導(dǎo)語(yǔ)：上市企業(yè)內(nèi)部控制披露問(wèn)題分析一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

摘要：內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部管理的重要環(huán)節(jié)，完善的內(nèi)部控制為保證企業(yè)制度的運(yùn)行效率、財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)準(zhǔn)確、企業(yè)運(yùn)營(yíng)的合法合規(guī)不可缺少的活動(dòng)。由于國(guó)內(nèi)外重大企業(yè)舞弊案例頻發(fā)，信息使用者事業(yè)信息時(shí)需要了解內(nèi)部控制的有效性和完善性，研究上市企業(yè)的內(nèi)部控制披露是非常有必要的。本文依據(jù)內(nèi)部控制信息披露的理論基礎(chǔ)，然后通過(guò)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)對(duì)我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀進(jìn)行大致描述，發(fā)現(xiàn)上市企業(yè)目前存在內(nèi)控信息質(zhì)量不高、內(nèi)控審計(jì)質(zhì)量不高等問(wèn)題，并從上市公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、監(jiān)管機(jī)構(gòu)三方面分析探討這些問(wèn)題的原因及對(duì)策。

關(guān)鍵詞：上市公司；內(nèi)控信息披露

相比國(guó)外企業(yè)運(yùn)用內(nèi)部控制進(jìn)行內(nèi)部管理，以及信息披露內(nèi)容中的內(nèi)部控制信息披露，我國(guó)在這方面的探索起步較晚，在內(nèi)控披露理論基礎(chǔ)的探索、理論框架的構(gòu)建過(guò)程中一方面借鑒了國(guó)外的研究成果，另一方面對(duì)我國(guó)上市公司內(nèi)控信息披露實(shí)踐過(guò)程中存在的問(wèn)題進(jìn)行了針對(duì)性的研究。本文通過(guò)整理相關(guān)研究成果，引用《中國(guó)上市公司內(nèi)部控制白皮書》及《上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管報(bào)告》的相關(guān)數(shù)據(jù)、案例，嘗試探討我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露的現(xiàn)狀、存在的問(wèn)題，并從多角度分析其中的原因及完善措施。

一、文獻(xiàn)綜述

Bushman和Smith（2005）研究得出:內(nèi)部控制信息披露提高了公司運(yùn)營(yíng)信息的透明度，能夠?qū)芾碚咂鸬奖O(jiān)督與制衡作用,從而增強(qiáng)決策有效性。Botosan（1997）認(rèn)為企業(yè)披露內(nèi)控信息的行為在會(huì)對(duì)資本成本造成影響，因?yàn)閮?nèi)控信息披露能夠使外部利益相關(guān)者了解企業(yè)的管理和經(jīng)營(yíng)情況，減少信息不對(duì)稱性，從而使資本成本降低。但是，當(dāng)外部投資者知悉公司存在內(nèi)控缺陷，尤其是意外披露重大或重要缺陷時(shí)，會(huì)提高對(duì)其的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，相應(yīng)會(huì)引起股價(jià)下降（Gupta和Nayar，2007）。Ansah和Ganguli（2010）以美國(guó)大型公司為研究對(duì)象，指出：如果公司的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)能夠發(fā)揮積極的作用，例如，定期召開審計(jì)委員會(huì)會(huì)議、保持審計(jì)委員會(huì)及獨(dú)立董事的獨(dú)立性等，會(huì)對(duì)管理層披露內(nèi)部控制信息產(chǎn)生促進(jìn)作用。Deumes（2008）指出管理層在公司中持股比例越高，對(duì)外披露的信息缺乏公允性的可能就越大。Bronson等（2011）認(rèn)為，規(guī)模大、發(fā)展比較成熟的公司更愿意披露內(nèi)部控制信息；具體來(lái)說(shuō)，經(jīng)營(yíng)狀況良好、定期召開審計(jì)委員會(huì)會(huì)議、日常管理規(guī)范的公司更傾向于自愿披露內(nèi)部控制信息；機(jī)構(gòu)投資者持股比例較高的公司也是如此。孫玉甫和王陽(yáng)輝（2011）從信號(hào)理論角度指出，如果上市公司內(nèi)部控制健全有效，運(yùn)營(yíng)狀況良好，則公司樂(lè)于披露將部控制健全有效的狀況，以吸引投資者。

二、內(nèi)部控制信息披露理論框架的發(fā)展

（一）國(guó)外內(nèi)部控制信息披露理論框架的發(fā)展。企業(yè)內(nèi)部控制制度的出現(xiàn)和發(fā)展源于公司治理和資本市場(chǎng)的需要，美國(guó)在這一領(lǐng)域的理論和實(shí)踐起步早、認(rèn)可度最高。70年代中期，針對(duì)公司的政治競(jìng)選融資慣例和國(guó)外腐敗行為，美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）和美國(guó)國(guó)會(huì)通過(guò)了“反海外腐敗法”（FCPA），用以制裁跨國(guó)商業(yè)賄賂，并要求公司實(shí)施內(nèi)部控制計(jì)劃。1992年反虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)（Treadway）下屬的發(fā)起人委員會(huì)（COSO）了“內(nèi)部控制綜合框架”，其中內(nèi)部控制的定義被廣泛認(rèn)可和引用：內(nèi)部控制由公司董事會(huì)，管理層和其他人員實(shí)施的流程，旨在為實(shí)現(xiàn)運(yùn)作的有效性和效率，財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，遵守適用的法律和法規(guī)提供合理保證；同時(shí)界定了內(nèi)控五要素，分別是：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息溝通與交流、監(jiān)控程序。這份報(bào)告是美國(guó)公司用來(lái)評(píng)估其遵守FCPA的標(biāo)準(zhǔn)之一。據(jù)2006年的首席財(cái)務(wù)官雜志的調(diào)查，82％的受訪者聲稱他們使用COSO框架進(jìn)行內(nèi)部控制。（二）我國(guó)內(nèi)部控制信息披露理論框架的發(fā)展。我國(guó)內(nèi)部控制信息披露理論在發(fā)展過(guò)程中借鑒了COSO框架的財(cái)務(wù)報(bào)告及非財(cái)務(wù)報(bào)告全面口徑、內(nèi)控五要素等已受國(guó)際廣泛認(rèn)可的理論成果。但由于COSO框架實(shí)踐中的局限性，及國(guó)內(nèi)外實(shí)際情況的差異，我國(guó)一直試圖在此基礎(chǔ)上探索符合中國(guó)企業(yè)自身特點(diǎn)和需要的內(nèi)控信息披露制度的理論框架，如國(guó)資委曾對(duì)企業(yè)內(nèi)控基本框架提出的“12345”模型，但概括性不足、指導(dǎo)性不強(qiáng)。我國(guó)上市公司內(nèi)部控制披露在以下指引之前處于自愿披露階段，內(nèi)控信息透明度較低。2006年上交所、深交所分別了《上交所內(nèi)控指引》《深交所內(nèi)控指引》，均要求上市公司董事會(huì)披露內(nèi)控自我評(píng)估報(bào)告，并由會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)報(bào)告發(fā)表核實(shí)意見。但兩則指引對(duì)披露內(nèi)容、格式等規(guī)定不夠明確，要求有所不同，給上市公司的內(nèi)控披露帶來(lái)了隨意性的空間。與此同時(shí)多起上市公司的重大舞弊案件引起各界對(duì)企業(yè)內(nèi)控運(yùn)行和披露的極大關(guān)注，呼吁更加規(guī)范、實(shí)用的企業(yè)內(nèi)控指導(dǎo)框架盡快出臺(tái)。2008年6月28日,財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（下稱《基本規(guī)范》），并于2010年企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用、評(píng)價(jià)、審計(jì)配套指引。其中，《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》規(guī)定了企業(yè)實(shí)行內(nèi)控自我評(píng)價(jià)中的評(píng)價(jià)內(nèi)容、評(píng)價(jià)組織、內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的披露等；《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》則規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，對(duì)審計(jì)責(zé)任的劃分、審計(jì)范圍、整合審計(jì)、審計(jì)方法、評(píng)價(jià)控制缺陷、出具審計(jì)報(bào)告等方面做出了明確要求?！痘疽?guī)范》及配套指引為上市公司內(nèi)部控制制度的建立、運(yùn)行、評(píng)價(jià)、審計(jì)提供了統(tǒng)一、具體的規(guī)范化框架（劉玉廷，2010）。

三、我國(guó)上市企業(yè)內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀分析

2015年度，2248家上市公司披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，2016年度，2253家上市公司披露了年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。由表1中數(shù)據(jù)可得，2011-2016年度我國(guó)上市公司披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的比例有很大提升，但2016年有所下降。與內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告中內(nèi)控缺陷披露比例整體增長(zhǎng)趨勢(shì)相同的是，會(huì)計(jì)師事務(wù)所給出的內(nèi)控非標(biāo)意見比例有所增長(zhǎng)。結(jié)合我國(guó)內(nèi)控實(shí)際情況，一定程度上可以反映出國(guó)家統(tǒng)一相關(guān)準(zhǔn)則在提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)控審計(jì)的意見真實(shí)可靠性方面起到了作用。通過(guò)比較以上2011-2016年度數(shù)據(jù)可知，《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引在滬深兩市主板上市公司執(zhí)行以來(lái)，我國(guó)上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告與內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告在披露比例和報(bào)告規(guī)范性上有大幅提升。但內(nèi)控報(bào)告是否反映了真實(shí)情況，關(guān)鍵信息是否描述具體，是否達(dá)到了報(bào)告使用者需要的真實(shí)性、實(shí)用性要求？

四、我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露存在問(wèn)題的原因分析

（一）上市公司。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露不及時(shí)，報(bào)告不準(zhǔn)確、不完整，對(duì)缺陷認(rèn)定不當(dāng)、整改不及時(shí)，反映出部分上市公司披露動(dòng)機(jī)不強(qiáng)，以及對(duì)內(nèi)控評(píng)價(jià)指引應(yīng)用的專業(yè)能力不足。公司內(nèi)控信息披露動(dòng)機(jī)受公司治理結(jié)構(gòu)影響，管理層在公司中持股比例越高，對(duì)外披露的信息缺乏公允性的可能就越大（Deumes，2008）；當(dāng)內(nèi)部審計(jì)部門、獨(dú)立董事等能保持較好的獨(dú)立性并在公司治理結(jié)構(gòu)中發(fā)揮積極作用時(shí)，公司的內(nèi)控信息披露動(dòng)機(jī)較強(qiáng)（Ansah和Ganguli，2010）。而我國(guó)企業(yè)長(zhǎng)期以來(lái)存在股東出任管理層，權(quán)力制衡較差，獨(dú)立董事、監(jiān)事會(huì)、內(nèi)部審計(jì)部門發(fā)揮作用十分有限的情況（楊勝雄等，2010），故而部分上市企業(yè)內(nèi)控信息披露動(dòng)機(jī)不強(qiáng)。公司內(nèi)控信息披露動(dòng)機(jī)也受成本效益原則影響。公司披露內(nèi)控信息可以獲得的效益可分為三方面：首先是公司遵守披露規(guī)定、管理層履行受托責(zé)任所帶來(lái)合規(guī)效益；其次對(duì)管理層維持和完善企業(yè)內(nèi)部控制形成監(jiān)督，而因此受益的內(nèi)部控制體系將提高企業(yè)運(yùn)行效率、降低運(yùn)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、減少舞弊可能等；最后保證信息透明度、傳遞內(nèi)控有效的信號(hào)，能增強(qiáng)投資者信心，降低資本成本。在實(shí)踐中，首先，合規(guī)門檻較低，無(wú)法促使企業(yè)提高信息質(zhì)量，企業(yè)的內(nèi)控評(píng)價(jià)仍有形式化的余地；其次，內(nèi)控信息披露對(duì)內(nèi)控完善的效益多反映為內(nèi)控體系所帶來(lái)的效益，由內(nèi)控體系帶來(lái)的企業(yè)盈利的增長(zhǎng)難以準(zhǔn)確計(jì)量，因此對(duì)管理層的激勵(lì)并不強(qiáng)；最后，內(nèi)控信息披露的信號(hào)傳遞作用在我國(guó)股市中雖然存在（陳共榮和劉燕，2007）,但由于內(nèi)控信息披露尚處于規(guī)范化后的起步階段，信息質(zhì)量還未得到投資者的充分信賴，且我國(guó)企業(yè)內(nèi)控有效性、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)定細(xì)分尚未建立，無(wú)法為市場(chǎng)確定要求的投資回報(bào)率所用，所以披露內(nèi)控運(yùn)行良好所能帶來(lái)的降低資本成本的效益有限。而存在內(nèi)控缺陷的上市企業(yè)則擔(dān)心對(duì)投資者傳遞公司運(yùn)營(yíng)的負(fù)面信號(hào)而減少披露意愿。在評(píng)價(jià)指引調(diào)研過(guò)程中，有部分企業(yè)擔(dān)心過(guò)于具體的內(nèi)控信息披露會(huì)帶來(lái)保密性問(wèn)題（劉玉廷，2010），由于這一負(fù)擔(dān)造成企業(yè)披露意愿不強(qiáng)，在指引實(shí)施后的內(nèi)控白皮書中也有多次提及。此外，報(bào)告不準(zhǔn)確、不完整，對(duì)缺陷認(rèn)定不當(dāng)也反映出我國(guó)上市公司內(nèi)部控制披露專業(yè)水平的不足，對(duì)相應(yīng)的準(zhǔn)則學(xué)習(xí)理解不到位。（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所。部分上市公司存在缺陷認(rèn)定不當(dāng)?shù)那闆r，而事務(wù)所沒(méi)有出具專業(yè)意見，同樣給出不當(dāng)認(rèn)定及審計(jì)意見，部分事務(wù)所對(duì)強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的應(yīng)用不符合規(guī)范，這些反映出部分事務(wù)所在內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)上的公允性、專業(yè)性存在問(wèn)題。（三）監(jiān)管機(jī)構(gòu)。第一，中小板、創(chuàng)業(yè)板上市企業(yè)內(nèi)部控制信息披露規(guī)則不明確、內(nèi)部控制有效性認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，說(shuō)明內(nèi)部控制信息披露準(zhǔn)則尚不完善，尤其多頭監(jiān)管易造成準(zhǔn)則規(guī)定不統(tǒng)一。第二，美國(guó)SOX-906條款規(guī)定，故意出具不符合要求的定期報(bào)告的管理人員可能被實(shí)施刑事處罰，允許的處罰包括高達(dá)500萬(wàn)美元的罰款和最多20年的監(jiān)禁。我國(guó)對(duì)企業(yè)內(nèi)控信息披露違規(guī)的處罰只限于一定的行政處罰，相比之下，處罰的威懾力相較于隱瞞或故意不當(dāng)認(rèn)定內(nèi)控缺陷所帶來(lái)的利益相比很可能不足。第三，由于目前仍處于內(nèi)部控制規(guī)范化起步階段，上市公司的內(nèi)部控制披露專業(yè)水平有限的情況，監(jiān)管機(jī)構(gòu)在教育與宣傳方面力度不足，鼓勵(lì)引導(dǎo)不足，造成企業(yè)在成本權(quán)益衡量上的偏差、內(nèi)控意義理解的不足，或成為企業(yè)在完善內(nèi)控和提高披露質(zhì)量方面的意愿不強(qiáng)的原因之一。

五、建議

我國(guó)上市企業(yè)的內(nèi)控信息披露是為了幫助信息使用者做出正確的決策，因此上市企業(yè)披露信息時(shí)應(yīng)該為了這個(gè)目的，端正態(tài)度。一方面，需要打好內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，進(jìn)一步完善內(nèi)部控制制度。同時(shí)我國(guó)上市公司應(yīng)定期組織管理層、內(nèi)部審計(jì)人員等進(jìn)行最新專業(yè)知識(shí)、準(zhǔn)則規(guī)定的學(xué)習(xí)，確保在專業(yè)水平上能夠勝任內(nèi)部控制信息披露要求。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要堅(jiān)持公平公正，給出專業(yè)意見，尤其對(duì)強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段應(yīng)用要符合規(guī)范，保持內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)上的公允性、專業(yè)性。監(jiān)管機(jī)構(gòu)要加強(qiáng)監(jiān)管，獎(jiǎng)罰分明。

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作者:朱青 單位:杭州香飄飄食品銷售有限公