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一、合同能源管理的基本概念及現(xiàn)狀

合同能源管理(EnergyPerformanceContracting，簡(jiǎn)稱EPC):節(jié)能服務(wù)公司與用能單位以簽訂合同的方式確定項(xiàng)目的節(jié)能目標(biāo)，節(jié)能服務(wù)公司為了實(shí)現(xiàn)這個(gè)節(jié)能目標(biāo)向用能單位提供他們所需要的服務(wù)，用能單位用節(jié)能所獲得的效益支付節(jié)能服務(wù)公司的投資和其要求的利潤(rùn)的一種節(jié)能服務(wù)機(jī)制。其實(shí)質(zhì)就是用減少的能源費(fèi)用來(lái)承擔(dān)節(jié)能項(xiàng)目全部成本的節(jié)能業(yè)務(wù)方式。采用這種方式可以允許客戶利用節(jié)能帶來(lái)的收益來(lái)升級(jí)工廠和設(shè)備，從而降低運(yùn)行成本。2010年4月2日國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)了發(fā)改委等部門《關(guān)于加快推行合同能源管理促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展意見的通知》、財(cái)政部出臺(tái)了《關(guān)于印發(fā)合同能源管理財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金管理暫行辦法》，從政策上、資金上給予大力支持，促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)的健康快速發(fā)展。合同能源管理公司由2000年的3家，發(fā)展到2013年通過(guò)國(guó)家發(fā)改委備案的有3210家，其中含第一批第二批取消的32家。到2015年，建立比較完善的節(jié)能服務(wù)體系，專業(yè)化節(jié)能服務(wù)公司進(jìn)一步壯大，服務(wù)能力進(jìn)一步增強(qiáng)，服務(wù)領(lǐng)域進(jìn)一步拓寬，合同能源管理成為用能單位實(shí)施節(jié)能改造的主要方式之一這一發(fā)展目標(biāo)。

二、合同能源管理的類型

合同能源管理在我國(guó)的發(fā)展呈現(xiàn)以下五種不同的類型:

1．節(jié)能效益分享型

用戶和節(jié)能服務(wù)公司在合同期內(nèi)分享節(jié)能項(xiàng)目帶來(lái)的收益的合同能源管理類型。在這種類型中，節(jié)能項(xiàng)目所需的投入按照雙方的約定，由節(jié)能服務(wù)公司單獨(dú)承擔(dān)，或者雙方共同來(lái)承擔(dān)。待節(jié)能項(xiàng)目完工后，進(jìn)行節(jié)能監(jiān)測(cè)，確認(rèn)達(dá)到了節(jié)能的目標(biāo)，按照合同約定的比例，由節(jié)能服務(wù)公司和用戶分享節(jié)能帶來(lái)的效益。當(dāng)然，合同執(zhí)行結(jié)束，設(shè)備無(wú)償轉(zhuǎn)讓給用戶，節(jié)能服務(wù)公司只負(fù)責(zé)分享以后的節(jié)能收益。在我國(guó)，政府大力扶持的合同能源管理類型就是這種節(jié)能效益分享型。

2．能源費(fèi)用托管型

用戶將前期節(jié)能設(shè)備和系統(tǒng)的改造和運(yùn)營(yíng)管理全權(quán)委托給節(jié)能服務(wù)公司，然后以節(jié)能獲得的收益支付給節(jié)能服務(wù)公司，等到合同期滿，經(jīng)過(guò)節(jié)能服務(wù)公司改造過(guò)的節(jié)能設(shè)備的所有權(quán)歸用戶所有，以后所產(chǎn)生的節(jié)能收益也全部屬于用戶。對(duì)于那些缺乏資金，對(duì)于改造設(shè)備無(wú)能無(wú)力的小型公司來(lái)說(shuō)，能源費(fèi)用托管型是一個(gè)不錯(cuò)的選擇。

3．節(jié)能量保證型

有節(jié)能需要的用戶進(jìn)行初始投資，包括設(shè)備和節(jié)能系統(tǒng)的建設(shè)、改造支出，而節(jié)能服務(wù)公司負(fù)責(zé)提供服務(wù)，并保證節(jié)能項(xiàng)目的目標(biāo)達(dá)成。待項(xiàng)目實(shí)施以后，進(jìn)行節(jié)能監(jiān)測(cè)，確認(rèn)達(dá)到了節(jié)能的目標(biāo)，根據(jù)合同的約定，由用戶一次或分期支付節(jié)能服務(wù)公司的費(fèi)用，若達(dá)不到雙方約定的目標(biāo)，為完成的部分的差額由節(jié)能服務(wù)公司負(fù)責(zé)支付。合同完成后，設(shè)備的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給用戶，從此以后所產(chǎn)生的節(jié)能收益就全部歸用戶所有了。在這種類型中，有節(jié)能需求的用戶需支付高額的節(jié)能項(xiàng)目的資金，所以需要用戶資金足夠，同時(shí)，改造完成后，達(dá)不到目標(biāo)還可以獲得節(jié)能服務(wù)公司的差額補(bǔ)償，所以在我國(guó)目前開展的合同能源管理中，這種類型所占的比例最高。

4．融資租賃型

融資租賃型與其他類型的不同點(diǎn)在于，節(jié)能設(shè)備既不是節(jié)能服務(wù)公司投資建造或購(gòu)買，也不是用戶自己出資購(gòu)買，而是由融資公司負(fù)責(zé)提供，融資公司以租賃的方式向用戶提供所需的節(jié)能設(shè)備和服務(wù)，客戶根據(jù)租賃協(xié)議，定期繳納租賃費(fèi)用。為了達(dá)到用戶的節(jié)能要求，由節(jié)能服務(wù)公司對(duì)設(shè)備進(jìn)行改造，并確保在合同期內(nèi)對(duì)設(shè)備達(dá)到節(jié)能目標(biāo)。合同期滿，節(jié)能設(shè)備的所有權(quán)歸用戶所有，以后所產(chǎn)生的節(jié)能收益全歸用戶。

5．混合型

混合型就是由以上4種類型組合而成的合同能源管理的類型。組合方式因公司而異。

三、合同能源管理會(huì)計(jì)核算的觀點(diǎn)

目前國(guó)內(nèi)對(duì)于合同能源管理業(yè)務(wù)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算各持己見，存在以下幾種觀點(diǎn):觀點(diǎn)一、按商品銷售進(jìn)行處理這種觀點(diǎn)認(rèn)為，合同能源管理實(shí)質(zhì)上是節(jié)能服務(wù)公司的一項(xiàng)混合銷售，即銷售節(jié)能設(shè)備和提供節(jié)能后續(xù)服務(wù)。根據(jù)這種觀點(diǎn)，節(jié)能服務(wù)公司在發(fā)出商品時(shí)根據(jù)規(guī)定的分期收款發(fā)出商品收入確認(rèn)方法進(jìn)行核算，按存貨對(duì)提供能源管理所需的節(jié)能設(shè)備進(jìn)行核算，而用能單位則視節(jié)能設(shè)備為自有固定資產(chǎn)按固定資產(chǎn)進(jìn)行核算。觀點(diǎn)二、按照BOT合同進(jìn)行處理BOT即建設(shè)—經(jīng)營(yíng)—轉(zhuǎn)讓，是指政府對(duì)公用基礎(chǔ)設(shè)施的一種經(jīng)營(yíng)模式，在這種模式中，政府授權(quán)某家私營(yíng)企業(yè)一定的特許經(jīng)營(yíng)權(quán)，允許其投資建設(shè)經(jīng)營(yíng)某種特定的公用基礎(chǔ)設(shè)施，并允許其向用戶收取費(fèi)用或者以銷售商品的方式來(lái)歸還貸款，收回初試投資以及獲取利潤(rùn)。政府賦予的權(quán)限期滿后，私營(yíng)企業(yè)需將此項(xiàng)公共設(shè)施的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給政府。某些合同能源管理的類型有著明顯的建設(shè)—經(jīng)營(yíng)—轉(zhuǎn)讓的過(guò)程，因此，可參照其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。觀點(diǎn)三、按照租賃業(yè)務(wù)進(jìn)行處理由于租賃又分融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃，因此合同能源管理應(yīng)歸類融資租賃還是經(jīng)營(yíng)租賃，也有不同觀點(diǎn)。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)———租賃》規(guī)定，符合下列一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃，融資租賃以外的為經(jīng)營(yíng)租賃:(1)在租賃期屆滿時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。(2)承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)買價(jià)預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。(3)租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。(4)承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值;出租人在租賃開始日的最低收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。(5)租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。按照前述分析，合同能源管理至少具備了融資租賃的第1、2、5項(xiàng)特點(diǎn)，應(yīng)視為融資租賃的一種特殊形式。

四、總結(jié)

國(guó)內(nèi)外的實(shí)踐證明，合同能源管理作為一種新型的經(jīng)濟(jì)行為，是行之有效的節(jié)能措施。通過(guò)完善和規(guī)范企業(yè)合同能源管理的會(huì)計(jì)核算方法，對(duì)促進(jìn)我國(guó)合同能源管理的發(fā)展和節(jié)能減排工作都有十分重要的意義。

本文作者:李滿楊丹卉工作單位:中央財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)專業(yè)