導(dǎo)語：如何才能寫好一篇成本法，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

[關(guān)鍵詞] 成本法 《長期股權(quán)投資》

2006年2月15日，財(cái)政部頒布了38項(xiàng)具體準(zhǔn)則與1項(xiàng)基本準(zhǔn)則，其中的2號(hào)準(zhǔn)則是《長期股權(quán)投資》。準(zhǔn)則規(guī)定：長期股權(quán)投資的核算方法可以分為成本法與權(quán)益法兩種。當(dāng)企業(yè)之間存在下列兩種關(guān)系時(shí)應(yīng)采用成本法。

第一，投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資。

第二，投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資。

2007年的會(huì)計(jì)師任職資格考試在即，作為考試大綱的內(nèi)容之一，《長期股權(quán)投資》無疑是重點(diǎn)內(nèi)容，在此，為了便于廣大考生與實(shí)務(wù)工作者更好的理解“長期股權(quán)投資”中“成本法”的核算，我特向大家介紹一下“成本法”核算的簡易方法，以供參考。

縱觀準(zhǔn)則原文，僅有第七條對(duì)成本法的核算予以了規(guī)定：采用成本法核算的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

由以上規(guī)定，我將成本法的賬務(wù)處理歸納如下：

1.取得投資時(shí)：

借:長期股權(quán)投資――被投資企業(yè)(初始投資成本）

貸:銀行存款

2.宣告分派現(xiàn)金股利時(shí):

借:應(yīng)收股利(宣告分派現(xiàn)金股利額）

長期股權(quán)投資(借或貸）

貸:投資收益

3.收到現(xiàn)金股利時(shí)：

借:銀行存款

貸:應(yīng)收股利

不難看出，成本法賬務(wù)處理的核心應(yīng)為分錄2，而分錄2中又以“長期股權(quán)投資”賬戶的數(shù)額確定為關(guān)鍵。下面，我以例題的方式對(duì)難點(diǎn)內(nèi)容加以說明。

例題1:A企業(yè)2001年1月1日向B企業(yè)投資80萬元，占B企業(yè)表決權(quán)資本的10％，若B企業(yè)每年4月宣告發(fā)放股利，投資后B企業(yè)相關(guān)資料如下:

解析:由于A企業(yè)對(duì)B企業(yè)的投資比例為10％，所以我們首先應(yīng)按投資比例將以上所有數(shù)據(jù)乘以10％。另外，正確理解成本法的首要問題是：搞清利潤與所分派現(xiàn)金股利之間的對(duì)應(yīng)關(guān)系。需明確的是，企業(yè)當(dāng)年分得的股利實(shí)際是由上年的利潤分配而來的，如2003年的股利來源于2002年的利潤，2005年的股利來源于2004年的利潤，由于A企業(yè)是2001年1月1日投資的，B企業(yè)00年的利潤中沒有屬于A的部分，故2001年分派給A的股利3的利潤來源為0?，F(xiàn)將企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤與所分派現(xiàn)金股利之間的對(duì)應(yīng)關(guān)系用數(shù)軸表示如下：

解題思路:

第一步:利潤減去股利，得出＋、－差異。（2001年0～3;2002年3～2；2003年5～6;2004年6～2;2005年3～1;2006年4～9;2007年10～1;2008年5～8）

第二步:找出欠賬與還賬。（核心）

第三步:結(jié)余額

2001年:上年無余額,－3為欠賬3，表示為(－3），年末余額為－3。

2002年:上年余額為－3，＋1應(yīng)還賬，表示為（＋1），年末余額為－2。

2003年:上年余額－2，－1為欠賬，表示為（－1），年末余額為－3。

2004年:上年余額為－3，＋4應(yīng)還賬，但最多將－3還完，表示為（＋3），年末余額為＋1。

2005年:上年余額為＋1，＋2無需還賬，年末余額為＋3。

2006年：上年余額為＋3，本期－5，形成真實(shí)欠賬額－2，表示為(－2），年末余額為－2。

2007年:上年余額為－2，本期＋9可用于還賬，還賬額為2，表示為(＋2），年末余額為＋7。

2008年:由于上年余額為＋7，本期－3未形成欠賬，年末余額為＋4。

得出如下分錄：（單位：萬元）

2001年1月1日：

借:長期股權(quán)投資――B企業(yè)80

貸:銀行存款80

2001年～2008年每年宣告股利時(shí)：

“應(yīng)收股利”為當(dāng)年分派數(shù)額，凡是還賬計(jì)入“長期股權(quán)投資”賬戶借方，欠賬計(jì)入“長期股權(quán)投資”賬戶貸方，最后倒擠“投資收益”。

年度0102030405060708

借:應(yīng)收股利3 2 6 2 1 9 1 8

（還賬）長期股權(quán)投資132

貸：投資收益 35 51 73 8

（欠賬）長期股權(quán)投資31 2

2001年～2008年每年收到股利時(shí):

年度0102030405060708

借：銀行存款32621918

貸：應(yīng)收股利32621918

至此，不知此方法您是否已掌握？

現(xiàn)給出以數(shù)軸表示的新例題，以供檢驗(yàn)。

例題2:

2001年～2007年每年宣告股利時(shí)的分錄為：

年度01020304050607

借:應(yīng)收股利2 1 8 7 6 3 4

（還賬）長期股權(quán)投資2 2 1

貸：投資收益 3 7 5 8 4 4

（欠賬）長期股權(quán)投資2 1 2

解析:2001年利潤0，股利2，故欠賬(-2）；2002年利潤4，股利1，積攢3，故還賬(+2）此處由于原僅欠2只能還2，還完后余1；2003年利潤6，股利8，由于上年積攢額為1，故本年欠賬(-1）;2004年利潤5，股利7，2004年欠賬(-2），加上2003年欠賬1，此時(shí)累積欠賬3;2005年利潤8，股利6，積攢2，本年還賬(+2），還完后還有欠賬1;2006年利潤10，股利3，積攢7，由于上年欠賬為1，本年僅還賬1，還完后還有積攢額6;2007年利潤2，股利4，表面上欠2，實(shí)際由于上年有積攢額6，故本年不形成欠賬，反而年末有積攢余額4。

參考文獻(xiàn):

篇2

【關(guān)鍵詞】 自動(dòng)化程度； 傳統(tǒng)成本法； 作業(yè)成本法

【中圖分類號(hào)】 F275.3 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2017）09-0020-03

一、國內(nèi)外研究狀況

傳統(tǒng)成本法是伴隨工廠制的建立以及機(jī)械化程度的不斷提高而發(fā)展起來的，其基本特征在于以產(chǎn)品（或勞務(wù)）為歸結(jié)對(duì)象，生產(chǎn)產(chǎn)品所消耗的各種資源分為直接與間接成本（或費(fèi)用）兩類，前者直接計(jì)入產(chǎn)品成本，而后者在成本中心歸集后按照一定的基礎(chǔ)或標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入各種產(chǎn)品或勞務(wù)。其中，間接費(fèi)用（包括生產(chǎn)與非生產(chǎn)部門）的分配基礎(chǔ)或標(biāo)準(zhǔn)主要包括生產(chǎn)工人工時(shí)、生產(chǎn)工人工資、機(jī)器設(shè)備實(shí)際工時(shí)、機(jī)器設(shè)備定額工時(shí)、年度計(jì)劃分配率等。鑒于上述數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，傳統(tǒng)成本法也被稱為基于數(shù)量的成本計(jì)算方法。

隨著生產(chǎn)過程中先進(jìn)技術(shù)的采用、工藝過程的日益復(fù)雜化、機(jī)械設(shè)備使用程度以及自動(dòng)化程度的提高，間接成本在企業(yè)生產(chǎn)成本中所占的比重日益增大并且可能成為比重最大的成本。在這種情況下，如果依然像傳統(tǒng)成本計(jì)算法中采用單一基礎(chǔ)或標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用，就會(huì)歪曲成本計(jì)算的數(shù)據(jù)，從而對(duì)企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績產(chǎn)生不利影響。會(huì)計(jì)專家們也在嘗試借助于現(xiàn)代合理的技術(shù)方法對(duì)間接制造M用進(jìn)行適當(dāng)?shù)姆峙?。盡管早在20世紀(jì)六七十年代就有學(xué)者提出過作業(yè)與成本之間的聯(lián)系，然而，作業(yè)成本法于20世紀(jì)80年代才得以提出和應(yīng)用。1987年，羅伯特?S.卡普蘭（Robert.S.Kaplan）與托馬斯?H.約翰遜（Thomas.H.Johnson）[1]合作出版了《相關(guān)性消失：管理會(huì)計(jì)的興衰》一書。該書的出版不僅轟動(dòng)了西方會(huì)計(jì)學(xué)界，而且由此迎來了以“作業(yè)”（Activity）為核心的“作業(yè)管理會(huì)計(jì)”（Activity-based Management Accounting）時(shí)代。之后的三年間，羅賓?庫珀（Robin Cooper）和卡普蘭（Kaplan）又連續(xù)在《成本管理雜志》（Journal of Cost Management）推出了多篇論述作業(yè)成本計(jì)算（Activity-based Costing，ABC）的文章[2-4]，在西方掀起了關(guān)于作業(yè)成本計(jì)算的研究浪潮。“作業(yè)成本計(jì)算”和“作業(yè)管理”（Activity-based Management，ABM）成為西方管理會(huì)計(jì)教材的“新寵”。它不僅被認(rèn)為是分配間接制造費(fèi)用、評(píng)估產(chǎn)品服務(wù)收益以及成本管理的先進(jìn)方法，而且被看作是優(yōu)化耗用資源的作業(yè)與產(chǎn)出的有效途徑。

為了提高產(chǎn)品成本計(jì)算的準(zhǔn)確性，必須改變傳統(tǒng)的按單一分配標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用的成本計(jì)算方法，科學(xué)、合理、切實(shí)可行的途徑是分析每項(xiàng)費(fèi)用發(fā)生的原因，即成本動(dòng)因，然后按其發(fā)生的成本動(dòng)因進(jìn)行分配，這就是作業(yè)成本法。它是將間接成本和輔助資源更準(zhǔn)確地分配到作業(yè)、經(jīng)營過程、產(chǎn)品、服務(wù)及顧客的一種成本計(jì)算方法，進(jìn)而為企業(yè)后續(xù)經(jīng)營管理和決策提供可靠的基礎(chǔ)，更好地明確各作業(yè)中心的責(zé)任履行情況，有利于管理層進(jìn)行業(yè)績考核與評(píng)價(jià)。

然而，作業(yè)成本法的產(chǎn)生背景是產(chǎn)品生產(chǎn)的高度自動(dòng)化。由于自動(dòng)化意味著更高的折舊費(fèi)、動(dòng)力費(fèi)和其他同機(jī)器相關(guān)的費(fèi)用，大多數(shù)制造成本均落入制造費(fèi)用之范疇。在作業(yè)成本法下，間接費(fèi)用是依據(jù)不同的動(dòng)因進(jìn)行分配的，使得生產(chǎn)成本各組成項(xiàng)目“各得其所”地適用不同的動(dòng)因，這與傳統(tǒng)成本計(jì)算體系中一般采用一個(gè)分配基礎(chǔ)并按一個(gè)系數(shù)分配的粗糙做法形成鮮明的對(duì)比，因而被認(rèn)為是一種“采用多系數(shù)分配制造費(fèi)用的分批成本法”。此外，成本動(dòng)因確認(rèn)進(jìn)一步擴(kuò)展應(yīng)用于設(shè)計(jì)和營銷領(lǐng)域，使得傳統(tǒng)的對(duì)“期間費(fèi)用”做一次性扣除而不加分配的觀念成為歷史，從而導(dǎo)致更為完全和“吸收”的產(chǎn)品成本計(jì)算。

繼卡普蘭、約翰遜、庫珀之后，眾多學(xué)者對(duì)作業(yè)成本法進(jìn)行了深入的研究，其積極作用得到公認(rèn)。但是，作業(yè)成本法有其自身存在的局限性。1995年，埃文斯（Evans）等[5]的研究指出，盡管作業(yè)成本法有許多優(yōu)點(diǎn)，但是，其主要缺點(diǎn)或者限制在于其使用代價(jià)較為昂貴，成本較高。

2010年，亨利?皮內(nèi)達(dá)（Henry Pineda ）[6]基于作業(yè)成本法在木制家具行業(yè)中的實(shí)施進(jìn)行了相關(guān)研究，他將三種類型的產(chǎn)品的間接費(fèi)用以及生產(chǎn)成本進(jìn)行對(duì)比，并得出，使用作業(yè)成本法能夠在計(jì)算每個(gè)價(jià)值增加環(huán)節(jié)中所耗費(fèi)的成本時(shí)更加精確，間接費(fèi)用將得到更有效的分配。但是，即使作業(yè)成本法比傳統(tǒng)成本法更加精確，但是由于其在設(shè)置和應(yīng)用過程中，需要消耗更多的時(shí)間和費(fèi)用，不一定會(huì)符合成本效益原則。

此外，作業(yè)成本法不僅使用成本較高，其在產(chǎn)品成本計(jì)算時(shí)，有時(shí)并不能與傳統(tǒng)成本法的計(jì)算結(jié)果具有顯著的差異。2008年，Haddadi，et al.[7]基于傳統(tǒng)成本法和作業(yè)成本法，對(duì)伊朗拖拉機(jī)制造公司進(jìn)行了研究。其研究明確提出，采用作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法，其成本和利潤總額并無差異顯著。因此，并不是所有公司或者行業(yè)都適合采用作業(yè)成本法核算其產(chǎn)品成本，即作業(yè)成本法并不是包治百病的靈丹妙藥。

二、研究假設(shè)

成本計(jì)算方法是否或者究竟在多大程度上對(duì)產(chǎn)品的成本效益分析產(chǎn)生影響呢？或者說，與傳統(tǒng)的成本計(jì)算系統(tǒng)相比，作業(yè)成本計(jì)算系統(tǒng)的應(yīng)用對(duì)于產(chǎn)品的成本效益會(huì)產(chǎn)生那些差異呢？為了分析上述問題，本文提出如下假設(shè)：

假設(shè)1，采用傳統(tǒng)成本法計(jì)算，不區(qū)分基本生產(chǎn)與輔助生產(chǎn)部門的間接費(fèi)用，而是匯總、歸集所有部門的間接費(fèi)用，然后按照某一標(biāo)準(zhǔn)或基礎(chǔ)計(jì)算綜合間接費(fèi)用分配率進(jìn)行分配，這樣計(jì)算得出的產(chǎn)品成本與采用作業(yè)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本存在密切的聯(lián)系，具體假設(shè)如下：

H1a：按照綜合間接費(fèi)用分配率計(jì)算得出的產(chǎn)品成本與采用作業(yè)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本無顯著差異；

H1b：按照綜合間接費(fèi)用分配率計(jì)算得出的產(chǎn)品成本與采用作業(yè)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本有顯著差異。

假設(shè)2，采用傳統(tǒng)成本法計(jì)算，區(qū)分基本生產(chǎn)與輔助生產(chǎn)部門的間接費(fèi)用，首先歸集并按一定標(biāo)準(zhǔn)或基礎(chǔ)分配輔助生產(chǎn)部門的間接費(fèi)用，然后歸集并按一定標(biāo)準(zhǔn)或基礎(chǔ)分配基本生產(chǎn)部門的間接費(fèi)用，這樣分兩步或多步計(jì)算得出的產(chǎn)品成本與采用作業(yè)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本存在密切的聯(lián)系，具體假設(shè)如下：

H2a：按照兩步或多步間接費(fèi)用分配率計(jì)算得出的產(chǎn)品成本與采用作業(yè)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本無顯著差異；

H2b：按照兩步或多步間接費(fèi)用分配率計(jì)算得出的產(chǎn)品成本與采用作業(yè)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本有顯著差異。

三、樣本與數(shù)據(jù)選取

由于機(jī)械加工行業(yè)的自動(dòng)化程度高、新技術(shù)應(yīng)用廣、工藝過程復(fù)雜，作業(yè)成本法的實(shí)施與應(yīng)用具有一定的代表意義。本文將某大型機(jī)械加工企業(yè)2015年度生產(chǎn)的11種機(jī)械產(chǎn)品：法蘭盲板（定制型）、法蘭盲板（普通型）、法蘭盤（普通型）、法蘭盤（小孔徑型）、法蘭盤（大孔徑型）、卡箍盲片、溝槽盲片、C型盲片、噴塑盲片、法蘭蓋（普通型）、法蘭蓋（定制型），分別采用作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法（綜合分配率法和多步法），并比較其相關(guān)期間費(fèi)用以及產(chǎn)品成本，并檢驗(yàn)在產(chǎn)品成本計(jì)算方面其是否存在顯著差異。

四、實(shí)證設(shè)計(jì)

本文通過采用SPSS軟件，對(duì)2015年度某大型機(jī)械加工企業(yè)的11種產(chǎn)品的相關(guān)成本以及期間費(fèi)用數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，并且分別針對(duì)作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法（綜合分配率法和多步法）進(jìn)行獨(dú)立樣本檢驗(yàn)，進(jìn)一步探究采用作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法計(jì)算產(chǎn)品成本是否存在顯著性差異。

（一）描述性統(tǒng)計(jì)

采用作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法（綜合分配率法和多步法）計(jì)算的產(chǎn)品成本數(shù)據(jù)如表1所示。

由表1可知，通過作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法計(jì)算出來的樣本數(shù)據(jù)存在一定的差異，并且作業(yè)成本法下的產(chǎn)品成本均值為521.40元，而綜合分配率法下的產(chǎn)品成本均值為376.56元，多步法下的產(chǎn)品成本均值為370.00元，即作業(yè)成本法計(jì)算出的產(chǎn)品成本大于傳統(tǒng)成本法下計(jì)算出的產(chǎn)品成本。相較于傳統(tǒng)成本法來說，作業(yè)成本法在計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，其范疇可能會(huì)涉及到與產(chǎn)品有關(guān)的期間費(fèi)用，因此作業(yè)成本法計(jì)算得出的產(chǎn)品成本大于傳統(tǒng)成本法得出的產(chǎn)品成本。

由于采用不同的成本計(jì)算方法，相關(guān)間接費(fèi)用在產(chǎn)品成本和期間費(fèi)用的分配也會(huì)產(chǎn)生差異。本文研究了三種成本計(jì)算方法下的期間費(fèi)用的結(jié)果，數(shù)據(jù)如表2所示。

上文中提到，在作I成本法下，一些與產(chǎn)品成本相關(guān)的期間費(fèi)用可以依據(jù)作業(yè)追溯或者分配到產(chǎn)品成本中，這就導(dǎo)致作業(yè)成本法下的期間費(fèi)用小于傳統(tǒng)成本法下的期間費(fèi)用。另外，傳統(tǒng)成本法下，兩種計(jì)算方法計(jì)算得出的期間費(fèi)用結(jié)果也有差異。按照多步法計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，輔助生產(chǎn)成本的計(jì)劃成本與實(shí)際成本產(chǎn)生的差異計(jì)入期間費(fèi)用，這就導(dǎo)致其與綜合分配率法的計(jì)算結(jié)果不同。

（二）Manner-Whitney檢驗(yàn)

對(duì)于傳統(tǒng)成本計(jì)算方法而言，綜合分配率法和多步法均為重要的計(jì)算方法。本文針對(duì)某大型機(jī)械加工企業(yè)2015年度生產(chǎn)的11種機(jī)械產(chǎn)品的相關(guān)樣本數(shù)據(jù)，采取兩個(gè)獨(dú)立樣本檢驗(yàn)的方法，分別研究兩者與作業(yè)成本法下計(jì)算的產(chǎn)品成本是否具有顯著差異。首先，本文就綜合分配率法和作業(yè)成本法下計(jì)算得出的產(chǎn)品成本，進(jìn)行Manner-Whitney 檢驗(yàn)，其結(jié)果如表3所示。

通過表3可以看出，Manner-Whitney檢驗(yàn)的精確概率值為0.438。在顯著性水平為0.05時(shí)，接受原假設(shè)，即在產(chǎn)品成本的分配上，作業(yè)成本法和綜合分配率法在機(jī)械加工企業(yè)的應(yīng)用中不存在顯著差異。因此，H1a得到驗(yàn)證。

接下來，本文就多步法和作業(yè)成本法下計(jì)算得出的產(chǎn)品成本，進(jìn)行Manner-Whitney檢驗(yàn)，對(duì)假設(shè)2進(jìn)行進(jìn)一步的研究，其檢驗(yàn)結(jié)果如表4所示。

由表4可以看出，Manner-Whitney檢驗(yàn)的精確概率值為0.332，在顯著性水平為0.05時(shí)，依然接受原假設(shè)，H2a得到驗(yàn)證。這說明，分別采用作業(yè)成本法和多步法在機(jī)械加工企業(yè)的應(yīng)用中，計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，不具有顯著的差異。

五、結(jié)論與建議

本文首先對(duì)傳統(tǒng)成本法（綜合分配率法和多步法）與作業(yè)成本法下分別計(jì)算的產(chǎn)品成本與期間費(fèi)用進(jìn)行了對(duì)比，研究結(jié)果顯示，假設(shè)1中按傳統(tǒng)的綜合分配率法計(jì)算的產(chǎn)品成本低于作業(yè)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本，但兩者的差異在統(tǒng)計(jì)意義上并不顯著。而在假設(shè)2中，采用傳統(tǒng)的多步法計(jì)算的產(chǎn)品成本也低于按作業(yè)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本，同樣，兩者的差異也不是很顯著。此外，兩種傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法與作業(yè)成本法下的期間費(fèi)用也不同，且作業(yè)成本法下的期間費(fèi)用較低。

由于作業(yè)成本法的思想更契合產(chǎn)品的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容實(shí)質(zhì)，所以，作業(yè)成本法被認(rèn)為能夠更加準(zhǔn)確、合理地反映產(chǎn)品的真實(shí)成本，有助于管理層做出相關(guān)決策。本文的研究也發(fā)現(xiàn)，傳統(tǒng)成本計(jì)算方法下的產(chǎn)品成本與作業(yè)成本法下的產(chǎn)品成本結(jié)果不同，但是，采用統(tǒng)計(jì)軟件對(duì)其進(jìn)一步進(jìn)行分析時(shí)，發(fā)現(xiàn)兩者之間的差異在統(tǒng)計(jì)學(xué)上并不是很顯著。這提示我們，作業(yè)成本法在計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，相較于傳統(tǒng)成本法來說更加科學(xué)，有利于管理者進(jìn)行日常管理，具有一定的推廣價(jià)值。然而，作業(yè)成本法在企業(yè)應(yīng)用中需要建立一整套作業(yè)成本系統(tǒng)，比如，建立作業(yè)庫、確立成本動(dòng)因等方面。此外，作業(yè)成本法在一定程度上并不符合財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)在對(duì)外報(bào)告時(shí)的習(xí)慣。既然作業(yè)成本法并不是包治百病的靈丹妙藥，企業(yè)在推廣應(yīng)用作業(yè)成本法時(shí)，需要在考慮成本效益原則的前提下，強(qiáng)化作業(yè)成本管理。

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[4] COOPER R.Cost classification in unit based and activity-based manufacturing cost Systems[J]. Journal of Cost Management，1990，4（3）：4-14.

[5] EVANS H，ASHWORTH G.Activity Based Management：Moving Beyond，Adolescence[J].Management Accounting-London，1995，73（1）：26-30.

篇3

一、基本概念

作業(yè)成本計(jì)算的核心是在計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，先將間接費(fèi)用歸于每一作業(yè)，然后再由每一作業(yè)成本分?jǐn)偟疆a(chǎn)品成本。因此，進(jìn)行作業(yè)成本計(jì)算首先必須明確作業(yè)成本法的基本概念。

1.作業(yè)、作業(yè)中心及作業(yè)成本

作業(yè)是企業(yè)為提供一定量的產(chǎn)品或勞務(wù)所消耗人力、技術(shù)、原材料、方法和環(huán)境的集合體。將相類似的作業(yè)歸集在一起便構(gòu)成了作業(yè)中心。建立作業(yè)中心的主要目的是為了歸集每一類作業(yè)的成本，簡化作業(yè)成本計(jì)算。產(chǎn)品生產(chǎn)過程由作業(yè)構(gòu)成，生產(chǎn)過程中的消耗表現(xiàn)為作業(yè)消耗，即作業(yè)成本。通常企業(yè)的作業(yè)可分為以下四大類：

1.1與產(chǎn)品產(chǎn)量有關(guān)的作業(yè)

這類作業(yè)的成本與產(chǎn)品產(chǎn)量相關(guān)，或?qū)儆谝援a(chǎn)品產(chǎn)量為基礎(chǔ)的變動(dòng)成本。如：裝配與沖壓的直接人工成本，以及機(jī)器運(yùn)轉(zhuǎn)成本等。

1.2與產(chǎn)品批次有關(guān)的作業(yè)

這類作業(yè)的成本與產(chǎn)品的批次有關(guān)，但與特定批次的產(chǎn)量多少無關(guān)。就生產(chǎn)批次而言，此類成本的性質(zhì)為變動(dòng)成本，但是就某一批產(chǎn)品而言，它屬于固定成本。例如：機(jī)器的的調(diào)整與材料處理成本就屬于這類。

1.3與產(chǎn)品項(xiàng)目有關(guān)的作業(yè)

這類作業(yè)的成本與產(chǎn)品項(xiàng)目的多少有關(guān)，但與某種產(chǎn)品的生產(chǎn)批次和生產(chǎn)數(shù)量無關(guān)。換句話說，此類成本隨產(chǎn)品的品種增加而增加。但就某種特定產(chǎn)品而言，它屬于同種產(chǎn)品的固定成本。例如：各種產(chǎn)品其材料清單的設(shè)定、產(chǎn)品設(shè)計(jì)與產(chǎn)品測試的成本就屬于此類。

1.4與產(chǎn)品設(shè)施有關(guān)的作業(yè)

此類作業(yè)的成本與提供良好的生產(chǎn)環(huán)境有關(guān)。它屬于各類產(chǎn)品的共同成本，與產(chǎn)品項(xiàng)目多少、某種產(chǎn)品生產(chǎn)批次、某批產(chǎn)品的產(chǎn)量無關(guān)。例如：廠房的折舊、廠房設(shè)備的維護(hù)與修理費(fèi)用、工廠管理與人事管理等費(fèi)用都屬于此類。

2.作業(yè)鏈與價(jià)值鏈

作業(yè)鏈?zhǔn)侵钙髽I(yè)為了顧客需要而建立的一系列有序的作業(yè)集合體。各項(xiàng)作業(yè)之間彼此成為顧客，將作業(yè)鏈上所有作業(yè)匯總起來，即可為外部顧客提供有價(jià)值的服務(wù)。

價(jià)值鏈?zhǔn)欠治銎髽I(yè)競爭優(yōu)勢的根本，它與服務(wù)于顧客需求的作業(yè)鏈緊密相關(guān)聯(lián)。按照作業(yè)成本法的原理：產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，于是就有下述關(guān)系：每完成一項(xiàng)作業(yè)就消耗一定量的資源，同時(shí)又有一定價(jià)值量和產(chǎn)出轉(zhuǎn)移到下一個(gè)作業(yè)，照此步驟接轉(zhuǎn)下去，直至最后一個(gè)步驟將產(chǎn)品提供給顧客。作業(yè)的轉(zhuǎn)移同時(shí)伴隨價(jià)值的轉(zhuǎn)移，最終產(chǎn)品是全部作業(yè)的集合，同時(shí)也表現(xiàn)為全部作業(yè)的價(jià)值集合。因此可以說，作業(yè)鏈的形成過程也就是價(jià)值鏈的形成過程。

在作業(yè)成本法下，依據(jù)是否會(huì)增加顧客價(jià)值，人們將作業(yè)分為增值作業(yè)和不增值作業(yè)。前者是指能夠增加顧客價(jià)值的作業(yè)，也就是說，這種作業(yè)的增減變動(dòng)會(huì)導(dǎo)致顧客價(jià)值的增減變動(dòng)，如：生產(chǎn)工藝流程中的各項(xiàng)作業(yè)一般都是增值作業(yè)。后者指不會(huì)增加顧客價(jià)值的作業(yè)，也就是說，這種作業(yè)的增加或減少不會(huì)影響顧客價(jià)值的大小。所以有人稱這種作業(yè)為浪費(fèi)作業(yè)。非增值作業(yè)雖然也消耗資源，但并不是合理消耗，其對(duì)于企業(yè)提供最終產(chǎn)品或勞務(wù)的目的本身并不直接作出貢獻(xiàn)。如：企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)品的搬運(yùn)作業(yè)以搬運(yùn)距離作為動(dòng)因消耗資源，但這種搬運(yùn)作業(yè)可以通過采用縮短搬運(yùn)距離即緊湊經(jīng)營過程的方式予以逐步消除，因而一般認(rèn)定為非增值作業(yè)。企業(yè)管理就是要以作業(yè)管理為核心，盡可能消除不增值作業(yè)，對(duì)于增值作業(yè)盡可能提高其運(yùn)作效率，減少其資源消耗。

3.成本動(dòng)因

成本動(dòng)因亦稱成本驅(qū)動(dòng)因素，是引起成本發(fā)生的因素，它是構(gòu)成成本結(jié)構(gòu)的決定性因素，一般通稱為分配基礎(chǔ)。簡單的說，成本動(dòng)因是驅(qū)動(dòng)成本的作業(yè)。當(dāng)作業(yè)選定且作業(yè)的成本已歸集后，就應(yīng)解決如何將作業(yè)的成本分配到產(chǎn)品上的問題。作業(yè)的成本分配必須符合相關(guān)性的要求。成本動(dòng)因可以分為以下兩種形式：

3.1資源動(dòng)因

資源動(dòng)因反映了作業(yè)量與資源消耗之間的因果關(guān)系，它是將資源成本分配到作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)。在分配過程中由于資源是逐項(xiàng)地分配到作業(yè)的，于是，就產(chǎn)生了作業(yè)成本要素。將每個(gè)作業(yè)成本要素匯總就形成了作業(yè)成本庫。通過對(duì)成本要素和成本庫的分析，可以揭示哪些資源需要減少，哪些資源需要重新配置，最終確定如何改進(jìn)和降低作業(yè)成本。

3.2作業(yè)動(dòng)因

作為成本動(dòng)因的一種形式，作業(yè)動(dòng)因是將作業(yè)成本庫的成本分配到產(chǎn)品、勞務(wù)或顧客的標(biāo)準(zhǔn)，它也是溝通資源耗費(fèi)與最終產(chǎn)出的中介。通過實(shí)際分析，可以揭示哪些作業(yè)是多余的、應(yīng)該減少，整體成本應(yīng)如何改善、如何降低。

綜上所述，作業(yè)、作業(yè)中心、作業(yè)成本、作業(yè)鏈、價(jià)值鏈和成本動(dòng)因等這些基本概念，構(gòu)成了作業(yè)成本法的基本內(nèi)容。

二、作業(yè)成本法的基本原理

在明確了作業(yè)成本法的基本概念之后，接下來進(jìn)一步說明作業(yè)成本法的基本原理。

作業(yè)成本計(jì)算是一個(gè)以作業(yè)為基礎(chǔ)的管理信息系統(tǒng)。它是基于傳統(tǒng)成本核算制度下間接費(fèi)用分配不準(zhǔn)確而提出來的。與傳統(tǒng)成本計(jì)算方法不同，它不是就成本論成本，而是從以產(chǎn)品為中心轉(zhuǎn)移到以作業(yè)為中心上來，通過對(duì)作業(yè)成本的確認(rèn)、計(jì)量，盡可能消除不增值作業(yè)，改進(jìn)增值作業(yè)以及提供有用信息。作業(yè)成本計(jì)算法使產(chǎn)品分配有技術(shù)依據(jù)，能直接歸屬于有關(guān)產(chǎn)品的成本比重大大增加，而按照人為的標(biāo)準(zhǔn)間接地分配于有關(guān)產(chǎn)品的成本比重大大縮小，使得產(chǎn)品成本盡可能于產(chǎn)品實(shí)際成本接近，提高了成本計(jì)算的準(zhǔn)確性。

作業(yè)成本法是建立在作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)這兩個(gè)前提之上的。根據(jù)這樣的前提，作業(yè)成本法的基本原理可以概括為：依據(jù)不同成本動(dòng)因分別設(shè)置成本庫，再分別以各種產(chǎn)品所耗費(fèi)的作業(yè)量分?jǐn)偲湓谠摮杀編熘械淖鳂I(yè)成本，然后，分別匯總各種產(chǎn)品的作業(yè)總成本，計(jì)算各種產(chǎn)品的總成本和單位成本。由此可見，作業(yè)成本法將著眼點(diǎn)放在作業(yè)上，以作業(yè)為核算對(duì)象，依據(jù)作業(yè)對(duì)資源的消耗情況將資源的成本分配到作業(yè)，再由作業(yè)依據(jù)成本動(dòng)因追蹤到產(chǎn)品成本的形成和積累過程，由此而得出最終產(chǎn)品成本。

三、作業(yè)成本法的計(jì)算程序

根據(jù)上述基本原理，作業(yè)成本法的具體計(jì)算程序如下：

1.確認(rèn)主要作業(yè)，明確作業(yè)中心

一個(gè)作業(yè)中心即是生產(chǎn)程序的一個(gè)部分，進(jìn)行作業(yè)成本計(jì)算，首先要將產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的主要作業(yè)加以確認(rèn)，作為作業(yè)中心。以便按作業(yè)中心匯集費(fèi)用，披露成本信息，便于管理當(dāng)局控制作業(yè)，評(píng)估業(yè)績。

2.將歸集起來的投入成本或資源分配到每一個(gè)作業(yè)中心的成本庫中

成本庫是指以某一成本動(dòng)因解釋其成本變動(dòng)的成本。成本庫按作業(yè)中心設(shè)置，每個(gè)成本庫所代表的是它們那個(gè)作業(yè)中心的作業(yè)所引發(fā)的成本。為簡化計(jì)算，可將同質(zhì)作業(yè)的成本庫合并為同質(zhì)成本庫。同質(zhì)成本庫是指可以用一項(xiàng)共同的成本動(dòng)因解釋其成本變動(dòng)的成本。同質(zhì)作業(yè)引發(fā)的成本可以合并分配以減少計(jì)算工作。這一步驟反映了作業(yè)成本法的一個(gè)基本前提，即作業(yè)量決定資源的消耗量。資源的耗費(fèi)量與作業(yè)直接相關(guān)，成本應(yīng)按作業(yè)進(jìn)行匯集。這也就是如前所述的資源動(dòng)因。

3.將各個(gè)作業(yè)中心的成本分配到最終產(chǎn)出（產(chǎn)品、勞務(wù)或顧客）

成本計(jì)算最終要計(jì)算出產(chǎn)品成本，在作業(yè)成本法下，產(chǎn)品成本由作業(yè)成本構(gòu)成，匯集的作業(yè)成本按各產(chǎn)品消耗的作業(yè)量的比例分配，計(jì)算出各種產(chǎn)品的作業(yè)成本，確定各產(chǎn)品成本。這一步驟反映了作業(yè)成本法的另一個(gè)基本前提，即產(chǎn)品消耗作業(yè)，產(chǎn)品產(chǎn)出量的多少?zèng)Q定著作業(yè)的耗用量。這也就是如前所述的作業(yè)動(dòng)因。

四、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的區(qū)別

1.成本核算對(duì)象不同

在傳統(tǒng)成本計(jì)算法下，人們較為關(guān)注產(chǎn)品成本結(jié)果本身，其集中表現(xiàn)在成本計(jì)算對(duì)象的單一性上。即傳統(tǒng)的成本計(jì)算對(duì)象僅僅是企業(yè)所生產(chǎn)的各種產(chǎn)品，而且一般為最終產(chǎn)品。而在作業(yè)成本法下，人們不僅關(guān)注產(chǎn)品成本結(jié)果本身，更關(guān)注產(chǎn)品成本形成過程和成本的形成原因。從而它要求成本計(jì)算對(duì)象是多層次的，即不僅把最終產(chǎn)品作為成本計(jì)算對(duì)象，而且資源、作業(yè)、作業(yè)中心、制造中心均構(gòu)成為作業(yè)成本計(jì)算對(duì)象。

2.成本計(jì)算程序不同

在傳統(tǒng)成本計(jì)算法下所有成本都分配到產(chǎn)品中去，與傳統(tǒng)成本計(jì)算法相比，作業(yè)成本法要求首先要確認(rèn)費(fèi)用單位從事了什么作業(yè)，計(jì)算每種作業(yè)所發(fā)生的成本，然后，從這種產(chǎn)品對(duì)作業(yè)的需求為基礎(chǔ)，將成本追蹤產(chǎn)品。作業(yè)成本采用的分配基礎(chǔ)是作業(yè)的數(shù)量化，是成本動(dòng)因。

篇4

[關(guān)鍵詞] 產(chǎn)品成本 變動(dòng)成本法 完全成本法

成本是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理的一項(xiàng)綜合指標(biāo)，通過對(duì)成本的分析，能洞悉企業(yè)整體生產(chǎn)經(jīng)營管理水平的高低。通過產(chǎn)品總成本、單位成本和具體成本項(xiàng)目等分析，找出影響成本升降的各種因素，促進(jìn)企業(yè)綜合成本管理水平的提高。

一、變動(dòng)成本法的概念和原理

變動(dòng)成本法，是指在計(jì)算產(chǎn)品生產(chǎn)成本和存貨成本時(shí)，只包括生產(chǎn)過程中產(chǎn)品所消耗的直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用，而把固定制造費(fèi)用視為“期間成本”、全額計(jì)入當(dāng)期損益的一種成本計(jì)算方法。

變動(dòng)成本法依據(jù)不同成本動(dòng)因分別設(shè)置成本庫，再分別以各種產(chǎn)品所耗費(fèi)的作業(yè)量分?jǐn)偲湓谠摮杀編熘械淖鳂I(yè)成本，然后，分別匯總各種產(chǎn)品的作業(yè)總成本，計(jì)算各種產(chǎn)品的總成本和單位成本。它將著眼點(diǎn)放在作業(yè)上，以作業(yè)為核心，依據(jù)作業(yè)對(duì)資源的消耗情況將所消耗資源的成本分配到作業(yè)，再由作業(yè)依據(jù)成本動(dòng)因追蹤到產(chǎn)品成本的形成和積累過程，由此得出最終產(chǎn)品成本。

變動(dòng)成本法克服了單純以直接人工成本等標(biāo)準(zhǔn)分配制造費(fèi)用的局限性，縮小制造費(fèi)用的分配范圍由整個(gè)企業(yè)統(tǒng)一分配改為由若干個(gè)“成本庫” 分別進(jìn)行分配，增加制造費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)由單一標(biāo)準(zhǔn)改為多元標(biāo)準(zhǔn)，即按引起制造費(fèi)用發(fā)生的各種成本動(dòng)因進(jìn)行分配。在變動(dòng)成本法的貢獻(xiàn)式損益確定程序下，營業(yè)利潤應(yīng)按下列步驟和公式計(jì)算：

貢獻(xiàn)邊際 = 營業(yè)收入 - 變動(dòng)成本

營業(yè)利潤 = 貢獻(xiàn)邊際 - 固定成本

變動(dòng)成本 = 本期銷貨成本（銷貨中的變動(dòng)生產(chǎn)成本）+ 變動(dòng)非

生產(chǎn)成本

= 單位變動(dòng)生產(chǎn)成本×本期銷售量 + 單位變動(dòng)非

生產(chǎn)成本×本期銷售量

固定成本 = 固定生產(chǎn)成本 + 固定非生產(chǎn)成本 = 固定性制造性費(fèi)用 + 固定性銷售費(fèi)用 + 固定性管理費(fèi)用+ 固定性財(cái)務(wù)費(fèi)用

二、完全成本法的概念和原理

完全成本法就是在計(jì)算產(chǎn)品成本和存貨成本時(shí)，把一定期間內(nèi)在生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工、變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用的全部成本都?xì)w納到產(chǎn)品成本和存貨成本中去。

完全成本法亦稱“全部成本法”、“歸納成本法”或“吸收成本法”，是計(jì)算企業(yè)產(chǎn)品成本的主要方法之一。它是在計(jì)算產(chǎn)品成本和存貨成本時(shí)，把一定期間內(nèi)在生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工、變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用等全部成本都包括在內(nèi)的成本計(jì)算方法。采用完全成本法的原因是：雖然固定性制造費(fèi)用只是同企業(yè)生產(chǎn)能力的形成有關(guān)，不與產(chǎn)品生產(chǎn)直接相聯(lián)系，但它仍是產(chǎn)品最終形成所必不可少的，所以應(yīng)當(dāng)成為產(chǎn)品成本的組成部分。單位產(chǎn)品成本受產(chǎn)量的直接影響，產(chǎn)量越大，單位產(chǎn)品成本越低，這樣就能刺激企業(yè)提高產(chǎn)品生產(chǎn)的積極性。但是采用完全成本法計(jì)算出來的單位產(chǎn)品成本不僅不能反映生產(chǎn)部門的真實(shí)業(yè)績，反而會(huì)掩蓋或夸大它們的生產(chǎn)業(yè)績；在產(chǎn)銷量不平衡的情況下，采用完全成本法計(jì)算確定的當(dāng)期稅前利潤，往往不能真實(shí)反映企業(yè)當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，從而會(huì)促使企業(yè)片面追求高產(chǎn)量，進(jìn)行盲目生產(chǎn)；在完全成本法的傳統(tǒng)式損益確定程序下，營業(yè)利潤應(yīng)按下列步驟和公式計(jì)算：

營業(yè)毛利 = 營業(yè)收入 - 營業(yè)成本

營業(yè)利潤 = 營業(yè)毛利 - 營業(yè)費(fèi)用

營業(yè)成本 = 本期銷貨成本（完全生產(chǎn)成本）

= 期初存貨成本 + 本期發(fā)生的生產(chǎn)成本 - 期末存

貨成本

營業(yè)費(fèi)用 = 銷售費(fèi)用 + 管理費(fèi)用 + 財(cái)務(wù)費(fèi)用

三、變動(dòng)成本法與完全成本法的聯(lián)系和區(qū)別

1.變動(dòng)成本法與完全成本法的聯(lián)系

（1）變動(dòng)成本法是責(zé)任成本與完全成本計(jì)算方法的結(jié)合。責(zé)任成本是按照企業(yè)內(nèi)部各單位界定成本、費(fèi)用，從時(shí)間上看，是一種相對(duì)靜止的成本。完全成本計(jì)算方法是按照生產(chǎn)工藝過程來界定費(fèi)用，是一種靜態(tài)的計(jì)算方法。變動(dòng)成本計(jì)算方法結(jié)合了二者優(yōu)點(diǎn)，是介于二者之間的一種成本計(jì)算方法，是一種動(dòng)態(tài)的、計(jì)算企業(yè)內(nèi)部各單位責(zé)任成本的方法，實(shí)質(zhì)是一種動(dòng)態(tài)的責(zé)任成本，其原因是它與工藝過程和生產(chǎn)組織形式緊密結(jié)合。

(2) 二者的目的相同，都是計(jì)算最終產(chǎn)品成本。完全成本法，是將各項(xiàng)費(fèi)用在各種產(chǎn)品(各成本計(jì)算對(duì)象)之間進(jìn)行分配，計(jì)算出產(chǎn)品成本；而變動(dòng)成本法，是將各項(xiàng)費(fèi)用先在各作業(yè)中心之間分配，再按照各種產(chǎn)品耗用作業(yè)的數(shù)量，把各變動(dòng)成本計(jì)入各種產(chǎn)品成本，計(jì)算出產(chǎn)品成本的方法。兩種成本法雖然在計(jì)算方法上有所不同，但是二者的目的相同，都是計(jì)算最終產(chǎn)品成本。

(3) 二者對(duì)直接費(fèi)用的確認(rèn)和分配相同。二者都依據(jù)受益原則，對(duì)發(fā)生的直接費(fèi)用予以確認(rèn)。由此可以看出，變動(dòng)成本法與完全成本法相比，其根本區(qū)別具體表現(xiàn)在：在完全成本法下，容易導(dǎo)致產(chǎn)品成本信息失真，使管理決策失誤。相反，變動(dòng)成本法對(duì)產(chǎn)品的每一個(gè)作業(yè)過程都做了清晰的劃分，縮小了間接費(fèi)用分配范圍，由全車間統(tǒng)一分配改為由若干個(gè)成本庫進(jìn)行分配；增加了分配標(biāo)準(zhǔn)，由傳統(tǒng)的按單一標(biāo)準(zhǔn)分配改為按多種標(biāo)準(zhǔn)分配，對(duì)每種作業(yè)選取屬于自己合理的分配率。變動(dòng)成本法針對(duì)生產(chǎn)過程中每種作業(yè)選取屬于自己的分配率，按各產(chǎn)品消耗成本動(dòng)因或作業(yè)的數(shù)量將成本庫的成本逐一分配到產(chǎn)品總成本中去，核心集中在生產(chǎn)對(duì)資源一步步消耗的具體環(huán)節(jié)中，抓住許多動(dòng)態(tài)變量，真正消除了完全成本法中用人工工時(shí)等作為惟一標(biāo)準(zhǔn)去分配全部間接費(fèi)用的不合理性，使成本核算更準(zhǔn)確，更具有相關(guān)性和配比性。

2.變動(dòng)成本法與完全成本法的區(qū)別

(1)應(yīng)用的前提條件不同。變動(dòng)成本法首先要求進(jìn)行成本性態(tài)分析，把全部成本劃分為變動(dòng)成本和固定成本兩大部分，尤其要把屬于混合成本性質(zhì)的制造費(fèi)用按生產(chǎn)量分解為變動(dòng)性制造費(fèi)用和固定性制造費(fèi)用兩部分。

完全成本法首先要求把全部成本按其發(fā)生的領(lǐng)域或經(jīng)濟(jì)用途分為生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本，凡在生產(chǎn)領(lǐng)域中為生產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)生的成本就歸于生產(chǎn)成本，發(fā)生在流通領(lǐng)域和服務(wù)領(lǐng)域由于組織日常銷售或進(jìn)行行政管理而發(fā)生的成本則歸于非生產(chǎn)成本。

(2)產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同。在變動(dòng)成本法下，產(chǎn)品成本只包括變動(dòng)生產(chǎn)成本，固定生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本則全部作為期間成本處理。在完全生產(chǎn)成本模式下，產(chǎn)品成本則包括全部生產(chǎn)成本，只有非生產(chǎn)成本才作為企業(yè)的期間成本處理。上述兩點(diǎn)區(qū)別可以用列表的方式來反映，如表所示：

表 兩種成本法在應(yīng)用的前提條件和成本的構(gòu)成內(nèi)容方面的區(qū)別

從表中可知：變動(dòng)成本法與完全成本法在產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成方面存在不同。

(3) 銷貨成本及存貨成本的水平不同。廣義的產(chǎn)品有銷貨和存貨兩種實(shí)物形態(tài)。在期末存貨和本期銷貨均不為零的條件下，本期發(fā)生的產(chǎn)品成本最終要表現(xiàn)為銷貨成本和存貨成本。當(dāng)期末存貨量不為零時(shí)，在變動(dòng)成本法下，固定性制造費(fèi)用被作為期間成本直接計(jì)入當(dāng)期利潤表，不可能轉(zhuǎn)化為存貨成本或銷貨成本；而在完全成本法下，固定性制造費(fèi)用被直接計(jì)入產(chǎn)品成本，并要在存貨和銷貨之間進(jìn)行分配，使一部分固定性制造費(fèi)用被期末存貨吸收被遞延到下期，另一部分固定性制造費(fèi)用作為銷貨成本被記入當(dāng)期利潤表。

(4) 銷貨成本的計(jì)算不完全相同。變動(dòng)成本法的銷貨成本全部由變動(dòng)生產(chǎn)成本構(gòu)成，在以下兩種情況下，可以在不計(jì)算期末存貨成本的情況下直接按下式計(jì)算出銷貨成本：

本期銷貨成本=單位變動(dòng)生產(chǎn)成本×本期銷售量

第一種情況要求期末存貨量為零。在這種情況下單位期末存貨成本、本期單位產(chǎn)品成本和本期單位銷貨成本這三個(gè)指標(biāo)相等，可以用單位變動(dòng)生產(chǎn)成本指標(biāo)來表示，因此可以簡化公式。

第二種情況要求前后其成本水平不變，亦即各期固定成本總額和單位變動(dòng)生產(chǎn)成本均不變。因?yàn)樵谶@種情況下，單位期初存貨成本、單位期末存貨成本、本期單位產(chǎn)品成本和本期單位銷貨成本這四個(gè)指標(biāo)可以用統(tǒng)一的單位變動(dòng)生產(chǎn)成本指標(biāo)來表示。

在完全成本法下，在期初存貨量等于零的情況下，由于單位期末存貨成本、本期單位產(chǎn)品成本和本期銷貨成本這三個(gè)指標(biāo)等于單位生產(chǎn)成本指標(biāo)，因此可以直接利用下式計(jì)算單位銷貨成本：

本期單位銷貨成本=單位生產(chǎn)成本×本期銷售量

但是在前后期成本水平不變的情況下，除非產(chǎn)量也不變，否則不能直接套用上式，這是因?yàn)楫a(chǎn)品成本中包括了固定性制造費(fèi)用。不同期間單位產(chǎn)品所負(fù)擔(dān)的固定性制造費(fèi)用可能因?yàn)楦髌诋a(chǎn)量不同而發(fā)生變化。

損益確定程序不同。在變動(dòng)成本法下，只能按貢獻(xiàn)式損益確定程序計(jì)算營業(yè)損益；所謂貢獻(xiàn)式損益確定程序是指在損益計(jì)量過程中，首先用營業(yè)收入補(bǔ)償本期實(shí)現(xiàn)銷售產(chǎn)品的變動(dòng)成本，再用貢獻(xiàn)邊際補(bǔ)償固定成本以確定當(dāng)期營業(yè)利潤的過程。在變動(dòng)成本法下，企業(yè)的營業(yè)利潤計(jì)算公式為：營業(yè)收入 = 變動(dòng)成本 + 貢獻(xiàn)邊際；營業(yè)利潤 = 貢獻(xiàn)邊際 - 固定成本

在完全成本法下，則必須按傳統(tǒng)式損益確定程序計(jì)量營業(yè)損益。企業(yè)的營業(yè)利潤公式計(jì)算為：營業(yè)收入 = 營業(yè)成本 + 營業(yè)毛利；營業(yè)利潤 = 營業(yè)毛利 - 營業(yè)費(fèi)用

從以上分析可知，變動(dòng)成本法和完全成本法既有區(qū)別又有聯(lián)系，完全成本法在核算上過于籠統(tǒng)，而變動(dòng)成本法更能從成本的分類、產(chǎn)品生產(chǎn)成本和銷貨成本、貢獻(xiàn)邊際、利潤等方面詳細(xì)列明費(fèi)用的付出和利潤的形成，以便能細(xì)致的分析成本如果偏高會(huì)出現(xiàn)在哪一個(gè)環(huán)節(jié)，如何加強(qiáng)成本的管理。所以，變動(dòng)成本法更為科學(xué)。

參考文獻(xiàn)：

篇5

關(guān)鍵詞：變動(dòng)成本法；完全成本法；差異

中圖分類號(hào)：F231 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2017）010-0-01

一、概述

所謂變動(dòng)成本法，是相對(duì)于傳統(tǒng)的完全成本法而言的。完全成本法是指在計(jì)算產(chǎn)品成本和存貨時(shí)，把一定時(shí)期發(fā)生的直接材料、直接人工和全部制造費(fèi)用都包括在內(nèi)的方法。而變動(dòng)成本法是以成本性態(tài)分析為依據(jù)的，在計(jì)算過程中只包括產(chǎn)品在生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用，而將固定制造費(fèi)用計(jì)入期間費(fèi)用，從本期收益中直接扣除。

二、變動(dòng)成本法與完全成本法的差異分析

1.理論依據(jù)不同

變動(dòng)成本法的應(yīng)用前提是成本性態(tài)分析，要把企業(yè)生產(chǎn)成本中具有混合成本的性質(zhì)的制造費(fèi)用分解為變動(dòng)和固定兩部分。變動(dòng)成本法認(rèn)為只有與生產(chǎn)數(shù)量相關(guān)的耗費(fèi)才可以計(jì)入產(chǎn)品成本，而固定制造費(fèi)用應(yīng)與特定會(huì)計(jì)期間相聯(lián)系，和企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)持續(xù)經(jīng)營期的長短成比例，并隨時(shí)間的推移而消逝。

完全成本法則選擇按經(jīng)濟(jì)用途把全部成本分為生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本兩類，凡是與產(chǎn)品相關(guān)的耗費(fèi)支出都應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品成本。固定制造費(fèi)用既發(fā)生在生產(chǎn)領(lǐng)域，從成本補(bǔ)償?shù)慕嵌戎v，應(yīng)該作為產(chǎn)品成本，從產(chǎn)品銷售收入中得到補(bǔ)償。

2.成本的構(gòu)成不同

由于對(duì)產(chǎn)品成本的概念理解不同，兩者對(duì)于企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)過程中發(fā)生的費(fèi)用做了不同的劃分，產(chǎn)品成本的構(gòu)成自然也就不同。變動(dòng)成本法下產(chǎn)品成本只包括直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用，把固定制造費(fèi)用和非生產(chǎn)成本作為期間費(fèi)用。而完全成本法不分解制造費(fèi)用，只把非生產(chǎn)成本作為期間費(fèi)用處理。

3.利潤額的計(jì)算過程不同

如前所述，變動(dòng)成本法下的產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)和完全成本法下的并不相同，這種差異直接導(dǎo)致了會(huì)計(jì)利潤的計(jì)算步驟不同。完全成本法采用傳統(tǒng)式的損益計(jì)算程序：

毛利=營業(yè)收入-營業(yè)成本（變動(dòng)+固定）

營業(yè)利潤=毛利-經(jīng)營管理費(fèi)用（期間費(fèi)用）

變動(dòng)成本法則采用貢獻(xiàn)式的損益確定程序：

生產(chǎn)邊際貢獻(xiàn)=營業(yè)收入-變動(dòng)成本

產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)=生產(chǎn)邊際貢獻(xiàn)-變動(dòng)經(jīng)營管理費(fèi)用

營業(yè)利潤=產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)-固定制造費(fèi)用-固定經(jīng)營管理費(fèi)用

由于二者計(jì)算利潤的程序不同，計(jì)算出來的利潤額也不同。

4.利潤表的編制不同

完全成本法下的利潤表稱為“職能式”利潤表，成本按經(jīng)濟(jì)用途和管理職能排列，其中間變量是營業(yè)毛利。這種傳統(tǒng)的成本項(xiàng)目排列方式，滿足了企業(yè)外部與其有經(jīng)濟(jì)利害關(guān)系的團(tuán)體或個(gè)人對(duì)企業(yè)進(jìn)行了解的需要。

在變動(dòng)成本法下的利潤表中，成本按照成本習(xí)性排列，分成變動(dòng)成本和固定成本兩個(gè)部分，以適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部管理層對(duì)于企業(yè)進(jìn)行預(yù)測和決策的需求。亦稱為“貢獻(xiàn)式”利潤表，中間變量是邊際貢獻(xiàn)。

5.產(chǎn)銷不平衡時(shí)利潤額不同

a.產(chǎn)量=銷量時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益的固定制造費(fèi)用等于本期發(fā)生的固定制造費(fèi)用，所以兩者計(jì)算出的利潤額相等。

b.a量>銷量時(shí)，完全成本法下的利潤大于變動(dòng)成本法下的利潤。當(dāng)產(chǎn)品的產(chǎn)量大于銷量時(shí)，多余的積壓存貨中分擔(dān)了一部分固定制造費(fèi)用，使得已銷產(chǎn)品的營業(yè)成本變少，利潤增加。但這種利潤的增加只是表面上的虛增，實(shí)際企業(yè)對(duì)于機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)的利用程度并未提高，只是不斷增加產(chǎn)量來“分擔(dān)”一部分固定制造費(fèi)用，這樣做導(dǎo)致企業(yè)庫存積壓嚴(yán)重，資源嚴(yán)重浪費(fèi)。

c.產(chǎn)量

三、變動(dòng)成本法的優(yōu)點(diǎn)

1.符合“收益與費(fèi)用相配比”的會(huì)計(jì)原則

變動(dòng)成本法將變動(dòng)制造成本在已銷產(chǎn)品和未銷產(chǎn)品之間分配，分別和本期收入和下期收入配比；將固定制造費(fèi)用歸入本期期間費(fèi)用，一次性與本期收入配比，完全符合配比原則的要求。

2.有利于企業(yè)正確進(jìn)行短期決策

采用變動(dòng)成本法計(jì)算出的單位變動(dòng)成本、邊際貢獻(xiàn)、變動(dòng)成本率等會(huì)計(jì)信息，能夠揭示出業(yè)務(wù)量與成本變動(dòng)的內(nèi)在規(guī)律，對(duì)企業(yè)管理層做出短期生產(chǎn)經(jīng)營預(yù)測、決策有極大的幫助。

3.有利于進(jìn)行成本控制和業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)

企業(yè)生產(chǎn)部門的工作業(yè)績用變動(dòng)生產(chǎn)成本來反映最為合適，因?yàn)楣潭ㄉa(chǎn)成本的高低，與生產(chǎn)部門的關(guān)系不大，責(zé)任主要在管理部門。

4.促使管理當(dāng)局重視銷售，防止盲目生產(chǎn)

采用變動(dòng)成本法，在單價(jià)、單位變動(dòng)成本不變的情況下，企業(yè)的息稅前利潤與銷售量成正比，而與產(chǎn)量和存貨量無關(guān)。這使得企業(yè)管理層重視銷售環(huán)節(jié)，把主要精力放在銷售產(chǎn)品，而不是一味追求降低成本上。

5.簡化產(chǎn)品成本的計(jì)算

采用變動(dòng)成本法，只需要核算產(chǎn)品的變動(dòng)成本，大大縮減了工作量，同時(shí)減少了成本核算中的主觀隨意性，提高了產(chǎn)品成本信息的客觀性和準(zhǔn)確性。

四、變動(dòng)成本法的缺點(diǎn)

1.不符合傳統(tǒng)的成本概念的要求

長期以來，世界上廣泛認(rèn)可的成本概念是指為了產(chǎn)品生產(chǎn)發(fā)生的全部費(fèi)用，既包含變動(dòng)成本也包含固定成本。

2.不能滿足企業(yè)長期預(yù)測、決策的需要

從長期來看，變動(dòng)成本法受到了經(jīng)營規(guī)模、技術(shù)進(jìn)步、通貨膨脹等相關(guān)因素的限制，當(dāng)這些因素變化時(shí)，其提供的信息資料就不再能滿足企業(yè)的需求。

3.方法轉(zhuǎn)變會(huì)影響有關(guān)方面的利益

由完全成本法過渡到變動(dòng)成本法，很多項(xiàng)目都會(huì)發(fā)生變化，會(huì)對(duì)當(dāng)期國家稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收和當(dāng)期投資者的股利帶來影響。

參考文獻(xiàn)：

[1]孫林.變動(dòng)成本法與完全成本法的比較及運(yùn)用[J].企業(yè)導(dǎo)報(bào)，2009（7）：86-87.

篇6

關(guān)鍵詞：變動(dòng)成本法 完全成本法 固定制造費(fèi)用 產(chǎn)品銷售量 產(chǎn)品生產(chǎn)成本

中圖分類號(hào)：F234.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2011）08-150-02

變動(dòng)成本法起源于20世紀(jì)30年代的美國，由美國會(huì)計(jì)學(xué)家哈里斯（Jonathan N.Haris）于1936年創(chuàng)立。第二次世界大戰(zhàn)以后，隨著經(jīng)濟(jì)與技術(shù)的迅速發(fā)展，市場競爭的日益激烈，以及企業(yè)預(yù)算管理的開展和普及，傳統(tǒng)的完全成本法已經(jīng)受到了日益嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。為了在競爭中求得生存和發(fā)展，迫切要求企業(yè)會(huì)計(jì)部門能夠提供與之相適應(yīng)的成本資料，以便加強(qiáng)對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的事前規(guī)劃和日?？刂?。變動(dòng)成本法的問世為企業(yè)管理當(dāng)局獲取競爭中必備的信息開辟了一條新的途徑，大大提高了管理效率和管理水平，從而使這一嶄新的成本計(jì)算法在許多企業(yè)的內(nèi)部管理中得以廣泛應(yīng)用。

一、變動(dòng)成本法

1.變動(dòng)成本法的定義。變動(dòng)成本法（variable costing）是在計(jì)算產(chǎn)品的生產(chǎn)成本和存貨成本時(shí)，只包括產(chǎn)品生產(chǎn)過程中消耗的直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用，而把固定制造費(fèi)用全數(shù)一筆列入收益表內(nèi)，并用“期間成本”的名稱作為貢獻(xiàn)毛益總額的減除項(xiàng)目。正是因?yàn)樽儎?dòng)成本法不包括固定制造費(fèi)用，故亦稱為直接成本計(jì)算法（direct costing）或邊際成本計(jì)算法（marginal costing）。

2.變動(dòng)成本法的基本特點(diǎn)。（1）變動(dòng)成本法以變動(dòng)成本和固定成本的劃分為基礎(chǔ)。在變動(dòng)成本法下，產(chǎn)品的生產(chǎn)成本和存貨成本只包括與產(chǎn)品生產(chǎn)有直接聯(lián)系的變動(dòng)成本，即只包括產(chǎn)品的生產(chǎn)過程中的直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用。（2）變動(dòng)成本法將固定成本作為期間成本處理。變動(dòng)成本法只把變動(dòng)成本作為產(chǎn)品成本，而把固定成本作為期間成本列入當(dāng)期損益，直接沖減當(dāng)期利潤。（3）變動(dòng)成本法主要為企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理服務(wù)。變動(dòng)成本法是適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要而產(chǎn)生的，它是一種成本計(jì)算方法，也是企業(yè)內(nèi)部一種成本會(huì)計(jì)制度。

二、完全成本法

1.完全成本法的定義。完全成本法（full costing）是指在計(jì)算產(chǎn)品生產(chǎn)成本和存貨成本，是把一定期間所發(fā)生的直接材料、直接人工、變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用全部包括在內(nèi)的一種成本計(jì)算方法。正因?yàn)樗炎儎?dòng)生產(chǎn)成本和固定生產(chǎn)成本都?xì)w納到產(chǎn)品成本中，故亦稱吸收成本計(jì)算法（absorption costing）或制造成本計(jì)算法

2.完全成本法的特點(diǎn)。（1）有利于企業(yè)編制對(duì)外報(bào)表。由于完全成本法得到公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的認(rèn)可和支持，其成本計(jì)算資料適于企業(yè)外部有經(jīng)濟(jì)利害關(guān)系的信息使用者了解企業(yè)，所以企業(yè)必須以完全成本計(jì)算為基礎(chǔ)編制對(duì)外報(bào)表。（2）完全成本計(jì)算難于適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部管理需要。期初、期末產(chǎn)成品存貨成本結(jié)轉(zhuǎn)的影響導(dǎo)致利潤的實(shí)現(xiàn)與產(chǎn)品銷售的實(shí)現(xiàn)在一定程度上相互脫節(jié)。固定成本分配具有主觀隨意性，對(duì)成本的客觀性存在質(zhì)疑。

三、變動(dòng)成本法與完全成本法的比較與分析

變動(dòng)成本法是與傳統(tǒng)成本計(jì)算法相對(duì)應(yīng)的一種成本計(jì)算方法。變動(dòng)成本法產(chǎn)生以后，傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法被稱為完全成本法。為了深刻理解變動(dòng)成本法的有關(guān)特點(diǎn)，有必要將其與傳統(tǒng)的完全成本法加以比較、分析。

1.提供信息的途徑不同。（1）這是變動(dòng)成本法與完全成本法最本質(zhì)的區(qū)別。變動(dòng)成本法是為了滿足面向未來決策，強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部管理的要求而產(chǎn)生的。變動(dòng)成本法主要是針對(duì)企業(yè)經(jīng)營管理中遇到的特定問題，進(jìn)行分析研究，以便向企業(yè)內(nèi)部各級(jí)管理人員提供有價(jià)值的信息。由于它能夠科學(xué)反映成本與業(yè)務(wù)量、利潤之間在數(shù)量上變化規(guī)律的信息，在不考慮其他因素的情況下，企業(yè)的營業(yè)凈利潤從理論上說是單價(jià)、成本和銷售量這三個(gè)要素的函數(shù)，所以，當(dāng)單價(jià)和成本水平不變時(shí)，營業(yè)凈利潤的變動(dòng)趨勢能夠直接與銷售量的變動(dòng)趨勢相聯(lián)系，而這一規(guī)律正是在變動(dòng)成本法下得到了充分的體現(xiàn)。（2）典型的完全成本法形成于19世紀(jì)，它是適應(yīng)企業(yè)將間接成本分配給各種產(chǎn)品，反映生產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)生的全部資金耗費(fèi)，確定產(chǎn)品實(shí)際成本和損益，滿足對(duì)外提供報(bào)表的需要而產(chǎn)生的一種成本計(jì)算法。完全成本法主要是通過日常的業(yè)務(wù)記錄、登記賬簿、定期編制有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表向企業(yè)外界有經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的團(tuán)體和個(gè)人提供有關(guān)成本和利潤信息，揭示外界公認(rèn)的成本與產(chǎn)品在質(zhì)的方面的歸屬關(guān)系，從而滿足企業(yè)外界關(guān)系人，如投資者、債權(quán)人和納稅機(jī)構(gòu)的需要。

2.依據(jù)的前提條件不同。（1）變動(dòng)成本法以成本性態(tài)分析作為應(yīng)用的前提，需要把全部成本劃分為變動(dòng)成本和固定成本兩大部分。其中：變動(dòng)成本主要包括直接材料、直接人工、變動(dòng)性制造費(fèi)用、變動(dòng)性銷售及管理費(fèi)用等；固定成本主要包括固定性制造費(fèi)用、固定性銷售和管理費(fèi)用等。其中一項(xiàng)重要的工作是按一定的方法將具有混合成本性質(zhì)的制造費(fèi)用分解為變動(dòng)性制造費(fèi)用和固定性制造費(fèi)用兩部分。（2）完全成本法要求將全部成本按其經(jīng)濟(jì)用途分為生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本兩大類，其中生產(chǎn)成本主要包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用，非生產(chǎn)成本主要包括銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。

3.銷貨成本與存貨成本水平不同。廣義的產(chǎn)品以銷貨和存貨兩種實(shí)物形態(tài)存在，本期發(fā)生的產(chǎn)品成本最終表現(xiàn)為銷貨成本和存貨成本，存貨成本的計(jì)價(jià)應(yīng)以產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容為依據(jù)。（1）在變動(dòng)成本法下，產(chǎn)品成本只包括變動(dòng)生產(chǎn)成本，固定性制造費(fèi)用作為期間成本直接計(jì)入當(dāng)期利潤表，沒有轉(zhuǎn)化為銷貨成本或存貨成本的可能。所以在產(chǎn)品、庫存產(chǎn)成品、已銷產(chǎn)品，其成本都只承擔(dān)變動(dòng)生產(chǎn)成本，起碼存貨不包括固定制造費(fèi)用。

在完全成本法下，各會(huì)計(jì)期間所發(fā)生的固定性制造費(fèi)用同其他生產(chǎn)成本一樣在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，完工產(chǎn)品銷售時(shí)，全部成本還需要在已銷產(chǎn)品和未銷產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，從而導(dǎo)致被銷貨吸收的那部分固定性制造費(fèi)用作為銷貨成本計(jì)入本期利潤表，被期末存貨吸收的另一部分固定性制造費(fèi)用則隨著期末存貨成本遞延到下一個(gè)會(huì)計(jì)期間。

4.損益計(jì)算模式不同。兩種成本計(jì)算方法不僅在成本確定方面存在差別，對(duì)于損益的計(jì)算也有所不同。具體來說，兩種成本計(jì)算法下?lián)p益計(jì)算模式的差異主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：（1）損益計(jì)算公式不同。變動(dòng)成本法是按照貢獻(xiàn)式損益確定程序計(jì)量損益的，而完全成本法要按照傳統(tǒng)式損益確定程序計(jì)量損益。前者先用營業(yè)收入補(bǔ)償本期實(shí)現(xiàn)銷售產(chǎn)品的變動(dòng)成本，以確定貢獻(xiàn)邊際，然后用貢獻(xiàn)邊際補(bǔ)償固定成本，從而確定當(dāng)期營業(yè)利潤。后者先用營業(yè)收入補(bǔ)償本期實(shí)現(xiàn)銷售產(chǎn)品的營業(yè)成本，從而確定營業(yè)毛利，然后再用營業(yè)毛利補(bǔ)償營業(yè)費(fèi)用以確定當(dāng)期營業(yè)利潤。（2）分期損益有可能不同。兩種成本計(jì)算方法的主要區(qū)別在于對(duì)固定性制造費(fèi)用的處理不同。在變動(dòng)成本法下，固定性制造費(fèi)用作為期間成本，在接受損益時(shí)全額扣除，而正在完全成本法下，固定性制造費(fèi)用要在銷貨產(chǎn)品和存貨產(chǎn)品中進(jìn)行分配。由于在兩種成本計(jì)算法下，計(jì)入當(dāng)期損益的固定性制造費(fèi)用存在差異，導(dǎo)致分期損益也有可能不同。一是在產(chǎn)銷平衡的情況下，兩種成本計(jì)算方法所確定的分期損益是相同的。如果本期生產(chǎn)量=銷售量，則按完全成本法確定的凈收益=按變動(dòng)成本法確定的凈收益。因?yàn)樵诋a(chǎn)品產(chǎn)銷量相等的條件下，期初存貨量和期末存貨量相等，不存在當(dāng)期成本結(jié)轉(zhuǎn)下一會(huì)計(jì)期間的問題，所以，無論采用什么成本計(jì)算方法，本會(huì)計(jì)期間所消耗的一切費(fèi)用由本期的收入來補(bǔ)償，因此，在兩種方法下計(jì)算營業(yè)利潤是相等的。二是在產(chǎn)銷量不平衡時(shí)，兩種成本法所確定的分期損益就可能不同。如果本期生產(chǎn)量>銷售量，則按完全成本法確定的凈收益>按變動(dòng)成本法所確定的凈收益。因?yàn)樵谕耆杀痉ㄏ?，本期生產(chǎn)量大于本期銷售量，表明期末存貨增加，企業(yè)只有一部分發(fā)生在本期的固定制造費(fèi)用隨存貨結(jié)轉(zhuǎn)到下一個(gè)會(huì)計(jì)年度，從本期銷售收入中并未全額扣減當(dāng)期的固定性制造費(fèi)用。那么，在銷售收入一樣的情況下，采用變動(dòng)成本法扣除了全部的固定性制造費(fèi)用，自然，按完全成本法確定的凈收益就會(huì)大于按變動(dòng)成本法所確定的凈收益，其凈收益的差額等于單位固定制造費(fèi)用與存貨增加量的乘積。同理，如果本期生產(chǎn)量

四、兩種成本計(jì)算法的評(píng)價(jià)

1.變動(dòng)成本法的評(píng)價(jià)。在變動(dòng)成本法，充分體現(xiàn)了“費(fèi)用與收益相配比”這一公認(rèn)的會(huì)計(jì)原則。將屬于期間成本性質(zhì)的固定生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本一同作為期間費(fèi)用處理，計(jì)入當(dāng)期損益表中，由當(dāng)期的收入補(bǔ)償。另外由于變動(dòng)成本法把固定制造費(fèi)用列作期間成本處理，就使產(chǎn)品成本計(jì)算中的費(fèi)用分?jǐn)偣ぷ鞔蟠蠛喕瑴p少了費(fèi)用分?jǐn)倳r(shí)的主觀性。在生產(chǎn)多種產(chǎn)品的企業(yè)這一點(diǎn)尤為突出。但變動(dòng)成本法不能適應(yīng)長期決策和定價(jià)決策。因?yàn)閺妮^長的時(shí)間來看，固定成本會(huì)發(fā)生變動(dòng)，單位成本也將隨著技術(shù)的進(jìn)步和勞動(dòng)生產(chǎn)率的提高而下降，所以不利于進(jìn)行產(chǎn)品定價(jià)決策。另外，在成本劃分上仍然帶有主觀性。變動(dòng)成本法按成本習(xí)性將成本劃分為變動(dòng)成本和固定成本，在很大的程度上這只是一種假設(shè)，尤其是混合成本的分解，無論采用何種方法計(jì)算，都帶有主觀隨意性。

2.完全成本法的評(píng)價(jià)。完全成本法便于直接編制對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表。完全成本法得到公認(rèn)原則的認(rèn)可和支持，所以完全成本法提供的成本資料可以直接用來編制對(duì)外的財(cái)務(wù)報(bào)表，不需要進(jìn)行任何加工處理。另外，稅法也要求用于稅負(fù)目的的收益表應(yīng)使用完全成本法。完全成本法有助于刺激企業(yè)加速生產(chǎn)的積極性。在一定時(shí)期的相關(guān)范圍內(nèi)，產(chǎn)量越大，則單位產(chǎn)品承擔(dān)的固定制造費(fèi)用就越低，整個(gè)單位產(chǎn)品成本也隨之降低，從而激勵(lì)企業(yè)提高產(chǎn)品產(chǎn)量。但完全成本法不利于企業(yè)進(jìn)行預(yù)測和編制彈性預(yù)算等內(nèi)部管理。在完全成本法下，產(chǎn)品成本沒有按成本習(xí)性分為變動(dòng)成本和固定成本，這樣無法進(jìn)行本量利分析，不便于預(yù)測企業(yè)的利潤，并且不利于企業(yè)進(jìn)行短期的決策，同時(shí)也不利于成本控制。

五、兩種成本計(jì)算法的運(yùn)用

目前國內(nèi)對(duì)上述兩種成本計(jì)算方法的應(yīng)用，歸納起來大致有兩類：

1.分別設(shè)立變動(dòng)成本法和完全成本法下兩套賬。在存貨的計(jì)價(jià)、稅前凈利的計(jì)算以及財(cái)務(wù)報(bào)表的編制等均使用完全成本法，在對(duì)內(nèi)強(qiáng)化經(jīng)營管理方面如預(yù)測、決策、計(jì)劃和控制等，則采用變動(dòng)成本法。由于這種方法工作量太大，難以為企業(yè)所接受。

2.將變動(dòng)成本法和完全成本法結(jié)合起來運(yùn)用。既然二者各有其適用性和局限性，故可以把二者結(jié)合起來，建立一個(gè)統(tǒng)一的成本核算體系，以滿足會(huì)計(jì)更好地履行對(duì)內(nèi)、對(duì)外兩方面的職能需要?，F(xiàn)在企業(yè)主要采用的方法是平時(shí)按變動(dòng)成本法核算，期末通過賬務(wù)處理調(diào)整為完全成本法。這種方法下，期末按變動(dòng)成本法編制報(bào)表，并按一定方法將“存貨中的固定成本”賬戶中應(yīng)由本期已銷售產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的部分轉(zhuǎn)入“銷售成本”賬戶，使之調(diào)整為制造成本，然后按調(diào)整后的數(shù)據(jù)編制完全成本法下的會(huì)計(jì)報(bào)表。

六、結(jié)束語

變動(dòng)成本法是側(cè)重于“對(duì)內(nèi)”服務(wù)的一種成本計(jì)算法，有利于進(jìn)行短期決策和加強(qiáng)內(nèi)部管理，有利于進(jìn)行不同期間的業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)等。而完全成本法是側(cè)重于“對(duì)外”服務(wù)的一種成本計(jì)算方法，由于得到公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的認(rèn)可和支持，便于直接編制對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表，也有助于刺激企業(yè)提高加速生產(chǎn)的積極性。在企業(yè)的實(shí)踐中，應(yīng)努力將這兩種成本計(jì)算方法結(jié)合既能隨時(shí)滿足企業(yè)內(nèi)部管理的需要，又能及時(shí)滿足對(duì)外報(bào)告的需要。

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篇7

【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法香港成本結(jié)構(gòu)

一、作業(yè)成本法的發(fā)展背景

經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，離不開兩個(gè)重要因素。一個(gè)是先進(jìn)的制造技術(shù)的應(yīng)用，另一個(gè)是先進(jìn)的管理理念的推廣和實(shí)施。本文所討論的作業(yè)成本法是成本控制方面的又一新領(lǐng)域。許多學(xué)者都對(duì)作業(yè)成本法進(jìn)行了理論研究和實(shí)證考察（Staubus,1971；1987a;1987b；Johnson，1988；Kaplan,1994等）。

技術(shù)上的變化使許多公司的生產(chǎn)制造環(huán)境發(fā)生了顯著的改變，使用大量機(jī)器和由計(jì)算機(jī)控制的儀器設(shè)備，使得生產(chǎn)制造過程的自動(dòng)化程度不斷提高，從而減少了從事直接生產(chǎn)的人工。而許多早期的會(huì)計(jì)系統(tǒng)主要是為人工成本的計(jì)量和報(bào)告而設(shè)計(jì)的，已不適用于自動(dòng)化生產(chǎn)的要求。如果繼續(xù)沿用傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，將過高地估計(jì)高產(chǎn)量、低復(fù)雜度產(chǎn)品的成本，過低地估計(jì)低產(chǎn)量、高復(fù)雜度產(chǎn)品的成本，無法準(zhǔn)確地知道每一種產(chǎn)品的毛利，在競爭激烈的環(huán)境中難以立足。此外，隨著經(jīng)營復(fù)雜性的增加，產(chǎn)品、服務(wù)的多樣化也隨之增加，要求更為精確地定量資源消耗，產(chǎn)品組合、定價(jià)和其他決策也都需要更為準(zhǔn)確的成本信息。1987年哈佛商學(xué)院的RoberKaplan和RobinCooper兩位教授所進(jìn)行的研究使作業(yè)成本法贏得了廣泛的重視。作業(yè)成本法在精確成本信息、改善經(jīng)營過程、為資源決策和產(chǎn)品定價(jià)及組合決策提供完善的信息方面都受到了廣泛的關(guān)注。目前，世界上許多先進(jìn)的公司已經(jīng)實(shí)施作業(yè)成本法以改善原有的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，增強(qiáng)企業(yè)競爭力。

文獻(xiàn)中所調(diào)查的公司分為以下幾種類型：①先進(jìn)的國際制造企業(yè)；②會(huì)計(jì)師事務(wù)所的顧客；③專業(yè)會(huì)計(jì)軟件公司的顧客。選擇先進(jìn)的制造企業(yè)是因?yàn)樵撔袠I(yè)里的企業(yè)被認(rèn)為是高度自動(dòng)化的，具有使用作業(yè)成本法的優(yōu)勢條件，其行業(yè)的產(chǎn)值增長在國民生產(chǎn)總值增長中占有很重要的比重，也最能代表一國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的先進(jìn)程度。后兩者的選擇主要從作業(yè)成本法的傳播渠道入手，從專業(yè)的軟件公司中購買有關(guān)作業(yè)成本法軟件的顧客，以及要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供作業(yè)成本法服務(wù)的客戶不但對(duì)作業(yè)成本法有所需求，并有進(jìn)一步實(shí)施的行動(dòng)。他們是了解作業(yè)成本法實(shí)施情況的最好窗口。

2、調(diào)查的反饋率、發(fā)放對(duì)象及調(diào)查方法

高的反饋率說明分析結(jié)果是具有代表性的，但一個(gè)國家的統(tǒng)計(jì)分析并不一定適用于其它國家或其它行業(yè)。

調(diào)查表的發(fā)放對(duì)象大多是財(cái)務(wù)總監(jiān)、財(cái)務(wù)主管，或者常務(wù)經(jīng)理（工廠經(jīng)理、產(chǎn)品經(jīng)理、材料經(jīng)理、設(shè)計(jì)工程師、制造工程師、市場營銷經(jīng)理）。這些人熟悉公司日常的經(jīng)營運(yùn)作和財(cái)務(wù)制度，又有一定的教育背景，比一般員工更具備了解作業(yè)成本法的能力，且具有實(shí)施一定決策的權(quán)力。

調(diào)查的方法主要包括郵寄問卷調(diào)查、面對(duì)面采訪以及電話采訪。當(dāng)前實(shí)證研究主要采用實(shí)地調(diào)查方法（fieldstudy），針對(duì)有限的研究對(duì)象，采用郵寄調(diào)查方法可以從研究對(duì)象的橫截面上提供深入的分析，且收集資料的成本較低。面對(duì)面采訪或電話采訪相對(duì)郵寄問卷調(diào)查具有更高的反饋率和言語上細(xì)致的溝通，更有利于找出問題的關(guān)鍵所在。

3、調(diào)查的反饋類型

對(duì)作業(yè)成本法調(diào)查的反饋類型有如下幾種情況：

通過對(duì)反應(yīng)者具體的分類，一方面可以調(diào)查作業(yè)成本法作為一項(xiàng)新知識(shí)傳播的情況，另一方面可以更進(jìn)一步重點(diǎn)調(diào)查作業(yè)成本法作為一項(xiàng)管理技術(shù)應(yīng)用的情況，在同樣擁有作業(yè)成本法知識(shí)的前提下，通過實(shí)施作業(yè)成本法和未實(shí)施作業(yè)成本法的公司在成本結(jié)構(gòu)、現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)、產(chǎn)品的多樣性、競爭環(huán)境等特征方面的對(duì)比，來分析作業(yè)成本法的實(shí)施和哪些因素有關(guān)。

盡管作業(yè)成本法在學(xué)術(shù)界很早就出現(xiàn)，作業(yè)成本法的知識(shí)也越來越被人熟知，但其實(shí)際應(yīng)用并不廣泛。Armitage和Nicholson（1993）比較了加拿大企業(yè)和其他國家企業(yè)后發(fā)現(xiàn)，實(shí)施作業(yè)成本法的企業(yè)比例較?。杭幽么鬄?4％（1992），英國為6％（1990），美國在1991年為11％，1993年顯著增加到36％。同樣的，Teoh和Schoch（1993）發(fā)現(xiàn)作業(yè)成本法的使用率較低，澳大利亞為17％、馬來西亞為13％。Inners和Mitchell（1995a）的最近調(diào)查顯示被調(diào)查的英國公司有20％采用作業(yè)成本法。

4、分析數(shù)據(jù)的方法

在問卷的設(shè)計(jì)上有幾種類型，一種是問題回答型的，例如“您認(rèn)為哪些因素決定了您的公司使用作業(yè)成本法”，還有一種是直接列出可能的答案，讓被調(diào)查者選擇，還可能讓每個(gè)選項(xiàng)帶有權(quán)重，評(píng)價(jià)其重要性的大小。問題的內(nèi)容首先涉及被調(diào)查者的信息和被調(diào)查者公司的有關(guān)情況，接下來是對(duì)作業(yè)成本法知識(shí)掌握情況的了解，大多不會(huì)直接詢問被調(diào)查者“您是否了解作業(yè)成本法”這樣的是非題，而是就作業(yè)成本法一些常識(shí)性的知識(shí)詢問被調(diào)查者，以測試作業(yè)成本法真正被了解的程度。至于考察哪些因素影響作業(yè)成本法的實(shí)施，主要通過比較實(shí)施作業(yè)成本法和未實(shí)施作業(yè)成本法企業(yè)的數(shù)據(jù)（公司的人數(shù)、生產(chǎn)線的數(shù)量），作相應(yīng)的統(tǒng)計(jì)分析，檢驗(yàn)其差異的顯著性來判斷該因素是否是實(shí)施和未實(shí)施作業(yè)成本法公司的明顯區(qū)別之一。關(guān)于實(shí)施者對(duì)作業(yè)成本法的滿意程度，主要通過一套評(píng)分辦法對(duì)比使用前和使用后的滿意程度來對(duì)樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析。

5、文獻(xiàn)中的主要結(jié)論

（1）實(shí)施作業(yè)成本法和不實(shí)施作業(yè)成本法的原因

在擁有作業(yè)成本法知識(shí)的反饋者中，實(shí)施作業(yè)成本法的原因主要有：①現(xiàn)存成本信息不準(zhǔn)確；②面臨相對(duì)較激烈的競爭環(huán)境，例如與日劇增的自動(dòng)化生產(chǎn)；③目前缺少制定決策的信息，如非財(cái)務(wù)信息；④目前面臨資源分配的問題。

不實(shí)施作業(yè)成本法的原因主要有：①作業(yè)成本法太復(fù)雜太耗時(shí)；②目前的會(huì)計(jì)系統(tǒng)還夠用；③采用作業(yè)成本法的收益不確定；④缺少經(jīng)驗(yàn)；⑤員工不熟悉或不愿意使用作業(yè)成本法；③管理決策或過程中的不便；⑦高昂的實(shí)施費(fèi)用；⑧選擇成本動(dòng)因有困難；⑨目前缺乏先進(jìn)的計(jì)算機(jī)技術(shù)來降低開發(fā)作業(yè)成本法和跟蹤作業(yè)活動(dòng)的費(fèi)用；⑩人力資源的缺乏和過高的培訓(xùn)費(fèi)用。

（2）使用作業(yè)成本法的公司的特征

作業(yè)成本法的使用和公司的一些因素有關(guān)，如公司的成本結(jié)構(gòu)、現(xiàn)行的會(huì)計(jì)體系、成本的多樣性和競爭環(huán)境。

A、成本結(jié)構(gòu)

對(duì)作業(yè)成本法關(guān)注的主要原因在于它可以更為精確地將制造及用分配到產(chǎn)品上去，通過增加成本庫，更多地基于作業(yè)而非產(chǎn)品成本，采用一種使用面更廣的成本動(dòng)因。引進(jìn)作業(yè)成本法的重要原因之一就是最近幾年里成本結(jié)構(gòu)上的變化（制造費(fèi)用的增加，Cooper和Kaplan，1988）?；谶@種假設(shè)，采用作業(yè)成本法的公司都具有一個(gè)很顯著的特征，即制造費(fèi)用相對(duì)價(jià)值附加成本（直接人工十制造費(fèi)用）很高。

B、現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)

引進(jìn)新的會(huì)計(jì)計(jì)算方法的價(jià)值依靠現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)。有關(guān)作業(yè)成本法的文獻(xiàn)認(rèn)為傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)計(jì)算方法使用的成本庫和成本動(dòng)因有限（詳見Cooper,1988b）。而作業(yè)成本法增加了成本庫（作業(yè)）和成本動(dòng)因。管理層在考慮實(shí)施作業(yè)成本法時(shí)，通常會(huì)考慮是將作業(yè)成本法作為一個(gè)獨(dú)立的系統(tǒng)還是將該系統(tǒng)和現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)融合（Cooper,1990，1991）。YvonneP.Shanaban（1997）認(rèn)為做上述決定時(shí)應(yīng)考慮到兩個(gè)因素，一個(gè)是改變現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)的有效途徑，另一個(gè)是開發(fā)和現(xiàn)行系統(tǒng)融合的軟件成本。

C、產(chǎn)品的多樣性

產(chǎn)品的多樣性是引起傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)在計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)發(fā)生成本信息扭曲的原因之一。產(chǎn)品的多樣性包括：產(chǎn)品產(chǎn)量的多樣性，規(guī)模的多樣性，原材料的多樣性和安裝的多樣性（Cooper,1988a）。使用作業(yè)成本法的公司往往產(chǎn)品多樣性程度較高。值得一提的是，沒有使用作業(yè)成本法的公司其定制化的產(chǎn)品多于采用作業(yè)成本法的公司。原因有可能是，雖然定制化的產(chǎn)品通常意味著產(chǎn)品的多樣性、材料的多樣性和安裝的多樣性，但是定制化的產(chǎn)品通常會(huì)增加開發(fā)新的會(huì)計(jì)系統(tǒng)的成本，會(huì)計(jì)成本的重要性通常被定制化的程度所決定。

D、競爭環(huán)境

Cooper和Kaplan（1991，pp372）對(duì)作業(yè)成本法使用的情況進(jìn)行了描述：如果現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)是在測量成本高、競爭弱、產(chǎn)品的多樣性低的背景下設(shè)計(jì)的，那么當(dāng)測量成本變低、競爭變得激烈、產(chǎn)品的多樣性增加時(shí)，實(shí)施作業(yè)成本法是可行且有利的。

由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境越來越動(dòng)蕩，競爭越來越激烈，相對(duì)于作業(yè)成本法而言，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)增加了由失誤造成的成本，因而改善現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)顯得十分重要。

E、公司的規(guī)模

有很多資料表明公司的規(guī)模是區(qū)別使用作業(yè)成本法和非使用作業(yè)成本法的公司一個(gè)重要的特征（Ask和AX，1992；Drury和Tayles，1994；Davies和Sweeting，1993；Innes和Mitchell，1995）。由于大公司擁有更為強(qiáng)大的溝通渠道和完善的基礎(chǔ)設(shè)施，且對(duì)信息的需求更為強(qiáng)烈，所以他們比小公司對(duì)作業(yè)成本法更感興趣。

（3）作業(yè)成本法的預(yù)期收益和實(shí)施中的問題

實(shí)施作業(yè)成本法可能帶來的收益有：提供更為精確的產(chǎn)品成本；為定價(jià)策略提供相應(yīng)的成本信息；加強(qiáng)對(duì)成本有效的管理和控制；堅(jiān)持改善市場營銷策略；提高產(chǎn)品的盈利性；確?？蓸?biāo)識(shí)的成本動(dòng)因；產(chǎn)品盈利性的有效分析；改善成本控制；提供準(zhǔn)確的業(yè)績指標(biāo)。

與此同時(shí)，在實(shí)施作業(yè)成本法的過程中，可能會(huì)出現(xiàn)一些問題：成本動(dòng)因的標(biāo)識(shí)；成本和成本動(dòng)因間因果關(guān)系準(zhǔn)確性的把握；實(shí)施作業(yè)成本法的成本；和現(xiàn)存會(huì)計(jì)系統(tǒng)的融合；向高層推銷作業(yè)成本法的思想中遇到的阻力；如何獲得低層員工的支持。

（4）實(shí)施作業(yè)成本法的公司對(duì)作業(yè)成本法的滿意程度

全世界有一部分公司已經(jīng)開始使用作業(yè)成本法來改善他們舊的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，究竟作業(yè)成本法能否帶來預(yù)期的效果。1987年Howelletal在由IMA和CAM－I主持的研究課題中，就實(shí)施作業(yè)成本法之后公司對(duì)產(chǎn)品成本和業(yè)績衡量的滿意程度進(jìn)行了研究，其研究結(jié)果如下：

①所有的被調(diào)查人員報(bào)告，實(shí)施作業(yè)成本法至少改善了會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)的一個(gè)領(lǐng)域，同時(shí)也報(bào)道了在業(yè)績衡量系統(tǒng)上的重要突破。

②實(shí)施作業(yè)成本法后，公司在產(chǎn)品成本上的滿意程度和作業(yè)成本法在產(chǎn)品定價(jià)及組合策略中的使用程度呈明顯的正向關(guān)系。作業(yè)成本法在成本削減上的滿意程度和常務(wù)經(jīng)理使用作業(yè)成本法信息的程度也呈正比。這表明對(duì)作業(yè)成本法越滿意的經(jīng)理人員越有可能采取實(shí)際行動(dòng)有效地使用作業(yè)成本法來影響決策。

③在作業(yè)成本法使用之前，被采訪者對(duì)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性很少有信心，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)是為部門和外部報(bào)告而設(shè)計(jì)的，它們服務(wù)的顧客面較窄。而實(shí)施作業(yè)成本法可以改進(jìn)成本信息的準(zhǔn)確性，作業(yè)成本法所提供的信息將支持產(chǎn)品資源決策、產(chǎn)品定價(jià)和組合策略，而這些也支持顧客盈利性分析。

三、對(duì)香港應(yīng)用作業(yè)成本法情況的研究

我們于1999年對(duì)香港地區(qū)應(yīng)用作業(yè)成本法的情況進(jìn)行研究，采用信函調(diào)查表的形式對(duì)810家公司（包括上市公司和CIMA－theHongKongbranchofthechartdedinstituteofmangementaccountants中的非上市公司）進(jìn)行了調(diào)查，致函給每家公司財(cái)務(wù)總監(jiān)或負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)方面的經(jīng)理。反饋回90份有效的調(diào)查表，反饋率為11％，其中包括47家上市公司和43家非上市公司（見表2）。在90家公司中有10家已經(jīng)使用作業(yè)成本法（4家上市公司和6家非上市公司），另有4家（2家上市公司，2家非上市公司）即將打算實(shí)施。調(diào)查表的設(shè)計(jì)涵蓋一些使用作業(yè)成本法的細(xì)節(jié)、使用作業(yè)成本法的經(jīng)歷和公司的基本情況等。從反饋的信函發(fā)現(xiàn)，在使用作業(yè)成本法的公司中平均使用年度為四年，很顯然大量公司接觸作業(yè)成本法的時(shí)間還不長。在沒有使用、暫時(shí)也不打算使用作業(yè)成本法的76家公司中有37家知道作業(yè)成本法知識(shí)，有39家知之甚少。

1、使用作業(yè)成本法的行業(yè)情況和規(guī)模結(jié)構(gòu)

行業(yè)因素對(duì)實(shí)施作業(yè)成本法的影響（由于調(diào)查數(shù)量有限，排除個(gè)別行業(yè)（使用數(shù)=總數(shù)》。公用事業(yè)的使用率比其它行業(yè)都高，這點(diǎn)和工業(yè)制造企業(yè)使用作業(yè)成本法程度較高的假設(shè)并不相符（工業(yè)企業(yè)通常被認(rèn)為是自動(dòng)化程度較高，具有使用作業(yè)成本法的優(yōu)勢）。

2、作業(yè)成本法的使用者和非使用者的比較

給出使用者和非使用者規(guī)模的比較，三個(gè)測量規(guī)模的標(biāo)準(zhǔn)（員工、銷售量和總資產(chǎn)）都顯示使用作業(yè)成本法的公司規(guī)模上都大于沒有使用作業(yè)成本法的公司。這一點(diǎn)和AskandAx（1992）、Bjornenak（1997）、Brightetal（1992）、Chungeral（1997）、DruryandTayles（1994）、InnesandMitchell（1995）等的觀點(diǎn)一致。規(guī)模較大的公司對(duì)信息有更大的需求（基于大公司本身的復(fù)雜性），其本身又是一個(gè)信息的中心，有更多的資源來實(shí)施作業(yè)成本法。Bjornenak（1997）認(rèn)為作業(yè)成本法的傳播采用一種分級(jí)目錄擴(kuò)散的方式，首先在大公司應(yīng)用，繼而向小公司擴(kuò)延開來。

（2）產(chǎn)品的多樣性

Bjornenak（1997）認(rèn)為使用ABC的公司可能有更多的產(chǎn)品線。量大且種類繁多的產(chǎn)品其成本分配比只有少數(shù)或者一種品種的產(chǎn)品困難。Bjornenak（1997）歸納了兩種衡量產(chǎn)品多樣性（Productdiversity）的標(biāo)準(zhǔn)，即定制化產(chǎn)品的程度和產(chǎn)品的數(shù)目。我們采用一種類似的歸類方法。問卷詢問被調(diào)查者所擁有產(chǎn)品線的數(shù)目。如表3所示，使用ABC的公司比非使用ABC的公司擁有更多的生產(chǎn)線（551條對(duì)297條），標(biāo)準(zhǔn)方差較高，然而，統(tǒng)計(jì)上的區(qū)別并不顯著。我們同樣向調(diào)查者詢問他們定制化產(chǎn)品占總數(shù)的百分比（針對(duì)特定的顧客規(guī)格）。在表3中使用ABC的公司其定制化的比例也較高（59％＞45.36％），但和非使用者的差距并不大。表3的結(jié)果顯示產(chǎn)品的多樣性和使用ABC之間正向關(guān)系的方向性支持在統(tǒng)計(jì)上并不顯著。Bjornenak（1997）認(rèn)為定制化和使用ABC之間成正向關(guān)系，但在實(shí)證研究中卻發(fā)現(xiàn)了統(tǒng)計(jì)上的負(fù)向關(guān)系。他解釋這種現(xiàn)象是因?yàn)檩^高的定制化產(chǎn)品對(duì)公司而言太復(fù)雜且昂貴，還不如使用傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)方法。

（3）競爭的壓力

Cooper和Kaplan（1991）認(rèn)為當(dāng)公司內(nèi)部競爭程度比較高的時(shí)候，作業(yè)成本法將會(huì)發(fā)揮重要的優(yōu)勢。高度競爭性的產(chǎn)品由于盈利較少更需要精確的成本信息來確定真實(shí)的盈利情況。我們按照Bjornenak（1997）使用下述兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)來衡量競爭情況。（1）詢問被調(diào)查者其競爭伙伴的數(shù)量。（2）銷售額中出口的數(shù)量（因?yàn)槌隹谑袌霰染硟?nèi)市場的競爭更強(qiáng)）。從表3中看出，盡管使用作業(yè)成本法的企業(yè)比起沒有使用作業(yè)成本法的企業(yè)面對(duì)更多的競爭者（平均數(shù)是213對(duì)170），但它們之間的區(qū)別并不顯著。對(duì)于出口額而言，有類似的情況。Bjornenak（1997）同樣發(fā)現(xiàn)在使用作業(yè)成本法和沒有使用作業(yè)成本法企業(yè)中在競爭壓力方面的差別在統(tǒng)計(jì)上并不顯著，與此相反的是，Chungetal（1997）發(fā)現(xiàn)激烈的競爭有助于企業(yè)使用作業(yè)成本法。

（4）成本結(jié)構(gòu)

作業(yè)成本法和傳統(tǒng)的成本計(jì)算的一個(gè)重要的區(qū)別在于對(duì)間接費(fèi)用（制造成本）的分配上。如果企業(yè)的制造費(fèi)用很高的話，使用作業(yè)成本法會(huì)比較有效。Bjornenak（1997）發(fā)現(xiàn)高的制造費(fèi)用和使用作業(yè)成本法之間呈正向關(guān)系。但我們研究的結(jié)果與此相反，顯示了使用作業(yè)成本法和非使用作業(yè)成本法企業(yè)在成本結(jié)構(gòu)中的差異，兩者的平均百分比很接近，在統(tǒng)計(jì)上沒有顯著區(qū)別。所以說在香港，成本構(gòu)成中制造費(fèi)用比例較高并不是使用作業(yè)成本法公司的顯著特征。

3、實(shí)施作業(yè)成本法的動(dòng)因

問卷調(diào)查表詢問了實(shí)施作業(yè)成本法的動(dòng)因和實(shí)施的經(jīng)歷。實(shí)施作業(yè)成本法和打算實(shí)施作業(yè)成本法的企業(yè)只有14家，有作業(yè)成本法使用經(jīng)歷的只有10家。由于樣本容量較小，討論有關(guān)實(shí)施作業(yè)成本法的動(dòng)因和經(jīng)歷比較有限，正規(guī)的統(tǒng)計(jì)假設(shè)檢驗(yàn)不可行。

調(diào)查表調(diào)查了實(shí)施作業(yè)成本法的動(dòng)因，將其重要性劃分為10個(gè)等級(jí)：“1”代表不重要，“10”代表很重要。如表4所示，使用作業(yè)成本法獲得了“更為準(zhǔn)確的成本信息”這一項(xiàng)擁有最高的分值，說明其在使用作業(yè)成本法中起了很重要的作用?！案纳平?jīng)營過程”同樣也是一個(gè)重要的因素。作業(yè)成本法可以把成本追溯到各作業(yè)上，并有效識(shí)別在運(yùn)作過程中的缺憾，使非有效的過程變得有效。一些公司用作業(yè)成本法來進(jìn)行產(chǎn)品定價(jià)和產(chǎn)品組合，該激勵(lì)因素的重要性為6.92。作業(yè)成本法同樣可用來作資源決策，該激勵(lì)因素的重要性為5.11。

4、實(shí)施作業(yè)成本法的支持

我們還調(diào)查了實(shí)施作業(yè)成本法是從哪些部門獲得支持，把反應(yīng)結(jié)果劃分為10個(gè)等級(jí)?！?”表示低的重要性，“10”表示高的重要性。如表5所示，盡管作業(yè)成本法是一種成本計(jì)算方法，但會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)部門并不是支持作業(yè)成本法實(shí)施的重要力量來源。有可能一些會(huì)計(jì)人員認(rèn)為作業(yè)成本法是對(duì)他們已經(jīng)建立起來的工作構(gòu)成威脅。更值得注意的是，會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)部門比起其它部門較少使用作業(yè)成本法的數(shù)據(jù)。該結(jié)果和表4的“作業(yè)成本法的主要?jiǎng)右蚴峭晟飘a(chǎn)品成本信息”的結(jié)論有悖。

5、設(shè)計(jì)和實(shí)施作業(yè)成本法中遇到的困難

作業(yè)成本法是一項(xiàng)比較耗時(shí)和復(fù)雜的體統(tǒng)（Armitage和Nicholsom1993；Chungetal1997），鑒于此，我們對(duì)一個(gè)作業(yè)成本法實(shí)施時(shí)各階段進(jìn)行了評(píng)價(jià)。把各階段標(biāo)識(shí)為10個(gè)等級(jí)：“1”表示不困難，“10”表示非常困難。表6顯承了研究的結(jié)果。實(shí)施作業(yè)成本法最困難的是為系統(tǒng)收集資料。為新的作業(yè)、產(chǎn)品、組織機(jī)構(gòu)調(diào)整作業(yè)成本法的實(shí)施細(xì)節(jié)同樣是一項(xiàng)困難的工作。將作業(yè)成本法融入現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)也是一項(xiàng)有挑戰(zhàn)的工作，需要補(bǔ)充新的熟練的技術(shù)人員。根據(jù)調(diào)查顯示，標(biāo)識(shí)作業(yè)成本庫和確定成本動(dòng)因被認(rèn)為是作業(yè)成本法組成因素中最簡單的，這一點(diǎn)和Armitage和Nicholson（1993）的結(jié)論剛好相反。

6、對(duì)作業(yè)成本法的滿意程度

作業(yè)成本法的使用者被調(diào)查是否對(duì)新系統(tǒng)滿意。如表7所示，在使用作業(yè)成本法之前，通過對(duì)6個(gè)特征的描述（業(yè)績表現(xiàn)、成本削減、過程改善、成本信息、定價(jià)策略以及資源決策），反映公司對(duì)傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法持有較低的滿意程度。在使用作業(yè)成本法之后，除了資源定價(jià)方面外，其它方面都獲得了顯著提高，幾乎提高了100％。盡管反饋者的數(shù)量不多，但在滿意程度增加的幅度上確實(shí)引人注目。Swenson（1995）同樣發(fā)現(xiàn)了美國制造企業(yè)在成本系統(tǒng)上的重要改善。

7、不采用作業(yè)成本法的原因

針對(duì)不實(shí)施作業(yè)成本法的企業(yè)，我們調(diào)查了不實(shí)施的原因（1=因素不重要，10=因素很重要），如表8所承?！叭鄙僮銐虻呐嘤?xùn)人員”是不實(shí)施作業(yè)成本法的一個(gè)重要因素。對(duì)現(xiàn)存會(huì)計(jì)系統(tǒng)的滿意和缺少來自上層的支持也是重要的原因，這個(gè)原因和Chungetal的結(jié)論一致。被調(diào)查者同時(shí)反映安裝實(shí)施可能需要很多的時(shí)間。

四、結(jié)論

作業(yè)成本法在過去10年中受到了廣泛的關(guān)注，新型的咨詢公司已經(jīng)擴(kuò)展了作業(yè)成本法的應(yīng)用范圍并研發(fā)出相應(yīng)的軟件，極力將這種服務(wù)推向市場，推銷給現(xiàn)有的和潛在的顧客?！白鳂I(yè)成本法”也成為大學(xué)會(huì)計(jì)課程中必須掌握的內(nèi)容。本文的研究目的就是調(diào)查作業(yè)成本法在香港的實(shí)際應(yīng)用情況。迄1999年為止，作業(yè)成本法的使用并不是很廣泛，在被調(diào)查的公司中，有11％的公司已經(jīng)使用作業(yè)成本法，5％的公司打算使用。其中一個(gè)問題是：會(huì)計(jì)方法的定義，有的公司使用的會(huì)計(jì)系統(tǒng)非常類似作業(yè)成本法，但他們不叫作業(yè)成本法，而自稱為使用作業(yè)成本法的公司可能使用傳統(tǒng)的成本庫和成本動(dòng)因，所以在調(diào)查表的設(shè)計(jì)中，對(duì)作業(yè)成本法的細(xì)節(jié)都有較為詳盡的提問，以防止由于定義而造成誤解。

篇8

關(guān)鍵詞:成本計(jì)算;變動(dòng)成本法;全部成本法;結(jié)合

中圖分類號(hào):F234.2,F234.3 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A文章編號(hào):1003-949X(2010)-09-0007-02

根據(jù)我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,要求會(huì)計(jì)報(bào)表中的存貨計(jì)價(jià)和收益確定建立在全部成本計(jì)算的基礎(chǔ)上,這樣雖然可反映產(chǎn)品在生產(chǎn)經(jīng)營過程中消耗的全部生產(chǎn)費(fèi)用,便于計(jì)算產(chǎn)品銷售利潤和產(chǎn)品出廠價(jià)格。而管理會(huì)計(jì)中變動(dòng)成本法計(jì)算明確地將產(chǎn)品成本和期間成本區(qū)分開來,可以提供各種產(chǎn)品的成本信息,進(jìn)而直接揭示產(chǎn)品的銷售量、銷售成本與利潤之間的聯(lián)系,提供的成本信息也可以更容易地為管理層理解。因此,如何很好地結(jié)合使用全部成本法和變動(dòng)成本法成為成本管理的一項(xiàng)新課題[1]。

一、全部成本法與變動(dòng)成本法的概念及特點(diǎn)

全部成本法是一種傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法,也叫“吸收”成本計(jì)算法,是一般財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所說的成本計(jì)算概念。其主要特點(diǎn)是:一個(gè)產(chǎn)品應(yīng)該包括為生產(chǎn)這種產(chǎn)品發(fā)生的全部支出,也就是應(yīng)該包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用(制造費(fèi)用又可以進(jìn)一步劃分為變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用兩個(gè)部分)的全部。即采用這種成本計(jì)算方法計(jì)算產(chǎn)品的生產(chǎn)成本和產(chǎn)品的銷售成本時(shí),不僅應(yīng)該包括生產(chǎn)過程中消耗的直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用,而且還包括固定制造費(fèi)用。這樣,固定制造費(fèi)用也和產(chǎn)品生產(chǎn)過程中消耗的直接材料、直接人工以及變動(dòng)制造費(fèi)用一樣匯集于產(chǎn)品,隨著產(chǎn)品而流動(dòng),從而,使本期已經(jīng)銷售的產(chǎn)品和期末尚未銷售的產(chǎn)品具有相同的成本構(gòu)成。這是由于執(zhí)行了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的“匹配”原則而產(chǎn)生的結(jié)果。其理由是,企業(yè)發(fā)生的各種費(fèi)用,不管是哪一種支出,最終都要從產(chǎn)品的銷售收入中收回。為了保持產(chǎn)品成本的一致性,企業(yè)在經(jīng)營過程中發(fā)生的全部支出必須在其“受益”期間全部分配完畢。只有這樣,才能使產(chǎn)品成本在同一會(huì)計(jì)期間內(nèi)有完全相同的成本構(gòu)成,因此,應(yīng)該在產(chǎn)品成本中包括固定制造費(fèi)用。

變動(dòng)成本法指在組織常規(guī)的產(chǎn)品成本計(jì)算過程中,以成本性態(tài)分析為前提,只將變動(dòng)生產(chǎn)成本(直接材料、直接工資和變動(dòng)制造費(fèi)用)作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容,而將固定生產(chǎn)成本(固定制造費(fèi)用)和非生產(chǎn)成本(銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用)作為期間成本,按貢獻(xiàn)毛益確定程序計(jì)量營業(yè)損益的一種成本計(jì)算法。在計(jì)算產(chǎn)品的生產(chǎn)成本時(shí),只包括生產(chǎn)過程中為生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用,不包括固定制造費(fèi)用,它把固定制造費(fèi)用全額一筆列入收益表中,作為銷售收入的扣減項(xiàng)目。因?yàn)楣潭ㄖ圃熨M(fèi)用是和企業(yè)經(jīng)營的會(huì)計(jì)期間相聯(lián)系的,它只能在某一特定的會(huì)計(jì)期間內(nèi)發(fā)揮作用,并且隨著時(shí)間的消失而逐漸喪失,其效益也不會(huì)遞延到下一個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi),因而這些費(fèi)用應(yīng)該由該會(huì)計(jì)期間的銷售收入進(jìn)行補(bǔ)償。

兩種成本法對(duì)比有如下區(qū)別:

一是,應(yīng)用的前提條件不同:變動(dòng)成本法首先要求進(jìn)行成本性態(tài)分析,把全部成本劃分為變動(dòng)成本和固定成本兩大部分,尤其要把半變動(dòng)成本(混合成本)性質(zhì)的制造費(fèi)用按生產(chǎn)量分解為變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用兩部分。全部成本法首先要求把全部成本按其發(fā)生的領(lǐng)域或經(jīng)濟(jì)用途分為生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本。凡在生產(chǎn)領(lǐng)域中為生產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)生的成本就歸于生產(chǎn)成本,發(fā)生在流通領(lǐng)域和服務(wù)領(lǐng)域由于組織日常銷售或進(jìn)行日常行政管理而發(fā)生的成本則歸屬于非生產(chǎn)成本。

二是,產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同:在變動(dòng)成本法模式下,產(chǎn)品成本只包括生產(chǎn)變動(dòng)成本,固定生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本則全部被作為期間成本處理。在全部成本法模式下,產(chǎn)品成本包括全部生產(chǎn)成本,只有非生產(chǎn)成本才作為期間成本處理。

三是,銷售成本和存貨成本的水平不同:在變動(dòng)成本法模式下的存貨成本不包括固定生產(chǎn)成本,固定生產(chǎn)成本全部計(jì)入當(dāng)期銷售成本。在全部成本法模式下,固定生產(chǎn)成本被計(jì)入產(chǎn)品成本,并要在存貨成本和銷售成本之間進(jìn)行分配,存貨成本包括當(dāng)期部分固定生產(chǎn)成本。

四是,營業(yè)損益確定程序不同:在變動(dòng)成本法模式下,按貢獻(xiàn)毛益確定程序計(jì)量營業(yè)損益。所謂貢獻(xiàn)毛益確定程序是指營業(yè)損益計(jì)算過程中,首先用營業(yè)收入補(bǔ)償本期實(shí)現(xiàn)銷售產(chǎn)品的變動(dòng)成本,以確定貢獻(xiàn)毛益,然后再用貢獻(xiàn)毛益補(bǔ)償固定成本,確定當(dāng)期營業(yè)損益。在全部成本法模式下,首先用營業(yè)收入補(bǔ)償本期實(shí)現(xiàn)銷售產(chǎn)品的銷售成本,以確定銷售利潤,然后用銷售利潤補(bǔ)償非生產(chǎn)成本,確定當(dāng)期營業(yè)損益。

二、兩種成本法下成本及損益計(jì)算差異分析

由于兩種計(jì)算方法對(duì)成本構(gòu)成的存在差異,如下所示:

變動(dòng)成本法產(chǎn)品成本構(gòu)成=直接材料+直接人工+變動(dòng)制造費(fèi)用

全部成本法產(chǎn)品成本構(gòu)成=直接材料+直接人工+變動(dòng)制造費(fèi)用+固定制造費(fèi)用

因此可看出,變動(dòng)成本法和全部成本法在成本計(jì)算上的區(qū)別就在于是否包括固定制造費(fèi)用。按照變動(dòng)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本是不包括固定制造費(fèi)用的,而按照全部成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本要包括固定制造費(fèi)用。

由于成本計(jì)算的差別,在年度損益的計(jì)算時(shí)兩種方法下也存在差異,變動(dòng)成本計(jì)算法下的存貨價(jià)值僅反映產(chǎn)品生產(chǎn)的變動(dòng)成本,即僅反映為生產(chǎn)這些產(chǎn)品而發(fā)生的增量成本,而不把固定性制造費(fèi)用包括進(jìn)去。全部成本計(jì)算法下,在產(chǎn)品售價(jià)、成本不變的情況下,利潤的多少與銷售量的增減之間不能保持相應(yīng)的比例關(guān)系,這一點(diǎn)不容易為管理部門所理解。

因此兩者的區(qū)別主要是在存貨中固定制造費(fèi)用沉淀對(duì)當(dāng)期損益的影響,兩種方法計(jì)算公式如下:

1.全部成本法

稅前利潤=銷售收入-銷售成本-期間費(fèi)用(推銷成本+管理成本)(1)

銷售成本=期初存貨成本+本期產(chǎn)品生產(chǎn)成本-期末存貨成本(2)

2.變動(dòng)成本法

稅前利潤=(銷售收入-變動(dòng)生產(chǎn)成本-變動(dòng)推銷成本-變動(dòng)管理成本)-(固定生產(chǎn)成本+固定推銷成本+固定管理成本)(3)

應(yīng)用全部成本法確定分期利潤可能帶來的一個(gè)潛在危害是:由于多生產(chǎn)產(chǎn)品會(huì)降低單位產(chǎn)品分?jǐn)偟墓潭ㄐ灾圃熨M(fèi)用,也即企業(yè)有可能通過增加產(chǎn)成品的期末庫存來抬高期間的利潤,無形中鼓勵(lì)企業(yè)不顧市場需求地多生產(chǎn)[2]。

變動(dòng)成本計(jì)算的優(yōu)點(diǎn)在于明確地將產(chǎn)品成本和期間成本區(qū)分開來,可以提供各種產(chǎn)品的成本信息,進(jìn)而直接揭示產(chǎn)品的銷售量、銷售成本與利潤之間的聯(lián)系,提供的成本信息也可以更容易地為管理層理解。此外,變動(dòng)成本計(jì)算還可以更好地與標(biāo)準(zhǔn)成本、彈性預(yù)算和責(zé)任會(huì)計(jì)相結(jié)合,在計(jì)劃和日常開支的各個(gè)環(huán)節(jié)發(fā)揮重要作用。同時(shí),變動(dòng)成本計(jì)算法比較適合買方市場。[3]

三、如何實(shí)現(xiàn)兩種計(jì)算方法的有機(jī)結(jié)合

筆者認(rèn)為最理想的方法是日常的核算以變動(dòng)成本計(jì)算為基礎(chǔ),在提供外部報(bào)告時(shí)再以日常核算數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)調(diào)整到全部成本計(jì)算基準(zhǔn)上來,這樣既不用重記賬,減少工作量,同時(shí)保證了時(shí)間性,特別是采用電算化會(huì)計(jì)后,使得此方法更加簡便易行,同時(shí)能及時(shí)準(zhǔn)確明晰的反映企業(yè)內(nèi)、外的需求信息。具體的作法如下:

日常核算時(shí),“在產(chǎn)品”、“產(chǎn)成品”賬戶均按照變動(dòng)成本反映,同時(shí)另設(shè)“存貨中的固定性制造費(fèi)用”賬戶,單獨(dú)反映發(fā)生的固定性制造費(fèi)用;該賬戶的借方反映日常發(fā)生的固定制造費(fèi)用,貸方反映已銷產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的固定制造費(fèi)用,余額反映期末在產(chǎn)品和產(chǎn)成品應(yīng)負(fù)擔(dān)的固定制造費(fèi)用;

期末將應(yīng)歸屬當(dāng)期銷售產(chǎn)成品的固定成本部分列入當(dāng)期損益;而應(yīng)歸屬在產(chǎn)品、期末庫存產(chǎn)成品的部分仍留在該賬戶,并記增存貨的賬面值。然后,按調(diào)整后的數(shù)據(jù)編制全部成本法下的會(huì)計(jì)報(bào)表;

兩種方法下期間利潤調(diào)整公式如式(4)所示:

變動(dòng)成本法下計(jì)算的期間利潤+期初“存貨中的固定性制造費(fèi)用” -期末“存貨中的固定性制造費(fèi)用” =變動(dòng)成本法下計(jì)算的期間利潤 (4)

四、變動(dòng)成本法和全部成本法相結(jié)合在實(shí)際工作中的應(yīng)用應(yīng)注意的問題

關(guān)于成本的劃分。變動(dòng)成本法和全部成本法結(jié)合運(yùn)用的一個(gè)基礎(chǔ)就是成本可按成本習(xí)性劃分為變動(dòng)成本和固定成本。這種劃分在一定程序上是一種假設(shè)的結(jié)果,并非絕對(duì)精確。但是,成本劃分工作的質(zhì)量直接影響到會(huì)計(jì)核算結(jié)果的質(zhì)量,因此,科學(xué)的、符合客觀規(guī)律的劃分無疑是十分重要的。

實(shí)際工作中,純變動(dòng)成本和純固定成本是不多的,如直接材料費(fèi)、按產(chǎn)量提取的折舊費(fèi)、計(jì)件工資形式下的直接人工工資等,而計(jì)時(shí)工資形式下的管理人員工資、按年限平均法提取的折舊費(fèi)等都是固定成本。除此之外,大多數(shù)費(fèi)用是混合成本,對(duì)成本劃分工作的重點(diǎn)是對(duì)混合成本的分解。混合成本是一種同時(shí)含有變動(dòng)成本和固定成本雙重特征的“中間”成本,可以進(jìn)一步劃分為半變動(dòng)成本、半固定成本、延期變動(dòng)成本?；旌铣杀痉纸獾姆椒ㄍǔＳ懈叩忘c(diǎn)法、散布圖法、回歸分析法。我們應(yīng)根據(jù)混合成本的特點(diǎn)運(yùn)用不同的方法來分解。比如水費(fèi)、電費(fèi),一般為半變動(dòng)成本,一部分是基數(shù),屬固定成本,另一部分則根據(jù)耗用量乘單價(jià)計(jì)算,屬變動(dòng)成本。掌握了這一點(diǎn),分解工作就容易得多了?；旌铣杀镜膮R集可用多種方法,既可以在費(fèi)用發(fā)生時(shí)根據(jù)已確定的模型直接分解為變動(dòng)成本和固定成本,然后再匯集,也可以按項(xiàng)目匯集后再分解,還可以對(duì)混合成本進(jìn)行綜合分解等等。

靈活運(yùn)用。結(jié)合方法的成敗不僅關(guān)系到某種結(jié)合方法能否為企業(yè)管理者接受,而且也是強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部管理、不斷提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的要求,這就要求我們?cè)诰唧w工作中靈活運(yùn)用、不斷完善。

參考文獻(xiàn):

[1] 蔣小蕓.企業(yè)成本核算[M].中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2001.

篇9

關(guān)鍵詞：變動(dòng)成本法 固定成本 應(yīng)用

變動(dòng)成本法是變動(dòng)成本計(jì)算法的簡稱，它也被稱為邊際成本法或者是直接成本法。預(yù)算前，劃分好變動(dòng)成本和固有成本在做計(jì)算，其中直接人工、直接材料以及變動(dòng)制造產(chǎn)生的費(fèi)用屬于產(chǎn)品生產(chǎn)過程中計(jì)算在內(nèi)的變動(dòng)制造成本，而把固定制造成本包括在內(nèi)的所有固定成本在當(dāng)期直接算入損益，這一計(jì)算方法即為變動(dòng)成本計(jì)算法。

一、變動(dòng)成本法出現(xiàn)后的演變過程

傳統(tǒng)的全部成本法，主要是產(chǎn)品成本只包含與業(yè)務(wù)量有明顯關(guān)系的直接材料和直接人工。后來人們漸漸發(fā)現(xiàn)，很多間接的制造費(fèi)雖然不算是直接成本但也跟著業(yè)務(wù)量的變動(dòng)而發(fā)生著正比例的變動(dòng)，同時(shí)有的直接成本雖然已經(jīng)直接計(jì)為特定對(duì)象，卻也并非全是變動(dòng)成本。不能更好的預(yù)先計(jì)算成本已經(jīng)無法適應(yīng)目前競爭更加激烈的經(jīng)濟(jì)市場環(huán)境，在成本計(jì)算法上亟待革新，去發(fā)現(xiàn)更科學(xué)更趨近真實(shí)的新的計(jì)算方法。早在二次世界大戰(zhàn)后，經(jīng)濟(jì)市場變遷使企業(yè)不得不對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)部門提出更高的要求，最早的變動(dòng)成本法在那個(gè)時(shí)段已經(jīng)出現(xiàn)在西方的一些企業(yè)中。實(shí)踐證明該計(jì)算法能給企業(yè)內(nèi)部提供詳細(xì)的信息資料，進(jìn)而對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)里預(yù)測、決策、控制及計(jì)劃的步驟做了有力的依據(jù)?，F(xiàn)在在西方內(nèi)部管理盛行的變動(dòng)成本法也慢慢在向我們的企業(yè)內(nèi)部引進(jìn)。

二、分析變動(dòng)成本法的實(shí)用性

變動(dòng)成本法作為企業(yè)管理和會(huì)計(jì)部門重要的基礎(chǔ)的計(jì)算方法，它有著自身絕對(duì)的優(yōu)勢，能為企業(yè)提供管理信息并做出管理決策做出有力依據(jù)。變動(dòng)成本法有它自己的特點(diǎn)，為了提高對(duì)企業(yè)管理的要求，在企業(yè)核算中該成本法得到了廣泛的運(yùn)用，但也不是每一種情況下都能最大化實(shí)現(xiàn)這種優(yōu)越計(jì)算法的作用，在適用性上我們得進(jìn)行討論，以深入了解變動(dòng)成本法和直接成本法核算體系為前提，實(shí)踐中做到靈活運(yùn)用。

三、與完全計(jì)算法相比變動(dòng)成本法的優(yōu)勢

完全計(jì)算法只包括直接材料與直接人工，變動(dòng)成本法則是將整個(gè)生產(chǎn)過程中耗損的直接材料、直接人工和變動(dòng)性的制造費(fèi)用都計(jì)入產(chǎn)品成本的方法，而且把固定的制造費(fèi)用和非生產(chǎn)性成本作為期間成本，直接由當(dāng)期當(dāng)做收益給予補(bǔ)償，和完全成本法相比較，這方面有著明顯的優(yōu)勢。

四、在大型工業(yè)企業(yè)中變動(dòng)成本法的應(yīng)用

根據(jù)工業(yè)企業(yè)成本的形態(tài)特點(diǎn)，變動(dòng)成本指的是總額度隨著每年生產(chǎn)量的不同而發(fā)生同比例增長或減少的成本。變動(dòng)成本法里成本主要指生產(chǎn)過程中耗費(fèi)的原材料，直接人工費(fèi)用和制造費(fèi)用，這些總額會(huì)跟著產(chǎn)量的增減發(fā)生相應(yīng)的變化。它以嚴(yán)格意義及傳統(tǒng)意義上的產(chǎn)品成本為基礎(chǔ)，實(shí)際地反映出企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營效果，即可盡量免除在生產(chǎn)中出現(xiàn)的虛報(bào)的情況，同時(shí)也為成本預(yù)算、成本控制和最終經(jīng)營策略提供了有力的依據(jù)。

五、變動(dòng)成本法在企業(yè)小批量生產(chǎn)中的應(yīng)用

成本有兩種屬性，變動(dòng)成本法先劃分出兩大部分，即固定成本和變動(dòng)成本，這種計(jì)算法參與到企業(yè)里的經(jīng)營管理時(shí)，直接性的展現(xiàn)了利潤、成本以及業(yè)務(wù)量之間的關(guān)系。多品種小批量生產(chǎn)的企業(yè)多是按產(chǎn)品劃分變動(dòng)成本，即按產(chǎn)品，區(qū)分廠類別定變動(dòng)成本，比如以機(jī)器器械廠為例，和產(chǎn)量多少成對(duì)應(yīng)比例而變動(dòng)的生產(chǎn)成本有：

（1）原材料：鑄造用的金屬原料、造型材料、耐火材料、基本鋼材、木材等系列產(chǎn)品直接用料；

（2）生產(chǎn)產(chǎn)品配套內(nèi)燃機(jī)，電動(dòng)機(jī)，電控；

（3）廠外訂貨的鍛件；

（4）燃料動(dòng)力方面：包含鑄造及鍛造用的燃料、機(jī)加工、焊接處理燃料、煉鋼用的電力等等；

（5）廠外工藝性合作成本。做到精細(xì)的變動(dòng)成本估算即可達(dá)到企業(yè)效益的粗算更趨向真實(shí)效益的目的。

六、變動(dòng)成本法的應(yīng)用條件

區(qū)分變動(dòng)與固定成本在變動(dòng)成本計(jì)算法里是關(guān)鍵的第一步，動(dòng)與固定是相對(duì)數(shù)量變化來說的，根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)成本是否會(huì)因產(chǎn)量的增減而發(fā)生變化這一條件來判斷是否適用變動(dòng)成本法。區(qū)分開變動(dòng)與固定成本，依據(jù)整理出來的數(shù)據(jù)做企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)決策，所以劃分必須準(zhǔn)確，才不會(huì)出現(xiàn)嚴(yán)重的錯(cuò)誤。會(huì)計(jì)部門一樣應(yīng)該按照會(huì)計(jì)常用的成本效益重要原則來劃分變動(dòng)成本與固定成本，對(duì)大局影響小的細(xì)節(jié)上無需花過多的精力和時(shí)間去做分析。

七、變動(dòng)成本法應(yīng)用時(shí)的一些建議

企業(yè)在大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境里既不能固步自封也不能盲目跟風(fēng)直接引入及完全應(yīng)用變動(dòng)成本法，應(yīng)從自身管理要求出發(fā)，從自己運(yùn)營特點(diǎn)出發(fā)，全面考慮到各個(gè)因素與信息處理的成本。為了使內(nèi)部有一個(gè)完善的控制體系，在內(nèi)部報(bào)表上可以使用變動(dòng)法，有利于控制成本，分析企業(yè)效益，進(jìn)而為做出正確運(yùn)營策略打下基礎(chǔ)。而在對(duì)外報(bào)表里，根據(jù)對(duì)外報(bào)表的要求，成本核算應(yīng)該采用變動(dòng)成本法和完全成本法相結(jié)合，相調(diào)制的總和，要求更為準(zhǔn)確、簡單明了。所以在不同環(huán)境下，兩種計(jì)算法應(yīng)得到靈活正確的應(yīng)用，最終成為企業(yè)管理的得力工具。

八、結(jié)束語

了解了變動(dòng)成本法的適用性，和完全成本法相比的區(qū)別與優(yōu)勢后，根據(jù)大型工廠企業(yè)以及多產(chǎn)品少批量生產(chǎn)企業(yè)的不同特點(diǎn)，正確劃分變動(dòng)成本與固定成本，采用變動(dòng)成本法能有效的為企業(yè)控制成本，預(yù)算效益，為企業(yè)的發(fā)展起到了重要的作用。當(dāng)然兩種成本計(jì)算法在不同的實(shí)際情況中也應(yīng)做到靈活應(yīng)用，最后成為企業(yè)管理的有力工具。

參考文獻(xiàn)：

[1]夏紅雨，變動(dòng)成本法與完全成本法下稅前利潤差異的計(jì)算[J].財(cái)會(huì)月刊，2008（32）

篇10

摘要：目前，大中型城市均在大力發(fā)展軌道交通，而軌道交通車輛段物業(yè)管理是一項(xiàng)較新的業(yè)務(wù)，涉及如地鐵車輛的清潔、車輛零部件的清潔、庫區(qū)的保潔等傳統(tǒng)物業(yè)不會(huì)涉及的部分。而傳統(tǒng)的成本核算不能滿足對(duì)于管理和成本控制等方面的需要。因此在地鐵車輛段物業(yè)管理（以下簡稱地鐵物業(yè)管理）中將標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法相結(jié)合，對(duì)于地鐵物業(yè)管理的成本控制、內(nèi)控管理和經(jīng)營管理有著實(shí)際的意義和作用。

關(guān)鍵詞 ：地鐵；物業(yè)；標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法；運(yùn)用；研究

一、地鐵物業(yè)管理行業(yè)的特點(diǎn)

（一）專業(yè)化程度高

涉及地鐵車輛的清潔、車輛零部件的清潔、庫區(qū)的保潔等傳統(tǒng)物業(yè)不會(huì)涉及的部分，專業(yè)化程度較高。

（二）服務(wù)及作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)化

地鐵車箱的清潔，每節(jié)車箱的保潔人數(shù)、清洗劑的配置、清洗的次數(shù)都有專業(yè)的要求，作業(yè)必須標(biāo)準(zhǔn)化。

（三）固定成本低

物業(yè)管理行業(yè)由于屬于服務(wù)行業(yè)，所以固定資產(chǎn)投入低，間接費(fèi)用少。

（四）要求預(yù)算準(zhǔn)確，績效考核嚴(yán)格

國內(nèi)地鐵公司的行業(yè)背景多屬于國有，各地國資管理部門對(duì)于預(yù)算要求準(zhǔn)確性高，績效考核嚴(yán)格。

二、標(biāo)準(zhǔn)成本法的優(yōu)點(diǎn)與缺點(diǎn)

標(biāo)準(zhǔn)成本是通過精確的調(diào)查、分析與技術(shù)測定而制定的，用來評(píng)價(jià)實(shí)際成本、衡量工作效率的一種預(yù)計(jì)成本，是一種成本控制系統(tǒng)。

（一）標(biāo)準(zhǔn)成本的優(yōu)點(diǎn)

1.有利于管理?？梢宰龅绞虑坝?jì)劃，事中控制，事后分析。

2.有利于考核。標(biāo)準(zhǔn)成本，基本上排除了不應(yīng)該發(fā)生“浪費(fèi)”，被認(rèn)為是一種“應(yīng)該成本”，可作為績效考核的尺度。

3.有利于經(jīng)營決策。標(biāo)準(zhǔn)成本由于是一種“應(yīng)該成本”和“預(yù)計(jì)成本”，所以可供確定產(chǎn)品或服務(wù)價(jià)格，有利于經(jīng)營決策。

4.有利于編制預(yù)算。由于是計(jì)劃成本，在預(yù)算編制時(shí)可以按標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行，有利于預(yù)算的編制。

（二）標(biāo)準(zhǔn)成本的缺點(diǎn)

成本信息準(zhǔn)確性不高，不能滿足企業(yè)管理需要。由于標(biāo)準(zhǔn)成本法在間接費(fèi)用的分?jǐn)偵喜荒馨凑諏?shí)際的受益對(duì)象進(jìn)行,會(huì)影響成本信息準(zhǔn)確性。由于產(chǎn)品成本信息失真,企業(yè)進(jìn)行產(chǎn)品決策時(shí),可能選擇生產(chǎn)邊際效益低的產(chǎn)品，對(duì)產(chǎn)品定價(jià)造成誤導(dǎo)。

三、作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)與缺點(diǎn)

作業(yè)成本法是將間接成本和輔助費(fèi)用更準(zhǔn)確地分配到作業(yè)、生產(chǎn)過程、產(chǎn)品、服務(wù)及顧客中的一種成本計(jì)算方法。按經(jīng)營中發(fā)生的各項(xiàng)作業(yè)來歸集成本，計(jì)算作業(yè)成本，再按作業(yè)成本與成本對(duì)象之間的因果關(guān)系，將作業(yè)成本追溯至成本對(duì)象。

（一）作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)

1.擴(kuò)展了成本的習(xí)性，將成本核算深入到作業(yè)層，將作業(yè)納入企業(yè)管理的鏈條。

2.更準(zhǔn)確的分?jǐn)偝杀?。作業(yè)成本法的一個(gè)突出特點(diǎn)，就是強(qiáng)調(diào)可以直接追溯或動(dòng)因追溯的方式計(jì)入產(chǎn)品成本，從而盡量避免不準(zhǔn)確的分?jǐn)?，作業(yè)成本法符合成本與成本對(duì)象之間的因果關(guān)系時(shí)，分配的結(jié)果相對(duì)準(zhǔn)確，避免了以產(chǎn)量為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)成本計(jì)算方法，產(chǎn)量高的產(chǎn)品耗用資源多的弊端，故提供的成本信息更準(zhǔn)確。

3.有利于成本控制。由于對(duì)成本的核算更加準(zhǔn)確，管理人員能夠清晰的知道產(chǎn)品的真實(shí)成本，通過改善作業(yè)，提高增值作業(yè)的效率和消除無增值作業(yè)等手段降低成本，從而有利于對(duì)成本進(jìn)行控制。

（二）作業(yè)成本法的缺點(diǎn)

1.建立作業(yè)成本管理體系成本高、計(jì)算復(fù)雜，不適合所有行業(yè)。運(yùn)用作業(yè)成本法的企業(yè)利用作業(yè)成本計(jì)算所獲信息進(jìn)行作業(yè)管理，以達(dá)到不斷消除浪費(fèi)、實(shí)現(xiàn)持續(xù)改善，提高客戶價(jià)值,并最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的一系列活動(dòng)，但由于建立作業(yè)成本管理體系成本高，實(shí)施難度大，計(jì)算復(fù)雜，只適用于那些產(chǎn)品品種復(fù)雜且不斷創(chuàng)新、制造環(huán)境比較先進(jìn)、制造費(fèi)用在成本中所占比重較大的企業(yè)。因此企業(yè)需要根據(jù)自身的特點(diǎn)，選擇和制定個(gè)性化的成本核算制度。

2.對(duì)于成本控制方面存在不足。作業(yè)成本法雖然可以提供相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息,但由于作業(yè)成本法事后控制的特點(diǎn)，如果不結(jié)合其他成本控制方法,不利于成本的管控。

四、標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法在地鐵物業(yè)管理中運(yùn)用的實(shí)際意義和作用

（一）可以提供更加準(zhǔn)確合理的成本信息，并對(duì)作業(yè)層加以控制

以作業(yè)成本計(jì)算為基礎(chǔ),提供各種更加準(zhǔn)確的作業(yè)成本信息，有利于企業(yè)更好地進(jìn)行成本控制和經(jīng)營決策，而且能夠利用所提供的成本信息，發(fā)現(xiàn)作業(yè)乃至價(jià)值鏈中的浪費(fèi)現(xiàn)象并分析其原因，為管理者提供更加準(zhǔn)確合理的成本信息。

標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法解決了作業(yè)成本法只能在事后進(jìn)行控制的弊端，可以根據(jù)企業(yè)的歷史成本和對(duì)標(biāo)企業(yè)的成本制定現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)成本，并對(duì)成本差異進(jìn)行分析，從而發(fā)揮標(biāo)準(zhǔn)成本法的優(yōu)點(diǎn)，有利于企業(yè)對(duì)成本進(jìn)行事前控制。

（二）可以注重過程控制、強(qiáng)化績效考核。

標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)法由于吸收了作業(yè)成本法注重過程管理和控制的優(yōu)點(diǎn)，強(qiáng)化了業(yè)績考核作用，有利于找出各作業(yè)環(huán)節(jié)的無效作業(yè)，從而提高效率，促進(jìn)資源有效配置。

五、標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法的結(jié)合在地鐵物業(yè)管理中的運(yùn)用

（一）制定現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)成本，對(duì)成本差異進(jìn)行分析

通過對(duì)地鐵物業(yè)管理行業(yè)的歷史成本及對(duì)標(biāo)企業(yè)的成本進(jìn)行分析，制定現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)成本，并分析成本差異。

（二）設(shè)計(jì)地鐵物業(yè)管理作業(yè)成本庫

地鐵物業(yè)管理作業(yè)成本庫可以按傳統(tǒng)的物業(yè)管理行業(yè)分為5 個(gè)一級(jí)作業(yè)成本庫，分別為保潔作業(yè)成本庫、綠化作業(yè)成本庫、保安作業(yè)成本庫、維修維護(hù)作業(yè)成本庫、綜合作業(yè)成本庫，再根據(jù)地鐵物業(yè)管理的自身特點(diǎn)設(shè)制二級(jí)作業(yè)成本庫并建立作業(yè)清單。

（三）分析及確定資源

實(shí)現(xiàn)對(duì)地鐵物業(yè)管理成本的核算，要充分了解地鐵物業(yè)管理服務(wù)的資源動(dòng)因、作業(yè)動(dòng)因構(gòu)成和特征。

（四）分配作業(yè)成本計(jì)入成本對(duì)象

1.計(jì)算作業(yè)動(dòng)因分配率。作業(yè)動(dòng)因分配率=作業(yè)或作業(yè)成本庫費(fèi)用/作業(yè)或作業(yè)作業(yè)成本庫動(dòng)因總量2.計(jì)算各種成本對(duì)象制造費(fèi)用。某成本計(jì)算對(duì)象應(yīng)分配的某項(xiàng)成本= 該成本計(jì)算對(duì)象耗用的該項(xiàng)作業(yè)的成本動(dòng)因數(shù)/成本動(dòng)因分配率；某成本計(jì)算對(duì)象的物業(yè)作業(yè)成本=Σ該成本計(jì)算對(duì)象應(yīng)分配的各項(xiàng)作業(yè)成本。成本對(duì)象所發(fā)生的直接成本與間接成本之和，即為成本對(duì)象的總成本。

參考文獻(xiàn)：

[1]聶海根，陳曉坤.論標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法的整合[J].水利經(jīng)濟(jì)，2006(11).