導(dǎo)語：收入確認(rèn)與資產(chǎn)管理特殊問題分析一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

［摘要］本文主要以我國的公立醫(yī)院為例闡述了2019年執(zhí)行新《政府會計(jì)準(zhǔn)則》后，我國事業(yè)單位在收入的確認(rèn)、資產(chǎn)的管理等方面存在的問題，并提出了相應(yīng)的政策建議。

［關(guān)鍵詞］收入；存貨；固定資產(chǎn)；公立醫(yī)院

我國2019年1月1日起在行政事業(yè)單位開始執(zhí)行新的《政府會計(jì)準(zhǔn)則》，公立醫(yī)院作為事業(yè)單位的組成部分，是政府會計(jì)制度改革的重要主體之一，按照財(cái)政部的規(guī)定，我國公立醫(yī)院實(shí)行統(tǒng)一的《政府會計(jì)準(zhǔn)則》之后，原先執(zhí)行的《醫(yī)院會計(jì)制度》將不再實(shí)施。但我國的公立醫(yī)院同行政機(jī)關(guān)、學(xué)校等其他純非營利性質(zhì)的政府會計(jì)主體相比，兼具公益性與盈利行兩個(gè)特點(diǎn)，因此公立醫(yī)院的會計(jì)管理工作在符合《政府會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的前提下，還應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)出自己的行業(yè)特點(diǎn)。

1公立醫(yī)院收入確認(rèn)存在的問題分析

《政府會計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則第42條》規(guī)定，收入是指報(bào)告期內(nèi)導(dǎo)致政府會計(jì)主體凈資產(chǎn)增加的、含有服務(wù)潛力或者經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源的流入。《政府會計(jì)制度》對事業(yè)單位收入的核算規(guī)定了11個(gè)財(cái)務(wù)會計(jì)核算科目，分別是事業(yè)收入、上級補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入、經(jīng)營收入、投資收益、財(cái)政撥款收入、非同級財(cái)政撥款收入、捐贈(zèng)收入、利息收入、租金收入以及其他收入。這11個(gè)財(cái)務(wù)會計(jì)核算科目大致可以分為三類，第一類反映醫(yī)院取得的營利性收益，包括事業(yè)收入、經(jīng)營收入；第二類反映醫(yī)院的資產(chǎn)投資收益，包括附屬單位上繳收入、投資收益、利息收入和租金收入；第三類反映醫(yī)院的各類補(bǔ)助收入，類似于企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)中的利得，包括財(cái)政撥款收入、非同級財(cái)政撥款收入以及捐贈(zèng)收入。另外還有9個(gè)預(yù)算會計(jì)核算會計(jì)科目，分別是事業(yè)預(yù)算收入、上級補(bǔ)助預(yù)算收入、附屬單位上繳預(yù)算收入、經(jīng)營預(yù)算收入、債務(wù)預(yù)算收入、投資預(yù)算收益、財(cái)政撥款預(yù)算收入、非同級財(cái)政撥款預(yù)算收入以及其他預(yù)算收入。但是，事業(yè)單位在核算取得收入時(shí)，不僅要考慮《政府會計(jì)準(zhǔn)則》的要求，還要考慮國家對事業(yè)單位收入、支出的特殊管理要求以及事業(yè)單位的行業(yè)特點(diǎn)。例如，假設(shè)甲公立醫(yī)院開展專項(xiàng)醫(yī)療服務(wù)，取得住院、手術(shù)、診療費(fèi)用40萬元，那么在平行記賬法下甲市立醫(yī)院的會計(jì)分錄應(yīng)當(dāng)為：（1）按照國家對公立醫(yī)院收入管理的規(guī)定，甲公立醫(yī)院在取得醫(yī)療服務(wù)收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)將其全額上繳財(cái)政，甲公立醫(yī)院的會計(jì)分錄為（單位：萬元）：①借：銀行存款40；貸：應(yīng)繳財(cái)政款40；②當(dāng)甲公立醫(yī)院將款項(xiàng)實(shí)際上繳財(cái)政時(shí)，會計(jì)分錄為：借：應(yīng)繳財(cái)政款40；貸：銀行存款40。因?yàn)樵摴P業(yè)務(wù)雖然涉及事業(yè)單位現(xiàn)金的收支，但并未納入預(yù)算管理，因此甲醫(yī)院無須進(jìn)行預(yù)算會計(jì)核算。（2）假設(shè)當(dāng)?shù)刎?cái)政對甲公立醫(yī)院該筆醫(yī)療收入的70％進(jìn)行了返還，那么當(dāng)甲公立醫(yī)院取得28萬元（40×70％）財(cái)政返還款時(shí)，甲公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)會計(jì)分錄為（單位：萬元）：借：銀行存款28；貸：事業(yè)收入28；預(yù)算會計(jì)分錄為：借：資金結(jié)存28；貸：事業(yè)預(yù)算收入28。從我國對事業(yè)單位收入核算的會計(jì)科目設(shè)置和案例分析中可以看出，我國事業(yè)單位收入類會計(jì)科目劃分相對簡單、不甚合理。我國公立醫(yī)院收入構(gòu)成復(fù)雜，按照來源可以分為醫(yī)療服務(wù)收入、醫(yī)藥收入、財(cái)政部門及上級主管部門的補(bǔ)助收入、科教經(jīng)費(fèi)收入和其他收入等不同種類的收入。這些收入性質(zhì)不同，對公立醫(yī)院業(yè)績的貢獻(xiàn)程度也不同，對公立醫(yī)院進(jìn)行績效考核時(shí)這些指標(biāo)所占的權(quán)重也不同。其中，醫(yī)療服務(wù)收入是指醫(yī)院為門診病人以及住院病人提供檢查、化驗(yàn)、診治、手術(shù)等醫(yī)療服務(wù)所取得的收入，應(yīng)當(dāng)成為公立醫(yī)院的主要收入，該項(xiàng)收入指標(biāo)代表著公立醫(yī)院的經(jīng)營業(yè)績以及社會效應(yīng)。財(cái)政部門的補(bǔ)助收入則是指各級財(cái)政部門對公立醫(yī)院的政策性補(bǔ)助，反映出當(dāng)?shù)卣畬用襻t(yī)療保障的投入，一般來說醫(yī)院的財(cái)政部門補(bǔ)助收入越高，醫(yī)院的公益屬性也就越高。醫(yī)療服務(wù)收入和財(cái)政補(bǔ)貼收入分別反映出公立醫(yī)院的盈利行和公益性兩個(gè)特點(diǎn)，將二者相互結(jié)合可以判斷出公立醫(yī)院的社會價(jià)值。醫(yī)藥收入是指醫(yī)院向患者出售藥品以及醫(yī)療器械的費(fèi)用，科教經(jīng)費(fèi)收入是指醫(yī)院作為科研機(jī)構(gòu)開展醫(yī)療科學(xué)研究所取得的收入，這二者同醫(yī)療服務(wù)收入存在本質(zhì)不同。但我國政府會計(jì)準(zhǔn)則下，公立醫(yī)院所取得的醫(yī)療服務(wù)收入、醫(yī)藥收入以及科教經(jīng)費(fèi)收入按照是否屬于開展專業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)及輔助活動(dòng)范圍取得的，而分別計(jì)入“事業(yè)收入”或者“經(jīng)營收入”，并沒有將三者單獨(dú)劃分出來，會計(jì)信息使用者很難從醫(yī)院提供的會計(jì)報(bào)表中得出醫(yī)院實(shí)際取得的醫(yī)療服務(wù)收入，如果醫(yī)院巨額的“事業(yè)收入”或者“經(jīng)營收入”不是由醫(yī)療服務(wù)收入構(gòu)成的而是由藥品收入構(gòu)成的則會對信息使用者造成重大誤導(dǎo)。為解決這一問題，提高醫(yī)院會計(jì)信息的質(zhì)量，可以將根據(jù)醫(yī)院行業(yè)特點(diǎn)將事業(yè)收入和經(jīng)營收入按照收入來源進(jìn)行分解，同時(shí)將醫(yī)院取得的各類財(cái)政撥款收入進(jìn)行合并，統(tǒng)一設(shè)置財(cái)政撥款收入會計(jì)科目。

2公立醫(yī)院資產(chǎn)管理存在的問題及對策分析

一般情況下，我國公立醫(yī)院的資產(chǎn)主要包括存貨和固定資產(chǎn)兩個(gè)部分。（1）存貨的計(jì)價(jià)問題分析。公立醫(yī)院的存貨主要包括藥品以及各類一次性的醫(yī)療器械。按照《政府會計(jì)第1號準(zhǔn)則———存貨》第6條對存貨初始計(jì)價(jià)的規(guī)定，公立醫(yī)院存貨的入賬成本與工業(yè)制造性企業(yè)類似應(yīng)當(dāng)包括存貨入庫之前所發(fā)生的一切費(fèi)用，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他支出。但由于長久以來，我國嚴(yán)格控制藥品收入在醫(yī)院總收入中的比重，為減輕就醫(yī)患者的醫(yī)療負(fù)擔(dān)，目前絕大多數(shù)公立醫(yī)院的藥品都采取零差價(jià)銷售，即直接按照招標(biāo)的采購成本向患者出售，因此醫(yī)院藥品的入賬價(jià)值并不包括藥品的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等輔助費(fèi)用。按照《醫(yī)院執(zhí)行政府會計(jì)銜接和補(bǔ)充規(guī)定》的規(guī)范，醫(yī)院因采購藥品所發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”或者“單位管理費(fèi)用”。例如，甲公立醫(yī)院購入一批價(jià)值為10萬元的預(yù)算內(nèi)消炎藥品，款項(xiàng)已經(jīng)以銀行存款支付，發(fā)生運(yùn)輸費(fèi)用0．2萬元，不考慮增值稅。甲公立醫(yī)院的會計(jì)分錄應(yīng)當(dāng)為（單位：萬元）：（1）支付購買價(jià)款時(shí)，財(cái)務(wù)會計(jì)的賬務(wù)處理為：借：庫存商品10；貸：銀行存款10。預(yù)算會計(jì)的賬務(wù)處理為：借：事業(yè)支出10；貸：資金結(jié)存10。（2）支付運(yùn)輸費(fèi)用時(shí)，財(cái)務(wù)會計(jì)的賬務(wù)處理為：借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用0．2；貸：銀行存款0．2。預(yù)算會計(jì)的賬務(wù)處理為：借：事業(yè)支出0．2；貸：資金結(jié)存0．2。這樣進(jìn)行會計(jì)核算可以極大的簡化公立醫(yī)院財(cái)務(wù)人員以及倉儲人員的工作量，也可以防止藥品的銷售價(jià)格低于成本價(jià)格，避免醫(yī)院的藥品銷售出現(xiàn)虧損。但是醫(yī)院存貨的入賬價(jià)值不包括存貨的運(yùn)雜費(fèi)用會嚴(yán)重低估醫(yī)院存貨的賬面價(jià)值，而且醫(yī)院的藥品和醫(yī)療器械都有很嚴(yán)格的運(yùn)輸條件，運(yùn)費(fèi)費(fèi)用并不比工業(yè)制造性企業(yè)低，將這部分費(fèi)用直接計(jì)入“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”或者“單位管理費(fèi)用”并不合理?，F(xiàn)在我國的公立醫(yī)院會計(jì)核算基本全部都實(shí)現(xiàn)了自動(dòng)化，將運(yùn)輸費(fèi)用計(jì)入醫(yī)院存貨成本并不會過多的加大財(cái)務(wù)人員的工作量，而且存貨的運(yùn)輸費(fèi)用可能總數(shù)很大，但是分?jǐn)傊辆唧w的每一個(gè)藥品或者醫(yī)療器械上，單位成本一般并不高，并不會明顯加重患者的就醫(yī)負(fù)擔(dān)。（2）固定資產(chǎn)累計(jì)折舊計(jì)提及管理存在的問題分析。我國新頒布的《政府會計(jì)準(zhǔn)則第3號———固定資產(chǎn)》中并沒有對醫(yī)院固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的年限設(shè)置具體標(biāo)準(zhǔn)，但是《醫(yī)院執(zhí)行政府會計(jì)制度銜接和補(bǔ)充規(guī)定》則分類別對醫(yī)院固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的年限全部做出了具體規(guī)定，例如醫(yī)用電子儀器計(jì)提折舊的年限為5年、醫(yī)用超聲儀器計(jì)提折舊的年限為6年。這樣規(guī)范雖然可以簡化醫(yī)院財(cái)務(wù)人員會計(jì)核算的流程，減少會計(jì)處理的不確定性，同時(shí)使不同醫(yī)院的會計(jì)信息具有可比性。但是我國公立醫(yī)院數(shù)量眾多，醫(yī)院所處的地理位置以及每年的接診量有重大差距，而醫(yī)療設(shè)備的技術(shù)更新又有不斷加快的趨勢，不考慮醫(yī)院的具體情況統(tǒng)一設(shè)置折舊年限，可能只會弱化醫(yī)院固定資產(chǎn)管理工作，不如將判斷折舊年限的權(quán)利歸還給醫(yī)院，由醫(yī)院根據(jù)自身資產(chǎn)的使用情況自主設(shè)定固定資產(chǎn)折舊年限。另外，我國的公立醫(yī)院往往將工作重點(diǎn)放在業(yè)務(wù)科室上，輔助管理崗位人員設(shè)置有限，很多公立醫(yī)院特別是區(qū)、縣一級的公立醫(yī)院受人員編制、經(jīng)費(fèi)管理等客觀條件的限制，往往并沒有成立專門的固定資產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)，而是把單位固定資產(chǎn)的購置、登記等工作交由財(cái)務(wù)人員來負(fù)責(zé)，這樣一來很容易造成我國公立醫(yī)院固定資產(chǎn)管理不善，造成國有資產(chǎn)的重復(fù)購置、購置后閑置、隨意變賣、損毀等現(xiàn)象。

3完善我國公立醫(yī)院會計(jì)核算的策略分析

（1）加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的職業(yè)學(xué)習(xí)，不斷提高公立醫(yī)院財(cái)務(wù)人員的執(zhí)業(yè)能力。我國公立醫(yī)院執(zhí)行的原財(cái)務(wù)制度與現(xiàn)行的《政府會計(jì)準(zhǔn)則》存在較大的差異。原先實(shí)施的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度是按照以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會計(jì)體系來設(shè)計(jì)的，但隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，預(yù)算會計(jì)核算體系的弊端日漸突出，因此新的政府會計(jì)引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)會計(jì)。2019年1月1日后，公立醫(yī)院將按照“雙基礎(chǔ)”的原則，對所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都要按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行財(cái)務(wù)會計(jì)核算，其中預(yù)算內(nèi)的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)還要進(jìn)行預(yù)算會計(jì)核算。這一重大變革，對公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)人員來說是嚴(yán)峻的考驗(yàn)，不僅要面對全新的會計(jì)核算體系，還要處理更為煩瑣的會計(jì)日常工作。只有通過不斷的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)才能使財(cái)務(wù)人員更好地適應(yīng)本職工作。（2）提高公立醫(yī)院的國有資產(chǎn)管理意識，建立、健全公立醫(yī)院的國有資產(chǎn)管理內(nèi)部控制制度。首先，公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)認(rèn)識到國有資產(chǎn)有效管理對醫(yī)院正常運(yùn)行的重要性，要號召全體業(yè)務(wù)人員管理隨意學(xué)習(xí)新的政府會計(jì)準(zhǔn)則，依據(jù)國家的政策精神，建立、健全國有資產(chǎn)管理的內(nèi)部控制制度，將國有資產(chǎn)特別使國有固定資產(chǎn)的采購、使用、維護(hù)、報(bào)廢等流程全部置于有效監(jiān)管之下，確保醫(yī)院國有資產(chǎn)增值保值以及能夠有效使用，發(fā)揮最大的社會價(jià)值。其次，要不斷完善公立醫(yī)院國有資產(chǎn)管理的考核機(jī)制，建立符合公立醫(yī)院自身狀況的資產(chǎn)管理績效考核體系，參照工業(yè)制造性企業(yè)的考核指標(biāo)，公立醫(yī)院的資產(chǎn)考核體系也可以包括資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、資產(chǎn)的使用率、資產(chǎn)的增值保值率以及固定資產(chǎn)的殘值率等重要指標(biāo)。為使考核機(jī)制能夠發(fā)揮應(yīng)有的效應(yīng)，公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)管理的績效考核與相關(guān)責(zé)任人員的薪酬待遇、職務(wù)晉升等掛鉤，避免管理工作松散、流于形式等情況的發(fā)生。

參考文獻(xiàn)

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［2］王晨明，周欣．政府會計(jì)實(shí)務(wù)及案例分析［M］．上海：立信會計(jì)出版社，2018．

作者:孫紅梅 單位:山東省婦幼保健院