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摘要：從20世紀(jì)70年代起，為保護(hù)生態(tài)環(huán)境而研究生態(tài)環(huán)境的成本價值，提供生態(tài)變化會計(jì)信息的綠色會計(jì)開始受到人們的關(guān)注，本文著重分析了我國實(shí)施綠色會計(jì)核算的必要性以及實(shí)施綠色會計(jì)的具體措施。

關(guān)鍵詞：綠色會計(jì)核算制度資源綠色費(fèi)用

一、綠色會計(jì)核算對象及其內(nèi)容

綠色會計(jì)主要核算自然資源的開發(fā)、利用以及環(huán)境保護(hù)收益、損失以協(xié)調(diào)企業(yè)與環(huán)境的共同發(fā)展。具體包括以下內(nèi)容：

（1）自然資源損耗。反映企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中消耗自然資源帶來的損失，包括兩部分，其一是環(huán)境污染損失：由于資源消耗過量、意外事故、排放廢物所造成的環(huán)境污染損失，如開采礦山造成對田地、森林等污染而引起的賠款，復(fù)墾消費(fèi)等，損失大小可按復(fù)原成本或機(jī)會成本法核算，如果有賠償或罰款，可按歷史成本計(jì)；其二是自然資源消耗，主要指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中消耗的自然資源，其估價方法可以采用折耗法，類似于累計(jì)折舊計(jì)提。

（2）環(huán)保支出。反映企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營對環(huán)境造成污染和破壞時對環(huán)保及改善所付出的代價，具體包括：①企業(yè)預(yù)防和減少環(huán)境污染和恢復(fù)環(huán)境而發(fā)生的各種費(fèi)用，如污染現(xiàn)場清理或恢復(fù)支出；礦井填埋及礦山占用地支出；污染限期治理而使企業(yè)關(guān)閉停產(chǎn)損失；目前計(jì)提的預(yù)計(jì)將要發(fā)生的污染清理等。②企業(yè)不能直接負(fù)擔(dān)的須由國家承擔(dān)的環(huán)保費(fèi)用，如企業(yè)向國家交納的排污費(fèi)，造育林費(fèi)等。③企業(yè)為環(huán)保而設(shè)置的環(huán)境機(jī)構(gòu)發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。④企業(yè)造成環(huán)境污染須向有關(guān)部門支付的罰金，如企業(yè)污染事故罰款，對他人污染造成人身或經(jīng)濟(jì)賠償。⑤降低和改善環(huán)境污染的研究開發(fā)及利于環(huán)保的設(shè)施支出，如實(shí)用新型替代能源支出，購環(huán)保設(shè)備，研究減少污染的新產(chǎn)品，新技術(shù)研究開發(fā)費(fèi)。

（3）改善環(huán)境資源所得收益，反映企業(yè)對資源和開發(fā)利用中以及環(huán)保治理中直接間接所得收益，具體包括：①企業(yè)利用“三廢”生產(chǎn)的產(chǎn)品及對這些產(chǎn)品減免稅所得收益。②國家對環(huán)保業(yè)績顯著的企業(yè)給予的獎金。③其他單位或個人繳來的環(huán)境污染賠償和罰金。④實(shí)施環(huán)保帶來的“無形”收益，包括良好的信譽(yù)和社會效益等。

二、我國實(shí)施綠色會計(jì)核算的必要性

長期以來，傳統(tǒng)會計(jì)理論只從人類經(jīng)濟(jì)活動的角度反映和監(jiān)督企業(yè)資本及其運(yùn)動，不涉及由環(huán)境引發(fā)的經(jīng)濟(jì)問題。綠色會計(jì)則從人類的全部活動過程和整個生態(tài)環(huán)境資源出發(fā)，圍繞著應(yīng)如何補(bǔ)償自然資源的耗費(fèi)這一主題，將資源和環(huán)境問題納人會計(jì)的范疇中，作為會計(jì)體系的一個新興分支，解決了傳統(tǒng)會計(jì)所不能解決的社會生態(tài)環(huán)境問題，對傳統(tǒng)會計(jì)既有繼承，也有創(chuàng)新。

（1）實(shí)施綠色會計(jì)核算是改變我國環(huán)境不斷惡化現(xiàn)狀的客觀要求。根據(jù)國家環(huán)保總局公布的情況看，近年來我國大批森林草地遭到破壞，水土流失，生態(tài)環(huán)境失去平衡。黃河面臨污染和斷流的兩重壓力；監(jiān)測的66.7%的河段為四類水質(zhì)；1000萬公頃土地受到不同程度的污染。我國目前90%的草地已經(jīng)或正在退化。據(jù)有關(guān)部門測算，我國每年因環(huán)境污染造成的損失達(dá)360億元，生態(tài)破壞損失為500億元，從根本上制約了經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和人們生活水平的提高。導(dǎo)致這種狀況的原因很多，其中一個至關(guān)重要而往往被忽視的問題是，沒有從社會再生產(chǎn)的角度來考慮環(huán)境問題。建立環(huán)境會計(jì)能夠引導(dǎo)和監(jiān)督企業(yè)通過一定的社會經(jīng)濟(jì)活動保護(hù)資源，維護(hù)生態(tài)環(huán)境。

（2）實(shí)施綠色會計(jì)核算是實(shí)施“綠色GDP”核算的微觀基礎(chǔ)。綠色GDP是以可持續(xù)發(fā)展為指向的，但我國在計(jì)算GDP時，由于采用的是傳統(tǒng)GDP統(tǒng)計(jì)核算方法和國民經(jīng)濟(jì)體系，沒有考慮環(huán)境損失，這在一定程度上導(dǎo)致我國宏觀經(jīng)濟(jì)政策中的一些失誤?；诖?，中發(fā)辦(1992)第7號文件明確要求，要把自然資源和環(huán)境納入國民經(jīng)濟(jì)活動的核算體系，使市場價格反映經(jīng)濟(jì)活動造成的環(huán)境代價。這表明把自然資源的損耗反映在GDP之中勢在必行。綠色會計(jì)的建立和運(yùn)用，無疑為計(jì)算綠色GDP奠定堅(jiān)實(shí)的微觀基礎(chǔ)。

（3）實(shí)施綠色會計(jì)核算是正確核算企業(yè)經(jīng)營成果，準(zhǔn)確地分析企業(yè)對財務(wù)風(fēng)險，全面考核經(jīng)營管理者業(yè)績的雷要。在損益表中，計(jì)算經(jīng)營成果時，只有將企業(yè)對環(huán)境影響的耗費(fèi)作為收人的減項(xiàng)反映，才能正確核算企業(yè)的經(jīng)營成果；只有在負(fù)債總額中加上企業(yè)因?qū)Νh(huán)境造成危害而形成的環(huán)保負(fù)債額，才能得出真實(shí)可靠的資產(chǎn)負(fù)債率，準(zhǔn)確分析企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險；綠色會計(jì)揭示企業(yè)履行社會責(zé)任的信息，可從社會的角度而不是僅僅從企業(yè)的角度來全面考核經(jīng)營管理者的業(yè)績。

三、我國綠色會計(jì)核算制度的實(shí)施

我國實(shí)施綠色會計(jì)核算制度，核心內(nèi)容包括綠色會計(jì)要素的確認(rèn)、綠色會計(jì)的計(jì)量以及綠色會計(jì)的信息披露三個方面：

（一）綠色會計(jì)要素的確認(rèn)

（1）綠色資產(chǎn)的確認(rèn)。綠色資產(chǎn)是指特定的個體從已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)中取得或加以控制，能以貨幣計(jì)量，可能帶來未來效用的環(huán)境資源。環(huán)境資源作為綠色資產(chǎn)加以確定的標(biāo)準(zhǔn)為：一是環(huán)境資源未來效用的可能性；二是環(huán)境資源計(jì)量的可靠性；三是環(huán)境資源的地域性。綠色會計(jì)只對會計(jì)主體內(nèi)的環(huán)境資源形成的綠色資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)。

（2）綠色費(fèi)用的確認(rèn)。它是指某一主體在其持續(xù)發(fā)展過程中，因進(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動或其他活動，而付出或耗用綠色資產(chǎn)的轉(zhuǎn)化形式。綠色費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)為：一是未來效用的不可能性。如果一項(xiàng)支出不產(chǎn)生未來效用，或者未來效用不符合確認(rèn)綠色資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)，那么，該項(xiàng)支出應(yīng)確認(rèn)為綠色費(fèi)用；二是計(jì)量的可靠性。綠色費(fèi)用計(jì)價是指以貨幣衡量各項(xiàng)綠色費(fèi)用的發(fā)生額。

（3）綠色效益的確認(rèn)。綠色效益是指在一定的時期內(nèi)，綠色資產(chǎn)給人類帶來的已經(jīng)實(shí)現(xiàn)或即將實(shí)現(xiàn)的，能夠用貨幣計(jì)量的效用。綠色效益可劃分為直接綠色效益和間接綠色效益。直接綠色效益是指對環(huán)境開發(fā)費(fèi)用，取得有形資源產(chǎn)品時獲得的綠色效益，如：合理采伐森林獲得的木材產(chǎn)品。間接綠色效益是指對環(huán)境開發(fā)利用，取得無形環(huán)境效用時而獲得的綠色效益，如：保護(hù)野生動物群帶來的效益。

綠色效益的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)為：一是綠色效益的現(xiàn)實(shí)性。人類無意識地向自然界索取或環(huán)境自發(fā)地提供給人類一定的環(huán)境效用。二是綠色效益的成本計(jì)量性。

（二）綠色會計(jì)的計(jì)量

綠色會計(jì)的計(jì)量主要是將綠色會計(jì)的各要素按照一定方法折算為貨幣。并根據(jù)環(huán)境資源的效用性、稀缺性、替代性、非交易性等特點(diǎn)，體現(xiàn)了環(huán)境資源價值，決定了環(huán)境資源的價格，稀缺性決定了環(huán)境資源計(jì)量要引入邊際理論，非交易性決定了環(huán)境資源計(jì)量必須借鑒數(shù)學(xué)有關(guān)方法。綠色會計(jì)的計(jì)量是以勞動價值理論和邊際效用理論為基礎(chǔ)，配合有關(guān)數(shù)學(xué)模型進(jìn)行的。

（三）綠色會計(jì)的信息披露

綠色會計(jì)報表應(yīng)在傳統(tǒng)會計(jì)報表的基礎(chǔ)上，增添有關(guān)綠色會計(jì)的核算資料，再輔之以報表附注、文字說明等，揭示企業(yè)基本的綠色會計(jì)信息。如在資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)方最后應(yīng)增列“自然資產(chǎn)”、“自然資產(chǎn)損耗”科目，負(fù)債方應(yīng)增列“應(yīng)付環(huán)保費(fèi)”科目，所有者權(quán)益下面增列“自然資本”科目等，在損益表中應(yīng)增列“環(huán)境收入”、“環(huán)境治理費(fèi)”、“環(huán)境損害費(fèi)”，以及“環(huán)境利潤”。

此外，在報表附注、財務(wù)狀況說明書中還應(yīng)客觀揭示企業(yè)生產(chǎn)活動所消耗的資源成本、環(huán)境成本、生態(tài)成本以及所造成的社會責(zé)任成本、罰款等情況。同時，還應(yīng)反映企業(yè)采取環(huán)保措施所發(fā)生的支出和收益情況及其對未來環(huán)境的影響、企業(yè)治理環(huán)境的長遠(yuǎn)目標(biāo)及行動等。這樣，使企業(yè)的會計(jì)報表不僅能反映企業(yè)的財務(wù)信息，而且能更充分地反映綠色會計(jì)信息。

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