導(dǎo)語：注冊會計師審計風(fēng)險論文一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

一、引言

如何降低我國注冊會計審計風(fēng)險，本文將從各個審計風(fēng)險因子出發(fā)進(jìn)行考慮，歸納出審計質(zhì)量低下的原因，并從這些該原因出發(fā)，得出而有效地降低審計風(fēng)險來提高審計質(zhì)量的方法。

二、審計風(fēng)險概念

隨著20世紀(jì)市場經(jīng)濟(jì)競爭不斷加劇以及科學(xué)技術(shù)的急劇變化，企業(yè)作為一個社會生活中的基礎(chǔ)細(xì)胞體，與所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)狀況、戰(zhàn)略風(fēng)險、經(jīng)營目標(biāo)等一系列關(guān)系所產(chǎn)生的化學(xué)反應(yīng)越來越大，最終對財務(wù)報表產(chǎn)生重大的影響。而作為注冊會計師應(yīng)該要清楚地認(rèn)識到這些重大影響，深入了解財務(wù)報表深層隱藏的東西。在蒙哥馬利審計學(xué)中，作者也曾經(jīng)提到說，“為了有效地進(jìn)行審計，審計人員必須接受一定的風(fēng)險”，那么何為風(fēng)險、何為審計風(fēng)險，學(xué)術(shù)界有著不同的解釋。

三、注冊會計師和會計師事務(wù)所的原因

一個具有健全內(nèi)部制度的會計師事務(wù)所是規(guī)避和減少審計錯弊和過失、提高審計質(zhì)量、避免法律責(zé)任以及降低審計風(fēng)險的關(guān)鍵。事務(wù)所是需要依靠優(yōu)秀審計人員獨立完成審計業(yè)務(wù)的，從而審計人力資源是滿足是否勝任是業(yè)務(wù)的根本依托。

1.被審計單位蓄意進(jìn)行財務(wù)舞弊

由于利益的驅(qū)使，很多上市公司鋌而走險蓄意進(jìn)行財務(wù)舞弊，采用的舞弊手段也越發(fā)高明，從操縱利潤到偽造各種銷售單據(jù)，從虛報固定資產(chǎn)到少提折舊，假賬技巧可謂千變?nèi)f化。由于注冊會計師的能力是有限的，如果是被審計公司蓄意舞弊，所采取的手段也是有規(guī)劃和有目的高明手段，那么注冊會計師做出準(zhǔn)確的判斷就存在很大的難度。下面以萬福生科為例，分析其一系列的財務(wù)舞弊手段給注冊會計師所帶來的審計風(fēng)險。在萬福生科審計案中，為達(dá)到其上市的目的，萬福生科蓄意采用了很多造假手段進(jìn)行財務(wù)舞弊，手段繁多而隱蔽。在虛構(gòu)收入方面，萬福生科就采用了一系列的造假手段，其中主要包括私刻客戶假公章、編造假銷售合同、虛開假銷售發(fā)票、編制假銀行單據(jù)、假出庫單等，這一系列舞弊手段都是為了讓虛增的銷售收入看起來真實可信，而且注冊會計師審計出來的難度較大。首先，萬福生科有五大客戶都是虛構(gòu)的，其中包括已停產(chǎn)達(dá)數(shù)年之久的湖南傻牛食品公司、經(jīng)營部店面只有50平方米的東莞常平湘盈糧油、銷售額實為118.73萬元卻虛報為1341.95萬元的天津中意糖果、根本不存在的懷化小丫丫食品公司、銷售額實為223萬元卻虛報為1415萬元的湖南祁東佳美食品；其次，萬福生科為虛增銷售還虛構(gòu)了很多的銷售合同；第三，萬福生科對一部分的銀行對賬單和銀行回單進(jìn)行了偽造，且其偽造水平非常高，注冊會計師審計中很難發(fā)現(xiàn)其進(jìn)行了造假。萬福生科蓄意采取的一系列財務(wù)舞弊手段加深了注冊會計師審計的難點，進(jìn)一步提升了注冊會計師的審計風(fēng)險。

2.市場經(jīng)濟(jì)尚未完備

我國尚處于市場經(jīng)濟(jì)的初級階段，與歐美較為完全開放的市場經(jīng)濟(jì)相比，我國距離真正的市場經(jīng)濟(jì)機(jī)制還有一定的差距存在，而雙規(guī)制的痕跡也隨處可見。在這樣的中國特色的市場經(jīng)濟(jì)體制中，我國的注冊會計師的出現(xiàn)，在一定程度上說，只是模擬市場經(jīng)濟(jì)的樣式存在，并不是一種真正的市場需求。曾經(jīng)有專家指出，在我國市場經(jīng)濟(jì)體制中，如果不是政府的硬性規(guī)定，那么90%的注冊會計師可能面臨失業(yè)。我國企業(yè)為何要審計？因為工商年檢的硬性規(guī)定所以審計；因為國家規(guī)定上市必須經(jīng)過審計所以審計；因為國家規(guī)定變動資產(chǎn)必須審計所以進(jìn)行審計等等一系列類似不自愿的原因，抑或更多為了應(yīng)付政府部門的要求所以選擇進(jìn)行審計。這樣的狀況類似于經(jīng)營人聘請注冊會計師來揭露自身的問題，缺乏理性經(jīng)濟(jì)行為的邏輯性。

3.有關(guān)法律、法規(guī)尚待進(jìn)一步改進(jìn)、完善

注冊會計師每一項認(rèn)定都有相應(yīng)的法律法規(guī)作為依據(jù)，而且職業(yè)道德要求審計師在執(zhí)業(yè)過程要嚴(yán)格遵照相關(guān)法律法規(guī)進(jìn)行審計，可以說法律法規(guī)是獨立審計的生命線。但是，我國的法律、法規(guī)仍存在一些相互沖突的，也有隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、社會經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域出現(xiàn)新問題、新現(xiàn)象，國家沒有及時制定法規(guī)，甚至出現(xiàn)一些地方法規(guī)規(guī)定與國家法律、法規(guī)不相一致。

4.被審計單位公司治理失效

健全有效的公司治理能對注冊會計師審計的獨立性起到提高作用，而失效的公司治理則會引起審計獨立性的下降，造成審計風(fēng)險的增加。因此注冊會計師審計只有在有效的公司治理運行框架中才能更好地發(fā)揮作用。有效控制和減少虛假財務(wù)報告，提高年報的可靠性和審計的可信度，從根本上有賴于公司治理的完善。下面主要以綠大地為例，分析其公司治理的缺陷給注冊會計師所帶來的審計風(fēng)險。首先，在綠大地董事長何學(xué)葵的控制下，綠大地在上市3年中，公司高管三套班子全部進(jìn)行了大規(guī)模更換。上市時的九名董事加獨立董事，除董事長僅剩兩人；三名監(jiān)事則全部進(jìn)行了更換；公司的財務(wù)總監(jiān)也已經(jīng)換過兩任。由此可見其內(nèi)部控制環(huán)境的混亂，監(jiān)督機(jī)制弱化。掌握公司實際控制權(quán)的是董事長或總經(jīng)理，外部獨立董事行使權(quán)利非常弱，股東大會和監(jiān)事會形同虛設(shè)。因此，綠大地內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴(yán)重，缺乏從出資人利益出發(fā)的信息公開的機(jī)制，常常造成會計信息失真，增加了注冊會計師的審計風(fēng)險。其次，綠大地管理層并沒有對來自內(nèi)外部的經(jīng)營風(fēng)險進(jìn)行評估。作為苗木生產(chǎn)為主的農(nóng)業(yè)公司應(yīng)對自然災(zāi)害帶來的潛在風(fēng)險進(jìn)行有效的評估，然而綠大地卻沒有對從2008年7月開始出現(xiàn)跡象一直持續(xù)到2010年一季度的嚴(yán)重旱災(zāi)天氣進(jìn)行相關(guān)的風(fēng)險評估，導(dǎo)致對綠大地的綠化苗木生產(chǎn)業(yè)務(wù)產(chǎn)生很大的不利影響，公司受到了很大的損失。最后，綠大地管理層沒有對相關(guān)項目進(jìn)行有效的控制活動。例如，在管理層對存貨進(jìn)行的相關(guān)管理中，從2004年到2006年存貨的總金額每年都在增加，截止2007年6月底，存貨總金額占流動資金總額的比例已經(jīng)高達(dá)67.74%。如此大量的存貨積壓造成了資金流的急劇短缺，再加上天氣給存貨質(zhì)量造成了一定的影響，為此而計提的減值準(zhǔn)備也有很大的金額，因此公司在2009年的虧損總額就高達(dá)1.51億元，這充分說明綠大地沒有對存貨進(jìn)行有效的管理和控制。由以上三點足以看出綠大地公司治理嚴(yán)重失效，導(dǎo)致虛假財務(wù)報告的增加，年報的可靠性和審計的可信度的降低，進(jìn)一步加深的注冊會計師面臨的審計風(fēng)險。

四、審計風(fēng)險的防范措施

1.內(nèi)因角度

在上表的分析中，由審計業(yè)務(wù)操作不規(guī)范（F15）風(fēng)險因子被列為第一等級的影響因素，由此我們可以看出注冊會計師謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)是防范審計風(fēng)險的關(guān)鍵要素，注冊會計師在采取每一步審計時，以及對審計決策做出判斷時，必須考慮其背后隱藏的風(fēng)險以及如果失敗所帶來的后果，在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛形覀兙鸵呀?jīng)知道，審計是有一系列幾乎接近完美的審計流程，從業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)分析，注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中要特別注意以下幾點：

（1）深入了解客戶經(jīng)營現(xiàn)狀。在現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛?，對客戶進(jìn)行了解又分為兩次的了解，首先是在最初關(guān)于是否接受該業(yè)務(wù)審計時對客戶進(jìn)行了解，避免接受超出自己承受范圍的風(fēng)險業(yè)務(wù)；而后在接受業(yè)務(wù)之后在對客戶進(jìn)行了解以幫助接下來的審計程序的制定等一系列初期工作。在了解中重點要對客戶的經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行剖析，主要分為內(nèi)在和外在兩個部分，內(nèi)在是包括財務(wù)結(jié)構(gòu)及經(jīng)營績效；外在是包括經(jīng)濟(jì)景氣及競爭情況。通過這樣的了解有助于審計人員評估客戶財務(wù)報表有無遭受重大錯誤或舞弊的可能性。

（2）分析性程序。分析性程序是我個人較為推崇的審計方法，在現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤^程中，至少會運用到三次分析性程序，其較于實質(zhì)性細(xì)節(jié)測試更加簡便易懂。曾經(jīng)有人通過分析性復(fù)核的方法連續(xù)發(fā)現(xiàn)已經(jīng)通過審核的上市公司會計報表造假的嫌疑，所以注冊會計師不妨站在被審計單位所處的行業(yè)發(fā)展前景以及公司的經(jīng)營狀況，在風(fēng)險基礎(chǔ)審計階段利用分析性程序進(jìn)行審計。

（3）利用專家工作。在“天歌科技”萬信所對天歌科技控股子公司荊州天歌現(xiàn)代農(nóng)業(yè)有限公司的水產(chǎn)品存貨過程未聘請專家評估，造成嚴(yán)重的影響。而在過去“銀廣夏”案件中，由于注冊會計師對于萃取產(chǎn)品一無所知但也未利用專家工作最后造成審計失敗。由此可見，注冊會計師在對一些自己沒有把握的有對報表有重大影響的事項，一定要向?qū)＜艺埣倩蛘咄馄笇＜覅f(xié)助工作。

2.外因角度

（1）關(guān)注管理舞弊

在數(shù)據(jù)分析中我們不難看出，管理當(dāng)局有意操縱數(shù)據(jù)（F7）也是占據(jù)大量比例的審計風(fēng)險因素之一，因此注冊會計師應(yīng)該通過對管理當(dāng)局的接觸與了解，發(fā)現(xiàn)管理當(dāng)局異常行為的就值得被懷疑。

（2）完善企業(yè)內(nèi)部控制

伴隨著社會主義初級階段的基本國情，我國企業(yè)的內(nèi)部控制制度建設(shè)也尚處于初級起步階段。而在將來的很長一段時間內(nèi)，在現(xiàn)行的社會主義市場經(jīng)濟(jì)模式下制定并不斷規(guī)范企業(yè)的內(nèi)部行為是非常有必要的，也完全可以借鑒COSO委員會模式的精華，并將其與我國企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)緊密結(jié)合起來，建立適合我國國情具有中國特色的內(nèi)部控制措施。

3.環(huán)境角度

（1）添加第四關(guān)系人

審計關(guān)系三方面形成的委托受托責(zé)任關(guān)系，是審計產(chǎn)生的基礎(chǔ)，也是構(gòu)成審計這個客觀事務(wù)的最基本的、最初的元素。而審計關(guān)系的現(xiàn)實是，真正的審計委托人缺位，委托人與被審計人同為一人，審計人屈從?？梢钥紤]加入第四審計關(guān)系人的設(shè)想：由獨立的第四審計關(guān)系人評估并聘請審計人看。簽訂審計協(xié)議、支付審計費用和傳遞審計報告。第四關(guān)系人的角色可能考慮由獨立董事組成的審計委員會、監(jiān)事會或監(jiān)事會下的審計委員會、證監(jiān)會下設(shè)審計服務(wù)機(jī)構(gòu)、保險公司或公共管理機(jī)構(gòu)承擔(dān)。美國紐約大學(xué)的羅恩教授率先提出了財務(wù)報表保險制度，何為財務(wù)報表保險制度？就是由上市公司向保險公司投保，保險公司聘請會計師事務(wù)所對上市公司進(jìn)行時很急，割斷會計師事務(wù)所對上市公司管理層的依賴，從而進(jìn)一步地提高了審計的獨立性，而這時保險公司就成為了我們所謂的第四關(guān)系人。這樣的財務(wù)報表保險理論，引用保險公司這個第四關(guān)系人，進(jìn)一步提高了審計的獨立性，減少了審計合謀的可能，并且為注冊會計師審計風(fēng)險進(jìn)行了轉(zhuǎn)嫁，減少了投資者的壓力，也分散了注冊會計師的審計風(fēng)險，更加專業(yè)地?fù)?dān)負(fù)了上市公司財務(wù)報表風(fēng)險的責(zé)任。

（2）完善審計輪換制度

在現(xiàn)在的獨立審計中，雖然對注冊會計師的審計任期年限作出了規(guī)定，但是沒有對會計師事務(wù)所的審計任期作出明確的限制規(guī)定。理論上說最佳的審計任期為7～8年，如果一個會計師事務(wù)所的任期過長或過短都會對審計質(zhì)量產(chǎn)生非正面的影響，國家也頒布了會計信息披露的相關(guān)要求，但是仍然有很多企業(yè)沒有嚴(yán)格執(zhí)行。因此我們要更好地完善審計輪換制度，提高審計的獨立性，減少審計風(fēng)險。

五、結(jié)束語

本文從事務(wù)所內(nèi)因、被審計單位客觀條件以及審計風(fēng)險的環(huán)境因素與注冊會計師審計風(fēng)險因素進(jìn)行量化的比較、理論分析以及深化剖析，最終得出注冊會計審計風(fēng)險的一系列防范措施，我們更需要結(jié)合我國社會主義初級階段的基本國情，通過事務(wù)所、被審單位以及市場環(huán)境的影響者的共同努力，減少審計風(fēng)險，凈化市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境。

作者:李秀敏溫婧單位:沈陽化工大學(xué)遼寧師范大學(xué)海華學(xué)院