導(dǎo)語(yǔ)：計(jì)算機(jī)軟件開發(fā)成本會(huì)計(jì)制度分析論文一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

編者按：本文主要從我國(guó)研發(fā)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量；美國(guó)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較研究；軟件行業(yè)投資者對(duì)公司成長(zhǎng)的期望持續(xù)增長(zhǎng)進(jìn)行論述。其中，主要包括：準(zhǔn)則是否清晰、易懂并在操作上可以實(shí)現(xiàn)、準(zhǔn)則中的確認(rèn)和計(jì)量方法是否反映了相關(guān)交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)、相關(guān)披露是否可以滿足財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者對(duì)企業(yè)活動(dòng)的理解、行業(yè)中出現(xiàn)了少數(shù)非常大的公司、軟件行業(yè)還沒(méi)進(jìn)入規(guī)律的“暴跌期”、準(zhǔn)則是否清晰、易懂并在操作上可以實(shí)現(xiàn)、準(zhǔn)則中的確認(rèn)和計(jì)量方法是否反映了相關(guān)交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)、相關(guān)披露是否可以滿足財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者對(duì)企業(yè)活動(dòng)的理解等，具體請(qǐng)?jiān)斠姟?/p>

內(nèi)容摘要：現(xiàn)階段我國(guó)軟件行業(yè)在進(jìn)行軟件研發(fā)成本的會(huì)計(jì)處理時(shí)，按現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理會(huì)使軟件無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其內(nèi)在價(jià)值——未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入的現(xiàn)值相差甚遠(yuǎn)，阻礙企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展。本文通過(guò)分析美國(guó)和中國(guó)軟件行業(yè)發(fā)展的相似之處，及美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)軟件研發(fā)成本的處理規(guī)定，對(duì)我國(guó)軟件行業(yè)研發(fā)成本會(huì)計(jì)處理的相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則如何制定提出了自己的看法。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則軟件研發(fā)成本費(fèi)用化資本化

2003年企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定（第二章第四節(jié)無(wú)形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)第45條）：企業(yè)自行開發(fā)并按法律程序申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)等費(fèi)用，作為無(wú)形資產(chǎn)的實(shí)際成本。在研究與開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的材料費(fèi)用、直接參與開發(fā)人員的工資及福利費(fèi)、開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的租金、借款費(fèi)用等，直接計(jì)入當(dāng)期損益。已計(jì)入各期費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用，在該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)獲得成功并依法申請(qǐng)取得權(quán)利時(shí)，不得再將原已計(jì)入費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用資本化?，F(xiàn)行制度的規(guī)定適用于經(jīng)營(yíng)過(guò)程中研究開發(fā)費(fèi)用所占支出總額比例較小的企業(yè)，將研發(fā)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益的做法符合穩(wěn)健性原則和重要性原則。但是對(duì)于軟件行業(yè)來(lái)講,研發(fā)費(fèi)用占企業(yè)所支出總額比例較大，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理會(huì)使軟件無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其內(nèi)在價(jià)值——未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入的現(xiàn)值相差甚遠(yuǎn)。帶來(lái)的直接影響是軟件企業(yè)資本被低估；間接影響有兩方面：一方面企業(yè)形象大受影響，另一方面資本低估會(huì)影響投資者投資行為，阻礙企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展。

我國(guó)目前尚未對(duì)計(jì)算機(jī)軟件費(fèi)用頒布具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如何合理核算軟件生產(chǎn)企業(yè)的計(jì)算機(jī)軟件費(fèi)用，是擺在我們面前一個(gè)現(xiàn)實(shí)的會(huì)計(jì)課題。

本文中，我將對(duì)軟件行業(yè)的特點(diǎn)進(jìn)行分析，借鑒美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于軟件開發(fā)成本會(huì)計(jì)相關(guān)準(zhǔn)則，結(jié)合我國(guó)現(xiàn)實(shí)狀況，對(duì)軟件開發(fā)成本的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題談?wù)勛约旱囊庖姟?/p>

一．我國(guó)研發(fā)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量

Rogero,L.Hal（1998）在《Characteristicsofhighqualityaccountingstandards》一文中提出了高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在內(nèi)容上的三條標(biāo)準(zhǔn)和在準(zhǔn)則制定過(guò)程中的六條標(biāo)準(zhǔn)，由于準(zhǔn)則制定的過(guò)程很難客觀地給予評(píng)價(jià)，我們這里僅從內(nèi)容上的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)分析我過(guò)研發(fā)成本會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則質(zhì)量。

1．準(zhǔn)則是否清晰、易懂并在操作上可以實(shí)現(xiàn)。

我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定（2003年會(huì)計(jì)制度）:企業(yè)在研究與開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的材料費(fèi)用、直接參與開發(fā)人員的工資及福利費(fèi)、開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的租金、借款費(fèi)用等，直接計(jì)入當(dāng)期損益。已計(jì)入各期費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用，在該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)獲得成功并依法申請(qǐng)取得權(quán)利時(shí)，不得再將原已計(jì)入費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用資本化。準(zhǔn)則對(duì)于研發(fā)成本是費(fèi)用化或資本化的界限清晰，操作上沒(méi)有任何困難，有效避免了企業(yè)人為操縱利潤(rùn)行為的發(fā)生，所以說(shuō)這條該準(zhǔn)則是符合的。

2．準(zhǔn)則中的確認(rèn)和計(jì)量方法是否反映了相關(guān)交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。

軟件企業(yè)自行開發(fā)的最終成果是取得無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)形資產(chǎn)的收益是長(zhǎng)期性的（一年以上），所以相關(guān)的研發(fā)成本支出與幾個(gè)會(huì)計(jì)年度有關(guān)，實(shí)質(zhì)是為資本性支出，而我國(guó)規(guī)定將研發(fā)成本費(fèi)用化，這就背離了此條標(biāo)準(zhǔn)，也可以說(shuō)不符合此條標(biāo)準(zhǔn)。

3．相關(guān)披露是否可以滿足財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者對(duì)企業(yè)活動(dòng)的理解。

財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)活動(dòng)的理解是通過(guò)對(duì)其年度財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行分析得出的。而現(xiàn)階段我國(guó)對(duì)于上市公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告中研發(fā)成本的相關(guān)披露沒(méi)有具體規(guī)定，導(dǎo)致軟件類上市公司的年度財(cái)務(wù)報(bào)告中對(duì)研發(fā)費(fèi)用的相關(guān)披露十分模糊。這就使投資人無(wú)法了解到他們想要了解的信息，限制了投資人的投資行為，而軟件行業(yè)的高科技特點(diǎn)決定其先期資金需求量巨大，一般都需要融資需要，所以投資人的謹(jǐn)慎投資阻礙了軟件行業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

二．美國(guó)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較研究

20世紀(jì)80年代以前，美國(guó)對(duì)于軟件研發(fā)成本的處理統(tǒng)一按照SFASNo.2規(guī)定處理，也就是將軟件研發(fā)成本作為當(dāng)期費(fèi)用處理，這與我們國(guó)家現(xiàn)階段的規(guī)定的處理相同。20世紀(jì)80年代美國(guó)出現(xiàn)了專門的針對(duì)軟件研發(fā)成本的準(zhǔn)則，也就是著名的SFASNo.86。SFASNo.86規(guī)定：在確定計(jì)算機(jī)軟件產(chǎn)品出售、租賃或以其他方式上市的技術(shù)可行性時(shí)，所發(fā)生的所有成本都應(yīng)計(jì)入研究和開發(fā)成本；在確定技術(shù)可行性之后發(fā)生的生產(chǎn)母版產(chǎn)品所發(fā)生的成本應(yīng)資本化。包括執(zhí)行編譯和測(cè)試所發(fā)生的成本。之所以有這樣的轉(zhuǎn)變，與美國(guó)軟件行業(yè)的發(fā)展是密切相關(guān)的。DavidAboody和BaruchLev在TheValueRelevanceofIntangibles：TheCaseofSoftwareCapitalization中分析了1987-1995這一階段

美國(guó)軟件行業(yè)狀況：

行業(yè)中出現(xiàn)了少數(shù)非常大的公司

軟件行業(yè)還沒(méi)進(jìn)入規(guī)律的“暴跌期”

行業(yè)中競(jìng)爭(zhēng)激烈，新公司不斷加入

三、軟件行業(yè)投資者對(duì)公司成長(zhǎng)的期望持續(xù)增長(zhǎng)

這一時(shí)期美國(guó)軟件行業(yè)的特點(diǎn)與我國(guó)現(xiàn)階段的實(shí)際情況是由許多相似之處的，所以我們就這一時(shí)期美國(guó)針對(duì)軟件研發(fā)成本會(huì)計(jì)處理的SFASNo.86進(jìn)行分析。

這里仍然用Rogero,L.Hal（1998）在《Characteristicsofhighqualityaccountingstandards》一文中提出的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在內(nèi)容上的三條標(biāo)準(zhǔn)來(lái)評(píng)價(jià)SFASNo.86：

1．準(zhǔn)則是否清晰、易懂并在操作上可以實(shí)現(xiàn)。

準(zhǔn)則明確將計(jì)算機(jī)軟件行業(yè)的研發(fā)成本從普通的研發(fā)費(fèi)用中分離出來(lái)，適用于軟件用于出售、租賃或以其他方式上市所發(fā)生的成本，無(wú)論是內(nèi)部開發(fā)和制造的軟件還是外購(gòu)的軟件。它嚴(yán)格以是否可以確定技術(shù)可行性作為劃分的界限，確定之前發(fā)生的成本都進(jìn)入當(dāng)期損益；而確定技術(shù)可行性之后發(fā)生的成本可以進(jìn)行資本化處理。這個(gè)表述清晰易懂，操作起來(lái)的關(guān)鍵就是確定技術(shù)可行性，這在技術(shù)上也是可以實(shí)現(xiàn)的。

2．準(zhǔn)則中的確認(rèn)和計(jì)量方法是否反映了相關(guān)交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。

準(zhǔn)則的處理方式使得研發(fā)成本中能夠帶來(lái)未來(lái)確定受益的一部分得以資本化，以無(wú)形資產(chǎn)的形式在資產(chǎn)中得到反映。這樣的信息真實(shí)地反映了企業(yè)進(jìn)行軟件研究開發(fā)的投入和進(jìn)展情況，比全部費(fèi)用化更能反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。這樣的處理符合會(huì)計(jì)原則中劃分收益性支出與資本性支出原則，而且后續(xù)的資本化形成的無(wú)形資產(chǎn)的處理也使得交易符合配比原則。一般大的軟件企業(yè)對(duì)于研發(fā)成本的投入都是非常高的，按照該準(zhǔn)則規(guī)定此研發(fā)成本很大部分可以資本化，形成資產(chǎn)，反映在資產(chǎn)負(fù)債表中，這就使得投資者可以看到從資本化的研發(fā)成本數(shù)量，通過(guò)此信息了解企業(yè)的發(fā)展?jié)摿?，真?shí)反映了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。同時(shí)準(zhǔn)則提供真實(shí)信息幫助投資人做出正確的投資決策也有利于軟件行業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

3．相關(guān)披露是否可以滿足財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者對(duì)企業(yè)活動(dòng)的理解。

我們關(guān)鍵看軟件研發(fā)成本中的資本化部分是否有助于財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者（主要是投資者）對(duì)企業(yè)活動(dòng)的理解。投資人決定投資與否與企業(yè)股票價(jià)格密切相關(guān)，所以DavidAboody和BaruchLev的TheValueRelevanceofIntangibles:TheCaseofSoftwareCapitalization研究了資本化部分和股票價(jià)格之間的關(guān)系，研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)：：軟件生產(chǎn)企業(yè)每年的軟件資本化成本和累計(jì)的軟件資產(chǎn)分別與股票回報(bào)和股票價(jià)格顯著相關(guān)。而且這種相關(guān)性在研究的時(shí)間段上逐年加強(qiáng)。而且，軟件成本資本化成本與期后的利潤(rùn)也是相關(guān)的。軟件成本資本化并不會(huì)降低盈利的質(zhì)量。

因此財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者可以根據(jù)資本化的信息對(duì)上市公司股票的回報(bào)和價(jià)格進(jìn)行預(yù)測(cè)，可以說(shuō)滿足財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者對(duì)企業(yè)活動(dòng)的理解這一標(biāo)準(zhǔn)。

針對(duì)美國(guó)當(dāng)時(shí)的軟件行業(yè)實(shí)際特點(diǎn)制定的SFASNo.86是一個(gè)較好的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，提供給各方較高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。前面已經(jīng)談到現(xiàn)階段我國(guó)軟件行業(yè)十分類似美國(guó)當(dāng)時(shí)的情況，而且我國(guó)現(xiàn)階段投資者十分關(guān)注以軟件行業(yè)為代表的高科技企業(yè)，這些企業(yè)的會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量對(duì)于投資者的決策起著十分關(guān)鍵的作用，而會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提高的前提條件就是擁有高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，軟件企業(yè)研發(fā)成本的會(huì)計(jì)處理是一個(gè)急需解決的會(huì)計(jì)問(wèn)題，相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須盡快得以改善。我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以借鑒一下美國(guó)已有的SFASNo.86會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，更快向高質(zhì)量靠攏。

主要參考文獻(xiàn)：

1．斯蒂芬A澤弗、貝拉G德蘭主編，夏冬林等譯，現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論，北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2000

2．中華人民共和國(guó)財(cái)政部制定，金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度，北京：中華財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2003

3．Rogero、L.Hal，Characteristicsofhighqualityaccountingstandards，1998