導(dǎo)語：如何才能寫好一篇內(nèi)部控制評價的主要內(nèi)容，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

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在中小企業(yè)的內(nèi)部管理中，內(nèi)部控制評價體系具有重要的意義，它不僅是是管理現(xiàn)代化企業(yè)的重要方法，同時也是評價和激勵企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)和業(yè)績的重要手段，中小企業(yè)的內(nèi)部控制評價體系貫穿于整個企業(yè)活動，具有約束和調(diào)節(jié)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的作用，因此，構(gòu)建和完善中小企業(yè)內(nèi)部控制評價體系是勢在必行的，只有優(yōu)化了企業(yè)的內(nèi)部權(quán)責(zé)制度，才能有效的保障企業(yè)會計資料的質(zhì)量，才能合理的保護企業(yè)經(jīng)營者的合法權(quán)益，同時也為市場的正常運行提供保證。下面將具體分析中小企業(yè)內(nèi)部控制評價體系的基本目標(biāo)和基本原則以及主要內(nèi)容，解析目前在構(gòu)建中小企業(yè)內(nèi)部控制評價體系的過程中出現(xiàn)的問題，解析如何構(gòu)建和完善中小企業(yè)的內(nèi)部控制評價體系。

二、分析中小企業(yè)內(nèi)部控制評價體系的基本目標(biāo)和基本原則

1.基本目標(biāo)

中小企業(yè)內(nèi)部控制評價體系的根本所在就是要定位內(nèi)部控制的基本目標(biāo)，當(dāng)企業(yè)的內(nèi)部控制評價確立了基本目標(biāo)后，就可以為企業(yè)的內(nèi)部控制框架體系提供參照和指導(dǎo)，從優(yōu)化公司管理制度和加強企業(yè)內(nèi)部控制評價的角度來分析，具體可以分為以下幾個基本目標(biāo)：①使企業(yè)對國家的經(jīng)營法律法規(guī)嚴(yán)格遵守和執(zhí)行；②使企業(yè)提高自身的管理風(fēng)險能力，保證企業(yè)能夠可持續(xù)發(fā)展；③使企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)和各級員工都能夠具有較強的內(nèi)部控制制度意識，建立完善的內(nèi)部控制評價體系，切實有效的執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制制度；④使企業(yè)強化自身的業(yè)務(wù)能力，保證企業(yè)財務(wù)和管理的真實性和完整性、及時性；⑤使企業(yè)提高自身解決風(fēng)險的能力，及時的制止可能會出現(xiàn)的企業(yè)風(fēng)險。以上就是中小企業(yè)構(gòu)建內(nèi)部控制評價體系的基本目標(biāo)，確立了這些目標(biāo)，就能切實有效的幫助企業(yè)構(gòu)建和完善內(nèi)部控制評價體系，推進企業(yè)穩(wěn)步發(fā)展。

2.基本原則

（1）目的原則：建立和完善中小企業(yè)的內(nèi)部控制評價體系能夠?qū)ζ髽I(yè)內(nèi)部控制的基本特征、基本結(jié)構(gòu)以及組成要素等進行描述，并且為內(nèi)部控制評價的目的進行服務(wù)，是判定內(nèi)部控制評價結(jié)果的基本依據(jù)。

（2）科學(xué)原則：中小企業(yè)的內(nèi)部控制評價體系應(yīng)該要圍繞著內(nèi)部控制評價的目的進行建設(shè)，必須要科學(xué)的反映企業(yè)內(nèi)部控制的基本特征，表述正確的控制標(biāo)準(zhǔn)，含義內(nèi)容清晰，每個標(biāo)準(zhǔn)之間沒有較強的關(guān)聯(lián)性，盡可能的避免一些包含關(guān)系的出現(xiàn)。

（3）系統(tǒng)原則：中小企業(yè)的內(nèi)部控制評價體系應(yīng)該要包括企業(yè)各個部門的相關(guān)崗位，必須要全面反應(yīng)出企業(yè)內(nèi)部控制的整體情況，同時要發(fā)現(xiàn)主要影響因素，為企業(yè)的綜合評價提供可信度和真實性。

（4）有效原則：內(nèi)部控制評價體系能夠準(zhǔn)確的反應(yīng)出企業(yè)內(nèi)部重要崗位之間的控制關(guān)系，企業(yè)的內(nèi)部控制制度要有效的對相關(guān)崗位關(guān)鍵人員進行約束，保障企業(yè)正常運行。

（5）適用原則：構(gòu)建內(nèi)部控制評價體系要考慮到企業(yè)的實際情況，必須要適用于評價人員對內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)的理解能力，以便于內(nèi)部控制評價的正常操作。

三、分析中小企業(yè)內(nèi)部控制評價體系的主要內(nèi)容

隨著社會的不斷發(fā)展，目前中小企業(yè)已經(jīng)逐漸成為市場發(fā)展的主體，企業(yè)的權(quán)利和義務(wù)也在逐步走向正規(guī)化管理，在社會經(jīng)濟管理中發(fā)揮著越來越重要作用。企業(yè)的社會環(huán)境、企業(yè)文化、經(jīng)營理念等因素都將納入到內(nèi)部控制評價體系的范圍中來進行參考，主要內(nèi)容有以下幾個方面

1.內(nèi)部控制環(huán)境方面

企業(yè)內(nèi)部控制評價的環(huán)境要素包括了價值觀、鼓勵和引導(dǎo)機制，對員工的精神和能力進行指導(dǎo)等方面的內(nèi)容，內(nèi)部控制評價的主要問題就是企業(yè)的管理者要充分表述內(nèi)部控制評價內(nèi)容的完整性，使企業(yè)的員工具有自覺的控制覺悟和態(tài)度，尤其是企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)者，必須要積極的進行控制評價，保證員工的自身能力和個人責(zé)任相互匹配。

2.內(nèi)部控制活動方面

企業(yè)構(gòu)建內(nèi)部控制活動是企業(yè)管理者為了實現(xiàn)經(jīng)營管理目標(biāo)，實施內(nèi)部控制管理指令指導(dǎo)員工進行活動來化解風(fēng)險，其中包括一些高層檢查，權(quán)責(zé)分離、控制實物等，在進行控制活動的過程中，企業(yè)的管理者必須要時刻關(guān)注控制和風(fēng)險評估的聯(lián)系，實施適當(dāng)?shù)目刂菩问?，才能有效的幫助企業(yè)化解風(fēng)險。

3.內(nèi)部控制監(jiān)督方面

是指企業(yè)內(nèi)部控制的管理者對內(nèi)部控制部門的再監(jiān)督，雙層監(jiān)督評審可以是持續(xù)進行或單獨進行，也可以是兩者結(jié)合同時進行，這需要根據(jù)企業(yè)的實際情況進行調(diào)整和完善。

四、分析目前在構(gòu)建中小企業(yè)內(nèi)部控制評價體系的過程中出現(xiàn)的問題

1.主體模糊

理論上內(nèi)部控制評價是需要通過董事會中的內(nèi)部審計委員會來執(zhí)行的，而在實際生活中，有一些企業(yè)沒有正規(guī)的內(nèi)部審計委員會，大多數(shù)的上市公司雖然設(shè)立了專門的審計部門，但是還是缺乏獨立性，有些隸屬于企業(yè)的董事會，有些隸屬于企業(yè)的財務(wù)部，沒有明確的主體。

2.范圍較窄

企業(yè)只是單純的重視內(nèi)部表面控制活動，而忽視了內(nèi)部控制活動的根本問題，企業(yè)仍然只關(guān)注管理，而不去考慮實際治理情況，嚴(yán)重局限了內(nèi)部控制評價體系的作用。

3.制度不完善

企業(yè)根據(jù)國家的規(guī)定制定了一系列關(guān)于內(nèi)部控制評價的制度條文，但是大多數(shù)企業(yè)只是注重編寫制度文字，而忽視了實際的評價情況，編寫的制度文件也只是應(yīng)付相關(guān)部門的檢查，這種情況嚴(yán)重忽略了制度的嚴(yán)肅性。另外還有一些審計人員是企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)，其自身的經(jīng)濟利益由企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者直接決定，這就導(dǎo)致一些審計人員無法行使自己的權(quán)利，如果以強硬的態(tài)度進行監(jiān)督，只會受到這些審計人員的打壓報復(fù)，導(dǎo)致審計監(jiān)督這項工作無法順利進行下去。

五、探析如何構(gòu)建和完善中小企業(yè)的控制評價體系

1.建立科學(xué)合理的中小企業(yè)組織架構(gòu)

科學(xué)合理的中小企業(yè)組織架構(gòu)，是從根本上保證會計內(nèi)部控制制度的有效執(zhí)行，避免會計內(nèi)部控制制度被架空。而要建立科學(xué)合理的中小企業(yè)組織架構(gòu)首先要權(quán)衡好領(lǐng)導(dǎo)層、監(jiān)督層、管理層、執(zhí)行層的具體定位。另外，制度的制定只是第一步，更重要的是落到實處。

2.建立有效溝通的內(nèi)部信息系統(tǒng)

努力實行集約化管理，強化機構(gòu)整合力度，建立有效溝通的內(nèi)部信息系統(tǒng)是中小企業(yè)會計內(nèi)部控制的有力支撐點。建立全面系統(tǒng)的預(yù)算體系是提高企業(yè)信息化水平的基礎(chǔ)，對預(yù)算的具體細節(jié)進行詳細跟蹤和監(jiān)督，并及時反饋給相關(guān)部門，以便實現(xiàn)對項目資金的統(tǒng)一管理、有效監(jiān)控，盡量達到投入、產(chǎn)出及收益的均衡。同時，更應(yīng)該積極正確的開發(fā)與引進先進的企業(yè)會計內(nèi)控信息系統(tǒng)，整合各部門現(xiàn)有及開發(fā)的資源，建立項目管理操作平臺，減少信息流通環(huán)節(jié)，盡量保持信息的真實性、精準(zhǔn)性。發(fā)揮企業(yè)會計內(nèi)部控制應(yīng)有的作用，使企業(yè)在綠色通道上健康發(fā)展。

3.中小企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格各個部門審核流程及執(zhí)行力度

中小企業(yè)應(yīng)建立以“量化預(yù)算、嚴(yán)格審核、分層確認、力度執(zhí)行”的原則，去提高企業(yè)會計內(nèi)部控制制度的效率和效果。具體實施應(yīng)該首先有專業(yè)的團隊去掌握大體的流程，其次有相關(guān)負責(zé)的部門去重點審核確認，再次請專家團隊審查疑難細節(jié)，最后組織各層負責(zé)人進行不定項抽查，保證會計文件條款與實際工作接軌運行。此外，后期各部門的執(zhí)行力度必須到位，做到項目流程步步緊跟，有序進行，避免工作拖沓。

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【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制；評價指標(biāo)體系；定量指標(biāo)；定性指標(biāo)

根據(jù)我國現(xiàn)行《企業(yè)內(nèi)部控制基本活動規(guī)范》的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)必須在董事會下組織建立審計委員會。審計委員會主要工作是審查企業(yè)內(nèi)部控制，并監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部控制的實行以及內(nèi)部控制的自我評價概況，協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部控制的審計和其他相關(guān)事宜。加強企業(yè)的內(nèi)部控制對于加強企業(yè)的經(jīng)營管理，防止企業(yè)內(nèi)部控制偏差具有十分積極的作用。而要使企業(yè)內(nèi)部控制得以有效進行，則必須對內(nèi)部控制活動進行科學(xué)合理的評價。恰當(dāng)?shù)膬?nèi)部控制評價能夠使企業(yè)的經(jīng)營者和管理者對企業(yè)內(nèi)部控制效果的好壞有一個充分的認識，借以明確企業(yè)內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié)，并加強對薄弱環(huán)節(jié)的控制和改善。我國雖然出臺了相關(guān)的內(nèi)部控制基本活動規(guī)范，但這些規(guī)范并未得到有效的執(zhí)行，因此，我國企業(yè)必須嚴(yán)格遵循相關(guān)規(guī)定，建立規(guī)范的內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系，以保證企業(yè)內(nèi)部控制活動的有效進行。

一、構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系應(yīng)遵循的原則

在建立企業(yè)內(nèi)部控制指標(biāo)評價體系的時候，必須遵循一定的原則，具體而言，這些原則如下：

（一）服務(wù)于企業(yè)戰(zhàn)略

企業(yè)的內(nèi)部控制評價活動是企業(yè)內(nèi)部控制五要素中必不可少的部分，是企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計合理性和內(nèi)部控制活動執(zhí)行有效性的重要保障。企業(yè)的內(nèi)部控制評價活動必須服從于企業(yè)整體的戰(zhàn)略目標(biāo)，通過內(nèi)部控制評價活動，對內(nèi)部控制設(shè)計合理性和執(zhí)行的有效性進行評價，提出改進建議，增強企業(yè)內(nèi)部控制的活力，實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制的良性循環(huán)，保證企業(yè)整體經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)。

（二）評價方式多樣化原則

企業(yè)內(nèi)部控制活動是一個綜合的系統(tǒng)過程，涉及到多個方面，僅靠單一的評價活動，難以對內(nèi)部控制活動的各個方面進行綜合評價，因此必須采用多樣化的評價活動，以保證評價結(jié)果的客觀公正。注重評價方式的多樣化，一是要求日常評價與專項評價相結(jié)合，日常評價主要是對企業(yè)內(nèi)部控制活動進行長期的、持續(xù)的評價和檢查，而專項評價活動則是在企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境有較大變化的時候，對企業(yè)內(nèi)部控制的某一或某些特定方面進行評價和檢查。二是堅持定期評價和不定期評價相結(jié)合，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)內(nèi)部控制活動的設(shè)計和執(zhí)行情況，定期對內(nèi)部控制活動進行評價，出具評價報告，當(dāng)企業(yè)總體戰(zhàn)略、經(jīng)營業(yè)務(wù)、組織結(jié)構(gòu)等發(fā)生重大變化或者企業(yè)經(jīng)營外部環(huán)境發(fā)生重大變化、經(jīng)營風(fēng)險增大的時候，企業(yè)可以對內(nèi)部控制活動進行不定期評價。三是要堅持事前評價、事中評價和事后評價相結(jié)合的原則，事前評價主要是對企業(yè)內(nèi)部控制活動設(shè)計好但尚未付諸實施環(huán)節(jié)進行的評價，事中評價主要是對內(nèi)部控制活動運行的過程進行評價，而事后的評價則是對企業(yè)內(nèi)部控制活動運行的效果進行評價，企業(yè)內(nèi)部控制活動是持續(xù)的過程，單就某一環(huán)節(jié)進行評價有其片面性，將事前評價、事中評價與事后評價相結(jié)合，可以更好地發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制活動的不足，通過分析和總結(jié)，不斷完善企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計的合理性和執(zhí)行的有效性。

（三）層層把關(guān)原則

作為企業(yè)內(nèi)部控制活動的最后一道防線，內(nèi)部控制評價活動必須層層把關(guān)?？刂茍?zhí)行部門要把好自我評價關(guān)，內(nèi)部審計部門要把好獨立評價關(guān)，企業(yè)的外部部門要把好外部評價關(guān)。只有這樣層層把關(guān)，內(nèi)部控制評價活動才能有效進行，不同環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制活動都得到客觀評價，有利于保證內(nèi)部控制活動的整體效果。

（四）經(jīng)濟效益原則

企業(yè)的任何經(jīng)營管理活動都必須考慮成本效益原則，內(nèi)部控制評價活動也不例外。企業(yè)不能為了內(nèi)部控制評價活動而評價，而應(yīng)該在堅持評價活動成本最小化的前提下實現(xiàn)收益的最大化。企業(yè)內(nèi)部審計應(yīng)該在明確評價目標(biāo)、達到評價效果的前提下，根據(jù)企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的調(diào)整、經(jīng)營環(huán)境的變化、業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r以及實際風(fēng)險水平等因素確定評價的方式、范圍、程序和頻率等等，努力降低企業(yè)內(nèi)部控制評價的成本，并提高評價的效益。

二、企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系的基本內(nèi)容

企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系主要包括以下三個方面的內(nèi)容：

（一）評價主體

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》中的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)可以將組織和實施內(nèi)部控制評價工作的權(quán)利交由內(nèi)部審計稽查部門，由該部門全權(quán)負責(zé)。之所以內(nèi)部審計稽查部門是評價主體部門，是因為內(nèi)部審計稽查部門是企業(yè)內(nèi)部獨立設(shè)置的部門，有著較強的獨立性，同時該部門工作人員專業(yè)勝任能力較強，不僅對企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)經(jīng)營狀況較為了解，而且熟悉風(fēng)險管理，因此，該部門是企業(yè)內(nèi)部最適宜充當(dāng)內(nèi)部控制評價主體的部門。

（二）評價依據(jù)

企業(yè)對內(nèi)部控制活動進行評價的時候，需要有一定的依據(jù)。在我國，實施內(nèi)部控制評價活動的主要依據(jù)是我國內(nèi)部審計協(xié)會于2003年4月12日頒布的《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第5號——內(nèi)部控制審計》，該準(zhǔn)則為企業(yè)內(nèi)部控制評價活動提供了法律依據(jù)，能夠保證內(nèi)部控制活動的有效進行。

（三）評價內(nèi)容

企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系的評價內(nèi)容主要涉及兩個方面，一是評價企業(yè)內(nèi)部控制體系的設(shè)計是否有效，主要評價與實現(xiàn)企業(yè)總體戰(zhàn)略相關(guān)的內(nèi)部控制要素是否存在以及體系本身的設(shè)計是否合理。二是評價體系的運行是否有效，主要評價企業(yè)的內(nèi)部控制活動是否按照相關(guān)規(guī)定進行，企業(yè)的內(nèi)部控制設(shè)計是否付諸實施。

三、內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系的指標(biāo)

在內(nèi)部控制具體指標(biāo)體系中，需要采用多樣化的指標(biāo)，單一的定量指標(biāo)或定性指標(biāo)都難以達到預(yù)期效果，因此必須堅持定量指標(biāo)與定性指標(biāo)相結(jié)合的指標(biāo)評價體系。對于定量指標(biāo)，主要選取具有代表性的財務(wù)指標(biāo)，對于定性指標(biāo)，則主要選取COSO報告對內(nèi)控五要素的劃分，結(jié)合現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)的特點，分別選取針對內(nèi)控要素的具體評價指標(biāo)。

（一）定量指標(biāo)

采用經(jīng)營活動中的財務(wù)指標(biāo)能夠在一定程度上反映企業(yè)內(nèi)部控制活動的有效性，具體的財務(wù)類指標(biāo)包括以下幾個方面：

1.盈利能力指標(biāo)

企業(yè)凈資產(chǎn)的收益率=凈利潤÷凈資產(chǎn)

該指標(biāo)能夠在一定程度上反映公司所有者的權(quán)益報酬率，綜合性和參考性較強，能夠反映企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)達成程度。

銷售凈利率=凈利潤÷銷售收入

該指標(biāo)代表每一元銷售收入所能產(chǎn)生的利潤，能夠反映企業(yè)銷售總額的收益水平。

2.營運能力指標(biāo)

總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率=銷售收入÷平均資產(chǎn)總額

該指標(biāo)反映的是企業(yè)資產(chǎn)總額周轉(zhuǎn)的速度，它是經(jīng)過經(jīng)營效率來考察企業(yè)內(nèi)部控制的效果指標(biāo)。

3.償債能力指標(biāo)

權(quán)益乘數(shù)=總資產(chǎn)÷所有者權(quán)益

該指標(biāo)能夠反映企業(yè)的負債能力和程度，權(quán)益乘數(shù)和負債程度成正比。

4.發(fā)展能力指標(biāo)

營業(yè)收入增長率=本年營業(yè)收入增長額÷上年營業(yè)收入總額

該指標(biāo)可以反映企業(yè)的經(jīng)營狀況以及市場的占有能力，并預(yù)測企業(yè)的經(jīng)營趨勢，可以用來評價與企業(yè)發(fā)展能力相關(guān)的內(nèi)部控制。

資本積累率=本年所有者權(quán)益增長額÷年初所有者權(quán)益

該指標(biāo)反映了企業(yè)的資本積累狀況，能夠展示企業(yè)發(fā)展的潛力，可以用來評價與發(fā)展能力有關(guān)的內(nèi)部控制。

（二）定性指標(biāo)

定性指標(biāo)主要包括以下方面的內(nèi)容：

1.內(nèi)部控制環(huán)境評價指標(biāo)

內(nèi)部控制環(huán)境評價主要是評價企業(yè)實施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)和條件，反映的是企業(yè)未來執(zhí)行內(nèi)部控制的能力，評價的主要內(nèi)容涉及公司治理結(jié)構(gòu)、企業(yè)文化、機構(gòu)設(shè)置等方面的內(nèi)容。內(nèi)部控制環(huán)境評價的重點是設(shè)置董事會和監(jiān)事會的人員構(gòu)成情況、董事會和監(jiān)事會職責(zé)履行情況、公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)、公司的經(jīng)營理念、管理者的品行與操守、對管理者的激勵制度建設(shè)等評價指標(biāo)。

2.風(fēng)險評估評價指標(biāo)

評價企業(yè)的風(fēng)險評估活動，主要考察企業(yè)是否準(zhǔn)確識別了與企業(yè)總體戰(zhàn)略相關(guān)的內(nèi)部風(fēng)險和外部風(fēng)險。應(yīng)該重點從企業(yè)人力資源、投融資活動、自主創(chuàng)新和財務(wù)安全等方面設(shè)置指標(biāo)，來評價企業(yè)是否識別了主要風(fēng)險并衡量企業(yè)對各風(fēng)險的承受能力。

3.控制活動評價指標(biāo)

控制活動評價主要評估企業(yè)是否結(jié)合風(fēng)險評估的結(jié)果，通過各種方式和手段來降低風(fēng)險并減輕其帶來的損失?？刂苹顒釉u價涉及的指標(biāo)包括不相容的職位是否分離、授權(quán)審批制度是否健全有效、會計系統(tǒng)是否真實完整等方面建立指標(biāo)體系。

4.信息與溝通評價指標(biāo)

信息與溝通評價指標(biāo)主要考察企業(yè)是否建立了信息與溝通制度，明確了內(nèi)部控制相關(guān)信息的收集、處理和傳遞的程序。主要的評價指標(biāo)包括：企業(yè)獲取內(nèi)部信息和外部信息是否充分、信息傳遞渠道是否暢通、信息處理是否及時準(zhǔn)確、信息系統(tǒng)是否穩(wěn)定安全運行、員工意見是否得到充分反映、是否建立了反舞弊機制等。

5.監(jiān)督控制評價指標(biāo)

監(jiān)督控制評價主要是考察企業(yè)是否建立了內(nèi)部控制監(jiān)督制度，明確相關(guān)機構(gòu)在內(nèi)部監(jiān)督中的職責(zé)，規(guī)范了內(nèi)部監(jiān)督的程序、方法和要求。主要的評價指標(biāo)包括：預(yù)算的制定及修改程序是否健全有效、是否建立了預(yù)算執(zhí)行評價和考核制度、內(nèi)部審計機構(gòu)的隸屬關(guān)系、高管層對于內(nèi)部審計工作的重視程度、內(nèi)部審計人員的素質(zhì)等。

四、企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)的運用

（一）定性指標(biāo)的評價

（二）定量指標(biāo)的評價

1.建立內(nèi)部控制定量評價模型。相關(guān)模型較多，很多模型過于復(fù)雜，一種比較簡單的內(nèi)部控制定量評價模型是財務(wù)綜合預(yù)警模型，其計算公式如下：

2.確定指標(biāo)權(quán)重。在計算定量評價結(jié)果的時候，也必須確定指標(biāo)權(quán)重，指標(biāo)權(quán)重可以由政府或行業(yè)管理部門定期測算公布，當(dāng)然相應(yīng)企業(yè)可以結(jié)合行業(yè)特點和自身實際情況進行調(diào)整。本文根據(jù)歷史經(jīng)驗和粗略估算，所確定的各指標(biāo)權(quán)重如下：盈利能力指標(biāo)所占權(quán)重為0.55，營運能力、償債能力和發(fā)展能力指標(biāo)權(quán)重均為為0.15。

（三）對定性評價和定量評價結(jié)果進行綜合

在計算出來了定性指標(biāo)結(jié)果和定量指標(biāo)結(jié)果之后，就必須根據(jù)它們在整個指標(biāo)體系中的重要程度，確定二者各自的權(quán)重p和q，再結(jié)合二者的具體得分X和Y，就可以計算出最終的內(nèi)部控制評價綜合得分Z。

（四）確定評價結(jié)果等級

計算出來了內(nèi)部控制評價綜合得分之后，還可以根據(jù)最終結(jié)果的高低對其分等級，例如可以將最終結(jié)果大于0.8的劃分為一等，將最終結(jié)果在0.6-0.8之間的劃分為二等，而將得分低于0.6的歸為三等。

五、總結(jié)

對企業(yè)內(nèi)部控制進行評價對企業(yè)來說比較重要，確定企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系是一項較為復(fù)雜且技術(shù)含量較高的工作，以上提供了一般的確定具體指標(biāo)項并計算最終內(nèi)部控制得分的方法。這一計算方法具有普遍適用性，但各個不同企業(yè)在使用這種方法的時候，也必須根據(jù)行業(yè)特點、并結(jié)合企業(yè)實際情況，對具體指標(biāo)和權(quán)重進行一定的調(diào)整，從而使評價活動更具針對性，這樣計算出來的結(jié)果對企業(yè)的參考價值也才會更大。

參考文獻

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篇3

[關(guān)鍵詞]內(nèi)部審計　內(nèi)部控制　角色定位

一、內(nèi)部審計與內(nèi)部控制評價的耦合關(guān)系

(一)內(nèi)部控制評價是內(nèi)部審計的執(zhí)行秘訣

內(nèi)部審計常被簡單地認為是查錯糾弊，局限在單一的財務(wù)領(lǐng)域。事實上，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制是相伴而生的，內(nèi)部審計首先要保證和評價的就是內(nèi)部控制的有效性，一旦內(nèi)部控制失效，財務(wù)報告的可靠性就無從談起。各方對內(nèi)部審計的定義足以體現(xiàn)這一點?，F(xiàn)代內(nèi)部審計之父索耶(1990)認為，內(nèi)部審計是對組織中各類業(yè)務(wù)和控制進行獨立評價，以確定是否遵循公認的方針和程序，是否符合規(guī)定和標(biāo)準(zhǔn)，是否有效和經(jīng)濟地使用各種資源，是否正在實現(xiàn)組織的目標(biāo)。我國內(nèi)部審計協(xié)會在2003年6月的《內(nèi)部審計準(zhǔn)則》中指出，內(nèi)部審計是組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進組織目標(biāo)的實現(xiàn)。國際內(nèi)部審計師協(xié)會(IIA)在最新的內(nèi)部審計定義中，將內(nèi)部審計的職能定位為確認和咨詢。從字面上看，與“監(jiān)督和評價”有差異，但實際上是“監(jiān)督和評價”的延伸。可見，監(jiān)督、評價和改善內(nèi)部控制是內(nèi)部審計的基本職責(zé)。

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》(以下簡稱“指引”)，在內(nèi)部控制評價中，內(nèi)部審計關(guān)心的并非僅是內(nèi)部會計控制，而應(yīng)擴展為廣義控制，要與特定的社會及組織文化聯(lián)系起來。因此，“內(nèi)部審計人員評價組織機構(gòu)各專門領(lǐng)域的內(nèi)部控制的技能是他們滲透到組織中的敲門磚”(Moeller，2006)，其中最具代表性的技術(shù)手段是內(nèi)部控制自我評估。在國際內(nèi)部審計師協(xié)會(IIA)2002年的調(diào)查中，內(nèi)部控制自我評估被列作“當(dāng)前內(nèi)部審計最佳實務(wù)”中的第2位，在“未來將愈加重要的實務(wù)”中排名第1。我國內(nèi)部審計協(xié)會專門制定了《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第21號――內(nèi)部審計的控制自我評估法》，指導(dǎo)內(nèi)部審計人員如何運用控制自我評估法進行內(nèi)部控制評價。

(二)內(nèi)部審計執(zhí)行內(nèi)部控制評價更具權(quán)威性

按照指引，董事會承擔(dān)內(nèi)部控制評價的責(zé)任，企業(yè)根據(jù)自身需要，可以授權(quán)內(nèi)部審計部門負責(zé)內(nèi)部控制評價的具體組織實施工作，也可以委托外部審計師進行內(nèi)部控制評價。考慮到獨立性和審計經(jīng)驗，許多企業(yè)在很大程度上會聘請外部審計師為其進行內(nèi)部控制評價。但從實踐來看，內(nèi)部審計主導(dǎo)的內(nèi)部控制評價更全面，提出的建議更適合本企業(yè)行業(yè)特點，整體上更具權(quán)威性。

一是內(nèi)部審計置身于組織內(nèi)控環(huán)境中，具有敏銳的觀察力，隨時能夠洞察控制的缺陷，及時開展日常評價和專項評價等特點，其結(jié)果是主動的、積極的、深入的，而外部審計師根據(jù)合同的約定提供定期服務(wù)，對企業(yè)缺乏系統(tǒng)、全面的了解，內(nèi)容具有滯后性，其結(jié)果是被動的、消極的、表面的；二是內(nèi)審人員是組織的雇員，又是其他成員的同事和朋友，更易取得他們的信任與合作，特別在評價包括控制氛圍、職業(yè)道德、誠實品質(zhì)、勝任能力等“軟控制”方面，可以進行無芥蒂溝通，從中發(fā)現(xiàn)隱藏在不同層面的控制弱點，而外部審計師無法卸除組織成員的防范和戒備之心，涉及“軟控制”的評價多半會流于形式，浮于表面；三是內(nèi)部審計作為組織的內(nèi)部成員，其工資、福利、個人價值實現(xiàn)等都與組織息息相關(guān)，為實現(xiàn)組織的價值增值，獲得組織和其他成員的認可，他們有著強烈的責(zé)任感，會更積極地履行職責(zé)，提出適合企業(yè)實際情況的解決方案，而外部審計師獨立于組織之外，出于審計風(fēng)險、成本效益等考慮，往往對與會計信息內(nèi)容相關(guān)的內(nèi)部控制給予更多的關(guān)注，對無法深入的地方只能套用通行的內(nèi)部控制框架或標(biāo)準(zhǔn)，從而評價效率和效果不盡如人意。

(三)內(nèi)部審計與內(nèi)部控制評價成果可相互利用

內(nèi)部審計與內(nèi)部控制評價是兩個獨立的活動，但不是相互割裂開來的，兩者在技術(shù)層面和實務(wù)工作中運用的許多方法是相同的，部分工作內(nèi)容是相似的。在常規(guī)審前調(diào)查階段，內(nèi)部審計人員通常會關(guān)注企業(yè)的內(nèi)部控制狀況，如：環(huán)境控制、業(yè)務(wù)控制、資金管理控制、會計系統(tǒng)控制、內(nèi)部稽核控制、信息系統(tǒng)控制等，通過查找內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)，確定審計重點，這些關(guān)注的內(nèi)容也是內(nèi)部控制評價的主要內(nèi)容；在現(xiàn)場審計時，內(nèi)部審計人員會運用詢問、觀察、抽樣等方法對內(nèi)部控制進行測試，以發(fā)現(xiàn)審計線索，這些審計方法在內(nèi)部控制評價中也廣泛運用?？梢哉f，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制評價之間的相互作用是貫穿于各自工作的始終。因此，兩者的工作成果也是可以相互利用和融合的。

內(nèi)部控制評價中一部分內(nèi)容可以借助全年常規(guī)審計項目的結(jié)果，匯總、分析其中涉及內(nèi)部控制的內(nèi)容，對內(nèi)部控制作出評價。尤其是大的集團公司，可以利用這種形式的內(nèi)部控制評價方式對下屬分(子)公司的內(nèi)部控制進行檢查評價。同樣，專項的內(nèi)部控制評價是分步驟、有計劃地對企業(yè)各部門、各環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制進行全面測試，覆蓋面比內(nèi)部審計更廣、更深，內(nèi)部審計可以直接對評價中注意到的高風(fēng)險和非正常項目進行復(fù)核來確定審計工作目標(biāo)，從而減少審計所需收集信息的時間和審計所需執(zhí)行的驗證程序，提高審計效率。

二、內(nèi)部審計在內(nèi)部控制評價中的角色定位

隨著外部環(huán)境競爭的加劇和內(nèi)部管理的強化，企業(yè)內(nèi)部控制體系日益復(fù)雜，評價內(nèi)部控制的內(nèi)容由最初的內(nèi)部牽制措施擴展為內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等5大要素。如果僅依靠內(nèi)部審計單一力量檢查單據(jù)、實施符合性測試程序是遠遠不夠的。內(nèi)部控制評價的主體應(yīng)當(dāng)多元化，應(yīng)形成由董事會總體負責(zé)、監(jiān)事會和審計委員會負責(zé)監(jiān)督、全體員工共同參與的多層次評價體系。那么，內(nèi)部審計在整個評價過程中應(yīng)如何定位呢?許多研究文獻表明，內(nèi)部審計承擔(dān)的應(yīng)是引導(dǎo)者的角色。由此引申，筆者認為，內(nèi)部審計在評價活動的不同階段，其角色定位應(yīng)各有側(cè)重。

(一)在評價準(zhǔn)備階段，做一名示范者和營銷者

內(nèi)部審計本身是內(nèi)部控制系統(tǒng)的一部分，在組織評價其他控制時，其自身建設(shè)的好壞往往會被其他成員所關(guān)注，進而影響他們對內(nèi)部審計的信任度和參與內(nèi)部控制評價的積極性。在實施內(nèi)控評價之前，內(nèi)部審計應(yīng)加強自身建設(shè)，為其他成員做出示范和榜樣。一是提高自身專業(yè)勝任能力。通過參加內(nèi)控培訓(xùn)和自身學(xué)習(xí)，了解國際、國內(nèi)評價工作的發(fā)展趨勢和先進方法，能夠運用風(fēng)險管理流程制定評估計劃，借助信息技術(shù)手段識別、分析和監(jiān)測風(fēng)險，在實

踐活動中不斷探索和創(chuàng)新內(nèi)控評價的新思路和新方法。二是完善內(nèi)部審計的制度建設(shè)。合格的內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)建立良好的內(nèi)審制度，如內(nèi)部審計章程、內(nèi)部審計手冊、內(nèi)控評價辦法等，使內(nèi)審工作向規(guī)范化、科學(xué)化的方向發(fā)展。三是規(guī)范工作底稿格式。盡可能設(shè)計和使用統(tǒng)一的工作底稿，以確定不同成員進行評價工作的標(biāo)準(zhǔn)，也便于后續(xù)整理匯總工作的開展。這樣，既可以起到以身作則的作用，也為今后的評價工作質(zhì)量提供保證，得到其他部門的尊重。

內(nèi)部審計在做好自身建設(shè)的同時，還應(yīng)當(dāng)積極營銷內(nèi)部控制的新理念和內(nèi)控評價的先進方法，如：在公司內(nèi)部局域網(wǎng)開辟專欄、發(fā)放內(nèi)控宣傳手冊、召開動員培訓(xùn)大會等，通過傳播內(nèi)控評價知識，讓企業(yè)所有成員了解內(nèi)控體系的精髓和實施內(nèi)控評價的目的、內(nèi)容及程序，取得管理層和基層員工的支持，為內(nèi)部控制評價的順利開展打好基礎(chǔ)。

(二)在實施評價階段，做一名引導(dǎo)者和記錄者

眾所周知，內(nèi)控體系是個復(fù)雜的系統(tǒng)工程，涉及各個層面和環(huán)節(jié)，是全員參與和全員控制的。要對控制的硬性和柔性部分進行有效衡量，每個參與作業(yè)的人應(yīng)當(dāng)最有發(fā)言權(quán)。目前西方發(fā)達國家廣泛運用和我國積極推行的內(nèi)部控制自我評價法就充分體現(xiàn)了這一點。內(nèi)部控制自我評價法是由組織的全體成員共同參與，集體討論，提出最佳改進措施的運營程序。內(nèi)部審計憑借對控制評價概念的深厚知識和熟悉的組織營運作業(yè)流程，在此過程中擔(dān)任引導(dǎo)者的角色。

1　內(nèi)部審計人員與被評價單位管理人員組成小組，與公司高級管理層進行訪談，確定本次評價的范圍和重點。之后，小組成員運用調(diào)查問卷和訪談關(guān)鍵崗位員工的方式了解業(yè)務(wù)流程、控制環(huán)境，在內(nèi)部審計的指導(dǎo)下，進行必要的穿行測試和分析性復(fù)核，初步確定中、高風(fēng)險區(qū)，作為下一步研討的重點。

2　召集與評價主題有關(guān)的人員參加研討會。在會上，內(nèi)部審計一方面要營造相互信任的氣氛，引導(dǎo)與會人員坦率、自由地交流，同時進行啟發(fā)性提問，鼓勵較沉默的參與者發(fā)言，避免讓較多話者壟斷整個局面；另一方面要在每一階段進行小結(jié)，使與會者明白討論到了什么樣的程度，哪些問題清楚了，哪些問題尚無定論等，確保有系統(tǒng)地討論，深入問題的核心。在進行訪談和研討會時，內(nèi)部審計人員應(yīng)耐心聆聽，記錄所有訪談對話和參與者的討論，并與書面調(diào)查問卷、測試取得的書面材料一起整理形成工作底稿，作為內(nèi)控評價的證據(jù)文件，以支持評價結(jié)果。

(三)在形成評價意見階段，做一名協(xié)調(diào)者和撰寫者

全員參與內(nèi)控評價可以使組織的內(nèi)控整體意識得到加強，改善內(nèi)部控制環(huán)境。但不同的管理人員對內(nèi)部控制發(fā)表意見通常是從自身角度出發(fā)，以控制自身風(fēng)險最低為標(biāo)準(zhǔn)，較少考慮內(nèi)控的整體有效性和成本效益性，以致不可避免地出現(xiàn)與組織其他部門或人員意見相左的情況。此時需要內(nèi)部審計進行協(xié)調(diào)，從組織層面考慮整體的評價意見，并及時與高級管理層溝通和匯報。

內(nèi)部控制是否有效，一般是根據(jù)現(xiàn)有的內(nèi)部控制框架來判斷組織的內(nèi)部控制設(shè)計和運行是否存在實質(zhì)性漏洞。也就是說，內(nèi)部控制的5大要素都應(yīng)該滿足框架要求才能得出控制有效的結(jié)論，但采用這種簡單的一一對應(yīng)方法勢必會造成評價結(jié)論的偏差。實質(zhì)上，內(nèi)部控制的組成要素之間本身就具有相互補充和滲透的關(guān)系，存在著某種程度的平衡，如果把每一個控制環(huán)節(jié)都做得很完美，提供絕對保證的內(nèi)部控制系統(tǒng)而并非最優(yōu)的控制系統(tǒng)，往往會形成過度控制，導(dǎo)致不必要的額外成本支出。相反，恰恰是多個效果有限的控制在一起，就可以達到滿意的效果。因此，內(nèi)部審計在形成評價意見時，應(yīng)進行綜合分析，協(xié)調(diào)各方意見，促成雙方達成共識，站在組織的高度上，評價內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計的完整性和運行的有效性，既要指出控制中的“空白點”和“風(fēng)險點”，又要指出在控制目標(biāo)實現(xiàn)提供合理保證的前提下是否存在冗余節(jié)點。

內(nèi)部審計根據(jù)評價過程中的工作底稿和評價小組對內(nèi)控缺陷進行的主客觀評分和評級，填寫《內(nèi)部控制缺陷清單》，顯示評價結(jié)果和依據(jù)，據(jù)此撰寫評價意見，并將建議事項發(fā)展為改善措施計劃，最終形成自我評價結(jié)果。內(nèi)部審計可以結(jié)合內(nèi)部控制評價的特點，在以報告形式為主的前提下，適當(dāng)補充其他表現(xiàn)形式，如使用流程圖形式，以便更直觀地揭示內(nèi)控缺陷點；也可用圖文并茂的形式編寫《內(nèi)部控制案例集》，在系統(tǒng)內(nèi)展示評價成果，提高風(fēng)險控制意識。

(四)在整改落實階段，做一名督促者和再評價者

內(nèi)部控制評價不是階段性工作，是連續(xù)的循環(huán)往復(fù)的過程，需要經(jīng)歷評價、整改、再評價，以實現(xiàn)自我完善。內(nèi)部審計人員作為組織中獨立的監(jiān)督機構(gòu)，在評價意見落實階段，無疑是整改的督促者，同時對內(nèi)部控制是否持續(xù)有效也需做好再評價工作。

在實行整改監(jiān)督時，監(jiān)督的方式應(yīng)當(dāng)多樣化。一是根據(jù)內(nèi)部控制評價結(jié)果建立分層次的整改監(jiān)督計劃，對控制風(fēng)險較高的控制缺陷，在整改期結(jié)束時立即進行實地調(diào)查，并在今后的一段時期內(nèi)每月進行測試，以驗證其有效性；對控制風(fēng)險中等的控制缺陷?？刹捎门c日常審計合并追蹤的方式進行后續(xù)監(jiān)督；對控制風(fēng)險較低的控制缺陷，可采取報送方式取得整改報告和相關(guān)證明材料進行檢查。二是建立評價結(jié)果和整改工作反饋制度。由內(nèi)部審計部門牽頭，與被評價部門或單位一起召開內(nèi)部控制通氣會，將內(nèi)部控制評價結(jié)果告知被評價者；對內(nèi)部控制嚴(yán)密、經(jīng)營效益顯著的單位，進行內(nèi)部控制經(jīng)驗推廣和典型宣傳，使行之有效的內(nèi)部控制手段實現(xiàn)系統(tǒng)內(nèi)共享；對發(fā)現(xiàn)的重大和重要缺陷進行通報，讓大家引以為戒；聽取被評價者對整改工作的意見，掌握整改進度，提出適宜操作的整改建議。三是將內(nèi)部控制評價結(jié)果和整改情況作為內(nèi)部績效考評的重要依據(jù)，增強領(lǐng)導(dǎo)班子對內(nèi)部控制體系建設(shè)的重視程度，進一步完善整改監(jiān)督配套手段，促進傳導(dǎo)整改責(zé)任意識與壓力。

內(nèi)部審計不能存在一勞永逸的觀念。隨著人員、流程、系統(tǒng)和外部環(huán)境的變化，已制定的控制應(yīng)對措施所起的作用會逐漸弱化。因此，內(nèi)部審計要結(jié)合具體實際情況對內(nèi)控評價效果進行再分析和再評價，提醒企業(yè)對已經(jīng)識別的風(fēng)險點要及時更新，對可能隱匿的新風(fēng)險點要重新梳理，通過持續(xù)檢測和反省內(nèi)部控制設(shè)計與運行，不斷消除內(nèi)部控制缺陷，以增強企業(yè)抗風(fēng)險能力。

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篇4

(一)、全面性原則。內(nèi)部控制評價必須遵循全面性原則，即評價其內(nèi)部控制程序利措施是否覆蓋到各個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)、所有部門和崗位，不留死角和空白點，并真正做到相互制約，相互牽制。

(二)、審慎性原則。內(nèi)部控制的目的是有效防范各種經(jīng)營風(fēng)險，對內(nèi)部控制進行評價，就是測試內(nèi)部控制體系能否起到有效地防范、控制和化解風(fēng)險的作用，能否將業(yè)務(wù)過程中各個環(huán)節(jié)存在的風(fēng)險、造成或可能造成的損失控制在最小的范圍之內(nèi)。評價內(nèi)部控制的機制完善性與否是評價銀行是否遵循以防范風(fēng)險、審慎經(jīng)營為出發(fā)點是非常必要的。

(三)、有效性原則。商業(yè)銀行各項經(jīng)營活動必須在符合國家金融方針政策的前提下，在完善的內(nèi)部控制制度監(jiān)督下

具體實施和運作。測度內(nèi)部控制制度能否得到銀行內(nèi)部各部門和所有員工的遵守，針對各項業(yè)務(wù)乃至各項業(yè)務(wù)的每個環(huán)節(jié)制定的內(nèi)部控制措施是否被嚴(yán)格執(zhí)行并真正充分發(fā)揮作用，內(nèi)部控制制度是否具有權(quán)威和有效性，是評價銀行內(nèi)部控制制度的重要原則。

(四)、及時性原則。新設(shè)立的金融機構(gòu)或開辦新業(yè)務(wù)種類，要評價是否及時建章建制及其健全程度，是否預(yù)先制定了有效的風(fēng)險控制措施，單位負責(zé)人是否具有“內(nèi)控優(yōu)先”的思想。

(五)、獨立性原則。即對內(nèi)部控制的檢查、評價應(yīng)獨立于內(nèi)部控制制度的制定部門。

立與完善內(nèi)部控制審計評價機制

根據(jù)中國人民銀行頒發(fā)的《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引》和《中國建設(shè)銀行內(nèi)部審計章程》、《中國建設(shè)銀行內(nèi)部審計準(zhǔn)則》及商業(yè)銀行對內(nèi)部控制評價的客觀要求，筆者認為建立健全商業(yè)銀行內(nèi)部控制審計評價機制主要應(yīng)做好以下幾項工作：

1．建立評價標(biāo)準(zhǔn)。對商業(yè)銀行的內(nèi)部控制系統(tǒng)進行評價，必須有一個評價依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)，將評價依據(jù)與實際存在的內(nèi)部控制制度相對照，才能恰當(dāng)?shù)卦u價它的健全性、完善性、有效性和適應(yīng)性，而這個評價標(biāo)準(zhǔn)就是要建立健全一套適應(yīng)商業(yè)銀行的完善的內(nèi)部控制體系，包括建行內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)的控制、資金交易的風(fēng)險控制、衍生工具的控制、信貸資金風(fēng)險的控制、財務(wù)與會計系統(tǒng)的風(fēng)險控制、授權(quán)授信的控制、計算機信息系統(tǒng)的控制等一系列控制系統(tǒng)。只有建立這樣的評價標(biāo)準(zhǔn)，才能全面體現(xiàn)一個健全完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)所具備的控制環(huán)節(jié)和控制措施，為內(nèi)部審計人員客觀公正地評價內(nèi)

部控制提供一個標(biāo)準(zhǔn)，一個尺度。在建立內(nèi)部控制評價標(biāo)準(zhǔn)的同時，也應(yīng)抓好內(nèi)部審計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的提高，要深入開展對商業(yè)銀行內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況的調(diào)查研究，充分掌握銀行經(jīng)濟活動的規(guī)律，積極探索商業(yè)銀行科學(xué)的業(yè)務(wù)處理程序和工作方法，設(shè)計和制定一套完整的內(nèi)部控制評價制度，并在進行試點的基礎(chǔ)上加以改進和完善，并逐步加以推廣和運用，為開展好商業(yè)銀行內(nèi)部控制審計評價奠定基礎(chǔ)。

2．健全評價體系。健全商業(yè)銀行內(nèi)部控制評價體系主要包括兩個方面，一方面要建立銀行業(yè)務(wù)部門內(nèi)部控制的自我評價，例如財會、信貸、中間業(yè)務(wù)、個人銀行等部門的內(nèi)部控制自我評價，這種評價要以崗位職責(zé)和業(yè)務(wù)操作規(guī)程為中心來自我調(diào)節(jié)利白我完善，是內(nèi)部控制評價的基礎(chǔ)；另一方面要健全商業(yè)銀行內(nèi)部審計部門的監(jiān)管評價，這種評價要以整個銀行內(nèi)部控制系統(tǒng)為評價對象，實施對內(nèi)部控制的再控制，監(jiān)管評價是銀行內(nèi)部控制評價的關(guān)鍵和重點。

3．加強監(jiān)管評價。內(nèi)部審計部門是商業(yè)銀行業(yè)務(wù)綜合管理和評價內(nèi)部控制的職能部門，健全有效的內(nèi)部審計制度和審計體系是商業(yè)銀行加強內(nèi)部控制、防范經(jīng)營風(fēng)險的關(guān)鍵所在。首先要改革內(nèi)部審計體制及監(jiān)管體制，適應(yīng)統(tǒng)一法人體制的需要。在目前商業(yè)銀行統(tǒng)一法人體制尚未健全、全融體系有待完善的情況下，中央銀行考慮金融機構(gòu)現(xiàn)狀，及早成立專門的銀行業(yè)監(jiān)管委員會和內(nèi)審體制改革領(lǐng)導(dǎo)小組，由各家商業(yè)銀行總行參加，負責(zé)制定全國性的金融機構(gòu)監(jiān)管方針政策，為各商業(yè)銀行強化內(nèi)部控制創(chuàng)造良好的宏觀環(huán)境。與此同時，2003年3月4日中華人民共和國審計署令第4號的內(nèi)部審計工作規(guī)定中已明確“設(shè)立內(nèi)部審計機構(gòu)的單位，可以根據(jù)需要設(shè)立審計委員會，配備總審計師”，各商

業(yè)銀行總行和—級分行也要結(jié)合本行工作需要利實際情況成立審訃委員會，同時配備總審計師，研究制定針對本行經(jīng)營風(fēng)險的防范措施和內(nèi)部控制目標(biāo)等重大事項。商業(yè)銀行應(yīng)對所屬機構(gòu)按“下審一級”的要求，對內(nèi)審機構(gòu)進行體制改革，逐步推行金融機構(gòu)在所轄區(qū)域內(nèi)，根據(jù)業(yè)務(wù)量的大小跨區(qū)域設(shè)立審訃辦事處。1999年7月中國建設(shè)銀行根據(jù)國家關(guān)于深化金融體制改革、整頓金融秩序、防范金融風(fēng)險的精神和總行黨委對全行內(nèi)部審計體制改革的要求，吸收國內(nèi)外商業(yè)銀行的成功經(jīng)驗，結(jié)合實際，推出了內(nèi)部審計體制改革，其核心內(nèi)容是建立總行、一級分行分級監(jiān)管，向上一級負責(zé)，上收各基層支行審計人員和審計權(quán)限的相對垂直管理的內(nèi)部審計體制。其次，要抓好商業(yè)銀行加強內(nèi)部控制機制建設(shè)的工作。第二，小國人民銀行下發(fā)的《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引》對銀行內(nèi)部控制的日標(biāo)和原則、內(nèi)部控制的主要內(nèi)容做了比較全面的規(guī)定，并對建立健全內(nèi)部控制制度提出了具體要求。因此，商業(yè)銀行的內(nèi)部審計部門要按照這一內(nèi)部控制指引的要求，制定具體措施認真貫徹落實。第三，要樹立內(nèi)部控制監(jiān)管評價的權(quán)威性。各級行領(lǐng)導(dǎo)要進一步提高對內(nèi)部控制監(jiān)管評價工作的認識和重視程度，為這項工作的開展打好基礎(chǔ)；同時，作為評價主體的內(nèi)部審計部門，應(yīng)以圍繞本行防范和化解金融風(fēng)險、保障銀行體系安全穩(wěn)健運行、提高經(jīng)濟效益為小心積極開展工作，不斷提高監(jiān)督水平和審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，以工作實績樹立起商業(yè)銀行內(nèi)部控制監(jiān)督評價的權(quán)威性。4．應(yīng)具備的評價程序。為使內(nèi)部控制評價與客觀實際能夠有機結(jié)合，以提高評價效果，確保評價質(zhì)量，內(nèi)部控制評價程序應(yīng)按以下四個步驟操作：一是環(huán)境評價。銀行內(nèi)部控

制只有在適當(dāng)?shù)沫h(huán)境下才有可能存在并發(fā)揮作用。對銀行的內(nèi)、外部環(huán)境進行評價，目的就在于了解被評價行管理層的思想和經(jīng)營作風(fēng)，今后發(fā)展目標(biāo)及方向，是否堅持安全性、流動性、效益性相統(tǒng)一的經(jīng)營原則。二是健全評價。主要通過銀行的信貸、授信、財務(wù)、會計、存款、柜臺、計算機、國際業(yè)務(wù)等在各項規(guī)章制度中規(guī)定的關(guān)鍵控制點進行檢查，以此來衡量該行的各業(yè)務(wù)系統(tǒng)的控制程度和過程以及針對各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)設(shè)置的各項控制措施是否健全、完整、有效，并做出準(zhǔn)確公正的判斷和評價，以促進控制目標(biāo)的實現(xiàn)。三是符合計價。即采用——定的方法，測試“健全評價”控制點在實際業(yè)務(wù)活動山的發(fā)生性和實用性。符合評價是確定內(nèi)部控制系統(tǒng)是否充分發(fā)揮作用，其目的在于向進行評價的審計人員提供關(guān)于內(nèi)部控制制度是否充分發(fā)揮作用以及這些控制方法是否得以遵循等方面的依據(jù)。符合評價是內(nèi)部控制評價過程中最核心的部分。四是功能評價。在完成對銀行內(nèi)部關(guān)鍵控制點所作的各種測試后，評價其是否發(fā)揮了應(yīng)有的控制作用或是取得了應(yīng)有的控制效果。

5．完善評價內(nèi)容。結(jié)合實際，概括起來有以下兒個方面：(1)組織保障控制評價。通過對銀行內(nèi)部組織控制系統(tǒng)進行評價，即主要是對授權(quán)、職責(zé)分離和崗位職責(zé)以及人員素質(zhì)的計價，來保證銀行內(nèi)部形成相互聯(lián)系、相互制約的組織體系。(2)業(yè)務(wù)程序控制評價。對各項業(yè)務(wù)處理過程的評價，必須具備環(huán)節(jié)、經(jīng)歷、順序，即對授權(quán)、主辦、核準(zhǔn)、記錄和復(fù)核等環(huán)節(jié)的評價，以保證銀行的各項業(yè)務(wù)活動按規(guī)定的秩序有效地運行。(3)信息質(zhì)量控制計價。通過對銀行的信息系統(tǒng)健全性和科學(xué)性的評分，達到確保銀行信息的全面性、及時性、可靠性利準(zhǔn)確性。(4)內(nèi)部控制審計評價。內(nèi)

部審計控制是內(nèi)部控制制度的特殊組成部分，是商業(yè)銀行內(nèi)部控制系統(tǒng)中對其他各項控制的再控制，通過檢查評價一家銀行內(nèi)部控制制度是否健全、有效，可對其監(jiān)管職能作用發(fā)揮的大小做出判斷和評價。

6．改進評價方法。在對銀行內(nèi)部控制進行評價的過程中，為了快速和高效地了解被評價行的內(nèi)部控制狀況，做出客觀公正的評價，評價人員必須轉(zhuǎn)變或改進落后以及不適應(yīng)現(xiàn)代審計工作的方式方法，掌握和運用適合現(xiàn)代商業(yè)銀行業(yè)務(wù)發(fā)展的專用技術(shù)方法。具體有：

(1)文字描述法。就是通過現(xiàn)場詢問、觀察等手段將了解到的內(nèi)部控制情況用文字形式描述下來的方法，表述其組成控制情況的內(nèi)容，再由審計人員對這個系統(tǒng)的控制情況進行判斷分析，看對控制點的控制措施是否完整，以確定其健全性。

(2)凋查法。內(nèi)部控制調(diào)查表一般是審計人員針對各項具體的控制措施事先擬定一系列問題，并列于設(shè)計好的表格中，然后通過一定的方式填制問卷，請被審計對象的有關(guān)人員回答，從中檢查和分析某項控制措施是否存在，并以此作為評價內(nèi)部控制制度是否健全的依據(jù)。內(nèi)部控制調(diào)查表法好處有利于提高審計工作效率，可有審計人員分頭進行，也可節(jié)省審計時間，加大審計工作深度和力度。

(3)流程圖法。這種方法只要把被審計對象的經(jīng)濟業(yè)務(wù)處理程序以流程圖的形式繪制出來，就可以反映出被審計對象內(nèi)部控制系統(tǒng)情況。流程圖用特定語言符號表示被評價行內(nèi)部控制系統(tǒng)運行狀況，直觀地反映各項業(yè)務(wù)流程，表明該行職責(zé)分離、權(quán)責(zé)劃分的狀況，突出控制點尤其是關(guān)鍵控制點，是審計人員據(jù)以分析、研究被評價行內(nèi)部控制系統(tǒng)的有

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【關(guān)鍵詞】國有企業(yè)；公司治理；內(nèi)部控制評價

國有企業(yè)是我國國民經(jīng)濟的支柱，但是國有企業(yè)經(jīng)濟效益普遍較差的痼疾仍然是困擾其發(fā)展的頑癥，導(dǎo)致其市場競爭力與世界500強企業(yè)相比差距明顯。另外，近年來暴露出的一些重大境外投資損失事件，企業(yè)內(nèi)部控制弱化是重要因素[1]之一。而現(xiàn)實中單純以財務(wù)報告為重點的內(nèi)部控制涵蓋面較窄，顯然不適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的需要。

我國內(nèi)部控制整體框架已重新構(gòu)建。其中主要包括《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（2008.6），《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》（2010.4）。前者已于2009年7月在上市公司范圍內(nèi)執(zhí)行，并鼓勵非上市的其他大中型企業(yè)執(zhí)行；后者涵蓋“企業(yè)內(nèi)部控制評價指引”和“企業(yè)內(nèi)部控制審計指引”，于2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時上市的公司施行，并于2012年1月1日起擴大至在滬、深兩市主板上市的公司施行；進而擇機在中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司施行；并鼓勵非上市大中型企業(yè)提前執(zhí)行。由此說明，從宏觀層面適應(yīng)我國企業(yè)實際情況、融合國際先進經(jīng)驗的制度環(huán)境已形成。但是，目前我國國有企業(yè)的內(nèi)部控制評價流于形式，沒有和財務(wù)報告審計中的內(nèi)部控制評價明顯區(qū)分開來。因此，在操作層面盡早建立一套完整、公認的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，使內(nèi)部控制評價有章可循十分必要[2]。從公司治理的角度看企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)，是內(nèi)部控制制度得以有效實施的關(guān)鍵。內(nèi)部控制的深化為內(nèi)部控制評價的發(fā)展提供了深厚的理論基礎(chǔ)，而但內(nèi)部控制評價主要還是以審計視角為主，從戰(zhàn)略的、全局的觀點對國有企業(yè)內(nèi)部控制進行評價還缺乏較系統(tǒng)研究。

1.研究現(xiàn)狀

內(nèi)部控制應(yīng)管理需要而產(chǎn)生，包括會計控制與管理控制，源于管理實踐，隨著管理的發(fā)展而發(fā)展。在內(nèi)部控制漫長的發(fā)展歷程中大致分為三個階段，即萌芽期、發(fā)展期和成熟期[3]。其中，倍受關(guān)注的是美國“反虛假財務(wù)報告委員會”所屬的內(nèi)部控制專門研究委員會發(fā)起機構(gòu)委員會（Committee of Sponsoring Organizations of The Trade-way Commission，簡稱COSO委員會）1992年提出并于1994年修改的《內(nèi)部控制——整體框架》，其中對內(nèi)部控制做出了比較規(guī)范的定義：“內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、經(jīng)理階層和其他員工實施的，為企業(yè)財務(wù)的可靠性、營運的效率效果和相關(guān)的法律規(guī)章的遵循性的目標(biāo)的達成而提供合理保證的過程?！辈⑻岢鰞?nèi)部控制包含五個相互聯(lián)系的部分：控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息和交流、監(jiān)督。COSO委員會的報告對內(nèi)部控制的發(fā)展起到了重要的作用，為內(nèi)部控制的發(fā)展指明了方向。后來的其他組織對內(nèi)部控制的界定和研究，大多參考了COSO委員會的成果。2004年10月，COSO委員會的《企業(yè)風(fēng)險管理——整合框架》[4]是在1992年報告的基礎(chǔ)上，結(jié)合薩-奧法案的相關(guān)要求擴展研究推出的。該框架強化了風(fēng)險管理，涵蓋了原有內(nèi)部控制的合理內(nèi)容，將內(nèi)部控制分為內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息和溝通以及監(jiān)督等八個相互關(guān)聯(lián)的因素，它是內(nèi)部控制發(fā)展到風(fēng)險管理層面的一個里程碑。

內(nèi)部控制在實踐中所暴露出來的問題，使得內(nèi)部控制的有效性成為人們關(guān)注的新焦點，這也成為內(nèi)部控制評價發(fā)展的一個契機。在所有研究成果中，各國和地區(qū)所制定的內(nèi)部控制評價的整體框架基本上都是借鑒美國的研究成果，即美國審計準(zhǔn)則委員會頒布的《鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第二號——與企業(yè)財務(wù)報告相關(guān)內(nèi)部控制的報告》和《鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第三號——符合性鑒證》中的要求：注冊會計師可以受聘對企業(yè)管理當(dāng)局的內(nèi)部控制認定進行評價和出具報告。管理當(dāng)局可以采取四種不同的方式對內(nèi)部控制提出認定：①內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的設(shè)計和實際運行的有效性；②內(nèi)部控制某一環(huán)節(jié)的設(shè)計和實際運行的有效性；③內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的適當(dāng)性；④根據(jù)管理機構(gòu)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)所建立的單位內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的設(shè)計和運行的有效性。

與國外相比，現(xiàn)代內(nèi)部控制理論在我國的發(fā)展比較晚，但隨著COSO報告在中國的影響日益增強，我國學(xué)者對內(nèi)部控制的認識逐漸超越了內(nèi)部會計控制的界限。吳水澎（2000）在國內(nèi)較早的介紹了COSO報告的主要內(nèi)容、框架及進展，并以此為基礎(chǔ)，對中國企業(yè)內(nèi)部控制的發(fā)展提出了一些建設(shè)性的建議。通過對部分企業(yè)內(nèi)部控制失效案例的分析，學(xué)者們建議由權(quán)威部門制定內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)體系，并對企業(yè)內(nèi)部控制的審計做出強制性安排[5]。方紅星（2002）指出可以把內(nèi)部控制和審計連接起來，他認為內(nèi)部控制是在審計目標(biāo)定位主導(dǎo)下發(fā)展起來的，內(nèi)部控制和審計的歷史淵源完全可以從“組織效率”角度做出科學(xué)的分析和解釋[6]。以上學(xué)者的研究都肯定了審計在內(nèi)部控制中的作用。許多學(xué)者對公司治理與企業(yè)內(nèi)部控制的結(jié)合進行了研究，取得了一定的成果。閻達五等（2001）明確指出內(nèi)部控制的目標(biāo)隨公司治理機制的完善而呈多元化趨勢，內(nèi)部控制框架與公司治理機制的關(guān)系是內(nèi)部管理監(jiān)控與制度環(huán)境的關(guān)系[7]。馮均科（2001）從產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)特征出發(fā)，認為內(nèi)部控制效率的提高應(yīng)當(dāng)針對不同的公司治理結(jié)構(gòu)采取相應(yīng)的對策[8]。程新生（2004）、楊有紅等（2004）則探討了內(nèi)部控制與公司治理結(jié)構(gòu)的連接與互動關(guān)系，試圖為提高企業(yè)內(nèi)部控制效率尋求一些新的方法[9，10]。上述研究成果為我國從法規(guī)層面構(gòu)建內(nèi)部控制框架奠定了基礎(chǔ)。

本文擬突出公司治理思想，從操作層面選擇定性與定量相結(jié)合的評價指標(biāo)體系，應(yīng)用模糊層次綜合評價方法，構(gòu)建出一套基于公司治理的國有企業(yè)內(nèi)部控制評價模型，期望對國企有所借鑒。

2.公司治理導(dǎo)向的國企內(nèi)控評價

公司治理是一組規(guī)范公司相關(guān)各方權(quán)、責(zé)、利的制度安排，它包括公司經(jīng)理層、董事會、股東和其他利害相關(guān)者之間的一整套關(guān)系[11]。完善的公司治理，不僅可以刺激董事會和經(jīng)理層去實現(xiàn)那些符合股東、經(jīng)營者和其他利益相關(guān)者利益的奮斗目標(biāo)，也可以提供有效的監(jiān)督，從而激勵公司更有效地利用資本。公司治理結(jié)構(gòu)是現(xiàn)代公司制度的核心。公司治理是為了保證企業(yè)科學(xué)決策而進行的制度安排與設(shè)計，是一個結(jié)構(gòu)和機制的有機集合。內(nèi)部控制作為這種制度安排與設(shè)計下的重要措施，是完善公司治理結(jié)構(gòu)的具體政策和程序?；?，選擇定性與定量指標(biāo)，通過專家評審法，構(gòu)建出一套基于公司治理的國企內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系，如圖1所示。

2.1 定性評價指標(biāo)

遵循我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中的五要素，參考COSO報告對內(nèi)部控制五個要素的界定，并結(jié)合現(xiàn)代公司治理的特點，本文按照內(nèi)部控制五要素作為定性指標(biāo)，然后在每個要素下劃分具體項目，最后，按照具體項目再選取評價的操作指標(biāo)。由于每一項目的評價指標(biāo)很多，以下圍繞五個要素的層級劃分進行分析。

2.1.1 內(nèi)部環(huán)境

內(nèi)部環(huán)境，即內(nèi)部控制的環(huán)境評價，是從企業(yè)內(nèi)部控制建立條件的角度評價企業(yè)內(nèi)部控制。內(nèi)部控制環(huán)境優(yōu)劣既體現(xiàn)了現(xiàn)時期企業(yè)內(nèi)部控制的狀況，更反映了未來企業(yè)執(zhí)行和完善內(nèi)部控制的能力和條件。內(nèi)部控制環(huán)境的評價主要是從公司治理結(jié)構(gòu)、企業(yè)文化、組織結(jié)構(gòu)、職責(zé)分工以及人力資源政策等四個方面來進行的：①從公司治理結(jié)構(gòu)的角度對內(nèi)部控制環(huán)境的評價：這里主要選取以下有代表性的幾個指標(biāo)：“董事長與總經(jīng)理是否同一”、“董事會規(guī)模及結(jié)構(gòu)是否合適”、“獨立董事的獨立性程度”、“監(jiān)事會規(guī)模及結(jié)構(gòu)是否合適”、“股權(quán)性質(zhì)（國家股、社會股、法人股、管理層持股）”以及“股權(quán)集中度”等；②企業(yè)文化角度：“管理者的風(fēng)險偏好”、“管理者對內(nèi)部控制的重視程度”、“企業(yè)員工行為規(guī)范及守則的合理性與落實程度”等；③組織結(jié)構(gòu)及職責(zé)分工方面：“組織結(jié)構(gòu)與企業(yè)的規(guī)模及戰(zhàn)略的契合度”、“員工的權(quán)利與責(zé)任的對等性”以及“權(quán)責(zé)劃分與企業(yè)規(guī)模及作業(yè)的復(fù)雜性的匹配度”等；④人力資源政策層面：主要有“培訓(xùn)計劃與公司戰(zhàn)略目標(biāo)的一致性程度”及“部門及個人績效指標(biāo)與公司利益的銜接度”。

2.1.2 風(fēng)險評估

風(fēng)險評估我國的界定是企業(yè)及時識別、系統(tǒng)分析經(jīng)營活動中與實現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險，合理確定風(fēng)險應(yīng)對策略。參考COSO報告（2004.10），顯示內(nèi)部控制的基點是防范風(fēng)險，內(nèi)部控制的五個組成要素都包含在風(fēng)險管理之中，這對企業(yè)經(jīng)營活動防范風(fēng)險具有重要意義。其中對風(fēng)險管理增加了三個方面：①目標(biāo)設(shè)定：“所設(shè)定目標(biāo)的科學(xué)及可行性”、“目標(biāo)在公司各個層級之間的協(xié)調(diào)一致性”、“公司員工對所設(shè)定目標(biāo)的理解的一致性”以及“目標(biāo)執(zhí)行效果后評估及績效考評”；②風(fēng)險辨識：“業(yè)績偏離目標(biāo)時對公司總體以及各個層級風(fēng)險的辨識”、“企業(yè)環(huán)境（包括內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境）變化時對企業(yè)面臨的風(fēng)險變化的及時辨識”、“風(fēng)險辨識工作開展的持續(xù)一致性”以及“尋找風(fēng)險影響因素并對風(fēng)險發(fā)生可能性進行排序能力”；③風(fēng)險對策：“對風(fēng)險重要性程度的合理判斷”、“對風(fēng)險發(fā)生的可能性的辨別能力”以及“防范和降低風(fēng)險的舉措的充分有效性”。

2.1.3 控制活動

該部分涉及具體會計業(yè)務(wù)的控制，可將其分為四個方面：①經(jīng)營業(yè)務(wù)控制；②授權(quán)控制；③財產(chǎn)保全控制；④法律法規(guī)執(zhí)行情況控制。

2.1.4 信息和交流

信息和交流評價就按照以下兩方面來選取指標(biāo)：①信息：“信息取得是否充分”、“獲得的信息的可靠真實程度”、“信息傳導(dǎo)順暢程度”以及“信息處理的及時準(zhǔn)確程度”等；②交流：“員工意見是否得到充分反映”、“管理層對員工意見的獲取和采納程度”、“交流方式合理多樣”以及“交流的效果（對信息理解的一致性程度）”等。

2.1.5 內(nèi)部監(jiān)督

在內(nèi)部監(jiān)督方面，主要從預(yù)算控制、內(nèi)部審計及業(yè)績考核三方面來評價：①預(yù)算控制：“是否設(shè)立了預(yù)算委員會”、“預(yù)算由股東會（董事會）或代表股東權(quán)益的相應(yīng)機構(gòu)批準(zhǔn)”、“總經(jīng)理對預(yù)算的修改權(quán)限”、“預(yù)算的執(zhí)行力度及執(zhí)行效果”以及“預(yù)算執(zhí)行相應(yīng)考核制度”等；②內(nèi)部審計：“內(nèi)部審計機構(gòu)對董事會負責(zé)”、“領(lǐng)導(dǎo)層對內(nèi)部審計的重視程度”以及“內(nèi)部審計人員能力”等；③業(yè)績考核：“部門及個人考核指標(biāo)設(shè)計的合理性”、“考核相應(yīng)資料信息的全面完整性”、“各種制度是否完整且持續(xù)一直地得到執(zhí)行”。

2.2 定量評價指標(biāo)

內(nèi)部控制作為公司治理的制度安排與設(shè)計的重要措施，其優(yōu)良與否對國有企業(yè)的運營效果有著重大影響。從財務(wù)管理角度而言，其影響可通過國企的業(yè)績而加以量化反映，主要包括資產(chǎn)管理、償債能力、盈利能力三個方面。

2.2.1 資產(chǎn)管理

衡量企業(yè)資產(chǎn)管理能力的指標(biāo)近20個，現(xiàn)實中總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率應(yīng)用較多。

（1）

這項指標(biāo)反映資產(chǎn)總額的周轉(zhuǎn)速度，周轉(zhuǎn)速度越快，反映銷售能力越強，物流企業(yè)通過薄利多銷的辦法，加速資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)，帶來利潤絕對額的增加。制造業(yè)該指標(biāo)高于行業(yè)平均水平，意味著其資源配置的有效性強。

2.2.2 償債能力

衡量企業(yè)償債能力指標(biāo)可分為短期與長期，短期主要考察其流動性，即資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金償還短期負債的能力，與資產(chǎn)管理能力有一定的同質(zhì)性，故不選；而長期償債能力還有存量與流量視角的劃分，但就其應(yīng)用廣泛性而言，資產(chǎn)負債率普及性強。

（2）

這項指標(biāo)反映企業(yè)的負債程度，負債率越大，負債程度越高。暫不從債權(quán)人和股東的角度去探詢這個指標(biāo)的含義，僅從經(jīng)營者的立場看，如果舉債很大，超過了債權(quán)人的心理承受能力，企業(yè)就借不到錢。如果企業(yè)不借錢，或者比例較小，說明企業(yè)未利用財務(wù)杠桿。而這種經(jīng)營能力具體體現(xiàn)在企業(yè)的經(jīng)營方針和管理者的經(jīng)營理念上，兩者均是內(nèi)部控制的內(nèi)容。

2.2.3 盈利能力

盈利能力方面的定量指標(biāo)主要包括：

（1）凈資產(chǎn)收益率

（3）

凈資產(chǎn)收益率反映公司所有者權(quán)益的報酬率，具有很強的綜合性。企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)是實現(xiàn)企業(yè)價值最大化，凈資產(chǎn)收益率在一定程度上體現(xiàn)了企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)程度。而企業(yè)內(nèi)部控制的建立是為了保證企業(yè)目標(biāo)的順利實現(xiàn)，因此兩者具有同一性。

（2）銷售凈利率

（4）

銷售凈利率代表每1元的銷售收入所帶來的利潤，表示銷售收入的收益水平。由于銷售利潤率的提高與經(jīng)營管理有密切的關(guān)系，而內(nèi)部控制對經(jīng)營管理的好壞有著直接影響，因此把銷售凈利潤作為內(nèi)部控制評價中的指標(biāo)，可以在某種程度上反映內(nèi)部控制的好壞。

3.公司治理導(dǎo)向的國企內(nèi)控評價方法

要有效實現(xiàn)企業(yè)綜合評價之目的，根據(jù)具體情況選取合適的評價方法是關(guān)鍵。在基于公司治理的國有企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系中，內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息和交流、監(jiān)督控制等要素均是內(nèi)部控制不同角度的本質(zhì)反映，沒有明確的外延，內(nèi)涵也相當(dāng)復(fù)雜與模糊，人們只能局部地認識它。同時，由于內(nèi)部控制的復(fù)雜性與模糊性，使得各定量指標(biāo)的計算難以清晰地界定其與內(nèi)部控制的歸屬，無法對所有指標(biāo)統(tǒng)一進行精確評判。因此，用模糊層次綜合評價法（Fuzzy-AHP法）將定性與定量分析相結(jié)合，充當(dāng)這些模糊概念的綜合評價數(shù)學(xué)方法，是較理想的[12]，即權(quán)重分配集是由層次分析法[13]確定的。模糊層次綜合評價法所建立的數(shù)學(xué)模型[14]如下：

（5）

式中，F(xiàn)為國有企業(yè)內(nèi)部控制評價總得分；C為評價矩陣；為各指標(biāo)等級加權(quán)值。

（6）

式中，A為各指標(biāo)權(quán)重分配集，由各指標(biāo)的影響大小決定；B為綜合評價矩陣。

（7）

式中，為各指標(biāo)對應(yīng)子指標(biāo)的權(quán)重分配集，由層次分析法（AHP）確定各子指標(biāo)的影響大小；為各指標(biāo)對應(yīng)的評價矩陣，由若干專家或小組對各子指標(biāo)狀況按評價集投票得出。

需說明的是，本文將模糊綜合評價法所用的評價尺度集確定為{55，65，75，85，95}，并規(guī)定在評價過程中對各指標(biāo)評價值的打分應(yīng)與內(nèi)部控制的優(yōu)良程度呈正相關(guān)關(guān)系，其分值與等級的具體對應(yīng)關(guān)系如表1所示。

4.實例分析

運用前述指標(biāo)體系和評價模型實例分析如下。

XX公司是1997年8月成立的國有企業(yè)，該公司應(yīng)該可以按照現(xiàn)代公司制企業(yè)的先進管理模式運行。但是，實際情況并非如此。該公司是在原XX化肥廠的基礎(chǔ)上，通過優(yōu)良資產(chǎn)重組，準(zhǔn)備包裝上市而成立的股份有限公司。公司的廠房、設(shè)備、人員都是原化肥廠的資源，由于種種原因，上市問題一直未解決。公司正式掛牌運營了八年多時間了，管理上一直延續(xù)原國有企業(yè)計劃經(jīng)濟下的做法：“以產(chǎn)定銷，粗放經(jīng)營”。本文嘗試對該公司內(nèi)部控制進行評價，以發(fā)掘該公司的癥結(jié)所在。

（1）邀請10名專家針對該公司內(nèi)部控制狀況進行評價，采用層次分析法，分別得到判斷矩陣，在一致性檢驗的基礎(chǔ)上，算得各指標(biāo)權(quán)重，其中，一級指標(biāo)中定性評價指標(biāo)與定量評價指標(biāo)的權(quán)重分別為0.54和0.46，其余指標(biāo)權(quán)重見表2所示。

（2）邀請各位專家對該公司的各項內(nèi)部控制評價指標(biāo)打分，得分見表2所示（假定各專家意見同等重要）。

（3）運用模糊綜合評價法，對表2數(shù)據(jù)計算可得：XX公司內(nèi)部控制的綜合評價值為63.74分?？梢?，該公司內(nèi)部控制綜合評價值處于“差”（55分）與“及格”（65分）之間，由此可得XX公司內(nèi)部控制較差；同時，不難發(fā)現(xiàn)，其內(nèi)部控制主要受到人力資源政策、授權(quán)控制、溝通等不良因素的影響，這也在一定程度上影響了公司的整體業(yè)績，因而亟待改進。

5.結(jié)論

本文突出公司治理在國有企業(yè)內(nèi)部控制評價的引導(dǎo)作用，依據(jù)我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，參考COSO框架和企業(yè)績效衡量等因素，遴選相關(guān)定性與定量指標(biāo)，構(gòu)建出一套基于公司治理的國有企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系?；耍Y(jié)合國企特征，引入模糊層次綜合評價法，構(gòu)建了一種基于公司治理的國有企業(yè)內(nèi)部控制評價模型，量化內(nèi)部控制效果，旨在通過量化內(nèi)部控制的評價，促進其改善內(nèi)部控制狀況。然后，運用該模型進行了實例分析，其結(jié)論驗證了所構(gòu)建模型的有效性和實用性。不過該模型僅是對國有企業(yè)內(nèi)部控制評價的一種設(shè)想，在指標(biāo)選取、權(quán)重確定、評價范圍等方面尚存在不足，有待進一步研究。

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篇6

《銀行家》：我們注意到商業(yè)銀行內(nèi)部風(fēng)險控制問題在最近一定時間是管理層“急切關(guān)注的一個重點”，您個人也一直參與和見證了《辦法》的出臺全過程，您能給我們透露一下這個過程嗎?

汪健豪：我想該《辦法》的出臺既是銀監(jiān)會“管內(nèi)控”的具體舉措，也是指導(dǎo)商業(yè)銀行內(nèi)部控制體系建設(shè)的重要指導(dǎo)性文件。據(jù)我所知，該《辦法》是在銀監(jiān)會最高領(lǐng)導(dǎo)的直接關(guān)注、領(lǐng)導(dǎo)和參與下，充分結(jié)合國內(nèi)商業(yè)銀行(尤其是中國建設(shè)銀行)內(nèi)控實踐、國內(nèi)外內(nèi)控理論及實踐的最新成果、國外監(jiān)管當(dāng)局的監(jiān)管經(jīng)驗等，經(jīng)過多次廣泛征求意見(包括公開上網(wǎng)征求意見)，融合各方意見、嚴(yán)謹(jǐn)制訂的產(chǎn)物。

尤其值得一提的是：自2003年初開始，中國建設(shè)銀行委托我們制訂《中國建設(shè)銀行內(nèi)部控制體系標(biāo)準(zhǔn)》并以該標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)逐步在建總行及所有38家一級分行建立“風(fēng)險管理基礎(chǔ)平臺”的做法，始終得到銀監(jiān)會的高度關(guān)注與肯定。目前《辦法》第三章“評價內(nèi)容”涉及的二十二個條款中有十九個條款與《中國建設(shè)銀行內(nèi)部控制體系標(biāo)準(zhǔn)――框架和要求》的基本內(nèi)容是類似或一致的。

無獨有偶，《辦法》(征求意見稿)出臺的時間與美國COSO委員會正式最新的ERM框架(即ERM整合框架)的時間同為2004年9月，而對比兩者的內(nèi)容，均有著超出和突破巴塞爾委員會1998年9月的《商業(yè)銀行內(nèi)部控制體系框架》的內(nèi)容。

《銀行家》：我們注意到近年來國內(nèi)商業(yè)銀行頻繁發(fā)生重大金融案件，這是否構(gòu)成《辦法》出臺的重要原因之一?

汪健豪：的確如此。近年來國內(nèi)商業(yè)銀行頻繁發(fā)生重大金融案件，表明商業(yè)銀行自身免疫力還不高，內(nèi)部控制仍存在嚴(yán)重缺陷，主要表現(xiàn)在：沒有形成系統(tǒng)的內(nèi)部控制制度，缺乏主動的風(fēng)險識別與評估機制，內(nèi)部控制措施零散、不系統(tǒng)，監(jiān)督檢查環(huán)節(jié)不到位，內(nèi)部控制結(jié)果不穩(wěn)定，缺乏對內(nèi)部控制持續(xù)改進的驅(qū)動力，風(fēng)險管理的長效機制沒有從根本上得到建立。

為改變這一狀況，銀監(jiān)會經(jīng)長時間醞釀，在廣泛征求各方面意見和借鑒國際先進做法的基礎(chǔ)上，出臺《辦法》，旨在通過建立一套商業(yè)銀行內(nèi)部控制評價的框架和方法，規(guī)范和加強對商業(yè)銀行內(nèi)部控制的評價，督促其進一步建立內(nèi)部控制體系，健全內(nèi)部控制機制，形成風(fēng)險管理的長效機制，保證商業(yè)銀行安全穩(wěn)健運行。

《銀行家》：有學(xué)者認為，盡管中國銀監(jiān)會對巴塞爾新資本協(xié)議的實施制定了“兩步走”和“雙軌制”策略，但是從金融監(jiān)管和風(fēng)險管理的實際動作看，對于巴塞爾新資本協(xié)議可能帶來的沖擊認識還并不充分，這其中就包括內(nèi)部控制的問題。您以為這次銀監(jiān)會制定內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)對于應(yīng)對沖擊有什么樣的積極意義?

汪健豪：強調(diào)基礎(chǔ)管理的重要性。正如銀監(jiān)會最高層領(lǐng)導(dǎo)曾經(jīng)指出的那樣：一百次監(jiān)管不如一次將事情做好。《辦法》中也明確反映了監(jiān)管當(dāng)局的內(nèi)控監(jiān)管新思路，包括(1)重結(jié)果監(jiān)管更重過程監(jiān)管，這從《辦法》的評分占比能直觀地反映：30％的結(jié)果分值、70％的過程分值；(2)重評價，更重內(nèi)控體系的建立，強調(diào)商業(yè)銀行自身內(nèi)控體系建設(shè)的重要性；(3)重問責(zé)，又重免責(zé)，這與去年銀監(jiān)會的《商業(yè)銀行授信工作盡職指引》的指導(dǎo)思想是一致的；(4)重違規(guī)處理，更重系統(tǒng)改進；(5)重外部監(jiān)管，更重自我評價；(6)重自我對比，又重水平對比，等等。

我想《辦法》始終在強調(diào)商業(yè)銀行要做對、做好影響商業(yè)銀行經(jīng)營管理的各項活動，即“做正確的事，正確地做事”!強調(diào)商業(yè)銀行自身強身健體的重要性。無論國際監(jiān)管要求如何變化或沖擊，銀行自身基礎(chǔ)管理的夯實和提高都是基本保證，這是一個好銀行的“本”。

突破

《銀行家》：商業(yè)銀行內(nèi)部控制體系是商業(yè)銀行為實現(xiàn)經(jīng)營管理目標(biāo)的重要保證，這次銀監(jiān)會為規(guī)范和加強對商業(yè)銀行內(nèi)部控制的評價，督促其進一步建立內(nèi)部控制體系，健全內(nèi)部控制機制而建立的《辦法》的主要內(nèi)容有哪些?

汪健豪：《辦法》共分為八章七十二條。第一章總則，規(guī)定了辦法制定的法律依據(jù)、相關(guān)的定義、組織實施主體以及評價人員的資質(zhì)等；第二章，內(nèi)部控制評價目標(biāo)和原則；第三章，內(nèi)部控制評價內(nèi)容，分為內(nèi)控環(huán)境、風(fēng)險識別與評估、內(nèi)部控制措施、信息交流與反饋、監(jiān)督評價與糾正等五個過程方面；第四章，內(nèi)部控制評價的程序和方法；第五章，內(nèi)部控制評價的評分標(biāo)準(zhǔn)和等級評定，明確了過程評價和結(jié)果評價的計分方法、評價標(biāo)準(zhǔn)、評分調(diào)整和評價報告的內(nèi)容；第六章，內(nèi)部控制評價的組織和實施，規(guī)定了內(nèi)控評價的層次、組織實施、評價頻率、文檔控制等；第七章，罰則；第八章，附則。此外，《辦法》還有結(jié)果評價指標(biāo)和說明的附錄。

《銀行家》：與以往內(nèi)部控制方面有關(guān)制度辦法相比，《辦法》有哪些新的思路?

汪健豪：與以往內(nèi)部控制方面有關(guān)制度辦法相比，《辦法》具有鮮明的特點，充分體現(xiàn)了以下兩個新的監(jiān)管思路：

第一，體系評價的思想。《辦法》提出內(nèi)部控制體系是商業(yè)銀行為實現(xiàn)經(jīng)營管理目標(biāo)，通過制定和實施系統(tǒng)化的政策、程序和方案，對風(fēng)險進行識別、評估、控制、監(jiān)測和改進的動態(tài)過程和機制，由內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險識別與評估、內(nèi)部控制措施、監(jiān)督評價與糾正、信息交流與反饋等五個相互關(guān)聯(lián)、相互作用的過程構(gòu)成。因此，對商業(yè)銀行內(nèi)部控制的評價將側(cè)重評價商業(yè)銀行的內(nèi)部控制體系。

第二，過程評價的思想?！掇k法》的內(nèi)部控制評價包括過程評價與結(jié)果評價，但是更重視內(nèi)部控制過程的充分性、合規(guī)性、有效性、適宜性的評價，結(jié)果評價是對內(nèi)部控制主要目標(biāo)實現(xiàn)程度的評價。

《銀行家》：這些思路在執(zhí)行的過程中將賦予《辦法》哪些新的特點?

汪健豪：第一，《辦法》強調(diào)了對體系的系統(tǒng)性評價?！掇k法》提出并強調(diào)內(nèi)部控制體系的概念，有利于督促、引導(dǎo)商業(yè)銀行針對風(fēng)險建立一套系統(tǒng)完整的過程控制機制。

第二，《辦法》引入過程評價，這種評價思路不僅反映各家銀行內(nèi)部控制的差異性(結(jié)果評價)，更強調(diào)商業(yè)銀行自身內(nèi)控管理水平和能力的建設(shè)(過程評價)，具有現(xiàn)實意義。

第三，通過要求商業(yè)銀行建立文件化的內(nèi)控體系，并通過文件評價和實際活動評價，為監(jiān)管提供了一種新的、有效的監(jiān)管思路和途徑，通過評價活動自身的標(biāo)準(zhǔn)化，客觀上可以減小由于監(jiān)管者與商業(yè)銀行之間對內(nèi)控能力評價差異性的影響，增強監(jiān)管活動自身的規(guī)范性和有效性。

第四，明確了商業(yè)銀行建立符合監(jiān)管基本要求的內(nèi)控體系是商業(yè)銀行內(nèi)在的需求和責(zé)任，并通過內(nèi)控評價進一步明確了監(jiān)管部門的作用，形成內(nèi)部控制和外部監(jiān)管的互動機制。

第五，評價范圍可靈活選擇。根據(jù)評價目的和其他要求，既可進行全面的系統(tǒng)評價，也可選擇一項或多項業(yè)務(wù)單獨評價。

《銀行家》：您個人認為，新的《辦法》的主要突破何在，它和以往監(jiān)管機構(gòu)的日常監(jiān)督檢查有什么區(qū)別?

汪健豪：新《辦法》最為主要的突破在于確定了商業(yè)銀行必須樹立“基于過程的風(fēng)險控制”的內(nèi)部控制指導(dǎo)思想?！掇k法》的第八條明確提出：“內(nèi)部控制評價應(yīng)從充分性、合規(guī)性、有效性和適宜性等四個方面進行：(一)過程和風(fēng)險是否已被充分識別：(二)過程和風(fēng)險的控制措施是否遵循相關(guān)要求，得到明確規(guī)定并得以實施和保持；(三)控制措施是否有效；(四)控制措施是否適宜。與傳統(tǒng)的內(nèi)控理論與實踐相比，《辦法》已完全突破了內(nèi)控就是“以會計控制為主”的觀點，體現(xiàn)了與現(xiàn)代管理學(xué)理論發(fā)展趨勢的融合。

談到內(nèi)控評價與監(jiān)管當(dāng)局日常監(jiān)督檢查的區(qū)別，在我看來，日常監(jiān)督檢查的重點是業(yè)務(wù)監(jiān)管，其目的是對業(yè)務(wù)的合規(guī)性和經(jīng)營結(jié)果進行檢查，是針對可能存在問題的“負面評價”，是針對“點”的監(jiān)管。而內(nèi)控評價是對內(nèi)控體系的監(jiān)管，是對業(yè)務(wù)過程的全面評價，是對商業(yè)銀行內(nèi)部控制水平的“正面評價”，是針對“面”的監(jiān)管。內(nèi)部控制評價可以形成確定日常監(jiān)督檢查的基礎(chǔ)，即依據(jù)內(nèi)部控制評價的結(jié)果確定日常監(jiān)督檢查的重點業(yè)務(wù)區(qū)域，使日常監(jiān)督檢查更具有針對性。

攻堅

《銀行家》：您曾經(jīng)有個比喻，就是把這次新《辦法》的出臺看作是銀監(jiān)會要對商業(yè)銀行開展內(nèi)控水平考試的信號，如果按照這個比喻的話，這場考試絕對不是件小事，它可能牽涉到銀行業(yè)各個方面的關(guān)注，您個人又是如何看待這場考試的?

汪健豪：考試是提高水平的，有效措施，這并不是一項深奧的道理。例如，提高學(xué)生英語水平的一項有效措施就是實施英語水平等級考試，考試不是目的，它既是促進學(xué)習(xí)的手段，又是衡量水平和能力的方式。對于學(xué)生來說，考試肯定會帶來壓力，只是不同水平學(xué)生的反映會不同：水平好的學(xué)生既可通過考前準(zhǔn)備提高水平，又能通過考試評價顯現(xiàn)自身的能力和優(yōu)勢；而水平差的學(xué)生的反映則不同，其一般性反應(yīng)通常是最好不要考試(這時可能會反對考試制度)、或希望考試難度降低(這樣容易過關(guān))、或想方設(shè)法蒙混過關(guān)，諸如此類。此外，考試對于成績較差的學(xué)生而言，更讓人鬧心的是公布考試成績，這可不僅是水平問題，更關(guān)系“面子”!都是考試給鬧的。

其實，這種水平考試既非是“一卷定終身”的升學(xué)考試，亦非決定能否獲取文憑的畢業(yè)考試。內(nèi)控水平考試的主管機構(gòu)的用心無非是想通過水平考試促使考生提高水平和能力。但要想達到此目的，則必須確?？荚囍贫鹊墓浴?quán)威性，獨立性、專業(yè)性，包括考試程序的標(biāo)準(zhǔn)與規(guī)范、考官的水平與能力、評分標(biāo)準(zhǔn)的科學(xué)與一致等等。內(nèi)控水平考試既是考考生，同時也是考考官，比如遇到有人請客送禮打招呼怎么辦?考官的評價能力如何，能否確保評價標(biāo)準(zhǔn)的一致?這些方面也是考試制度自身在實施過程中必須面臨的考驗。

對于各類考生而言，首先需擺正心態(tài)，因為考生的水平和能力之間的差異性原本是客觀存在的，并非因考試或評價才產(chǎn)生：而作為有著嚴(yán)格市場準(zhǔn)入要求的商業(yè)銀行，其差異性應(yīng)該是基于符合基本標(biāo)準(zhǔn)要求之上的，而不應(yīng)低于基本要求。

同時，水平考試或評價活動只是客觀地揭示這種差異，并為改進和提升發(fā)揮一定的作用。同時我們還應(yīng)看到，內(nèi)控水平考試給各類商業(yè)銀行提供了一次更為平等的競爭機會。內(nèi)控水平考試的要求與銀行經(jīng)營規(guī)模、是否上市等并無直接的關(guān)聯(lián)。

《銀行家》：既然是考試，在您看來這場考試的考生――中國的商業(yè)銀行在迎考的攻堅階段應(yīng)該做好什么樣的準(zhǔn)備?

汪健豪：《辦法》的出臺對商業(yè)銀行來說，既是挑戰(zhàn)，更是全面提升基礎(chǔ)管理水平的難得機遇。以評價辦法的出臺為契機，建立健全自身的內(nèi)部控制體系，應(yīng)該是商業(yè)銀行的明智選擇。從時間上看，《辦法》明確了一個評價期對商業(yè)銀行總部為兩年、對下屬所有分支機構(gòu)為三年。從這點看，銀監(jiān)會也給商業(yè)銀行的“迎考”留有了較為充分的時間。從中國建設(shè)銀行在總行及全轄所有一級分行建立系統(tǒng)的、文件化的內(nèi)部控制體系的實踐看，只要領(lǐng)導(dǎo)重視、組織得當(dāng)，用1～2年的時間全面提升基礎(chǔ)管理是完全可能的。談到具體所需開展的工作，主要包括培訓(xùn)(尤其是高級管理人員的培訓(xùn)和研討)，對現(xiàn)狀的評估、提出系統(tǒng)的內(nèi)控體系改進方案、文件化內(nèi)控體系的建立與運行、自我評價與持續(xù)改進完善等。

經(jīng)常有人問起：提升內(nèi)控水平有無捷徑?我的回答是：不走彎路、腳踏實地依據(jù)《辦法》所明確的內(nèi)控體系要求做好體系建設(shè)工作，就是捷徑!不扎扎實實下功夫卻總想考高分，難!

篇7

【關(guān)鍵詞】注冊稅務(wù)師 鑒證業(yè)務(wù) 評價 內(nèi)部控制

一、前言

隨著國家稅務(wù)總局《企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報簽證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則（試行）》、《企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅稅前扣除簽證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則（試行）》的，明確了注冊稅務(wù)師的工作職責(zé)和法定業(yè)務(wù)，執(zhí)業(yè)工作有章可循，提升了注冊稅務(wù)師的職業(yè)地位。另外，也對職業(yè)準(zhǔn)則的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)進行制定，使行業(yè)更為標(biāo)準(zhǔn)化，職業(yè)質(zhì)量得到了較大的提高。賦予注冊稅務(wù)師對鑒證業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制實施情況進行評價職能，給注冊稅務(wù)師提出了新的課題。

二、內(nèi)部控制概述

內(nèi)部控制主要是指經(jīng)濟活動中的經(jīng)濟單位和各個組織在開展經(jīng)濟活動過程中，構(gòu)建的職責(zé)分工制度和業(yè)務(wù)組織形式，為了確保資產(chǎn)的安全完整和經(jīng)營目標(biāo)的順利實現(xiàn)，需要嚴(yán)格按照經(jīng)營方針的要求貫徹執(zhí)行，確保各項經(jīng)濟活動具有效率性和經(jīng)濟性，完成對單位內(nèi)部各項控制方法的合理評價和有效規(guī)劃，提升經(jīng)營管理效果和經(jīng)濟效益。內(nèi)部控制要素主要包括信息與溝通、風(fēng)險評估、控制環(huán)境、監(jiān)督檢查和控制活動等。注冊稅務(wù)師對企業(yè)內(nèi)部控制進行評價，需要建立內(nèi)部程序，明確內(nèi)部控制程序的有效責(zé)任，對內(nèi)部控制體系的控制程序有效性進行分析和評價。做好組織風(fēng)險偏好控制工作，確保組織目標(biāo)的順利實現(xiàn)。

三、內(nèi)部控制及有效性對注冊稅務(wù)師取證的影響

企業(yè)內(nèi)部控制制度的建設(shè)情況及實施效果，會對注冊稅務(wù)師的取證造成較大的影響。如果內(nèi)部控制有效時，能夠確保生成的證據(jù)更為可靠，給注冊稅務(wù)師提供了更多適當(dāng)和充分的證據(jù)進行控制測試，導(dǎo)致實質(zhì)性測試減少。在對企業(yè)銷售收入的所得稅匯算清繳證業(yè)務(wù)進行y試時，為了確保檢查收入的準(zhǔn)確性和及時性，需要做好銷售控制工作，有效的減少了抽查記賬憑證實質(zhì)性測試程序，避免了實質(zhì)性測試程序的復(fù)雜性。如果企業(yè)沒有建立有效的內(nèi)部控制，注冊稅務(wù)師在對企業(yè)的內(nèi)部控制情況進行評價時，評價的內(nèi)容主要包括經(jīng)濟事項的會計處理是否符合會計制度要求和納稅調(diào)整要求。差率費的報銷制度是否得到有效執(zhí)行、報銷程序和原始憑證內(nèi)容與控制制度是否相符。如果出現(xiàn)不相符情況，注冊會計師需要直接進行實質(zhì)性測試，做好逐筆檢查工作，減少鑒證工作造成的風(fēng)險，避免增加注冊稅務(wù)師的工作量[1]。

四、注冊稅務(wù)師如何在鑒證業(yè)務(wù)中評價內(nèi)部控制

（一）案例簡介

B有限公司是A集團公司的全資子公司，A集團同時還擁有全資子公司C有限公司，B公司經(jīng)過多年的發(fā)展，已經(jīng)在全國范圍內(nèi)建立了許多銷售網(wǎng)點，業(yè)務(wù)發(fā)展迅速。在2016年，B公司的全年銷售總額為8126.27萬元，總資產(chǎn)合計為15873.57萬元，企業(yè)所得稅稅率為25%。從B企業(yè)2016年的所得稅年度申報表上的數(shù)據(jù)顯示，企業(yè)的應(yīng)納稅所得額為623.89萬元，應(yīng)納所得稅額為155.97萬元。B企業(yè)為了降低企業(yè)所得稅稅務(wù)風(fēng)險，決定委托注冊稅務(wù)師來對企業(yè)2016年的所得稅匯算進行鑒證。

注冊稅務(wù)師事務(wù)所對B公司的內(nèi)部控制制度進行了初評，審查發(fā)現(xiàn)，B企業(yè)在2016年的差率費為63.58萬元，從謹(jǐn)慎性原則可以看出，B企業(yè)的差率費的真實性有待考證，需要進一步進行核查，研究表明，B企業(yè)存在虛報差旅費現(xiàn)象，虛報的差旅費為4.86萬元。

（二）注冊稅務(wù)師在鑒證業(yè)務(wù)中評價內(nèi)部控制的內(nèi)容

在對B企業(yè)的虛報應(yīng)納所得額進行審查時，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在虛報差旅費現(xiàn)象，為了進一步核查企業(yè)其他方面的所得稅虛報情況，需要從以下幾方面的內(nèi)容進行：

1.了解企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)情況。注冊稅務(wù)師承擔(dān)鑒證業(yè)務(wù)中的內(nèi)部控制評價工作，該項工作需要在注冊稅務(wù)師接受委托命令后執(zhí)行，注冊會計師要想進一步了解企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)情況，需要與企業(yè)的管理層人員及時進行溝通和交流，對企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)情況進行初步的了解和判斷，明確相關(guān)的書面文件及內(nèi)部控制制度建設(shè)是否完善等。了解企業(yè)內(nèi)部控制的評價、監(jiān)督、制定及實施情況。

2.評價公司層面內(nèi)部控制及有效性。（1）內(nèi)部環(huán)境。企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境是內(nèi)部因素的總稱，對企業(yè)內(nèi)部控制及執(zhí)行情況會造成較大的影響，為了確保內(nèi)部控制工作的有效實施，需要將內(nèi)部環(huán)境作為內(nèi)部控制實施的基礎(chǔ)，內(nèi)部環(huán)境的內(nèi)容主要包括內(nèi)部審計機制、企業(yè)治理結(jié)構(gòu)、企業(yè)文化、組織機構(gòu)設(shè)置于權(quán)責(zé)分配等。（2）風(fēng)險評估。風(fēng)險評估主要是指對各種不確定因素進行應(yīng)對的過程，能夠?qū)ζ髽I(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)及時進行識別和科學(xué)進行分析，是實現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的重要環(huán)節(jié)。在進行風(fēng)險評估時，風(fēng)險評估程序主要包括風(fēng)險應(yīng)對、風(fēng)險識別、目標(biāo)設(shè)定和風(fēng)險分析等內(nèi)容，需要按照以上程序開展風(fēng)險評估工作。風(fēng)險評估工作在開展過程中需要結(jié)合企業(yè)的實際情況，采用分擔(dān)、回避、承受和降低的形式來應(yīng)對風(fēng)險[2]。（3）控制措施。控制措施在實際的應(yīng)用過程中需要嚴(yán)格按照企業(yè)目標(biāo)的要求和手段，采取合理有效的措施，來解決企業(yè)內(nèi)部控制問題，確保各項內(nèi)部控制制度的有效實施，確保內(nèi)部控制工作的高效完成。內(nèi)部控制措施主要包括審批控制、授權(quán)控制、職責(zé)分工控制、財產(chǎn)保護控制、內(nèi)部報告控制等方面的內(nèi)容。

（三）評價公司具體業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制及有效性

注冊稅務(wù)師在實際的應(yīng)用過程中注重對具體業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制及有效性檢查，要求嚴(yán)格按照內(nèi)部控制審核程序的要求開展各項內(nèi)部控制審查工作。遵守內(nèi)部控制的有效性和存在性。內(nèi)部控制的具體事項主要包括貨幣資金、成本費用、收入、短期投資、存貨及應(yīng)收票據(jù)等內(nèi)容，注冊稅務(wù)師在對企業(yè)內(nèi)部控制和有效性進行評價時，需要從以下幾方面的內(nèi)容出發(fā)：

1.檢查崗位分工。要求注冊稅務(wù)師對鑒證業(yè)務(wù)的貨幣資金崗位進行控制，明確自身的權(quán)限和職責(zé)，做好不相容崗位分離控制工作，了解企業(yè)是否嚴(yán)格按照親屬回避制度開展各項會計工作，企業(yè)出納人員不可兼任會計檔案保管、稽核、債券債務(wù)賬目登記等工作。對于一些敏感的會計崗位，要求做好崗位輪換工作，避免一人長時間擔(dān)任一個崗位，做到會計人員彼此之間的互相監(jiān)督和崗位監(jiān)督。

2.授權(quán)審批。要求審批人員需要明確審批方式、程序、權(quán)限和責(zé)任等相關(guān)控制制度，明確貨幣資金的權(quán)限和職責(zé)單位，要求嚴(yán)格按照授權(quán)審批的程序，進行授權(quán)審批的申請、支付、復(fù)核和審批工作，按照支付程序的要求辦理各項貨幣資金支付業(yè)務(wù)，確保貨幣資金審批的合理性，確保能夠及時準(zhǔn)確入賬。另外，為了確保授權(quán)審批制度的合理性，對授權(quán)審批人員的貨幣資金業(yè)務(wù)進行有效處理，避免授權(quán)審批人員直接接觸到資金[3]。

3.控制及監(jiān)督檢查。注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)的控制及監(jiān)督檢查措施主要是指，企業(yè)需要對貨幣資金業(yè)務(wù)做好定期的檢查，檢查的主要內(nèi)容包括貨幣資金授權(quán)審批執(zhí)行情況、崗位及人員配備情況和印章保管情況等。

五、結(jié)論

在鑒證業(yè)務(wù)中進行內(nèi)部控制評價，是新時期對注冊稅務(wù)師提出的一項新要求，要想提升內(nèi)部控制實施效果，要求注冊稅務(wù)師需要具備較強的專業(yè)知識，掌握內(nèi)部控制方法。內(nèi)部控制作為一門綜合性較強的學(xué)科，涉及到財務(wù)管理、管理學(xué)、稅收和風(fēng)險管理等多個學(xué)科，要求注冊稅務(wù)師人員需要掌握較強的專業(yè)知識和具備豐富的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗，建立完善的內(nèi)部控制制度，促進注冊稅務(wù)師行業(yè)業(yè)務(wù)的拓展。對注冊稅務(wù)師而言社會一項艱巨的任務(wù)，也為注冊會計師行業(yè)的發(fā)展提供了機遇。

參考文獻

[1]饒賽軍，胡.專項鑒證業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制評價標(biāo)準(zhǔn)與風(fēng)險防范[J].財會研究，2011，04：68-70.

篇8

關(guān)鍵詞：人民銀行；內(nèi)部審計；發(fā)展取向

1998年，在人民銀行內(nèi)部成立了內(nèi)部審計部門。近十年的內(nèi)部審計運作情況表明，人民銀行內(nèi)部審計工作在保證中央銀行公正有效地履行職責(zé)、防范工作中的各項風(fēng)險等方面發(fā)揮了積極的作用。但由于種種原因，人民銀行內(nèi)部審計的職能作用未得到充分的發(fā)揮。我們以中國人民銀行新鄉(xiāng)市中心支行為實例，對人民銀行內(nèi)審工作的發(fā)展取向做一些探討。

一、對人民銀行內(nèi)部審計工作的回顧

(一)內(nèi)部審計的范圍得到逐步拓寬

從目前人民銀行內(nèi)審部門開展的審計項目來看，主要有全面審計、離任審計、領(lǐng)導(dǎo)干部履行職責(zé)審計、專項審計和審計調(diào)查等審計項目。以人行新鄉(xiāng)中支為例，自成立以來，共開展全面審計26項，離任審計22項，領(lǐng)導(dǎo)干部履行職責(zé)審計10項，專項審計72項，內(nèi)審調(diào)查18項。審計項目涉及內(nèi)部控制制度建設(shè)、內(nèi)部控制制度執(zhí)行、業(yè)務(wù)管理等各個方面。在審計方式上，既包括同級監(jiān)督也包括下查一級，既有審計鑒證也有審計調(diào)查，可以說形式多樣，范圍廣泛。現(xiàn)階段人民銀行開展的內(nèi)部審計已經(jīng)不再停留在查錯糾弊、堵塞漏洞的初級階段，開始對內(nèi)部控制評審、績效審計和風(fēng)險控制與評估工作進行積極的探索，內(nèi)部審計的外延廣泛，內(nèi)在服務(wù)性開始得到一定的體現(xiàn)。

(二)內(nèi)部審計的獨立性在組織體系上得到一定的保證

按照國際內(nèi)部審計師協(xié)會的屬性標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部審計活動應(yīng)該獨立，內(nèi)部審計師在開展工作時應(yīng)做到客觀公正。它包括兩方面的含義：一是機構(gòu)的獨立性。即審計執(zhí)行主管在機構(gòu)內(nèi)應(yīng)能使內(nèi)部審計活動實現(xiàn)其職責(zé)的階層報告，也就是內(nèi)部審計活動在確定內(nèi)部審計范圍、實施審計和報告審計結(jié)果時應(yīng)不受干擾。二是個人的獨立性，也就是內(nèi)部審計師應(yīng)有公正的態(tài)度，避免利益沖突。

目前，人民銀行內(nèi)部審計組織體系建設(shè)比較接近國際內(nèi)部審計師協(xié)會的屬性標(biāo)準(zhǔn)。人民銀行內(nèi)部審計組織體系的建設(shè)，遵循現(xiàn)代內(nèi)部審計理論和現(xiàn)行內(nèi)部審計法規(guī)的指引，明確規(guī)定人民銀行內(nèi)部審計部門直接而且僅對本行行長負責(zé)，將本行各職能部門及其工作人員作為自己固定的重點的再監(jiān)督對象，負責(zé)檢查、發(fā)現(xiàn)、彌補本行各種管理和操作程序上的缺陷，避免本行內(nèi)部控制、財務(wù)狀況和整個工作發(fā)生重大的偏差和事故。上級行內(nèi)部審計部門的一項重要職責(zé)是對下級內(nèi)審部門進行業(yè)務(wù)指導(dǎo)、檢查監(jiān)督和考核評價，并重點就涉及財務(wù)資金、各項業(yè)務(wù)、履行人民銀行職責(zé)情況和其他重要事項履行下查一級的職責(zé)。

(三)人民銀行內(nèi)部審計部門在職能定位上體現(xiàn)了較好的內(nèi)向服務(wù)性

內(nèi)部審計部門的立足點是加強內(nèi)部管理和監(jiān)督，幫助各級行更好地履行職責(zé)。內(nèi)部審計的一個重要特點就是服務(wù)的內(nèi)向性，它直接接受各級行行長的領(lǐng)導(dǎo)，對其負責(zé)并報告工作，不受其他部門和個人的干預(yù)，內(nèi)部審計的監(jiān)督和服務(wù)職能相輔相成，缺一不可。目前人民銀行內(nèi)部審計工作已經(jīng)開展了近十年時間，內(nèi)部審計已經(jīng)從開始階段的簡單地對單項業(yè)務(wù)或單個部門開展審計監(jiān)督，發(fā)展到了為整個行提供管理服務(wù)。從單純的再監(jiān)督角色轉(zhuǎn)變?yōu)樾虚L的參謀，把內(nèi)部審計作為對全行管理服務(wù)的目標(biāo)之一，從提高全行管理水平的角度開展工作。在開展內(nèi)部審計的過程中，內(nèi)部審計部門既監(jiān)督審計對象，又幫助管理層實現(xiàn)總體目標(biāo)，結(jié)合審計項目，對審計意見和建議的落實情況主動與主管部門保持聯(lián)系，對落實過程中出現(xiàn)的問題，協(xié)助管理層認真研究和解決。以人行新鄉(xiāng)中支為例，自內(nèi)審部門成立以來，共開展內(nèi)審項目130項，查出各類問題815個，提出整改建議595條，被審計單位采納335條，查出違紀(jì)金額903萬元。開展內(nèi)審調(diào)查18項，提出意見建議150多條，大部分被有關(guān)部門采納。從整體上看，人民銀行內(nèi)部審計工作，實現(xiàn)了兩個方面的調(diào)整：一是更多注重與業(yè)務(wù)部門的溝通和交流。內(nèi)部審計部門改變了過去那種比較秘密的工作方式，強調(diào)與業(yè)務(wù)部門的溝通和交流，共同探討問題，提出更好的解決方案，為實現(xiàn)整個行的整體目標(biāo)服務(wù)。二是內(nèi)部審計部門從過去重點關(guān)注財務(wù)和會計控制，轉(zhuǎn)向了更多關(guān)注風(fēng)險管理和內(nèi)部控制，為本單位內(nèi)部控制與管理方面的決策提供參考。

(四)內(nèi)部審計在運作上體現(xiàn)了一定的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范性

近年來，人民銀行內(nèi)部審計工作經(jīng)歷了一個摸索規(guī)律、積累經(jīng)驗的過程，制定了一系列的內(nèi)部審計規(guī)章制度和現(xiàn)場審計操作細則，內(nèi)部審計工作從審計計劃的制訂、審計證據(jù)的取得和分析、審計人員的業(yè)務(wù)勝任能力、內(nèi)部審計的質(zhì)量保證以及審計報告的撰寫和報送等方面都逐漸規(guī)范。

二、對人民銀行內(nèi)部審計發(fā)展取向的建議

(一)人民銀行內(nèi)部審計要逐步借鑒、引入風(fēng)險導(dǎo)向型審計思想

在人民銀行內(nèi)部審計中，運用風(fēng)險導(dǎo)向型審計重新設(shè)計和構(gòu)造人民銀行內(nèi)部審計技術(shù)方法體系，可以較準(zhǔn)確地確定審計的重點和范圍，提高審計效率，有效地降低審計風(fēng)險。

應(yīng)該對審計對象進行全面的風(fēng)險評價。在對人民銀行進行內(nèi)部審計時，通常需要進行風(fēng)險評價，評價應(yīng)該涵蓋人民銀行業(yè)務(wù)的所有范疇。人民銀行運轉(zhuǎn)通常包括三個機制：決策機制、執(zhí)行機制、監(jiān)督反饋機制?，F(xiàn)在內(nèi)部審計進行風(fēng)險評價往往只是對執(zhí)行機制進行，而對于決策機制和監(jiān)督反饋機制要么評價不足，要么根本就沒有開展。審計時，只有對決策機制、執(zhí)行機制和監(jiān)督反饋機制進行全面風(fēng)險評價，才能對風(fēng)險有全面根本的把握。風(fēng)險評價側(cè)重點因被評價機制的不同而存在較大差異，決策機制評價主要注重機制的科學(xué)性與合理性，如果決策機制存在問題，那么將導(dǎo)致嚴(yán)重的管理風(fēng)險，當(dāng)然鑒于人民銀行隊伍現(xiàn)狀及內(nèi)審經(jīng)驗積累尚且不足，對決策機制評價的完善仍需一個過程；執(zhí)行機制是人民銀行運轉(zhuǎn)的基礎(chǔ)，執(zhí)行機制評價主要側(cè)重于機制設(shè)置的科學(xué)性、機制運行的有效性；監(jiān)督反饋機制是人民銀行內(nèi)部防線，監(jiān)督反饋機制是否完善與有效直接影響控制風(fēng)險水平，監(jiān)督反饋機制越完善、越有效，則風(fēng)險的水平越低，監(jiān)督機制評價主要在于機制的完整性和有效性。

風(fēng)險評價要考慮所有的風(fēng)險影響因素?，F(xiàn)行的風(fēng)險評價一般只注重控制風(fēng)險評價，實際上固有風(fēng)險評價也一樣重要。按照《獨立審計準(zhǔn)則》的定義，固有的風(fēng)險是在控制缺位情況下，賬戶和相關(guān)交易存在錯報或漏報的可能性。固有風(fēng)險評價一般關(guān)注控制環(huán)境，如：被審計單位領(lǐng)導(dǎo)者的品行和能力、被審計單位財務(wù)人員或執(zhí)行人員所遭受的外部壓力、容易產(chǎn)生錯誤的會計報表項目等，臨近會計期末會計指標(biāo)的異動也為固有風(fēng)險評價提供線索?？刂骑L(fēng)險評價的主要內(nèi)容：被審計單位業(yè)務(wù)的主要類別、各類主要業(yè)務(wù)的發(fā)生過程、重要的會計憑證、賬簿記錄以及會計報表項目、重大交易和事項的會計處理過程以及交易

授權(quán)等。審計時，只有把固有風(fēng)險和控制風(fēng)險評價結(jié)合起來，才能對人民銀行的風(fēng)險點或薄弱環(huán)節(jié)有比較完整的認識，更加準(zhǔn)確地確定審計的重點和范圍，有效地降低審計風(fēng)險，提高審計效率。

風(fēng)險評價時應(yīng)關(guān)注制度之外的風(fēng)險因素。制度評價是風(fēng)險評價的最主要內(nèi)容之一，無論是對決策機制或執(zhí)行機制還是對監(jiān)督反饋機制的評價，制度評價都是不可或缺的部分。因為決策機制、執(zhí)行機制與監(jiān)督反饋機制建立和運轉(zhuǎn)都需要制度保障與支持。在制度評價中，不能僅僅關(guān)注制度本身，更應(yīng)該注意制度是否得到有效的執(zhí)行，既要注意制度的完整性，更要注意制度的有效性，這是符合性測試的要求。為了保證制度有效性，在符合性測試時常采取“穿行測試”(在每一類交易循環(huán)中選擇一筆或若干筆業(yè)務(wù)進行測試，以驗證工作底稿上描述的內(nèi)部控制制度信息的客觀性和真實性)等方法。對制度進行評價時，應(yīng)該考慮制度執(zhí)行者的自身素質(zhì)和風(fēng)險意識等因素。如果執(zhí)行者自身素質(zhì)較差，那么對業(yè)務(wù)風(fēng)險往往缺乏完整、清晰的認識，風(fēng)險累積和爆發(fā)的概率就比較大。最后由于制度的制定和完善是個動態(tài)的過程，對制度評價同樣要以動態(tài)的眼光來看待，進行符合性測試應(yīng)該考慮到制度本身是否適應(yīng)現(xiàn)有業(yè)務(wù)發(fā)展的需要。

對被審計單位風(fēng)險評價結(jié)束后，要進行現(xiàn)場檢查，現(xiàn)場檢查中應(yīng)該關(guān)注檢查風(fēng)險的控制。按照《獨立審計準(zhǔn)則》的定義，檢查風(fēng)險是進行實質(zhì)性測試(即現(xiàn)場檢查)而未能發(fā)現(xiàn)賬戶錯報或漏報的可能性。通過對固有風(fēng)險和控制進行評價后，對于人民銀行的主要風(fēng)險點和內(nèi)控薄弱環(huán)節(jié)，已經(jīng)有比較全面、完整的認識，這種認識為實質(zhì)性測試提供導(dǎo)向，確定了審計的重點和范圍，可以集中審計資源對人民銀行主要風(fēng)險點進行認真的現(xiàn)場檢查。這樣既提高了實質(zhì)性測試的有效性，也提高了審計的效率，降低檢查風(fēng)險。與檢查風(fēng)險相關(guān)的主要因素有兩個方面，一是抽樣方法與抽樣數(shù)量，二是審計人員的判斷?，F(xiàn)場檢查時有大量信息需要評價人員進行判斷，那么評價人員對標(biāo)準(zhǔn)的掌握程度和判斷能力的高低直接影響評價與檢查的結(jié)果，也就影響檢查的風(fēng)險。通過確定合理抽樣方法和數(shù)量，使檢查風(fēng)險控制在可以接受的程度，提高審計效率。通過提高審計人員的判斷能力，同樣可以有效地降低檢查風(fēng)險。

(二)努力打造全面參與的管理型人民銀行內(nèi)部審計

人民銀行內(nèi)部審計應(yīng)選擇集監(jiān)督、評價、改進、服務(wù)于一體的管理審計定位，審計目標(biāo)在“發(fā)現(xiàn)和評價”的基礎(chǔ)上注重“防范和解決方案”，審計職責(zé)在“強調(diào)內(nèi)部控制”的同時，兼顧“推動人民銀行業(yè)務(wù)流程”系統(tǒng)管理的規(guī)范定型和整合再造。

溯本求源，推動系統(tǒng)管理。在搞好微觀審計的基礎(chǔ)上，審計部門應(yīng)積極查找產(chǎn)生問題的原因，通過提高審計意見和建議的科學(xué)性、合理性和可操作性，提升內(nèi)部審計的宏觀層次和效用水平-積極為管理者提供有效的決策依據(jù)。在具體事實過程中可劃分為兩種情況。一是對事實清楚、適用規(guī)章制度明確的，以審計報告和審計結(jié)論的形式向被審計單位提交存在問題、潛在風(fēng)險和整改要求；二是對沒有適用規(guī)章制度，制度不完善或制度本身有缺陷的，以管理建議書的形式提交給有關(guān)部門和決策層，指出管理中存在的弊病，敦促改進，并通過后續(xù)審計檢驗改進效果。要逐步形成“發(fā)現(xiàn)問題、整改糾弊、完善制度、規(guī)范行為、健全管理、驗證效果”的內(nèi)部審計工作流程。

延伸拓展，強化內(nèi)部審計的咨詢服務(wù)作用。要不斷增加內(nèi)部審計附加值，在提升內(nèi)部審計效用咨詢作用方面，要采取以下幾種措施：一是加強內(nèi)審部門與業(yè)務(wù)部門的溝通聯(lián)系；二是充當(dāng)業(yè)務(wù)部門、管理部門、決策部門的紐帶，使管理、決策部門迅速掌握政策、制度執(zhí)行的實際情況和存在問題，盡快做出反應(yīng)；三是積極參與業(yè)務(wù)制度的梳理和評價工作，為跨部門、跨業(yè)務(wù)的制度制定提供咨詢，充分發(fā)揮內(nèi)部審計部門和內(nèi)審人員的業(yè)務(wù)綜合能力。

(三)強化對人民銀行內(nèi)部審計成果的綜合應(yīng)用

實行上級行對下級行審計成果的垂直管理和利用。在實施過程中，關(guān)鍵要解決三個問題：一是在組織機構(gòu)和人員設(shè)置上要保障工作需要，配備專兼職人員抓好審計成果的運用，增強其統(tǒng)計、綜合分析、反饋控制等方面的技能；二是要有可操作的工作程序和相應(yīng)的管理制度，建立審計成果運用上報制度、檢查制度，將審計成果納入審計工作質(zhì)量考評，以提高審計成果運用的效果；三是要將匯總處理后的審計信息及時反饋到上級行各相關(guān)部門。上級行應(yīng)對具有普遍性、共性的深層次問題，以文件、簡報等形式予以通報，通過高層處置，引起各級領(lǐng)導(dǎo)重視?？朔录壭胁樘庪y現(xiàn)象，不審則已，審則見效。

落實和完善各級行內(nèi)部監(jiān)督管理委員會的運作機制，實現(xiàn)審計成果共享。其一，建立審計成果信息庫，形成審計情況通報，在全行內(nèi)部上傳下達，實現(xiàn)審計成果在各部門之間共享。其二，定期召開審計工作分析例會，通報審計檢查情況，督促落實各項監(jiān)督措施。其三，進一步確定審計部門在內(nèi)部控制中的主導(dǎo)地位，落實作為“第三道防線”的審計部門對作為“第二道防線”的其他職能部門的監(jiān)督制約職能，將審計建議中需要職能部門落實解決的部分落實到位。

實施系統(tǒng)化管理，深入分析研究審計成果。要建立審計成果、信息分析制度，通過對各個業(yè)務(wù)類別系統(tǒng)、普遍性問題的分析，找到其內(nèi)在聯(lián)系，發(fā)現(xiàn)一些政策、制度、體制等方面的深層問題，然后提出切實可行的建議，制定相關(guān)的管理措施，從根本上解決各個業(yè)務(wù)鏈存在的薄弱環(huán)節(jié)。要將審計結(jié)果作為上級行對下級行綜合考核的一部分，同時將審計部門的審計結(jié)論納入人事部門對干部職工年終考核、職位升遷的重要參考依據(jù)之一，這樣可以較好地解決審計建議難以有效落實的問題。

(四)開展人民銀行內(nèi)部控制評審工作，建立內(nèi)部控制評價體系

健全人民銀行內(nèi)部控制評價體系。健全的人民銀行內(nèi)部控制評價體系包括兩個內(nèi)容，一是人民銀行各職能部門內(nèi)部控制的自我評價。這種評價是以崗位和操作的規(guī)范以及規(guī)章制度的執(zhí)行為中心的自我調(diào)節(jié)和自我完善，是人民銀行內(nèi)部控制的基礎(chǔ)；二是人民銀行內(nèi)審部門的再監(jiān)督評價，這種評價是以整個人民銀行的內(nèi)部控制系統(tǒng)作為評價對象，對內(nèi)部控制進行再監(jiān)督。加強人民銀行內(nèi)部控制的再監(jiān)督評價，各級領(lǐng)導(dǎo)必須提高對人民銀行內(nèi)部控制監(jiān)督評價工作的重視，充分發(fā)揮再監(jiān)督評價的有效性；必須進一步完善人民銀行內(nèi)審部門的監(jiān)督管理體制，確保再監(jiān)督評價的獨立性；作為人民銀行內(nèi)部控制評價主體的內(nèi)審部門，必須不斷提高工作質(zhì)量，樹立人民銀行再監(jiān)督評價的權(quán)威性。

建立標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制評價模型。對人民銀行的內(nèi)部控制進行評價，必須有一個評價標(biāo)準(zhǔn)，這個評價標(biāo)準(zhǔn)，必須結(jié)合人民銀行的實際工作。在內(nèi)審部門對人民銀行各項業(yè)務(wù)活動進行檢查的基礎(chǔ)上，與實際存在的內(nèi)部控制相對照，恰當(dāng)?shù)卦u價出人民銀行各職能部門制定的工作計劃、管理目標(biāo)、決策方案、內(nèi)部控制制度、管理責(zé)任制度、業(yè)務(wù)活動及具體操作規(guī)程的合規(guī)性、合法性、合理性、可行性、完整性和有效性。通過確定和制訂評價

標(biāo)準(zhǔn)，建立一套人民銀行內(nèi)部控制的理想評價模型。內(nèi)容包括人民銀行領(lǐng)導(dǎo)決策、會計內(nèi)部控制、反洗錢內(nèi)部控制、電子聯(lián)行內(nèi)部控制、財務(wù)管理內(nèi)部控制、國庫內(nèi)部控制、貨幣發(fā)行內(nèi)部控制、貨幣信貸內(nèi)部控制、金融穩(wěn)定內(nèi)部控制、調(diào)查統(tǒng)計內(nèi)部控制、外匯管理內(nèi)部控制、事后監(jiān)督內(nèi)部控制、人事教育內(nèi)部控制、科技管理內(nèi)部控制、安全保衛(wèi)內(nèi)部控制等一系列評價內(nèi)容的業(yè)務(wù)流程圖、內(nèi)部控制調(diào)查表和內(nèi)容詳盡的、便于操作的內(nèi)部控制評價操作表。這種標(biāo)準(zhǔn)的控制評價模型能夠充分地、全面地體現(xiàn)一個健全完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)所應(yīng)具備的風(fēng)險控制內(nèi)容、控制環(huán)節(jié)、控制措施，為內(nèi)審人員客觀評價內(nèi)部控制制度及各項業(yè)務(wù)活動提供公允的評價標(biāo)準(zhǔn)。

(五)加大內(nèi)部審計信息化建設(shè)，提高審計效率和審計效果

篇9

企業(yè)的非效率投資是企業(yè)在資本配置中產(chǎn)生的問題，企業(yè)的資本配置簡單來說就是將企業(yè)有限的資本進行組合或者分配的過程，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的管理目標(biāo)。隨著資本市場的發(fā)展，企業(yè)的非效率投資問題越來越受到重視，在我國就有德隆集團等因為非效率投資問題而陷入困境甚至退市破產(chǎn)的上市公司，而在普通上市公司中也會存在非效率投資的問題。 

我國為了加強和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制，財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會五部委先后于2008年和2010年了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，初步構(gòu)建了我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。2011年，68家境內(nèi)外同時上市公司和216家內(nèi)控規(guī)范試點公司開始強制實施內(nèi)部控制規(guī)范體系。2012年，財政部和證監(jiān)會聯(lián)合公告，將內(nèi)部控制規(guī)范體系的強制實施范圍進一步擴大到國有控股的777家主板上市公司。2012年，納入強制實施范圍的上市公司共853家，從而標(biāo)志著我國上市公司正式進入內(nèi)部控制規(guī)范體系的分類分批實施階段（胡為民，2013）。 

既然內(nèi)部控制在企業(yè)中的地位越來越重要，而內(nèi)部控制的目標(biāo)之一又是提高企業(yè)經(jīng)營效率，且在企業(yè)的非效率問題上，兩者必然有著共同的目標(biāo)——實現(xiàn)企業(yè)價值最大化，那么，內(nèi)部控制在企業(yè)非效率投資問題上到底起什么作用是本文研究的重點。本文所涉及的非效率投資是指企業(yè)過度投資和投資不足這兩種投資效率的情況。 

 

二、文獻綜述 

（一）國內(nèi)研究綜述 

王璇（2013）在文章中得出企業(yè)的控制環(huán)境、控制活動和綜合評價與企業(yè)的投資過度和投資不足呈顯著的負相關(guān)，風(fēng)險評估和監(jiān)督與投資過度的相關(guān)性不明顯的結(jié)論。趙凱（2012）的研究結(jié)論表明，有效的內(nèi)部控制制度能夠在一定程度上提高企業(yè)的資本配置效率。李萬福、林斌、宋璐（2011）的研究發(fā)現(xiàn)，當(dāng)公司很可能面臨投資過度和投資不足境況時，更低的內(nèi)部控制質(zhì)量加劇了這兩種現(xiàn)象的發(fā)生。整體而言，內(nèi)控缺陷更多的公司相較于非效率投資的影響更加嚴(yán)重。 

（二）國外文獻綜述 

David De Angelis （2011）以美國2001—2006年上市公司為研究樣本，對內(nèi)部控制系統(tǒng)和非效率投資關(guān)系進行研究發(fā)現(xiàn)，企業(yè)非效率投資很大程度上是由于信息不對稱的問題造成的，并通過進一步研究發(fā)現(xiàn)，薩班斯法案頒布之后，企業(yè)內(nèi)部資本配置效率將得到提高，且內(nèi)部資本市場將會創(chuàng)造更大的價值。薩班斯法案對于抑制非效率投資是有重要意義的。 

綜上所述，國外在對內(nèi)部控制與非效率投資的問題研究上起步較早，我國大部分對這兩個問題的研究都借鑒了國外的研究成果。在有關(guān)非效率投資方面的研究鮮有與企業(yè)內(nèi)部控制相聯(lián)系的文獻，但是筆者發(fā)現(xiàn)，我國對非效率投資進行研究所運用的評價模型已經(jīng)較為成熟，大部分是在借鑒西方模型基礎(chǔ)上，根據(jù)不同的研究角度進行微調(diào)。所以，本文采用的模型也是在Richardson（2006）的模型基礎(chǔ)上，選擇與內(nèi)部控制有關(guān)的變量對Richardson（2006）模型稍加變化所得。 

 

三、內(nèi)部控制與非效率投資行為的理論分析與假設(shè)提出 

（一）內(nèi)部控制的概念與度量 

美國COSO報告將內(nèi)部控制定義為：一個由主體的董事會、管理層和其他人員實施的、旨在為實現(xiàn)以下各類目標(biāo)提供合理保證的過程：經(jīng)營的有效性和效率、財務(wù)報告的可靠性、符合適用的法律和法規(guī)。我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第三條指出：“本規(guī)范所稱的內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的、旨在實施控制目標(biāo)的過程。”企業(yè)內(nèi)部控制水平的度量需要將對內(nèi)部控制設(shè)計與運行情況的評價結(jié)果進行量化。根據(jù)我國企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及配套指引的內(nèi)容，評價應(yīng)當(dāng)在遵循全面性、重要性和客觀性原則的基礎(chǔ)上，結(jié)合內(nèi)部控制設(shè)計與運行的實際情況制定具體的評價方法。主要根據(jù)內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等要素來確定內(nèi)部控制評價的具體內(nèi)容，對內(nèi)部控制設(shè)計與運行情況進行全面評價。 

（二）非效率投資的概念與度量 

本文所研究的非效率投資是指企業(yè)過度投資和投資不足這兩種投資效率情況。目前國內(nèi)外對非效率投資的定義主要基于凈現(xiàn)值（NPV）原則。凈現(xiàn)值（NPV）是指特定項目未來現(xiàn)金流入的現(xiàn)值與未來現(xiàn)金流出的現(xiàn)值之間的差額。將企業(yè)投資于凈現(xiàn)值為負（NPV<0）的項目定義為過度投資行為（Jensen and Meckling，1976），而將企業(yè)放棄投資于凈現(xiàn)值為正（NPV>0）的項目定義為投資不足行為（Myers，1977）。 

篇10

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制；內(nèi)部控制框架；公司治理

一、問題提出

內(nèi)部控制向風(fēng)險管理的轉(zhuǎn)變發(fā)展成為歷史趨勢，必將要求公司治理層在規(guī)劃企業(yè)戰(zhàn)略，提高經(jīng)營的效率和效果，保證財務(wù)報告和管理信息的真實、可靠、完整，資產(chǎn)的安全和完整，遵循國家法律法規(guī)和有關(guān)監(jiān)管要求等方面做出更多努力，在面對復(fù)雜的市場時只有擁有更加靈活自洽的內(nèi)控體系才能將長久的將風(fēng)險控制在可以接受的范圍內(nèi)。2012年伊始《指引》將在我國滬深兩市實行，這對檢驗我國內(nèi)部控制框架的有效性是個很好的開端，也是對我國內(nèi)部控制研究者多年研究成果的檢驗，也為研究者提供更多豐富的研究素材。本文將從公司治理的角度對國內(nèi)外若干內(nèi)部控制框架進行比較，并給出筆者的思考。

二、公司治理與內(nèi)部控制的關(guān)系

目前而言，就公司治理與內(nèi)部控制之間關(guān)系的研究尚沒有在理論上明確界定。盡管國外的相關(guān)機構(gòu)組織分別了《公司治理原則》和《內(nèi)部控制：整體框架》的研究公告，但它們只是從自身的角度與立場來解釋概念而制訂標(biāo)準(zhǔn)，并沒有從對方的角度來考慮，也沒有明確地闡述它們之間的相關(guān)影響與互動關(guān)系。目前對兩者之間的關(guān)系主要存在以下三種觀點：第一種觀點（平行論）指出，在一定程度上，該理論將公司治理和內(nèi)部控制分割開來，沒有從相互關(guān)系的角度來研究和制定相關(guān)的制度即在公司治理結(jié)構(gòu)或內(nèi)部控制的研究過程中都沒有考慮對方因素的影響。隨著經(jīng)濟理論的發(fā)展，持有這種觀點的學(xué)者也越來越少。第二種觀點環(huán)境論指出，公司治理是內(nèi)部控制的環(huán)境因素；而且認為內(nèi)部控制與公司治理機制是內(nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)與制度環(huán)境的關(guān)系。閻達五、楊有紅（2001）、程新生（2003）等在相關(guān)研究文獻中曾明示或暗示出這種觀點。第三種則是嵌合論，該理論認為兩者是“你中有我，我中有你”的相互包含關(guān)系，內(nèi)部控制和公司治理結(jié)構(gòu)互相依賴，具有內(nèi)在的結(jié)構(gòu)上的對應(yīng)與一致性。但這種觀點也主要強調(diào)了公司治理的完善對內(nèi)部控制的影響（李連華，2005）。

三、公司治理下的內(nèi)部控制

從企業(yè)所有權(quán)出發(fā)，可以看出公司治理的理論基礎(chǔ)是剩余控制權(quán)和剩余索取權(quán)的分配。而基于經(jīng)濟學(xué)的理論，公司治理可以看作是公司關(guān)于各個利益主體之間的契約，其具體體現(xiàn)為權(quán)責(zé)利關(guān)系的一種制度安排。隨之作為一種制度的安排，公司治理之下的權(quán)責(zé)利關(guān)系便形成一種內(nèi)部牽制制度。所以，內(nèi)部控制是公司治理機制的基礎(chǔ)，沒有內(nèi)部控制，公司治理就無從談起；沒有系統(tǒng)而有效的內(nèi)部控制，公司治理將成為一紙空文，而內(nèi)部控制是實現(xiàn)公司治理的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)（楊雄勝，2005）。本文認為二者為嵌合式關(guān)系，原因有以下幾點：

（1）首先，公司治理和內(nèi)部控制具有思想同源性，都產(chǎn)生于兩權(quán)分離下的委托關(guān)系。公司治理產(chǎn)生于所有者和經(jīng)營者之間的委托關(guān)系（一級委托關(guān)系），而內(nèi)部控制則是基于不同層級經(jīng)營者之間的權(quán)責(zé)分配關(guān)系（二級關(guān)系）。而企業(yè)內(nèi)部控制機制是在兩權(quán)分離之下運行和作用，內(nèi)部權(quán)責(zé)制度的安排依賴于企業(yè)這一契約關(guān)系組合。前者是后者的源頭，后者只是前者的延伸和具體化。

（2）就目標(biāo)而言，公司治理是通過建立約束、激勵和監(jiān)督制度的機制，已解決經(jīng)營目標(biāo)和控制目標(biāo)。。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理的合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。從以上可以看出，經(jīng)營權(quán)之下的內(nèi)部控制制度是通過從業(yè)務(wù)層面來安排和分配權(quán)責(zé)關(guān)系，以此來服務(wù)所有權(quán)之下的公司治理目標(biāo)。公司治理目標(biāo)是內(nèi)部控制目標(biāo)的高級形式，而內(nèi)部控制目標(biāo)只是在公司治理之下經(jīng)營目標(biāo)和控制目標(biāo)的具體化。

（3）而從責(zé)任主體方面來說，公司治理結(jié)構(gòu)的主體包括股東、董事會、總經(jīng)理，以及其他利益關(guān)系人（債權(quán)主體、社會公眾、政府），既包括企業(yè)內(nèi)部的，也包括企業(yè)外部的。而內(nèi)部控制的主體主要只是董事會、總經(jīng)理以及其他職能管理部門等。僅限于公司內(nèi)部，而且控制重點主要集中于企業(yè)經(jīng)營管理者及其之下的業(yè)務(wù)組織系統(tǒng)。雖然從形式上看，公司治理與內(nèi)部控制的主體有區(qū)別。但是，兩者的主體關(guān)系均源于委托關(guān)系。內(nèi)部控制的主體主要是在公司治理產(chǎn)生的治理機制而形成的管理職能層級。所以，內(nèi)部控制的主體是在公司治理這一大環(huán)境統(tǒng)轄之下的。

（4）最后，公司治理的作用機制在于所有權(quán)、監(jiān)督權(quán)與控制權(quán)三權(quán)分離之下而建立的約束、激勵與監(jiān)督的機制以及制衡問題。內(nèi)部控制，作為一種制度安排，其本質(zhì)就是企業(yè)權(quán)責(zé)的一種制度分配。這種制度安排只是公司治理機制的一種具體體現(xiàn)和具體措施。因此，內(nèi)部控制從內(nèi)部環(huán)境、控制活動、風(fēng)險評估、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督這五大方面實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)的各種控制措施。

四、內(nèi)部控制框架介紹

1、COSO報告框架

在COSO《內(nèi)部控制整合框架》中，對內(nèi)部控制作出如下定義：內(nèi)部控制是由一個企業(yè)的董事會、經(jīng)理層和其他員工實施的過程，旨在為下列目標(biāo)提供合理保證：營運的效率和效果、財務(wù)報告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性。這個定義明確了內(nèi)部控制的三大目標(biāo)。COSO《內(nèi)部控制整合框架》把內(nèi)部控制劃分為五個相互關(guān)聯(lián)的要素。這三個目標(biāo)與五要素貫穿于機構(gòu)的各業(yè)務(wù)單位和各個層面的業(yè)務(wù)活動中，構(gòu)成一個立方體的三維圖。COSO的三維整合框架為管理層提供了評估內(nèi)部控制所需的標(biāo)準(zhǔn)。美國COSO委員會2004年的“企業(yè)風(fēng)險管理——綜合框架”，這一文件代替了1992年的“內(nèi)部控制——綜合框架”（通常稱“ERM框架”），旨在為風(fēng)險管理領(lǐng)域確立統(tǒng)一的術(shù)語，并為風(fēng)險管理體系提供了全面的應(yīng)用指南。

2、COCO報告框架

加拿大特許會計師協(xié)會的“COCO的原則”，該指南對內(nèi)部控制的定義、要素、作用、參與者、內(nèi)部控制原則等方面進行了闡述。

COCO委員會報告指出：在任何一個企業(yè)中，控制均包括目標(biāo)、承諾、能力、監(jiān)控和學(xué)習(xí)四個最基本的要素。其中目標(biāo)是對企業(yè)發(fā)展方向的描述；承諾是對企業(yè)特質(zhì)的描述，它涉及到企業(yè)的道德標(biāo)準(zhǔn)、人力資源政策、權(quán)力和責(zé)任的分配以及員工之間的相互信任等；能力是指企業(yè)相對于給定任務(wù)的勝任程度；監(jiān)控和學(xué)習(xí)則著眼于企業(yè)的發(fā)展。在內(nèi)部控制的整體框架出臺后，COCO委員會在該框架基礎(chǔ)上進一步提出了內(nèi)部控制的基本原則。內(nèi)部控制原則是內(nèi)部控制理論與實務(wù)的結(jié)合，它為企業(yè)實施內(nèi)部控制和評價內(nèi)部控制有效性確立了標(biāo)準(zhǔn)。COCO委員會內(nèi)部控制原則是《內(nèi)部控制指南（COCO）》的主要內(nèi)容，也是COCO委員會的重要貢獻。

3、我國內(nèi)部控制整體框架

2008年6月28日，財政部聯(lián)合審計署等五部門在北京召開企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范會，聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（以下簡稱“基本規(guī)范”）。2010年4月15日，財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第1號——組織架構(gòu)》等18項應(yīng)用指引、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》?；疽?guī)范的出臺是我國資本市場對企業(yè)內(nèi)部控制重要性清楚認識的體現(xiàn)，對我國企業(yè)和其他組織開展內(nèi)部控制，提高管理水平，防范企業(yè)風(fēng)險將發(fā)揮積極作用。和基本規(guī)范一起構(gòu)成我國內(nèi)部控制體系的還有幾個指引，分別是《內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《內(nèi)部控制評價指引》、《內(nèi)部控制鑒證指引》等，應(yīng)用指引用來指導(dǎo)企業(yè)進行內(nèi)部控制的設(shè)計和實施，評價指引用來幫助管理層進行內(nèi)部控制的評價，鑒證指引為注冊會計師對管理層的內(nèi)部控制評價報告進行審計提供了方法和標(biāo)準(zhǔn)。

除了以上幾種框架以外還有其他國際上流行的內(nèi)部控制框架不再一一列舉。

五、內(nèi)部控制框架的比較研究

1、COCO與COSO的比較

COCO委員會控制指南在一定程度上借鑒了COSO委員會部控制框架，但COCO的內(nèi)部控制框架仍具有鮮明的特點，提出許多新穎的觀點，體現(xiàn)了當(dāng)審計師對其法律責(zé)任重視時所能達到的境界。從COSO框架與COCO框架的目標(biāo)上看前者將戰(zhàn)略目標(biāo)至于第一位實際上就對公司治理層提出了要求，在公司發(fā)展的方向決策上負有重大責(zé)任，而后者實際上將治理層嵌入到了內(nèi)部控制的過程中成為實現(xiàn)組織目標(biāo)的后援。COCO內(nèi)部控制框架重視對員工價值的管理，將內(nèi)部控制的要素具體細分為目的、承諾、能力、監(jiān)控與學(xué)習(xí)四個要素。在當(dāng)今的和諧社會里，員工在企業(yè)中的重要作用日益凸顯，甚至已經(jīng)成為決定一個企業(yè)核心競爭力的戰(zhàn)略性資源，。COSO和COCO都認為風(fēng)險評估是控制的組成要素，但COCO指南更強調(diào)對機遇的把握。COCO指南認為，對風(fēng)險和機遇的反應(yīng)能力和適應(yīng)能力，尤其是發(fā)現(xiàn)和利用機遇的能力對企業(yè)至關(guān)重要，這表現(xiàn)出公司治理層更加靈活、和諧的一種治理方式。盡管COCO框架同美國的COSO框架非常相似，但是較之COSO框架而言，COCO的內(nèi)部控制模型在結(jié)構(gòu)上要弱一些。

2、COSO與內(nèi)控基本規(guī)范（指引）

基本規(guī)范的內(nèi)部控制五要素和COSO的五要素是比較接近的。COSO報告的控制環(huán)境關(guān)注的是董事會和管理層的能力，而基本規(guī)范的內(nèi)部環(huán)境主要包括治理結(jié)構(gòu)、企業(yè)文化、人力資源政策、組織結(jié)構(gòu)設(shè)置和權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置等?？梢哉f我國內(nèi)部控制基本規(guī)范概括了COSO要素的內(nèi)容。

其次，從二者定義的內(nèi)部控制的目標(biāo)來看，基本規(guī)范相比COSO報告增加了戰(zhàn)略目標(biāo)和資產(chǎn)安全目標(biāo)。COSO委員會認為資產(chǎn)安全目標(biāo)包含在經(jīng)營的目標(biāo)中，不用再單獨提出，而我國的特殊情況是我國國有企業(yè)比重比較大，國有資產(chǎn)流失問題比較嚴(yán)重，所以資產(chǎn)安全目標(biāo)的提出是針對我國的特殊國情提出的。最后，從內(nèi)部控制的體系來看，我國內(nèi)部控制的建設(shè)相對于其他國家，取得了歷史性突破，我國內(nèi)控控制的體系由基本規(guī)范、應(yīng)用指引、評價指引和鑒證指引等共同組成。從內(nèi)部控制的設(shè)計、實施，到最后實施效果的評價和注冊會計師審計，共同構(gòu)成了一個完整的內(nèi)部控制規(guī)范體系。另外，企業(yè)內(nèi)部控制配套指引為企業(yè)戰(zhàn)略、董事會職責(zé)、風(fēng)險評估、員工薪酬、誠實守信、受托責(zé)任和審計等問題設(shè)定了良好實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，有助于企業(yè)管理當(dāng)局防范經(jīng)營和管理風(fēng)險、提升公司治理水平，這將有助于中國企業(yè)進行公司治理的最佳實務(wù)操作，而公司治理在中國內(nèi)向型及外向型投資不斷增長的形勢下日益成為企業(yè)面臨的一個重要課題。

六、總結(jié)

基于以上比較，各種內(nèi)部控制框架實際上是具有局限性的，例如COSO框架沒有明確將企業(yè)戰(zhàn)略與內(nèi)部控制的關(guān)系，將內(nèi)控視為一種管理工具而非管理本身，三者都是在考慮成本效益的基礎(chǔ)上建立內(nèi)部控制，給出的只是合理而非絕對的保證。然而，成本效益原則可能是一個大陷阱，當(dāng)發(fā)生重大失誤時除了付出代價意外，后果之一是采取補救措施防止再次發(fā)生，實際上這又違背了成本效益原則——為什么在發(fā)生之前不不這么做呢？這就出現(xiàn)“什么是合理”的問題了?？傊绻芾韺訌某杀拘б嬖瓌t跳出來，就可以采取持續(xù)改進、創(chuàng)新方案和承擔(dān)風(fēng)險行動，這與內(nèi)部控制的管理導(dǎo)向方法目標(biāo)是一致的。此時，公司治理層應(yīng)該采取行動促進這一進程。為此應(yīng)該重新界定公司治理與內(nèi)部控制的范圍，如圖1所示。

將股東會、監(jiān)事會、董事會等治理層元素納入到內(nèi)部控制范疇將有助于公司治理與內(nèi)部控制的銜接，將治理層與管理層的委托關(guān)系延續(xù)到管理層與其下屬單位，這也將使兩個系統(tǒng)聯(lián)系更加緊密，信息交流更加暢通有效，有利于形成創(chuàng)新、自洽的內(nèi)部控制體系。另外把公司所有者納入內(nèi)部控制體系中有利于削弱成本效益原則對管理層的約束，進而促進內(nèi)部控制的改進。

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