù)公平原則。
「注釋
[1]王貴國(guó):《理一分殊——芻議國(guó)際經(jīng)濟(jì)法》,載《國(guó)際經(jīng)濟(jì)法論叢(第3卷)》,法律出版社1999年版,第96頁(yè)。
[2]高爾森主編:《國(guó)際稅法》,法律出版社1992年版,第10-11頁(yè)。
[3]劉劍文主編:《國(guó)際稅法》,北京大學(xué)出版社1999年版,第16-20頁(yè)。
[4]陳大鋼主編:《國(guó)際稅法》,上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社1997年版,第11-24頁(yè)。
[5]廖益新主編:《國(guó)際稅法學(xué)》,北京大學(xué)出版社2001年版,第20-22頁(yè)。另見余勁松、吳志攀主編:《國(guó)際經(jīng)濟(jì)法》,北京大學(xué)出版社、高等教育出版社2000年版,第378-380頁(yè)。
[6]LorraineEden,TaxingMultinationals:TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica,UniversityofTorontoPress,1998,p.64
[7]陳安教授認(rèn)為,國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的基本原則包括經(jīng)濟(jì)原則、公平互利原則、全球合作原則和有約必守原則。參見陳安主編:《國(guó)際經(jīng)濟(jì)法總論》,法律出版社1991年版,第156-210頁(yè)。
[8]加拿大著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家和國(guó)際金融專家Bird是這樣認(rèn)為的。SeeLorraineEden,TaxingMultinationals:TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica,UniversityofTorontoPress,1998,p.101.
[9]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre,InternationalTaxPrimer,KluwerLawInternational,1995,p.3.
[10]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre,InternationalTaxPrimer,KluwerLawInternational,1995,p.3.
[11]王傳綸主編:《國(guó)際稅收》,中國(guó)人民大學(xué)出版社1992年版,第34-38頁(yè)。
[12]王傳綸主編:《國(guó)際稅收》,中國(guó)人民大學(xué)出版社1992年版,第64-68頁(yè)。
[13]根據(jù)聯(lián)合國(guó)《關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家間避免雙重征稅的協(xié)定范本》第25條和我國(guó)與有關(guān)國(guó)家所簽定的稅收協(xié)定的第25條“相互協(xié)商程序條款”的規(guī)定,就解釋和實(shí)施稅收協(xié)定時(shí)發(fā)生的困難和疑義,包括雙重征稅等,“締約國(guó)雙方主管當(dāng)局應(yīng)相互協(xié)商設(shè)法解決”,而不要求必須解決。
[14]近年來,在個(gè)別稅收協(xié)定中,出現(xiàn)了稅收爭(zhēng)議的仲裁解決條款,如歐盟針對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的雙重征稅問題于1990年通過的《關(guān)于避免因調(diào)整聯(lián)屬企業(yè)利潤(rùn)而引起的雙重征稅的協(xié)定》就已于1995年生效;此外,美國(guó)與德國(guó)、墨西哥,德國(guó)與法國(guó)、瑞典等簽定的稅收協(xié)定也針對(duì)稅收協(xié)定的解釋與適用問題規(guī)定了仲裁條款,但其卻未得到過適用,而且也沒有得到更多國(guó)家的采用。
[15]聯(lián)合國(guó)《稅收協(xié)定范本》和經(jīng)合組織《稅收協(xié)定范本》均在第24條規(guī)定了“無差別待遇”條款,根據(jù)該條規(guī)定,締約國(guó)一方國(guó)民、居民、常設(shè)機(jī)構(gòu)和資本在締約國(guó)另一方負(fù)擔(dān)的稅收和有關(guān)條件,不應(yīng)比締約國(guó)另一國(guó)國(guó)民、居民、企業(yè)和資本在相同情況下負(fù)擔(dān)或可能負(fù)擔(dān)的稅收或有關(guān)條件不同或比其更重。其與通常的國(guó)民待遇的表達(dá)或概念存在明顯不同,尤其是“在相同情況下”限制,使得該條的規(guī)定更加模糊。比如外國(guó)居民和本國(guó)居民本身就被認(rèn)為是在“不同的情況”下。正因?yàn)槿绱?,一?guó)對(duì)外資和外國(guó)企業(yè)等的稅收優(yōu)惠制度才被普遍實(shí)行。
[16]經(jīng)合組織:《稅收協(xié)定范本注解》第24條第64、66、67段。
[17]OECD,TransferPricingGuidelinesforMultinationalEnterprisesandTaxAdministrations,preface7.
[18]LorraineEden,TaxingMultinationals:TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica,UniversityofTorontoPress,1998,p.82.
[19]LorraineEden,TaxingMultinationals:TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica[M],UniversityofTorontoPress,1998,p.74.
[20]稅收中性原則最早可以追溯到亞當(dāng)?斯密的自由經(jīng)濟(jì)學(xué)說。亞當(dāng)?斯密極力主張經(jīng)濟(jì)的自由放任和自由競(jìng)爭(zhēng),反對(duì)政府干預(yù)經(jīng)濟(jì),并認(rèn)為稅收應(yīng)盡量不使財(cái)富分配的原有比例發(fā)生變化,盡量不使經(jīng)濟(jì)發(fā)展受影響。
篇3
[關(guān)鍵詞] 稅收;稅收籌劃;意義
1 稅收籌劃的概念與內(nèi)涵
“稅收籌劃”一詞來源于英文的“Tax planning”??梢宰g為“稅收計(jì)劃”或“稅收籌劃”。在我國(guó)稅收籌劃指納稅人在符合國(guó)家法律及稅收法規(guī)的前提下,按照稅收政策法規(guī)的導(dǎo)向。事前選擇稅負(fù)最輕或稅后利益最大化的納稅方案處理自己的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)和投資、理財(cái)活動(dòng)的一種籌劃行為。這說明稅收籌劃的前提條件要符合國(guó)家法律及稅收法規(guī)必須符合稅收政策法規(guī)的導(dǎo)向,并是在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和投資理財(cái)活動(dòng)之前進(jìn)行的,其目的是使自己稅負(fù)最輕和稅后利益最大化??梢哉f稅收籌劃就是在納稅人進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)投資理財(cái)決策時(shí)不能將稅收因素排除在外,比如一項(xiàng)決策在不考慮稅收因素時(shí)可能是最好的決策,但加入稅收因素后可能就不是最佳的決策。
2 稅收籌劃與偷稅、避稅、節(jié)稅的區(qū)別
2.1 稅收籌劃與偷稅的區(qū)別。稅收籌劃是納稅人在納稅義務(wù)發(fā)生之前所作的經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)氖孪然I劃與安排,具有事前籌劃性特點(diǎn),符合國(guó)家法律及稅收法規(guī)并按照稅法規(guī)定和政策導(dǎo)向進(jìn)行的事前籌劃行為,當(dāng)然是法律所允許的一種合法行為。而偷稅則是納稅人在應(yīng)稅行為發(fā)生以后采取偽造、擅自銷毀賬簿、記賬憑證,在賬簿上多列支出或者不列、少列收入,等虛假的納稅申報(bào)的手段,不繳或少繳應(yīng)納稅款的行為,是法律所不容許的非法行為。
2.2 稅收籌劃與避稅的區(qū)別。稅收籌劃所作出的經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)選擇,是按照稅法予以鼓勵(lì)或扶持發(fā)展的政策導(dǎo)向來籌劃的符合國(guó)家立法意圖的,因而也是各國(guó)政府鼓勵(lì)的行為。而避稅則是納稅人通過人為安排以改變應(yīng)稅事實(shí)而達(dá)到少繳或免繳稅款的行為,雖然它沒有違反法律,但是卻有悖于政府的立法意圖利用了政府的立法不足或缺陷。兩者的主要區(qū)別在于是否符合國(guó)家稅法立法意圖和政策導(dǎo)向以及政府所采取的態(tài)度。
2.3 稅收籌劃與節(jié)稅的聯(lián)系和區(qū)別??梢哉f節(jié)稅是稅收籌劃的低級(jí)階段。在稅收籌劃中要運(yùn)用除節(jié)稅方法以外許多方法,應(yīng)該說較高級(jí)的稅收籌劃不僅要實(shí)現(xiàn)節(jié)稅目標(biāo),更要追求稅后利益最大化。這種由單純追求節(jié)稅目標(biāo)向追求稅后利益最大化目標(biāo)的轉(zhuǎn)變,反映了納稅人現(xiàn)財(cái)觀念不斷增強(qiáng)的發(fā)展過程。
3 企業(yè)稅收籌劃應(yīng)遵循的原則
稅收籌劃的目的是合理合法降低稅收負(fù)擔(dān),實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化,因此稅收籌劃必須遵循一定的基本原則進(jìn)行,企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)要作到:
3.1 不違背稅收法律規(guī)定的原則。納稅人必須遵從稅法規(guī)定依法納稅,如果違反稅法規(guī)定應(yīng)當(dāng)受到法律制裁。因此。稅收籌劃者必須熟悉和精通稅法,掌握國(guó)家稅法和稅收政策的導(dǎo)向,并密切注視稅收政策及稅法的調(diào)整變動(dòng),使稅收籌劃在法律規(guī)定的范圍內(nèi)進(jìn)行,這也是由稅收籌劃的本質(zhì)特征所決定的。
3.2 事前籌劃的原則。稅收籌劃的實(shí)施必須在納稅人的納稅義務(wù)發(fā)生之前,企業(yè)欲進(jìn)行稅收籌劃應(yīng)當(dāng)在投資、經(jīng)營(yíng)等經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生前著手安排,兼顧各相關(guān)稅種進(jìn)行比較,要全面考察相關(guān)年度的納稅資料,立足于企業(yè)經(jīng)營(yíng)的連續(xù)過程,全面衡量,不得在這些經(jīng)濟(jì)行為已經(jīng)發(fā)生后,再去采用各種手段減輕稅負(fù),這樣做即使能達(dá)到減輕稅負(fù)的目的,也不是稅收籌劃。
4 企業(yè)稅收籌劃的意義
在遵從稅法、符合國(guó)家稅收政策導(dǎo)向的前提下進(jìn)行稅收籌劃,應(yīng)該對(duì)納稅人、國(guó)家和社會(huì)都有十分重要的意義。對(duì)于企業(yè)而言稅收籌劃能使企業(yè)獲得更多的稅收利益,降低生產(chǎn)銷售成本,有利于經(jīng)濟(jì)行為有效率的選擇,增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)能力。具體可以從以下幾個(gè)方面看出:
4.1 稅收籌劃有利于增加企業(yè)收入。因?yàn)槠髽I(yè)進(jìn)行稅收籌劃降低了納稅成本,節(jié)省了費(fèi)用開支,同時(shí)提高企業(yè)的資本回收率使企業(yè)獲得的利潤(rùn)直接增加。因此可以說增加了企業(yè)的收入。
4.2 稅收籌劃有利于企業(yè)獲得延期納稅的好處。企業(yè)實(shí)行稅收籌劃,通過一些經(jīng)濟(jì)性選擇條款的合理充分運(yùn)用,可以稅款延期繳納稅款。從而增強(qiáng)了企業(yè)的資金利用率。
篇4
一、依托“經(jīng)濟(jì)法”還是脫離“經(jīng)濟(jì)法”
一門課程與它歸屬的學(xué)科具有緊密的關(guān)系,在一定意義上,學(xué)科的研究?jī)?nèi)容及其發(fā)展創(chuàng)新決定了課程的內(nèi)容及其更新。法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程依托于經(jīng)濟(jì)法學(xué)科,這一點(diǎn)毫無疑義。問題是,非法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程是否也必須依托于經(jīng)濟(jì)法學(xué)科呢?對(duì)這一問題的回答,需要追溯我國(guó)經(jīng)濟(jì)法學(xué)科發(fā)展的歷史。上世紀(jì)80年代初,隨著我國(guó)改革開放大幕的拉開,為了服務(wù)于當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)建設(shè),大學(xué)開始在法學(xué)專業(yè)開設(shè)經(jīng)濟(jì)法課程,此時(shí),經(jīng)濟(jì)法學(xué)科尚未建立。同時(shí),一些大學(xué)的經(jīng)濟(jì)、管理等非法學(xué)專業(yè)也開設(shè)了經(jīng)濟(jì)法課程。事實(shí)上,此時(shí)開設(shè)的經(jīng)濟(jì)法課程,是廣義上的“經(jīng)濟(jì)法”,課程內(nèi)容幾乎涵蓋了當(dāng)時(shí)經(jīng)濟(jì)生活領(lǐng)域的大部分法律領(lǐng)域,包括公司法等商事法律制度和部分民事法律制度的內(nèi)容。根據(jù)法學(xué)家史際春教授的看法,中國(guó)經(jīng)濟(jì)法產(chǎn)生的背景,“是在改革開放條件下建立并加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)法治的客觀要求,以及當(dāng)時(shí)社會(huì)上民法之不彰;并在理論上受到了前蘇聯(lián)和日本的影響”。也就是說,這種“大經(jīng)濟(jì)法”的概念,是符合當(dāng)時(shí)法律建設(shè)剛剛起步、法學(xué)研究也處于恢復(fù)階段的現(xiàn)實(shí)的。隨著法學(xué)學(xué)科的陸續(xù)恢復(fù)、重建,商法制度和一些民事法律制度從“經(jīng)濟(jì)法”的“領(lǐng)地”相繼分離,“經(jīng)濟(jì)法”才成為一個(gè)獨(dú)立的法學(xué)學(xué)科。直到今天,經(jīng)濟(jì)法學(xué)科將其研究對(duì)象限縮為市場(chǎng)規(guī)制和宏觀調(diào)控的知識(shí)領(lǐng)域,這才有了相對(duì)清晰的“邊界”?;仡櫄v史,我們發(fā)現(xiàn),在經(jīng)濟(jì)法學(xué)科獨(dú)立之前,非法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程,按照大經(jīng)濟(jì)法的概念來確立其課程內(nèi)容體系,是符合當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)建設(shè)實(shí)際的,也滿足了當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域?qū)Ψ芍R(shí)的渴求。但是,隨著經(jīng)濟(jì)法學(xué)科的獨(dú)立,經(jīng)濟(jì)法的研究對(duì)象和知識(shí)領(lǐng)域越來越狹窄,非法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程仍然依托于經(jīng)濟(jì)法學(xué)科、跟隨經(jīng)濟(jì)法學(xué)科的發(fā)展而“迭代”,課程內(nèi)容體系會(huì)受到限制,不能很好涵蓋市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)實(shí)踐中的一些屬于意思自治范疇的內(nèi)容,顯然已經(jīng)脫離了在非法學(xué)專業(yè)開設(shè)經(jīng)濟(jì)法課程的初衷——培養(yǎng)懂法律的經(jīng)濟(jì)管理人才。換言之,非法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程,存在著與經(jīng)濟(jì)法學(xué)科之間嚴(yán)重的名實(shí)不副問題。甚至有學(xué)者提出將“經(jīng)濟(jì)法”這一課程名稱改為“經(jīng)濟(jì)法律通論”。因此,應(yīng)該在法學(xué)界和教育界盡早達(dá)成共識(shí):非法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程,雖然課程名稱上取法于“經(jīng)濟(jì)法”,但并不歸屬于經(jīng)濟(jì)法學(xué)科。筆者建議讓非法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程盡早脫離經(jīng)濟(jì)法學(xué)科。因?yàn)椋诜欠▽W(xué)專業(yè)開設(shè)經(jīng)濟(jì)法,其實(shí)是要向人們普及經(jīng)濟(jì)生活中與企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的法律知識(shí)。而這些內(nèi)容,大部分都是民法和商法學(xué)科的知識(shí)領(lǐng)域,并不是現(xiàn)在的經(jīng)濟(jì)法學(xué)科研究的內(nèi)容。
二、重知識(shí)還是重能力
在傳統(tǒng)的課程教學(xué)中,傳授知識(shí)和培養(yǎng)能力是兩個(gè)主要的課程目標(biāo)。以傳授知識(shí)為主和以培養(yǎng)能力為主:這兩種不同的教學(xué)目標(biāo),對(duì)課程的內(nèi)容體系是有直接的影響的。如果是以培養(yǎng)能力為主,則首先要科學(xué)界定出一門課程要達(dá)到的具體能力目標(biāo),然后,根據(jù)能力目標(biāo)來組織課程內(nèi)容。而若是以知識(shí)目標(biāo)為主,則只需確定一門課程要傳授的知識(shí)范圍則可。同時(shí),培養(yǎng)某種能力是需要通過增加實(shí)踐環(huán)節(jié)來推進(jìn)知識(shí)向能力的轉(zhuǎn)化的,這就從一定意義上限制了知識(shí)的廣度和范圍。換言之,能力目標(biāo)的深度與知識(shí)目標(biāo)的廣度是有沖突的。在今天的大學(xué)教育和專業(yè)人才培養(yǎng)都特別強(qiáng)調(diào)能力養(yǎng)成的背景下,經(jīng)濟(jì)、管理、金融、財(cái)會(huì)等非法學(xué)專業(yè),在經(jīng)濟(jì)法課程的教學(xué)目標(biāo)上,也難免會(huì)受到“能力至上”觀念的影響。那么,經(jīng)濟(jì)法課程,到底是應(yīng)該重知識(shí)還是要重能力呢?筆者認(rèn)為,非法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程,應(yīng)該確立以傳授知識(shí)為主的教學(xué)目標(biāo)。理由如下:首先,毫無疑問,經(jīng)濟(jì)法課程,不管它采用什么課程名稱,只要它的主要知識(shí)領(lǐng)域是經(jīng)濟(jì)生活的法律規(guī)則,它就是一門法律課程。而任何一門法律課程,要想讓學(xué)生獲得一定的應(yīng)用能力,都不能僅僅停留在讓學(xué)生知道和了解法律制度和法律規(guī)則的層面,而是還必須讓學(xué)生深入了解法律規(guī)則和制度背后的法理和邏輯,并能夠根據(jù)一整套法律分析方法來回應(yīng)現(xiàn)實(shí)中的具體法律問題。要達(dá)到這種法律實(shí)際應(yīng)用能力,絕不是一門單獨(dú)的課程所能解決的,它所需要的是系統(tǒng)的法律方法論的訓(xùn)練。這種系統(tǒng)的法律方法論的訓(xùn)練,正是法科學(xué)生要完成的學(xué)習(xí)任務(wù)。其次,從非法學(xué)專業(yè)的人才培養(yǎng)實(shí)際來說,在有限的課時(shí)限制下,在學(xué)生缺乏法律基礎(chǔ)知識(shí)的約束下,一門單獨(dú)的經(jīng)濟(jì)法課程,不可能達(dá)成得了養(yǎng)成經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的法律實(shí)際應(yīng)用能力這樣的培養(yǎng)目標(biāo)。而從非法學(xué)專業(yè)開設(shè)經(jīng)濟(jì)法課程的初衷來說,原本也不是要讓學(xué)生具備經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的法律實(shí)際應(yīng)用能力,而是讓這些非法學(xué)專業(yè)的學(xué)生,也就是未來的企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理人員,能廣泛地了解和熟悉經(jīng)濟(jì)生活中尤其是與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理相關(guān)的法律規(guī)則和法律制度,讓他們做到在懂法的基礎(chǔ)上依法經(jīng)營(yíng)管理。由此可見,非法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程,不可能、也沒有必要去注重學(xué)生的經(jīng)濟(jì)法律實(shí)際應(yīng)用能力。而是應(yīng)當(dāng)以傳授經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的法律知識(shí)和法律規(guī)則為主要的教學(xué)目標(biāo)。
三、體現(xiàn)通用性還是強(qiáng)調(diào)專業(yè)適應(yīng)性
開設(shè)經(jīng)濟(jì)法課程的各個(gè)非法學(xué)專業(yè),主要分布在踐行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的經(jīng)濟(jì)、管理等實(shí)際經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域。專業(yè)領(lǐng)域不同,經(jīng)濟(jì)生活中適用的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)法律規(guī)則和法律制度也有所區(qū)別。比如,金融專業(yè),強(qiáng)調(diào)的是各種金融業(yè)務(wù)的法律要求,也就是銀行業(yè)務(wù)、證券業(yè)務(wù)、保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的法律規(guī)則;而財(cái)會(huì)專業(yè),強(qiáng)調(diào)的則是財(cái)稅法律規(guī)則和各種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求。那么,隨之而來的一個(gè)問題是,金融專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程與財(cái)會(huì)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程,應(yīng)該有所區(qū)別、體現(xiàn)各自的專業(yè)特點(diǎn)嗎?從這個(gè)例子,推及到一般,問題就是,在非法學(xué)專業(yè)開設(shè)的經(jīng)濟(jì)法課程,是要體現(xiàn)課程的通用性,還是要強(qiáng)調(diào)跟各自的專業(yè)對(duì)接從而具有一定的專業(yè)適應(yīng)性?雖然從現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)法課程的普遍實(shí)踐而言,將經(jīng)濟(jì)法課程緊密結(jié)合各自的專業(yè)特色、在內(nèi)容體系上強(qiáng)調(diào)專業(yè)適應(yīng)性的做法不在少數(shù)。但筆者并不贊同這種做法,而是持相反的觀點(diǎn),即:非法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程,應(yīng)該體現(xiàn)課程的通用性。理由如下:首先,我國(guó)法治建設(shè)的歷史不長(zhǎng),人治的歷史與傳統(tǒng)卻很悠久,在這樣的背景下,推進(jìn)法治,除了在全社會(huì)普及法治意識(shí)、推動(dòng)法治實(shí)踐之外,更為必要的是,在經(jīng)濟(jì)生活中,在企業(yè)家和企業(yè)管理者群體中,普及法治意識(shí)和法治實(shí)踐,最終做到,讓每一家企業(yè)都能在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的法治要求下依法有序參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和企業(yè)管理。而在非法學(xué)專業(yè)的人才培養(yǎng)計(jì)劃中,能夠承擔(dān)這一任務(wù)的,非經(jīng)濟(jì)法課程莫屬。如果經(jīng)濟(jì)法課程在內(nèi)容上強(qiáng)調(diào)其專業(yè)適用性,僅僅傳授與各自專業(yè)領(lǐng)域有關(guān)的法律知識(shí),顯然難以從整體和宏觀的層面普及與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的法律規(guī)則和法律制度,也就很難實(shí)現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域普及法治意識(shí)和法治規(guī)則的目的。因此,有必要淡化非法學(xué)專業(yè)經(jīng)濟(jì)法課程的專業(yè)適應(yīng)性。其次,我國(guó)是一個(gè)成文法國(guó)家,我國(guó)的法律體系,是以憲法、法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、政府規(guī)章等法律規(guī)范構(gòu)成的完整體系。在經(jīng)濟(jì)管理領(lǐng)域,下一位階的法律文件,都要對(duì)上一位階的法律文件,進(jìn)行執(zhí)行和實(shí)施方面的某種細(xì)化規(guī)定,最后,形成了大量的與實(shí)際業(yè)務(wù)活動(dòng)密不可分的操作性規(guī)則。這些規(guī)則,既是法律規(guī)范,也是可以直接實(shí)施的業(yè)務(wù)規(guī)程。這個(gè)法律上的特點(diǎn)帶來的結(jié)果就是,經(jīng)濟(jì)、管理等非法學(xué)專業(yè)的專業(yè)課程內(nèi)容,除了純粹的技術(shù)規(guī)則之外,有很大一部分內(nèi)容是根據(jù)法律、政策上的規(guī)定總結(jié)出來的業(yè)務(wù)規(guī)則,也就是說,你很難脫離法律規(guī)定去講業(yè)務(wù)專業(yè)知識(shí)。比如,在財(cái)會(huì)專業(yè)的會(huì)計(jì)專業(yè)課中,做會(huì)計(jì)分錄,涉及到稅法的規(guī)定,你就很難只講純粹的會(huì)計(jì)技術(shù),而不涉及稅法的法律規(guī)定。在這種情況下,如果非法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程過于強(qiáng)調(diào)專業(yè)適應(yīng)性,就必然會(huì)發(fā)生,同一個(gè)法律知識(shí)在專業(yè)課和經(jīng)濟(jì)法課程中重復(fù)出現(xiàn)的問題。這種教學(xué)內(nèi)容的重疊,浪費(fèi)了本就有限的課時(shí)資源,教學(xué)效果也未見得好。其實(shí),只要將經(jīng)濟(jì)法課程的內(nèi)容與各專業(yè)的專業(yè)課內(nèi)容進(jìn)行錯(cuò)位——經(jīng)濟(jì)法課程側(cè)重于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的基本法律規(guī)則和制度這一知識(shí)體系,各專業(yè)課則解決具體的業(yè)務(wù)領(lǐng)域的法律規(guī)則,這樣就能達(dá)成課程之間的銜接和協(xié)調(diào),很好地解決這一問題。
四、結(jié)語
以上就是本文對(duì)三個(gè)基本問題的分析和回答。雖然這一嘗試可能是粗淺的,但卻有助于我們正視非法學(xué)專業(yè)經(jīng)濟(jì)法課程在內(nèi)容體系上存在的問題。筆者以為,如果能在教學(xué)實(shí)踐中確立經(jīng)濟(jì)法課程的通用課性質(zhì)和以知識(shí)為主的課程目標(biāo),擺脫經(jīng)濟(jì)法學(xué)科的影響,非法學(xué)專業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課程有可能迎來統(tǒng)一課程內(nèi)容體系、加強(qiáng)課程內(nèi)容建設(shè)、共享課程資源的契機(jī),從而推動(dòng)課程的改革和發(fā)展。
作者:徐超華 單位:重慶青年職業(yè)技術(shù)學(xué)院
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篇5
依法納稅是每個(gè)企業(yè)應(yīng)盡的義務(wù),而企業(yè)經(jīng)營(yíng)的目標(biāo)是追求效益的最大化。企業(yè)在完整、準(zhǔn)確地理解和執(zhí)行稅收法規(guī)的同時(shí),在政策允許的情況下,爭(zhēng)取獲得納稅方面的優(yōu)惠待遇,既是明智之舉,也是社會(huì)進(jìn)步的體現(xiàn)。這就涉及到“稅收籌劃”問題。本文將對(duì)稅收籌劃及其在企業(yè)中的應(yīng)用進(jìn)行探討。
一、稅收籌劃及其特點(diǎn)
稅收籌劃是指企業(yè)在稅法規(guī)定許可的范圍內(nèi),以追求效益最大化為目的,通過對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)然顒?dòng)的事先籌劃和安排,盡可能地節(jié)約稅款,以獲得最大的稅收利益,又稱為納稅籌劃、稅務(wù)籌劃、納稅策劃等。它本質(zhì)上是企業(yè)為實(shí)現(xiàn)收益最大化對(duì)涉及稅收的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行安排,是企業(yè)獨(dú)立自利的體現(xiàn),也是企業(yè)對(duì)社會(huì)賦予其權(quán)利的具體運(yùn)用。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的日趨完善,稅收籌劃必將成為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中不可缺少的重要組成部分。稅收籌劃的特點(diǎn)主要有:
1.合法性。即稅收籌劃應(yīng)在法律允許的范圍內(nèi),由稅收政策指導(dǎo)籌劃活動(dòng)。企業(yè)要將自己的籌劃行為與不當(dāng)避稅、偷稅、漏稅合理地區(qū)分開來。在合法的前提下進(jìn)行稅收籌劃,是對(duì)稅法立法宗旨的有效貫徹,也體現(xiàn)了稅收政策導(dǎo)向的合理有效性。
2.超前性。稅收籌劃是企業(yè)對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、投資活動(dòng)等的設(shè)計(jì)和安排。在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中,納稅義務(wù)的發(fā)生具有滯后性,即由于特定經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的發(fā)生才使企業(yè)負(fù)有納稅義務(wù),如:產(chǎn)品、勞務(wù)銷售,貨物運(yùn)輸后才繳納增值稅、營(yíng)業(yè)稅等;收益實(shí)現(xiàn)后才繳納所得稅等。一旦經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)際發(fā)生,應(yīng)納稅款就已確定,再進(jìn)行籌劃已失去現(xiàn)實(shí)意義。
3.目的性。稅收籌劃的目的是最大限度地減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。減輕稅收負(fù)擔(dān)一般有兩種形式:一是選擇低稅負(fù),在多種納稅方案中選擇稅負(fù)最低的方案;二是滯延納稅時(shí)間,即在納稅總額大致相同的各方案中,選擇納稅時(shí)間滯后的方案,這就意味著企業(yè)得到一筆無息貸款,通過稅負(fù)減輕而達(dá)到收益最大化的目的。
4.積極性。從宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)看,稅收是調(diào)節(jié)經(jīng)營(yíng)者、消費(fèi)者行為的一種有效經(jīng)濟(jì)杠桿,國(guó)家往往根據(jù)經(jīng)營(yíng)者和消費(fèi)者的“節(jié)約稅款,謀取最大利潤(rùn)”的心態(tài),有意通過稅收優(yōu)惠政策,引導(dǎo)和鼓勵(lì)投資者和消費(fèi)者采取政策導(dǎo)向的行為,借以實(shí)現(xiàn)某種特定的經(jīng)濟(jì)或社會(huì)目的。
5.綜合性。由于多種稅基相互關(guān)聯(lián),某種稅基縮減的同時(shí),可能會(huì)引起其他稅種稅基的增大;某一納稅期限內(nèi)少繳或不繳稅款可能會(huì)在另外一個(gè)或幾個(gè)納稅期內(nèi)多繳。因此,稅收籌劃還要綜合考慮,不能只注重個(gè)別稅種稅負(fù)的降低,或某一納稅期限內(nèi)少繳或不繳稅款,而要著眼于整體稅負(fù)的輕重。
6.普遍性。從世界各國(guó)的稅收體制看,國(guó)家為達(dá)到某種目的或意圖,總要犧牲一定的稅收利益,對(duì)納稅者施以一定的稅收優(yōu)惠,引導(dǎo)和規(guī)范納稅人的經(jīng)濟(jì)行為,這就為企業(yè)提供了進(jìn)行稅收籌劃、尋找低稅負(fù)、降低稅收成本的機(jī)會(huì),這種機(jī)會(huì)是普遍存在的。
二、稅收籌劃與偷稅的區(qū)別
稅收籌劃與偷稅是兩個(gè)完全不同的概念?!抖愂照魇展芾矸ā访鞔_規(guī)定:“納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證,或者在賬簿上多列或者不列、少列收入,或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào),不繳或者少繳應(yīng)納稅款的,是偷稅?!币虼耍徽撌钦驹诩{稅人的立場(chǎng)上,還是站在立法者的立場(chǎng)上,準(zhǔn)確地判斷“稅收籌劃”與“偷稅”都是很有必要的。企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的結(jié)果與偷稅一樣,在客觀上會(huì)減少國(guó)家的稅收收入,但不屬于違法行為。二者的區(qū)別主要有:①偷稅是指企業(yè)在納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生的情況下通過種種不正當(dāng)手段少繳或漏繳稅款,而稅收籌劃是指企業(yè)在納稅義務(wù)發(fā)生前,通過事先的設(shè)計(jì)和安排而規(guī)避部分納稅義務(wù);②偷稅直接違反稅法,而稅收籌劃是在稅法允許的前提下善意利用稅法的有關(guān)規(guī)定,并不違反稅法;③偷稅行為往往要借助于犯罪手段,如做假賬、偽造憑證等,而稅收籌劃是一種合法的行為。
當(dāng)前,一些企業(yè)避稅心切,或者受到一些書籍的誤導(dǎo),以至于良莠不分,把偷稅行為當(dāng)成了稅收籌劃,直至受到法律的制裁還蒙在鼓里。其主要原因:一是不懂得稅收籌劃與偷稅的區(qū)別,把一些實(shí)為偷稅的行為誤認(rèn)為是稅收籌劃;二是明知故犯,打著稅收籌劃的幌子進(jìn)行偷稅。
筆者認(rèn)為,只要企業(yè)的財(cái)務(wù)人員切實(shí)掌握了稅法,稅收籌劃與偷稅的區(qū)別是不難分清的。
三、稅收籌劃的應(yīng)用
稅收籌劃是基于不違法并且運(yùn)用稅收法律、法規(guī)以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)政策的有關(guān)規(guī)定的基礎(chǔ)上進(jìn)行的,所以進(jìn)行稅收籌劃實(shí)際上也是一個(gè)選擇運(yùn)用稅收法律、法規(guī)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)政策以及其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)的過程。稅收籌劃在企業(yè)中的運(yùn)用主要有以下幾方面:
1.企業(yè)組建過程中的稅收籌劃。企業(yè)在組建過程中,可選擇恰當(dāng)?shù)慕M建形式來進(jìn)行稅收籌劃:
(1)公司制企業(yè)與合伙制企業(yè)的選擇。當(dāng)前我國(guó)對(duì)公司制企業(yè)和合伙制企業(yè)實(shí)行差別稅制。比如有限責(zé)任公司與合伙經(jīng)營(yíng)相比較:有限責(zé)任公司要雙重納稅,即先交企業(yè)所得稅,股東在獲取股利收入時(shí)再交納個(gè)人所得稅;而合伙經(jīng)營(yíng)的業(yè)主或合伙人只需交納個(gè)人所得稅。因此,在組建企業(yè)時(shí),采取何種形式必須認(rèn)真籌劃。
(2)分公司與子公司的選擇。設(shè)立分公司
還是通過控股形式組建子公司,在納稅規(guī)定上就有很大不同。由于分公司不是一個(gè)獨(dú)立法人,它實(shí)現(xiàn)的盈虧要同總公司合并計(jì)算納稅,而子公司是一個(gè)獨(dú)立法人,母、子公司應(yīng)分別納稅,而且子公司只有在稅后利潤(rùn)中才能按股東占有的股份進(jìn)行股利分配。一般說來,如果組建的公司一開始就可盈利,設(shè)立子公司就更為有利。在子公司盈利的情況下,可享受到當(dāng)?shù)卣峁┑母鞣N稅收優(yōu)惠和其他經(jīng)營(yíng)優(yōu)惠。如果組建的公司在經(jīng)營(yíng)初期發(fā)生虧損,那么組建分公司就更為有利,可減輕總公司的稅收負(fù)擔(dān)。
2.企業(yè)投資決策過程中的稅收籌劃。企業(yè)需要對(duì)投資地稅收待遇進(jìn)行充分考慮。有時(shí)國(guó)家為了支持某些區(qū)域的發(fā)展,一定時(shí)期內(nèi)對(duì)其實(shí)行政策傾斜,如現(xiàn)行對(duì)經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)、西部地區(qū)等的稅收優(yōu)惠政策。在這些地區(qū)投資,有些稅種可以少交或不交,這完全符合政府的政策導(dǎo)向和稅法的立法意圖。因此,在國(guó)內(nèi)進(jìn)行投資時(shí),應(yīng)適當(dāng)選擇這些稅收優(yōu)惠地區(qū)。另外,為了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu),國(guó)家在稅收立法時(shí),也作了相應(yīng)的規(guī)定,以鼓勵(lì)或限制某些行業(yè)的發(fā)展。因此,企業(yè)投資時(shí)選擇投資何種行業(yè)也可以進(jìn)行稅收籌劃。
3.企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中的稅收籌劃。企業(yè)可以通過合理安排生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)來進(jìn)行稅收籌劃。例如,對(duì)于享受限期減免所得稅優(yōu)惠的新辦企業(yè),獲利年度的確定也應(yīng)作為企業(yè)稅收籌劃的一項(xiàng)內(nèi)容。由于新辦企業(yè)產(chǎn)品初創(chuàng),市場(chǎng)占有率相對(duì)較低,獲利初期的利潤(rùn)水平也較低,因此,減免所得稅給企業(yè)帶來的利益也相對(duì)較小。為了充分享受所得稅限期減免的優(yōu)惠,企業(yè)可通過適當(dāng)控制投產(chǎn)初期產(chǎn)量及增大廣告費(fèi)用等方式,一方面推遲獲利年度,另一方面通過提高產(chǎn)品知名度,充分挖掘其潛在的市場(chǎng)占有率,提高獲利初期的利潤(rùn)水平,從而獲得更大的節(jié)稅利益。
4.對(duì)外籌資的籌劃。企業(yè)對(duì)外籌資一般有兩種方式,一是股本籌資,二是負(fù)債籌資。雖然兩種籌資方式都可以使企業(yè)籌集到資金,但由于這兩種方式在稅收處理上不盡相同,選擇不同渠道籌集資金,就會(huì)形成不同的籌資成本。根據(jù)稅法規(guī)定,企業(yè)支付的股息、紅利不能計(jì)入成本,而支付的利息則可以計(jì)入成本。因此,企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況,采取不同的籌資方法。一般而言,當(dāng)企業(yè)息稅前的投資收益率高于負(fù)債利息率時(shí),增加負(fù)債,就會(huì)獲得稅收利益,從而提高權(quán)益資本的收益水平;當(dāng)企業(yè)息稅前的投資收益率低于負(fù)債利息率時(shí),增加負(fù)債,就會(huì)降低權(quán)益資本的收益水平。
5.利用會(huì)計(jì)核算進(jìn)行稅收籌劃。這表現(xiàn)在:①存貨計(jì)價(jià)方法籌劃。由于存貨計(jì)價(jià)方法的不同,材料成本在期末存貨與已售產(chǎn)品之間的分配金額就不同,從而影響到企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和企業(yè)所得稅。在進(jìn)行稅收籌劃時(shí),可以對(duì)存貨的計(jì)價(jià)方法進(jìn)行選擇,以達(dá)到節(jié)稅或緩繳稅款的目的。按照稅法規(guī)定,企業(yè)發(fā)出存貨采用實(shí)際成本核算時(shí),可以采用先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法等進(jìn)行核算。根據(jù)各種核算方法特點(diǎn),結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況,采取最有利于企業(yè)的方法,達(dá)到稅收籌劃的目的;②成本費(fèi)用核算中的稅收籌劃。根據(jù)各單位的實(shí)際情況,通過選擇恰當(dāng)?shù)拇尕浻?jì)價(jià)方法、折舊計(jì)提方法等有效合理地控制成本,以達(dá)到稅收籌劃的目的。例如計(jì)提折舊方面,在稅法允許的情況下可選擇加速折舊法,適當(dāng)?shù)恼叟f年限等來達(dá)到節(jié)稅目的。另外,當(dāng)企業(yè)預(yù)計(jì)近期利潤(rùn)較高時(shí),也可適當(dāng)安排購(gòu)置和更新設(shè)備。一般情況下,如果企業(yè)依法可以選擇加速折舊法時(shí),應(yīng)盡量使用加速折舊法。此外,企業(yè)可依據(jù)有關(guān)法規(guī)和企業(yè)的具體情況,選擇相應(yīng)的折舊年限來達(dá)到節(jié)稅的目的。
6.股利分配過程中的稅收籌劃。股利分配方式主要有兩種:現(xiàn)金股利和股票股利。我國(guó)現(xiàn)行稅法規(guī)定,個(gè)人股東獲得現(xiàn)金股利,按規(guī)定的20%稅率繳納個(gè)人所得稅,而取得股票股利卻不需交納個(gè)人所得稅。因此,企業(yè)可以對(duì)現(xiàn)金股利的發(fā)放比例進(jìn)行籌劃。
7.職工工資的籌劃。計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí),扣除職工工資的辦法有兩種:一是計(jì)稅工資法,發(fā)放工資總額在計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)的據(jù)實(shí)扣除,超過標(biāo)準(zhǔn)的部分不得扣除;另一種是工效掛鉤法,職工平均工資增長(zhǎng)幅度低于勞動(dòng)生產(chǎn)率增長(zhǎng)幅度的,在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。
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2.超前性。稅收籌劃是企業(yè)對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、投資活動(dòng)等的設(shè)計(jì)和安排。在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中,納稅義務(wù)的發(fā)生具有滯后性,即由于特定經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的發(fā)生才使企業(yè)負(fù)有納稅義務(wù),如:產(chǎn)品、勞務(wù)銷售,貨物運(yùn)輸后才繳納增值稅、營(yíng)業(yè)稅等;收益實(shí)現(xiàn)后才繳納所得稅等。一旦經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)際發(fā)生,應(yīng)納稅款就已確定,再進(jìn)行籌劃已失去現(xiàn)實(shí)意義。
3.目的性。稅收籌劃的目的是最大限度地減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。減輕稅收負(fù)擔(dān)一般有兩種形式:一是選擇低稅負(fù),在多種納稅方案中選擇稅負(fù)最低的方案;二是滯延納稅時(shí)間,即在納稅總額大致相同的各方案中,選擇納稅時(shí)間滯后的方案,這就意味著企業(yè)得到一筆無息貸款,通過稅負(fù)減輕而達(dá)到收益最大化的目的。
4.積極性。從宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)看,稅收是調(diào)節(jié)經(jīng)營(yíng)者、消費(fèi)者行為的一種有效經(jīng)濟(jì)杠桿,國(guó)家往往根據(jù)經(jīng)營(yíng)者和消費(fèi)者的“節(jié)約稅款,謀取最大利潤(rùn)”的心態(tài),有意通過稅收優(yōu)惠政策,引導(dǎo)和鼓勵(lì)投資者和消費(fèi)者采取政策導(dǎo)向的行為,借以實(shí)現(xiàn)某種特定的經(jīng)濟(jì)或社會(huì)目的。
5.綜合性。由于多種稅基相互關(guān)聯(lián),某種稅基縮減的同時(shí),可能會(huì)引起其他稅種稅基的增大;某一納稅期限內(nèi)少繳或不繳稅款可能會(huì)在另外一個(gè)或幾個(gè)納稅期內(nèi)多繳。因此,稅收籌劃還要綜合考慮,不能只注重個(gè)別稅種稅負(fù)的降低,或某一納稅期限內(nèi)少繳或不繳稅款,而要著眼于整體稅負(fù)的輕重。
6.普遍性。從世界各國(guó)的稅收體制看,國(guó)家為達(dá)到某種目的或意圖,總要犧牲一定的稅收利益,對(duì)納稅者施以一定的稅收優(yōu)惠,引導(dǎo)和規(guī)范納稅人的經(jīng)濟(jì)行為,這就為企業(yè)提供了進(jìn)行稅收籌劃、尋找低稅負(fù)、降低稅收成本的機(jī)會(huì),這種機(jī)會(huì)是普遍存在的。
二、稅收籌劃與偷稅的區(qū)別
稅收籌劃與偷稅是兩個(gè)完全不同的概念。《稅收征收管理法》明確規(guī)定:“納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證,或者在賬簿上多列或者不列、少列收入,或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào),不繳或者少繳應(yīng)納稅款的,是偷稅?!币虼耍徽撌钦驹诩{稅人的立場(chǎng)上,還是站在立法者的立場(chǎng)上,準(zhǔn)確地判斷“稅收籌劃”與“偷稅”都是很有必要的。企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的結(jié)果與偷稅一樣,在客觀上會(huì)減少國(guó)家的稅收收入,但不屬于違法行為。二者的區(qū)別主要有:①偷稅是指企業(yè)在納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生的情況下通過種種不正當(dāng)手段少繳或漏繳稅款,而稅收籌劃是指企業(yè)在納稅義務(wù)發(fā)生前,通過事先的設(shè)計(jì)和安排而規(guī)避部分納稅義務(wù);②偷稅直接違反稅法,而稅收籌劃是在稅法允許的前提下善意利用稅法的有關(guān)規(guī)定,并不違反稅法;③偷稅行為往往要借助于犯罪手段,如做假賬、偽造憑證等,而稅收籌劃是一種合法的行為。
當(dāng)前,一些企業(yè)避稅心切,或者受到一些書籍的誤導(dǎo),以至于良莠不分,把偷稅行為當(dāng)成了稅收籌劃,直至受到法律的制裁還蒙在鼓里。其主要原因:一是不懂得稅收籌劃與偷稅的區(qū)別,把一些實(shí)為偷稅的行為誤認(rèn)為是稅收籌劃;二是明知故犯,打著稅收籌劃的幌子進(jìn)行偷稅。
筆者認(rèn)為,只要企業(yè)的財(cái)務(wù)人員切實(shí)掌握了稅法,稅收籌劃與偷稅的區(qū)別是不難分清的。
三、稅收籌劃的應(yīng)用
稅收籌劃是基于不違法并且運(yùn)用稅收法律、法規(guī)以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)政策的有關(guān)規(guī)定的基礎(chǔ)上進(jìn)行的,所以進(jìn)行稅收籌劃實(shí)際上也是一個(gè)選擇運(yùn)用稅收法律、法規(guī)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)政策以及其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)的過程。稅收籌劃在企業(yè)中的運(yùn)用主要有以下幾方面:
1.企業(yè)組建過程中的稅收籌劃。企業(yè)在組建過程中,可選擇恰當(dāng)?shù)慕M建形式來進(jìn)行稅收籌劃:
(1)公司制企業(yè)與合伙制企業(yè)的選擇。當(dāng)前我國(guó)對(duì)公司制企業(yè)和合伙制企業(yè)實(shí)行差別稅制。比如有限責(zé)任公司與合伙經(jīng)營(yíng)相比較:有限責(zé)任公司要雙重納稅,即先交企業(yè)所得稅,股東在獲取股利收入時(shí)再交納個(gè)人所得稅;而合伙經(jīng)營(yíng)的業(yè)主或合伙人只需交納個(gè)人所得稅。因此,在組建企業(yè)時(shí),采取何種形式必須認(rèn)真籌劃。
(2)分公司與子公司的選擇。設(shè)立分公司還是通過控股形式組建子公司,在納稅規(guī)定上就有很大不同。由于分公司不是一個(gè)獨(dú)立法人,它實(shí)現(xiàn)的盈虧要同總公司合并計(jì)算納稅,而子公司是一個(gè)獨(dú)立法人,母、子公司應(yīng)分別納稅,而且子公司只有在稅后利潤(rùn)中才能按股東占有的股份進(jìn)行股利分配。一般說來,如果組建的公司一開始就可盈利,設(shè)立子公司就更為有利。在子公司盈利的情況下,可享受到當(dāng)?shù)卣峁┑母鞣N稅收優(yōu)惠和其他經(jīng)營(yíng)優(yōu)惠。如果組建的公司在經(jīng)營(yíng)初期發(fā)生虧損,那么組建分公司就更為有利,可減輕總公司的稅收負(fù)擔(dān)。
2.企業(yè)投資決策過程中的稅收籌劃。企業(yè)需要對(duì)投資地稅收待遇進(jìn)行充分考慮。有時(shí)國(guó)家為了支持某些區(qū)域的發(fā)展,一定時(shí)期內(nèi)對(duì)其實(shí)行政策傾斜,如現(xiàn)行對(duì)經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)、西部地區(qū)等的稅收優(yōu)惠政策。在這些地區(qū)投資,有些稅種可以少交或不交,這完全符合政府的政策導(dǎo)向和稅法的立法意圖。因此,在國(guó)內(nèi)進(jìn)行投資時(shí),應(yīng)適當(dāng)選擇這些稅收優(yōu)惠地區(qū)。另外,為了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu),國(guó)家在稅收立法時(shí),也作了相應(yīng)的規(guī)定,以鼓勵(lì)或限制某些行業(yè)的發(fā)展。因此,企業(yè)投資時(shí)選擇投資何種行業(yè)也可以進(jìn)行稅收籌劃。
3.企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中的稅收籌劃。企業(yè)可以通過合理安排生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)來進(jìn)行稅收籌劃。例如,對(duì)于享受限期減免所得稅優(yōu)惠的新辦企業(yè),獲利年度的確定也應(yīng)作為企業(yè)稅收籌劃的一項(xiàng)內(nèi)容。由于新辦企業(yè)產(chǎn)品初創(chuàng),市場(chǎng)占有率相對(duì)較低,獲利初期的利潤(rùn)水平也較低,因此,減免所得稅給企業(yè)帶來的利益也相對(duì)較小。為了充分享受所得稅限期減免的優(yōu)惠,企業(yè)可通過適當(dāng)控制投產(chǎn)初期產(chǎn)量及增大廣告費(fèi)用等方式,一方面推遲獲利年度,另一方面通過提高產(chǎn)品知名度,充分挖掘其潛在的市場(chǎng)占有率,提高獲利初期的利潤(rùn)水平,從而獲得更大的節(jié)稅利益。
4.對(duì)外籌資的籌劃。企業(yè)對(duì)外籌資一般有兩種方式,一是股本籌資,二是負(fù)債籌資。雖然兩種籌資方式都可以使企業(yè)籌集到資金,但由于這兩種方式在稅收處理上不盡相同,選擇不同渠道籌集資金,就會(huì)形成不同的籌資成本。根據(jù)稅法規(guī)定,企業(yè)支付的股息、紅利不能計(jì)入成本,而支付的利息則可以計(jì)入成本。因此,企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況,采取不同的籌資方法。一般而言,當(dāng)企業(yè)息稅前的投資收益率高于負(fù)債利息率時(shí),增加負(fù)債,就會(huì)獲得稅收利益,從而提高權(quán)益資本的收益水平;當(dāng)企業(yè)息稅前的投資收益率低于負(fù)債利息率時(shí),增加負(fù)債,就會(huì)降低權(quán)益資本的收益水平。
5.利用會(huì)計(jì)核算進(jìn)行稅收籌劃。這表現(xiàn)在:①存貨計(jì)價(jià)方法籌劃。由于存貨計(jì)價(jià)方法的不同,材料成本在期末存貨與已售產(chǎn)品之間的分配金額就不同,從而影響到企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和企業(yè)所得稅。在進(jìn)行稅收籌劃時(shí),可以對(duì)存貨的計(jì)價(jià)方法進(jìn)行選擇,以達(dá)到節(jié)稅或緩繳稅款的目的。按照稅法規(guī)定,企業(yè)發(fā)出存貨采用實(shí)際成本核算時(shí),可以采用先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法等進(jìn)行核算。根據(jù)各種核算方法特點(diǎn),結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況,采取最有利于企業(yè)的方法,達(dá)到稅收籌劃的目的;②成本費(fèi)用核算中的稅收籌劃。根據(jù)各單位的實(shí)際情況,通過選擇恰當(dāng)?shù)拇尕浻?jì)價(jià)方法、折舊計(jì)提方法等有效合理地控制成本,以達(dá)到稅收籌劃的目的。例如計(jì)提折舊方面,在稅法允許的情況下可選擇加速折舊法,適當(dāng)?shù)恼叟f年限等來達(dá)到節(jié)稅目的。另外,當(dāng)企業(yè)預(yù)計(jì)近期利潤(rùn)較高時(shí),也可適當(dāng)安排購(gòu)置和更新設(shè)備。一般情況下,如果企業(yè)依法可以選擇加速折舊法時(shí),應(yīng)盡量使用加速折舊法。此外,企業(yè)可依據(jù)有關(guān)法規(guī)和企業(yè)的具體情況,選擇相應(yīng)的折舊年限來達(dá)到節(jié)稅的目的。
6.股利分配過程中的稅收籌劃。股利分配方式主要有兩種:現(xiàn)金股利和股票股利。我國(guó)現(xiàn)行稅法規(guī)定,個(gè)人股東獲得現(xiàn)金股利,按規(guī)定的20%稅率繳納個(gè)人所得稅,而取得股票股利卻不需交納個(gè)人所得稅。因此,企業(yè)可以對(duì)現(xiàn)金股利的發(fā)放比例進(jìn)行籌劃。
7.職工工資的籌劃。計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí),扣除職工工資的辦法有兩種:一是計(jì)稅工資法,發(fā)放工資總額在計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)的據(jù)實(shí)扣除,超過標(biāo)準(zhǔn)的部分不得扣除;另一種是工效掛鉤法,職工平均工資增長(zhǎng)幅度低于勞動(dòng)生產(chǎn)率增長(zhǎng)幅度的,在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。
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【關(guān)鍵詞】稅收籌劃 原則 方法
稅收籌劃行業(yè)在國(guó)外早已合理合法地普遍存在,它涵蓋了對(duì)個(gè)人的稅收籌劃、區(qū)域性的稅收籌劃和跨國(guó)投資的稅收籌劃服務(wù)。而在國(guó)內(nèi),稅務(wù)籌劃卻一向是令稅務(wù)管理部門反感的字眼,稅務(wù)局想多收稅,而稅收籌劃則是為了幫助企業(yè)少納稅。正因如此,稅收籌劃在我國(guó)并沒有走上社會(huì)化、規(guī)范化的發(fā)展軌道。
一、稅收籌劃的概念
稅收籌劃是指納稅人在既定的稅法和稅制框架內(nèi),在完全不違背立法精神的前提下,當(dāng)存在多種納稅方案時(shí)進(jìn)行優(yōu)化選擇,實(shí)現(xiàn)稅負(fù)減輕、稅后利潤(rùn)最大化的經(jīng)濟(jì)行為。狹義的納稅籌劃是指納稅人為了規(guī)避或減輕自身稅收負(fù)擔(dān)而利用稅法漏洞或缺陷進(jìn)行的非違法的避稅法律行為,利用稅法特例(稅法中因政策等需要對(duì)特殊情況所做出的某種優(yōu)惠規(guī)定)進(jìn)行的節(jié)稅法律行為,以及為轉(zhuǎn)嫁稅收負(fù)擔(dān)所進(jìn)行的轉(zhuǎn)稅純經(jīng)濟(jì)行為。廣義的納稅籌劃則是指為了規(guī)避或減輕自身稅負(fù)和繳納費(fèi)用,防范、減輕甚至化解納稅風(fēng)險(xiǎn),以及使自身的合法權(quán)益得到最充分保障而進(jìn)行的一切籌謀、策劃活動(dòng)。
二、稅收籌劃與偷稅、避稅的區(qū)別
1、稅收籌劃與偷稅的區(qū)別
(1)稅收籌劃與偷稅有著本質(zhì)的區(qū)別。稅收籌劃是納稅人在稅收法規(guī)、稅收政策上做文章,在國(guó)家法律法規(guī)及政策允許的范圍內(nèi)降低稅負(fù),多獲利益。它是一種積極主動(dòng)的行為,不損害國(guó)家利益,相反,通過節(jié)稅促進(jìn)企業(yè)發(fā)展,增強(qiáng)企業(yè)后勁,從而使稅收能找到新的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)點(diǎn)。但是,偷稅是納稅人采取偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證,在賬簿上多列支出或者不列、少列收入,或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段,不繳或者少繳應(yīng)納稅款的行為。偷稅的行為是不合法的。
(2)二者在時(shí)間上也有差別。偷稅是在納稅人的納稅義務(wù)(應(yīng)稅行為)已經(jīng)發(fā)生并且能夠確定的情況下的行為。稅收籌劃是納稅人通過對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)活動(dòng)事先進(jìn)行籌劃和安排,從而取得節(jié)約稅收成本的行為。
2、稅收籌劃與避稅的區(qū)別
避稅是指納稅人在法律允許的范圍內(nèi),采取一定的形式、方法和手段,規(guī)避、降低或延遲納稅義務(wù)的行為。避稅是一種合法的行為。那么稅收籌劃和避稅的有何區(qū)別?
(1)道義區(qū)別。一般認(rèn)為,稅收籌劃是充分利用國(guó)家規(guī)定的優(yōu)惠政策符合國(guó)家調(diào)整產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向的行為,是正當(dāng)?shù)男袨?。避稅則是利用稅收立法上存在的漏洞或不完善之處,以達(dá)到少繳稅的目的,在道義上通常有不正當(dāng)之嫌。
(2)立法導(dǎo)向區(qū)別。避稅是用合法手段以減少稅收負(fù)擔(dān),但其手段通常是鉆稅法上的漏洞、反常和缺陷,謀取不是立法者原來所期望的稅收利益,與立法者的立法本意、立法導(dǎo)向是相違背的。稅收籌劃也是通過合法手段減少稅收負(fù)擔(dān),但其稅收利益是立法者所期望的,或至少是立法者能接受的,符合或至少不違背立法者本意和立法導(dǎo)向。
(3)政府反映區(qū)別。政府對(duì)避稅行為一般采取種種反避稅措施,包括完善立法甚至設(shè)置避稅陷阱等,以達(dá)到打擊和杜絕避稅行為。稅收籌劃是政府予以引導(dǎo)和鼓勵(lì)的,政府甚至?xí)e極指導(dǎo)或輔導(dǎo)納稅人調(diào)整產(chǎn)業(yè)政策,并針對(duì)實(shí)際情況,頒布一系列為納稅人落實(shí)稅收優(yōu)惠利益的政策、法規(guī)。
三、稅收籌劃應(yīng)遵循的原則和主要方法
1、稅收籌劃的原則
企業(yè)稅收籌劃從根本上應(yīng)歸結(jié)于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的范疇,其目標(biāo)是由企業(yè)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)決定的。也就是說,在確定稅收籌劃方案時(shí),不能一味地僅考慮稅收成本的降低,而忽略因該籌劃方案的實(shí)施引發(fā)的其他費(fèi)用的增加或收入的減少,必須綜合考慮采取該稅收籌劃方案是否能給企業(yè)帶來絕對(duì)的收益。因此,在選擇稅收籌劃方案時(shí),必須遵循以下原則。
(1)合法性原則。合法性原則要求企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)必須遵守國(guó)家的各項(xiàng)法律、法規(guī)。第一,企業(yè)開展稅收籌劃只能在稅收法律許可的范圍內(nèi)進(jìn)行,不能違反稅收法律規(guī)定,逃避稅收負(fù)擔(dān)。第二,企業(yè)稅收籌劃不能違背國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)及其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)。第三,企業(yè)稅收籌劃必須密切關(guān)注國(guó)家法律法規(guī)環(huán)境的變更。企業(yè)稅收籌劃方案是在一定時(shí)間、一定法律環(huán)境下,以一定的企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)為背景來制定的,隨著時(shí)間的推移,國(guó)家的法律法規(guī)可能發(fā)生變更,企業(yè)財(cái)務(wù)管理者就必須對(duì)稅收籌劃方案進(jìn)行相應(yīng)的修正和完善。在籌劃實(shí)務(wù)中堅(jiān)持合法性原則必須注意以下三個(gè)方面:一是要全面、準(zhǔn)確地理解稅收條款,不能斷章取義。例如某網(wǎng)絡(luò)公司設(shè)有網(wǎng)絡(luò)新聞為了達(dá)到節(jié)稅目的,把員工工資收入分解為工資收入和稿酬收入,從而降低個(gè)人所得稅稅收負(fù)擔(dān),表面上看好像稿酬收入可以減征30%,符合法律規(guī)定,但是稅法里的稿酬收入是特指報(bào)紙、雜志等傳統(tǒng)媒體支出報(bào)酬,而不包括網(wǎng)絡(luò)媒體等向作者支付的報(bào)酬,因此這項(xiàng)稅收籌劃就違背合法性原則,而屬于一種典型偷稅行為。二是要準(zhǔn)確分析判斷采取的措施是否合法,是否符合稅收法律規(guī)定。例如,某酒店各服務(wù)項(xiàng)目采取分別核算辦法進(jìn)行財(cái)務(wù)稅收核算,但為了降低稅收負(fù)擔(dān),對(duì)練歌廳收入采取開具餐飲服務(wù)業(yè)發(fā)票的形式來達(dá)到節(jié)稅目的,那么,這一節(jié)稅措施由于違反稅收法律、法規(guī),顯然這種“稅收籌劃”就是非法的。三是要注意把握稅收籌劃的時(shí)機(jī),要在納稅義務(wù)發(fā)生之前選擇通過經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)活動(dòng)的周密精細(xì)的籌劃來達(dá)到節(jié)稅目的,而不能在納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生之后采取所謂補(bǔ)救措施來推遲或逃避納稅義務(wù)。
(2)服從于財(cái)務(wù)管理總體目標(biāo)的原則。稅收籌劃的最終目的是使企業(yè)實(shí)現(xiàn)其財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)即稅后利潤(rùn)最大化,取得“節(jié)稅”的稅收利益。這表現(xiàn)在兩個(gè)方面:一是選擇低稅負(fù),即降低稅收成本,提高資本回收率;二是延遲納稅。不管是哪一種,其結(jié)果都可以實(shí)現(xiàn)稅收支出的節(jié)約。要進(jìn)一步考慮的是,稅收籌劃的目的在于降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),但稅收負(fù)擔(dān)的降低并不一定帶來企業(yè)總體成本的降低和收益水平的提高。例如,稅法規(guī)定企業(yè)負(fù)債利息允許在企業(yè)所得稅前扣除,因而負(fù)債融資對(duì)企業(yè)具有節(jié)稅的財(cái)務(wù)杠桿效應(yīng),有利于降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。但是,隨著負(fù)債比率的提高,企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及融資風(fēng)險(xiǎn)成本也隨之增加,當(dāng)負(fù)債成本超過了息前的投資收益率,負(fù)債融資就會(huì)呈現(xiàn)出負(fù)的杠桿效應(yīng),這時(shí)權(quán)益資本的收益率就會(huì)隨著負(fù)債比例的提高而下降。因此,企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時(shí),如不考慮企業(yè)財(cái)務(wù)管理的總體目標(biāo),只以稅負(fù)輕重作為選擇納稅方案的唯一標(biāo)準(zhǔn),就可能會(huì)影響到財(cái)務(wù)管理總體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
(3)服務(wù)于財(cái)務(wù)決策過程的原則。企業(yè)的稅收籌劃不能獨(dú)立于企業(yè)財(cái)務(wù)決策,必須服務(wù)于企業(yè)的財(cái)務(wù)決策。如果企業(yè)的稅收籌劃脫離企業(yè)財(cái)務(wù)決策,必然會(huì)影響財(cái)務(wù)決策的科學(xué)性、可行性,甚至?xí)T導(dǎo)企業(yè)做出錯(cuò)誤的財(cái)務(wù)決策。例如,稅法規(guī)定企業(yè)出口的產(chǎn)品可以享受退稅的優(yōu)惠政策,企業(yè)選擇開放式的出口經(jīng)營(yíng)策略,必然為企業(yè)帶來更多的稅收利益。但是,如果撇開國(guó)際市場(chǎng)對(duì)企業(yè)產(chǎn)品的吸納能力和企業(yè)產(chǎn)品在國(guó)際市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)能力,片面追求出口經(jīng)營(yíng)帶來的稅收利益,那就可能誘導(dǎo)企業(yè)做出錯(cuò)誤甚至是致命的營(yíng)銷決策。
(4)成本效益原則。稅收籌劃的根本目標(biāo)就為了取得效益。但是,任何一項(xiàng)籌劃方案都有其兩面性,隨著某一項(xiàng)籌劃方案的實(shí)施,納稅人在取得部分稅收利益的同時(shí),必然會(huì)為該籌劃方案的實(shí)施付出額外的費(fèi)用,以及因?yàn)檫x擇該籌劃方案而放棄其他方案所損失的相應(yīng)機(jī)會(huì)收益。一項(xiàng)成功的稅收籌劃必然是多種稅收方案的優(yōu)化選擇,必須綜合考慮。一方面,企業(yè)稅收籌劃必須著眼于企業(yè)整體稅負(fù)的降低,不能只盯在個(gè)別稅種的負(fù)擔(dān)上,一種稅少繳了,另一種稅可能就要多繳;另一方面,企業(yè)的稅收籌劃不是企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的簡(jiǎn)單比較,還必須充分考慮到資金的時(shí)間價(jià)值,因?yàn)橐粋€(gè)能降低當(dāng)前稅收負(fù)擔(dān)的納稅方案可能會(huì)增加企業(yè)未來的稅收負(fù)擔(dān),這就要求企業(yè)財(cái)務(wù)管理者在評(píng)估納稅方案時(shí),要引進(jìn)資金時(shí)間價(jià)值觀念,把不同納稅方案、同一納稅方案中不同時(shí)期的稅收負(fù)擔(dān)折算成現(xiàn)值來加以比較。
(5)事先籌劃原則。事先籌劃原則要求企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時(shí),必須在國(guó)家和企業(yè)稅收法律關(guān)系形成以前,根據(jù)國(guó)家稅收法律的差異性,對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)活動(dòng)進(jìn)行事先籌劃和安排,盡可能地減少應(yīng)稅行為的發(fā)生,降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),才能實(shí)現(xiàn)稅收籌劃的目的。如果企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)活動(dòng)已經(jīng)形成,納稅義務(wù)已經(jīng)產(chǎn)生,再想減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),那就只能進(jìn)行偷稅、欠稅,而不是真正意義的稅收籌劃。
2、稅收籌劃的方法
稅收籌劃是一項(xiàng)實(shí)用性和技術(shù)性很強(qiáng)的業(yè)務(wù),涉及財(cái)務(wù)決策、會(huì)計(jì)核算、投資融資、生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)以及法律等多個(gè)領(lǐng)域,因此,有必要對(duì)稅收籌劃的方法做一些了解。稅收籌劃的方法主要有三種。
(1)分稅種籌劃法。分稅種籌劃法是針對(duì)具體稅種的籌劃法。在運(yùn)用此籌劃法時(shí),一要抓住幾個(gè)重要的稅種進(jìn)行籌劃,例如增值稅、所得稅的稅收籌劃;二要針對(duì)自己的具體情況進(jìn)行籌劃。這種研究方法的優(yōu)點(diǎn)是條目清晰,實(shí)用性強(qiáng),而且容易深入研究,因?yàn)闊o論針對(duì)怎樣復(fù)雜的過程、怎樣復(fù)雜的行業(yè)進(jìn)行的籌劃都是單個(gè)稅種籌劃的總和。但這種籌劃方法很難把握要領(lǐng),而且對(duì)于每個(gè)具體的企業(yè)來說,每一生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)都會(huì)涉及很多稅種,僅對(duì)一種稅進(jìn)行考慮,很難從總體上把握。
(2)分行業(yè)籌劃法。分行業(yè)籌劃法是針對(duì)某個(gè)具體行業(yè)進(jìn)行籌劃的方法。運(yùn)用分行業(yè)籌劃法的最大優(yōu)點(diǎn)就是將某個(gè)行業(yè)所涉及的所有稅收問題都分析清楚,并充分地了解國(guó)家針對(duì)該行業(yè)的所有稅收優(yōu)惠政策,用足稅收優(yōu)惠。但也需要注意運(yùn)用分行業(yè)籌劃法進(jìn)行稅收籌劃時(shí),不能忽視相關(guān)行業(yè)稅收政策的變化。這種籌劃法存在的最大缺陷是,研究人員所做出的籌劃方案,只能對(duì)某個(gè)特定的行業(yè)適用,一般只在具體的經(jīng)濟(jì)主體內(nèi)部運(yùn)行,這不利于專門的研究機(jī)構(gòu)進(jìn)行研究。
(3)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)籌劃法。經(jīng)營(yíng)活動(dòng)籌劃法是指圍繞經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的不同方式而進(jìn)行的籌劃,如公司融資的稅收籌劃、證券投資的稅收籌劃、跨國(guó)經(jīng)營(yíng)的稅收籌劃等。無論某個(gè)行業(yè)、某個(gè)企業(yè)怎樣復(fù)雜,總是會(huì)涉及具體的經(jīng)營(yíng)活動(dòng),這樣對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行的籌劃就可以對(duì)很多納稅人適用。運(yùn)用這種方法進(jìn)行籌劃,需要籌劃人具有很強(qiáng)的專業(yè)知識(shí),同時(shí)要把眼光放在企業(yè)整體利益的最大化上,要注意與企業(yè)其他的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相互協(xié)調(diào)。由于每個(gè)行業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都會(huì)存在特殊性,因此,用這種籌劃方法進(jìn)行籌劃也不是十全十美的,只能是針對(duì)每種生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)比較普遍的行為進(jìn)行籌劃。
總之,正確的稅收籌劃無論在維護(hù)國(guó)家的利益還是在促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展上都是有百益而無一害的,在企業(yè)現(xiàn)代財(cái)務(wù)管理中應(yīng)該得到提倡。從維護(hù)國(guó)家長(zhǎng)遠(yuǎn)利益和促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展來看,進(jìn)行正確合法的稅收籌劃也是非常必要的。
[參考文獻(xiàn)]
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[2] 趙連志:稅收籌劃操作實(shí)務(wù)[M].中國(guó)稅務(wù)出版社,2001.
篇8
【關(guān)鍵詞】財(cái)稅法權(quán)利義務(wù)實(shí)證分析
【正文】
一、財(cái)稅法學(xué)課程開設(shè)的必要性
伴隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展,財(cái)政稅收在經(jīng)濟(jì)中的作用日益為人們所關(guān)注,計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下諸如行政命令等等直接干預(yù)經(jīng)濟(jì)的行政性手段逐漸為政府所摒棄,取而代之的是運(yùn)用財(cái)稅、金融等間接性手段對(duì)國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)加以調(diào)控。因此,不僅僅得到政府官方的重視,我國(guó)的國(guó)民也對(duì)其傾注了前所未有的熱情,而這一熱情一方面是來源于財(cái)稅在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的作用,另一方面是源于財(cái)稅與國(guó)民生活緊密程度的增強(qiáng),加之人們逐漸對(duì)于稅收本質(zhì)認(rèn)識(shí)的加深,更是給了財(cái)稅法的發(fā)展以強(qiáng)大的動(dòng)力。
在國(guó)外,稅法對(duì)于國(guó)民的影響是我們所不可想象的,正如西方的那句諺語所講:人的一生有兩件事是不可避免的,死亡和稅收。因此,各個(gè)國(guó)家對(duì)于稅法的教學(xué)和研究也是頗為重視,不論從開設(shè)該課程的學(xué)校數(shù)量還是開設(shè)的學(xué)時(shí),以及所講的內(nèi)容方面等等,都是我們所不及的。諸如美國(guó)的德克薩斯州大學(xué)法學(xué)院的稅法的設(shè)置位居國(guó)家眾多項(xiàng)目之首;俄亥俄州大學(xué)要求申請(qǐng)法律碩士課程(MasterofLawsPrograms)的申請(qǐng)者,必須是已經(jīng)修讀了聯(lián)邦個(gè)人所得稅等課程。歐洲的很多國(guó)家都將稅法作為一門強(qiáng)制性的課程來設(shè)置,只是在本科生階段和研究生階段的側(cè)重會(huì)有所不同。與之相比,我們財(cái)稅法課程的開設(shè)在全國(guó)高等院校中(包括綜合性大學(xué)和財(cái)經(jīng)類、稅務(wù)類院校)都是極為有限的,稅法課的學(xué)時(shí)絕大多數(shù)是36學(xué)時(shí),個(gè)別的是54學(xué)時(shí),且講授的內(nèi)容很多的涉及到財(cái)經(jīng)類等經(jīng)濟(jì)方面的內(nèi)容,對(duì)于財(cái)稅法學(xué)的研究和法學(xué)所特有的權(quán)利義務(wù)并為被其所重視。
自由、民主和法治已經(jīng)理直氣壯地成為當(dāng)今政治生活的主題和時(shí)代的主旋律。它不僅成為社會(huì)民眾的最強(qiáng)音,而且也成為當(dāng)權(quán)者致力實(shí)現(xiàn)的根本愿望;它不僅以顯赫的文字載入國(guó)家的根本大法,而且以崇高的精神追求占據(jù)著人們的心靈。它將不再是中國(guó)人的夢(mèng),也不再是西方人的專利品和中國(guó)人的奢侈品,而是中國(guó)政府和民眾的共同理想,以及正將這一理想付諸實(shí)施的行動(dòng)。[1]隨著“依法治國(guó)”思想的樹立以及該思想在我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中逐漸在各個(gè)領(lǐng)域中不同程度的貫徹,相應(yīng)的財(cái)稅法治也被提上日程。因此,財(cái)稅法治建設(shè)成為我國(guó)財(cái)稅法發(fā)展的必然趨勢(shì),上層建筑決定于經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ),但是并不是一一對(duì)應(yīng)的關(guān)系。法律法規(guī)是法治建設(shè)的最基本要件,是硬性的指標(biāo),無法可依只會(huì)導(dǎo)致法治建設(shè)成為空中樓閣,無法從何而談法治!我們不得不承認(rèn),法律法規(guī)的制定是人們尊中規(guī)律的基礎(chǔ)之上,發(fā)揮主觀能動(dòng)性的結(jié)果,因此,立法者的素質(zhì)勢(shì)必影響到整個(gè)法治的進(jìn)程。這種影響是最基礎(chǔ)的,沒有權(quán)威的、有預(yù)見性、前瞻性的法律文本,法治對(duì)于經(jīng)濟(jì)的促進(jìn)作用是不現(xiàn)實(shí)的。
伴隨著經(jīng)濟(jì)法作為一門獨(dú)立的法學(xué)部門為越來越多的人所接受,財(cái)稅法在整個(gè)經(jīng)濟(jì)法中的地位逐漸凸現(xiàn),并成為一門顯學(xué)為法學(xué)家和法學(xué)研究所關(guān)注。財(cái)稅法人才的培養(yǎng)是財(cái)稅法治進(jìn)程中的必備環(huán)節(jié)。而作為我們這些法學(xué)的學(xué)生而言,在本科階段僅僅對(duì)財(cái)稅法有一個(gè)比較粗淺的、單一的學(xué)習(xí),對(duì)于今后的研究?jī)H僅是一個(gè)薄弱的基礎(chǔ),因此,在研究生階段極有必要在深度和廣度方面加以拓展,才能保證今后在該領(lǐng)域的研究,并可能有所建樹,否則都是紙上談兵。
二、財(cái)稅法學(xué)教學(xué)應(yīng)以法學(xué)特有的“權(quán)利義務(wù)”角度為根本研究路徑
現(xiàn)今全國(guó)開設(shè)稅法或者財(cái)稅法的課程的高等院校雖然在數(shù)量上有一比較大的提高,但是設(shè)置的課時(shí)卻是極為有限的,絕大多數(shù)是36學(xué)時(shí),個(gè)別的學(xué)校是54學(xué)時(shí),如北京大學(xué)、中國(guó)政法大學(xué)、長(zhǎng)春稅務(wù)學(xué)院等等。但是,我們還應(yīng)該注意到,現(xiàn)今對(duì)于財(cái)稅法或者是稅法的講授很多的時(shí)候是以財(cái)政、稅務(wù)、稅收以及會(huì)計(jì)知識(shí)為主的,對(duì)于法學(xué)知識(shí)的講授卻是非常有限,從財(cái)稅法或者稅法基礎(chǔ)理論的探討更是如數(shù)家珍,對(duì)于權(quán)利義務(wù)線索的把握和灌輸確實(shí)不足的。財(cái)稅法和財(cái)政稅收等經(jīng)濟(jì)學(xué)等之后雖然會(huì)有交叉,但是我們不能否認(rèn)這兩門學(xué)科還是有本質(zhì)的不同,這正是法學(xué)學(xué)生和財(cái)政、稅收學(xué)學(xué)生所存在的差異,權(quán)利義務(wù)是我們學(xué)習(xí)應(yīng)該遵循的最基本路徑。而從筆者自身學(xué)習(xí)的過程來看,我們?cè)诒究齐A段對(duì)于財(cái)稅法知識(shí)的了解和接受不僅有限,而且偏離了法學(xué)特有的研究路徑的把握,所以在理論根基上并不是扎實(shí)的;同時(shí),對(duì)于一些財(cái)政、稅收、會(huì)計(jì)方面知識(shí)的缺乏又使得我們?cè)趯?shí)務(wù)中不能運(yùn)用自如,出現(xiàn)了一種極為尷尬的局面。因此,筆者以為,我們財(cái)稅法課程應(yīng)該遵循“權(quán)利義務(wù)”基本路徑進(jìn)行研究,運(yùn)用法學(xué)的理論和方法對(duì)其深入探究;其次,財(cái)稅法學(xué)相對(duì)于法學(xué)的其他部門法應(yīng)用方面更為頻繁、綜合性更強(qiáng),因此,研究財(cái)稅法的學(xué)生勢(shì)必要輔之以一定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅收學(xué)知識(shí),這也是專業(yè)型人才培養(yǎng)。
“依法治國(guó)”首先要“依憲治國(guó)”,憲法是我國(guó)的根本大法,具有最高的權(quán)威性,其他任何法律法規(guī)都不得同它相抵觸,財(cái)稅法治也必須遵循這一原則。公共財(cái)政、稅收法定主義是我們所極力倡導(dǎo)的,隨著對(duì)財(cái)政和稅收研究的深入,不少學(xué)者對(duì)于財(cái)政、稅收有一個(gè)全新的認(rèn)識(shí):公共財(cái)政這一服務(wù)于市場(chǎng)的財(cái)政,是將財(cái)政活動(dòng)限定于服務(wù)市場(chǎng)的范圍內(nèi),避免財(cái)政供給的不足或是過量,防止財(cái)政資金的浪費(fèi),財(cái)政活動(dòng)的適度適時(shí)是我們財(cái)政活動(dòng)的目標(biāo)的;而稅收作為一種侵犯國(guó)民財(cái)產(chǎn)的手段,更是將其定位于“債”的屬性,是國(guó)民為享有國(guó)家提供的公共物品而支付的對(duì)價(jià)。納稅不是義務(wù)性的進(jìn)貢,而是獲得相應(yīng)服務(wù)的方式,納稅人權(quán)利的意識(shí)不斷浮出水面。一方面是人權(quán)在各個(gè)領(lǐng)域中的落實(shí)和實(shí)現(xiàn),另一方面也是保護(hù)財(cái)產(chǎn)權(quán)的理論支持。2004年憲法修正案中明確提出:第十三條規(guī)定,公民的合法的私有財(cái)產(chǎn)不受侵犯。國(guó)家依照法律規(guī)定保護(hù)公民的私有財(cái)產(chǎn)權(quán)和繼承權(quán)。這種種情況無不表明,對(duì)于財(cái)稅的研究從法學(xué)角度進(jìn)行探究,對(duì)于權(quán)力的監(jiān)督,權(quán)利意識(shí)的樹立意義頗為重大。因此,作為一名法學(xué)學(xué)生,在研究生階段更是要把握這一根本的線索,這也是區(qū)別于其他稅收學(xué)等方面研究的顯著方面。因此,從法理學(xué)和憲法學(xué)、行政法學(xué)的角度切入,從更為廣泛的背景下研究財(cái)稅內(nèi)容,勢(shì)必會(huì)有一種全新的認(rèn)識(shí),這也是研究范式的一種轉(zhuǎn)化。正如,日本學(xué)者北野弘久教授所闡述的稅法并非是“征稅之法”,更是納稅人據(jù)以對(duì)抗、制衡國(guó)家課稅權(quán)的“權(quán)利之法”,這對(duì)于學(xué)生的學(xué)習(xí)則是另一全新的視角,權(quán)力和權(quán)利的研究也是我們?cè)谝院髮W(xué)習(xí)中所應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的線索。
此外,要密切加強(qiáng)對(duì)法律關(guān)系、法律行為以及基本價(jià)值和基本原則等基礎(chǔ)性知識(shí)在財(cái)稅法中的具體的研究,尤其是該學(xué)科所特有的內(nèi)容的研究。
同時(shí),在自己的一些實(shí)習(xí)或者是實(shí)務(wù)操作中,筆者發(fā)現(xiàn),我們現(xiàn)有的法學(xué)知識(shí)對(duì)于研究財(cái)稅法是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的,財(cái)稅法學(xué)這一學(xué)科本身的特點(diǎn)表明:必要的經(jīng)濟(jì)學(xué)、稅收學(xué)以及會(huì)計(jì)學(xué)知識(shí)的積累,是深入研究財(cái)稅法的理論問題以及實(shí)務(wù)操作中所不可或缺的。沒有調(diào)查就沒有發(fā)言權(quán),理論認(rèn)識(shí)的研究最終勢(shì)必要運(yùn)用于實(shí)踐中,這是一個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)。正確的理論對(duì)于實(shí)踐的指導(dǎo)作用是積極促進(jìn)的,而沒有任何指導(dǎo)意義的認(rèn)識(shí)從成本收益角度看是無效的,結(jié)論正確與否要得到檢驗(yàn)唯一的途徑就是回到實(shí)踐中去,特別是像財(cái)稅法這樣一門應(yīng)用性較強(qiáng)的學(xué)科,更是如此。
我們不少研究財(cái)稅法理論的學(xué)者或者以稅收學(xué)位基礎(chǔ)簡(jiǎn)單的附加法學(xué)方法對(duì)此進(jìn)行研究,或者是從法學(xué)理論對(duì)此進(jìn)行探究卻忽視了財(cái)稅法本身固有的財(cái)稅經(jīng)濟(jì)方面的知識(shí),總是給人以各行的感覺,因此,作為法學(xué)專業(yè)的學(xué)生,要想從專業(yè)的角度對(duì)此深入研究,勢(shì)必要輔之財(cái)政、稅收以及會(huì)計(jì)方面的知識(shí),真正挖掘?qū)W科自身的特點(diǎn),從一個(gè)獨(dú)特的角度詮釋該學(xué)科。
財(cái)稅法學(xué)專業(yè)人才的培養(yǎng)是一個(gè)綜合素質(zhì)的積累過程,是多領(lǐng)域知識(shí)兼?zhèn)涞娜瞬?。?dāng)然,財(cái)稅法的講授必須堅(jiān)持“權(quán)利義務(wù)”、“權(quán)力權(quán)利”等法學(xué)特有的研究路徑這一根本要求,相關(guān)知識(shí)的具備是該學(xué)科發(fā)展的要求,也是該專業(yè)人才培養(yǎng)所必備的素質(zhì),兩者兼而有之,但是應(yīng)該有所側(cè)重。
三、財(cái)稅法將案例教學(xué)與實(shí)務(wù)實(shí)踐操作相結(jié)合
傳統(tǒng)的教育模式,財(cái)稅法課堂的教學(xué)重視基本知識(shí)的講授,更多的是知識(shí)的介紹,尤其是在總論部分許多理論的介紹這是必要的,然而,在具體到之后許多具體內(nèi)容的講授,仍然不能脫離這樣的模式,使得學(xué)生只有一種抽象、宏觀的概念,對(duì)于數(shù)字、公式的機(jī)械的接受,對(duì)于以后的實(shí)踐并無多大的意義,許多學(xué)生在學(xué)習(xí)過財(cái)稅法課程之后,仍然對(duì)一些基本稅種的征收是不知所云的,從教學(xué)方面是失誤的,而就學(xué)生個(gè)人而言也是沒有絲毫獲益的,只是機(jī)械的或者迫于考試等壓力記憶,過后就沒有絲毫的印象,這是許多學(xué)生學(xué)習(xí)過后的真實(shí)體會(huì)。因此,有不少教師講案例教學(xué)的方法引入,通過一個(gè)個(gè)切實(shí)具體的案例對(duì)具體稅種進(jìn)行講授,不僅形象具體,同時(shí)真正使學(xué)生有一種學(xué)有所用的感覺,促使學(xué)生萌發(fā)了學(xué)習(xí)的興趣,主動(dòng)接受且保持持久的記憶效果。
財(cái)稅法案例教學(xué)法最早起源于美國(guó),以案例作為教材,在教師的引導(dǎo)下,學(xué)生通過運(yùn)用掌握的理論知識(shí),分析、討論案例的疑難細(xì)節(jié),從中形成各自的解決方案,培養(yǎng)了學(xué)生的思考問題、分析問題的能力,真正將法學(xué)這一應(yīng)用性學(xué)科體現(xiàn)的真真切切。財(cái)稅法學(xué)當(dāng)然具備這一特點(diǎn),并且具有更為頻繁的實(shí)踐性。但是,在我們現(xiàn)在財(cái)稅法學(xué)教學(xué)中還沒有充足的案例,雖然不少的學(xué)者為搜集財(cái)稅法的案例作了很大的努力,并且也是卓有成效的,使得我們案例教學(xué)成為可能。然而,筆者以為社會(huì)生活是紛繁復(fù)雜的,豐富各異的,我們面對(duì)的現(xiàn)實(shí)并不是完全符合法律規(guī)定的情況,更多的時(shí)候是出現(xiàn)多種沖突,和法律規(guī)定情形相差很大,教師教學(xué)過程中更多的時(shí)候是先講述一個(gè)結(jié)論,再為此尋求一個(gè)典型的案例,當(dāng)然這一案例可以很好的印證該結(jié)論,但是這并不利于法學(xué)的研究,也不利于學(xué)生提出問題、思考問題和解決問題能力的培養(yǎng),所以,教師在教學(xué)過程中更應(yīng)該注意現(xiàn)實(shí)中非典型案例的討論,以激發(fā)學(xué)生的思考。
筆者以為,通過引入案例教學(xué)的方法使學(xué)生對(duì)理論知識(shí)點(diǎn)的認(rèn)識(shí)具體化,對(duì)實(shí)務(wù)性的操作能有一個(gè)漸進(jìn)的過程,同時(shí)運(yùn)用實(shí)證分析的方法對(duì)于案例所要證明的理論加以檢驗(yàn),這也是對(duì)知識(shí)再認(rèn)識(shí)的過程,一方面加深對(duì)知識(shí)的全面深入地掌握,另一方面也是豐富案例、拓展視眼的過程,對(duì)于教師和學(xué)生都是極為有意義的。
鑒于法學(xué)是一門實(shí)踐性較強(qiáng)的學(xué)科,許多學(xué)校都栽在法學(xué)專業(yè)的課程中開設(shè)律師實(shí)務(wù)、畢業(yè)實(shí)習(xí)等,很多學(xué)校的法學(xué)院系還聘請(qǐng)資深法官、檢察官、律師等實(shí)務(wù)部門的人作為兼職教授,講授他們?cè)谒痉▽?shí)踐中的經(jīng)驗(yàn),這無疑是一種值得采納的教學(xué)方式。財(cái)稅法教學(xué)也同樣,可以聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所等實(shí)踐部門人員。筆者以為,我們更重要的是給學(xué)生提供現(xiàn)實(shí)的實(shí)踐機(jī)會(huì),真正給學(xué)生以接觸社會(huì)的機(jī)會(huì),以保證在畢業(yè)之時(shí)能更快的融入社會(huì)當(dāng)中。
篇9
(一)目標(biāo)不同
稅收會(huì)計(jì)首先必須按著國(guó)家的相關(guān)稅收的法規(guī),進(jìn)而對(duì)企業(yè)的成本、收入、利潤(rùn)等進(jìn)行核算,其主要目的是最大限度的保證國(guó)家稅收的真實(shí)以及為國(guó)家稅務(wù)部門或是企業(yè)經(jīng)營(yíng)者提供有益信息。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是企業(yè)遵守會(huì)計(jì)核算原則和提供真實(shí)、可靠的信息對(duì)內(nèi)部財(cái)務(wù)成果的反應(yīng),主要目標(biāo)是便于相關(guān)利益者或投資者的決策。
(二)對(duì)象不同
企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算對(duì)象范圍比較廣,主要是企業(yè)的整個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)與銷售環(huán)節(jié)的全部經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)都以貨幣計(jì)量的方式記賬,其主要環(huán)節(jié)有資金的預(yù)算、實(shí)際投入的資金、周轉(zhuǎn)的資金等環(huán)節(jié)。而稅務(wù)會(huì)計(jì)的核算的對(duì)象范圍相對(duì)狹窄些,主要是和計(jì)稅有關(guān)的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)而已,例如企業(yè)印花稅或者是增值稅等計(jì)稅事項(xiàng)。
(三)依據(jù)不同
稅收法規(guī)和企業(yè)財(cái)務(wù)制度的不同,致使稅收會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)的核算工作的依據(jù)有區(qū)別,稅收會(huì)計(jì)是依據(jù)國(guó)家稅法的規(guī)定,沒有自由發(fā)揮得空間和靈活性,必須嚴(yán)格按照法規(guī)制度進(jìn)行核算。企業(yè)會(huì)計(jì)則主要是根據(jù)企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度進(jìn)行相關(guān)的核算,在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的時(shí)候,會(huì)計(jì)人員可以根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況進(jìn)行靈活的安排,例如是針對(duì)企業(yè)出差人員的差旅費(fèi)用的科目選擇等都可以具備一定的彈性。
二、兩者分離的必要性
(一)改革會(huì)計(jì)體制的需要
對(duì)會(huì)計(jì)體制進(jìn)行改革,即將稅務(wù)會(huì)計(jì)從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中分離出來可以使企業(yè)會(huì)計(jì)在進(jìn)行核算時(shí)摒棄傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)體制單方面的強(qiáng)調(diào)和規(guī)定,有效的確保了企業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行核算工作的真實(shí)性和靈活性,如此可以使企業(yè)的財(cái)務(wù)目標(biāo)更加準(zhǔn)確,方便為決策者提供更專業(yè)的財(cái)務(wù)信息。
(二)健全稅制的需要
我國(guó)的稅務(wù)體制主要是以稅率合理以及稅負(fù)公平為基本原則建立了多稅種和多層次以及多環(huán)節(jié)的調(diào)節(jié)體系,有利于財(cái)政收入的穩(wěn)定性和征稅的合理性,且充分發(fā)揮了國(guó)家的宏觀調(diào)控的作用。若采取財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)合二為一的體制不容易展開征稅的穩(wěn)定繳納或是對(duì)各項(xiàng)復(fù)雜的計(jì)稅工作進(jìn)行優(yōu)化,企業(yè)也有可能以自身利益出發(fā),利用稅法的漏洞實(shí)施漏稅行為。因此,有必要對(duì)稅收與會(huì)計(jì)核算進(jìn)行分離,方便稅收的審核與監(jiān)督。
(三)提高企業(yè)管理的需要
在采取財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)合一的體制時(shí),企業(yè)財(cái)務(wù)人員所做的財(cái)務(wù)核算更傾向于國(guó)家稅務(wù)、財(cái)政以及以及銀行信貸等方面的需求,忽略了企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)信息的需要。將稅務(wù)會(huì)計(jì)從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中分離出來這一措施,有助于企業(yè)根據(jù)自身實(shí)際經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)進(jìn)行靈活處理賬務(wù),從經(jīng)濟(jì)角度看待稅務(wù)制度與會(huì)計(jì)制度的分離,是有利于真實(shí)反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益以及減少了不必要的會(huì)計(jì)核算,加強(qiáng)了企業(yè)財(cái)務(wù)管理的需求以及幫助決策者提供有效與可靠的會(huì)計(jì)信息。
(四)加強(qiáng)會(huì)計(jì)實(shí)踐水平
市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展以及資本高速集中,商業(yè)經(jīng)濟(jì)已經(jīng)成為必然趨勢(shì),在這樣的形式下,企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅收法規(guī)差異的分離有利于充分發(fā)揮會(huì)計(jì)的作用以及提高會(huì)計(jì)的實(shí)踐水平。因?yàn)?,企業(yè)自身對(duì)內(nèi)部的會(huì)計(jì)信息與會(huì)計(jì)質(zhì)量的要求越來越高,需要更加詳細(xì)與精準(zhǔn)的財(cái)務(wù)報(bào)告來幫助企業(yè)在市場(chǎng)中贏得競(jìng)爭(zhēng),取得一席之地,但是稅法的相關(guān)規(guī)定與具體計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)以及其對(duì)會(huì)計(jì)制度的影響效應(yīng)可以使財(cái)務(wù)人員在實(shí)踐中有效的豐富自身的專業(yè)知識(shí)和提高自己的專業(yè)能力。
(五)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的需要
由于稅法與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的差異關(guān)系,稅收會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的分離有利于客觀和真實(shí)的反映企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)效益與財(cái)務(wù)成果。稅收會(huì)計(jì)主要是根據(jù)國(guó)家的宏觀政策和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平來制定的,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是體現(xiàn)受益者的資產(chǎn)增減或保值以及經(jīng)濟(jì)環(huán)節(jié)的需要,兩者之間的分離是有利于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的保證,更好的對(duì)財(cái)務(wù)信息的整合與反映。
(六)會(huì)計(jì)學(xué)科的需要
篇10
關(guān)鍵詞:稅務(wù)會(huì)計(jì) 教學(xué)改革 教學(xué)方法
一、前言
目前很多高校并沒有專門設(shè)立《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程,只設(shè)立《稅法》或《經(jīng)濟(jì)法》課程,而在會(huì)計(jì)后續(xù)教育中,也并沒有包括《稅務(wù)會(huì)計(jì)》的培訓(xùn)內(nèi)容。這些忽略,無疑會(huì)導(dǎo)致涉稅方面人才的缺失。而在有些設(shè)置了《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程的高校,卻因存在課程內(nèi)容重復(fù),師資力量薄弱,教學(xué)方法古板等原因,使得《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程達(dá)不到既定的教學(xué)效果。因此對(duì)《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程進(jìn)行改革已經(jīng)是迫在眉睫。
二、《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程教學(xué)改革的必要性
1.相關(guān)課程設(shè)計(jì)不合理
盡管《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程很重要,但目前很多高校沒有專門設(shè)立該課程,有些高校雖然設(shè)立了一些與稅法相關(guān)的課程,如《稅法》、《經(jīng)濟(jì)法》、《企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)》等,但這些課程在設(shè)立時(shí)存在諸多不合理的地方。如有的高校既設(shè)立了《經(jīng)濟(jì)法》課程,又設(shè)立了《稅法》和《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程,各課程屬性不同,既有必修課又有選修課,學(xué)時(shí)也不一樣,這使得教學(xué)安排存在一定的困難,并造成各知識(shí)點(diǎn)連接不緊密,學(xué)生理解起來比較困難的后果。比如在講述增值稅時(shí),《稅法》課程只會(huì)講解如何準(zhǔn)確計(jì)算應(yīng)該繳納的增值稅,而對(duì)于為什么一般納稅人身份的確定前提是“會(huì)計(jì)核算”健全、為什么一般納稅人要準(zhǔn)確核算增值稅的每一項(xiàng)及如何做到準(zhǔn)確核算增值稅的各項(xiàng)等問題難以做出解釋,學(xué)生也只能單純依靠記憶記住相關(guān)的規(guī)定,而無法做到真正的理解。
2.《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程師資力量薄弱
稅務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具有不同的行為規(guī)范,稅務(wù)會(huì)計(jì)必須遵循稅收法律制度的規(guī)定,同時(shí)遵循會(huì)計(jì)制度的處理原則。而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)必須以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度為行為準(zhǔn)繩,而由于兩者目標(biāo)不同,在具體規(guī)定上出現(xiàn)了一定的差異。因此《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程任課老師必須既要熟練掌握企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定, 又要熟悉稅收法律的相關(guān)規(guī)定,同時(shí),由于相關(guān)稅收法律制度變化非常大,比如增值稅經(jīng)歷了從“生產(chǎn)型”到“消費(fèi)型”的巨大改變以及目前正在進(jìn)行的“營(yíng)改增”改革,對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生了巨大的影響,同時(shí)影響到會(huì)計(jì)人員對(duì)增值稅業(yè)務(wù)的正確處理,然而,從目前情況來看,大多數(shù)開設(shè)《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程的高校老師都是原來教《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》課程的,多年形成的慣性思維難以在短時(shí)間內(nèi)改變,有時(shí)甚至出現(xiàn)錯(cuò)誤的講解。
3.《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程教學(xué)方法落后
從目前情況來看,大多數(shù)高等院校的《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程教學(xué)仍然主要采用從課堂到課堂、從書本到書本的滿堂灌的單一的教學(xué)方法,缺少實(shí)踐教學(xué)環(huán)節(jié)。有的高校盡管也開設(shè)了實(shí)踐課程,但也只能局限于模擬實(shí)驗(yàn)。有的高校的模擬實(shí)驗(yàn)只是復(fù)印一大堆的紙質(zhì)材料讓學(xué)生完成納稅全過程,而這種方法完全不能適應(yīng)現(xiàn)實(shí)的網(wǎng)上申報(bào)流程。另一些高校盡管啟用了模擬網(wǎng)上申報(bào)系統(tǒng),但大多數(shù)模擬系統(tǒng)存在不能及時(shí)更新的局限,因此,不具備一定的時(shí)效性,甚至?xí)`導(dǎo)學(xué)生。另外,目前大多數(shù)高校并沒有重視《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程的網(wǎng)上建設(shè),有的盡管建立了網(wǎng)上課堂,但質(zhì)量并不高,內(nèi)容經(jīng)久不變,難以跟上變化的稅法環(huán)境,甚至?xí)谝欢ǔ潭日`導(dǎo)學(xué)生,學(xué)生仍然主要通過教師在課堂上講授的形式獲得知識(shí)。
三、《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程教學(xué)改革的手段
1.完善教學(xué)計(jì)劃
教學(xué)計(jì)劃的完善是進(jìn)行科學(xué)設(shè)計(jì)課程的前提。因此,各高校在制訂、修訂教學(xué)計(jì)劃時(shí)應(yīng)充分考慮到當(dāng)前《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程設(shè)計(jì)上存在的不合理。
(1)將相關(guān)課程進(jìn)行整合。各高校教學(xué)計(jì)劃中應(yīng)明確《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程的開設(shè),避免出現(xiàn)《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程設(shè)置真空,同時(shí)應(yīng)確保該課程的課時(shí)充分、完整,并將原來重復(fù)程度過高的課程進(jìn)行整合。比如將《稅法》課程與《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程進(jìn)行整合成為《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程,適當(dāng)延長(zhǎng)《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程課時(shí),以確保知識(shí)點(diǎn)的連貫,提高教學(xué)效果。
(2)確保實(shí)踐課程的設(shè)置。《稅務(wù)會(huì)計(jì)》是一門實(shí)踐性非常強(qiáng)的課程,缺乏該環(huán)節(jié)教學(xué)學(xué)生難以真正理解經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生的全過程,從而難以完成相關(guān)的會(huì)計(jì)處理及納稅申報(bào)操作工作,畢業(yè)后很難迅速適應(yīng)稅務(wù)會(huì)計(jì)相關(guān)工作,因此各高校應(yīng)該在教學(xué)計(jì)劃中明確開設(shè)《稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)驗(yàn)》課程,并確保該課程的總課時(shí)。
(3)明確《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程屬性。目前高校課程屬性基本分為必修課和選修課,課程屬性的不同會(huì)對(duì)學(xué)生產(chǎn)生不同的心理暗示,選修課一般采取非考試形式進(jìn)行考核,成績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)相對(duì)較松,學(xué)生一般不會(huì)太重視,而必修課采用的是閉卷考試,評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)較嚴(yán),學(xué)生一般不敢怠慢。筆者所授的《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程最初為選修課,而且開設(shè)在大三的第二個(gè)學(xué)期,學(xué)生到課率不是太高,而自從修訂為必修課程后,到課率達(dá)到了94%以上,沒特殊原因?qū)W生不敢請(qǐng)假,教學(xué)效果也明顯得到提高。由于社會(huì)上對(duì)涉稅人才的需求越來越大,《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程的開設(shè)可以培養(yǎng)更多的涉稅人才,既能滿足社會(huì)需求,又能提高學(xué)生就業(yè)率,因此,建議各高校重視《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程的開設(shè),將其設(shè)計(jì)為必修課,促使學(xué)生從心理上重視該課程。
2.改革教學(xué)方法
(1)運(yùn)用案例教學(xué)法,激發(fā)學(xué)生學(xué)習(xí)興趣。通過案例教學(xué)法可以使抽象的理論變得比較直觀,由于案例都取自于現(xiàn)實(shí)社會(huì),具有一定的真實(shí)性,能夠激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣,比傳統(tǒng)教學(xué)方法更能吸引學(xué)生。由于《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程實(shí)用性非常高,在講授過程中引進(jìn)案例更能提高教學(xué)效果。比如在第一堂課上引進(jìn)一個(gè)真實(shí)的稅務(wù)籌劃案例,讓學(xué)生切身感受稅務(wù)籌劃對(duì)企業(yè)的重要性,激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣,同時(shí)引入典型的偷稅案例,幫助學(xué)生理解偷稅與納稅籌劃的區(qū)別,引導(dǎo)其樹立正確的納稅觀,并能幫助其認(rèn)識(shí)到該課程的重要性,增強(qiáng)學(xué)習(xí)主動(dòng)性。在后期具體稅種的講解時(shí),也可以引入相關(guān)案例。比如在增值稅會(huì)計(jì)章節(jié),可以引入通過納稅人身份選擇達(dá)到節(jié)稅目的的稅務(wù)籌劃案例,進(jìn)一步激發(fā)學(xué)生學(xué)習(xí)興趣,從而達(dá)到更好的教學(xué)效果。
(2)多渠道開展實(shí)踐教學(xué)?!抖悇?wù)會(huì)計(jì)》是一門實(shí)踐性非常強(qiáng)的課程,通過實(shí)踐教學(xué)可以幫助學(xué)生增強(qiáng)實(shí)際操作能力,增強(qiáng)學(xué)生的社會(huì)適應(yīng)能力。首先,在校內(nèi),可以通過建立全真的模擬實(shí)驗(yàn)室,讓學(xué)生模擬進(jìn)行涉稅會(huì)計(jì)操作,增強(qiáng)學(xué)生感觀認(rèn)識(shí),盡可能地讓學(xué)生將理論知識(shí)與實(shí)踐知識(shí)結(jié)合起來。其次可以通過與企業(yè)或稅務(wù)機(jī)關(guān)合作建立實(shí)習(xí)基地的形式,讓學(xué)生真正地走向社會(huì),接觸真實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng),了解、熟悉稅務(wù)處理流程。如納稅人開業(yè)、變更、歇業(yè)及正常經(jīng)營(yíng)期間相關(guān)涉稅事項(xiàng)的處理流程,光靠書本講解及室內(nèi)模擬是很難真正掌握的,只有讓學(xué)生真正動(dòng)手操作過相關(guān)事項(xiàng)后才能對(duì)這些知識(shí)點(diǎn)進(jìn)行很好的掌握。再次可以通過進(jìn)一步加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)課程的建設(shè),以拓展學(xué)生學(xué)習(xí)空間,為學(xué)生創(chuàng)建一個(gè)自主學(xué)習(xí)的平臺(tái),進(jìn)一步豐富學(xué)生的稅務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)。
(3)采用多媒體與傳統(tǒng)教學(xué)相結(jié)合的方法。多媒體技術(shù)的運(yùn)用使得課堂變得有聲有色,教師通常可以通過運(yùn)用多媒體技術(shù)創(chuàng)設(shè)一個(gè)生動(dòng)有趣的教學(xué)情境,通過圖片和聲音將學(xué)生帶入一種身臨其境的氛圍,極大地提高學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣。在《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程中,運(yùn)用多媒體教學(xué)可以突出教學(xué)重點(diǎn),豐富教學(xué)內(nèi)容,活躍課堂氣氛,調(diào)動(dòng)學(xué)生主觀思維能力。比如,在對(duì)納稅申報(bào)表填報(bào)內(nèi)容進(jìn)行講解時(shí),可以通過多媒體教學(xué),形象地將各項(xiàng)指標(biāo)的計(jì)算和填列過程顯示出來,彌補(bǔ)了傳統(tǒng)黑板教學(xué)手段的不足。但《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程由于牽涉到一些會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理,比如會(huì)計(jì)賬簿的設(shè)計(jì),各業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理前后關(guān)聯(lián)情況的講解,是很難在一張電子屏幕上顯示出來的,因此該課程講授過程中不能完全摒棄傳統(tǒng)教學(xué)方法,而應(yīng)該注意將多媒體教學(xué)和傳統(tǒng)教學(xué)方法相結(jié)合,根據(jù)各知識(shí)點(diǎn)的特點(diǎn)運(yùn)用不同的教學(xué)方法,從而更好地提高教學(xué)效果。
3.提高任課教師素質(zhì)
稅務(wù)會(huì)計(jì)人員要在稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度雙重規(guī)范要求下開展工作,因此必須要求《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程任課老師既要熟悉會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度又要準(zhǔn)確掌握稅法的變動(dòng)情況,只熟悉會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)老師是無法勝任《稅務(wù)會(huì)計(jì)》課程的教學(xué)的,因此各高校應(yīng)配置專門的精通財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和稅法的《稅務(wù)會(huì)計(jì)》專職教學(xué)人員。同時(shí),由于稅法規(guī)章制度及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度變動(dòng)較大,尤其是稅法規(guī)章制度,幾乎年年有大的變動(dòng),因此應(yīng)該加強(qiáng)任職教師的后續(xù)教育。安排一定的資金鼓勵(lì)任課教師參加后續(xù)教育及相關(guān)的學(xué)術(shù)交流活動(dòng),及時(shí)了解各規(guī)章制度的動(dòng)態(tài),使任課老師能夠保持知識(shí)的與時(shí)俱進(jìn),確保將最實(shí)用的知識(shí)傳授給學(xué)生。
參考文獻(xiàn):
熱門標(biāo)簽
經(jīng)濟(jì)管理 經(jīng)濟(jì)法論文 經(jīng)濟(jì)學(xué)論文 經(jīng)濟(jì)管理畢業(yè)論文 經(jīng)濟(jì)管理論文 經(jīng)濟(jì)論文 經(jīng)濟(jì)新聞 經(jīng)濟(jì)發(fā)展論文 經(jīng)濟(jì)學(xué)理論論文 經(jīng)濟(jì)管理論文 心理培訓(xùn) 人文科學(xué)概論
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