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[關(guān)鍵詞]財務理論邏輯起點財務本金財務目標

理論是系統(tǒng)化的理性認識，是對研究的客觀對象的本質(zhì)及其與周圍環(huán)境的相互聯(lián)系、相互作用中表現(xiàn)出的規(guī)律性進行理性思維和高度抽象的結(jié)果。財務理論結(jié)構(gòu)是人們基于對財務實踐活動的認識，通過思維活動對財務理論系統(tǒng)的構(gòu)成要素及其排列和組合方式所作的界定，其功能在于界定財務理論體系的覆蓋內(nèi)容與容量，揭示其內(nèi)部各要素之間的內(nèi)在邏輯結(jié)構(gòu)與層次關(guān)系，梳理財務理論研究的基本脈絡，指導和推動財務實踐的發(fā)展。

構(gòu)建財務理論結(jié)構(gòu)首先要解決如何確定邏輯起點問題。邏輯起點是構(gòu)建一門學科理論體系和理論結(jié)構(gòu)的出發(fā)點，即該學科理論體系中最基本、最抽象、最簡單的一個理論范疇，它不僅是理論體系的一個組成部分，而且對該學科其他理論要素的建立和發(fā)展以及整個理論體系的構(gòu)建起著決定性作用。邏輯起點對理論結(jié)構(gòu)有著直接的影響，不同的邏輯起點會形成不同的理論結(jié)構(gòu)，構(gòu)建財務理論結(jié)構(gòu)首先必須正確選擇邏輯起點。

一、構(gòu)成財務理論邏輯起點的基本標準

1．邏輯起點必須具有內(nèi)生性。首先它作為一個獨立的財務范疇必須是理論體系的基本組成要素，不能置身于理論體系之外，其次它是財務理論最基本的出發(fā)點，是財務理論體系中其他理論建立的基礎，所以它應當具備高度的內(nèi)在邏輯性。只有這樣，它才可能成為整個財務理論研究的主線，從而使整個理論體系具有高度的邏輯性和一定的拓展性和推演性。

2．邏輯起點必須具有可知性。作為理論研究的起點，需要其本身的可知性，如果研究起點本身就模糊，推理出的其他范疇就必然模糊，構(gòu)建起來的理論體系也必然經(jīng)不起實踐的檢驗。

3．邏輯起點必須能夠聯(lián)系財務系統(tǒng)和財務環(huán)境。財務系統(tǒng)是一個由多要素有機構(gòu)成的開放的信息系統(tǒng)，與財務環(huán)境之間存在著信息與能量的交換。但財務系統(tǒng)與財務環(huán)境之間進行信息與能量的交換必須要有一個中介，只有通過財務理論的邏輯起點的連接，才能從復雜的會計環(huán)境抽象出某些內(nèi)容供財務系統(tǒng)處理；也只有通過這個橋梁建立起來的財務系統(tǒng)才是嚴密而有用的財務系統(tǒng)，由此構(gòu)建起來的財務理論體系才是嚴密而科學的理論體系。

4．邏輯起點必須能夠聯(lián)系財務理論與財務實踐?，F(xiàn)代財務理論研究不僅注重規(guī)范性研究，更注重實證性研究，從而使現(xiàn)代財務理論更具實踐性和可操作性。又因為財務理論是從財務實踐中來，又反過來指導財務實踐，并在財務實踐中得到檢驗，從而不斷完善和發(fā)展，這決定了財務理論的邏輯起點不僅要在財務領域起到出發(fā)點和統(tǒng)馭的作用，還必須將財務理論和財務實踐密切聯(lián)系起來。

二、當前學術(shù)界對財務理論邏輯起點觀點的評述

1．本質(zhì)起點論。“這種觀點形成于20世紀80年代我國財務理論初建時期。當時對財務的存廢問題存在很大的爭議，財務理論工作者在形成財務獨立論的過程中，從財務的本質(zhì)研究出發(fā)，奠定了財務理論的基石（郭復初，1997）。”持這種觀點的學者認為，“財務本質(zhì)是財務理論要素中最一般、最抽象、最簡單的一個?！薄ⅰ氨举|(zhì)是事務的內(nèi)在聯(lián)系，財務本質(zhì)是財務活動區(qū)別于其他活動、財務管理學，區(qū)別于其他學科的根本標志（張兆國、宋麗夢、吳衛(wèi)星，1999）?！?、“以財務本質(zhì)作為研究財務理論的邏輯起點，正是理論結(jié)合實際，理性認識源于感性認識的體現(xiàn)（楊淑娥、王愛芳，2000）?！彪m然財務本質(zhì)體現(xiàn)了財務的內(nèi)在規(guī)律性，是推理論證其他范疇的基礎之一。但由于財務本質(zhì)是一個純粹的理論范疇，它不能聯(lián)系財務系統(tǒng)與財務環(huán)境、財務理論與財務實踐，并且它如同真理一樣，無法讓人們完全懂得，只能無限地接近，即不具可知性。因此不應將其作為邏輯起點。

2．環(huán)境起點論。“環(huán)境決定一切，存在決定一切。財務目標都是在一定的社會經(jīng)濟環(huán)境下人們對財務現(xiàn)象的一種認識，有什么樣的財務環(huán)境，就必然有什么樣的財務理論（陳興述，2000）?！?、“財務管理環(huán)境是對財務管理有影響的一切因素的總和?！?、“有什么樣的理財環(huán)境，就會產(chǎn)生相應的理財模式，也就會產(chǎn)生相應的財務理論體系（王化成，2000）?！钡P者認為將其作為邏輯起點是不合適的，因為財務環(huán)境只是研究財務理論的背景，是財務理論形成和發(fā)展的外部條件，而不是財務理論本身的基本內(nèi)容和基本要素。而且，財務環(huán)境雖具有可知性，但它不能將其自身與財務系統(tǒng)聯(lián)系起來，更不能聯(lián)系財務理論與財務實踐，也不能推導出其他財務范疇。

3．假設起點論。“任何一門獨立學科的形成和發(fā)展，都是以假設為邏輯起點的，然而在財務學中卻忽略了這一點”、“假設對任何學科都是非常重要的，因為它為本學科的理論和實務提供了出發(fā)點和奠定了基礎（陸建橋，1995）?！庇捎谪攧占僭O是人們根據(jù)客觀環(huán)境作出的主觀設定，故財務假設具有聯(lián)系財務理論和財務實踐、聯(lián)系財務系統(tǒng)和財務環(huán)境的功能，并且具有可知性。但它并不能推導出其它財務范疇，即不是財務理論的基礎要素。因此將其作為邏輯假設也是不合理的。

4．產(chǎn)權(quán)起點論?！爱a(chǎn)權(quán)作為一切經(jīng)濟制度的基石，對企業(yè)的經(jīng)濟行為起約束作用，財務管理作為意向經(jīng)濟管理活動，必然收到產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的制約，不同的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)形成不同的財務管理模式，可以說，產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)決定了企業(yè)的財務管理，因此，研究財務管理應從產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)著手（王仲兵，1994）?！钡a(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)本身并不是一個財務范疇，無法從中推出其他財務范疇，更不用說對其他標準的滿足了。

5．目標起點論?！叭魏喂芾矶际怯心康牡男袨?，財務管理也不例外，只有確定合理的目標，才能實現(xiàn)高效的管理，我認為，適應市場經(jīng)濟發(fā)展要求的財務理論結(jié)構(gòu)應是以財務管理的目標為出發(fā)點（王化成，1994）?！?、“財務目標具有內(nèi)生性，不是財務系統(tǒng)之外的范疇，而是財務理論中最簡單，最基本的范疇?！?、“理財目標能夠很好地聯(lián)系財務系統(tǒng)和理財環(huán)境”、“理財目標能夠?qū)⒇攧绽碚摵拓攧諏嵺`較好地結(jié)合（李勝楠，2002）?！?/p>

6．本金起點論?！八^本金，是指為進行商品生產(chǎn)與流通活動而墊支的貨幣性資金，具有流動性與增值性等特點（郭復初，1993）?！薄ⅰ氨窘鹗秦攧绽碚摰幕炯毎?、“本金起點論符合邏輯起點的基本標準，彌補了前述不同起點理論的種種不足（郭復初，1997）?！?/p>

三、構(gòu)建新的邏輯起點——本金與目標雙起點論

通過對以上各種不同起點理論的分析，筆者認為，應以財務本金為財務基礎理論的邏輯起點，以財務目標為財務應用理論的邏輯起點，并將其聯(lián)系統(tǒng)一在同一財務環(huán)境下來構(gòu)建新的財務理論的邏輯起點。

1．財務本金是財務基礎理論的邏輯起點。本金是為進行商品生產(chǎn)與流通活動而墊支的貨幣性資金，具有流動性與增值性等特點。本金的投入、產(chǎn)出與增值的過程是不斷追求經(jīng)濟效率的過程，是本金的運動軌跡，也是財務資金區(qū)別于其他社會資金的規(guī)律性區(qū)別，由本金的概念可引出財務本質(zhì)是本金的投入收益理論，從而貫穿與連接財務的內(nèi)容、規(guī)律、職能、地位與作用等一系列概念與理論，即本金具有內(nèi)生性，是推理論證其他財務基礎理論范疇的基礎。因此，將本金作為財務基礎理論的邏輯起點是恰當?shù)摹?/p>

2．財務目標是財務應用理論的邏輯起點。首先，財務目標符合構(gòu)成財務理論邏輯起點的四個基本標準，即：①財務目標是財務環(huán)境對財務系統(tǒng)的要求的反映，也是財務系統(tǒng)滿足財務環(huán)境的要求的標準，因此財務目標能夠聯(lián)系財務系統(tǒng)和財務環(huán)境。②財務目標在理論上部分的決定了財務系統(tǒng)實現(xiàn)財務目標所需的保證系統(tǒng)，包括財務假設、財務原則和財務方法，在實務上引導著財務系統(tǒng)的運行，因此財務目標是聯(lián)系財務理論與財務實踐的紐帶。③不同的客觀環(huán)境決定了不同的財務目標，但這種目標是客觀需要在人的主觀上的反應，它能為人們所知，因此財務目標具有可知性。④財務目標也是推理論證其他財務范疇的基礎之一。其次，財務目標理論是通過理論與實踐、系統(tǒng)與環(huán)境的結(jié)合而形成的，它最能反映財務應用理論的行為目的。第三，財務應用理論包括行為理論和規(guī)范理論，而財務目標是行為理論的活動起點和終點；而規(guī)范理論的作用是約束和激勵財務行為，使其達到行為目標；以目標理論為起點能使行為理論和規(guī)范理論之間構(gòu)成相互聯(lián)系、邏輯嚴密的財務應用理論結(jié)構(gòu)。由此可以看出財務目標作為整個財務系統(tǒng)運行的導向，能夠成為財務運用理論的最高層次和邏輯起點。

3．財務本金和財務目標最終都統(tǒng)一在人類社會生產(chǎn)實踐活動中，統(tǒng)一在特定時空條件下的財務環(huán)境中。財務環(huán)境是研究財務理論的背景，是財務理論形成和發(fā)展的外部條件，并且和財務目標共同決定財務對象。因此，將財務本金和財務目標統(tǒng)一在同一財務環(huán)境下來構(gòu)建新的財務理論的邏輯起點才能構(gòu)建起系統(tǒng)完整的財務理論。

4．財務理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)建

雙邏輯起點論不僅可以彌補其他起點理論的不足，而且可以揚長避短，充分發(fā)揮本金起點論和目標起點論的優(yōu)勢，使得以此構(gòu)建的財務理論體系更加完整，內(nèi)涵和層次更加清晰?，F(xiàn)初步提出我國財務理論結(jié)構(gòu)的框架構(gòu)建：

參考文獻：

1、程德興、王振玉.試論財務管理理論研究的邏輯起點.經(jīng)濟轉(zhuǎn)論，2001：3：11～13

2、陳興述.論財務管理理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點與基本框架.理論探索，2000：7：8～10

3、郭復初等.財務通論.第1版.上海：立信會計出版社，1997：212

4、李勝楠.試論現(xiàn)代財務理論研究的邏輯起點.財會月刊，2002：1

5、陸建橋.試論財務假設.四川會計，1995：2

6、宋慧莉.財務理論邏輯起點及理論體系初探.財會研究，2003：2：32～34

7、王仲兵.謅議證券市場財務公開制度.黑龍江財專學報，1994：4

8、王化成.論財務管理的理論結(jié)構(gòu).財會月刊，2000：4

篇2

一、引言

在我國，政府審計研究存在兩種概念：績效審計與效益審計?？冃徲嫸嘤糜诶碚撗芯拷?，研究力量多為高等院校、研究機構(gòu)的學者、教授，而效益審計多用于審計實務界，研究群體多為審計實務人員和審計機構(gòu)人員。國內(nèi)政府績效審計研究可分為幾個部分：績效審計理論基礎研究，對中美之間、西方國家之間的績效審計比較研究，評價標準體系研究，績效審計的問題與困境研究，另外一部分是針對具體審計對象和案例的審計實務研究，主要集中于社保資金、公共工程投資、農(nóng)業(yè)、資源與環(huán)境等領域。[1]

本文嘗試從兩方面研究績效審計方法：一方面研究美國政府績效審計方法變遷的動力和軌跡；另一方面，試探性從美國聯(lián)邦政府有關(guān)數(shù)據(jù)來實證分析各種因素對績效審計方法實施效果的影響，并提出相關(guān)啟示。

二、美國政府績效審計方法的變遷軌跡

（一）美國政府績效審計相關(guān)概念

美國會計協(xié)會和美國政府問責辦公室兩大機構(gòu)對美國政府績效審計概念進行了闡述。美國會計協(xié)會1993年給績效審計的定義為：“由獨立審計人員所開展的對一個機構(gòu)、項目、職能或一項活動的系統(tǒng)且客觀的評價，審計發(fā)現(xiàn)、結(jié)論和建議報送給負責監(jiān)督或負責提出改進措施的黨派或組織?！盵2]這一概念可以認為是績效審計從廣義上的一種闡述，但如何評價、評價項目的哪些內(nèi)容以及相關(guān)的糾正和預防措施等都沒有很好說明。而政府問責辦公室，即原來的美國審計總署（簡稱都是GAO），從狹義上很好地闡述了績效審計的概念，也是本文所選擇的定義。

2003年，美國《政府審計準則》第四次修訂版中將績效審計定義為：“績效審?是指對照客觀標準，客觀、系統(tǒng)地收集和評價證據(jù)，對項目的績效和管理進行獨立的評價，對前瞻性的問題進行評估或?qū)τ嘘P(guān)最佳實務的綜合信息或某一深層次問題進行的評估?？冃徲嬤€要為負責監(jiān)督和采取糾正措施的有關(guān)各方在改進項目經(jīng)營和決策以及加強公共責任方面提供信息。”[3]可見，美國績效審計充分反映了被審計事項的經(jīng)濟性、效率性和效果性。

（二）美國政府績效審計方法的變遷軌跡

績效審計方法是執(zhí)行審計職能、完成審計任務、達到審計目標所采取的方式、手段和技術(shù)的總稱?？冃徲嫹椒ǖ淖冞w與績效審計變遷兩者相互聯(lián)系，相輔相成?？冃徲嫹椒ㄒ话銜殡S著績效審計的變化而變化，但績效審計的變化不一定會引起績效審計方法的變化。但大多數(shù)情況下，兩者的變化過程是一致的，即績效審計的變化會引起績效審計方法的變化。

李璐將美國政府績效審計分為發(fā)票檢查方法、綜合審計方法和項目評估方法三個階段。[4]在第三個階段，李璐認為20世紀80年代開始的新公共管理運動的核心理念主要包括三個方面：對績效觀念的強調(diào)，對量化評估方法的重視，對公共受托責任的關(guān)注。[5]

在對美國政府問責辦公室網(wǎng)站上所公開的數(shù)據(jù)進行分類整理后，本研究提出美國政府績效審計方法變遷四階段的變化（見表1）。

三、美國政府績效審計方法變遷動力的實證分析

為了研究美國政府績效審計方法實施的效果受到哪些因素的影響，可從影響績效審計方法變遷的動力因素來分析。在美國政府績效審計方法變遷的軌跡中，本研究得出如下四個假設：

（一）美國政府績效審計方法變遷動力的分析及假設

動力一：由于納稅人負擔增加等因素導致美國聯(lián)邦政府財務狀況的變化，引起社會公關(guān)注政府對公共資源的利用是否合理，進而要求政府績效審計。稅收收入和非稅收入等引起政府財政收入的增加因素，對美國聯(lián)邦政府的財務狀況帶來正面的影響，而美國聯(lián)邦政府財務狀況對保證績效審計的實施存在一定影響。由此，可得出假設一。

假設一：美國聯(lián)邦政府的財務狀況對政府績效審計方法實施效果產(chǎn)生正面影響。

動力二：美國聯(lián)邦政府績效預算管理結(jié)果，也會影響政府績效審計方法的實施效果。在績效預算管理中預算準備、預算批準、預算執(zhí)行的結(jié)果相對決算來說效果越好，則在一定程度上說明了績效審計方法的實施效果也比較好。由此，可以推測得出假設二。

假設二：美國聯(lián)邦政府績效預算管理對政府績效審計方法實施的效果產(chǎn)生正面影響。

動力三：美國聯(lián)邦政府財務報告的會計基礎對績效審計方法的影響。采用權(quán)責發(fā)生制為基礎計量會計要素越多，或者對負債要素采用權(quán)責發(fā)生制為基礎計量程度越高，聯(lián)邦政府績效審計方法實施的效果越好。由此，可以推測得出假設三。

假設三：美國聯(lián)邦政府財務報告中會計基礎采用權(quán)責發(fā)生制的程度對實施績效審計方法的效果產(chǎn)生正面影響。

動力四：與政府會計活動相關(guān)的法案、法規(guī)和相應準則的頒布對績效審計方法的變遷也存在積極的影響。1981年、1988年和1994年、2003年、2007年和2011年六次對政府審計準則的修改。每一次政府會計審計準則的變化都會直接影響到財務和績效審計方法的具體操作，具體操作細節(jié)上的變化又會對績效審計方法實施的效果產(chǎn)生影響。由此，可以推測得出假設四。

假設四：美國政府審計準則的變化給以后若干年美國政府績效審計方法實施的效果會產(chǎn)生一定的正面影響。

（二）數(shù)據(jù)、變量和模型

1數(shù)據(jù)

樣本選取2002―2012年美國聯(lián)邦政府財務報告中財務報表數(shù)據(jù)，其來源于美國政府問責辦公室的官方網(wǎng)站。美國聯(lián)邦政府合并財務報表包括六張報表：凈成本表、運營與凈資產(chǎn)變動表、凈營運成本與統(tǒng)一預算赤字調(diào)節(jié)表、統(tǒng)一預算和其他活動現(xiàn)金余額變動表、資產(chǎn)負債表、社會保險表。每年10月1日始至次年9月30日止，為美國聯(lián)邦政府的一個財政年度，也是合并報表的報告年度。

2變量

（1）因變量（Y）。由于美國聯(lián)邦政府的凈成本是一段時間運營后的結(jié)果，而凈資產(chǎn)是某個時點的美國聯(lián)邦政府財務狀況，故需要估計出某一年的凈資產(chǎn)的簡便方法是取年初和年末凈資產(chǎn)的平均數(shù)。政府績效審計方法實施效果（Y）=政府運營凈成本/（期初的凈資產(chǎn)+期末的凈資產(chǎn)）。

（2）自變量（X1）。美國聯(lián)邦政府總資產(chǎn)減去總負債后得到凈資產(chǎn)，衡量了美國聯(lián)邦政府運營一年后政府的財務狀況。當聯(lián)邦政府中負債比例增加，對聯(lián)邦政府的財務狀況產(chǎn)生負面影響，進而也會影響績效審計方法實施的效果。美國聯(lián)邦政府的產(chǎn)權(quán)比例（X1）=聯(lián)邦政府的總負債/聯(lián)邦政府的凈資產(chǎn)。

（3）自變量（X2）。對于美國聯(lián)邦政府績效預算管理的衡量，可以通過美國聯(lián)邦政府財務報告中聯(lián)邦預算與聯(lián)邦政府的凈成本的差異率來衡量。由于凈成本在凈成本表中以負數(shù)來反應，為后期的回歸分析，取其絕對值，美國聯(lián)邦政府預算管理的績效（X2）=聯(lián)邦預算/│凈成本│。

（4）自變量（X3）。通過聯(lián)邦預算總額與凈資產(chǎn)的比例來衡量某一年度，此數(shù)值越大，說明權(quán)責發(fā)生制為基礎的計量程度越小，對政府績效審計方法實施的效果影響越小，即X3與Y是負相關(guān)。聯(lián)邦預算與聯(lián)邦政府凈資產(chǎn)的比例（X3）=聯(lián)邦預算/凈資產(chǎn)。

（5）自變量（X4）。美國政府審計準則在近十年內(nèi)發(fā)生兩次較大的修改，分別在2003年和2007年，故在2004年和2008年的觀察變量X4的取值為1，其他觀察變量取0。當某一年美國政府審計準則變化，則次年X4=1；否則X4=0；

3模型

令績效審計模型的輸出為因變量Y，績效審計模型可以認為是因變量Y與自變量X1、X2、X3、X4的多元線性回歸模型為：Y=β0+β1X1+β2X2+β3X3+β4X4+μ0。其中，β0稱為回歸常數(shù)，β1-4稱為回歸系數(shù)。μ是隨機誤差。

（三）模型結(jié)果分析

1模型參數(shù)檢驗和擬合效果

由表1得出：相關(guān)系數(shù)為0988，說明自變量與因變量之間的相關(guān)性很強。相關(guān)系數(shù)平方數(shù)值為0959，說明自變量X可以解釋因變量Y的975%的差異性。顯著性水平為0000，說明了因變量與自變量的線性關(guān)系是非常顯著的，可以建立線性模型。

2模型的回歸結(jié)果

從表2中得出：常數(shù)項數(shù)值為0209，其顯著性概率為0374，大于005，說明常數(shù)項不能有效解釋因變量，即美國聯(lián)邦政府績效審計方法效果受到外界因素的影響。美國聯(lián)邦政府財務狀況對績效審計方法實施效果影響的顯著性概率為0621，大于005。說明變量X1，即聯(lián)邦政府的產(chǎn)權(quán)比例對績效審計方法實施效果影響為負相關(guān)，相關(guān)系數(shù)為-0097，但聯(lián)邦政府的產(chǎn)權(quán)比例不能有效解釋其對績效審計方法實施效果影響。假設一未能被有效驗證，只能在一定程度上說明美國聯(lián)邦政府的負債適當減少，導致美國聯(lián)邦政府財務狀況變好，進而可促進績效審計實施的效果，但解釋的效果并不顯著。

美國聯(lián)邦政府績效預算管理對政府績效審計方法實施效果影響的顯著性概率為0，小于005，兩者存在相關(guān)關(guān)系，相關(guān)系數(shù)為017。假設二被驗證，即聯(lián)邦政府的績效管理中預算準備、預算批準、預算執(zhí)行的結(jié)果都會對政府績效審計方法實施的效果產(chǎn)生正面影響。

美國聯(lián)邦政府財務報告中會計基礎采用權(quán)責發(fā)生制的程度對實施績效審計方法的效果影響顯著性概率為0，小于005，說明兩者存在相關(guān)關(guān)系，相關(guān)系數(shù)為1852。假設三被有效驗證，即美國聯(lián)邦政府財務報告中會計基礎采用權(quán)責發(fā)生制的程度對績效審計方法實施的效果存在著比較大的正面影響，也充分說明政府財務報表中以權(quán)責發(fā)生制為基礎記錄的負債，尤其是隱性債務，對其最終的績效審計來說比較重要。

美國政府審計準則的變化對美國政府績效審計方法實施的影響顯著性概率為0436，大于005，說明虛擬變量X4，也對績效審計方法實施效果影響為正相關(guān)，由于其相關(guān)系數(shù)為0005，說明每一次政府審計準則的變化對以后績效審計方法實施的效果產(chǎn)生很小的正面影響，而審計準則的變化未能有效影響績效審計方法實施效果，只可解釋其中的564%影響因素。假設四未能被有效驗證，說明每一次政府審計準則的變化，未能從根本上改變被審計項目的??計結(jié)果。

（四）結(jié)論

從美國政府績效審計方法變遷過程中分析得出其四個動力因素，并構(gòu)建這四個因素對政府績效審計方法實施效果影響模型，研究結(jié)論如下：

美國聯(lián)邦政府財務狀況對績效審計方法實施效果產(chǎn)生正面影響的結(jié)論，雖然未能被有效驗證，但也一定程度上說明政府的財務狀況直接或間接影響著其后進行的績效審計。其原因在于，美國政府的財務狀況影響著美國政府問責辦公室進行績效審計的經(jīng)費來源。美國政府問責辦公室直接向美國國家預算機關(guān)申請所需要的款項，由國會預算委員會直接撥付，而美國政府問責辦公室在其職責范圍內(nèi)使用預算撥款而不受政府控制和行政當局的干預。

美國聯(lián)邦政府績效預算管理對政府績效審計方法實施效果產(chǎn)生正面影響?？冃ьA算是政府績效管理的組成部分，特點為：一是追求效率的理念。二是先進的信息技術(shù)作為管理的技術(shù)支撐。三是通過公共選擇機制來增強責任，提高支出效果。這些為其后的政府績效審計提供了有力的幫助。故而對政府績效審計方法實施效果產(chǎn)生正面影響。

美國聯(lián)邦政府財務報告中會計基礎采用權(quán)責發(fā)生制的程度對實施績效審計方法的效果產(chǎn)生正面影響。收付實現(xiàn)制下的政府財務報告不能全面反映政府資金運動，會計報告信息不夠完整，而權(quán)責發(fā)生制可以提供收入支出方面更全面、準確的信息，能夠?qū)φ馁Y產(chǎn)、負債進行全面的反映，進而對后期的績效審計提供強有力的審計證據(jù)，給績效審計方法的實施帶來更好的效果。

美國政府審計準則的變化對美國政府績效審計方法實施產(chǎn)生正面影響。2007年版的《美國政府審計準則》的編寫體例采用的是“塊塊式”模式，即按照審計工作總的要求、審計的主要類型和職責編寫。因此，準則的變化對強化績效審計、優(yōu)化績效審計方法起到促進作用，進而美國政府審計準則的變化對美國政府績效審計方法實施效果產(chǎn)生直接影響。

四、對我國的啟示

美國政府績效審計方法變遷動力的實證分析的結(jié)論，從政府的財務狀況、績效預算管理、財務報告的基礎和政府審計準則對我國的政府績效審計具有一定的建議性指導作用。

篇3

關(guān)鍵詞：績效審計；醫(yī)院；平衡計分卡一、醫(yī)院績效審計的概念及基本涵義

1.績效審計的概念

績效審計是指，審計根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)，運用審計程序和方法，對被審計單位的工作職責和工作效果進行審查與評價，主要包括三方面的內(nèi)容，即經(jīng)濟性、效率性和效果性，又稱為“3E”審計。其中經(jīng)濟性是指以相對較低的費用取得有一定質(zhì)量保證的資源；效率性是指以一定的投入取得最大的產(chǎn)出；效果性是指在多大程度上達到政策目標經(jīng)營目標和其他預期結(jié)果。

2.醫(yī)院績效審計的概念及基本涵義

醫(yī)院績效審計是指通過對醫(yī)院一段時間內(nèi)使用的人、財、物等資源的使用情況以及對提供醫(yī)療服務的數(shù)量、質(zhì)量和效果的分析，通過現(xiàn)有情況，挖掘潛在實力，以提升醫(yī)院效益，更好地為患者提供服務，為醫(yī)院創(chuàng)造效益。（劉和濤 2011年）績效審計不同于財務審計，第一，審計范圍較大，審計周期較長。相對于財務審計，績效審計目標層次提高，審計內(nèi)容增多，除了運用財務審計的方法外，還利用經(jīng)濟數(shù)學方法和現(xiàn)代管理方法。第二，價值目標多樣，評價標準難以統(tǒng)一。醫(yī)院作為典型的非營利性組織，在日常管理業(yè)務活動中，不僅僅考慮到經(jīng)濟效益，更多的是社會效益，要求在突出社會效益導向的同時兼顧經(jīng)濟效益。因此，不能以簡單地經(jīng)濟盈虧來評價醫(yī)院的效益。第三，起步較晚，認識模糊?？冃徲嫷钠鸩揭h遠晚于財務審計，相關(guān)的法規(guī)條例、標準都尚處于缺失狀態(tài)。加之有相當一部分審計人員對于績效審計的認識還不是很全面，大多數(shù)審計人員對績效審計的認識還停留在國外有關(guān)資料的介紹層面。這就導致了醫(yī)院績效審計止步不前。

二、醫(yī)院績效審計的現(xiàn)狀

1.注重財務指標，忽視非財務指標

受到財務收支審計模式的影響，現(xiàn)有的醫(yī)院績效審計評價模式依然將審計的重點放在體現(xiàn)經(jīng)濟效益的財務績效指標上，輕視了評價社會效益的非財務績效指標。對于作為非營利組織的醫(yī)院，這樣的指標偏重是十分危險的，它將會影響醫(yī)院的戰(zhàn)略發(fā)展的目標設定，將走了以盈利為目的誤區(qū)。

2.偏重內(nèi)部評價，忽視外部環(huán)境的分析

績效審計評價體系是個相對穩(wěn)定的體系，同時它更應該是一個具有“自凈”能力的體系。在這個信息大爆炸的時代，醫(yī)院的戰(zhàn)略發(fā)展也是不斷變革發(fā)展的，作為醫(yī)院管理中重要部分——績效審計也應該隨著環(huán)境要求的變化而相應變化。使用與醫(yī)院戰(zhàn)略目標、外部環(huán)境要求不符的、脫節(jié)的績效審計指標不僅不能真實地評價醫(yī)院的績效，甚至會阻礙醫(yī)院的發(fā)展。

3.側(cè)重短期目標，偏離長期戰(zhàn)略目標

績效審計評價的指標應該與醫(yī)院的長期戰(zhàn)略目標相統(tǒng)一的，但同樣受傳統(tǒng)財務審計模式的影響，讓醫(yī)院的績效審計指標側(cè)重于當年的短期目標，往往忽視了醫(yī)院的整體戰(zhàn)略目標，使得每一年的績效審計側(cè)重不同，連續(xù)性較差，達不到持續(xù)建議改進這樣的審計效果。醫(yī)院績效審計的目標應與醫(yī)院的長期戰(zhàn)略目標高度統(tǒng)一。根據(jù)醫(yī)院戰(zhàn)略目標實施的不同階段，設定相應的績效審計評價指標，從而使得績效審計的結(jié)果能夠更好地服務于醫(yī)院發(fā)展，與醫(yī)院戰(zhàn)略目標相切合，便于戰(zhàn)略目標不斷調(diào)整。

三、醫(yī)院績效審計評價的思考

醫(yī)院績效審計的核心問題就是績效審計評價指標的設定。筆者大膽引進績效評價工具——平衡計分卡，試圖建立醫(yī)院績效審計評價指標體系。正如，平衡計分卡的創(chuàng)始人卡普蘭教授說的：“衡量政府機構(gòu)和非營利組織的經(jīng)營是否成功，應該視其能否有效地滿足納稅人和利益相關(guān)者的要求，他們必須為客戶或利益相關(guān)者定義一個具體的目標。財務因素可以發(fā)揮促進或約束的作用，但是很少成為主要的目標?！?，而平衡計分卡是從組織的戰(zhàn)略目標出發(fā)，圍繞著財務、客戶、內(nèi)部流程、學習與成長這四個維度展開評價。平衡計分卡保留了傳統(tǒng)的財務指標，也兼顧了財務目標的業(yè)績驅(qū)動因素，在追求財務結(jié)果的同時，監(jiān)控組織為了未來的成長而培養(yǎng)的能力和獲得的無形資產(chǎn)的過程。特別是醫(yī)院這樣一個知識型員工高度集中的組織，其核心競爭力就是培養(yǎng)智能資產(chǎn)和無形資產(chǎn)。這些資產(chǎn)包括：優(yōu)秀的醫(yī)療資源、人才T隊的培養(yǎng)、完善合理的內(nèi)部流程、先進的服務理念、員工的積極性和靈活性、滿意而忠誠的客戶群等等，而這些資產(chǎn)卻難以在醫(yī)院的資產(chǎn)負債表上得到體現(xiàn)。同時，這些資產(chǎn)的評價是傳統(tǒng)財務審計無法給予的，只有通過以平衡計分卡為理論依據(jù)的績效審計才能準確地傳達這些信息。

醫(yī)院的績效審計評價指標應根據(jù)部門不同職能屬性從財務、客戶、內(nèi)部流程、學習與成長這四個維度來確定。醫(yī)院部門按照職能屬性大致可以分為：臨床科室、后勤科室、行政科室。這三類部門從自身職能出發(fā)，服務于醫(yī)院戰(zhàn)略目標的側(cè)重點是不同，那么他們的績效審計評價指標也應該是不同。以臨床科室為例，臨床科室的目標就是提供更好的醫(yī)療服務，他的客戶群是患者，相關(guān)指標大致為住院患者滿意度、門急診患者的滿意度、有效投訴等指標；內(nèi)部流程則是診療流程、病歷書寫流程等與醫(yī)療相關(guān)的流程指標；學習與成長部分則集中在科研與教育上，一般是論文數(shù)量與質(zhì)量、課題數(shù)量與質(zhì)量、帶教的通過率等指標；財務部分主要圍繞著藥占比、科室醫(yī)療收入與成本而衍生出的指標。后勤部門則與臨床科室有所不同后勤部門的目標就是配合臨床科室醫(yī)療工作的順利開展，提供及時、優(yōu)質(zhì)的后勤保障；后勤部門的客戶群是醫(yī)院的全部的臨床科室；內(nèi)部流程則關(guān)注在有形資產(chǎn)的采購、維護等流程上，對于資產(chǎn)利用效益、效果進行評價；財務則集中在預算執(zhí)行情況上；學習與成長部分則加強相關(guān)的培訓力度，特別是高值大型設備的日常維護保養(yǎng)領域的專業(yè)培訓，并且與激勵政策掛鉤，提高工作的積極性和主動性。行政部門也是同樣的，重點在內(nèi)部流程的優(yōu)化，以及提高工作的積極性，更好地服務于臨床科室。

四、結(jié)論

醫(yī)院績效審計是內(nèi)部審計發(fā)展的一大趨勢，同時也是解決醫(yī)院效率低下、醫(yī)患矛盾突出的有效方法之一。引進平衡計分卡這一領先的管理工具到醫(yī)院績效審計或許是打破目前績效審計僵局的一種方法。（作者單位：上海交通大學醫(yī)學院附屬上海兒童醫(yī)學中心）

參考文獻：

[1]羅伯特.卡普蘭等.平衡計分卡——化戰(zhàn)略為行為[J].廣東經(jīng)濟出版社. 2004（6）

篇4

20世紀60年代，人力資本進入人們視野開始，便有許多學者從理論上對人力資本的重要性產(chǎn)生了廣泛討論。90年代，人力資本的話題曾在我國掀起一場學術(shù)界的大討論。周其仁（1996）、方竹蘭（1997）、陸維杰（1998）等人從微觀角度討論了企業(yè)人力資本相較非人力資本的重要性，對人力資本所有者在企業(yè)中的角色定位等問題進行了分析。劉迎秋（1997）、胡永遠（2003）等人從宏觀角度分析了人力資本對經(jīng)濟增長的貢獻。然而這些研究多半止于重要性的規(guī)范討論和分析，沒有進一步用數(shù)據(jù)的方式對其重要程度進行論證和分析。自21世紀初，關(guān)于人力資本與企業(yè)績效的相關(guān)實證研究開始如雨后春筍般出現(xiàn)。起初的實證研究以檔案研究的方式為主。如方潤生等人（2002）通過檔案研究的方式分析了國有企業(yè)管理層人動與企業(yè)績效之間的關(guān)系。馮麗霞、張琪（2007）選取反映人力資本和企業(yè)績效的財務指標，對人力資本與企業(yè)績效之間的關(guān)系進行研究。自2008年起，問卷調(diào)查的研究方式開始在本研究領域中使用，如程蕾、劉仲文、艾新宇（2008）對人力資源價值影響因素進行了實證分析，總結(jié)出影響人力資源價值的六大因子主要是勞動者基本素質(zhì)、組織管理能力、適應環(huán)境、工作態(tài)度、生理及工資收入。隨后此研究方式廣泛地出現(xiàn)在人力資本與企業(yè)價值的相關(guān)研究中。高素英、趙曙明（2011）對中國大陸企業(yè)人力資源部經(jīng)理及管理人員進行調(diào)查，分析人力資本、人力資源管理與企業(yè)績效之間的關(guān)系。劉蘋（2012）通過問卷調(diào)查探索了前導性戰(zhàn)略導向與人力資本投資、人力資本三者之間的關(guān)系。王曉文（2012）通過問卷調(diào)查提示了創(chuàng)業(yè)者人力資本與新創(chuàng)企業(yè)績效間的關(guān)系及作用機制。問卷調(diào)查研究方法的運用彌補了人力資本相關(guān)公開數(shù)據(jù)難以搜集的缺陷，更好地優(yōu)化了研究方式，為人力資本與企業(yè)績效的相關(guān)研究注入了新的血液。（如圖1）

二、人力資本與企業(yè)績效概念不斷豐富

其一，人力資本概念的不斷豐富。從概念上看，人力資本的概念在不斷的更新與深化。20世紀60年代，舒爾茨將人力資本的理論納入經(jīng)濟分析的框架之中，依據(jù)傳統(tǒng)經(jīng)濟理論的資本同質(zhì)性假設提出的人力資本概念，對人力資本概念的定義較為模糊和寬泛。據(jù)舒爾茨的分析，人力資本是人的知識、技能和身體素質(zhì)的總稱。我國經(jīng)濟學家周其仁、方竹蘭等人延伸了此概念，認為企業(yè)是人力資本與非人力資本的特別合約，因此企業(yè)中的所有勞動者都是人力資本的所有者。付一輝（2007）提出價值觀人力資本，認為人力資本是財務領域的核心概念。隨后，Polanyi M（1958）、Nonaka，Ikujiro（1995）、Fitz-enz，J（2000）、Scoones，D等人拓寬了企業(yè)人力資本的研究視角，將隱性人力資本注入人力資本的理論體系。國內(nèi)學者隋廣軍等人將人的品格、工作熱情、事業(yè)心、忠誠度、社會地位等因素看做人力資本的重要內(nèi)容。人力資本的衡量維度上看，早期的研究中重點考慮了高層管理人員的人力資本，而忽略了中、基層員工的人力資本問題。近些年來，人力資本的衡量維度由單一考慮高管人力資本因素到分層級討論，即將人力資本分為效率型人力資本、動力型人力資本和交易型人力資本。由于員工人力資本存在計量上的難度，早期的人力資本討論的主要是高層管理人員的人力資本，許多研究都止于高管人力資本特征、高管人口統(tǒng)計特征對企業(yè)績效的影響。（如孫海法（2006）、付維寧（2003）等）近些年，研究員工人力資本投資與收益的文獻不斷增多，員工作為推動企業(yè)運作和發(fā)展的主體，其人力資本的投資與配置也不容忽視。如姚先國、翁杰（2005）研究了企業(yè)培訓與員工個人特征、企業(yè)特征和員工企業(yè)匹配特征之間的關(guān)系，以考慮企業(yè)對員工的人力資本投資是否有效得當。劉文、王杰（2011）通過對我國民營制造企業(yè)的調(diào)查討論了員工隱性人力資本的形成過程以及對工作績效的影響。隨著衡量維度的增加，衡量變量也不斷豐富。衡量人力資本的方法更新了以前通常使用的教育年限法，例如高管人力資本的衡量變量由單一高管人員的學歷水平擴充到考慮高管職業(yè)復雜度、高管團隊平均任期等因素。人力資本概念的深化是具有重大意義的。傳統(tǒng)財務理論中以人力資本的開發(fā)、配置等管理只看到了教育和培訓的因素，然而人力資本不僅應當包括人的教育水平、技能水平，還應當考慮到其它將對企業(yè)產(chǎn)生重大影響并與人不可分離的資本。如高層管理人員的關(guān)系資本、努力程度和工作熱情以及員工的歸屬感、忠誠度等。這些因素做為人力資本的一部分，其價值增值功能不可忽視。

其二，企業(yè)績效衡量方式的不斷優(yōu)化。魏立群，王智慧（2002）以及汪金龍，李創(chuàng)霏（2007）等用ROE（權(quán)益報酬率）、ROA（資產(chǎn)報酬率）來做為企業(yè)績效的衡量變量；孫海法（2006）用Tobin Q值來綜合考量企業(yè)的財務績效。傳統(tǒng)的財務績效固然重要，但不能代表整個企業(yè)的價值創(chuàng)造能力和水平，后來的研究者對企業(yè)績效衡量方式的革新使得企業(yè)績效的衡量角度更加多元化，對企業(yè)績效狀況的判斷也更為接近真實。如方潤生，李垣，馮進路（2002）將非財務因素納入績效考察的范圍，規(guī)避了財務信息失真可能帶來的影響，也衡量了企業(yè)的產(chǎn)出效率；韓翼，廖建橋，龍立榮（2005）提出工作績效維度應當更加全面，即包括了任務績效、關(guān)系績效、創(chuàng)新績效和學習績效。由此可見，企業(yè)績效的衡量方式跳出了傳統(tǒng)財務指標的束縛，對非財務因素納入其中，尤其是與人力資本緊密相關(guān)的創(chuàng)新績效的加入，使得整個分析更為全面和可靠。

三、人力資本與企業(yè)績效研究思路更新

人力資本與企業(yè)績效的研究思路在不斷地深化與拓展，筆者對近些年來已有的研究思路進行了大致的梳理，以便于后來的研究者進一步在此基礎上進行拓展和深化。（如圖2）

從規(guī)范分析來看，以前的規(guī)范研究大多重點論述了人力資本在企業(yè)發(fā)展中的重要性問題。從經(jīng)濟學角度來看，舒爾茨從宏觀經(jīng)濟的方面提出了人力資本對經(jīng)濟增長的作用，在《人力資本投資》的報告中提出人力資本將成為經(jīng)濟學中的核心問題，增加人力資源投資比增加物質(zhì)資源投資更為重要。微觀方面，貝克、羅默和盧卡斯等人提出了人力資本投資的收入效應，將人力資本因素加入新古典生產(chǎn)函數(shù)，形成新經(jīng)濟增長理論。周其仁（1996）、方竹蘭（1997）等人從產(chǎn)權(quán)角度討論了人力資本的產(chǎn)權(quán)劃分應當更加明確以及人力資本所有者在企業(yè)中應當起主導作用的問題。袁慶明（2005）提出人力資本的使用價值和稀缺性決定了人力資本產(chǎn)權(quán)地位。人力資本所有者做為企業(yè)風險的主要承擔者和價值的主要創(chuàng)造者，在企業(yè)發(fā)展中的作用不可替代。從財務學角度來看，卡普蘭建立的平衡計分卡便是將人力資本因素完全地納入到財務評價的范疇，認為人力資本是企業(yè)價值的重要驅(qū)動因素。向顯湖（2006）也討論了構(gòu)建人力資本財務理論框架和方法體系的重要理論意義和實踐價值，認為人力資本財務理論的構(gòu)建是提高企業(yè)資本效率的客觀要求，也是經(jīng)濟社會可持續(xù)發(fā)展的需要。從管理學角度來看，彼得·圣吉（1990）分析了建立學習型組織在企業(yè)發(fā)展中的重要性，邁克爾·哈默、詹姆斯·錢皮等管理學家也將高素質(zhì)的人才做為企業(yè)再造過程中不可或缺的因素。人力資源管理理論也不斷豐富和發(fā)展，從概念和技術(shù)上對人力資源的具體管理進行了細致地理論分析，從組織設計到工作分析，從人力資源規(guī)劃到員工的選拔、培訓，從績效管理到勞動關(guān)系管理，人力資源管理理論貫穿人力資源輸入到輸出企業(yè)的整個過程。

許多文獻也采用規(guī)范方法對人力資本創(chuàng)造企業(yè)績效的機理進行了分析。在創(chuàng)造機理的分析中，學者們通常將人力資本分為兩大類別分別進行討論，即企業(yè)家人力資本和員工人力資本。Youndt、Snell指出人力資本不同維度在人力資源管理影響績效過程中有著不同的作用。Lepak、Snell從員工人力資本價值大小和人力資本獨特性程度兩個方面說明，即使在同一企業(yè)內(nèi)部也需對不同員工采取不同的人力資源管理策略。因此將人力資本價值創(chuàng)造過程分為兩個部分討論是必要的。從企業(yè)家人力資本與績效的關(guān)系上來看，傳統(tǒng)觀點普遍認為企業(yè)家努力水平以及企業(yè)家能力是影響企業(yè)績效的主要因素。黃群慧（2000）對企業(yè)家人力資本與企業(yè)績效的分析認為，企業(yè)內(nèi)部治理機制與外部市場機制影響著企業(yè)家的能力水平與企業(yè)家的努力程度，從而進一步?jīng)Q定了企業(yè)家的管理行為，而企業(yè)家的管理行為決定了績效規(guī)模。簡單地說，該模型的邏輯是制度決定行為，行為影響績效。程承坪（2002）則認為企業(yè)家的效率性和交易性人力資本決定了企業(yè)家的能力，而動力性人力資本決定了努力水平。付維寧（2003）對理論分析模型進行了改進，將企業(yè)環(huán)境和資源稟賦引入到企業(yè)家行為對企業(yè)績效的影響過程之中。從員工人力資本與企業(yè)績效的關(guān)系上來看，張一弛、張正堂（2004）認為企業(yè)對專用人力資本的投資意愿越高，員工越有可能掌握更多的專用技能，因此越可能產(chǎn)生好的工作績效。劉文、王杰（2011）通過因子分析方法將人力資本狀況的幾個因素與工作績效進行回歸，發(fā)現(xiàn)員工個人特性中的教育程度、人力資源溝通機制、企業(yè)文化中的團隊認同和職業(yè)道德對工作績效的影響較大。管理理論中人力資源管理理論中對員工管理進行了大量的研究，即員工的受教育程度、溝通機制、組織結(jié)構(gòu)以及企業(yè)文化都將影響到員工人力資本的形成以及企業(yè)的績效，相關(guān)績效管理體系設計方法主要有關(guān)鍵績效指標法、目標管理法、平衡計分卡法和SQP過程法等。

從實證模型上來看，早期的人力資本與企業(yè)績效的相關(guān)實證研究都是考量人力資本與績效二者的單一相關(guān)關(guān)系，許多高管人力資本特征與企業(yè)績效的實證研究或員工隱性人力資本對工作績效的影響一類的文章都對人力資本與企業(yè)績效的相關(guān)性進行了分析，如李春濤、孔笑微（2005）對經(jīng)理層的整體教育水平與經(jīng)營績效做回歸發(fā)現(xiàn)二者呈正相關(guān)關(guān)系；吳斌、黃明峰（2011）得出高層管理團隊成員受教育水平和政治背景與風險投資企業(yè)的企業(yè)績效之間呈顯著正相關(guān)關(guān)系。隨著分析模型的不斷發(fā)展，有許多學者開始從研究思路上進行創(chuàng)新，即引入了人力資本對企業(yè)績效的影響過程。如高素英，趙曙明，田立法（2011）就將創(chuàng)新戰(zhàn)略做為人力資本影響企業(yè)績效的中介變量。認為創(chuàng)新戰(zhàn)略與高管人力資本對企業(yè)績效的影響會受到二者相互關(guān)系的影響，而員工人力資本對績效的影響更為直接和明顯； 王曉文、張玉利、楊俊（2012）提示了人力資本與新創(chuàng)企業(yè)績效的作用機制，認為在創(chuàng)業(yè)能力的中介作用下人力資本對企業(yè)績效有著正相關(guān)關(guān)系。由此可見，實證研究的思路越來越寬泛，考慮的相關(guān)影響過程越來越全面，采用的分析模型也更加貼近企業(yè)真實情況。

四、人力資本與企業(yè)績效研究框架改進思考

結(jié)合以往規(guī)范和實證研究的分析思路，對現(xiàn)有的實證分析模型進行了進一步的改進，以為將來的研究者提供更多的思路。從整個人力資本在財務管理中的作用來看，對該問題的探討應當根據(jù)從一個系統(tǒng)的分析框架中尋找思路。圖3中，以企業(yè)投入人力資本的規(guī)模和結(jié)構(gòu)的影響因素為起點，企業(yè)微觀因素和行業(yè)及宏觀經(jīng)濟因素出發(fā)討論企業(yè)人力資本投資。即首先從人力資本投資的源頭上討論是哪些因素影響了人力資本投資，這些因素與人力資本投資量以及人力資本投資結(jié)構(gòu)的相互關(guān)系如何。以往的相關(guān)研究中大多從規(guī)范的角度分析了可能影響人力資本的因素，這一研究論題可以通過實證研究的方式進一步予以探討，如通過問卷調(diào)查的方式篩選出影響人力資本投資的關(guān)鍵性因素，使得人力資本形成的脈絡更加清晰，以便更好地改進人力資本的形成環(huán)境。在人力資本對企業(yè)績效的影響過程中，分為內(nèi)部的直接作用和外部的間接作用。企業(yè)內(nèi)部作用渠道劃分是以戰(zhàn)略管理理論的兩大流派為依據(jù)的。首先，戰(zhàn)略管理理論中的資源學派認為企業(yè)戰(zhàn)略管理的主要內(nèi)容就是如何最大限度地培養(yǎng)和發(fā)展企業(yè)獨特的戰(zhàn)略資源以及優(yōu)化配置這些戰(zhàn)略資源。即企業(yè)競爭優(yōu)勢主要來源于戰(zhàn)略資源的積累和配置。因此，人力資本做為重要的戰(zhàn)略資源之一，與其它資源如知識資本、關(guān)系資本、制度資本與文化資本等的整合是影響企業(yè)績效的重要途徑和中介。因此人力資本與企業(yè)其它資源的相互配合是人力資本價值創(chuàng)造機制的重要方面。具體而言，這一機制的分析可以采用價值鏈分析方法對企業(yè)內(nèi)外部不同類型資源的整合過程予以闡述。另一方面，戰(zhàn)略管理理論中的能力學派認為企業(yè)是一個能力的集合體，現(xiàn)代市場競爭是能力的競爭，決定了企業(yè)戰(zhàn)略的選擇，進而最終決定了企業(yè)的競爭優(yōu)勢和經(jīng)營業(yè)績。因此，人力資本應當結(jié)合企業(yè)能力進行匹配，如企業(yè)的生產(chǎn)能力直接決定了企業(yè)需要投入多少人力資本與之相匹配。當人力資本投入量超出了企業(yè)實際生產(chǎn)能力，則會導致企業(yè)的低效率和人力資源浪費；而當人力資本投入量不能滿足企業(yè)生產(chǎn)能力，則會導致管理不善和物質(zhì)資源的浪費。再如企業(yè)的持續(xù)創(chuàng)新能力做為企業(yè)取得競爭優(yōu)勢的源泉，從整體方向上而言，企業(yè)的戰(zhàn)略選擇決定了人力資本的定位：如采用成本創(chuàng)新的企業(yè)與采用產(chǎn)品創(chuàng)新的企業(yè)在人力資本的投入時會有差異。從具體環(huán)節(jié)上而言，企業(yè)在采購、生產(chǎn)、銷售和售后的哪個環(huán)節(jié)進行重點創(chuàng)新，則對該環(huán)節(jié)人力資本的投資規(guī)模、結(jié)構(gòu)以及變動的重視程度會進一步加強。如像華為一類的IT產(chǎn)業(yè)，其研發(fā)環(huán)節(jié)是決定該企業(yè)能否立足于行業(yè)的關(guān)鍵，故而研發(fā)部門的人力資本管理就將是企業(yè)管理的咽喉。

企業(yè)外部作用渠道分析的主要理論依據(jù)是信號傳遞理論。信號傳遞理論認為企業(yè)利益相關(guān)者可以通過可觀察到的企業(yè)行為獲取有價值的信息，而企業(yè)也可以通過信息披露的方式傳遞出更多企業(yè)經(jīng)營相關(guān)的信息以減輕信息的不對稱。因此，通過對企業(yè)人力資本狀況的有效披露，使得企業(yè)的利益相關(guān)者（如供應商、投資者等）對企業(yè)的未來成長能力有了更進一步的判斷，自然也會間接地影響到企業(yè)的績效。然而，企業(yè)傳統(tǒng)的信息輸出方式大多是以財務報告的形式，而財務報告中對于企業(yè)人力資本狀況相關(guān)信息的披露相當有限。許多以往的研究大多以財務報表中研發(fā)費用一項作為企業(yè)人力資本投入情況的替代變量，然而這種替代方式存在著很大的缺陷：企業(yè)的人力資本投入不僅僅是體現(xiàn)在研發(fā)上，且人力資本投資方向也因行業(yè)和企業(yè)的不同而有所差異。同時，對人力資本的相關(guān)研究大多以問卷調(diào)查的方式進行，主要是由于公開性的人力資本信息難以獲取，不便于進行大樣本的檔案式研究。由此可見外界對于企業(yè)人力資本的投資狀況獲取渠道相當缺乏。人力資本狀況作為影響企業(yè)生存和發(fā)展的關(guān)鍵性驅(qū)動因素，必然是企業(yè)各方利益相關(guān)者所關(guān)切的。因此對人力資本狀況披露的必要性、披露的內(nèi)容及形式是值得人們進行研究和探討的問題。

最后，對企業(yè)績效的考慮應當從財務和非財務的雙重角度來進行分析，人力資本深刻地影響著企業(yè)的運營和管理整個過程，因此，單一的財務績效不能夠真實、全面地反映人力資本的影響作用效果，應當將財務績效與許多非財務績效，如創(chuàng)新績效、關(guān)系績效、聲譽績效等聯(lián)系起來綜合考慮人力資本對其的貢獻，從而將人力資本對企業(yè)績效的影響作用做出全面的評估。

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篇5

【關(guān)鍵詞】 國家審計； 審計準則； 比較研究

2007年美國審計署頒布了新版《美國政府審計準則》，對2003年版的政府審計準則進行了修改和完善。2010年中國審計署公布了新版《中華人民共和國國家審計準則》，對2000年以后制定的《中華人民共和國國家審計基本準則》和若干通用審計準則、專業(yè)審計準則進行了全面修訂。中美兩國最高審計機關(guān)在相隔不到五年的時間，先后各自修訂了審計準則，不僅會給本國審計工作帶來很大的變化，也將會給世界各國審計工作帶來深刻影響。審計準則是審計人員的行為規(guī)范，既是指導審計作業(yè)的“路線圖”，也是防范審計風險的“防護衣”。中美審計準則比較研究是國際比較審計研究的內(nèi)容之一。對中美兩國審計準則進行比較研究，“揚長補短”，將會進一步促進我國審計事業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

一、中美兩國審計準則主要差異

（一）準則“冠名”不同

有意思的是，為美國立法機關(guān)服務的美國審計機關(guān)，其制定的審計準則“冠名”為“政府審計準則”，而為各級政府所隸屬的中國審計機關(guān)，其制定的審計準則卻“冠名”為“國家審計準則”。筆者認為，出現(xiàn)這種情況原因在于對國家和政府含義的不同理解。理論上講，國家與政府是兩個不同的概念，現(xiàn)實中又密不可分。

認為，國家是階級統(tǒng)治的工具；現(xiàn)代政府理論認為，國家是特定社會中享有的政治組織，政府是行使國家的機關(guān)。在我國，“國家實行審計監(jiān)督制度”（審計法規(guī)定），因此，審計監(jiān)督體現(xiàn)的是國家意志，是國家制度建設的“頂級設計”。雖然審計機關(guān)隸屬本級政府，但政府是“人民政府”，對政府負責從根本上講是要對人民負責，對國家負責。這樣看，我國審計機關(guān)名為“政府審計”，實為“國家審計”。中版準則“冠名”為“國家審計準則”也就順理成章。

政府一詞有“廣義”和“狹義”之分。廣義的政府，是指“國家機構(gòu)的總體”，包括立法機關(guān)、行政機關(guān)、司法機關(guān)等。狹義的政府就是指行政機關(guān)。美國審計機關(guān)是為立法機關(guān)服務的機構(gòu)，由于立法機關(guān)也是“大”政府的組成部分，美國審計機關(guān)也可以稱為政府審計，因此，美版準則從廣義角度“冠名”為政府審計準則，也就不足為奇了。

（二）編寫體例不同

2007年版的《美國政府審計準則》（以下簡稱美版準則）的編寫體例采用的是“塊塊式”模式，即按照審計工作總的要求、審計的主要類型和職責編寫。如，在審計工作總的要求方面，明確了審計準則的適用范圍、道德準則規(guī)定、一般準則規(guī)定；在審計類型方面，明確了財務審計和績效審計的現(xiàn)場工作準則和報告準則規(guī)定；在審計職責方面，突出了財務審計和績效審計報告準則規(guī)定。由于鑒證業(yè)務也是美國審計機關(guān)的一項工作，因此，美版準則對鑒證業(yè)務活動專門制定了相應的準則。此外，為了不增加各章的篇幅而又必須對審計準則的內(nèi)容做進一步的說明補充，美版準則制定了“附錄：補充指南”。

2010年版的中國《國家審計準則》（以下簡稱中版準則）改變了前兩版“基本準則＋通用準則+專用準則”的編寫體例，采取了總括性的“條條式”模式編寫，即將基本準則和通用準則“合二為一”，這樣，修訂后的中版準則總體上是按照審計作業(yè)流程的順序編寫。除第一章、第二章外，從第三章開始到第五章，“不分審計類型”，分別對審計計劃（包括年度審計項目計劃編制、審計工作方案編制）、審計實施（包括審計實施方案編制、審計證據(jù)獲取、審計紀錄編寫等）、審計報告（包括形式、內(nèi)容、編審、審理、送達）等主要工作程序和相關(guān)概念一并作了具體規(guī)定。

（三）涵蓋范圍不同

審計準則既是審計人員行為的依據(jù)，也是審計工作開展情況的“寫照”。根據(jù)本國審計工作的實際，美版準則“適用于審計師和審計組織對政府機構(gòu)、獲得政府資助的單位的審計和鑒證業(yè)務”（第一章），從美版準則涉及的內(nèi)容來看，財務審計（雖然較少占用工作量）、績效審計是美國審計機關(guān)的基本工作任務，因此這些審計活動都被美版準則所覆蓋。需要特別指出的是，鑒證業(yè)務是美國審計機關(guān)的一項特殊職能，因此，在美版準則中專門制定了鑒證業(yè)務一般準則、現(xiàn)場工作準則及報告準則。另外，美國審計機關(guān)在不損害審計獨立性的情況下還可以執(zhí)行非審計業(yè)務，為此，美版準則的一般準則和“附錄：補充指南——第三章的附屬信息”，對開展非審計業(yè)務制定了專門規(guī)定。

中版準則的適用范圍沒有作特別說明，但考慮到我國審計機關(guān)1983年恢復建立后，財政財務收支審計是各級審計機關(guān)開展的主要審計類型，雖然一部分審計機關(guān)率先開展了績效審計，但大多基層審計機關(guān)績效審計的開展還處于起步階段，因此，中版準則所覆蓋的主要是財政財務收支審計和審計調(diào)查，以及基于財政財務收支審計的領導干部經(jīng)濟責任履行情況審計。

（四）內(nèi)容繁簡不同

美版準則突出了對審計職業(yè)道德和獨立性的要求。美版準則第三章用整章篇幅對審計職業(yè)道德進行了詳細規(guī)定。美國審計機關(guān)要求審計師必須遵守“公眾利益至上、誠實正直、客觀公正、正當使用政府信息、資源和權(quán)力、勤勉盡責”的職業(yè)道德原則，并對每一個道德原則都作了詳盡解釋和說明。在第四章一般準則里，著重就審計組織和審計師的“獨立性”問題、損害“獨立性”的情形（個人損害、外部損害和組織的損害）以及如何保障“獨立性”進行了細致規(guī)定和描述。另外，美版準則將績效審計納入其中，從績效審計現(xiàn)場工作和報告兩個方面作了具體詳細的規(guī)定。

比較而言，中版準則雖然在第二章也對遵守審計職業(yè)道德和保持獨立性作出了基本規(guī)定，并且規(guī)定審計人員執(zhí)行審計業(yè)務時要“嚴格執(zhí)行審計紀律”，但“筆墨”更多地放到了對審計程序和審計質(zhì)量控制的規(guī)定和要求。中版準則一共200條，其中有關(guān)審計程序內(nèi)容的占146條，有關(guān)審計質(zhì)量控制內(nèi)容的占25條。另外，從我國國情出發(fā)，由于在一些領域和一些單位重大違法違規(guī)行為時有發(fā)現(xiàn)，因此，中版準則對專案審計（即重大違法行為檢查）也作了專門的具體規(guī)定。

（五）概念處理方式不同

美版準則對一些執(zhí)行審計業(yè)務中涉及的重要概念給出了定義或解釋性說明，為審計人員理解、把握和執(zhí)行審計準則提供了依據(jù)。如在一般準則中對“專業(yè)判斷”和“勝任能力”給出了概念解釋。在財務審計現(xiàn)場工作準則里，對“濫用行為”給出了解釋性說明。在財務審計報告準則中，對“重大缺陷、實質(zhì)缺陷”的概念作出了解釋。在績效審計現(xiàn)場工作準則中，對“重要性、審計風險、審計目標、內(nèi)部控制、欺詐”等概念下了定義。

相對而言，中版準則雖然也在使用以上概念，但沒有對以上概念作出具體解釋，只是對“真實性、合法性、效益性”概念，“審計證據(jù)、重大違法行為”等基本概念作了必要的解釋性說明。對于如何把握“重要性”等概念，中版準則明確“審計人員可以參照中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的有關(guān)規(guī)定確定和運用重要性（概念）”。

（六）質(zhì)量控制路徑選擇不同

美版準則對質(zhì)量控制的路徑選擇的是內(nèi)外結(jié)合方式。即內(nèi)部質(zhì)量控制和外部同業(yè)復核。美版準則的一般準則規(guī)定，“審計組織應該至少每三年接受一次獨立于被檢查組織的檢查者對其審計和鑒證業(yè)務進行的外部同業(yè)復核”。中版準則對質(zhì)量控制路徑選擇的是主要依靠內(nèi)部監(jiān)督機制。一是業(yè)務部門的復核機制；二是審計機關(guān)內(nèi)設法規(guī)審理機構(gòu)的審理機制；三是上級審計機關(guān)對下級審計機關(guān)開展審計業(yè)務質(zhì)量檢查。

美版準則雖然強調(diào)對審計組織質(zhì)量控制，但沒有對審計組織中的成員應當承擔的審計責任作出明確規(guī)定。中版準則在這方面的規(guī)定比較突出。中版準則第174條規(guī)定：“審計機關(guān)實行審計組成員、審計組主審、審計組組長、審計機關(guān)業(yè)務部門、審理機構(gòu)、總審計師和審計機關(guān)負責人對審計業(yè)務的分級質(zhì)量控制”，并在其后規(guī)定了各個層級的工作職責和應當承擔的責任。

二、中美兩國審計準則相同之處

（一）審計理念基本相同

美版準則的前言說，公共資源使用中的透明原則和責任原則是國家治理的關(guān)鍵，政府官員及聯(lián)邦資金的接受者有責任確保公共服務的效率性、經(jīng)濟性、效果性、道德性、公正性，并實現(xiàn)預期項目目標。高質(zhì)量的審計是政府對公眾負責的關(guān)鍵，也是保證相關(guān)項目中資源使用透明的關(guān)鍵。政府項目審計對政府決策和項目的責任、績效及運行成本提供獨立、客觀、無偏見的評估。政府審計同樣對股東及社會公眾負責，其提供關(guān)鍵信息、幫助改善項目運行與績效、降低成本、促進決策、完善激勵、識別問題的關(guān)鍵與發(fā)展趨勢。

中版準則的總則說，審計機關(guān)的主要工作目標是通過監(jiān)督被審計單位財政收支、財務收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動的真實性、合法性、效益性，維護國家經(jīng)濟安全，推動民主法治，促進廉政建設，保障國家經(jīng)濟和社會健康發(fā)展。審計機關(guān)在確定審計項目時應當調(diào)查了解國家和地區(qū)財政收支、財務收支以及經(jīng)濟活動情況、政府工作中心、公眾關(guān)注的事項等審計需求，評估初選審計項目在國家經(jīng)濟和社會發(fā)展中的重要性、政府行政首長和相關(guān)領導機關(guān)及公眾關(guān)注程度、資金和資產(chǎn)規(guī)模等。

中美兩國審計機關(guān)以上表述盡管“語境”不同，但審計理念是相通的，即審計機關(guān)是國家治理的重要工具，是促進經(jīng)濟社會健康運行的“免疫系統(tǒng)”，審計監(jiān)督要為國家治理服務，要為社會公眾服務。高質(zhì)量的審計工作有助于實現(xiàn)和保證審計職能和作用的有效發(fā)揮。

（二）執(zhí)業(yè)要求基本相同

無論是美版準則還是中版準則，作為規(guī)范審計人員行為的“準繩”，都對審計機關(guān)和審計人員執(zhí)業(yè)中涉及到的職業(yè)道德、獨立性保持、勝任能力要求、現(xiàn)場工作流程、審計報告編寫和分發(fā)等提出了比較一致的要求。如在明確勝任能力方面，美版準則的一般準則規(guī)定：從事審計和鑒證業(yè)務的人員應該從整體上具備完成任務所需要的足夠的執(zhí)業(yè)勝任能力。中版準則第二章規(guī)定：審計機關(guān)和審計人員執(zhí)行審計業(yè)務，應當具備本準則規(guī)定的資格條件（第十三條）和職業(yè)要求（第十四條）。在強調(diào)審計紀錄方面，美版準則的財務審計現(xiàn)場工作準則規(guī)定：審計師必須就每一次審計準備審計紀錄文件，以便詳細、清楚地了解審計工作的執(zhí)行情況（包括性質(zhì)、時間選擇、范圍以及審計程序執(zhí)行的結(jié)果）、審計證據(jù)的獲取及來源和得出的結(jié)論。審計師的審計記錄必須讓一個有經(jīng)驗但又沒有接觸過該審計業(yè)務的審計師能夠看懂下列內(nèi)容……中版準則也規(guī)定：審計人員應當真實、完整地記錄實施審計的過程、得出的結(jié)論和與審計項目有關(guān)的重要管理事項，審計人員的記錄應當使未參與該項業(yè)務的有經(jīng)驗的其他審計人員能夠理解其執(zhí)行的審計措施、獲取的審計證據(jù)、作出的職業(yè)判斷和得出的審計結(jié)論。

（三）重視審計發(fā)現(xiàn)問題的整改和建議的落實

審計監(jiān)督并不是“一查了之”。中美兩國審計機關(guān)都比較重視審計發(fā)現(xiàn)問題的整改和建議的落實，并在審計準則中都作了明確規(guī)定。美版準則的財務審計和績效審計現(xiàn)場工作準則規(guī)定：在計劃審計時，審計師應要求被審計單位的管理層確認以往財務審計績效審計……是否落實了相關(guān)建議。中版準則也規(guī)定：審計人員在編制審計實施方案時，可以調(diào)查了解被審計單位以往接受審計和監(jiān)管及其整改情況。中版準則還對審計整改檢查工作作了專門規(guī)定。

（四）共同強調(diào)審計質(zhì)量控制

美版準則和中版準則都強調(diào)了對審計項目質(zhì)量控制的重要性。美版準則中的一般準則規(guī)定，“審計組織應該：建立質(zhì)量控制系統(tǒng)，向?qū)徲嫿M織提供合理保證，保證審計組織及其員工遵循職業(yè)準則及可適用的法律、法規(guī)”。審計組織的質(zhì)量控制系統(tǒng)包括審計組織的領導層。此外，美版準則還規(guī)定了審計組織內(nèi)部的質(zhì)量領導責任，每年至少分析并總結(jié)監(jiān)督程序的結(jié)果，以發(fā)現(xiàn)需要改進的任何系統(tǒng)問題，并提交補救措施。

中版準則第一章和第六章（審計質(zhì)量控制和責任）都規(guī)定“審計機關(guān)應當建立審計質(zhì)量控制制度”。審計質(zhì)量控制制度的涉及范圍包括：審計質(zhì)量責任、審計職業(yè)道德、審計人力資源、審計業(yè)務執(zhí)行、審計質(zhì)量監(jiān)控等。還規(guī)定：審計機關(guān)應當對其業(yè)務部門、派出機構(gòu)實行審計業(yè)務年度考核制度，考核審計質(zhì)量控制目標的實現(xiàn)情況，及時發(fā)現(xiàn)審計質(zhì)量控制制度及其執(zhí)行中存在的問題，并采取措施加以糾正或者改進。

三、幾點建議

中美之間國情不同、政情不同，審計機關(guān)的領導體制也各不相同，分別為立法機關(guān)（國會）和行政機關(guān)（政府）服務，因此，制定審計準則的大背景不同也就在所難免。但是，畢竟中美審計機關(guān)都姓“審”，審計準則之間的差異反而會成為相互學習借鑒的重要途徑。學習借鑒是雙向的。在這里，筆者結(jié)合我國國情僅就如何學習借鑒美版準則規(guī)定的一些做法提出幾點建議，以進一步完善我國國家審計準則體系。

（一）積極著手制定績效審計準則（指南）

審計署《“十二五”審計工作發(fā)展規(guī)劃》指出：進一步完善中國特色審計法律規(guī)范體系，規(guī)范審計行為，推進依法審計。2010年中國審計署公布了新版《中華人民共和國國家審計準則》，就是落實這一規(guī)劃的具體體現(xiàn)。問題是，這一規(guī)劃還提出了“全面推進績效審計”，堅持財政財務收支真實、合法審計與績效審計相結(jié)合的要求。為適應“全面推進績效審計”的需要，規(guī)范各級審計機關(guān)績效審計的行為，有必要在總結(jié)我國開展績效審計經(jīng)驗的基礎上，借鑒國外績效審計的做法，著手研究制定績效審計規(guī)范。鑒于審計署于2010年剛剛公布了新版《中華人民共和國國家審計準則》，短期內(nèi)不會再做修訂的實際，建議審計署考慮從審計指南層次制定我國國家審計績效審計指南。地方審計機關(guān)也可以結(jié)合自身的特點，研究制定績效審計規(guī)范性文件，用于指導規(guī)范本地區(qū)績效審計活動。

（二）重視重要審計概念的定義和解釋說明

如果說審計準則是審計人員的行為準繩，那么，概念體系則是審計準則的支撐。審計準則是由一系列專門的概念體系組成的規(guī)范性文件。對重要審計概念下定義或作解釋性說明，是正確理解、把握和執(zhí)行審計準則具體條款的前提和保障。如果欠缺這些重要概念，就為理解上產(chǎn)生歧義和執(zhí)行中出現(xiàn)偏差埋下了伏筆。其實，2000年制定的《中華人民共和國國家審計基本準則》和若干通用審計準則、專業(yè)審計準則對“重要性、審計風險、內(nèi)部控制”等重要審計概念都有明確定義和解釋性說明（是否科學另當別論），因此，建議以后修訂審計準則或制定有關(guān)審計指南體系時，應該把確定重要審計概念的定義和解釋性說明作為一項重要任務，并參照美版準則和其他國家審計準則的規(guī)定，形成符合我國國情的審計概念體系，以完善我國國家審計準則的相應概念定義和解釋性說明，為審計人員執(zhí)行審計準則、審計指南提供便利條件。

（三）進一步規(guī)范非審計業(yè)務

從美版準則中可以看到，美國審計機關(guān)除承擔審計業(yè)務外，還執(zhí)行一些非審計業(yè)務，如“為政府用途或某些特定情形制定準則、方法、審計指南”、“為立法機關(guān)或獨立外部組織提供援助和專業(yè)技能”、“提供培訓、演講和技能展示”等。對開展這些非審計業(yè)務，美版準則通過其“附錄：補充指南”加以規(guī)范，以避免影響審計的獨立性。我國審計機關(guān)也有“非審計業(yè)務”存在，包括參加有關(guān)部門組織的各個專項治理活動，配合有關(guān)部門查處重大案件，參與有關(guān)部門立法立規(guī)征求意見活動，為被審計單位提供法律法規(guī)培訓等。從目前看，這些非審計業(yè)務活動尚沒有納入到我國審計準則調(diào)整范圍內(nèi)。建議審計署借鑒美國審計機關(guān)的做法，對我國審計機關(guān)開展的非審計業(yè)務通過制定審計指南層次的規(guī)范性文件加以指導和規(guī)范。

（四）探索建立“外部同業(yè)復核”制度

美國審計機關(guān)的外部同業(yè)復核制度是加強審計質(zhì)量控制的重要方式。美版準則的一般準則規(guī)定：外部同業(yè)復核的職責是確定被檢查的審計組織的內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)是否充分，是否遵循質(zhì)量控制政策和程序，是否為遵循適用的專業(yè)準則提供合理保證。外部同業(yè)復核組織必須是獨立于被檢查的審計組織之外的機構(gòu)。據(jù)美國審計署《質(zhì)量控制手冊》介紹，加拿大審計署曾經(jīng)作為外部同業(yè)復核機構(gòu)對美國審計署開展過外部同業(yè)復核。當然，這與兩國國家相鄰、價值觀相近、語言文化相通等因素有很大關(guān)系。由于種種原因目前我國還不太可能邀請國外審計機關(guān)來我國開展外部同業(yè)復核。我們需要借鑒的是利用審計機關(guān)的外部組織機構(gòu)檢查審計質(zhì)量所起到的獨特作用，以作為審計機關(guān)內(nèi)部審計質(zhì)量控制的重要補充。目前審計機關(guān)的審計質(zhì)量檢查主要是在審計機關(guān)上下級之間進行的。建議采取由上級審計機關(guān)統(tǒng)一組織不同地區(qū)同級審計機關(guān)的方式（如某省下屬兩市的審計機關(guān)），開展審計質(zhì)量“互查”活動，通過互查和互比互學，找到影響審計質(zhì)量的薄弱環(huán)節(jié)，完善相關(guān)制度措施，達到進一步提高審計質(zhì)量的目的，形成具有中國特色的外部同業(yè)復核制度。

【參考文獻】

［1］ 國家審計準則宣傳提綱［N］.中國審計報，2010-09-10.

［2］ 美國政府審計準則（2007年修訂版）［S］.中國法制出版社，2012.

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關(guān)鍵詞：聯(lián)合攻關(guān)團隊；員工；績效管理

一、概念

（一）IPT團隊的概念

IPT（Integrated Product Team），稱為聯(lián)合攻關(guān)團隊，是一個由少量能力互補的人員組成的小組，所有成員被委托以共同的目的、行為目標和工作方法，并相互負責。IPT具有四個基本屬性：（1）承擔有限的任務；（2）由具有多種交叉能力的成員組成，其中包括參與產(chǎn)品開發(fā)各階段的核心成員組；（3）具有可定義和可度量的輸出；（4）有唯一的團隊領導。

對于產(chǎn)品開發(fā)團隊， 其成員數(shù)目應限制在一定范圍內(nèi)， 太大的團隊不利于成員之間的交流。因此一個團隊在確定任務時， 一定要遵循有限任務的原則。典型的IPT 團隊在制造階段的成員包括技術(shù)類（ 設計、制造） 和非技術(shù)類（ 財務、市場、銷售） 人員， 團隊領導往往來自設計開發(fā)專業(yè)和管理人員。在所有IPT 成員中， 其核心成員是由設計、管理和制造專業(yè)人員組成， 他們在產(chǎn)品開發(fā)的整個生命周期中都擔負主要工作。非核心成員即輔助成員， 在產(chǎn)品開發(fā)的某一階段發(fā)揮作用， 可以來自硬件和軟件設計專業(yè)、工藝設計和工業(yè)工程專業(yè)、材料、質(zhì)量保證、市場、會計/財務、采購/材料、公關(guān)、維護和備件供應、安全和環(huán)境、用戶培訓等， 還包括供應廠商和用戶的代表。

（二） 員工績效管理的概念

績效（Performance），也稱為業(yè)績、效績、成效等，反應的是人們從事某一種活動所產(chǎn)生的成績和成果?？冃Ч芾硎紫仁枪芾?，涵蓋管理的所有職能：計劃、組織、領導、協(xié)調(diào)、控制。

員工績效管理是一個持續(xù)不斷的交流過程，該過程是由員工和他的直接主管之間達成的協(xié)議來保證完成。

員工績效管理不僅強調(diào)工作結(jié)果，而且重視達成目標的過程。員工績效管理是一個循環(huán)過程。在這個過程中，它不僅強調(diào)達成績效結(jié)果，更通過目標、輔導、評價、反饋，重視達成結(jié)果的過程。

通過持續(xù)的員工績效管理循環(huán)，使公司每個員工，特別是各級領導能夠自覺有效地承擔起各自的責任，按職業(yè)化要求盡職盡責地完成任務。

通過員工績效評價和溝通反饋，為員工的績效改進、培訓計劃制定提供參照，同時強化各級管理者指導、教育、幫助、約束與激勵下屬的責任，不斷提升員工的價值。

（三）IPT團隊員工績效管理的概念

IPT團隊員工績效管理屬于員工績效管理的范疇之內(nèi)，同時又有IPT團隊的特殊之處。IPT團隊員工主要是能力強的成熟人才，因此IPT團隊員工績效管理強調(diào)員工的任務績效，需要完成各項研制任務，側(cè)重對績效結(jié)果的考核。IPT團隊員工績效管理強調(diào)時效性，要在規(guī)定的時間內(nèi)完成任務。因此，IPT團隊員工績效管理比普通員工的績效管理要求更高。

二、成熟IPT團隊員工績效管理的經(jīng)驗借鑒

成熟IPT團隊員工績效管理有以下幾點值得借鑒：

（一）以產(chǎn)品任務為導向組建團隊

根據(jù)產(chǎn)品劃分IPT團隊，以滿足多產(chǎn)品任務需求，明確團隊內(nèi)部職責分工，整合技術(shù)、采購、財務、安全質(zhì)量、人力等資源，實現(xiàn)產(chǎn)品任務協(xié)同管理。

（二）建立獨立財務賬號

在成本上獨立核算，強化IPT團隊負責人的責任，對團隊任務完成情況、經(jīng)營業(yè)績、人才隊伍管理負直接責任。在人力資源管理上，人力資源部是直接管理人，IPT團隊負責人是直接負責人。在IPT員工績效管理上，IPT團隊負責人具有較大的話語權(quán)，完全自主管理，主動執(zhí)行。人力資源部在管理中起到監(jiān)督和組織的作用。

（三）考核分配以市場為導向

根據(jù)團隊收益情況，將公司利益和員工利益關(guān)聯(lián)，兌現(xiàn)績效工資、獎勵和股權(quán)分紅?？冃ЧべY和獎勵總額按照收益核定，與崗位級別無關(guān)，打破級別壁壘，在平等的條件下，以多勞多得為導向，激勵員工完成任務，各項工作保質(zhì)保量保節(jié)點。

三、IPT團隊人員績效管理影響因素

（一）IPT組織成熟度

IPT組織成熟度主要指IPT組織的管理基礎和管理水平。IPT項目組織建立和人員到位后，IPT項目管理沒有能夠通暢地運行起來，來保障資源的高效配置。提高IPT組織成熟度，要優(yōu)化IPT項目團隊管理要素和技術(shù)要素配置，完善項目經(jīng)理人和技術(shù)崗位設置、人員選用、工作機制、績效考核、資質(zhì)培訓等方面制度，提高項目團隊綜合能力和管理水平。首先，需要進一步完善IPT組織機構(gòu)設置，理順其團隊分工，嚴格管控團隊人員配置，實現(xiàn)職責的科學化、規(guī)范化、流程化。其次，IPT團隊應積極創(chuàng)新管理方式，整合團隊資源，降低了項目成本，提高工作效率。 再者，IPT團隊應該逐步適應于為多產(chǎn)品任務服務，并能夠承接外包任務，使IPT團隊績效管理模式能夠?qū)崿F(xiàn)以效益為導向。

（二）IPT項目團隊成員的意識

IPT團隊成員來自各職能和業(yè)務部門，不同部門的成員之間溝通相對較少，導致技術(shù)、財務、采購、安全質(zhì)量以及人力資源等方面人員處于相對獨立的工作狀態(tài)，難以建立良好的項目團隊意識，難以提高項目團隊工作效益。因此，IPT團隊負責人要優(yōu)化團隊人力資源配置，明確團隊成員分工，定期召開項目工作協(xié)調(diào)會，逐步提高團隊成員的意思，使整個團隊高效的運作起來，實現(xiàn)工作效益最大化。

篇7

 

目前，全球制造業(yè)正處于一個重要的產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)折點上，來自成本、盈利和環(huán)保要求等壓力，以及3D打印、大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)、移動通信、云計算等技術(shù)變革的力量，都迫使企業(yè)必須思考轉(zhuǎn)型。中國制造業(yè)也面臨轉(zhuǎn)型壓力，比較優(yōu)勢正在從政策優(yōu)惠和資源廉價為主向產(chǎn)業(yè)鏈條完備和市場制度完善為主轉(zhuǎn)變。中國制造業(yè)要走出粗放式、高能耗的生產(chǎn)模式，實現(xiàn)綠色的可持續(xù)發(fā)展，就必須走精益之路。

 

精益流程框架

 

精益概念基于三個簡單且具有革命性的概念，即：消除浪費、持續(xù)改進和以人為本。組織要向精益轉(zhuǎn)型，則需要一套全新的應用工具和框架：

 

1 原則1：價值

 

精益從定義價值開始，即從客戶的角度看，就公司產(chǎn)品、服務及其他屬性的性能和特點而言確定如何構(gòu)成價值。以客戶為中心和領導力價值原則為兩大關(guān)鍵因素。

 

2 原則2：價值流

 

價值流由創(chuàng)造所提供的產(chǎn)品系列或服務的客戶價值所要求的所有作業(yè)組成。在制造業(yè)中，價值流包括從銷售產(chǎn)品和接收客戶訂單到生產(chǎn)和配送產(chǎn)品，再到收款所需要的所有流程。還有通過設計新產(chǎn)品創(chuàng)造客戶價值的價值流，即從創(chuàng)意到概念，再到完成設計準備生產(chǎn)。價值流也可以盡可能地延伸，以涵蓋所有支持流程。

 

3 原則3：流動與拉動

 

生產(chǎn)流程的設計旨在通過客戶需求的拉動實現(xiàn)產(chǎn)品在價值流中的流動的最優(yōu)化。要實現(xiàn)順暢的流動，就必須與客戶和供應商建立合作伙伴關(guān)系、采用流水線式生產(chǎn)、縮短生產(chǎn)準備時間、建立拉動式生產(chǎn)系統(tǒng)，并且確立完美目標。

 

4 原則4：授權(quán)

 

授權(quán)涉及考核與控制系統(tǒng)，為每個員工提供了在需要時采取必要行動的信息和權(quán)力，從而增加客戶價值，消除流程中的浪費。

 

5 原則5：完美

 

追求完美是精益思想的基礎。目的不是突擊性的改進以在市場中勝過競爭者，而是讓組織的每個人都聚焦于日常對本流程進行點點滴滴的改進。雖然這些改進中的任何一項都不會顯著的改變流程，但是這些改變綜合起來所產(chǎn)生的影響就是質(zhì)量、成本、服務、流動和客戶價值的革命性改進。目標就是完美，每個人都知道完美不可能實現(xiàn)，但這就是目標。精益流程的目標就是零浪費、零信息丟失和零缺陷。

 

通過考察全球精益生產(chǎn)轉(zhuǎn)型的成功經(jīng)驗，已經(jīng)確定了實現(xiàn)最佳效果的實施步驟和措施，包括四個階段：概念設計、建立引導價值流的組織結(jié)構(gòu)、建立鼓勵精益思想的經(jīng)營系統(tǒng)、最終實現(xiàn)轉(zhuǎn)型。在實施的前6個月，精益生產(chǎn)的一般目標就是確保建立合理的設計并確定工作重心，確認項目目標和范圍、建立重要平臺、組建并教育價值流團隊。完成概念設計后，注意力就應該轉(zhuǎn)向建立一個新的組織結(jié)構(gòu)，以保障精益設計目標的實現(xiàn)。這個階段從第6個月開始直到項目的第二年，其目標是按產(chǎn)品線和價值流重組、設計冗余人員政策、制定發(fā)展戰(zhàn)略、灌輸“完美”思想。在項目的第三年和第四年注意力應該轉(zhuǎn)向建立經(jīng)營系統(tǒng)，滿足建立穩(wěn)定的、重復式的精益生產(chǎn)流程的需要，主要目標是引進精益管理會計、實施透明管理、配置規(guī)模適當?shù)臋C器。上述三個階段完成了之后，就需要主要關(guān)注流程的維持，到項目的第五年末，應該說服供應商和客戶實施精益生產(chǎn)方法，將組織內(nèi)自上而下的領導轉(zhuǎn)變?yōu)樽韵露系男袆印?/p>

 

管理會計在精益企業(yè)中的作用

 

財務人員所擁有的績效考核專業(yè)知識和經(jīng)驗使其成為精益舉措的中心。在組織轉(zhuǎn)型為精益企業(yè)的過程中，需要進行許多設計和實施方案選擇。如果沒有相關(guān)的經(jīng)濟和績效指標，這些決策就會淪為個人判斷和直覺猜測。此外，如果不能改變績效指標，以反映精益生產(chǎn)的目標和假設，實際上會破壞精益企業(yè)的轉(zhuǎn)型。在企業(yè)改革組織結(jié)構(gòu)時，指導決策和考核績效所使用的信息也需要變革。管理會計信息的內(nèi)容、形式和報告頻率都需要變革，以支持以客戶為中心的系統(tǒng)。

 

傳統(tǒng)的生產(chǎn)績效考核不僅無所裨益，甚至對公司的精益轉(zhuǎn)型有害。因此，必須用積極倡導精益思想并激勵精益行為的績效考核系統(tǒng)予以代替。

 

信息內(nèi)容從主要以財務為中心轉(zhuǎn)變?yōu)楹w支持日常決策的非財務數(shù)據(jù)。以客戶為中心的指標每天由價值流和經(jīng)營單元團隊監(jiān)控，如入庫至出庫時間和適時制配送。由于存貨降低至很低的水平，標準成本核算制度及相關(guān)報告(例如生產(chǎn)差異和詳細人工報告)就不再能提供有用的信息。此外，由于資源投入了特定的經(jīng)營單元或價值流，所以更多的成本就能夠直接分配給這些成本對象，沒有必要再在價值流之間分配。實際上，人們會一致爭取盡可能不共享資源。

 

由于決策是由團隊而不是經(jīng)理或主管制定的，所以信息形式必須易于被所有使用者理解。數(shù)據(jù)的分配與匯總，“數(shù)量差異”、“生產(chǎn)成本”和“管理費用分配不足”等傳統(tǒng)標簽讓使用者很難理解這些數(shù)字背后的動因，因此，信息對決策的支持作用甚微。精益管理會計系統(tǒng)則把財務信息翻譯成通俗易懂的語言，方便每個人理解和使用。

 

鑒于月度結(jié)賬周期，傳統(tǒng)管理會計信息每月提供一次，在精益系統(tǒng)中，信息則每周要向價值流提供一次，包括價值流損益表之類的報告。報告頻率的提高不僅促進了更及時的變革和決策，而且改善了對價值流成本的控制。

 

在精益生產(chǎn)中，財務人員的作用遠不止于建立、維護和報告新的成本與績效指標。作為實施團隊的一部分，財務人員幫助量化替代方法和解決方案的成本效益。一旦選擇了精益生產(chǎn)設計，注意力就應該轉(zhuǎn)向確保計劃在時間和成本預算的約束下有效執(zhí)行。財務人員還能提供追蹤實施情況、確保它實現(xiàn)既定目標所需要的知識和經(jīng)驗。

 

財務人員參與精益生產(chǎn)舉措的整個生命周期，從最初設計到生產(chǎn)車間的持續(xù)應用。財務在下列每項工作中都發(fā)揮著重要作用：

 

價值流管理要求對組織的材料流、信息流和成本流持有一種更相關(guān)的全局觀。傳統(tǒng)部門管理阻礙了發(fā)展，因為它聚焦于經(jīng)營單元績效的最優(yōu)化，而不是整體最優(yōu)化。

 

績效考核變革不僅要與公司目標保持戰(zhàn)略一致性，而且要在突出各個層級的主要目的和成功動因的工作單元、價值流和工廠之間建立具體聯(lián)系。

 

涉及特殊訂單、外包和內(nèi)包的決策將有效產(chǎn)出和生產(chǎn)能力作為實現(xiàn)資源利用最優(yōu)化的主要考慮因素，而不是基于傳統(tǒng)的標準成本。

 

需要瓶頸流程花費不同數(shù)量的流程時間的性能和特征是計算不同產(chǎn)品成本的基礎。

 

目標成本管理驅(qū)動客戶價值創(chuàng)造，它不僅確定價值流所允許的最大成本，然后制定行動計劃，增加客戶價值，而且實現(xiàn)價值流盈利能力。

 

預算與規(guī)劃從復雜的、神秘的年度預算編制過程變?yōu)楹w公司銷售、經(jīng)營與財務規(guī)劃(SOFP)的月度滾動預算。

 

通過降低存貨、改善客戶服務、縮短生產(chǎn)周期以及實施視覺管理和最新考核指標，經(jīng)營表現(xiàn)出更好的流程控制，此時就有可能削減交易。一般受影響的領域包括存貨追蹤、采購與入庫、人工追蹤和標準成本維護。

 

銷售部門根據(jù)他們?yōu)榭蛻魟?chuàng)造的價值為產(chǎn)品定價，并力求通過消除因大批量訂購和月末驅(qū)動型銷售壓力而導致的需求扭曲來維持客戶訂單的穩(wěn)定。銷售獎金與傭金(如果采用)的設計旨在激勵精益流動，增加客戶價值。

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關(guān)鍵詞：績效審計；學校；績效管理；運用

自上個世紀90年代以來，績效審計成為績效管理中非常重要的一項工作，本文擬從績效審計的概念和特征出發(fā)，對績效審計的相關(guān)概念研究的基礎上，對績效審計在學校工作中的運用加以研究，并提出學?？冃徲嫷南嚓P(guān)問題。

一、績效審計的概念和特征

績效審計是指具有獨立性的審計機關(guān)及其人員利用專門的審計方法、依據(jù)一定的審計標準和程序，對被審計部門工作活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行的審查。績效審計最重要的目的在于通過對被審計部門的有效審計，促進被審計部門活動的透明性，提高工作服務質(zhì)量，從而為實施監(jiān)督和糾正措施提供相關(guān)的信息支持?？冃徲嬀哂幸韵氯齻€方面的特征：績效審計采用的方法具有獨特性。與我們常用的財務審計不同，財務審計目的是為了差錯防弊，保證財務收支的真實合法等，所以經(jīng)常采用核對法、盤點法等。而績效審計目的是為了促進被審計部門的透明性，提高其工作質(zhì)量，所以經(jīng)常采用質(zhì)量控制法、調(diào)查法、統(tǒng)計分析法等?？冃徲嫷闹饕獌?nèi)容在經(jīng)濟性、效率性和效果性，即所謂的3E審計?？冃徲嫷哪康脑谟谔岣弑粚徲媶挝坏墓ぷ骺冃?，所以審計的內(nèi)容主要集中在經(jīng)濟性、效果性、和效率性。這里所謂經(jīng)濟性是指在工作管理中是否將資源的消耗降到了最低水平，效果性是指一項工作的實際效果與預想的效果之間的差距，效率性指的是工作中的投入產(chǎn)出比率?？冃徲嫷哪康脑谟诖龠M被審計部門工作的透明性，為實施監(jiān)督和糾正錯誤提供信息支持。在財務審計中，審計的目的主要在于防止出現(xiàn)差錯，防止違反財務紀律，保證財務工作的真實合法性，而績效審計最重要的目的在于為了更好的提高組織績效，實施管理監(jiān)督。

二、績效審計的基本原則

與績效管理中的其他行為一樣，績效審計也應當堅持相應的原則，這些原則是由績效管理的基本特點決定的，具體來說包括以下幾個方面，第一公正性原則，第二客觀性和獨立性原則，第三增值性原則，第四是溝通協(xié)調(diào)原則。公正性原則。所謂公正性原則，要求績效審計人員在審計的過程中，首先應當做到誠實、公正、實事求是；同時在收集績效信息的過程中，要做到清楚準確，能準確的反應審計對象一段時間內(nèi)真實的績效情況；最后還要在績效審計的時候，做到全面系統(tǒng)?？陀^性和獨立性原則。所謂客觀性，是指績效審計時候不應當存在任何主觀方面的偏見，要完全根據(jù)績效審計對象的情況，準確客觀的加以反應。而獨立性是指在績效審計的過程中，我們獲得的績效信息不能互相重復，每一個審計指標都應當有自己所反映的特定內(nèi)容。增值性原則。所謂增值性原則主要是針對績效審計的作用而言的，因為績效審計的精髓就在于審計人員要審計出被審計部門在活動、項目方面的增值性結(jié)果，并把它作為被審計部門下一年績效預算投入的增長點，而績效審計當中確立的經(jīng)濟性、效果性、效率性三個目標也都是沖著績效增值而去的。溝通協(xié)調(diào)原則。我們反復強調(diào)，績效審計的最終目的在于通過審計，提高被審計部門的服務質(zhì)量和服務水平，這種提高主要通過績效審計之后的反饋和監(jiān)督來實現(xiàn)的，在績效反饋的過程中，溝通和協(xié)調(diào)就具有十分重要的作用。另外在績效審計的過程中，為了獲得更加準確的信息，審計人員和被審計對象之間的溝通也十分重要。

三、績效審計在學?？冃Ч芾碇械倪\用

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關(guān)鍵詞：績效評價指標；公司戰(zhàn)略；戰(zhàn)略績效評價體系

一、引言

二十世紀九十年代以來信息技術(shù)快速發(fā)展，企業(yè)的經(jīng)營效率得到改善，競爭能力也有了很大的提高。信息技術(shù)將全球經(jīng)濟連接成為一體，經(jīng)濟全球一體化的發(fā)展使得各國的經(jīng)濟成為全球經(jīng)濟的一部分，企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境隨著發(fā)生了很大的變化，不僅需要面對來自國內(nèi)的行業(yè)競爭，還要面對來自國際的競爭。為了能夠應對激烈的競爭和復雜多變的外部環(huán)境，企業(yè)改變了傳統(tǒng)的管理方式轉(zhuǎn)向了戰(zhàn)略管理?？冃гu價是幫助管理層控制組織成果的一種方法，能使管理層在企業(yè)發(fā)展中作為領導者和推動者而不是消極的應對者。

二、績效評價基本理論

（一）績效評價相關(guān)概念

績效評價是組織依照預先確定的標準和一定的評價程序，運用科學的評價方法、按照評價的內(nèi)容和標準對評價對象的工作能力、工作業(yè)績進行定期和不定期的考核和評價。單個的指標評價單個行為的有效性和效率，一組指標結(jié)合起來評價組織作為整體的績效。Baldrige標準提出了四種類型的指標：關(guān)注顧客；關(guān)于產(chǎn)品和服務；財務和市場；運營?！瓣P(guān)注顧客”指標指和顧客的看法，反應，行為有關(guān)的指標?！柏攧蘸褪袌觥敝概c成本，收入，市場地位包括資產(chǎn)利用，資產(chǎn)增長和市場份額。這些指標一般有投資回報率，單位雇員的價值增加，權(quán)益負債率，營業(yè)利潤，生產(chǎn)周期，其他的利潤和流動性指標，市場收益等。運營績效指的是人力資源，組織，道德。關(guān)于績效評價框架，研究者一致認為組織績效應該從多個角度評價。

（二）績效評價的經(jīng)濟學理論基礎

委托理論是在企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離的背景下產(chǎn)生的。由于人的專業(yè)職能，委托人將自己的財產(chǎn)的決策權(quán)委托給人但保留對財產(chǎn)的所有權(quán)，雙方建立契約關(guān)系，人完成委托人的委托目標，并接受報酬，契約中規(guī)定了雙方的權(quán)利和責任。但由于人擁有比委托人更多的信息，人有可能偏離委托人的目標要求，實現(xiàn)自己的利益最大化而損害委托人的利益。因此委托人必須建立一套制度來規(guī)范和約束人行為，使得雙方目標一致，減少風險。因此績效評價就成為監(jiān)督人行為的一種途徑?？冃гu價一方面通過設定委托人的目標，將人的利益和委托人的目標聯(lián)系起來，使得雙方的目標一致，減少信息不對稱的影響。另一方面績效評價也通過設定目標，為人提供一種激勵。這種激勵促使人朝著目標方向努力，通過實現(xiàn)委托人的目標而最大化自己的利益，這樣也減少了人使用不對稱信息的意愿。

績效評價結(jié)果影響人的需求的滿足和滿足的過程這兩個方面。合適的績效指標和獎勵，能反映了一個人的工作努力程度，不但能滿足他的需求還會增加他對報酬的公平感和滿足感，促進了激勵作用。

（三）績效評價方法

1.平衡記分卡法。平衡記分卡法是由羅伯特·卡普蘭教授和戴維·諾頓在1992年提出的用于企業(yè)經(jīng)營業(yè)績衡量的指標體系。平衡記分卡是以公司戰(zhàn)略為核心，通過財務、顧客和市場、企業(yè)內(nèi)部流程、學習和成長四個方面指標之間相互驅(qū)動的因果關(guān)系分析評價企業(yè)業(yè)績。平衡記分卡作為戰(zhàn)略導向的價值在于它的平衡理念。平衡概念的第一個應用在于設定企業(yè)的戰(zhàn)略目標時包括短期目標和長期目標。平衡概念的第二個應用是在定義公司目標時從財務和非財務兩個方面評價企業(yè)業(yè)績。非財務角度包括三個方面：顧客和市場、內(nèi)部業(yè)務流程、學習和成長。在考慮組織績效時必須考慮滯后指標和領先指標。平衡記分卡的核心思想是通過四個相互聯(lián)系的角度，分解企業(yè)戰(zhàn)略目標，建立相應的戰(zhàn)略圖。

2.關(guān)鍵績效指標法。關(guān)鍵績效指標是目標管理法與帕累托定律（80/20定律）的有機結(jié)合，它對企業(yè)的戰(zhàn)略目標進行全面的分解，分析和歸納出支撐企業(yè)戰(zhàn)略目標的關(guān)鍵成功因素（CSF—CriticalSuccessFactors）繼而從中確定企業(yè)部門和崗位的關(guān)鍵績效指標。其核心思想就是企業(yè)80%的績效可以通過20%的關(guān)鍵指標來把握，企業(yè)應著重評價與戰(zhàn)略目標實現(xiàn)關(guān)系密切的20%的關(guān)鍵績效指標。

3.層次分析法。層次分析法是美國匹茲堡大學塞替教授提出來的分析方法。通過確定崗位的績效評價指標，明確績效評估體系之間的相互依存關(guān)系建立一個由目標層，準則層（績效評估一級指標）指標層（績效評估二級指標）組成的層次遞階模型。通過比較下層元素對上層元素的相對重要性建立判斷矩陣。計算各判斷矩陣的特征值及所對應的特征向量得出同一層次中各指標排序。

三、我國的《企業(yè)效績評價操作細則》

財政部頒布的企業(yè)效績評價指標體系由8項基本指標，總28項指標構(gòu)成。指標分三個層次：基本指標、修正指標、評議指標?；局笜藦呢攧招б?、資產(chǎn)運營狀況、償債能力、和發(fā)展能力狀況四個方面評價企業(yè)業(yè)績，包括的指標有：凈資產(chǎn)收益率、總資產(chǎn)報酬率、總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、資產(chǎn)負債率、已獲利息倍數(shù)、銷售增長率和資本積累率。修正指標是對基本指標形成的評價結(jié)果進行修正，具體由12項指標組成：資本保值增值率、主營業(yè)務利潤率、盈余現(xiàn)金保障倍數(shù)、成本費用率、存貨周轉(zhuǎn)率、應收賬款周轉(zhuǎn)率，不良資產(chǎn)比率、現(xiàn)金流動負債比率、速動比率、三年資本平均增長率、三年銷售平均增長率、技術(shù)投入比率。評議指標包括經(jīng)營者基本素質(zhì)、產(chǎn)品市場占有能力，基礎管理水平，發(fā)展創(chuàng)新能力、經(jīng)營發(fā)展戰(zhàn)略、在崗員工素質(zhì)、技術(shù)裝備更新水平、綜合社會貢獻?；局笜恕⒃u議指標在總評分中占的比重分別為80%和20%。

四、海爾集團公司戰(zhàn)略績效評價分析

（一）海爾戰(zhàn)略績效評價指標體系的構(gòu)建

海爾目前的戰(zhàn)略是全球化戰(zhàn)略，目標是提高產(chǎn)品的競爭能力、企業(yè)的運營能力、與供方客戶用戶都實現(xiàn)雙贏、從單一文化轉(zhuǎn)向多元文化。因此可從產(chǎn)品競爭能力、運營競爭能力、客戶供方關(guān)系、文化四個角度分析海爾集團公司的戰(zhàn)略，即績效評價體系從產(chǎn)品競爭能力、企業(yè)運營能力、與供方客戶的關(guān)系、文化四個維度評價海爾的業(yè)績。

ⅰ.產(chǎn)品競爭能力包括產(chǎn)品的質(zhì)量，創(chuàng)新，售后服務等非財務指標。

ⅱ.運營競爭能力包括權(quán)益報酬率，成本費用率，資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率，已獲利息倍數(shù)等財務指標。

ⅲ.與客戶供方的關(guān)系包括：客戶滿意度，供貨方合作意愿，市場份額等非財務指標。

ⅳ.文化維度將評價員工的滿意度，員工的文化的認同度。

將以上的財務和非財務指標歸類為財務指標、運營指標、顧客指標、文化指標。其中，財務指標包括權(quán)益報酬率、銷售利潤率、成本費用率、資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、已獲利息倍數(shù)等指標。顧客指標包括客戶滿意度、市場份額。運營指標包括產(chǎn)品的質(zhì)量、創(chuàng)新、售后服務、供貨方合作意愿等指標。文化指標包括員工滿意度和文化認同度。

（二）海爾公司績效評價結(jié)果

根據(jù)海爾企業(yè)2008年業(yè)績，依據(jù)設計的績效指標評價體系對海爾的業(yè)績進行評價（見表1）。從產(chǎn)品競爭力，運營競爭力，與客戶，供方的關(guān)系，單一文化向多元文化轉(zhuǎn)變等角度評價，相關(guān)的指標分類為財務指標，顧客指標，運營指標和文化指標。

（三）運用《企業(yè)效績評價操作細則》分析評價海爾集團公司（見表2、表3、表4）

五、結(jié)束語

從上述構(gòu)建的基于戰(zhàn)略的績效評價指標體系和現(xiàn)有的企業(yè)效績評價體系分析評價結(jié)果中可得出，基于戰(zhàn)略的績效評價體系對企業(yè)的評價更高。在海爾集團公司的效績評價中，可以看出現(xiàn)有的財政部制定的效績評價體系更注重財務指標，雖然有財務效益狀況、資產(chǎn)運營狀況、償債能力狀況和發(fā)展能力狀況四個基本指標，但從指標中可以看出，這些基本指標也都基于財務分析。對于海爾公司，財務報表結(jié)果在行業(yè)中并不占優(yōu)勢，而產(chǎn)品質(zhì)量，創(chuàng)新，售后服務等非財務指標是海爾公司的優(yōu)勢。這些非財務指標是海爾實現(xiàn)戰(zhàn)略目標的關(guān)鍵，也可以能使海爾在激烈的競爭中仍保持較好的業(yè)績?，F(xiàn)有的企業(yè)效績評價體系給這些非財務指標賦予的權(quán)重并不高。在以上的企業(yè)績效分析評價過程中發(fā)現(xiàn)，財務結(jié)果較好的企業(yè)的財務報表人為的痕跡較嚴重，這些盈余管理方法使得管理層關(guān)注短期的財務目標而不是長期的戰(zhàn)略目標，不利于企業(yè)的價值最大化和長期發(fā)展。因此構(gòu)建基于戰(zhàn)略的績效評價體系可以幫助企業(yè)關(guān)注長期發(fā)展目標，關(guān)注實現(xiàn)戰(zhàn)略目標的關(guān)鍵成功因素，使得企業(yè)在現(xiàn)在全球一體化、激烈的競爭環(huán)境下持續(xù)保持較好的業(yè)績。

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篇10

【關(guān)鍵詞】創(chuàng)業(yè)；政策；創(chuàng)業(yè)者

一、創(chuàng)業(yè)績效及其維度

創(chuàng)業(yè)績效是檢驗創(chuàng)業(yè)者創(chuàng)業(yè)活動成功與否以及創(chuàng)業(yè)理論的有效性的唯一標準，本文將創(chuàng)業(yè)績效定義為創(chuàng)業(yè)企業(yè)目標的達成度。目前的創(chuàng)業(yè)研究中，很多研究使用財務指標，但實踐證明僅僅依靠財務指標很難全面衡量企業(yè)的總體績效水平。因此，很多研究采用了從財務指標和非財務指標兩方面來測量企業(yè)的績效的綜合評價法。創(chuàng)業(yè)績效的一個重要衡量指標是創(chuàng)新程度和創(chuàng)新效果。

本文將創(chuàng)業(yè)績效分為生存績效、成長績效和創(chuàng)新績效三個維度。用企業(yè)的生存年限來衡量其生存績效。成長績效包括財務指標的增長和潛在獲利能力的增長兩個方面，財務指標的增長用銷售收入增長率和凈利潤增長率來測量；潛在獲利能力的增長用市場份額的增長、員工人數(shù)的增長及整體競爭力的增長來測量。創(chuàng)新績效的測量通過新業(yè)務開發(fā)數(shù)量、新業(yè)務數(shù)量占總業(yè)務數(shù)量的比重以及新業(yè)務銷售收入占總銷售收入的比重這三方面來測量。

二、創(chuàng)業(yè)政策與創(chuàng)業(yè)績效

創(chuàng)業(yè)意愿、創(chuàng)業(yè)機會和創(chuàng)業(yè)技能是實現(xiàn)和完成創(chuàng)業(yè)活動的必備三要素，政府從滿足創(chuàng)業(yè)活動所需的“創(chuàng)業(yè)意愿”、“創(chuàng)業(yè)機會”和“創(chuàng)業(yè)技術(shù)”的角度出發(fā)制定創(chuàng)業(yè)政策，為創(chuàng)業(yè)活動的完成提供制度、文化方面的支持。激發(fā)人們創(chuàng)業(yè)意愿的政策包括創(chuàng)業(yè)促進政策、創(chuàng)業(yè)教育政策和減少進入退出障礙政策等。增加創(chuàng)業(yè)機會的政策包括融資政策、目標群體政策等。提高創(chuàng)業(yè)技能的政策包括創(chuàng)業(yè)教育、對初創(chuàng)企業(yè)的商業(yè)支持和目標群體政策等。

（一）創(chuàng)業(yè)政策與創(chuàng)業(yè)績效關(guān)系假設

假設H1a：創(chuàng)業(yè)機會政策對生存績效有顯著的正向影響；

假設H1b：創(chuàng)業(yè)機會政策對成長績效有顯著的正向影響；

假設H1c：創(chuàng)業(yè)機會政策對創(chuàng)新績效有顯著的正向影響；

假設H2a：創(chuàng)業(yè)意愿政策對生存績效有顯著的正向影響；

假設H2b：創(chuàng)業(yè)意愿政策對成長績效有顯著的正向影響；

假設H2c：創(chuàng)業(yè)意愿政策對創(chuàng)新績效有顯著的正向影響；

假設H3a：創(chuàng)業(yè)技能政策對生存績效有顯著的正向影響；

假設H3b：創(chuàng)業(yè)技能政策對成長績效有顯著的正向影響；

假設H3c：創(chuàng)業(yè)技能政策對創(chuàng)新績效有顯著的正向影響。

（二）樣本選取

本研究選取重慶市的中小創(chuàng)業(yè)企業(yè)進行問卷調(diào)查。共發(fā)放問卷500份，實際回收415份，實際回收率為83%，剔除填答不完整的問卷，有效問卷379份，有效回收率為75.8%。中小企業(yè)的劃分標準采用原國家經(jīng)貿(mào)委2003年3月的規(guī)定，考慮到很多創(chuàng)業(yè)政策都是針對初創(chuàng)企業(yè)制定的，所以創(chuàng)業(yè)超過3.5年的問卷都視為不合格問卷被剔除，10.2%的被調(diào)查企業(yè)成立不到1年，23.4%在1-2年之間，24.8%在2-3年之間，41.6%在3-3.5年。

（三）問卷結(jié)果

根據(jù)379份樣本數(shù)據(jù)，分別對創(chuàng)業(yè)政策部分和創(chuàng)業(yè)績效部分先進行探索性因子分析，后進行驗證性分析，均達到了所推薦的標準，問卷結(jié)構(gòu)效度得到驗證；經(jīng)對問卷信度分析和主要變量的相關(guān)性分析表明，創(chuàng)業(yè)政策和創(chuàng)業(yè)績效各維度均存在顯著正相關(guān)關(guān)系，可以繼續(xù)進行下一步的分析；為進一步探討創(chuàng)業(yè)政策各維度對績效各維度的影響，我們以創(chuàng)業(yè)政策的三個維度作為自變量，以創(chuàng)業(yè)績效的三個維度作為因變量，使用結(jié)構(gòu)方程模型的方法來考察創(chuàng)業(yè)政策各維度對創(chuàng)業(yè)績效各維度的影響。

創(chuàng)業(yè)政策與創(chuàng)業(yè)績效關(guān)系分析

生存績效 創(chuàng)業(yè)機會政策 H1a成立

成長績效 創(chuàng)業(yè)機會政策 H1b成立

創(chuàng)新績效 創(chuàng)業(yè)機會政策 H1c成立

生存績效 創(chuàng)業(yè)意愿政策 H2a不成立

成長績效 創(chuàng)業(yè)意愿政策 H2b不成立

創(chuàng)新績效 創(chuàng)業(yè)意愿政策 H2c不成立

生存績效 創(chuàng)業(yè)技能政策 H3a成立

成長績效 創(chuàng)業(yè)技能政策 H3b成立

創(chuàng)新績效 創(chuàng)業(yè)技能政策 H3c成立

（四）分析與討論

本研究揭示了創(chuàng)業(yè)政策各維度與創(chuàng)業(yè)績效各維度的關(guān)系，實證分析結(jié)果表明：

第一，創(chuàng)業(yè)機會政策對創(chuàng)業(yè)績效有顯著的積極影響。創(chuàng)業(yè)機會政策與創(chuàng)業(yè)績效三因子生存績效、成長績效、創(chuàng)新績效顯著正相關(guān)。創(chuàng)業(yè)機會政策為初創(chuàng)企業(yè)提供了更多機會，使創(chuàng)業(yè)企業(yè)渡過初創(chuàng)期的幾率更大。由此可見，重慶市各級人民政府可以制定或完善一些降低行業(yè)的準入條件，在市場監(jiān)管政策方面予以放松，政府制定的創(chuàng)業(yè)機會政策應該在提供創(chuàng)業(yè)者信息方面給予大力支持。

第二，創(chuàng)業(yè)意愿政策與創(chuàng)業(yè)績效不顯著正相關(guān)。創(chuàng)業(yè)動機政策對創(chuàng)業(yè)績效沒有直接的影響。創(chuàng)業(yè)意愿政策的重點是讓全社會對創(chuàng)業(yè)高度認同，塑造崇尚創(chuàng)業(yè)的文化氛圍。重慶市各級政府應注重制定和完善系統(tǒng)的創(chuàng)業(yè)教育政策；將現(xiàn)有政策中不利于創(chuàng)業(yè)發(fā)展的規(guī)定盡快清理掉，消除對小微企業(yè)的政策歧視；降低創(chuàng)業(yè)準入條件，進一步簡化創(chuàng)辦小微企業(yè)的手續(xù)。

第三，創(chuàng)業(yè)技術(shù)政策對創(chuàng)業(yè)績效有顯著的積極影響。創(chuàng)業(yè)技術(shù)政策與創(chuàng)業(yè)績效三因子生存績效、成長績效、創(chuàng)新績效顯著正相關(guān)。創(chuàng)業(yè)機會只是影響創(chuàng)業(yè)活動的外因，創(chuàng)業(yè)活動水平的提高，最終還是創(chuàng)業(yè)者的能力起決定性因素。我市應有計劃地在各教育階段將創(chuàng)業(yè)教育逐漸普及。其外，還應該加大對初創(chuàng)企業(yè)的扶持力度：如成立專門的新創(chuàng)企業(yè)服務中心，對新創(chuàng)業(yè)者提供一站式服務，并進行相關(guān)的指導和培訓。

三、創(chuàng)業(yè)者能力與創(chuàng)業(yè)績效關(guān)系的實證研究

隨著外部環(huán)境的不確定性加劇和產(chǎn)品的同質(zhì)化程度提高，大量中小企業(yè)依靠創(chuàng)業(yè)或內(nèi)創(chuàng)業(yè)的戰(zhàn)略來提升自身的核心競爭力。苗青（2003）提出了一個六維結(jié)構(gòu)的企業(yè)家勝任能力模型，認為企業(yè)家勝任能力由機遇能力、關(guān)系能力、概念能力、組織能力、戰(zhàn)略能力和承諾能力構(gòu)成。機遇能力是指通過各種手段捕捉和孕育市場機會的能力；關(guān)系能力是指人與人或人與組織之間互動的能力，即通過契約或社會關(guān)系，溝通人際技巧形成合作和信任網(wǎng)絡的能力；概念能力是指反映企業(yè)家行為的概念化能力，包括決策技能、借鑒和掌握復雜信息、風險承擔和創(chuàng)新能力；組織能力是指組織企業(yè)內(nèi)外資源，整合人、財、物和技術(shù)等的能力；戰(zhàn)略能力是指設定、實施和評估公司戰(zhàn)略的能力；承諾能力是指企業(yè)家能永續(xù)經(jīng)營的能力。

（一）創(chuàng)業(yè)者能力與創(chuàng)業(yè)績效關(guān)系假設

假設H1a：創(chuàng)業(yè)者機會相關(guān)能力與生存績效顯著正相關(guān)；

假設H1b：創(chuàng)業(yè)者機會相關(guān)能力與成長績效顯著正相關(guān)；

假設H1c：創(chuàng)業(yè)者機會相關(guān)能力與創(chuàng)新績效顯著正相關(guān)；

假設H2a：創(chuàng)業(yè)者組織相關(guān)能力與生存績效顯著正相關(guān)；

假設H2b：創(chuàng)業(yè)者組織相關(guān)能力與成長績效顯著正相關(guān)；

假設H2c：創(chuàng)業(yè)者組織相關(guān)能力與創(chuàng)新績效顯著正相關(guān)；

假設H3a：創(chuàng)業(yè)者戰(zhàn)略相關(guān)能力與生存績效顯著正相關(guān)；

假設H3b：創(chuàng)業(yè)者戰(zhàn)略相關(guān)能力與成長績效顯著正相關(guān)；

假設H3c：創(chuàng)業(yè)者戰(zhàn)略相關(guān)能力與創(chuàng)新績效顯著正相關(guān)；

假設H4a：創(chuàng)業(yè)者關(guān)系相關(guān)能力與生存績效顯著正相關(guān)；

假設H4b：創(chuàng)業(yè)者關(guān)系相關(guān)能力與成長績效顯著正相關(guān)；

假設H4c：創(chuàng)業(yè)者關(guān)系相關(guān)能力與創(chuàng)新績效顯著正相關(guān)；

假設H5a：創(chuàng)業(yè)者概念相關(guān)能力與生存績效顯著正相關(guān)；

假設H5b：創(chuàng)業(yè)者概念相關(guān)能力與成長績效顯著正相關(guān)；

假設H5c：創(chuàng)業(yè)者概念相關(guān)能力與創(chuàng)新績效顯著正相關(guān)；

假設H6a：創(chuàng)業(yè)者承諾相關(guān)能力與生存績效顯著正相關(guān)；

假設H6b：創(chuàng)業(yè)者承諾相關(guān)能力與成長績效顯著正相關(guān)；

假設H6c：創(chuàng)業(yè)者承諾相關(guān)能力與創(chuàng)新績效顯著正相關(guān)。

（二）樣本選取

選取重慶創(chuàng)業(yè)園區(qū)的中小企業(yè)作為實證研究的樣本。共發(fā)放問卷700份，實際回收577份，實際回收率為82.4%，剔除填答不完整的問卷，有效問卷555份，有效回收率為79.3%。

通過對樣本進行描述性統(tǒng)計：（1）49.3%的被調(diào)查企業(yè)員工在50人以下，16.5%的被調(diào)查企業(yè)員工在50-100人，21.3%的被調(diào)查企業(yè)員工在100-500人，12.9%的被調(diào)查企業(yè)員工在500-1000人；（2）9.2%的被調(diào)查企業(yè)是剛成立不到1年，47.8%的被調(diào)查企業(yè)在1-5年，23.4%的被調(diào)查企業(yè)在5-10年，19.6%的被調(diào)查企業(yè)在10年以上。根據(jù)我國中小企業(yè)的劃分標準規(guī)定，本文選取的被調(diào)查企業(yè)的員工人數(shù)和企業(yè)成立年數(shù)，均具有中小創(chuàng)業(yè)企業(yè)的代表性。

調(diào)查問卷包括兩部分，創(chuàng)業(yè)者能力和創(chuàng)業(yè)績效，其中創(chuàng)業(yè)者能力由機會（4項目）、組織（4項目）、戰(zhàn)略（4項目）、關(guān)系（4項目）、概念（3項目）和承諾（3項目）六維度構(gòu)成。創(chuàng)業(yè)績效由生存（2項目）、成長（5項目）和創(chuàng)新（3項目）三維度組成。

（三）問卷結(jié)果

為了探討創(chuàng)業(yè)者能力與創(chuàng)業(yè)績效的關(guān)系，首先進行探索性因子分析，然后分別對創(chuàng)業(yè)者能力部分和創(chuàng)業(yè)績效部分進行驗證性因子分析，分析結(jié)果顯示，兩部分的模型各項擬合指數(shù)均符合要求，表明問卷具有良好的結(jié)構(gòu)效度。信度分析結(jié)果表明問卷可靠性較高，可以進行下一步分析。

本文采用相關(guān)分析方法考察創(chuàng)業(yè)者能力與創(chuàng)業(yè)績效之間的關(guān)系，分析結(jié)果顯示：創(chuàng)業(yè)者能力與創(chuàng)業(yè)績效之間及變量各維度之間均存在顯著正相關(guān)關(guān)系。

（四）分析與討論

本文運用統(tǒng)計軟件數(shù)據(jù)對中小企業(yè)創(chuàng)業(yè)者能力及各維度與創(chuàng)業(yè)績效及各維度的關(guān)系進行了實證分析，得出的結(jié)論如下：

1、創(chuàng)業(yè)者能力對創(chuàng)業(yè)績效產(chǎn)生顯著的正向影響。創(chuàng)業(yè)者能力是創(chuàng)業(yè)者能否取得成功的保證，對創(chuàng)業(yè)績效起著積極的影響。這些能力具體包括：對市場機會的培育和把握能力；處理人與人之間或人與組織之間互動的能力；借鑒和掌握復雜信息、風險承擔和創(chuàng)新性等反映企業(yè)家行為的概念化的能力；對團隊建設、領導下屬、培訓和監(jiān)控技能等整合企業(yè)內(nèi)外資源的能力；設定、實施和評估公司戰(zhàn)略的能力以及企業(yè)家永續(xù)經(jīng)營的承諾能力。

2、創(chuàng)業(yè)者能力的各維度對創(chuàng)業(yè)績效的各維度的影響各不相同。（1）創(chuàng)業(yè)者的機會相關(guān)能力使得創(chuàng)業(yè)者通過各種手段發(fā)現(xiàn)和捕捉市場機會，同時也促使企業(yè)通過不斷地創(chuàng)新以滿足市場的新需求，這使得機會相關(guān)能力對創(chuàng)業(yè)企業(yè)的績效有著顯著的影響。（2）創(chuàng)業(yè)者憑借其優(yōu)越的溝通、人際交往等相關(guān)能力能更好地處理人與人會人與組織之間的各種關(guān)系，快速地建立信任與合作的企業(yè)內(nèi)部環(huán)境及周邊環(huán)境，幫助企業(yè)在地方特色的社會環(huán)境整合創(chuàng)業(yè)資源。另外，創(chuàng)業(yè)者憑借自己的個體交往及其社會網(wǎng)絡關(guān)系為創(chuàng)業(yè)企業(yè)創(chuàng)造更多有利條件。（3）承諾能力是使企業(yè)家永續(xù)經(jīng)營的能力，促使創(chuàng)業(yè)者想方設法維持企業(yè)的正常運行，減少創(chuàng)業(yè)失敗的風險，創(chuàng)業(yè)者的承諾能力對創(chuàng)業(yè)者來說可以是一種信念，并使創(chuàng)業(yè)者想方設法將企業(yè)持續(xù)運營下去，并使創(chuàng)業(yè)企業(yè)有著較好的生存績效。（4）盡管創(chuàng)業(yè)者對企業(yè)團隊的組建、對下屬的領導、對員工的培訓以及對復雜問題的監(jiān)控等反映企業(yè)內(nèi)外資源的組織協(xié)調(diào)能力，同樣能使創(chuàng)業(yè)企業(yè)有著較好的業(yè)績，但對初創(chuàng)企業(yè)來說，這種能力還不夠成熟，對創(chuàng)業(yè)企業(yè)的績效影響不顯著。在處于創(chuàng)業(yè)階段或成立不久的企業(yè)，應從企業(yè)內(nèi)部入手，培養(yǎng)創(chuàng)業(yè)者或企業(yè)家的各種能力，以應對環(huán)境的多變，保證企業(yè)的健康成長。

參考文獻：

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