導語：如何才能寫好一篇會計產生的前提條件，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

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所謂審計假設，是指為開展審計實踐，進行審計理論研究所設立的前提條件或先決條件。它是根據已有的理論知識和實踐經驗，所作出的合理的、但仍需證明的命題。依據這些審計假設，才能確定審計的范圍與內容，審計的過程與方法，審計承擔的責任范圍等。它來源于實踐，又指導實踐。關于審計假設的特征，可以概括為以下幾點：1、獨立性2、非矛盾性3、主觀見之于客觀4、客觀性5、抽象性6、有效性7、邏輯性。

二、研究審計假設應說明的幾個問題

1、應參考會計假設

因為審計主要是借助會計信息，并以其為媒介所進行的一種活動，因此審計與會計之間有著緊密的聯(lián)系，會計理論與實踐的發(fā)展，必然會影響到審計理論與實踐的發(fā)展。同樣，會計假設的提出也會影響到審計假設的提出，故應考慮會計僅設是怎樣提出的。

2、要區(qū)分審計假設與審計原則

正如會計假設不同于會計原則一樣，審計假設也應區(qū)別于審計原則。會計假設只是提出會計原則的前提條件或基礎，只有在確立了會計基本假設之后，才能夠制定會計處理的原則，例如在持續(xù)經營的前提下，才有了歷史成本原則；在會計分期的前提下，才有了權責發(fā)生制原則和配比原則等。因此在研究審計假設時，不能將其與審計處理的原則混同。

3、審計假設應力求精練

審計假設應力求精練，要有最大限度的涵蓋性，不能過于具體、瑣碎，應有高度的抽象性和概括性，應能揭示出審計實踐和審計理論存在和發(fā)展的最根本的前提條件。

三、審計假設的內容

1、審計可驗證假設

審計對會計資料和其他經濟資料（總稱經濟資料）進行審查，其前提條件必須是這些經濟資料可以驗證，否則審計將無法進行。這條假設說明：（1）審計人員能以合理的時間和成本，采用恰當的審計程序和方法，收集到一定范圍內充分、適當的審計證據，并將其與事先選用的恰當的審計標準相比較，據以進行職業(yè)判斷，進而能以合理的把握得出有說服力的審計結論（審計報告、驗資報告、管理建議書等）。（2）被審單位必須提供完整的經濟資料，否則審計將無法進行，審計人員可拒絕接受無法予以驗證的業(yè)務或對無法驗證的項目在審計報告中發(fā)表保留意見或拒絕表示意見。（3）審計人員可以發(fā)現(xiàn)經濟資料中存在的重大錯弊。（4）可驗證的受托責任不同，會產生不同的審計類別，如會計報表審計，經濟效益審計，離任審計等。不同類別的審計能夠實現(xiàn)不同的審計目標，起到不同的審計作用，從而實現(xiàn)審計的職能。

2、審計可信賴假設

審計結果是可以信賴的，因為審計機構及審計人員是可以信賴的，這體現(xiàn)在以下幾個方面：（1）他們獨立于委托者和受托者，是以客觀公正的第三者形象出現(xiàn)的。（2）審計人員具備了職業(yè)所需要的勝任能力和謹慎態(tài)度。審計人員職業(yè)道德準則中規(guī)定了審計人員應具備的專業(yè)學識、工作能力及相應的技術規(guī)范要求，特別強調要保持必要的職業(yè)謹慎態(tài)度，同時還要求審計人員對客戶的機密負有保密的義務。（3）審計職業(yè)承擔著與其相適應的審計責任。審計機構和人員一旦因自身的原因如違約、過失、欺詐等給有關方面造成了損失，就要承擔與此相適應的法律責任。這樣反過來又能促使審計人員提高自身業(yè)務素質，審計機構關注審計工作質量，使得經過審計的經濟資料更可靠，對使用者更有用，為社會提供更好的服務。

3、無反證判定合理假設

這一假設的含義是若無相反的證據，過去被認為是正確的，現(xiàn)在和將來仍是如此。設立這一假設的目的在于解決被審單位經濟資料及其所反映的經濟活動的連續(xù)性與審計行為的期間性之間的矛盾。被審單位的經濟活動正常情況下是連續(xù)進行的，為了對其進行正確核算，產生了持續(xù)經營假設和分期假設，但審計活動是有期間性的，即只對某一特定期間的經濟活動及其資料進行審查，這就存在一個問題，對前期（或期初）的經濟資料是否也需要審查？這一假設明確了這一問題。（1）確定了審計范圍。審計人員只需重點關注本期經濟業(yè)務的發(fā)展、變化及其結果。而對已經過審查且被認為是正確的、與本期相關的前期資料，若沒有發(fā)現(xiàn)相反的證據，則可不必進行重復審查。（2）界定了審計責任范圍。若沒有發(fā)現(xiàn)相反證據，本期審計不承擔有關前期資料的審計責任。

4、內控制度局限性假設

健全有效的內控制度可減少錯弊發(fā)生的可能性，但當發(fā)生串通舞弊時，內控制度則可能完全失效，而且串通舞弊是很難發(fā)現(xiàn)的，尤其是在短暫的審計時間內更是如此。因此中外審計責任的規(guī)定都沒有包括串通舞弊在內，除非有證據表明存在著串通舞弊，而審計人員沒有給予必要的職業(yè)關注，則另當別論。這進一步明確了審計責任的范圍和界限。

審計人員可以根據被審單位內控制度的強弱程度，即設立的健全性程度和執(zhí)行的有效性程度，發(fā)現(xiàn)內部控制的薄弱環(huán)節(jié)，據以判斷最可能產生錯弊的環(huán)節(jié)及諸弊的類型，從而迅速確定審計的重點范圍及應采取的主要審計程序與方法，從而節(jié)省審計時間，提高審計工作效率和效果。這是產生制度基礎審計的依據，即實質性測試應建立在對被審單位內控制度進行調查了解，及對其進行符合性測試的基礎之上。又由于抽樣審計技術的運用，必然產生審計風險，其中：符合性測試存在控制風險，實質性測試存在檢查風險，而且審計風險又是可以控制的，為進一步提高審計工作質量，以控制審計風險為出發(fā)點，又產生了風險導向審計。

四、審計假設與審計原則

有很多人將1、健全有效的內控制度可減少鉆弊發(fā)生的可能性；2、審計風險是可控制的；3、能夠選用恰當、客觀的審計標準；4、審計證據的證明力是有差別的等內容，也作為審計假設，筆者認為不妥。嚴格地說，這些并不是審計產生的根本前提，只能說是審計的推理，我們可以把它們作為指導審計工作正確進行的原則規(guī)定，正如會計原則之于會計工作一樣。具體可表述如下：

1、審計總體要求：獨立性、職業(yè)謹慎的態(tài)度；

2、審計工作的質量要求：客觀性、公正性、全面性；

3、實質性測試應建立在調查、了解內控制度及其符合性測試基礎之上；

4、審計過程中應控制審計風險，使之降至最低；

5、選用恰當、客觀的審計標準；

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關鍵詞：盈余管理；動因；防范

我國企業(yè)，尤其是上市公司，存在或多或少的盈余管理行為，企業(yè)盈余管理的手段層出不窮，這種行為不僅降低了會計信息質量，誤導投資者、債權人等報表使用者，也損害中小股東等利益相關者的利益。

一、盈余管理的含義

關于盈余管理的概念，有兩個權威代表，一個是美國會計學家斯考特（William?K?Scott），他認為盈余管理是在GAAP允許的范圍內，通過對會計政策的選擇使經營者自身利益或企業(yè)市場價值達到最大化的行為。另一個是美國會計學家凱瑟琳?雪珀（Kathehne SchipPer），指出盈余管理實際上是企業(yè)管理人員在對外披露財務報告時，有目的地控制相關信息。

本文無意于探討哪個定義較全面，但我們可以從中發(fā)現(xiàn)，盈余管理就是企業(yè)管理者基于一定的目的在編制財報和進行業(yè)務處理時，主觀上有意選擇有利于公司的會計政策和方法、變更會計估計、安排業(yè)務發(fā)生的時間和方式，有目的地改變報告披露的內容與事實。在信息不對稱和披露不完全的情況下，使報表使用者對公司真實收益狀況誤解。盈余管理實質上就是在符合準則和會計制度的范圍內“造假”。盈余管理不改變企業(yè)的實際盈余，只是把盈余人為的安排在特定的期間，運用一定的會計方法和會計手段，改變了特定報告期的會計數據，但從企業(yè)整個壽命周期來看，企業(yè)實際的盈余是沒有改變的。

二、盈余管理行為產生的前提條件

1.會計固有的特點和局限性。現(xiàn)行財務會計以權責發(fā)生制為基礎，產生了大量的應計、預提和待攤等項目，企業(yè)管理者有利用這些項目操縱盈余的空間；穩(wěn)健性原則、重要性原則等導致的會計判斷也為盈余管理提供可能；不同的會計政策會計估計選擇將會生成不同的會計信息，對企業(yè)利益相關人產生不同的利益分配和導致不同的經濟決策，這就使得管理者有可能選擇對自己最為有利的會計政策和會計估計進行盈余管理。

2.信息不對稱。只要管理者對企業(yè)的信息不作客觀、完整、及時披露的話，信息使用者就很難獲得企業(yè)全部內部信息，從而也就不能肯定企業(yè)披露的會計信息是真實、公允與充分的，使得企業(yè)的盈余管理行為成為可能，而且，信息不對稱的嚴重程度影響著企業(yè)盈余管理空間的大小。

三、盈余管理行為產生的動因分析

如前所述，盈余管理行為的產生有一定的前提條件，其實質上是管理者利用制度有意掩蓋全部客觀的會計信息，誤導信息使用者，那么分析企業(yè)盈余管理產生的動因，對提高會計信息的質量有一定的現(xiàn)實意義。企業(yè)盈余管理行為產生的動因主要有經營管理人員報酬最大化動因、籌資動因、節(jié)約稅收動因和規(guī)避政治成本動因。

1.經營管理人員報酬最大化動因。企業(yè)管理人員，甚至是企業(yè)的職工，其能否獲得獎金以及獎金的具體數額，往往與企業(yè)的經營業(yè)績相關。而企業(yè)經營業(yè)績的考核離不開目標利潤的完成情況、產值、銷售收入、資產周轉率、每股收益率等各種財務指標的高低。在獎金的驅使下，管理層往往通過盈余管理來使報告的業(yè)績考核指標更好看。比如在企業(yè)不能完成目標利潤或扭轉虧損的情況下，管理者便采取能提高利潤的會計處理，比如變更會計政策或者會計估計，發(fā)現(xiàn)前期差錯當期不調整，減少資產減值準備的計提等會計手段來增加企業(yè)的利潤或減少企業(yè)的虧損。

2.籌資動因。無論債務籌資還是權益籌資，投資人為了提高資金的回報，降低風險，那么他們對需要籌資的企業(yè)的盈利能力和營運能力都有一定要求。比如，債權人為了保護自身的利益不受損害，就會在放款的相關合同里和借款企業(yè)簽定保護性條款，類似限制借款企業(yè)的借款用途、舉債規(guī)模、發(fā)放現(xiàn)金股利的水平等會影響償債能力的行為發(fā)生。一旦借款企業(yè)出現(xiàn)違約行為，按照合同的約定，債權人是可以對借款企業(yè)采取相應的懲罰措施。因此，企業(yè)為了要籌得所需資金，必須想盡一切辦法讓投資人愿意掏錢，這樣，當企業(yè)的實際情況比預期的要差時，管理者就會采用一些會計手段來使報表數據（比如資產負債率、資產收益率等指標）看起來不錯，投資人如果沒有質疑被粉飾過的數據，他們就會相信企業(yè)是能給他們的資金投入帶來回報的。

3.節(jié)約稅收動因。企業(yè)所得稅，一般以會計利潤為基礎，再根據稅法規(guī)定進行納稅調整。企業(yè)為了。合理避稅，減少現(xiàn)金流出，往往盡量降低報告利潤。盡管每年會有一次所得稅匯算清繳，從而縮窄了企業(yè)盈余管理的空間，但仍有一些會計政策和會計估計可供企業(yè)自行選擇，此外，我國的稅收法律體系還不十分完善，稅收優(yōu)惠政策頗多，會計制度和稅法制度不一致的情況，也給企業(yè)管理者為了節(jié)稅而進行盈余管理帶來機會。

4.規(guī)避政治成本動因。政府既是企業(yè)利益相關者中的一員，也是企業(yè)的管制者。作為企業(yè)，多數是不希望自己引起政府的注意。特別是大型企業(yè)、壟斷性公司，其公布的利潤較高時，會引起媒體或消費者的注意，政府迫于公眾壓力，往往會對其增加新稅負或賦予更多的社會責任，如捐贈、慈善、實施公益性項目等。企業(yè)面臨的政治成本越大，管理者越有可能調整當期利潤，為了避免發(fā)生政治成本，管理者通過盈余管理會設法降低利潤。一些國有企業(yè)盈余管理的動機，一方面是迎合政府的目標進行盈余管理，另一方面，管理者的前途與企業(yè)的業(yè)績關聯(lián)，管理者為了有可能為了仕途而進行盈余管理。

四、盈余管理行為產生的防范措施

通過對盈余管理行為產生的前提條件和動因分析，現(xiàn)今條件下，本文認為盈余管理對一個企業(yè)來講，是難以避免的，但盈余管理會影響到會計信息質量，進而影響到財務報告使用者的決策，所以對盈余管理有必要防范。

1.不斷完善企業(yè)會計準則和會計制度，降低盈余管理可操作空間。準則應謹慎賦予企業(yè)會計政策和估計選擇權、變更權，并完善披露要求。同時，對資產減值計提、預提和待攤等盈余管理的常用手段，應增加強制披露要求，要求披露其明細表供報表使用者查閱。

2.改善企業(yè)內部治理結構，形成抑制盈余管理行為的約束機制。據研究，治理結構比較薄弱的企業(yè)更容易實施盈余管理。要健全公司的治理結構，第一，建立和完善獨立董事制度。若董事會的獨立性不強，比如企業(yè)的董事會主席與企業(yè)CEO同為一人，這樣權利集中在一個人手中，企業(yè)的決策、管理層的任免等重大事件便會個人偏見較濃，盈余管理也就不可避免會發(fā)生。第二，改善公司股權結構，大力發(fā)展機構投資者，機構股東的介入，使監(jiān)督更為有效。最后，建立對管理層有效激勵機制，實行對管理者長期和短期相結合的激勵約束機制，評價標準不能僅僅是那些盈余數據，還應包括職業(yè)精神、管理能力以及創(chuàng)造收益等標準能有效地避免管理者為了近期的獎金而不當的資源配置，進行盈余操作。

3.加強企業(yè)內部控制制度。內部控制的主體是企業(yè)內部管理人員，由于制度中存在漏洞，內部人就利用自己的控制優(yōu)勢，在“內部人控制”下，會計核算和會計準則的選擇就會以內部人為核心，采取盈余管理來滿足個人利益最大化。因此，企業(yè)必須要加強企業(yè)內部控制制度，監(jiān)督企業(yè)的信息質量，使企業(yè)的決策行為兼顧各個利益集團，而不是濫用控制權的個人。同時，投資者不應只把利潤作為衡量企業(yè)業(yè)績的唯一標準，還應關注現(xiàn)金流量表，盈利并且有正現(xiàn)金流的企業(yè)的利潤質量較高。

五、結束語

本文在這里只是對我國企業(yè)盈余管理的動因及防范措施做了粗淺的探討，希望能夠起到拋磚引玉的作用，使更多的學者加入到對企業(yè)盈余管理行為的研究中來，為保障投資人利益出謀劃策。

參考文獻：

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新準則體系在金融工具、投資性房地產、債務重組和非貨幣易、非共同控制下的企業(yè)合并等方面均謹慎地采用了公允價值，而我國歷史上曾出現(xiàn)過上市公司借助公允價值操縱利潤的情況。公允價值在1998年出現(xiàn)于“債務重組”、“非貨幣易”等具體會計準則中，后因實際運行中出現(xiàn)很多公司濫用公允價值操縱利潤的情況而在2001年修訂后的準則中被限制使用。所謂公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額。那么公允價值是否“公允”，會不會再次成為操縱利潤的工具呢？

總體上說，新會計準則體系對公允價值的運用還是比較謹慎的，不會導致濫用。一方面，公允價值反映現(xiàn)時價值，與決策確實比較相關，但其可靠性的取得難以確保，而且公允價值增值的收益并無相應的現(xiàn)金流；另一方面，歷史成本計價也并未被否定。與國際財務報告準則相比：我國企業(yè)會計準則體系在確定公允價值的應用范圍時，更充分地考慮了我國的國情，作了審慎的改進。公允價值的運用必須滿足一定的條件，在基本準則第四十三條中就明確指出采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。在有關具體準則中，對采用公允價值計量的，都有明確規(guī)定的限制條件。

就拿投資性房地產來說，在投資性房地產準則中就明確規(guī)定采用公允價值模式計量的，應當同時滿足下列條件：一是投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場；二是企業(yè)能夠從活躍的房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值作出合理的估計。準則指南明確規(guī)定企業(yè)通常應當采用成本模式對投資性房地產進行計量，只有存在確鑿證據表明其公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，才允許采用公允價值計量模式。此外，為了避免利用準則變更操縱利潤，準則指南也明確規(guī)定在公允價值計量模式下，自用房地產或存貨轉換為出租的投資性房地產，轉換當日的公允價值小于原賬面價值的差額直接計入當期損益(公允價值變動損益)，公允價值大于原賬面價值的差額計入所有者權益作為資本公積（其他資本公積），不能確認為變更當期的收益。可見，在投資性房地產準則中，只有在具有一定可靠性的基礎上才能夠使用公允價值，并不是所有投資性房地產都可以采用公允價值。

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關鍵詞：產生條件假設；必要性假設；可行性假設；可信性假設

審計假設是指對審計領域中一些尚未確知或無法直接驗證的事物，根據客觀情況或發(fā)展趨勢所作的合乎邏輯的判斷或認定。它是構建審計理論結構的基石和要素，也是審計人員開展審計工作必須具備的前提條件自從莫茨和夏拉夫首次提出八條審計假設后，許多審計學者也在深入研究的基礎上提出了各自的見解。目前對審計假設體系應包含哪些方面的假設也尚未形成統(tǒng)一認識。

筆者認為，審計假設作為審計理論的基礎至少應能解釋：審計為什么會產生；為什么要進行審計；為什么能進行審計以及審計的根本特征是什么等一系列問題。此外，審計假設還應具有推理性，即由它還應能推導出審計的一系列基本概念、原則、方法和程序，以加深人們對審計的認識并能為審計工作提供指導。筆者認為，審計假設體系應包括下列四項基本假設：審計產生條件假設、審計必要性假設、審計可行性假設和審計可信性假設。

（一）審計產生條件———-經濟責任關系假設

該假設用以回答為什么會產生審計，即審計產生的條件?！敖洕熑侮P系”即受托經濟責任關系，它是指由于委托或受托經管資源財產而產生的受托人（經營管理者）對委托人或授權人（財產所有者）所應承擔的按特定要求經管資源財產并報告經管狀況的責任和義務。審計因受托經濟責任關系而產生，又因受托經濟責任關系而存在。在審計三方關系人中，被審計人對審計授權人承擔的責任關系是審計存在的基本前提。正因為存在受托經濟責任，才有必要弄清受托責任的履行情況，客觀上就有必要進行經濟監(jiān)督。受托責任的確認與解除必須由獨立的第三者來進行客觀、公正的評價。充當這種第三者的人叫做審計人。他所實施的獨立的經濟監(jiān)督和評價活動就是審計。

經濟責任關系假設揭示了審計最本質的的方面，反映了審計活動所處的社會經濟環(huán)境對審計最一般的客觀要求。同時經濟責任關系假設也是確立審計目標、審計概念、審計準則等理論要素的前提條件和基礎，經濟責任關系一旦發(fā)生變化和發(fā)展，審計目標、概念、準則也必然隨之變化發(fā)展。

（二）審計必要性———正當懷疑假設

該假設用以回答為什么要進行審計。所謂“正當懷疑”是指對受托經濟責任的履行情況及反映這種情況的經濟信息，除非有明確的、絕對的證據，否則便沒有理由給予完全的信任。所以需要通過審計來進行客觀、公正的評價與確認。該假設明確了審計的直接動因和審計的目標，為審計提供了依據。

正當懷疑假設是針對受托經濟責任的普遍存在而提出的。由于經濟資源的有限性，受托者因自身能力局限或謀求局部利益而營私舞弊，可能發(fā)生不按委托人的意志經營、損害受托經濟資源的安全完整、侵犯委托人利益的事項，為避免和防范上述事項，才產生了委托超然獨立的第三者審查受托者履行情況的審計活動。從這一方面來講，審計活動的展開必然以對受托經濟責任過程及結果保持適當懷疑為前提。該假設明確了審計活動的性質、目標、作用。由該假設可推導出合理的職業(yè)謹慎等審計概念。

（三）審計可行性———可驗證假設

該假設用以回答審計為什么能夠進行?？沈炞C假設的基本涵義是指受托經濟責任履行過程和提交的說明其行為過程和結果的會計及相關經濟信息可以通過收集相關的審計證據，加以合理地驗證。審計要監(jiān)督、評價和確認受托經濟責任的履行情況，必須從信息的驗證入手。而信息的驗證得以進行的前提是反映受托經濟責任履行過程及結果的經濟信息必須是客觀的；其次，存在判斷用來評價反映受托經濟責任履行過程及結果的經濟信息是否真實、合法、公允的標準；最后，審計人員應能在合理的時間、人力和費用范圍內取得足夠的證據并得出有效的結論。如果對審計對象無法進行檢查、驗證，審計的目的就無法達到。

可驗證假設是發(fā)展證據和證明理論的基礎，是在審計中應用概率論的前提。無此假設，審計工作的實施是困難的，甚至基本難以展開。該假設決定了審計工作的程序，收集證據性質、時間、范圍。由此假設可推導出審計標準、審計證據等基本審計概念，進而派生出相關性、充分性、及時性、重要性及直接、間接證據等概念。

（四）審計可信性———審計人員的的獨立性、勝任力和職業(yè)責任假設

該假設的基本含義是指審計人員在整個審計過程中會盡職盡責工作，負起應有的審計責任，并且，他們的工作是在充分獨立、不受內外干擾的情況下進行的。審計的目的既在于驗證被審計人受托經濟責任的履行情況，它就首先應取得審計授權人、被審計人以及依據審計結果進行經濟決策的社會公眾等諸多方面的信任，失去這種信任，審計將不復存在。要保證審計的可信性，首先要使審計人員具有獨立性和勝任力，并承擔與其職業(yè)地位相稱的職業(yè)責任。

獨立性是審計的本質特征，是審計的靈魂所在。獨立是指審計人員完全獨立于經濟責任關系中委托人、受托人和相關的利益集團之外，在審計實施中能夠排除來自各方面的影響和干擾，保持地位上、精神上和操作上的獨立性，因而，其提出的審計結論是可依賴的。

審計人員的勝任力是指審計人員應具備執(zhí)業(yè)所必需的專業(yè)知識、工作能力和職業(yè)道德，從而能夠勝任、完成所接受的審計業(yè)務。審計工作是技術性很強的工作，審計人員沒有一定的專業(yè)知識和工作能力是不能勝任的。審計工作要求獨立進行，而審計人員卻隨時面臨著不能獨立工作的利益誘惑或者各種形式的威脅，如果沒有高尚的職業(yè)道德，就不能作出客觀公正的審計結論。

審計人員除應具備獨立性和勝任力外，還應承擔與其職業(yè)地位相稱的職業(yè)責任。一項職業(yè)在社會上的作用越大，地位越高，其責任也越大。審計人員只有承擔起與其職業(yè)地位相稱的職業(yè)責任，其審計工作的成果才能為社會所承認。

審計可信性假設明確了審計存在和發(fā)展的基礎，如果審計人員不盡職盡責，就會失去執(zhí)行審計業(yè)務的基礎，就會失信于社會，使自身陷入困境。它是公認審計準則、審計職業(yè)道德和審計法規(guī)中關于審計人員資格、審計職責和審計法律責任規(guī)定的基本依據。由審計可信性假設還可推導出審計人員的獨立性、勝任力、專業(yè)判斷等重要的審計概念。

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關鍵詞：會計信息 質量特征 體系構建

1 會計信息質量特征概述

會計信息質量特征是指使財務報表提供的信息對使用者有用的那些性質。長期以來，會計信息質量特征并無成文的表述，它一般隱含于各國會計準則中，構成一種內在的指導原則。

會計信息是決策者進行決策的重要依據之一，因此，會計信息的質量直接關系到決策者的決策及其后果。會計信息的相關性和可靠性是保證信息使用者作出正確決策的基本前提和條件。會計信息的首要性是相關性和可靠性。會計信息必須具有這兩項首要質量，才可望對報表使用者的決策具有有用性。相關性是指會計信息能夠影響使用者的決策。如果將相關性質量特征進一步進行分解，則其表現(xiàn)為會計信息的預測價值、反饋價值和及時性?？煽啃允侵笗嬓畔⑹褂谜呖梢孕湃嗡峁┑男畔?。只有當會計信息反映了其所打算反映的內容，不偏不倚地表述了實際的經濟活動和結果，既不傾向于事先預定的結果，也不迎合某一特定利益集團的需要；能夠經得起驗證核實，才能認為是具有可靠性的。可靠性包含了三個構成成分：反映的真實性、可驗證性和中立性。

2 會計信息質量特征指標缺陷

2.1 可靠性和相關性之間的不協(xié)調

會計信息的可靠性要求進行會計核算時，考慮到實際發(fā)生的交易或事項，真實的反映企業(yè)的財務情況、經營成果和現(xiàn)金流量，這樣我們發(fā)現(xiàn)，會計信息的可靠性是基于歷史成本原則，面向過去的質量要求，并沒有提供當前信息時資者所需要的非財務信息等，而相關性是與決策相關，包括預測價值、反饋價值和及時性三個方面，其中最關鍵的就是提供的信息要有利于信息使用者在預測未來時可導致決策差別。

企業(yè)財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量都要在會計信息中清楚的顯現(xiàn)，這樣才能夠保證滿足使用者的需要。所以相關性是服務于投資者經濟決策面向未來的質量要求，因為可靠性定義不是非常廣泛，這樣就難免會使得會計信息可靠性和相關性出現(xiàn)沖突。

2.2 明晰性無法滿足未來信息披露的要求

企業(yè)的會計核算和編制的財務會計報告要簡潔，讓使用者能夠更容易理解，更方便利用?，F(xiàn)代企業(yè)需要財務信息的同時，還需要非財務信息；需要充分的歷史信息的同時，還要有大量的預測信息；需要定量信息的同時，還需要大量的定性信息；需要確定的信息的同時，還需要大量的不確定信息；需要企業(yè)整體信息的同時，還需要分部信息。因此，只要求企業(yè)的會計核算和編制財務報告具有明晰性是遠遠不行的。

3 如何提高會計信息質量特征

3.1 會計行為與會計信息之間的關系

會計行為是提供會計信息的行為，即會計信息的生產和分配活動。因為會計行為是會計目標和會計行為的主體動機兩者的互動均衡，所以，研究會計行為主體的與會計信息質量是緊密相連的。怎樣才能使會計行為主體更加規(guī)范化，不僅要靠制度，職業(yè)道德也起著至關重要的作用。

會計行為的優(yōu)化方法和會計信息質量的改進辦法是相輔相成的。

首先，要在教育方面下功夫，提高會計主體行為的職業(yè)道德。會計信息是不是真實與會計人員有直接的關系，他們是主要的實施者，如果不是他們參與到會計信息的整理中，也無法出現(xiàn)這種情況。要想保證真實的會計信息，就要努力提高會計主體行為的素質和職業(yè)道德。

其次，建設會計規(guī)范體系，對會計主體行為做出行之有效的規(guī)范。會計規(guī)范體系是會計行為執(zhí)行業(yè)務的標準規(guī)范。政府在制定相關的規(guī)則時，要讓市場經濟保持科學、嚴謹、系統(tǒng)、協(xié)調統(tǒng)一的運行狀態(tài)，要讓會計工作做到有法可依、有法必依，政府要保證進行有效的監(jiān)管，讓造假者的損失比收益要高很多，盡量不要出現(xiàn)會計造假的事件。

再次，加大激勵機制和監(jiān)督實施機制的建設，實現(xiàn)人員行為的優(yōu)化。會計行為優(yōu)化指的是在交易費用能承受的基礎上，優(yōu)化會計信息質量，使會計信息運用者的需要得到滿足。要做到這一點，就一定要運用合理的會計行為手段，通過恰當的會計行為方式，有效地激勵機制和監(jiān)督實施機制，對會計人員素質的提高是非常有幫助的。

最后，強化會計行為主體的責任體系，加大會計監(jiān)管力度。我國會計信息不真實的情況一旦出現(xiàn)了，一定不僅僅是某個人的問題，涉及到很多部門的高管人員，還有很多相關的會計工作人員等，而《會計法》等法規(guī)制度并沒有強有力的對會計造假、會計信息失真行為進行嚴厲的制裁，而且沒有明確界定造假責任人，從而不能更好地發(fā)揮法律的效力，處罰成本遠遠小于造假獲取的暴利。所以，要建立一個充分體現(xiàn)法律法規(guī)、政府監(jiān)管，行業(yè)自律的有效會計監(jiān)管體系，以法律為基礎，明確界定會計行為主體的責任，以使追究其民事責任和刑事責任，對造假行為加大處罰力度。

3.2 構建我國會計信息質量特征體系的設想

我國在構建會計信息質量特征體系時，一方面要積極學習國際會計準則委員會和美國財務會計準則委員會的做法，另一方面要結合我國的具體實際。

3.2.1 國際會計準則委員會和美國財務會計準則委員會所提出的會計信息質量特征的相同之處

第一，國際會計準則委員會與美國財務會計準則委員會提出的會計信息質量特征體系都是多層次的體系，這樣使得體系中各個構成要素的關系更加明確，使用者能夠更好的對其進行把握。

第二，都體現(xiàn)了會計目標。我國會計規(guī)范對會計信息質量特征不能讓會計主體和使用者對會計信息質量特征從各個方面進行權衡，也不能很好地從整體上掌握會計信息質量特征。

3.2.2 我國會計信息質量特征體系的構成

經研究分析發(fā)現(xiàn)，會計信息質量特征體系要包括約束條件、信息前提條件、總體質量特征、主要質量特征、次要質量特征等內容。

第一，會計信息質量特征的兩項約束條件

一是成本效益原則。這是一條普遍適用的原則，也就是說不管是哪項活動，僅當收益比成本高時才有效，我們也用這種方法來確定會計信息質量水平。我們之所以要做出某種犧牲得到一些信息，是因為這種犧牲遠遠不足他所給我們帶來的利益。如果不是這樣的話，那么沒有必要提供這種信息了。

二是重要性原則。這主要是指會計信息要全面而且詳細的顯示相對比較重要的項目；而那些不是很重要或與決策沒有什么關系的項目，可以簡要披露或者是不披露，因為這些信息不僅不能給使用者帶來好處，而且會影響到使用者對會計信息的使用，會計信息太多通常會讓使用者不知所措。

以上兩個原則是會計信息質量特征體系的兩項約束條件。當二者產生矛盾時，以重要性原則為主，而不是只遵循成本效益原則，不披露某一項目，因為不披露重要項目所造成的損失比不披露該項目節(jié)省的成本高很多。從長遠的角度考慮，這是不符合成本效益原則的。

第二， 會計信息質量特征的前提條件

可理解性應作為會計信息質量特征的前提條件。會計信息一定要做到簡潔，讓使用者能夠一目了然。那些很難理解的會計信息實際上是沒有用處的，嚴重影響其有用性。會計提供的信息一定要讓使用者清晰的了解其含義、用途及使用方法。這樣就要求會計人員編寫通俗易懂的會計信息，不要使用那些不容易理解的的會計術語。

第三， 會計信息總體質量特征

會計作為信息系統(tǒng)，主要目的就是給使用者提供他們所需的會計信息。要保證會計信息質量與會計目標相聯(lián)系，不管會計目標是評價受托責任還是提供決策有用信息。總之，會計一定要提供有用的信息，它必須有助于受托業(yè)績的考核，產生出對決策有用的信息。

3.2.3 構建適合我國國情的會計信息質量特征體系

第一，會計信息的決策有用性。

信息的決策有用性是與資本市場聯(lián)系在一起的。與美國資本市場 相比，我國資本市場還不是很成熟，但是在有效控制會計信息質量的同時，披露信息，能夠更好的提高資本市場有效性。

第二，建立以相關性、可靠性與充分披露為主要特征的新的質量特征體系。

有效市場理論表明會計信息披露的充分性與有效性呈正相關。因而在會計信息質量特征體系中，我們要高度重視充分披露這一重要質量特征。充分披露原則的假定在一個自由競爭的、有效的、信息充分的市場條件下，只要信息完全、真實、及時、清晰公開，市場自身會促使投資者做出投資選擇。這體現(xiàn)了市場經濟的自由性以及政府對市場經濟活動的最低程度的干預和操縱管制原則。

第三，不斷提高會計監(jiān)督體系的質量，有效監(jiān)督各項會計工作，使會計工作在會計質量特征體系允許的范圍內進行。

第四，要明晰產權，發(fā)揮產權對會計信息生成過程的規(guī)范和界定功能。

4 總結

通過對會計信息質量特征進行分析和研究，通過對新會計準則的學習研究，以及通過對國內外相關會計質量特征體系的研究情況，從中認識到了我國會計信息質量特征在新會計準則下的新變化，以及我國會計信息質量特征自身所具有的特殊性，借鑒國際會計準則委員會和美國財務會計準則委員會的經驗，根據自身特點，去構建一個層次相對清楚，邏輯相對合理且具有一定現(xiàn)實意義的會計信息質量特征體系。

參考文獻：

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篇6

一、債務重組審計的特征

《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》中對債務重組的定義為：債務重組是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項。新準則強調了債務人處于財務困難的前提條件，并突出了債權人做出讓步的實質條件，排除了債務人不處于財務困難條件下的。處于清算或改組時的債務重組以及雖修改了條件，但實質上債權人并未做出讓步的債務重組事項，比如，在債務人發(fā)生困難時，債權人同意債務人用庫存商品抵償到期債務，且不調整償還的金額和時間，實質上債權人并未做出讓步，則不屬于債務重組。因此，對債務重組的審計有別于對其他會計要素的審計。它有以下幾個方面的特征：

(一)債務重組審計對象具有復雜性

債務重組審計是財務報告審計的一個有機組成部分，但它本身便是一個大概念。包括債權人、債務人兩個方面。因此，注冊會計師對其進行審計時，要系統(tǒng)分析、統(tǒng)籌兼顧，凡是客戶的債務重組即以資產清償債務、將債務轉為資本、修改其他條件以上3種方式的組合等方式所涉及的各種會計要素的增減變動情況，均應作為審計對象。

(二)債務重組審計目標具有交叉性

債務重組審計目標可以從3個方面來考慮：

1　評審債務重組的內部控制制度的健全性和有效性。一方面，注冊會計師應結合采購與付款循環(huán)包括采購和付款兩個方面進行審計。在內部控制健全的企業(yè)，與采購相關的付款交易同樣有內部控制目標和內部控制，注冊會計師應針對每個具體的內部控制目標確定的內部控制實施相應的控制測試和交易的實質性程序測試。付款交易中的控制測試的性質取決于內部控制的性質，而付款交易的實質性程序的實施范圍在一定程度上取決于關鍵控制是否存在以及控制測試的結果。另一方面，注冊會計師還應結合銷售交易特別是賒銷業(yè)務的控制目標、內部控制和測試來評審債務重組的內部控制制度的健全性和有效性。

2　審查債務重組的會計記錄的真實性和正確性。審查債務重組的確認是否符合真實；公允價值的運用是否正確；債務人和債權人的會計處理是否準確。

3　審查債務重組所涉及的會計要素的增減變動情況在財務報告中的分類列示的合規(guī)性和在會計報表附注中披露的恰當性等。

(三)債務重組審計風險具有特殊性

一般來說，客戶經營業(yè)務越復雜，其固有風險越高，因而對其內部控制制度的建立和健全提出的要求也越高。修訂后的新《企業(yè)會計準則——債務重組》所涉及定義的不同、債務重組方式的整合、債務人和債權人的會計處理的變化還有公允價值計量的應用等新規(guī)定，對我國廣大會計審計工作者而言既是機遇，又是挑戰(zhàn)，同時增加了會計責任的風險。因此，注冊會計師在執(zhí)行債務重組審計的各種測試程序中，應始終保持高度的職業(yè)謹慎態(tài)度，努力提高風險意識，以便對客戶相關債務重組會計處理的合法性、合規(guī)性、真實性和正確性做出結論，并就其對客戶整體財務報表的影響程度發(fā)表審計意見。

二、對債務重組審計的幾點思考

針對債務重組審計的以上特征，注冊會計師在具體操作時，應在熟悉各種法規(guī)、準則的基礎上，善于思考，并合理應用各種審計技巧，順利完成審計目標。

(一)熟練掌握債務重組準則的新規(guī)定

債務重組交易具有復雜性，加之會計相關法規(guī)的交叉性，要做好債務重組的審計工作，注冊會計師必須加強相關法規(guī)、準則的系統(tǒng)學習。具體包括債務重組的界定、前提條件、公允價值的運用、債權人和債務人的會計處理以及債務人債務重組收益的確認、披露等多方面的內容。只有具備了相應的專業(yè)能力，才能在審計過程中做到獨立、客觀和公正。

(二)適當引入審計風險模型

注冊會計師審計是一種風險高、責任重的職業(yè)，針對債務重組的特殊性，面對復雜多變的審計環(huán)境，注冊會計師應當注意合理規(guī)避審計風險。1、注冊會計師應評估債務重組交易的固有風險是否為高水平的。2、注冊會計師應評估相關內部控制制度是否健全、有效。3、注冊會計師應合理確定可接受的檢查風險水平。如果注冊會計師認為該水平不令人滿意，或債務重組業(yè)務在客戶全部經濟活動中發(fā)生的概率很小，注冊會計師可以采用詳查法對債務重組業(yè)務進行審計。

(三)重視債務重組中公允價值的使用影響

注冊會計師應審閱債務重組業(yè)務有關的協(xié)議、合同、票據以及其它有關文件，以判斷債務重組會計處理的正確性。特別地，對涉及關聯(lián)交易的債務重組，注冊會計師應尤為重視，因為關聯(lián)方交易中交易價格的選擇帶有很大的彈性。因此，注冊會計師對關聯(lián)雙方的債務重組的審計應采取詳查的方式，以降低審計風險。注冊會計師應在取得充分、適當的審計證據的基礎上，對關聯(lián)方之間債務重組中存在的弄虛作假的欺詐行為予以披露，有效防止公允價值被濫用而產生嚴重的利潤操縱問題，以保證債務重組中公允價值的有效使用。

(四)　審查債務重組損益對財務報表的影響

注冊會計師審計時，1、審查客戶確認的債務重組收益是否準確，是否真實、準確地增加當期利潤以及提高了每股收益，因此應審查利潤表相關項目。2、審查債務重組中的債務人是否同時減少了資產和負債，影響了資產負債表，差額部分計入了當期損益，又影響了利潤表。審查債務重組中的債權人是否在一項資產增加的同時另一項資產相應減少，影響了資產負債表，差額部分是否計入了重組損失，又影響了利潤表。3、審查債務重組收益和債務重組損失在編制現(xiàn)金流量表補充資料項目時是否作為凈利潤的調整項且。由于債務重組并不是企業(yè)的經營活動，對于債務人發(fā)生的債務重組收益計入營業(yè)外收入，而將債權人發(fā)生的債務重組損失計入營業(yè)外支出。但債務重組損益對當期經營活動的現(xiàn)金流量并沒有產生影響，因為它并沒有給企業(yè)帶來現(xiàn)金的流入與流出。

(五)謹慎發(fā)表審計意見

注冊會計師對債務重組審計后，應視其對客戶財務報告的影響程度發(fā)表審計意見。

注冊會計師如果發(fā)現(xiàn)客戶已經調整賬戶，可以發(fā)表無保留審計意見。

注冊會計師如果發(fā)現(xiàn)客戶在債務重組中弄虛作假，應視其對客戶財務報告的影響程度發(fā)表中肯意見，予以充分披露，并提醒廣大信息使用者注意該類事項，以防范審計風險。

篇7

關鍵詞：公允價值；問題；對策

一、公允價值在我國應用中存在的問題

（一）現(xiàn)實的市場環(huán)境復雜多變，公允價值不易取得。公允價值的確定基礎是公平交易，公允價值要體現(xiàn)“公允”，交易就必須公平，因此交易雙方都必須是在了解交易情況的前提下自愿地進行買賣。但現(xiàn)實經濟環(huán)境復雜多變，交易的公平性難以保證，交易的公平性受諸多因素影響，很多的交易都存在信息不對稱的情況。因此，現(xiàn)實經濟環(huán)境成為一個公允價值得以廣泛應用的制約因素。另外，只有通過充分活躍的市場交易確定的公允價值才是可靠的，但在復雜多變的市場環(huán)境下，很多會計要素如資產和負債在現(xiàn)今市場上難以找到可供對比的交易價格，獲得其公允價值的技術手段往往只有將未來現(xiàn)金流量按一定的折現(xiàn)率折算成現(xiàn)在的現(xiàn)金價值的現(xiàn)值計量。而未來現(xiàn)金流量的金額、時點和貨幣的時間價值等存在不確定性，這也是公允價值難以獲得的一個重要表現(xiàn)。

（二）公允價值信息質量可靠性難以把握。公允價值的認定，一般有三種方式：第一，存在市場（活躍的）交易的情況下，交易價格即公允價值；第二，在不存在實際交易事項的情況下，應該尋找市場上同類（相類似）的交易，以同類（相類似）交易的價格作為公允價值的計量基礎；第三，如果某項資產或負債沒有由市場直接決定的可觀察到的價格，卻有合約規(guī)定的或可以預期的未來現(xiàn)金流量加以估計，就可運用現(xiàn)值技術估計公允價值，也可以采用專業(yè)評估人員的評估結果。由于我國市場機制還不健全，市場仍不成熟，各類要素市場運作還不夠正規(guī)，導致市價的計量不準確，可靠性不太高。

（三）公司治理結構存在缺陷，公允價值成為操縱利潤的工具。由于債權人、所有者、經營者等企業(yè)相關利益主體具有不同的行為目標，存在著不同的利益驅動，不可避免地會出現(xiàn)利益沖突。而且，目前我國公司治理結構還不完善，上市公司“內部人控制”程度相當高，關聯(lián)方交易大量存在，公允價值成了關聯(lián)方和上市公司粉飾經營業(yè)績報告、偽造盈利的工具。

（四）公允價值計量實際操作難度大。公允價值表現(xiàn)形式較多，在實務中如何選擇使用，如何選取同樣或類似資產和負債的市價，如何采用估值技術，這些都是公允價值計量在實際應用中的可操作性問題。首先，存在活躍市場的資產或負債的公允價值信息獲取渠道通暢與否、獲取信息及時性都是需要考慮的問題。當前，企業(yè)主要是通過經紀商、資產評估機構等獲得活躍市場中非貨幣性資產的公允價值；第二，在公允價值計量中，有許多會計要素如資產和負債在市場上很難找到可供觀察的交易價格，將未來現(xiàn)金流量按一定的折現(xiàn)率折算成現(xiàn)在的現(xiàn)金價值的現(xiàn)值計量，往往就成為估計相關價格即公允價值最重要的技術手段。但因未來現(xiàn)金流量的金額、時點和貨幣的時間價值等等都是不確定的，在計量的操作上往往難度很大；第三，如何在制度安排上建立會計界與資產評估界的聯(lián)動機制也面臨障礙。所有這些問題都在一定程度上制約了公允價值的可操作性。

（五）會計人員專業(yè)素質有待提高。會計人員在公允價值確定中起到相當關鍵的作用。其專業(yè)素質在一定程度上制約著會計信息質量的提高和會計準則中會計方法的運用。就公允價值而言，采用現(xiàn)行市價要求會計人員能夠及時收集和應用交易商品的外部信息，采用估價技術，熟悉理財學方面的知識，經過綜合分析、判斷，才能熟練地操作。然而，目前我國會計人員的會計理論功底以及綜合素質普遍偏低，職業(yè)判斷的經驗相對不足，這在某種程度也影響了公允價值在我國的推行，因此會計人員的素質必然影響判斷的可靠性和準確性。

二、解決公允價值在應用中存在問題的對策

（一）完善公允價值運用的市場條件。計量屬性的選擇必須符合現(xiàn)實的經濟發(fā)展環(huán)境。公允價值得以運用的一個前提條件就是存在統(tǒng)一而又充分競爭的活躍市場。因此，加強我國市場經濟建設，完善市場體系，培育健全的資本市場體系是以較低成本獲得可靠的公允價值的前提條件，雖然公允價值并不一定等于市場價格，但是市場價格畢竟是最為客觀、最簡便的公允價值的來源。所以，當前應該加快市場經濟的發(fā)展，努力培育各級市場，促進完善的生產資料市場、資本市場和商品市場的建立，才能更好地確定商品成本和市價，從而獲得商品公允價值的信息。

（二）深化公允價值計量的理論研究。對于公允價值的采用來說，完善的理論比活躍的市場和高素質的人更重要。現(xiàn)階段，我國理論界對公允價值計量屬性的研究仍然十分有限，涉及公允價值的相關準則較為普遍，但是分布比較零散，至今尚未形成一個完善的理論體系。這將極大地阻礙公允價值的應用與發(fā)展。因此實現(xiàn)公允價值會計的重要舉措就是建立一個具有可操作性的公允價值計量準則及其框架體系。

（三）完善公司治理結構。公允價值要做到真正公允，必須加快完善我國公司治理結構，解決人為操縱問題。首先，必須通過各種途徑進行國有股減持，減少國有股和法人股所占的比重；第二，建立和完善獨立董事制度，董事會中必須引入相當比例的獨立董事；再次，完善職業(yè)經理人才市場，改變董事、經理主要由行政渠道產生的現(xiàn)狀，通過市場手段和市場競爭方式來選拔和聘任公司管理者，并建立和健全有效的激勵約束機制，使董事、經理的個人利益與公司的長遠價值同比增長，使公司的會計政策選擇與股東利益趨于一致，使股東目標成為管理者目標。最后，大力發(fā)展機構投資者。只有機構投資者隊伍壯大起來，股權過分集中和流通股過分分散的現(xiàn)象才能得到緩解。

（四）降低公允價值計量操作難度。公允價值計量模式在操作上的難度是阻礙公允價值計量推廣，導致企業(yè)利用公允價值造假的一個主要原因。需要加快我國公允價值的會計理論體系建設，加強研究將公允價值理論客觀量化，制定具有較強可操作性的應用模式。

（五）提高會計人員整體素質。會計人員素質的提高是使用公允價值模式的保證。確定公允價值需要會計人員的估計和判斷，加強會計人員教育，提高會計人員的職業(yè)判斷能力和專業(yè)水平，才能更準確地確認公允價值。

主要參考文獻：

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自改革開放以來，我國的社會經濟快速發(fā)展，建筑安裝行業(yè)也快速發(fā)展，但是其市場競爭激烈，使得企業(yè)所處的環(huán)境越來越復雜。而財務部門在建筑安裝公司中有著非常重要的作用，其關系著公司的經濟效益，如何有效的對公司的財務部門進行管理，是一個急需解決的問題。在公司的財務部門，財務會計崗位和管理會計崗位是兩個必不可少的崗位，將這兩者進行有效的結合，能夠減少提高財務部門的工作效率，降低企業(yè)的運行成本，本文首先對企業(yè)的財務會計和管理會計進行了概述，然后分析了將兩者結合的前提條件，接著對企業(yè)的兩者結合的優(yōu)勢進行了分析，最后提出了財務會計和管理會計結合的措施。

關鍵詞:

財務會計；管理會計；結合；優(yōu)勢

隨著我國社會經濟快速發(fā)展以及城市化進程的推進，使得建筑安裝企業(yè)的競爭環(huán)境日趨激烈。企業(yè)要想在激烈、復雜的市場環(huán)境中站穩(wěn)腳跟，就需要做好會計管理工作，這不僅關系著企業(yè)的資金合理利用，還會對企業(yè)的未來發(fā)展產生巨大的影響。為了能夠提高企業(yè)的資金合理利用率，減少資源的浪費，企業(yè)要加強財務會計管理工作，健全相關管理制度提高企業(yè)的管理水平，對此可以將財務會計和管理會計進行有效的結合，保證企業(yè)資金的合理利用，為企業(yè)的長久發(fā)展奠定良好的基礎。

一、財務會計和管理會計概述

(一)財務會計

財務會計相比于管理會計，其工作內容是對外進行報告的，主要是對公司中已經產生的費用進行檢查和監(jiān)督，如公司內部的運行成本、運作資金。財務會計的工作主要接觸的人群是政府的人員，以及工程項目的投資人，其主要的工作內容是，根據公司舉行的項目活動，對項目的相關資金進行核算和管理，目前，在我國很多企業(yè)的經濟管理中，這種會計模式占有非常重要的地位，企業(yè)財務會計工作對該崗位的工作人員有較高的專業(yè)素質要求，企業(yè)的財務會計工作，能在一定程度上反映出企業(yè)的運營狀況，通過企業(yè)的財務會計工作還能預測出企業(yè)未來的發(fā)展趨勢，是企業(yè)穩(wěn)定、持續(xù)發(fā)展的基礎保障。

(二)管理會計

管理會計主要是企業(yè)內部的會計報告，是企業(yè)高層人員進行市場活動開展的主要依據。管理會計工作的主要內容是對企業(yè)的成本會計進行核算，實施企業(yè)的管理系統(tǒng)模式，其要求企業(yè)的管理層員工，在開展工作的時候根據企業(yè)不同發(fā)展階段的自身情況為基礎，以企業(yè)的長久發(fā)展為出發(fā)點對會計管理工作進行預測。管理會計的主要研究內容是企業(yè)的預算和經濟管理，這在一定程度上提高了企業(yè)的整體管理強度，為企業(yè)開展市場經營活動奠定了堅實的基礎。

二、將企業(yè)的財務會計和管理會計結合的前提條件

(一)目標基礎

將財務會計和管理會計結合的最基礎的條件就是目標基礎，要以企業(yè)的經濟建設為基礎，以提高企業(yè)的經濟效益為目標，在企業(yè)發(fā)展的道路上，只有熟悉了解企業(yè)現(xiàn)階段的運營情況和確定好企業(yè)未來產品的發(fā)展趨勢，才能夠使企業(yè)在激烈的市場競爭環(huán)境中立于不敗之地。只有財務會計的發(fā)展目標和管理會計的發(fā)展目標一致，才能使兩者進行有效的結合，提高財務管理水平，展現(xiàn)企業(yè)在活動過程中，顯示的目的和結果，將兩者盡可能的進行統(tǒng)一管理，在進行管理的過程中，要采用合理的手段，使用良好的技巧將兩者結合后的企業(yè)經營管理情況，進行全面的分析，加大兩者結合后的管理力度，實現(xiàn)信息的高效管理。

(二)人才基礎

人才是企業(yè)發(fā)展的基礎保障，也是企業(yè)進行財務會計與管理會計結合的基礎，企業(yè)需要建設一支完整的會計人才隊伍來推動企業(yè)的信息化發(fā)展，要將理論與實踐內容進行結合來培養(yǎng)一批高素質的會計人才，這對企業(yè)未來的發(fā)展，提供了高素質的人才基礎，保障了會計基礎技術，補充了會計發(fā)展的新鮮力量，高素質的人才隊伍不僅能夠為企業(yè)的整體運作帶來保障，還能企業(yè)專業(yè)技術發(fā)展的進度。對于會計專業(yè)每年都有專業(yè)的技術考試，且每年參加考試的學生數量越來越多，呈遞增趨勢，企業(yè)可以鼓勵學生積極的參與進去，提高學生的專業(yè)素質和技術水平，也能使學生更加主動的進行學習，提高自身的專業(yè)技術水平，成為企業(yè)的人才基礎。

(三)理論基礎

企業(yè)財務會計與管理會計結合的理論基礎就是要有大量的知識儲備和完善的理論模式系統(tǒng)，這樣不僅能夠在發(fā)展過程中，有規(guī)范作用，還為兩者結合的方向有引導作用，為以后企業(yè)的經濟發(fā)展提供了依據;在企業(yè)財務會計中，有一些豐富的知識點能夠為企業(yè)管理會計提供理論基礎，且其還有完善的專業(yè)數據能夠為企業(yè)管理會計提供發(fā)展空間，能夠在幫助企業(yè)相關的管理人員對企業(yè)的財務狀況進行正確的分析，企業(yè)財務管理人員在工作中能夠利用理論知識來進行監(jiān)督和管理;將兩者的理論知識點進行結合能夠為兩者的發(fā)展提供理論知識資源，方便對兩者工作中的數據和知識進行交流，這樣也滿足了企業(yè)財務會計與管理會計結合發(fā)展的需求。

三、企業(yè)的財務會計和管理會計結合的優(yōu)勢

企業(yè)的財務會計和管理會計，從概念上來看都有著相同的服務對象、信息來源以及目標，但是其在實際工作中還是存在很大的不同。對于社會經濟迅速發(fā)展的今天，要想保證企業(yè)在競爭中占有一席之地，就要將財務會計與管理會計進行有效的結合，促進企業(yè)穩(wěn)定、持久的發(fā)展，對于企業(yè)財務會計與管理會計的結合，具有幾下幾點優(yōu)勢:能夠提高企業(yè)的競爭力，近年來，由于市場經濟的快速發(fā)展和世界市場的開放，使得市場的競爭力逐漸增強，為了能在這樣的情況下，使企業(yè)立于不敗之地，就要對企業(yè)的內部管理力度加強，特別是對企業(yè)資金的管理更是要加倍重視，管理人員只有了解企業(yè)的財務狀況，才能夠根據企業(yè)的實際財務情況預測出企業(yè)未來的發(fā)展前景，進而制定出相應的管理對策;能夠降低企業(yè)的運營成本，在我國的很多企業(yè)中，都會設立財務會計與管理會計兩個部門，而這兩個部門在實際的工作中存在很多的交集，且設立兩個部門會使企業(yè)的資金投入大。

四、財務會計和管理會計結合的措施

(一)建立兩者結合的有效管理體制

要想使企業(yè)財務會計與管理會計能夠有效的結合，還需要建立一套科學合理的規(guī)章制度，對于建立的規(guī)章制度內容應該是完善的，制度內容要明確會計工作人員的工作流程，要對會計人員的工作內容進行規(guī)范，明確每個崗位的職責。將兩者的工作進行結合之后要引進先進的技術，加強對會計人員的培訓，增強其準也技能和管理水平，進而促進兩者的有效發(fā)展。

(二)制定企業(yè)的戰(zhàn)略目標

企業(yè)中每個部門的工作開展都離不開戰(zhàn)略目標的制定，良好的戰(zhàn)略目標是指導企業(yè)發(fā)展的動力，對于企業(yè)的會計工作當然也離不開戰(zhàn)略目標的制定。為了將兩者有效的結合就要制定出一個科學合理的戰(zhàn)略目標，對企業(yè)財務工作的流程，進行規(guī)范化的管理，并且根據兩者結合優(yōu)勢對企業(yè)的財務數據進行監(jiān)測，從而能夠更好的進行企業(yè)財務管理，促進企業(yè)的經濟發(fā)展。

(三)提高公司全體員工的綜合素質

全面提高公司員工的綜合素質，能夠有效的解決公司內部的矛盾，而會計管理的關鍵點在財務部門，因此首先要加強財務部門人員的綜合素質。對于傳統(tǒng)的財務管理模式進行改進，將其改為先進的財務管理模式，樹立新的管理理念，對企業(yè)的現(xiàn)階段的實際情況進行分析后構建出最佳的財務管理模式，這樣才能更好的保證財務管理的有效性。在企業(yè)發(fā)展中，財務部門有著非常重要的作用，而加強財務部門工作人員的專業(yè)素質對企業(yè)的發(fā)展有著重要的實際意義，如果企業(yè)的財務部門人員的專業(yè)素質達標，就會對企業(yè)的財務管理帶來非常不利的影響。因此，對于財務部門，要加強員工的培訓和考核，使其綜合素質水平提高。

五、結束語

隨著我國社會經濟快速發(fā)展以及城市化進程的推進，使得建筑安裝企業(yè)的競爭環(huán)境越來越激烈，企業(yè)要想在這樣的環(huán)境中占有一席之地，就要做好會計管理工作，將財務會計與管理會計有效的結合。本文首先對企業(yè)的財務會計和管理會計進行了概述，然后分析了將兩者結合的前提條件，接著對企業(yè)的兩者結合的優(yōu)勢進行了分析，最后提出了財務會計和管理會計結合的措施。

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篇9

[關鍵詞]人力資源;會計理論;創(chuàng)新體系

[中圖分類號]F230[文獻標識碼]A[文章編號]1007-6271(2001)02-0049-03A

21世紀是知識經濟時代,生產力要素將主要由資本、勞動力轉化為知識和人才,知識和人才將成為推動生產力發(fā)展和社會前進的主要動力。這種生產要素的轉化必然帶來會計環(huán)境的變化,也必然對會計提出了新的目標、新的任務、新的要求。當前,會計面臨的客觀環(huán)境究竟具有哪些特點呢?(1)主體多元化。隨著經濟全球化及市場國際化,我國經濟結構將產生主體多元化,那就是不僅有國營經濟,還有中外合資經濟、個體私營經濟以及外商投資經濟等,這樣一來,經濟結構主體多元化帶來的利益沖突將日益突出,競爭將日趨激烈;(2)金融市場化。由于金融市場化必然帶來金融市場全球化,金融資產將成為最重要的經營資產,金融市場將成為最有活力的市場;(3)市場信息化。人類社會進入信息時代,信息技術創(chuàng)新不僅產生了信息產品、信息市場,而且使任何經濟都離不開信息。尤其是市場運行更不能離開信息;(4)人力資本化。伴隨知識經濟、技術經濟、信息經濟時代的到來,人在生產要素中的作用日益重要。人不僅是生產者,而且是財富創(chuàng)造者,人力已成為寶貴財富。但人力必須是具有知識的人力,所以學習知識、更新知識、創(chuàng)新知識十分必要;(5)經營形式多樣化。隨著企業(yè)資本經營社會化、市場化,企業(yè)經營形式必然多樣化,企業(yè)不得不在更大規(guī)模和更合理的結構上經營,為此,企業(yè)形式將逐步向公司化、集團化、股份化推進,這就必然帶來企業(yè)管理方式的深刻變革,即管理思想、管理觀念、管理方法、管理內容的重大變革;(6)計算機網絡化。迎合全球經濟一體化、信息化的浪潮,任何單位和部門都將全面啟用計算機網絡技術,而導致電子化、信息化,將促使社會經濟的運行方式、結構和管理模式發(fā)生深刻變化。

面對變化了的客觀環(huán)境,我國會計自身的功能與結構如何變化,如何適應這種變化了的客觀環(huán)境,是值得我們研究的重大課題。

我國傳統(tǒng)會計理論和方法是以物質和貨幣為對象,它所反映的資產內容狹窄、產權觀念陳舊,特別是對人力資源的經濟價值認識不足,人才智力投入僅作為企業(yè)的一項成本費用或作為一項無形資產簡單地予以反映,這些理論和方法在傳統(tǒng)經濟時代,有其存在的客觀性。但進入21世紀的知識經濟時代,人力資源,尤其是人才智力資源對社會經濟發(fā)展的影響愈來愈大,因此,應建立以人力資本為中心的會計理論與方法創(chuàng)新體系,以充實填補傳統(tǒng)財務會計的內容及空白。關于會計理論及方法創(chuàng)新的具體內容闡明如下:

1會計目標理論什么是會計目標?會計目標是會計理論體系的基礎,整個會計理論體系和會計實務都是建立在會計目標的基礎上。會計目標主要明確為什么要提供會計信息,向誰提供會計信息,提供哪些會計信息等問題。在知識經濟時代,知識作為企業(yè)的全新資本,作為關鍵性、主導性的生產要素進入經濟發(fā)展領域,企業(yè)經濟效益的提高越來越依賴知識和創(chuàng)新。因此,會計目標應主要轉為:關心企業(yè)人力資本擁有量及其能力的增長,反映企業(yè)人力資源價值量的大小,體現(xiàn)人力資源在國民經濟中的重要作用。

2會計權益理論傳統(tǒng)的權益理論有業(yè)益理論、企業(yè)主體理論、剩余權益理論等,所有這些權益理論都是建立在財務資本至上的理論基礎上。而進入知識經濟時代,知識資本的市價相對于財務資本的市價上升,原來以財務資本至上的地位要被人力資本、知識資本所取代,這種變化改變著企業(yè)財務資本所有者與人力資本所有者的相對地位關系。因此,人力資本所有者權益也應納入企業(yè)產權的主體范疇,對其所有者權益也應納入財務會計核算體系。

3會計準則理論什么是會計準則?會計準則是進行會計核算必須遵循的規(guī)則。會計準則是隨著會計反映內容的變化而變化的。在知識經濟條件下產生了新的會計要素、新的核算內容,例如智能知識要素、人力資本要素等。對它們的會計處理尚未作出明確規(guī)定,不能準確地進行會計處理。因此,必須對知識經濟條件下產生新的會計要素和新的核算內容,需要制定出具體的會計準則,以規(guī)范會計行為,規(guī)范會計核算內容。例如人力資源價值如何確認、計量,如何納入財務會計核算體系,以提到重要議事日程。

4會計假設理論會計假設是會計理論和實務的基礎,是會計核算的前提條件,但這些前提條件隨著客觀環(huán)境的變化,會計假設必須作相應的變化。傳統(tǒng)的會計假設有會計主體、貨幣計量、持續(xù)經營、會計期間四個假設。但進入知識經濟時代,隨著電子信息技術的發(fā)展,會計信息處理技術日趨現(xiàn)代化,傳統(tǒng)會計的會計假設必將受到一定的沖擊。傳統(tǒng)的會計期間假設是以一年為一個會計期間,按月計算成本、編制報表。而在知識經濟時代,隨著計算機技術的發(fā)展,網絡技術和信息技術的廣泛運用,會計期間可以劃分得更小,會計可以利用網絡技術和信息技術,隨時地反映會計主體的經營狀況、經營成果,隨時地編制和報送會計報告。計算機實時報告系統(tǒng)的一個顯著特點是,信息使用者在任何時候都可以從網絡上直接獲得最新的會計信息,而不必等到一個會計期間結束才能獲得。因此,對會計期間的改革,應變定期為隨期或實期,劃小會計期間,隨時動態(tài)地反映會計信息,掌握會計資料,更好地為經濟決策服務。持續(xù)經營假設,由于新技術革命帶來企業(yè)間競爭的加劇,企業(yè)隨時有破產、清算、兼并的可能。貨幣計量假設,單純用貨幣計量越來越不能滿足信息使用者的要求,希望能提供更多的面向未來的有用的、非貨幣信息,如績效評價僅僅靠貨幣計量是不夠的,還需要非貨幣計量。

5會計要素理論面對錯綜復雜的會計核算內容必須進行科學的劃分,會計要素就是對會計對象的具體內容所作的最基本的劃分。傳統(tǒng)會計確認資產、負債、所有者權益(勞動所有者權益、投資所有者權益)、收入、成本費用、利潤六大要素。從傳統(tǒng)會計來說,這六大要素符合傳統(tǒng)會計核算的要求,適合工業(yè)經濟時代會計核算的需要。但是進入知識經濟時代,會計核算的內容發(fā)生了根本性的變化,企業(yè)的人力資產、知識資產在企業(yè)資產中的比例不斷上升,財務資產的比例不斷下降,為構建以人力資本為中心的會計理論與方法創(chuàng)新體系,仍然使用六個要素,但內容是以人力資本為主,以反映知識經濟時代會計理論及方法的創(chuàng)新體系,將企業(yè)人力資本納入企業(yè)產權主體的范圍,以形成完整的財務會計核算體系。版權所有

6會計平衡理論知識經濟時代,會計平衡公式應當體現(xiàn)兩方面的內容:一是全面反映知識經濟時代企業(yè)所擁有或控制的經濟資源及其變化;二是恰當的反映知識經濟時代企業(yè)產權制度及其特征,根據這個內容,將傳統(tǒng)會計的平衡公式“資產=負債+所有者權益”,改為“資產=負債+投資所有者權益+勞動所有者權益”或“資產=所有者權益”。資產反映企業(yè)所擁有或控制的各種經濟資源,包括財務資產、人力資產和知識資產;權益代表利益相關者的合作權益或共同的所有權益,包括股東權益、債權者權益、人力資本的權益和尚未明確主體的未定權益。

7會計核算理論當人力資源作為企業(yè)的資產后,隨著會計平衡公式的改變,會計的基本內容也將發(fā)生變化,傳統(tǒng)的會計概念、會計核算體系也將發(fā)生變化:以人力資本為中心的會計核算體系的改革,必然帶來以下方面的變化:現(xiàn)行會計核算應從有形資產向人力資產和知識資產轉移;投資方案的效益評價應從財務效益向全方位效益和社會資產轉變;對經營成果的計算重點應由利潤計算向增值計算發(fā)展轉化;在利益分配上應將由現(xiàn)在的按勞分配和按資分配改為按知識分配,即按貢獻大小和創(chuàng)造增值大小進行分配。

8會計資產確認理論資產的確認應以資產的本質特性來加以確認。傳統(tǒng)會計所說的資產主要是財務資產,其表現(xiàn)形式是實物資產和貨幣資產,但它不能全面地反映企業(yè)的資產。企業(yè)的人力資產為企業(yè)的生產經營發(fā)揮著巨大的作用,而且其作用是越來越明顯,理所當然應作為會計資產予以確認。在知識經濟時代,以人力資本為中心的會計理論及方法的創(chuàng)新體系中,企業(yè)資產應由財務資產、人力資產二部分組成。企業(yè)的財務資產主要包括固定資產和流動資產,對于這部分財務資產的確認已經形成了一整套較為完善的會計確認方法;人力資產主要包括知識產權和專有知識二大類,傳統(tǒng)會計將知識資產會計淹沒在無形資產核算中,不能適應知識經濟“顯著反映知識資產和技術經營”的要求,更體現(xiàn)不出知識資產的內涵。因此,進入知識經濟時代,有必要把知識資產從無形資產中分離出來,成為單獨的一塊。人力資產就是將人力資源資本化為會計資產加以確認。人力資源作為資產加以確認的理由是:一是資產的本質是未來經濟利益,而人力資源正日益成為企業(yè)未來經濟利益的主要源泉;二是資產是企業(yè)擁有或控制的,人力資源雖然不是企業(yè)所擁有,但企業(yè)是可以控制的;三是資產是可以計量的,而人力資源具有可計量性的特征。因此,應對人力資源資本化,并作為會計資產加以確認、計量、記錄與報告。知識經濟時代,會計確認的范圍應從貨幣信息擴展到非貨幣信息,應從確認過去延伸對未來的確認。

9會計資產計量理論傳統(tǒng)會計中,資產的計量方法都是采用歷史成本法,這種計量方法能反映實物資產的價值,也能反映人力資產的價值。人力資源也象其他經濟資源一樣,其資本化的前提是商品化和市場化。人力資源符合資產的特性。在人力資源形成、使用和產出效益過程中,可以用貨幣來計量。比如人力資源投資、使用會發(fā)生投資成本、使用成本,人力資源使用后產生的效益,反映企業(yè)利潤的增加,這些不僅可用貨幣計量,而且可按歷史成本進行核算,反映人力資產當期的價值量。當期的價值量可反映當期所產出的效益,同時也是研究未來價值的基礎。反映期的價值并不排斥未來價值,未來價值一般只能用于預測決策,不能用于核算,不能衡量當前企業(yè)人力資源價值的大小。而人力資源的價值必須通過財務會計計量出來,并進行財務會計核算,以反映企業(yè)全部資產價值。

10會計資產記錄理論由于傳統(tǒng)會計記錄的是貨幣與實物資產,記錄的內容狹窄,人力資產價值沒有記錄反映出來,因而會計報告內容不完整。會計記錄理論要求,通過計量據以會計記錄。會計記錄必須符合真實、正確、完整的原則,這是加工和運用會計信息的前提條件。不完整的記錄是不能據以編制會計報告的。因此,進入知識經濟時代,對會計記錄的內容、范圍必須作出明確的規(guī)定和規(guī)范,以使會計記錄內容完整無缺,特點是將長期沒有反映的人力資產和知識資產價值正確地反映出來,以表明企業(yè)的人才知識水平、技術能力和技術成果。以資投資者、債權者以及有關方面對企業(yè)進行全面了解,為投資決策提供科學依據。

篇10

關鍵詞：財務視角；借款費用；費用化；資本化；處理

眾所周知，房地產企業(yè)借款生利息的現(xiàn)象在整個行業(yè)較為普遍。房地產開發(fā)周期較長、投資資金較為集中的特點決定了這一現(xiàn)狀的普遍性。由于長期存在這種現(xiàn)狀，借款費用資本化處理成為房地產企業(yè)財務會計的必備技能。各國會計準則中關于借款資本化的使用范圍有著不同的規(guī)定。國際會計準則第23號“借款費用的資本化”明確指出了適合采取借款費用資本化的范圍。美國會計準則將房地產開發(fā)列入合格資產。日本房地產借款費用處理不適用借款費用處理的費用化原則，而是專為房地產開發(fā)提供了借款利息資本化的特殊準則。我國的會計規(guī)范體系復雜多樣，關于借款費用資本化處理缺乏統(tǒng)一的標準與規(guī)定。房地產開發(fā)借款費用處理規(guī)定在各規(guī)范體系中有所不同，使我國房地產財務在借款費用處理方面表現(xiàn)出的問題較多。基于財務視角研究借款費用資本化的課題，對于房地產會計人員規(guī)范處理借款費用問題和提高我國房地產借款費用問題標準化水平有著重要的意義。

一、房地產企業(yè)借款費用資本化處理執(zhí)行現(xiàn)狀

（一）借款費用資本化起點執(zhí)行現(xiàn)狀

現(xiàn)階段，房地產行業(yè)對借款費用資本化起點的執(zhí)行主要參考“為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產活動已經開始”這一會計準則規(guī)范。財務實務中借款費用資本化分取得土地使用權、取得施工許可證不同情況下的執(zhí)行處理[1]。1.取得土地使用權時的執(zhí)行情況在房地產開發(fā)成本中土地出讓金成本所占比重較大，支付金額較大，且支付時間較為集中。一部分流動資金條件較差的企業(yè)只能通過融資獲取土地出讓金支付價款。企業(yè)在完成該款項的支付后即可取得土地使用權。這種直接發(fā)生借款費用支出后獲得土地使用權的情況屬于借款費用的發(fā)生。如果將房地產開發(fā)假定為商品，從商品房升值的視角分析，自房地產購建活動開始時土地出讓金借款即已發(fā)生了費用的資本化轉化。這里的費用資本化可以解釋為開始資本化執(zhí)行。2.取得施工許可證時的執(zhí)行情況建筑施工許可證可作為房地產企業(yè)施工活動運行進行的法律憑證?；谠撘暯欠治鲋Ц锻恋貎r款的行為伴隨著支出費用的發(fā)生。這種支付行為發(fā)生在對外融資借款費用融資之后。這里的施工許可證的情況為允許房地產活動的開始。由此可推定取得施工許可證的執(zhí)行符合借款費用資本化的起始點。3.借款費用資本化起點執(zhí)行分析上述兩種借款費用資本化處理情況均是基于財務視角和會計準則采取的費用化向資本化轉化的執(zhí)行。這類判斷處理對存貨期末余額、當期損益、單方成本的計算、后期交付后成本結轉金額及相關稅費等有著不同程度的影響。在房地產開發(fā)活動中，還存在企業(yè)拿地后待開或未經批擬先行施工的現(xiàn)象。這類情況與取得土地使用權和施工許可證后執(zhí)行費用轉資本化的理論不相符。這說明房地產借款費用資本化應該以實際動工開始的資本化為準。實際動工的狀態(tài)表明房地產開發(fā)商品具有預計使用或可銷售的狀態(tài)的活動已經發(fā)生，這才是存在資本化的標志。“三通一平”是房地產正式施工活動開始的標志。因此可以將“三平一通”作為房地產實質上開始資本化的必要條件[2]。

（二）借款費用資本化止點執(zhí)行現(xiàn)狀

1.竣工驗收結束后的執(zhí)行情況竣工驗收完成理論上表示開發(fā)商品已達到預定可使用或可銷售狀態(tài)。此條件符合會計準則中關于停止資本化的時點要求。2.竣工備案結束后的執(zhí)行情況竣工備案的完成表示房地產項目工程已經經過質量驗收合格，房地產商品可用于交付使用。這里足以說明房地產開發(fā)商品也已達到預定可使用或可銷售狀態(tài)。此條件也符合會計準則中關于停止資本化的時點要求。3.竣工計算結束后的執(zhí)行情況竣工計算結束表示房地產項目工程竣工結算活動完成，工程款基本結清。這表示房地產所購建的固定資產不再可能或很少繼續(xù)發(fā)生資產支出費用，也說明房地產商品達到預定可使用狀態(tài)。此條件符合會計準則中關于停止資本化的時點要求[3]。4.借款費用資本化止點執(zhí)行分析上述三種資本化停止的執(zhí)行表明停止資本化時點的選擇有所差異。該差異對資產余額、當期損益、單方成本的計算及相關稅費的繳納等均有不同程度的影響。房地產實際開發(fā)中，竣工驗收為房地產企業(yè)的“自檢”行為。這一行為根據法律規(guī)定的要求對建筑工程質量根據國標要求實施檢查，并在質量檢查合格后完成竣工備案、竣工結算。這里發(fā)生的竣工結算表現(xiàn)為現(xiàn)金流的收付和支出。依據權責發(fā)生原則，竣工備案活動的結束表示“繼續(xù)發(fā)生在所購建固定資產上的支出金額很少或幾乎不再發(fā)生”。這符合會計準則中關于商品達到預定可使用或可銷售狀態(tài)的節(jié)點。因此竣工備案屬于停止資本化的時點。

二、房地產借款費用資本化中存在的問題

（一）資本化起點的提前性

在現(xiàn)實生活中，不少房地產企業(yè)存在著支付資金購買土地后暫時未建造房屋實體的現(xiàn)象。這種現(xiàn)象理論上是不可以作為資產達到預定能夠使用、可銷售狀態(tài)解釋的。由于沒有產生實質性的生產活動與購建行為，違反了借款費用資本化第三條規(guī)定。出現(xiàn)這種問題時表明土地使用權不能從無形資產轉為開發(fā)成本項目。隨著我國土地使用權價款比例不斷提高，30%～50%價款比例加劇了企業(yè)房地產開發(fā)過程中前期價款支付的成本?？紤]到市場變化及其他眾多不可控因素的影響，企業(yè)將超過1年的房地產項目工程歸為土地成本?；谶@種理解，企業(yè)購置土地產生的借款費用自然理解為借款費用資本化的對象。這里的問題表現(xiàn)為企業(yè)將資本化開始的時點有所提前[4]。

（二）專用借款一般性規(guī)定的局限性

在房地產開發(fā)活動中，為合理有效地控制成本和預估開發(fā)成本，一般都會在月末、季末進行會計核算。這里的會計核算會以未動用利息的存息和銀行借款實際的利息費用之差計算開發(fā)成本資本化金額。在借款利息金額發(fā)生資本化時，會計一般會用上一季末或月末積累的超過專項借款部分的開發(fā)成本加權平均數與其在一般借款中所占用的資本化比率相乘獲取預估開發(fā)成本的結果。這里的累計開發(fā)成本中包含了其他的預估數及預付工程款項等。采用這種會計核算方式會出現(xiàn)資本化金額數增加的情況。在多工程同時開發(fā)過程中，需要計算一般借款的加權平均利率和累計支出加權平均數。這種會計核算處理方式的難度較高。改用較高或最高資本化率進行核算時，依舊會發(fā)生資本化金額增加的問題。這反映出專用借款一般性規(guī)定的局限性[5]。

（三）借款費用停止資本化起止點的局限性

在房地產開發(fā)活動中，還會存在分期開發(fā)土地的情況。這種情況受房屋種類、房屋銷售狀況、土地規(guī)模、規(guī)劃限制、運營資金水平等因素影響，表現(xiàn)出前期大致完成后再進行下一期開發(fā)的特征。實際上會計核算對這類情況可能會采取同期核算開發(fā)成本的方式。上述兩種情況同時存在時，成本歸集一般發(fā)生在房屋竣工結束后。這里的資本化開發(fā)解釋為房屋竣工結束后。在發(fā)生這種會計核算情況時，也會發(fā)生資本化金額增加的問題。實際上，房屋竣工后銷售情況也是千差萬別的，房地產開發(fā)企業(yè)資本化起止的時間也因此受到影響而表現(xiàn)出不同起止時點。如預售形式房地產商品只有達到預售標準時才會開始施工活動。只有施工活動開始，才能申請預售許可證預售房屋。這里的預售房屋距離房屋達到使用狀態(tài)時間較長，且存在不確定性。這極大地縮短了預售項目工程資本化周期和現(xiàn)房銷售周期。出現(xiàn)這種情況只能通過費用化方式處理房地產項目產生的預售借款。銷售為停止資本化時間時違反會計核算的一般習慣。假定銷售為現(xiàn)房作為停止資本化的時間，又會產生房屋達到已使用狀態(tài)卻仍然存在借款費用資本化的問題。上述情況反映出以開發(fā)產品的銷售作為定義資本化停止時點存在一定的局限性。

三、解決借款費用資本化處理問題的策略

（一）對借款費用資本化規(guī)定適用范圍進行拓寬

新的會計準則中借款費用資本化范圍較舊會計準則中有所擴大。這使得借款費用準則的適用范圍也有所擴大。對借款費用資本化規(guī)定適用范圍的拓寬從某種程度上表明我國會計準則在逐漸向國際化接軌。新的會計準則中添加了“通過長時間購建或生產活動方可銷售與使用的存活及投資房產”的規(guī)定。房地產開發(fā)商則應重視對有關咨詢的披露。披露咨詢主要包括以下幾方面：第一，關注提升土地儲備量咨詢與成本組成信息；第二，關注項目現(xiàn)金流量信息；第三，關注對質量保證金與風險進行披露的信息。一方面，通過對會計信息的披露來保證房地產開發(fā)活動過程中現(xiàn)金流信息實用性的提升，同時完善保證金制度，確保房地產商品開發(fā)的質量。另一方面，要利用風險信息的披露來公開風險，降低房地產商品開發(fā)的風險，從而保證房地產商品的高價值性和持久性，保證房地產開發(fā)有較高的經濟效益[6]。

（二）重視對加權平均利用的應用

借款費用內的資本金額對實質重于形式原則做出了合理的考慮，針對這一點做出原則與實際情況相符的要求。該要求有利于防止房地產企業(yè)對資本化金額預估不準確的現(xiàn)象。最后一條還規(guī)定了借款費用資本化應該具有實用價值，即規(guī)定了借款費用資本化的前提條件。關于前提條件的修改意見如下：第一，相同時間內，借款費用中所借到的資本化金額、到期的資本化金額與加權平均數的累計數額相乘后即為借款金額。發(fā)生多筆專項借款時，各項借款的借入時間與到期時間均相同時，應以加權平均利率計算借款。第二，借入金額表現(xiàn)為借款費用在多時段內累積數額時，應依據“先支出先借入的款項”的標準進行處理。發(fā)生多筆專項借款已發(fā)生的情況時，在借入的時間不同時，計算加權平均數的累計支出時應優(yōu)先支出先借入的款項。在滿足前提條件的情況下，再針對不同借款中的支出做嚴格區(qū)分及分別計算。后一筆借款的支出必然受到前一筆借款的影響。在這種情況下，當上一筆借款可順利支出后，后一筆借款的支出方可看作資產支出。兩筆借款間的資產支出則可看作企業(yè)自有資金。同期內發(fā)生借款費用到期時間不同，則應遵循“先支出短期限的借款”的原則。發(fā)生專門借款超過一筆，而不同借款擁有相同的借入時間和不同到期時間的情況，以“先支出短期限的借款”為前提條件計算累計支出的加權平均數。在上一筆借款未完全完成前，不可以支出下一筆借款[7]。

（三）強化借款費用資本化制度的關聯(lián)性

對于一些未依據地方法規(guī)或行業(yè)法規(guī)完善和更新的會計制度，應加大新會計制度的培訓與宣傳，加強新舊會計制度各個環(huán)節(jié)之間的關聯(lián)性，以強化借款費用資本化制度在實踐應用中的關聯(lián)性。從而提高新會計制度實現(xiàn)的效率和精準性。關于此，有以下幾點建議：第一，盡快完善和頒布新會計準則；第二，加強會計內部審核制度，提升審計工作人員對會計人員職業(yè)判斷的準確性，強化監(jiān)督作用，預防房地產企業(yè)單方面為提升業(yè)績違規(guī)應用會計處理準則的問題；第三，注冊會計師應全面分析調查被審單位專項借款與一般借款的使用情況，了解企業(yè)計算資本化利息是否合理合規(guī)；第四，加強稅法與會計的協(xié)調性，促成二者之間目標達成方式的統(tǒng)一性[8]。監(jiān)管管理房地產業(yè)時，房地產銷售其商品收入的標準的正確收入確認和應用收入確認應符合以下標準：第一，法律標準，即我國的有關法規(guī)中表明房產銷售所要遵循的標準與條件；第二，專業(yè)標準，即會計準則和會計制度中在銷售商品時規(guī)定收入應當達到的標準。專業(yè)標準要求的收入確認的四項核心要素分別為能夠可靠計量有關的成本與收入、公司不對售出的商品進行控制、公司為購買方轉移商品所有權中的報酬與核心風險、公司可以流入有關交易的經濟效益。違背上述兩項標準，即使房地產產品開發(fā)完成或風險完全轉移以后得到了相應的報酬，也不能將它確認為收入[9]。

四、借款費用資本化問題的處理思路

關于房地產企業(yè)借款費用資本化處理思路如下：第一，提出借款費用資本化問題；第二，提前處理借款資本化問題；第三，根據房地產開發(fā)模式適時終止資本化處理時間。這一思路的提出是基于房地產企業(yè)開發(fā)投資需要大量資金為前提的。對借款費用資本化處理中時點的判斷，根據會計準則要求而定?？紤]到房地產開發(fā)流程的復雜性，以及取得各類權證的差異性，會計實務處理中關于借款費用資本化處理應該根據《會計準則第17號—借款費用》第五條規(guī)定。借款費用轉為資本化必須同時滿足以下條件：第一，資產支出已發(fā)生；第二，借款費用已發(fā)生；第三，為使資產達到預定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產活動已經開始[10]。

結語

我國國內會計準則尚未形成規(guī)范體系，會計制度以一般會計準則為基礎，并沒有根據房地產行業(yè)生產經營方式而制定的獨立的專用會計準則。在進行房地產借款費用資本化問題處理時，更應該基于行業(yè)實際的生產經營現(xiàn)狀全面充分地考慮會計實務操作借款費用資本化問題中可能帶來的負面影響。由于基于一般會計準則進程的會計實務操作可能與房地產實際經營不相符，因此會出現(xiàn)房地產企業(yè)財務狀況變差的問題，從而影響會計核算的真實性?；谪攧找暯强紤]，在房地產企業(yè)開發(fā)進程中，在資本化范圍內加入借款費用，再對費用化問題進行資本化的轉化處理，可以從一定程度上控制房地產企業(yè)會計實務操作中可能造成的負面影響。

參考文獻：

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