電力企業(yè)增值稅制研究論文
時間:2022-06-05 04:49:00
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摘要從規(guī)范角度淺作分析,通過實(shí)證性研究得出消費(fèi)型增值稅對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績和經(jīng)營活動現(xiàn)金流量產(chǎn)生巨大的正面影響,進(jìn)一步分析增值稅改革的必要性,并對改革中可能存在的問題提出了幾點(diǎn)建議。
關(guān)鍵詞增值稅增值稅改革
任何一個國家的稅收制度,總要植根于一定的經(jīng)濟(jì)社會環(huán)境,并隨著經(jīng)濟(jì)社會環(huán)境的變化而做相應(yīng)調(diào)整,這是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然規(guī)律。十六屆三中全會《關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》中提出要改革增值稅稅制,實(shí)現(xiàn)從生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)變。今年的政府工作報告中,也三次提到了稅收改革方面的問題,指出“逐步推行增值稅由生產(chǎn)型改為消費(fèi)型,今年在東北地區(qū)部分行業(yè)先行試點(diǎn)”。這標(biāo)志著增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)型的試點(diǎn)啟動在即,表明中國新一輪稅制改革的序曲已經(jīng)奏響。
1增值稅的種類及我國稅制改革前后的規(guī)范性分析
從世界各國所實(shí)行的增值稅來看,根據(jù)扣除項(xiàng)目進(jìn)行劃分可分為生產(chǎn)型增值稅、收入型增值稅、消費(fèi)型增值稅,這三種類型增值稅的根本區(qū)別在于課征增值稅時,對企業(yè)當(dāng)年購入的固定資產(chǎn)價值如何進(jìn)行稅務(wù)處理。國際上通行的規(guī)定是:對購入的固定資產(chǎn)價值不作任何扣除的是生產(chǎn)型增值稅;按折舊方法對固定資產(chǎn)價值逐年扣除的是收入型增值稅;對購入的固定資產(chǎn)價值當(dāng)年一次性扣除的是消費(fèi)型增值稅。顯然這三種對固定資產(chǎn)價值扣除的不同處理方法,使三種不同類型增值稅稅基所包括的范圍大不一樣,生產(chǎn)型增值稅稅基最大,收入型增值稅次之,消費(fèi)型增值稅最小。
我國目前實(shí)行的是生產(chǎn)型增值稅制度。根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》的規(guī)定,固定資產(chǎn)在取得時應(yīng)按取得時的成本入賬,取得時的成本包括買價、增值稅費(fèi)用和其他有關(guān)費(fèi)用(包括運(yùn)輸費(fèi)用、非增值稅稅款、保險等)。
稅制改革后將實(shí)行的是消費(fèi)型增值稅制度。由于購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)增值稅可以抵扣,固定資產(chǎn)的取得成本中就不包含增值稅這一塊。以生產(chǎn)型增值稅制度下的設(shè)備類固定資產(chǎn)成本為比較基準(zhǔn),假設(shè)所購設(shè)備執(zhí)行基本稅率17%,那么從會計(jì)分錄中可推算出消費(fèi)型增值稅制度下固定資產(chǎn)成本的降低幅度為:17%/(1+17%)=15.54%,也就是說這部分比例像存貨一樣,可以作為進(jìn)項(xiàng)抵扣,而不包括在固定資產(chǎn)的成本當(dāng)中,所以相應(yīng)地,這部分比例將不用計(jì)提折舊,從而給企業(yè)每期的設(shè)備折舊也相應(yīng)地降低15.54%,設(shè)備折舊的降低導(dǎo)致公司當(dāng)期主營業(yè)務(wù)成本的降低,從而提高當(dāng)期的主營業(yè)務(wù)利潤。由于稅制改革并不提高公司的經(jīng)營成本(如營銷成本、管理成本、資金成本)和其他業(yè)務(wù)經(jīng)營,公司當(dāng)期的營業(yè)利潤也相應(yīng)提高,并最終提高公司的經(jīng)營凈利潤,其幅度為:15.54%×(1-33%)=10.41%。從對經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量的影響來看,現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅制度下,公司購買固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)增值稅不能抵扣,會計(jì)上計(jì)入固定資產(chǎn)成本,在現(xiàn)金流量表上體現(xiàn)為公司投資活動的現(xiàn)金流出。稅制改革后購買固定資產(chǎn)(不動產(chǎn)出外)的進(jìn)項(xiàng)增值稅可以抵扣,企業(yè)將比在現(xiàn)行生產(chǎn)型增值稅制度下少流出現(xiàn)金,相對來說就是公司現(xiàn)金流量在現(xiàn)有基礎(chǔ)上的增加。根據(jù)謹(jǐn)慎性原則,假設(shè)新的消費(fèi)型增值稅制度采取在設(shè)備的預(yù)計(jì)使用期限(即折舊年限)內(nèi)分期抵扣進(jìn)項(xiàng)增值稅的抵扣方法。以生產(chǎn)型增值稅制度下公司現(xiàn)金流量為比較基礎(chǔ),消費(fèi)型增值稅制度下每期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)增值稅金額就等于當(dāng)期的現(xiàn)金流量增量,即公司每期因設(shè)備折舊降低而增加的現(xiàn)金流量相當(dāng)于現(xiàn)行會計(jì)期內(nèi)公司折舊額的15.54%。
以上僅僅是從稅制改革對固定成本本身的影響進(jìn)行規(guī)范性分析。然而,增值增值稅改革具體對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績和經(jīng)營活動現(xiàn)金流量產(chǎn)生的影響還要進(jìn)一步通過實(shí)證性研究才能得到。
2以電力企業(yè)為例實(shí)證分析
這里選取華能國際(600011)、明星電力(600101)、桂冠電力(600236)作為案例來測算消費(fèi)型增值稅制度改革對電力企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的影響。之所以選擇電力行業(yè)是因?yàn)樗鼈儗儆谕顿Y密集型型企業(yè),而且電力能源在生產(chǎn)中作為基本生產(chǎn)成本,其價格直接影響下游產(chǎn)品成本,研究電力企業(yè)具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。為了研究的方便,以現(xiàn)行生產(chǎn)型增值稅制度下的經(jīng)營業(yè)績作為比較基礎(chǔ),并選取2003年度報告的數(shù)據(jù)作為樣本,測算該公司將在簡單再生產(chǎn)(即經(jīng)營規(guī)模不變)條件下的經(jīng)營業(yè)績增長趨勢。實(shí)際上,華能國際是在擴(kuò)大再生產(chǎn)條件下經(jīng)營的(固定資產(chǎn)投資較上年增長3.04%),因此其實(shí)際經(jīng)營業(yè)績增長速度肯定要高于測算出的增長速度。
在簡單再生產(chǎn)條件下,華能國際一年的固定資產(chǎn)投資規(guī)模等于當(dāng)年的固定資產(chǎn)折舊金額,即華能國際每年的固定資產(chǎn)投資規(guī)模為360584萬元。新增設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)增值稅含量為:360584/(1+17%)×17%=52392.547萬元。目前華能國際的設(shè)備綜合折舊年限約為20年,則其新增設(shè)備的綜合折舊年限亦可視為20年,新增設(shè)備的增值稅含量也將在20年內(nèi)被折舊攤銷,折舊攤銷中的增值稅含量為52392.547/20=2619.627萬元。
2.1對華能國際經(jīng)營凈利潤的影響幅度在消費(fèi)型增值稅制度下,由于企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營成本(如管理費(fèi)用、營業(yè)費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等)并不因增值稅制度的改變而變化,一年的所得稅稅前利潤增量在數(shù)量上等于新增設(shè)備折舊中的增值稅含量,即利潤增量=2619.627萬元。由于企業(yè)所得稅制度沒有改變,因增值稅制度改變而增加的利潤仍然需要繳納所得稅,則一年的經(jīng)營凈利潤增量=2619.627×(1-33%)=1755.15萬。由于公司每年都在進(jìn)行設(shè)備再投資,在新的稅制條件下,公司每年的經(jīng)營凈利潤增量隨著時間的推移逐年遞增,設(shè)第n年的凈利潤增量為Y(n),則:Y(n)=1755.15×n萬元。由于設(shè)備綜合折舊年限為20年,則n的最大值等于20。公司2003年度的凈利潤為545,714.255萬元,設(shè)第n年的凈利潤增長率為L(n),則:L(n)=Y(jié)(n)/545,714.255,也就是說一年的固定資產(chǎn)投資對公司未來凈利潤增長率的影響最大可達(dá)6.43%。2.2對華能國際經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量的影響
從前面的折舊成本轉(zhuǎn)移過程分析可知,消費(fèi)型增值稅制度改革最終通過降低產(chǎn)品銷售成本來提高經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量,稅制的改革并不影響其他各項(xiàng)經(jīng)營活動的現(xiàn)金流出,因此一年的經(jīng)營活動現(xiàn)金流增量等于每年新增設(shè)備折舊中包含的進(jìn)項(xiàng)增值稅含量,即經(jīng)營活動現(xiàn)金流增量=2619.627萬元。由于公司每年都在進(jìn)行設(shè)備再投資,在新的稅制條件下,公司經(jīng)營活動現(xiàn)金流的增量隨著時間的推移逐年遞增,設(shè)第n年的凈利潤增量為F(n),則:F(n)=2619.627×n萬元。由于設(shè)備綜合折舊年限為20年,則n的最大值等于20。公司2003年度經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量為1015697萬元,設(shè)第n年的凈現(xiàn)金流增長率為X(n),則:X(n)=F(n)/1015697。一年的固定資產(chǎn)投資對公司未來經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量增長率的影響最大可達(dá)5.16%。
針對明星電力(600101)桂冠電力(600236)作同樣的分析可以得到增值稅制度改革對凈利潤影響分別為5.83%,8.12%,而對經(jīng)營性現(xiàn)金活動凈流量影響分別為9.73%,5.95%。綜上所述,可得出以下結(jié)論:①稅制改革有利于提高企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績、增加企業(yè)現(xiàn)金流量;②隨著固定資產(chǎn)(非不動產(chǎn))逐年投入,影響幅度呈逐年上升趨勢;③投資密集型企業(yè),諸如電力企業(yè)受到的影響比勞動密集型或知識密集型企業(yè)大。
3我國增值稅制度改革的必要性
(1)我國現(xiàn)行實(shí)行的生產(chǎn)型增值稅基本上是1994年稅制改革確立的稅制框架的延續(xù)。當(dāng)時的經(jīng)濟(jì)背景是投資過度、高通貨膨脹和市場需求過旺,所以稅制設(shè)計(jì)服從政府宏觀調(diào)控目標(biāo):治理通貨膨脹,消除泡沫經(jīng)濟(jì)。但1997年亞洲金融風(fēng)暴之后,需求不足逐漸出現(xiàn)。近幾年來,國內(nèi)的消費(fèi)增長速度不高,通貨膨脹變成了通貨緊縮,需求過旺也變成了需求不足。經(jīng)濟(jì)決定稅收,增值稅制度理所當(dāng)然地要隨著經(jīng)濟(jì)的變化而調(diào)整。
(2)生產(chǎn)型增值稅對生產(chǎn)過程的固定資產(chǎn)耗費(fèi)支出部分進(jìn)行了重復(fù)課征,本身就不符合稅收基本原理。
(3)實(shí)行生產(chǎn)型增值稅造成電力產(chǎn)品等能源成本偏高,最終使下游產(chǎn)品成本偏高,這與實(shí)行消費(fèi)型增值稅的國家生產(chǎn)的產(chǎn)品在同等情況下相比較而言缺乏競爭力。
4幾點(diǎn)建議
總而言之,增值稅制度應(yīng)該改革,這個觀點(diǎn)已經(jīng)基本達(dá)成共識。但是,改革如何進(jìn)行?是否存在風(fēng)險?這些都是應(yīng)該探討的問題。針對這些問題,筆者提出一些淺見:
(1)為減小增值稅制度改革給國家財(cái)政帶來的風(fēng)險,并合理評估稅改產(chǎn)生的效果,有必要選擇某些地區(qū)或某些行業(yè)進(jìn)行試行。據(jù)報道,今年國家將在東北選擇的試點(diǎn)行業(yè)包括東北三省的裝備制造業(yè)、石油化工業(yè)、冶金業(yè)、船舶制造業(yè)、汽車制造業(yè)、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、軍品工業(yè)和農(nóng)產(chǎn)品加工等8個行業(yè)。此外還可以選擇電力能源等其他基礎(chǔ)性的投資密集型產(chǎn)業(yè)作為試點(diǎn)。
(2)為使財(cái)政逐步適應(yīng)消費(fèi)型增值稅的運(yùn)行,可以借鑒國外經(jīng)驗(yàn),在今后幾年內(nèi)按照合理的抵扣比例對生產(chǎn)性固定資產(chǎn)的投入進(jìn)行抵扣。如荷蘭1969年實(shí)行消費(fèi)型增值稅時,對固定資產(chǎn)所含稅金實(shí)行分年度逐步抵扣,抵扣比例依次為30-30-60-67,到1973年以后則全部抵扣。實(shí)際上這個過程就是從收入型轉(zhuǎn)向消費(fèi)型的過程。
(3)完善增值稅征收管理制度,強(qiáng)化稅收征管,實(shí)現(xiàn)全面的增值稅管理。征管水平的限制,是我國目前被迫采用生產(chǎn)型增值稅的原因之一。要實(shí)現(xiàn)現(xiàn)有增值稅的正常運(yùn)轉(zhuǎn),要實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅的過渡,我們必須完善征管制度,切實(shí)提高征管水平。
增值稅制度是一種法規(guī),屬于上層建筑。經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)決定上層建筑,經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)變化要求上層建筑發(fā)生改變以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的發(fā)展,所以隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,增值稅制度應(yīng)作相對主動的調(diào)整,這是經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的必然規(guī)律;但稅制改革之路并非坦途,需要有更多人去關(guān)心、去研究、去支持。
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