導(dǎo)語(yǔ)：會(huì)計(jì)體制選擇研究論文一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

一、公司治理結(jié)構(gòu)：內(nèi)涵、分類、經(jīng)理人法人權(quán)

公司治理結(jié)構(gòu)是建立在出資者所有權(quán)與法人財(cái)產(chǎn)權(quán)相分離的基礎(chǔ)上，有關(guān)所有者、董事會(huì)和高級(jí)執(zhí)行人員即高級(jí)經(jīng)理人員三者之間權(quán)力分配和制衡關(guān)系的一種制度安排和運(yùn)行機(jī)制，表現(xiàn)為明確界定股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理人員職責(zé)及功能的一種企業(yè)組織結(jié)構(gòu)。從本質(zhì)上說(shuō)，公司治理結(jié)構(gòu)是企業(yè)所有權(quán)安排的具體化，是有關(guān)公司控制權(quán)和剩余索取權(quán)分配的一整套法律、文化和制度性安排。

公司治理結(jié)構(gòu)存在兩類機(jī)制：一是外部治理機(jī)制，即產(chǎn)品市場(chǎng)、資本市場(chǎng)和人力市場(chǎng)等市場(chǎng)機(jī)制對(duì)企業(yè)利益相關(guān)者的權(quán)力和利益的作用及影響；一是內(nèi)部治理機(jī)制，即企業(yè)內(nèi)部通過(guò)組織程序所明確的所有者、董事會(huì)和高級(jí)經(jīng)理人員等相關(guān)利益者之間的權(quán)力分配和制衡關(guān)系。

可見(jiàn)，公司治理結(jié)構(gòu)的內(nèi)涵具有多樣性：其一，公司治理結(jié)構(gòu)是一種經(jīng)濟(jì)關(guān)系、治理結(jié)構(gòu)的各方有各自的經(jīng)濟(jì)利益，并且是以公司法和公司章程加以保障的；其二，公司治理是一種契約關(guān)系，包括股東與董事會(huì)之間的信任托管關(guān)系，董事會(huì)與經(jīng)理人之間的委托關(guān)系；其三，公司治理結(jié)構(gòu)是一種制度安排，要求各方遵循公司法和公司章程的制度規(guī)定行事；其四，公司治理結(jié)構(gòu)是一種權(quán)力制衡機(jī)制，公司股東具有出資者所有權(quán)，董事會(huì)具有法人財(cái)產(chǎn)權(quán)，經(jīng)理人具有法人權(quán)，監(jiān)事會(huì)具有出資者監(jiān)督權(quán)，各方相互獨(dú)立、相互制約，共同推進(jìn)公司有效運(yùn)作。

關(guān)于世界上的公司治理模式：一種典型的分類是莫蘭德給出的“二分法”，即以美、英、加等國(guó)家為代表的市場(chǎng)導(dǎo)向型模式和以德、日等國(guó)家為代表的網(wǎng)絡(luò)導(dǎo)向型模式；另一種是根據(jù)監(jiān)控主體的不同所作的“三分法”，即家族監(jiān)控模式、內(nèi)部監(jiān)控模式和外部監(jiān)控模式。下表是對(duì)公司治理結(jié)構(gòu)模式的特點(diǎn)描述。

盡管公司治理結(jié)構(gòu)有各種不同的劃分和不同的模式特點(diǎn)，但作為公司經(jīng)理人所具有的法人權(quán)卻是基本一致的，一般都具有：接受董事會(huì)授權(quán)對(duì)內(nèi)事務(wù)管理的經(jīng)營(yíng)指揮，對(duì)外有訴訟方面及訴訟之外的商業(yè)權(quán)限，這種經(jīng)理人的法人權(quán)包括管理權(quán)、指揮權(quán)、訴訟權(quán)和簽約權(quán)。

公司治理結(jié)構(gòu)模式的特點(diǎn)描述

模式

項(xiàng)目

家族監(jiān)控治理模式

內(nèi)部監(jiān)控治理模式（網(wǎng)絡(luò)導(dǎo)向型模式）

外部監(jiān)控治理模式

（市場(chǎng)導(dǎo)向型模式）

股權(quán)結(jié)構(gòu)和資本結(jié)構(gòu)

股權(quán)集中，主要控制在家族手中，負(fù)債率較高。

相對(duì)集中，法人相互持股，銀行貸款是企業(yè)的主要籌資渠道、負(fù)債率較高。

相對(duì)分散，個(gè)體法人持股比例有限，證券市場(chǎng)籌資是企業(yè)的主要資金來(lái)源，負(fù)債率較低。

外部市場(chǎng)的作用

市場(chǎng)體系不完善，幾乎不依賴外部市場(chǎng)。

很少依賴外部市場(chǎng)。

各類市場(chǎng)發(fā)達(dá)，對(duì)市場(chǎng)依賴程度很高。

法律的作用

家族內(nèi)部協(xié)商解決問(wèn)題，幾乎不依賴法律。

股東成員間協(xié)商解決問(wèn)題，較少依賴完備的法律保護(hù)。

主要依賴完備的法律保護(hù)。

決策方式

個(gè)人決策或家庭決策。

傾向于集體決策。

傾向于個(gè)人決策。

對(duì)企業(yè)家控制權(quán)的激勵(lì)約束

企業(yè)家的激勵(lì)約束基本不是問(wèn)題，以血緣為紐帶的家族城流內(nèi)的權(quán)力分配和制衡。

董事會(huì)的直接監(jiān)督約束作用明顯，銀行實(shí)際參與監(jiān)控，內(nèi)部經(jīng)理人員流動(dòng)起著一定控制作用。

活躍的控制權(quán)市場(chǎng)發(fā)揮著關(guān)鍵的激勵(lì)約束作用，外部經(jīng)理人市場(chǎng)的有效運(yùn)作對(duì)業(yè)績(jī)不良的企業(yè)家產(chǎn)生了持續(xù)的替代威脅。

文化特征

集體主義

個(gè)人主義

二、會(huì)計(jì)本質(zhì)：一種契約的集合作

關(guān)于會(huì)計(jì)的本質(zhì)，從產(chǎn)權(quán)理論和現(xiàn)代會(huì)計(jì)實(shí)踐的角度看，是一種契約的集合體。即：公司管理層（含會(huì)計(jì)）與所有者、債權(quán)人、資本市場(chǎng)、社會(huì)等各方的契約關(guān)系的集合。

1．會(huì)計(jì)工作空間范圍，即會(huì)計(jì)主體由“契約”構(gòu)成。

依據(jù)產(chǎn)權(quán)理論和制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論，企業(yè)的本質(zhì)是對(duì)合約簽訂人起制約作用的長(zhǎng)期合約的集合，會(huì)計(jì)主體本質(zhì)上是將出資者的財(cái)產(chǎn)通過(guò)訂立契約組織起來(lái)，所有的會(huì)計(jì)活動(dòng)都被限定在這些訂立的契約當(dāng)中，并服從于這些契約。

2．會(huì)計(jì)契約成立的基礎(chǔ)是“財(cái)產(chǎn)權(quán)利”，包括財(cái)產(chǎn)所有權(quán)及其派生的各種權(quán)利。因?yàn)椋旱谝?，?huì)計(jì)上的任何社會(huì)屬性直接或間接地與財(cái)產(chǎn)權(quán)利相關(guān)，如任何一個(gè)時(shí)期的會(huì)計(jì)都是建立在一定產(chǎn)權(quán)關(guān)系上，任何一種類型的會(huì)計(jì)都要維護(hù)其特定的產(chǎn)權(quán)制度。第二，會(huì)計(jì)上任何法律法規(guī)都要維護(hù)財(cái)產(chǎn)所有者的各項(xiàng)權(quán)利，保護(hù)財(cái)產(chǎn)權(quán)利不受侵害，穩(wěn)定社會(huì)正常的經(jīng)濟(jì)秩序和提高經(jīng)濟(jì)效率。第三，會(huì)計(jì)的核算與管理要依據(jù)財(cái)產(chǎn)權(quán)利來(lái)進(jìn)行，如會(huì)計(jì)上的記錄、計(jì)算和報(bào)告，會(huì)計(jì)信息的披露，會(huì)計(jì)監(jiān)督職能的發(fā)揮等。第四，會(huì)計(jì)上各種受托責(zé)任合約的簽訂與解除要依賴于財(cái)產(chǎn)權(quán)利，以財(cái)產(chǎn)所有權(quán)為基礎(chǔ)，并將財(cái)產(chǎn)所有權(quán)所派生的各種權(quán)利在不同的人員之間進(jìn)行分解，使不同的人員各司其職，各負(fù)其責(zé)。第五，會(huì)計(jì)上眾多約定俗成的會(huì)計(jì)規(guī)范，其背后都是對(duì)財(cái)產(chǎn)占有及分配關(guān)系的反映，都是對(duì)以財(cái)產(chǎn)所有權(quán)為基礎(chǔ)所引起的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理。

3．會(huì)計(jì)工作的任何秩序均來(lái)源于契約。會(huì)計(jì)工作受到多方契約的約束，既要執(zhí)行國(guó)家的有關(guān)法律法規(guī)方面的契約，又要執(zhí)行與財(cái)產(chǎn)所有者、經(jīng)營(yíng)者等多方面所簽訂的契約；另外，還要保證其他的經(jīng)濟(jì)契約在會(huì)計(jì)上的執(zhí)行。會(huì)計(jì)正是由于契約的存在和執(zhí)行才保證了財(cái)產(chǎn)權(quán)利的行使和正常的秩序。

4．會(huì)計(jì)工作的目的在于履行和解除契約。無(wú)論是決策有用學(xué)派還是受托責(zé)任學(xué)派，如果從產(chǎn)權(quán)理論和制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度看，會(huì)計(jì)工作的目的在于履行和解除契約。這是因?yàn)?，企業(yè)是契約的集合體，而會(huì)計(jì)是契約集合體的重要組成部分。契約的實(shí)質(zhì)是信息，會(huì)計(jì)信息不僅是契約當(dāng)事人訂立的基礎(chǔ)之一，其本身是構(gòu)成契約的一個(gè)因素，而且還是監(jiān)督契約執(zhí)行和評(píng)估契約執(zhí)行結(jié)果的手段。

三、會(huì)計(jì)體制的選擇：一個(gè)與公司治理結(jié)構(gòu)相適應(yīng)的框架設(shè)計(jì)

會(huì)計(jì)研究成果表明，會(huì)計(jì)體制的選擇思路大體有：會(huì)計(jì)人員派出制論、回歸企業(yè)論和會(huì)計(jì)人員獨(dú)立論。公司治理結(jié)構(gòu)作為一種契約關(guān)系，存在兩個(gè)層次的關(guān)系：股東會(huì)與董事會(huì)之間的信任托管關(guān)系；董事會(huì)與經(jīng)理人之間的委托關(guān)系。在這兩個(gè)層次上，會(huì)計(jì)屬于委托關(guān)系中的內(nèi)部層次，這一委托線路可以表述為：

出資者——董事會(huì)——經(jīng)理人一一會(huì)計(jì)人員

在這系列關(guān)系中，只有經(jīng)理人員與會(huì)計(jì)人員之間不觸及產(chǎn)權(quán)關(guān)系，因而會(huì)計(jì)人員應(yīng)站在企業(yè)立場(chǎng)上為企業(yè)盡職盡責(zé)。問(wèn)題在于，企業(yè)屬于誰(shuí)呢？

傳統(tǒng)的觀點(diǎn)認(rèn)為，企業(yè)的宗旨是：股東是所有者，經(jīng)理必須為股東的利益最大化服務(wù)。會(huì)計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部管理的重要機(jī)制，其立場(chǎng)自然要符合企業(yè)的宗旨，會(huì)計(jì)人員應(yīng)從所有者的利益出發(fā)，服務(wù)于所有者的需要，提供有關(guān)人行為及其后果的信息，以便于所有者考評(píng)人的“財(cái)產(chǎn)經(jīng)管責(zé)任”。這種觀點(diǎn)就是傳統(tǒng)的“股權(quán)至上”，即出資者在企業(yè)中投入了大量的專用性資產(chǎn)，并且這些資產(chǎn)是可抵押的，如果企業(yè)出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)，首先遭受損失的便是專用性資產(chǎn)，出資者是風(fēng)險(xiǎn)的承擔(dān)者，自然應(yīng)該擁有全部剩余索取權(quán)和控制權(quán)。可見(jiàn)，按照“股權(quán)至上”觀點(diǎn)，一個(gè)必然的推論就是：有效率的公司治理結(jié)構(gòu)只能是“資本雇傭勞動(dòng)”或“股東主權(quán)”式的單邊治理結(jié)構(gòu)。然而，在現(xiàn)代“公司社會(huì)”中，大量處于統(tǒng)治地位的公司（有限責(zé)任公司和股份有限公司等）恰恰是偏離“股權(quán)至上”的邏輯。從理論上說(shuō)，出資者購(gòu)買股票，成為公司的股東，其資本所有權(quán)就轉(zhuǎn)變?yōu)楣蓹?quán)。股權(quán)是公司賦予股東的權(quán)利，無(wú)論適用范圍還是自由度都大大弱于原先的資本所有權(quán)。這意味著所謂股東對(duì)公司的絕對(duì)權(quán)威是不存在的，因?yàn)楣蓹?quán)的運(yùn)用受其他利益相關(guān)者的制約。再者，出資者投資形成的資產(chǎn)與債權(quán)人的債權(quán)，以及公司營(yíng)運(yùn)過(guò)程中的財(cái)產(chǎn)增值和無(wú)形資產(chǎn)共同組成公司的法人財(cái)產(chǎn)，公司憑借法人財(cái)產(chǎn)獲得相對(duì)獨(dú)立的法人財(cái)產(chǎn)權(quán)，由此得以成為人格化的永續(xù)的獨(dú)立法人實(shí)體。因此，公司的目標(biāo)只能是確保法人財(cái)產(chǎn)的保值與增值。那么，誰(shuí)享有法人財(cái)產(chǎn)的收益呢？是那些投資于法人財(cái)產(chǎn)的利益相關(guān)者，包括股東、債權(quán)人、經(jīng)營(yíng)者、工人等。因而公司應(yīng)歸利益相關(guān)者共同所有，他們通過(guò)剩余索取權(quán)的合理分配來(lái)實(shí)現(xiàn)自身的權(quán)益，通過(guò)控制權(quán)的分配來(lái)相互牽制、約束，從而達(dá)以長(zhǎng)期穩(wěn)定合作的目的。也就是說(shuō)，有效率的公司治理結(jié)構(gòu)是利益相關(guān)者共同擁有剩余索取權(quán)與控制權(quán)，并且對(duì)每個(gè)利益相關(guān)者來(lái)說(shuō)，相應(yīng)的兩種權(quán)利用職權(quán)都是對(duì)應(yīng)的。這就是經(jīng)濟(jì)學(xué)家所稱的“共同治理”。見(jiàn)下圖“公司治理結(jié)構(gòu)的利益相關(guān)者模型”。

以上分析表明：會(huì)計(jì)的企業(yè)立場(chǎng)是必然選擇，為相關(guān)利益者服務(wù)是其正確的立場(chǎng)定位。具體到會(huì)計(jì)體制的設(shè)計(jì)，則必須根據(jù)企業(yè)的性質(zhì)、相關(guān)利益者的性狀進(jìn)行，在我國(guó)，尤其要注意國(guó)有企業(yè)的特殊問(wèn)題。

1．提供公共產(chǎn)品的國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)體制。這一類國(guó)有企業(yè)是指：向全民免費(fèi)提供約公共產(chǎn)品（如國(guó)防、公檢法系統(tǒng)等）和向消費(fèi)者收取一定費(fèi)用的準(zhǔn)公共產(chǎn)品（如公立學(xué)校、國(guó)家政策性銀行等）的國(guó)有企業(yè)。這類企業(yè)具有的特點(diǎn)是；盈利目標(biāo)服從于社會(huì)福利最大化目標(biāo)；壟斷（尤其是行政壟斷）程度高，以確保規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益、范圍經(jīng)濟(jì)效益和提高生產(chǎn)效率；市場(chǎng)機(jī)制自發(fā)調(diào)節(jié)，未必能實(shí)現(xiàn)資源的最優(yōu)配置。為了確保消費(fèi)者的權(quán)益，抑制人們“搭便車”的行為，國(guó)家不僅要對(duì)這類企業(yè)擁有全部的所有權(quán)，而且應(yīng)由國(guó)家來(lái)經(jīng)營(yíng)。

這種國(guó)有國(guó)營(yíng)企業(yè)的模式主要特點(diǎn)是：

第一，由政府籌資（財(cái)政撥款或政策性銀行的定向低息貸款等）創(chuàng)設(shè)提供準(zhǔn)公共產(chǎn)品的企業(yè)。國(guó)家根據(jù)社會(huì)對(duì)這類公共產(chǎn)品的實(shí)際需求，確定每年的投資額度，在這個(gè)總規(guī)模下，控制投資項(xiàng)目。

第二，政府直接任命這類國(guó)有企業(yè)的負(fù)責(zé)人，并向負(fù)責(zé)人提出任期內(nèi)應(yīng)完成的目標(biāo)。政府向企業(yè)派駐國(guó)家稽查員和主管部門(mén)代表，監(jiān)督檢查企業(yè)經(jīng)營(yíng)國(guó)有資產(chǎn)及指標(biāo)的完成情況，并解聘無(wú)能或失職的企業(yè)負(fù)責(zé)人。

第三，對(duì)進(jìn)入和退出的控制。為確保規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益和范圍經(jīng)濟(jì)效益、政府實(shí)行嚴(yán)格的進(jìn)入許可制度，以限制過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)造成的資激浪補(bǔ)。同時(shí)，對(duì)已進(jìn)入該產(chǎn)業(yè)的企業(yè)退出權(quán)力也加以嚴(yán)格用制，即不準(zhǔn)任意停產(chǎn)或轉(zhuǎn)產(chǎn)，以保證準(zhǔn)公共產(chǎn)品的正常供應(yīng)。

第四，對(duì)收入分配的控制。企業(yè)的收入照章納稅后，企業(yè)的留利比例及留利的使用方向一般由政府通過(guò)企業(yè)董事會(huì)加以控制，主要部分用于企業(yè)的技術(shù)改造和擴(kuò)大再生產(chǎn)，小部分用于職工的福利和獎(jiǎng)金將政府每年對(duì)國(guó)有企業(yè)職工的工資水平提出調(diào)整框架，控制工資總額增長(zhǎng)幅度，企業(yè)負(fù)責(zé)人在幅度之內(nèi)確定工資水平。

第五，控制價(jià)格與確定財(cái)政補(bǔ)貼數(shù)額。政府根據(jù)企業(yè)的邊際成本狀況、正常的盈利水平及消費(fèi)者的支付能力確定價(jià)格，如果企業(yè)因此而虧損，則由政府財(cái)政補(bǔ)貼。在這樣的國(guó)有企業(yè)中，會(huì)計(jì)體制采用“派出制”是適宜的，也是有效的。目前在行政事業(yè)單位采取會(huì)計(jì)人員派出制的成功經(jīng)驗(yàn)也證明了這一點(diǎn)。2．壟斷性國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)體制。壟斷性企業(yè)主要指：由生產(chǎn)技術(shù)的性質(zhì)本身決定的自然壟斷企業(yè)（如基礎(chǔ)工業(yè)—能源和基本原材料、基礎(chǔ)設(shè)施）以及在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中具有很強(qiáng)帶動(dòng)作用的支柱產(chǎn)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)。這類企業(yè)具有的特點(diǎn)是：經(jīng)營(yíng)中要同時(shí)考慮利潤(rùn)目標(biāo)和社會(huì)目標(biāo)；在規(guī)模報(bào)酬遞增的條件下，規(guī)模生產(chǎn)能夠更有效地利用資源；基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)投資大、外部效應(yīng)強(qiáng)、適度超前發(fā)展要求高。因此，對(duì)這類企業(yè)采取國(guó)有國(guó)控模式比較現(xiàn)實(shí)，即政府不再是企業(yè)的直接經(jīng)營(yíng)者，而是通過(guò)某種受法律保護(hù)的契約關(guān)系界定政府與企業(yè)之間的權(quán)責(zé)利關(guān)系。政府主要從社會(huì)目標(biāo)出發(fā)，以資產(chǎn)所有者身份對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)行有效的所有權(quán)約束，并運(yùn)用法律、經(jīng)濟(jì)、行政手段對(duì)壟斷企業(yè)實(shí)行直接或間接的控制。壟斷企業(yè)在授權(quán)限度內(nèi)自主支配經(jīng)營(yíng)權(quán)，積極參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，在不違背應(yīng)承擔(dān)的某些社會(huì)責(zé)任的前提下，追求盡可能多的盈利。

具體地說(shuō)，這種國(guó)有國(guó)控的企業(yè)模式主要特點(diǎn)是：

第一，明確所有權(quán)主體和所有權(quán)的約束方式。一般地說(shuō)，財(cái)政部及國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)擁有國(guó)有資產(chǎn)的所有權(quán)及剩余索取權(quán)，并決定對(duì)企業(yè)財(cái)政撥款的支持程度及參股范圍。計(jì)委調(diào)控企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展戰(zhàn)略，國(guó)家有關(guān)專業(yè)部門(mén)協(xié)調(diào)行業(yè)內(nèi)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)與合作關(guān)系，對(duì)進(jìn)入或退出該產(chǎn)業(yè)的企業(yè)進(jìn)行限制或調(diào)控。國(guó)家通過(guò)派代表參加企業(yè)董事會(huì)及任命董事長(zhǎng)或決定董事的人選提名，保證國(guó)家對(duì)企業(yè)的控制權(quán)。國(guó)家還可以通過(guò)向企業(yè)派駐稽查員、主管部門(mén)代表及審計(jì)檢查，監(jiān)督國(guó)有資產(chǎn)的營(yíng)運(yùn)。

第二，國(guó)家嚴(yán)格進(jìn)行業(yè)績(jī)考核。壟斷性國(guó)有企業(yè)不僅要追求利潤(rùn)目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)國(guó)有資產(chǎn)的保值與增值，而且需要滿足社會(huì)目標(biāo)。國(guó)家作為所有者有必要為企業(yè)設(shè)置一套企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效的評(píng)估指標(biāo)體系，即為企業(yè)設(shè)置在契約期內(nèi)應(yīng)具體履行的社會(huì)責(zé)任及應(yīng)達(dá)到的利潤(rùn)目標(biāo)。

第三，國(guó)家對(duì)壟斷性國(guó)有企業(yè)的投資活動(dòng)進(jìn)行有效的監(jiān)督。財(cái)政部、計(jì)經(jīng)委等部門(mén)通過(guò)調(diào)控壟斷性國(guó)有企業(yè)的投資項(xiàng)目、投資收益率、投資資金來(lái)源來(lái)監(jiān)督和控制企業(yè)的投資決策及投資規(guī)模，并同時(shí)對(duì)價(jià)格形成進(jìn)行監(jiān)督，以保證壟斷性企業(yè)產(chǎn)品的供給水平與社會(huì)的實(shí)際需求相一致。

第四，國(guó)家對(duì)壟斷性國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)的監(jiān)督，包括對(duì)企業(yè)的帳目以及年度預(yù)算擁有批準(zhǔn)權(quán)，對(duì)企業(yè)參股和變賣資產(chǎn)的決策權(quán)，對(duì)職工的工資總額擁有批準(zhǔn)權(quán)等等。國(guó)家可以向企業(yè)派出稽查人員，督促企業(yè)遵守各項(xiàng)財(cái)務(wù)規(guī)章制度，檢查企業(yè)帳目，給政府提供企業(yè)的有關(guān)信息等。在這樣的國(guó)有企業(yè)中，會(huì)計(jì)體制采用“派出制”，也是適宜和有效的。

3．競(jìng)爭(zhēng)性國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)體制。這類企業(yè)一般不存在進(jìn)入障礙，產(chǎn)品基本上具有同質(zhì)性，并以盈利為經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。所以這類企業(yè)宜完全走向市場(chǎng)（大型企業(yè)實(shí)行公司化改造、中小型企業(yè)實(shí)行民營(yíng)化改造）。公司化改造的核心是通過(guò)確立法人資產(chǎn)制度，使競(jìng)爭(zhēng)性國(guó)有企業(yè)成為以利潤(rùn)為目標(biāo)并能自負(fù)盈虧的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)主體和法人主體。具體說(shuō)：第一，政企分開(kāi)，使資產(chǎn)所有權(quán)與行政權(quán)、調(diào)控權(quán)相分離。根據(jù)我國(guó)國(guó)有企業(yè)的具體情況，一般選擇國(guó)有資產(chǎn)的四層授權(quán)經(jīng)營(yíng)模式，即：所有權(quán)主體行為資本化→國(guó)有股控股權(quán)分散化→公司產(chǎn)權(quán)獨(dú)立化→企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)高效化。

第二，確立企業(yè)的法人地位。公司作為獨(dú)立存在的法人，擁有法人財(cái)產(chǎn)權(quán)，可以占有、支配和使用公司資產(chǎn)，與其他法人或自然人發(fā)生各種經(jīng)濟(jì)關(guān)系，并承擔(dān)相應(yīng)的決策責(zé)任。

第三，出資者承擔(dān)有限責(zé)任。出資者只以其投入企業(yè)的資本額為限對(duì)企業(yè)債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任。一旦企業(yè)破產(chǎn)或解散進(jìn)行清算時(shí)，企業(yè)債權(quán)人只能對(duì)企業(yè)資產(chǎn)提出清償要求，而不能直接起訴出資人。

第四，產(chǎn)權(quán)的可轉(zhuǎn)讓性。一方面，企業(yè)法人有權(quán)處分企業(yè)資產(chǎn)，包括企業(yè)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓、企業(yè)的兼并和改組等；另一方面，股份可以自由轉(zhuǎn)讓。

第五，企業(yè)內(nèi)產(chǎn)權(quán)主體多元化。國(guó)有企業(yè)在進(jìn)行股份制改造中可吸收其他非國(guó)有產(chǎn)權(quán)主體入股，不應(yīng)有資格限制。一般也不對(duì)國(guó)有股在企業(yè)中所占比重做硬性規(guī)定。

第六，健全企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)。通過(guò)規(guī)范和協(xié)調(diào)出資人、經(jīng)營(yíng)者、生產(chǎn)者之間的利益關(guān)系，以及優(yōu)化企業(yè)的生產(chǎn)與組織管理的技術(shù)關(guān)系，在保護(hù)出資人權(quán)益的同時(shí)，優(yōu)化對(duì)經(jīng)營(yíng)者行為的激勵(lì)約束機(jī)制，提高職工的勞動(dòng)積極性，解決企業(yè)內(nèi)部人控制問(wèn)題，增強(qiáng)企業(yè)活力。

在這類企業(yè)中。會(huì)計(jì)體制宜采取“企業(yè)化（回歸企業(yè)）”的模式。按我們的理解，目前爭(zhēng)論最大的也就是這個(gè)問(wèn)題。人們總是以會(huì)計(jì)信息失真、財(cái)務(wù)造假、會(huì)計(jì)合謀、道德風(fēng)險(xiǎn)、逆向選擇和內(nèi)部人控制等等這樣一些現(xiàn)象的存在，權(quán)力反對(duì)“會(huì)計(jì)企業(yè)化”的改革思路，擔(dān)憂會(huì)計(jì)一旦企業(yè)化后，以上現(xiàn)象會(huì)愈演愈烈，會(huì)計(jì)作用將蕩然無(wú)存。這種擔(dān)憂不能說(shuō)沒(méi)有道理，因?yàn)槲覀兊臅?huì)計(jì)文化、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、會(huì)計(jì)人員的水平和職業(yè)理念，尤其是國(guó)有企業(yè)改革的

艱難，確實(shí)有不同于國(guó)外的特殊國(guó)情。但是，如果把以上問(wèn)題的存在或激化根源歸結(jié)于會(huì)計(jì)，試圖通過(guò)會(huì)計(jì)體制的轉(zhuǎn)變（如實(shí)行會(huì)計(jì)委派制）來(lái)消除這些現(xiàn)象，那就不可取了。試想：會(huì)計(jì)師事務(wù)所很獨(dú)立吧，審計(jì)合謀的大量案件不是照樣存在嗎！所以，問(wèn)題不在會(huì)計(jì)，關(guān)鍵在于如何營(yíng)造一個(gè)適宜會(huì)計(jì)生存和發(fā)展的環(huán)境。除了嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)法規(guī)、提升會(huì)對(duì)人員的職業(yè)道德和職業(yè)素質(zhì)之外，更重要的是要做好國(guó)有企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的創(chuàng)新，實(shí)現(xiàn)共同治理與相機(jī)治理有機(jī)結(jié)合的治理機(jī)制，通過(guò)有效的治理結(jié)構(gòu)在各利益相關(guān)者的利益矛盾中取得平衡。