導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫(xiě)好一篇長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方式，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

【關(guān)鍵詞】 長(zhǎng)期股權(quán)投資； 核算方法； 轉(zhuǎn)換

引 言

所謂長(zhǎng)期股權(quán)投資，即通過(guò)投資而擁有被投資單位的股權(quán)份額，進(jìn)而根據(jù)所占股份份額分享公司經(jīng)營(yíng)收益和承擔(dān)公司虧損責(zé)任的一種投資方式。區(qū)別于其他金融資產(chǎn)，持有長(zhǎng)期股權(quán)投資份額的目的并非通過(guò)短期買(mǎi)賣(mài)交易獲益，而是在于長(zhǎng)期持有，除股票投資外，其他長(zhǎng)期股權(quán)投資是不能參與買(mǎi)賣(mài)交易的。因此，相對(duì)其他金融資產(chǎn)而言，長(zhǎng)期股權(quán)投資的風(fēng)險(xiǎn)也相對(duì)較大，作為一種廣泛存在的金融資產(chǎn)，長(zhǎng)期股權(quán)投資在不同的情況下，其會(huì)計(jì)核算也會(huì)有所區(qū)別，會(huì)計(jì)核算方法需要根據(jù)實(shí)際情況的變化而動(dòng)態(tài)地進(jìn)行調(diào)整，長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法的調(diào)整是一項(xiàng)復(fù)雜而具有挑戰(zhàn)性的工作，對(duì)此進(jìn)行研究對(duì)進(jìn)一步推動(dòng)相關(guān)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作的開(kāi)展和運(yùn)用具有積極的現(xiàn)實(shí)意義。

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的確定

成本法是指投資按成本計(jì)價(jià)的方法，顧名思義，權(quán)益法則指按投資方在被投資單位擁有的凈資產(chǎn)量進(jìn)行計(jì)算。長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算主要基于以下兩種情況，一是能夠在實(shí)質(zhì)上控制被投資單位；二是投資企業(yè)對(duì)被投資單位的影響力較小，不存在共同控制或重大影響的情況，并且這種投資報(bào)價(jià)也并非公共獲得的，如沒(méi)有市場(chǎng)報(bào)價(jià)，無(wú)法及時(shí)有效地獲得公允價(jià)值等。對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算來(lái)說(shuō)，成本法和權(quán)益法的選擇，不是以持股比例作為唯一判斷標(biāo)準(zhǔn)，而是應(yīng)該考慮共同控制、重大影響等因素。在不考慮其他因素的情況下，如果持股比例介于20%至50%之間，應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算，除此之外的情形則采用成本法核算，會(huì)計(jì)核算方式的確定，其中很明確的規(guī)則就是實(shí)質(zhì)重于形式，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的確定也是如此。除了將持股比例作為判斷指標(biāo)外，如果投資單位對(duì)被投資者實(shí)施控制或無(wú)重大影響，則采用成本法核算，否則采用權(quán)益法進(jìn)行核算。然而，會(huì)計(jì)核算方法確定以后，也不是一成不變的，當(dāng)持股比例發(fā)生變動(dòng)，會(huì)計(jì)核算方法也會(huì)由權(quán)益法向成本法變動(dòng)；反之亦是如此。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法變更的原因分析

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法主要有成本法和權(quán)益法兩種，由上文的分析，不難看出長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的確定，是由投資單位和被投資單位之間的關(guān)系所確定的。投資者和被投資者之間的身份變化、持股比例的增減變化，實(shí)質(zhì)上相互影響的變化，如從對(duì)被投資單位不具有共同控制和重大影響，隨著股份增持的變化而對(duì)被投資企業(yè)產(chǎn)生共同控制和重大影響，因減持股份而從控制變?yōu)榫哂兄卮笥绊懙?，這些都會(huì)引起長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更，本著實(shí)質(zhì)重于形式的需求，需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行動(dòng)態(tài)的調(diào)整，以適應(yīng)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的需要。

三、成本法轉(zhuǎn)向權(quán)益法轉(zhuǎn)換

長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法由成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換，主要源自于兩種情況，分別是由追加投資和減少投資引起的，雖然都會(huì)導(dǎo)致由成本法核算向權(quán)益法核算方法的轉(zhuǎn)變，但從整個(gè)會(huì)計(jì)分錄的處理過(guò)程來(lái)看，還是有很大區(qū)別的，本文將對(duì)此做詳細(xì)的討論。

（一）追加投資引起成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)變

原持有的長(zhǎng)期投資對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并在日常交易的市場(chǎng)中不存在公共報(bào)價(jià)，其公允價(jià)值也不能通過(guò)方便快捷的手段進(jìn)行確定時(shí)，采取成本法計(jì)價(jià)的會(huì)計(jì)核算方法。投資者如果追加投資比例，與被投資者的關(guān)系將發(fā)生變化，進(jìn)而能對(duì)被投資者施以重大的影響和控制，會(huì)計(jì)核算方法需要變更為權(quán)益法，會(huì)計(jì)核算上對(duì)于原來(lái)持股的部分和新增加的部分也需要區(qū)別對(duì)待，采用不同的方法進(jìn)行核算。

1.對(duì)于原持有股份的賬面余額部分，與被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值按持股比例進(jìn)行計(jì)算的金額，兩者的計(jì)算結(jié)果并非完全一致，往往存在一定的差額。對(duì)此，如果前者大于后者，則無(wú)需對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，直接按投資者所耗費(fèi)投資成本的價(jià)值計(jì)算；反之，則需在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的基礎(chǔ)上同時(shí)調(diào)增留存收益。對(duì)于差額部分的會(huì)計(jì)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本

貸：盈余公積

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)

2.對(duì)于新增加的股權(quán)投資部分，需要按被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值和新增比例計(jì)算投資單位新增的投資份額，并與取得這部分新增投資耗費(fèi)的成本進(jìn)行比較，如果前者大于后者，則需調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，同時(shí)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。如果前者小于后者，即所耗費(fèi)的成本大于新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資份額，對(duì)此不需要做會(huì)計(jì)核算調(diào)整，超出的投資作價(jià)部分體現(xiàn)為商譽(yù)，其會(huì)計(jì)核算處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本

貸：營(yíng)業(yè)外收入

為了能夠更好地適應(yīng)和體現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一貫性原則，使不同時(shí)期的會(huì)計(jì)核算能夠更好地進(jìn)行縱向比較，長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)于商譽(yù)和留存收益部分的計(jì)量和核算也應(yīng)保持前后一致，對(duì)于原持股比例對(duì)應(yīng)的商譽(yù)與新增股權(quán)投資對(duì)應(yīng)的商譽(yù)部分，應(yīng)加以綜合考慮，留存收益的核算與處理也應(yīng)如此，需要從整體上把握與整體投資相關(guān)聯(lián)的商譽(yù)及留存收益，并隨著交易的不斷進(jìn)行而動(dòng)態(tài)地調(diào)整和整合。

3.對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資原來(lái)持股的部分，由于被投資單位凈資產(chǎn)可辨認(rèn)公允價(jià)值是動(dòng)態(tài)變化的，原持股的部分對(duì)應(yīng)的份額的會(huì)計(jì)核算處理也需要進(jìn)行調(diào)整。

（1）在對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)核算區(qū)間，如果被投資單位實(shí)現(xiàn)了凈損益，則需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，屬于初始投資到新增投資區(qū)間的凈損益部分，則需按持股比例對(duì)應(yīng)的凈損益部分調(diào)整留存收益，其會(huì)計(jì)核算處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整

貸：盈余公積

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)

（2）若股份投資者享有被投資單位的凈損益部分，產(chǎn)生于新增加投資部分的投資期初至新增投資日之間，則應(yīng)將對(duì)應(yīng)損益部分計(jì)入當(dāng)期損益，其會(huì)計(jì)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整

貸：投資收益

（3）除上述兩種原因之外導(dǎo)致股權(quán)投資所占份額對(duì)應(yīng)公允價(jià)值變動(dòng)的部分，應(yīng)計(jì)入資本公積，其會(huì)計(jì)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

貸：資本公積――其他資本公積

（二）減少投資引起成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)變

長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法由成本法向權(quán)益法的轉(zhuǎn)變，除了追加投資外，處置股權(quán)投資也會(huì)導(dǎo)致核算方式的轉(zhuǎn)變，當(dāng)對(duì)被投資單位的影響力由控制轉(zhuǎn)變?yōu)楣餐刂苹蛘呔哂兄卮笥绊憰r(shí)，按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――長(zhǎng)期股權(quán)投資》部分條例的規(guī)定，應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。針對(duì)減少投資引起的核算方法的轉(zhuǎn)變，在合并報(bào)表和個(gè)別報(bào)表上的會(huì)計(jì)處理也是不同的，本文以個(gè)別報(bào)表為主要研究對(duì)象，簡(jiǎn)單介紹相關(guān)的會(huì)計(jì)處理過(guò)程。

處置部分股權(quán)后，剩余股權(quán)仍然能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施以共同控制或重大影響的，則需將核算方法調(diào)整為權(quán)益法，同時(shí)計(jì)算剩余比例股權(quán)份額對(duì)應(yīng)的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，并與剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本進(jìn)行比較，根據(jù)比較的結(jié)果進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)核算。

1.被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，作為核算的參考基準(zhǔn)，如果原取得的剩余投資成本大于按所占股權(quán)比例對(duì)應(yīng)的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值份額，則無(wú)需進(jìn)行會(huì)計(jì)調(diào)整處理。反之，則需對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行調(diào)整，調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。其會(huì)計(jì)核算如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本

貸：盈余公積

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)

2.原取得投資后到權(quán)益法核算這段時(shí)間，被投資單位取得的凈損益份額部分，對(duì)原來(lái)取得的股權(quán)投資后，到處置股權(quán)份額這段期間，被投資單位取得的凈損益（扣除現(xiàn)金股利和利潤(rùn)）對(duì)應(yīng)股權(quán)份額應(yīng)享有的份額，對(duì)留存收益進(jìn)行調(diào)整，會(huì)計(jì)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整

貸：盈余公積

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)

因處置股權(quán)投資，投資者享有被投資單位凈損益中的份額，若該份額產(chǎn)生于處置當(dāng)期期初至處置日之間，其會(huì)計(jì)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整

貸：投資收益

3.除上述原因外，由其他原因?qū)е碌膶?duì)被投資單位所享份額對(duì)應(yīng)的所有權(quán)益變動(dòng)，其會(huì)計(jì)核算處理應(yīng)同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和資本公積――其他資本公積。

四、權(quán)益法向成本法轉(zhuǎn)換

同成本法向權(quán)益法的轉(zhuǎn)換相似，由權(quán)益法向成本法核算方法的變更也是基于兩種情況，分別是增加股權(quán)投資和減少股權(quán)投資。為了同上文的討論相一致，本文研究和討論的對(duì)象也是個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，對(duì)于因企業(yè)合并引起的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的討論不是本章的討論重點(diǎn)。

（一）通過(guò)多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并

因追加投資，導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響由共同控制和重大影響變更為控制時(shí)，其會(huì)計(jì)核算需由成本法變更為權(quán)益法，應(yīng)按如下的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算處理。

1.該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)由兩部分組成：購(gòu)買(mǎi)日前持有的被投資單位股權(quán)投資的賬面價(jià)值，購(gòu)買(mǎi)日新增加的投資成本。其中長(zhǎng)期股權(quán)投資在購(gòu)買(mǎi)日的初始投資成本的計(jì)算，針對(duì)三種不同的情況，應(yīng)區(qū)別對(duì)待處理。這三種情況分別是達(dá)到合并前的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算、采用權(quán)益法核算和合并前劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

2.對(duì)于購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被投資單位的股權(quán)部分，如果涉及到其他綜合收益的處置的，也需要在處置的時(shí)候?qū)⑵渌C合收益的部分轉(zhuǎn)到當(dāng)期投資收益里，初始投資成本則是以股權(quán)投資的賬面價(jià)值和新增投資成本之和計(jì)算。

（二）因收回部分投資導(dǎo)致持股比例下降

投資單位對(duì)被投資單位進(jìn)行股權(quán)投資后，能對(duì)其施以共同控制或重大影響的，并且該長(zhǎng)期股權(quán)投資存在活躍的市場(chǎng)報(bào)價(jià)或者公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，則該長(zhǎng)期股權(quán)投資采取權(quán)益法核算。在這種情況下，如果投資單位處置股權(quán)投資，導(dǎo)致上述采用權(quán)益法核算的條件不再成立時(shí)，則需要調(diào)整為成本法進(jìn)行核算。

五、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法變更存在的不足及應(yīng)對(duì)措施

會(huì)計(jì)核算方法變更的不合理之處主要有以下兩個(gè)方面，即會(huì)計(jì)追溯調(diào)整不合理和會(huì)計(jì)處理不具有可比性原則。首先，會(huì)計(jì)核算方法的變更不符合會(huì)計(jì)政策變更的原則，會(huì)計(jì)政策變更是指對(duì)同樣的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)采納不同的會(huì)計(jì)政策，會(huì)計(jì)政策的變更需要符合以下兩個(gè)原則，即符合法律的需要，同時(shí)體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，會(huì)計(jì)政策的變更能更加準(zhǔn)確地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。投資單位因追加或減少投資，而導(dǎo)致控制權(quán)的變更，進(jìn)而影響會(huì)計(jì)核算方法的變更，不屬于會(huì)計(jì)政策的變更，不需要進(jìn)行追溯調(diào)整。同時(shí)權(quán)益法的核算，視同一直以來(lái)就采納的會(huì)計(jì)處理政策，進(jìn)行追溯調(diào)整也不符合權(quán)益法的核算原則。伴隨持股比例的增減變化，會(huì)計(jì)核算方法在成本法和權(quán)益法之間不斷變化，采納的是不同的核算思想和核算方法，在同一周期的前后邏輯也不一致，影響了會(huì)計(jì)核算的可比性原則。

通過(guò)上述分析，不難看出企業(yè)會(huì)計(jì)核算過(guò)程中，對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的采納是不斷地進(jìn)行動(dòng)態(tài)調(diào)整和變化，雖然在一定程度上滿(mǎn)足了現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中會(huì)計(jì)核算的需要，但也存在一些問(wèn)題，如無(wú)法進(jìn)行追溯調(diào)整，會(huì)計(jì)核算不具有縱向的可比性。在此筆者的建議是，對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算，追加（出售）投資前采用成本法，追加（出售）投資后采用權(quán)益法，無(wú)需進(jìn)行追溯調(diào)整，簡(jiǎn)單便于操作，也符合會(huì)計(jì)核算的可比性原則，當(dāng)然，在具體的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作過(guò)程中還會(huì)不斷涌現(xiàn)出新的問(wèn)題，需在以后進(jìn)行不斷的完善。

結(jié) 語(yǔ)

長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更，一直以來(lái)都在股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算中具有非常廣泛的應(yīng)用，理論的發(fā)展推動(dòng)相關(guān)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的不斷深入和發(fā)展，而會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展過(guò)程中不斷暴露的新問(wèn)題進(jìn)一步推進(jìn)了相關(guān)理論研究的不斷深入。長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算，一直以來(lái)都是相關(guān)會(huì)計(jì)知識(shí)理論學(xué)習(xí)的難點(diǎn)，本文通過(guò)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的確定、變更及其存在的問(wèn)題展開(kāi)了詳細(xì)的討論，并提出了一些積極的建議，即在成本法變更為權(quán)益法時(shí)，追加（出售）投資前采用成本法，追加（出售）投資后采用權(quán)益法。通過(guò)理論研究的不斷深入，旨在推進(jìn)相關(guān)理論知識(shí)研究的基礎(chǔ)上進(jìn)一步推進(jìn)實(shí)踐工作的開(kāi)展。

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篇2

關(guān)鍵詞：長(zhǎng)期股權(quán)投資；核算；對(duì)策建議

從基本定義上來(lái)理解，長(zhǎng)期股權(quán)投資是指通過(guò)投資取得被投資單位的股份。企業(yè)對(duì)其他單位的股權(quán)投資，通常視為長(zhǎng)期持有，以及通過(guò)股權(quán)投資達(dá)到控制被投資單位，或?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響，或?yàn)榱伺c被投資單位建立密切關(guān)系，以分散經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。從以上表述中可以看出，企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資行為具有以下幾個(gè)特點(diǎn)：首先是長(zhǎng)期持有，企業(yè)通過(guò)持有被投資單位的相應(yīng)股份來(lái)對(duì)其經(jīng)營(yíng)行為施加一定的影響，這種持有必須具有長(zhǎng)期性才能使得企業(yè)的投資目標(biāo)得到真正實(shí)現(xiàn)；其次是利險(xiǎn)并存，企業(yè)實(shí)施長(zhǎng)期股權(quán)投資的最終目的是要獲取一定的經(jīng)濟(jì)利益，但是同時(shí)也必然面臨著一定的風(fēng)險(xiǎn)，這種風(fēng)險(xiǎn)可能來(lái)自被投資企業(yè)的經(jīng)營(yíng)不佳、管理不善和市場(chǎng)環(huán)境等方面因素；最后是禁止出售，一般來(lái)說(shuō)除了股票投資以外，企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資是不能夠隨意進(jìn)行出售的，這主要是由長(zhǎng)期股權(quán)投資本身的特點(diǎn)所決定的。隨著我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展步伐尤其是社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革進(jìn)程的不斷加快，企業(yè)通過(guò)長(zhǎng)期股權(quán)的投資來(lái)實(shí)現(xiàn)自身經(jīng)營(yíng)方式和渠道的多元化發(fā)展，已經(jīng)表現(xiàn)得越來(lái)越普遍和活躍，這在很大程度上提升了整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展空間和動(dòng)力。但同時(shí)需要指出的是，目前我國(guó)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資還存在很多不完善的地方，比如投資核算，這些都在一定程度上影響和制約了我國(guó)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資機(jī)制的持續(xù)健康發(fā)展，需要切實(shí)從各個(gè)層面上來(lái)加以研究和解決。

一、當(dāng)前我國(guó)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方面存在的主要問(wèn)題

（一）核算方法選擇不夠合理

企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資行為本身具有一定的復(fù)雜性，加之受會(huì)計(jì)人員在實(shí)際操作過(guò)程中主觀因素的影響，企業(yè)在成本法與權(quán)益法的核算方法選擇上存在一定的問(wèn)題，并且這二者之間的轉(zhuǎn)換也做得不盡合理。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)長(zhǎng)期投資核算方法有成本法和權(quán)益法兩種。其中，成本法一般適用于企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，比如企業(yè)對(duì)其子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資。而權(quán)益法則主要適用于企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，比如企業(yè)對(duì)其合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資。在這種兩種方法的選擇上，往往是以企業(yè)是否具有對(duì)被投資企業(yè)的實(shí)質(zhì)性影響為依據(jù)的，并且將20%作為判斷的標(biāo)準(zhǔn)。如果具有實(shí)質(zhì)性的影響，就在進(jìn)行核算時(shí)就選擇權(quán)益法，否則就選擇成本法。但是企業(yè)所享有的被投資企業(yè)股份數(shù)量往往又是由會(huì)計(jì)人員的相關(guān)操作所決定，或者由相關(guān)會(huì)計(jì)核算制度進(jìn)行明確界定，同時(shí)由于當(dāng)前很多企業(yè)的股權(quán)結(jié)構(gòu)較為復(fù)雜，這就在一定程度上造成了企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法選擇的不合理性。

（二）會(huì)計(jì)信息處理不夠?qū)ΨQ(chēng)

當(dāng)前我國(guó)企業(yè)實(shí)施長(zhǎng)期股權(quán)投資核算時(shí)的會(huì)計(jì)信息處理不對(duì)稱(chēng)主要體現(xiàn)在對(duì)于投資價(jià)值份額差額的處理上。根據(jù)現(xiàn)有的制度規(guī)定，企業(yè)投資成本大于取得投資時(shí)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允值份額時(shí)，其中的差額部分不會(huì)在后續(xù)的相關(guān)計(jì)量中被當(dāng)作初始投資成本，也就是說(shuō)這部分差額不做任何會(huì)計(jì)處理，當(dāng)然也就不會(huì)在企業(yè)的財(cái)務(wù)賬面上有所體現(xiàn)，這顯然是不符合規(guī)定和常理的，也極大地?fù)p害了會(huì)計(jì)信息的全面性和可靠性。并且當(dāng)企業(yè)投資成本小于取得投資時(shí)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允值份額時(shí)，其中的差額部分就會(huì)被計(jì)入企業(yè)的投資損益當(dāng)中。這就使得企業(yè)在會(huì)計(jì)信息處理過(guò)程中堅(jiān)持了兩種標(biāo)準(zhǔn)，使用了兩種截然不同的處理方式，直接導(dǎo)致了企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算時(shí)會(huì)計(jì)信息處理的不對(duì)稱(chēng)性。

（三）績(jī)效評(píng)價(jià)體系不夠完善

績(jī)效評(píng)價(jià)是有效推動(dòng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資行為持續(xù)健康發(fā)展的關(guān)鍵。然而當(dāng)前我國(guó)企業(yè)在積極完善和加快自身長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)往往忽視了對(duì)于績(jī)效評(píng)價(jià)機(jī)制的建設(shè)。從實(shí)際情況來(lái)看，根據(jù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境的變化，企業(yè)在績(jī)效評(píng)價(jià)過(guò)程中逐步加大了對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資最終收益水平的重視程度，實(shí)施了以利潤(rùn)為導(dǎo)向的績(jī)效評(píng)價(jià)體系，來(lái)對(duì)相關(guān)崗位員工的工作業(yè)績(jī)和工作能力進(jìn)行評(píng)價(jià)，并據(jù)此實(shí)施一定的激勵(lì)機(jī)制。但是這種較為單一的績(jī)效評(píng)價(jià)體系可能會(huì)導(dǎo)致和左右企業(yè)的會(huì)計(jì)政策選擇。比如，當(dāng)被投資企業(yè)處于盈利狀態(tài)時(shí)，企業(yè)往往會(huì)選擇權(quán)益法來(lái)進(jìn)行投資核算；而當(dāng)被投資企業(yè)處于虧損狀態(tài)時(shí)，企業(yè)一般會(huì)采取成本法來(lái)進(jìn)行投資核算。這就突出表明了企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)機(jī)制的不完善性，很容易受到人為主觀因素的影響，難以發(fā)揮出實(shí)際的指導(dǎo)作用。

二、進(jìn)一步做好企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算工作的幾點(diǎn)措施

（一）著力強(qiáng)化企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法選擇的合理性

對(duì)于如何正確合理地選擇企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法，確定企業(yè)對(duì)于被投資企業(yè)所具有的股權(quán)份額是其中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。在這方面，企業(yè)首先要從清理資產(chǎn)開(kāi)始，要從根本上理順企業(yè)的各種產(chǎn)權(quán)關(guān)系。根據(jù)資產(chǎn)清查的結(jié)果，判斷企業(yè)的投資股權(quán)份額是否已經(jīng)達(dá)到了20%的標(biāo)準(zhǔn)，從而為科學(xué)合理地選擇核算方法提供相應(yīng)的依據(jù)。其次是在企業(yè)會(huì)計(jì)政策的落實(shí)上要堅(jiān)持一致性，也就是說(shuō)會(huì)計(jì)人員要按照相同的工作標(biāo)準(zhǔn)來(lái)落實(shí)具體的核算工作，防止由于個(gè)人主觀因素的影響而造成方法選擇和核算結(jié)果上的偏差。最后是盡可能用實(shí)際的制度來(lái)規(guī)范企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算工作，降低政策選擇對(duì)于個(gè)人的依賴(lài)性，將成本法和權(quán)益法限定在既定的政策規(guī)范空間之內(nèi)。

（二）著力提高企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算會(huì)計(jì)處理的規(guī)范性

會(huì)計(jì)信息處理是確保企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資行為正規(guī)性和規(guī)范性的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，當(dāng)前我國(guó)企業(yè)要從制度完善和貫徹落實(shí)兩個(gè)方面出發(fā)，著力提高企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算會(huì)計(jì)處理的規(guī)范性。在這方面，首先是要有效地避免會(huì)計(jì)信息處理的對(duì)稱(chēng)性和合理性，要切實(shí)改變以往“同一事物、不同標(biāo)準(zhǔn)”的工作理念，對(duì)于差額份額的處理要堅(jiān)持相同的標(biāo)準(zhǔn)，都應(yīng)該在企業(yè)的會(huì)計(jì)信息處理工作中有所體現(xiàn)，從根本上確保會(huì)計(jì)信息的全面性和可靠性。其次是要強(qiáng)化企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資有關(guān)信息的披露，要定期對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表、盈虧情況、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警等信息進(jìn)行，以此來(lái)進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資行為，避免為違規(guī)操作行為留下任何隱患，確保相關(guān)會(huì)計(jì)信息處理工作能夠得到正常、有序地開(kāi)展。

（三）著力完善企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資績(jī)效評(píng)價(jià)體系的有效性

績(jī)效評(píng)價(jià)體系是激勵(lì)企業(yè)員工積極完成企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資戰(zhàn)略目標(biāo)的有力途徑，企業(yè)要從影響全局的高度來(lái)重視績(jī)效評(píng)價(jià)體系建設(shè)工作。在企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系構(gòu)建上，重點(diǎn)要做好以下兩個(gè)方面的工作：一是提高績(jī)效考核和評(píng)價(jià)機(jī)制的多樣性，切實(shí)改變當(dāng)期以利潤(rùn)為導(dǎo)向的評(píng)價(jià)機(jī)制，從文化建設(shè)、企業(yè)發(fā)展和個(gè)人訴求等方面出發(fā)，充分考慮企業(yè)員工的價(jià)值需要，避免金錢(qián)和利益至上的價(jià)值追求，正確引導(dǎo)企業(yè)員工看待工作上的得與失，全面評(píng)價(jià)企業(yè)員工的工作業(yè)績(jī)和能力。二是要對(duì)考核項(xiàng)目和評(píng)價(jià)指標(biāo)盡可能細(xì)化，并且從制度上來(lái)充分規(guī)范，盡可能減少操作過(guò)程中的彈性空間，防止考核結(jié)果被個(gè)人左右，保證績(jī)效評(píng)價(jià)公平、公正、公開(kāi)，使績(jī)效考核真正發(fā)揮出其應(yīng)有的指導(dǎo)作用。

三、結(jié)論

長(zhǎng)期股權(quán)投資是企業(yè)實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)多元化和降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的有效途徑，也是當(dāng)前社會(huì)環(huán)境下一種非常重要的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行形式。為此，企業(yè)要積極學(xué)習(xí)和借鑒國(guó)內(nèi)外先進(jìn)企業(yè)好的做法，樹(shù)立科學(xué)的投資理念，掌握正確的管理方式，尤其是要從源頭上抓好投資核算工作，為長(zhǎng)期股權(quán)投資提供準(zhǔn)確可靠的會(huì)計(jì)信息和資料，保證投資決策性，促進(jìn)企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)。

參考文獻(xiàn)：

[1]周肖肖.權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間損益會(huì)計(jì)核算與納稅調(diào)整[J].商業(yè)會(huì)計(jì)， 2014（01）.

[2]陸燕.長(zhǎng)期股權(quán)投資管理運(yùn)行機(jī)制案例研究[D].南京農(nóng)業(yè)大學(xué)，2013.

篇3

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；長(zhǎng)期股權(quán)投資

一、前言

2007年1月1日新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系開(kāi)始在我國(guó)所有上市公司中實(shí)行，總共包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，其中關(guān)于第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定相對(duì)于舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)說(shuō)變化較大。新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)核算方法、長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定范圍、初始成本的確定、報(bào)表的信息披露等方面都有較大的改進(jìn)。尤其是公允價(jià)值的引入標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)進(jìn)入了一個(gè)與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例趨同的新時(shí)期。鑒于這些改變會(huì)對(duì)我國(guó)的企業(yè)財(cái)務(wù)工作產(chǎn)生比較大的影響，因此，作者結(jié)合新準(zhǔn)則實(shí)施一年多來(lái)的情況，在分析完新舊準(zhǔn)則差別的基礎(chǔ)上，著重對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中長(zhǎng)期股權(quán)投資變化的影響進(jìn)行探討。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定

長(zhǎng)期股權(quán)投資指持有時(shí)間超過(guò)一年的對(duì)企業(yè)的股權(quán)投資。長(zhǎng)期股權(quán)投資是一種虛擬資本的體現(xiàn)，是企業(yè)的一項(xiàng)金融資產(chǎn)。其對(duì)投資方而言通常是一項(xiàng)金融資產(chǎn)，而對(duì)于被投資方而言則是一項(xiàng)權(quán)益。按是否指定為套期的項(xiàng)目，長(zhǎng)期股權(quán)投資可以分為未被套期長(zhǎng)期投資和被套期長(zhǎng)期股權(quán)投資。

新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定當(dāng)企業(yè)的投資占被投資企業(yè)股權(quán)比例低于五分之一且沒(méi)有重大影響的情況下，會(huì)計(jì)核算方法可以分為兩種情況。一種情況是采用成本法核算，初始投資以投資支付現(xiàn)金或者換出資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量，后續(xù)計(jì)量按未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定是否計(jì)提減值準(zhǔn)備；另一種情況是當(dāng)公允價(jià)值能可靠計(jì)量時(shí)，按公允價(jià)值計(jì)量計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和可供出售的金融資產(chǎn)，初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量均按公允價(jià)值，后續(xù)計(jì)量時(shí)前者的計(jì)量差額計(jì)入當(dāng)期損益，后者計(jì)入所有者權(quán)益。

當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)有重大影響時(shí)按照權(quán)益法進(jìn)行核算，權(quán)益法核算內(nèi)容與原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定有一定不同。初始計(jì)量：初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整；小于的，初始投資成本調(diào)整為被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，二者差額計(jì)入當(dāng)期損益。后續(xù)計(jì)量：被投資單位發(fā)生損益和宣告分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的，進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整；投資企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益，減至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外；被投資單位的損益應(yīng)當(dāng)以投資時(shí)的公允價(jià)值、投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整；被投資單位所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，也應(yīng)當(dāng)調(diào)整。當(dāng)投資企業(yè)占被投資企業(yè)股權(quán)比例超過(guò)50％。投資企業(yè)對(duì)被投資具有控制權(quán)，采用成本法核算，但編制合并報(bào)表時(shí)按權(quán)益法調(diào)整。分為企業(yè)合并形成的和非企業(yè)合并形成的。其中企業(yè)合并形成的，又分為：同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。具有控制權(quán)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量：被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益；資產(chǎn)負(fù)債表日，按未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值確認(rèn)是否計(jì)提減值準(zhǔn)備。

當(dāng)終止確認(rèn)所有長(zhǎng)期股權(quán)投資，均將原計(jì)入所有者權(quán)益的部分轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，并且將賬面價(jià)值與收到金額之間的差額確認(rèn)為當(dāng)期損益。在了解完這些基本情況以后，接下來(lái)我們將對(duì)新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)核算方法的主要差異進(jìn)行分析，進(jìn)而探討新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中長(zhǎng)期股權(quán)投資變化的影響。

三、新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)核算方法的主要區(qū)別

對(duì)于企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理方法，新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在不同的處理方式，并且新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理在很多方面和舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有不同。以下將具體探討細(xì)節(jié)上的差異：

1.縮小了準(zhǔn)則規(guī)范的范圍，同時(shí)對(duì)投資進(jìn)行更細(xì)致的分類(lèi)

原投資準(zhǔn)則規(guī)范的內(nèi)容包括短期投資、長(zhǎng)期債權(quán)投資和長(zhǎng)期股權(quán)投資。新準(zhǔn)則僅包含了長(zhǎng)期股權(quán)投資。同時(shí)新的《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則又將投資細(xì)分為：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資；投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資；投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。相比較而言，我們知道新準(zhǔn)則考慮了更多具體情況，這本身對(duì)于不同種類(lèi)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算提出了更高的要求了。

2.對(duì)于初始投資成本的計(jì)量更加規(guī)范了

舊的準(zhǔn)則中對(duì)初始投資成本的確認(rèn)方法主要區(qū)分成本法和權(quán)益法兩種方法，并在權(quán)益法下對(duì)初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者賬面權(quán)益份額的差額，計(jì)入股權(quán)投資差額；同時(shí)，在舊準(zhǔn)則中則明確指出準(zhǔn)則不涉及企業(yè)合并。而新準(zhǔn)則在企業(yè)合并業(yè)務(wù)下分為同一控制下和非同一控制下兩種情況處理。權(quán)益法核算中取消了股權(quán)投資差額的做法，對(duì)初始投資成本大于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，屬于商譽(yù)的部分，不需調(diào)整初始投資成本；如小于時(shí)應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，調(diào)增相關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值?？梢?jiàn)隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)不再單一，股權(quán)投資也從簡(jiǎn)單的直接對(duì)外單位投資和股票投資向外擴(kuò)展，采用企業(yè)合并戰(zhàn)略已經(jīng)為很多企業(yè)所接受，成為企業(yè)的一項(xiàng)重要的投資業(yè)務(wù)，相關(guān)的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理也需要統(tǒng)一規(guī)范。

3.兩種會(huì)計(jì)核算方法（權(quán)益法和成本法）的確認(rèn)差別

權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法：當(dāng)投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)改按成本法核算，并以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法：因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算，并以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值或按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)―金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中關(guān)于金融工具的規(guī)定確定的投資賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。這項(xiàng)規(guī)定，運(yùn)用的是未來(lái)適用法，不需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。同舊準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則簡(jiǎn)化了此種情況下長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理。按舊準(zhǔn)則規(guī)定，成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時(shí)，需要對(duì)股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行追溯調(diào)整。

此外，長(zhǎng)期股權(quán)投資確認(rèn)時(shí)原投資準(zhǔn)則按持股比例確定享有被投資單位賬面凈利潤(rùn)的份額，確認(rèn)為投資損益；而新準(zhǔn)則主要以取得投資時(shí)被投資各項(xiàng)可辨認(rèn)的資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的賬面凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后進(jìn)行確認(rèn)。

4.長(zhǎng)期股權(quán)投資減值會(huì)計(jì)處理的差別

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定如果按成本法核算的在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值應(yīng)當(dāng)按照金融工具確認(rèn)和計(jì)量的方法處理；其他按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定方面處理；在減值損失核算方面，新準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。這就意味著長(zhǎng)期投資減值損失一旦計(jì)提將永久的減少企業(yè)利潤(rùn)，企業(yè)無(wú)法再通過(guò)減值損失轉(zhuǎn)回來(lái)調(diào)高利潤(rùn)。原準(zhǔn)則在處理減值損失時(shí)對(duì)由于被投資單位經(jīng)營(yíng)狀況變化等而導(dǎo)致其可收回金額低于投資的賬面價(jià)值，應(yīng)將可收回金額與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)提的減值準(zhǔn)備，確認(rèn)為損失，以后會(huì)計(jì)期間恢復(fù)時(shí)，可以轉(zhuǎn)回。

四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中長(zhǎng)期股權(quán)投資變化的影響

1.兩種會(huì)計(jì)核算方法（權(quán)益法和成本法）規(guī)定的影響

由上面的差別分析，我們知道新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)有實(shí)際控制權(quán)時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法由原來(lái)采用權(quán)益法核算改為采用成本法來(lái)核算，然而當(dāng)編制會(huì)計(jì)合并報(bào)表時(shí)有應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。這實(shí)際上是說(shuō)母子公司型的企業(yè)必須要編制兩張表報(bào)：一張用成本法編制和一張用權(quán)益法編制。這項(xiàng)變更不影響合并報(bào)表的財(cái)務(wù)指標(biāo)，但對(duì)母公司報(bào)表的影響較大，主要影響母公司投資收益，進(jìn)而影響母公司的年終分紅的能力。

2.不再確認(rèn)投資差額的影響

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中不再確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資差額，也取消了有關(guān)股權(quán)投資差額攤銷(xiāo)的規(guī)定。這一規(guī)定將會(huì)使那些存在巨大的長(zhǎng)期股權(quán)投資借方差額的企業(yè)受益，使他們的凈利潤(rùn)增加；反之，若股權(quán)投資差額為貸方余額的，凈利潤(rùn)將減少。這樣做的道理是顯而易見(jiàn)的，如果這些差額與企業(yè)合并沒(méi)有關(guān)系，且沒(méi)有辦法和被投資企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行區(qū)分，其結(jié)果是對(duì)于該類(lèi)企業(yè)的利潤(rùn)將不再需要對(duì)其股權(quán)投資差額進(jìn)行攤銷(xiāo)。

3.公允價(jià)值應(yīng)用的影響

新準(zhǔn)則中有兩處提到了公允價(jià)值：一處是在投資成本的確定時(shí)，對(duì)于發(fā)行證券取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的采用公允價(jià)值確認(rèn)初始投資成本；另一處是在后續(xù)計(jì)量中，采用權(quán)益法核算時(shí)引入了被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的概念，以公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)計(jì)量的基礎(chǔ)。事實(shí)上早在1998年的時(shí)候我國(guó)政府就曾將公允價(jià)值引入債務(wù)重組的計(jì)量中，結(jié)果由于制度不健全而成為上市公司利潤(rùn)操控的一個(gè)靶子，最終于2001年取消?，F(xiàn)今在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，大量引入公允價(jià)值這一計(jì)量基礎(chǔ)會(huì)對(duì)于企業(yè)的權(quán)益產(chǎn)生重大影響，同時(shí)能否發(fā)揮出其積極的作用或者是否會(huì)再次成為企業(yè)盈余操縱的工具，還要繼續(xù)研究。

4.關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資減值損失規(guī)定的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資規(guī)定其減值損失一旦確認(rèn)，在以后年度期間就不得轉(zhuǎn)回。通常企業(yè)會(huì)在虧損年度通過(guò)轉(zhuǎn)回前期所計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，以達(dá)到減少當(dāng)期費(fèi)用，增加當(dāng)期利潤(rùn)的目的。相反在盈利年度進(jìn)行反向操作，大幅計(jì)提減值準(zhǔn)備，增加當(dāng)期費(fèi)用，降低當(dāng)期利潤(rùn)，以便以后期間利潤(rùn)下降時(shí)再予以轉(zhuǎn)回。因此，這一規(guī)定的實(shí)施能夠有效地遏制利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余操縱的行為。

總之，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在原來(lái)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上變化較大，尤其是有關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理規(guī)定方面。這些新規(guī)定更加規(guī)范了企業(yè)有關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作，最終使得企業(yè)提供的會(huì)計(jì)報(bào)表信息更加準(zhǔn)確。然而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)行時(shí)間不是很長(zhǎng)，有些存在的問(wèn)題還需要我們進(jìn)一步探索。

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篇4

案例：甲公司持有一項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始出資和后續(xù)變化以及甲公司的會(huì)計(jì)處理情況如下：2008年初，甲公司和乙公司分別出資4043400元和14956600元，共計(jì)19000000元組建丙公司。甲公司對(duì)丙公司的投資比例為21.28%，甲公司對(duì)該項(xiàng)股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。2008年，丙公司虧損-56028.45元，甲公司按投資比例確認(rèn)投資損益-11922.85元（-56028.45×21.28%）。2009年1-6月，丙公司虧損1858186.09元，甲公司按投資比例確認(rèn)投資損益-395422元（-1858186.09×21.28%）。2009年6月，自然人車(chē)某和李某分別出資1000000和400000元，向丙公司增資，按丙公司凈資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果19003800元，以1：1.0002的比例確認(rèn)實(shí)收資本，車(chē)某和李某所出資分別折合實(shí)收資本999800元和399920元，出資額與折合實(shí)收資本額之間的差額280元計(jì)入資本公積。增資后，丙公司注冊(cè)資本變更為20399720元。甲公司持有丙公司股權(quán)比例由21.28%降為19.82%，甲公司對(duì)該項(xiàng)投資由權(quán)益法核算改為成本法核算，以該項(xiàng)股權(quán)投資賬面價(jià)值3636055.15元（4043400-11922.85-395422）作為對(duì)丙公司新的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本。2009年7月到2010年8月，丙公司虧損8974051.83元，賬面凈資產(chǎn)余額9511733.63元。甲公司由于采用成本法核算，沒(méi)有對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。

2010年8月底，丙公司對(duì)實(shí)收資本進(jìn)行調(diào)整，按照賬面凈資產(chǎn)額作為新的實(shí)收資本額，賬面凈資產(chǎn)額與新的實(shí)收資本額的差額作為減資額，丙公司減資10888266.37元，減資后實(shí)收資本為9511733.63元。減資后各股東股權(quán)比例不變，即甲公司持有丙公司股權(quán)比例仍為19.82%。甲公司沒(méi)有對(duì)減資進(jìn)行賬務(wù)處理。丙公司完成了工商變更登記手續(xù)。2010年12月，甲公司對(duì)丙公司增資28000000元，按照1：1折合為實(shí)收資本，丙公司實(shí)收資本變更為37511733.63元（9511733.63+28000000），其中甲公司出資份額為29885307.43元（9511733.63×19.82%+28000000），占總股本79.67%。2010年12月甲公司對(duì)丙公司增資2800萬(wàn)元后，甲公司對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資成本變成 31636055.15 元（3636055.15 +

28000000）。在不考慮丙公司2010年9到12月?lián)p益情況下，甲公司編制所有者權(quán)益合并抵銷(xiāo)分錄：

借：實(shí)收資本37511733.63

商譽(yù)1750747.72

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 31636055.15

少數(shù)股東權(quán)益 7626426.20

二、案例分析

本案例涉及到的問(wèn)題主要有五個(gè)：一是甲公司對(duì)該項(xiàng)投資采用的核算方法是否正確，包括應(yīng)該采用成本法還是權(quán)益法，以及改變核算方法的時(shí)機(jī)是否適當(dāng)。二是成本法核算或權(quán)益法核算時(shí)的后續(xù)計(jì)量，以及核算方法改變時(shí)對(duì)初始投資成本的計(jì)量是否準(zhǔn)確。三是成本法核算時(shí)，是否需要對(duì)被投資單位的經(jīng)營(yíng)虧損提取減值準(zhǔn)備，以及如果提取了減值準(zhǔn)備，當(dāng)核算方法改變?yōu)闄?quán)益法或者需要編制合并報(bào)表時(shí)，減值準(zhǔn)備如何處理。四是被投資單位減資時(shí)，甲公司應(yīng)該如何會(huì)計(jì)處理。五是甲公司通過(guò)增資分步實(shí)現(xiàn)對(duì)丙公司的控制應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

一是核算方法問(wèn)題。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、 公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)改按成本法核算。因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2008）》認(rèn)為：投資企業(yè)擁有被投資單位有表決權(quán)股份的比例低于20%的， 一般認(rèn)為對(duì)被投資單位不具有重大影響。投資企業(yè)擁有被投資單位20%以上但低于50%的表決權(quán)股份時(shí)，一般認(rèn)為對(duì)被投資單位具有重大影響。投資企業(yè)擁有被投資單位50%以上的表決權(quán)股份時(shí)，一般認(rèn)為形成控制，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

本案例中，2008年初，甲公司投資丙公司，持有其21.28%的股份，對(duì)丙公司形成重大影響，采用權(quán)益法核算該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資，符合準(zhǔn)則規(guī)定。2009年6月，丙公司引入新的股東后，甲公司持有丙公司的股份降到19.82%，低于一般認(rèn)為形成重大影響的持股比例20%，甲公司改按成本法進(jìn)行核算，也符合準(zhǔn)則規(guī)定。當(dāng)然，如果此時(shí)甲公司在丙公司委派有董事，或者通過(guò)其他方式能夠?qū)Ρ镜闹卮蠼?jīng)營(yíng)決策產(chǎn)生影響，則仍然應(yīng)該采用權(quán)益法核算。2010年12月，甲公司增資后持有丙公司股份達(dá)到79.67%，對(duì)丙公司形成實(shí)質(zhì)控制，采用成本法核算，并編制合并報(bào)表，符合準(zhǔn)則規(guī)定。所以，本案例中甲公司在核算方法的選擇上都是符合準(zhǔn)則規(guī)定的。

二是后續(xù)計(jì)量問(wèn)題?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資》及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》規(guī)定：采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，投資企業(yè)不區(qū)分是否屬于投資前和投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，按照享有的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。 投資企業(yè)由權(quán)益法改按成本法核算時(shí)，以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。

在本案例中，甲公司在2008年初投資時(shí)，初始投資成本為4043400元，由于初始投資成本與享有丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額相等，不需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。2008年到2009年6月，丙公司虧損1914214.54元，甲公司按照持股比例確認(rèn)投資收益-407344.85元，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值減少到3636055.15元。以上甲公司的會(huì)計(jì)處理符合準(zhǔn)則規(guī)定。2009年6月，由于丙公司引入新的投資者，甲公司持股比例由21.28%減少到19.82%，需要按照此時(shí)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為新的初始投資成本。但是甲公司此時(shí)的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)如何計(jì)量，準(zhǔn)則沒(méi)有進(jìn)一步解釋。實(shí)務(wù)中對(duì)此問(wèn)題存在不同觀點(diǎn)，第一種觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)以當(dāng)時(shí)甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值3636055.15元確認(rèn)。第二種觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)以當(dāng)時(shí)甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值加上按增資后持股比例享有丙公司資本公積的份額確認(rèn)，即以3636110.65元作為新的初始投資成本，并相應(yīng)增加資本公積。第三種觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)以當(dāng)時(shí)甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值加上按增資前持股比例享有丙公司資本公積的份額確認(rèn)，即以3636114.73元作為新的初始投資成本，并相應(yīng)增加資本公積。第四種觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)以丙公司引入新的投資者后，甲公司持有丙公司凈資產(chǎn)份額作為新的初始投資成本，甲公司需要按照新的持股比例享有丙公司的未分配利潤(rùn)份額與已經(jīng)確認(rèn)的投資損益的差額調(diào)整投資損益，按照新的持股比例享有丙公司的資本公積份額調(diào)整資本公積。即以3663882.68元（（20399720+280-1914214.54）×19.82%）作為新的初始投資成本，增加資本公積55.50元（280×19.82%），增加投資收益27772.03元（3663882.68-3636055.15-55.50）。筆者認(rèn)為，采用第四種方式確認(rèn)甲公司此時(shí)新的初始投資成本是合理的。理由是，在權(quán)益法核算下，投資企業(yè)對(duì)被投資單位凈資產(chǎn)的任何變動(dòng)都要進(jìn)行計(jì)量，投資企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與其享有被投資單位凈資產(chǎn)份額始終保持相等。準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)在權(quán)益法改為成本法時(shí)，應(yīng)以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為成本法下的初始投資成本，此時(shí)投資企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與其享有的被投資單位凈資產(chǎn)的份額是相等的。本案例中，由于丙公司引入新的投資者，甲公司享有丙公司引入新的投資者形成的資本公積，同時(shí)，由于甲公司持有丙公司股權(quán)比例發(fā)生變化，對(duì)丙公司已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)營(yíng)虧損分擔(dān)的份額也發(fā)生了變化，需要對(duì)已經(jīng)確認(rèn)的投資損益做出調(diào)整?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2008）》和《2010年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材――會(huì)計(jì)》都以投資企業(yè)因?yàn)檗D(zhuǎn)讓部分股份導(dǎo)致長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法由權(quán)益法變更為成本法的情況舉例，對(duì)本案例的會(huì)計(jì)處理沒(méi)有參考價(jià)值。

2009年7月到2010年12月，甲公司對(duì)該長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算，對(duì)于丙公司的經(jīng)營(yíng)損益不做會(huì)計(jì)處理，符合準(zhǔn)則規(guī)定，但在增資控股后編制合并報(bào)表時(shí)，需要按照權(quán)益法對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行調(diào)整后再編制合并抵銷(xiāo)分錄。

三是長(zhǎng)期股權(quán)投資減值問(wèn)題?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定：成本法核算的、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》處理；其他長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》處理。也就是，如果長(zhǎng)期股權(quán)投資出現(xiàn)減值跡象，需要進(jìn)行減值測(cè)試，如果資產(chǎn)可收回金額或公允價(jià)值低于賬面價(jià)值，需要計(jì)提減值準(zhǔn)備。

本案例中，2008年到2009年6月，雖然丙公司一直處于虧損狀態(tài)，但是2009年6月引入新的投資者時(shí)，凈資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值超過(guò)原始出資額，表明甲公司該項(xiàng)股權(quán)投資不存在減值的問(wèn)題。從2009年7月到2010年8月，丙公司虧損8974051.83元，占該公司凈資產(chǎn)很大比重，甲公司應(yīng)該進(jìn)行減值測(cè)試。如果發(fā)生了減值，應(yīng)該提取減值準(zhǔn)備。2010年12月甲公司對(duì)丙公司增資時(shí)按照1：1折股，可以認(rèn)為丙公司沒(méi)有發(fā)生減值。

四是丙公司減資時(shí)甲公司的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題。2010年8月，丙公司實(shí)施減資，將實(shí)收資本調(diào)整為賬面凈資產(chǎn)額。對(duì)于甲公司此時(shí)的賬務(wù)處理有兩種意見(jiàn)：一種意見(jiàn)認(rèn)為，甲公司采用成本法核算，并且丙公司凈資產(chǎn)額沒(méi)有發(fā)生變動(dòng)，甲公司不需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。另一種意見(jiàn)認(rèn)為，甲公司應(yīng)該按照丙公司減資的份額減少長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資損失。筆者同意后一種意見(jiàn)，理由是，一般情況下，企業(yè)減資是將實(shí)收資本的一部分通過(guò)貨幣資金或其他方式返還投資者，投資企業(yè)作為投資成本的收回，在被投資單位宣告減資時(shí)，按照減資份額減少長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。本案例中，丙公司由于持續(xù)經(jīng)營(yíng)虧損，沒(méi)有能力返還投資人出資，所以實(shí)際上的處理方式相當(dāng)于在宣告減資的同時(shí)，進(jìn)行了未分配利潤(rùn)負(fù)數(shù)的分配，將分配的負(fù)利潤(rùn)額抵銷(xiāo)了應(yīng)當(dāng)返還的出資額。該負(fù)利潤(rùn)的分配形成甲公司事實(shí)上的投資損失，甲公司應(yīng)當(dāng)依據(jù)股東會(huì)決議進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理。在完成減資及負(fù)利潤(rùn)分配核算后，甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值應(yīng)該等于享有丙公司賬面凈資產(chǎn)份額1885225.61元（9511733.63×19.82%），甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)投資損失1778657.07元（9511733.63×19.82%-3663882.68或8974051.83×19.82%）。如果甲公司就該項(xiàng)投資已經(jīng)提取過(guò)減值準(zhǔn)備，則應(yīng)該首先核銷(xiāo)長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備，差額調(diào)整當(dāng)期投資損益。

五是甲公司增資實(shí)現(xiàn)對(duì)丙公司控制的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題。甲公司2010年12月對(duì)丙公司增資并實(shí)現(xiàn)控制，符合準(zhǔn)則規(guī)定的“企業(yè)通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并”的情況。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)》規(guī)定：企業(yè)通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理：（1）在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)以購(gòu)買(mǎi)日之前所持被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購(gòu)買(mǎi)日新增投資成本之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本；購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)將與其相關(guān)的其他綜合收益（例如，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積的部分，下同）轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。（2）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益；購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，與其相關(guān)的其他綜合收益應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購(gòu)買(mǎi)日所屬當(dāng)期投資收益。購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)在附注中披露其在購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值、按照公允價(jià)值重新計(jì)量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。

在本案例中，甲公司以2800萬(wàn)元對(duì)丙公司增資，長(zhǎng)期股權(quán)投資成本增加到29885225.61元，持有丙公司79.67%的股份（29885225.61÷37511733.63）。由于甲公司出資折股比例為1∶1，表明丙公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相等。在不考慮2010年9月到12月丙公司經(jīng)營(yíng)損益的情況下，甲公司此時(shí)編制合并報(bào)表只需要抵銷(xiāo)長(zhǎng)期股權(quán)投資和丙公司實(shí)收資本，單獨(dú)列示少數(shù)股東權(quán)益，不會(huì)形成合并商譽(yù)。案例中甲公司編制合并報(bào)表時(shí)出現(xiàn)合并商譽(yù)的原因在于沒(méi)有對(duì)丙公司減資進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

本案例中甲公司正確的會(huì)計(jì)處理分錄如下：

2008年初投資丙公司：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本 4043400

貸：銀行存款 4043400

2008年度確認(rèn)投資損益：

借：投資收益11922.85

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整 11922.85

2009年1-6月確認(rèn)投資損益：

借：投資收益 395422

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整 395422

2009年6月丙公司引入新的投資者：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整27772.03

――其他權(quán)益變動(dòng)55.50

貸：投資收益 27772.03

資本公積――其他資本公積 55.50

2010年8月丙公司減資：

借：投資收益1778657.07

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整 1778657.07

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整258229.89

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本 2158174.39

――其他權(quán)益調(diào)整 55.50

2010年12月甲公司增資：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本 28000000

貸：貨幣資金 28000000

2010年12月甲公司編制合并抵銷(xiāo)分錄：

借：實(shí)收資本37511733.63

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本 29885225.61

少數(shù)股東權(quán)益 7626508.02

參考文獻(xiàn)：

［1］財(cái)政部：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2006年版。

篇5

【關(guān)鍵詞】淺議；長(zhǎng)期股權(quán)投資；核算方法；轉(zhuǎn)換

對(duì)企業(yè)因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響力下降，由控制變成了具有重大影響，或者是與其他投資人一起實(shí)施了共同控制，從而影響企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法，筆者通過(guò)舉例的方式進(jìn)行解析轉(zhuǎn)換的過(guò)程，包括個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表層面。在投資企業(yè)的個(gè)別報(bào)表層面，首先將處置的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本予以結(jié)轉(zhuǎn)，在此基礎(chǔ)上，將剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法追溯調(diào)整為權(quán)益法，具體來(lái)說(shuō)是由成本法核算的一步（被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利，投資方進(jìn)行賬務(wù)處理，否則不作賬務(wù)處理）變?yōu)闄?quán)益法下的7步（即比較長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與在被投資方享有的公允的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作比較；被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)投資方進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方發(fā)生虧損進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方因其他原因?qū)е滤姓邫?quán)益變動(dòng)應(yīng)享有的份額，投資方調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資――其他資本公積，或者其他綜合收益；投資方和被投資方因?yàn)榘l(fā)生逆流交易和順流交易，投資方進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理）這是整個(gè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的核心思想，若將此處的會(huì)計(jì)處理全部弄清楚，后面的問(wèn)題迎刃而解。在合并會(huì)計(jì)報(bào)表層面，按照2個(gè)層面進(jìn)行處理，首先將原來(lái)成本法下的的處置長(zhǎng)期股權(quán)投資追溯調(diào)整成權(quán)益法下的處置，因?yàn)楹喜?huì)計(jì)報(bào)表編制的基礎(chǔ)是權(quán)益法而不是成本法，同時(shí)將個(gè)別報(bào)表層面的追溯調(diào)整的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行空買(mǎi)空賣(mài)。同時(shí)將原來(lái)記入資本公積――其他資本公積、其他綜合收益相關(guān)賬戶(hù)的金額轉(zhuǎn)入到處置當(dāng)期的投資收益。下面通過(guò)舉例的方式進(jìn)行相應(yīng)的解析：

2015年1月1日，甲企業(yè)支付600萬(wàn)元取得乙企業(yè)100%的股權(quán)，投資當(dāng)時(shí)乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為500萬(wàn)元，商譽(yù)100萬(wàn)元。2016年1月1日至12月31日，乙公司的凈資產(chǎn)增加75萬(wàn)元，其中按購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)50萬(wàn)元，持有可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值升值25萬(wàn)元。2017年1月1日，甲企業(yè)轉(zhuǎn)讓乙企業(yè)60%的股權(quán)，收取現(xiàn)金480萬(wàn)元存入銀行，轉(zhuǎn)讓后甲企業(yè)對(duì)乙企業(yè)的持股比例為40%，能對(duì)其施加重大影響。2017年1月1日，即甲企業(yè)喪失對(duì)乙企業(yè)的控制權(quán)日，乙企業(yè)剩余40%股權(quán)的公允價(jià)值為320萬(wàn)元。假定甲、乙企業(yè)提取盈余公積的比例均為10%。

2015年1月1日： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng) 6000000

貸：銀行存款 6000000

2017年1月1日： 在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表層面

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資： （600000×60%）3600000

投資收益： 1200000

對(duì)剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行會(huì)計(jì)追溯調(diào)整（把1步變7步，按步驟依次進(jìn)行）

A：首先比較剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本和在被投資單位享有的公允的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額，原來(lái)40%的初始成本為240萬(wàn)元，享有份額為200萬(wàn)元（500萬(wàn)×40%），通過(guò)判斷，屬于吃虧情況，不作賬務(wù)處理。

B：當(dāng)被投資方盈利時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整： 200000

貸：利潤(rùn)分配―― 利潤(rùn) 180000

盈余公積 20000

F：被投資方因其他原因?qū)е滤姓邫?quán)益變動(dòng)應(yīng)享有的份額，即其他綜合收益

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――其他綜合收益 100000

貸：其他綜合收益 100000

在合并報(bào)表層面共分為2步，第一步在合并會(huì)計(jì)報(bào)表當(dāng)中，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法是權(quán)益法，而不是成本法，因此要將原來(lái)的處置部分進(jìn)行追溯調(diào)整，然后再處置，同時(shí)與個(gè)別報(bào)表已處置的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。

A：對(duì)已處置的部分進(jìn)行追溯調(diào)整，調(diào)整后再處置：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整 300000

――其他綜合收益 150000

貸：其他綜合收益 150000利潤(rùn)分配 300000

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本 3600000

――損益調(diào)整 300000

――其他綜合收益 150000

投資收益 750000

借：其他綜合收益 150000

貸：投資收益 150000

B：成本法下處置：

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3600000

投資收益 1200000

C：追溯調(diào)整：

借：投資收益 300000

貸：利潤(rùn)分配 300000

第二步：對(duì)個(gè)別報(bào)表層面已經(jīng)追溯的長(zhǎng)KS進(jìn)行空賣(mài)空買(mǎi)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3200000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2700000

投資收益 500000

借：其他綜合收益 100000

貸：投資收益 100000

篇6

長(zhǎng)期股權(quán)投資業(yè)務(wù)的核算通常從取得、后續(xù)計(jì)量?jī)蓚€(gè)層次進(jìn)行學(xué)習(xí)，下面從這兩個(gè)層次解析有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資業(yè)務(wù)的核算方法。

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資取得的業(yè)務(wù)核算

長(zhǎng)期股權(quán)投資取得的入賬價(jià)值按確認(rèn)的初始投資成本計(jì)算，不同的長(zhǎng)期股權(quán)投資取得方式采用不同的方法確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本，長(zhǎng)期股權(quán)投資取得方式通常分為同一控制下的企業(yè)合并取得、非同一控制下的企業(yè)合并取得以及以非合并方式取得。

1.同一控制下的企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資：初始投資成本以被合并方凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值的份額計(jì)算，初始投資成本與支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值如有差額，差額計(jì)入“資本公積”。

例1:A公司與B公司同為C公司的子公司，2004年1月1日在C公司的主持下A公司以100萬(wàn)元購(gòu)入B公司60%的股份，合并日B公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值180萬(wàn)元。

合并日A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本為180×60%=108（萬(wàn)元），實(shí)際支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值為100萬(wàn)元，差額8萬(wàn)元計(jì)入“資本公積”。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下（單位萬(wàn)元）：

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司108

貸:銀行存款100

資本公積股本溢價(jià)8

2.非同一控制下的企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資：初始投資成本以付出的資產(chǎn)或承擔(dān)的債務(wù)的公允價(jià)值計(jì)算，付出的資產(chǎn)或承擔(dān)的債務(wù)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值如有差額，差額計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”。

例2:A公司于*年*月*日取得了B公司70%的股權(quán)。購(gòu)買(mǎi)日A公司支付的無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值2800萬(wàn)元，公允價(jià)值4200萬(wàn)元，支付銀行存款800萬(wàn)元；另外A公司在合并中支付咨詢(xún)費(fèi)100萬(wàn)元。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下（單位萬(wàn)元）：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司5100

貸：無(wú)形資產(chǎn) 2800

銀行存款900

營(yíng)業(yè)外收入 1400

3.非合并方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資

(1)以現(xiàn)金購(gòu)買(mǎi)股票：初始投資成本為購(gòu)買(mǎi)股票支付的所有款項(xiàng)。

(2)接受投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資：這種股權(quán)的取得形式涉及三方關(guān)系，舉一例說(shuō)明。A公司擁有B公司10%的股權(quán)，現(xiàn)在A公司與C公司簽訂協(xié)議，A公司將擁有的B公司10%的股權(quán)作為投資取得C公司的股權(quán)，協(xié)議生效后，C公司成為B公司的股東，A公司成為C公司的股東，A公司與B公司的股權(quán)關(guān)系解除，C公司取得的B公司的股權(quán)即為A公司投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量

1.投資成本的調(diào)整

取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，首先需要決定采用成本法還是權(quán)益法進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期內(nèi)的后續(xù)計(jì)量，判定的方法以定性判斷和定量判斷結(jié)合，無(wú)控制、共同控制、重大影響能力的長(zhǎng)期股權(quán)投資和具有控制能力的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，通常結(jié)合持股比例＜20%和持股比例≥50%確定，如果確定采用成本法對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，那么長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資成本不必調(diào)整，仍然保持初始投資成本；具有共同控制、重大影響能力的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，通常結(jié)合20%≤持股比例＜50%確定，如果確定采用權(quán)益法對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，先要依據(jù)被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)算投資方享有的份額，如果投資方享有的份額小于初始投資成本，長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資成本不必調(diào)整，如果投資方享有的份額大于初始投資成本，投資方享有的份額與初始投資成本的差額增計(jì)長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，同時(shí)確認(rèn)為“營(yíng)業(yè)外收入”。

例3：2005年1月1日，A公司以銀行存款300萬(wàn)元購(gòu)入B公司30%股份，取得投資時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值1200萬(wàn)元。

本期目中A公司的初始投資成本為300萬(wàn)元，而A公司在B公司應(yīng)享有的份額為360萬(wàn)元（1200×30%），享有的份額高于初始投資成本60萬(wàn)元，因此應(yīng)當(dāng)將60萬(wàn)元計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下（單位萬(wàn)元）：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司成本360

貸：銀行存款300

營(yíng)業(yè)外收入 60

2.投資后損益的處理

(1)成本法核算：采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，只有在被投資方宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)才進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。對(duì)于取得的現(xiàn)金股利，必須是投資后被投資方獲得的利潤(rùn)發(fā)放或者轉(zhuǎn)回的清算性股利，投資方才能夠確認(rèn)為投資收益，否則應(yīng)將獲得的現(xiàn)金股利作為清算性股利做初始投資成本的沖回處理。

例4:接例1，2003年B公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)300萬(wàn)元，2004年2月1日B公司宣告發(fā)放2003年現(xiàn)金股利100萬(wàn)元，A公司尚未收到現(xiàn)金股利。

本題目中，A公司于2004年2月確定能夠得到的現(xiàn)金股利60萬(wàn)元（100×60%）為A公司投資于B公司之前B公司的利潤(rùn)發(fā)放，因此A公司此次獲得的60萬(wàn)元現(xiàn)金股利為清算性股利。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下（單位萬(wàn)元）：

2004年2月1日借：應(yīng)收股利B公司 60

篇7

關(guān)鍵詞：長(zhǎng)期股權(quán)投資，權(quán)益法，差異

 

權(quán)益法是長(zhǎng)期股權(quán)投資核算中的一個(gè)主要方法，其主要特點(diǎn)是根據(jù)被投資企業(yè)的經(jīng)營(yíng)損益不斷調(diào)整投資方的長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本，以反映投資方占被投資方經(jīng)營(yíng)損益的份額。在2006年財(cái)政部的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)―長(zhǎng)期股權(quán)投資》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)新準(zhǔn)則）中，長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法的核算相對(duì)于舊準(zhǔn)則發(fā)生了很多變化。。

1. 適用范圍方面的差異

依據(jù)對(duì)投資單位產(chǎn)生的影響，長(zhǎng)期股權(quán)投資可分為控制、共同控制、重大影響和無(wú)控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資四種類(lèi)型。舊準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有控制、共同控制或重大影響時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。新準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。

在新準(zhǔn)則中，投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制的情況由原來(lái)采用權(quán)益法核算改用成本法核算，但編制合并報(bào)表時(shí)應(yīng)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。因?yàn)榫哂锌刂脐P(guān)系的母子公司之間存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，導(dǎo)致投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資不存在清晰的可辨認(rèn)的公允價(jià)值，在這種情況下，若允許投資企業(yè)采用權(quán)益法進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資核算，會(huì)給不實(shí)會(huì)計(jì)信息提供以可乘之機(jī)。

2. 會(huì)計(jì)科目設(shè)置方面的差異

在對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時(shí)，舊準(zhǔn)則中，企業(yè)在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”總賬科目下設(shè)置了“投資成本”、“股權(quán)投資差額”、“損益調(diào)整”、“股權(quán)投資準(zhǔn)備”等明細(xì)科目。在新準(zhǔn)則中，企業(yè)需要在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”總賬科目下設(shè)置“成本”、“損益調(diào)整”、“其他權(quán)益變動(dòng)”等明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)核算。

可見(jiàn)，新準(zhǔn)則中取消了“股權(quán)投資差額”的明細(xì)科目，同時(shí)將核算被投資企業(yè)除凈損益外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)的“股權(quán)投資準(zhǔn)備”明細(xì)科目改為了“其他權(quán)益變動(dòng)”。

3. 初始計(jì)量方面的差異

權(quán)益法下，投資企業(yè)在取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，舊準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)初始投資成本高于應(yīng)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益份額時(shí)，應(yīng)按其差額相應(yīng)調(diào)整初始投資成本。論文格式。新準(zhǔn)則規(guī)定，如果長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有的被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值份額的，該部分差額系投資企業(yè)在購(gòu)入該項(xiàng)投資過(guò)程中通過(guò)購(gòu)買(mǎi)作價(jià)體現(xiàn)出的與所取得股權(quán)份額相對(duì)應(yīng)的商譽(yù)，不需要進(jìn)行調(diào)整，而是構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。如果長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有的被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值份額的，該部分差額可以看作購(gòu)買(mǎi)時(shí)被投資企業(yè)的股東給予投資企業(yè)的讓步，或是出于其他方面的考慮，被投資企業(yè)的原有股東無(wú)償贈(zèng)與投資企業(yè)的價(jià)值，因而應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期收益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

4. 后續(xù)計(jì)量方面的差異

4.1被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈損益時(shí)核算的差異

4.1.1被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)

被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)，舊準(zhǔn)則規(guī)定，屬于被投資企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)而影響的所有者權(quán)益的變動(dòng)，投資企業(yè)應(yīng)按所持表決權(quán)資本比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，并確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。新準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資企業(yè)凈利潤(rùn)份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資企業(yè)的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。通常應(yīng)進(jìn)行的調(diào)整為:以取得投資時(shí)被投資企業(yè)固定資產(chǎn),無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷(xiāo)額，相對(duì)于被投資企業(yè)已計(jì)提折舊額,攤銷(xiāo)額之間存在差額的,應(yīng)按其差額對(duì)被投資企業(yè)凈損益進(jìn)行調(diào)整。

4.1.2 被投資企業(yè)發(fā)生凈虧損時(shí)

新準(zhǔn)則要求，投資企業(yè)在確認(rèn)被投資企業(yè)發(fā)生凈虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。企業(yè)存在其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資企業(yè)凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目以及負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的情況下，在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資企業(yè)發(fā)生的虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理：首先，減計(jì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。其次，長(zhǎng)期股權(quán)投資減計(jì)至零時(shí)，如果存在實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資企業(yè)凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益，應(yīng)以該長(zhǎng)期實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資企業(yè)凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減計(jì)至零為限，投資企業(yè)權(quán)益的賬面價(jià)值為限減計(jì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資損失。長(zhǎng)期權(quán)益的賬面價(jià)值不作調(diào)整。論文格式。再次，長(zhǎng)期權(quán)益的價(jià)值減計(jì)至零時(shí)，如果按照投資合同或協(xié)議約定需要企業(yè)承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)的金額確認(rèn)為投資損失。最后，被投資企業(yè)以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，企業(yè)扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按以上相反順序恢復(fù)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資收益。

4.2 被投資單位除凈損益外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)核算的差異

投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，在持股比例不變的情況下，企業(yè)按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有或承擔(dān)的部分，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，這一處理新舊準(zhǔn)則相同。新準(zhǔn)則同時(shí)增加或減少“資本公積―其他資本公積”。即：借記（或貸記）“長(zhǎng)期股權(quán)投資―其他權(quán)益變動(dòng)”，貸記（或借記）“資本公積―其他資本公積”。被投資單位除凈損益外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)時(shí)，新舊準(zhǔn)則核算方法相同，只不過(guò)核算時(shí)所用的明細(xì)科目不同而已。

4.3 長(zhǎng)期股權(quán)投資發(fā)生減值時(shí)核算的差異

期末當(dāng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)將長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。這一點(diǎn)新舊準(zhǔn)則基本相同，不同的是舊準(zhǔn)則在確認(rèn)減記的金額為資產(chǎn)減值損失時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益的“投資收益”賬戶(hù)。論文格式。同時(shí)規(guī)定，已確認(rèn)損失的長(zhǎng)期股權(quán)投資的價(jià)值還可以得到恢復(fù)，可在原已確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資損失的數(shù)額內(nèi)轉(zhuǎn)回。新準(zhǔn)則將減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益的“資產(chǎn)減值損失”賬戶(hù)。

5. 長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置方面的差異

企業(yè)在處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)而計(jì)入所有者權(quán)益的，處置該項(xiàng)投資時(shí)應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。這一處理原則新舊準(zhǔn)則基本相同。唯一不同的是舊準(zhǔn)則要求將其由“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”轉(zhuǎn)為“資本公積――其他資本公積”，而新準(zhǔn)則要求將其由“資本公積――其他資本公積”轉(zhuǎn)為“投資收益”。

通過(guò)以上新舊準(zhǔn)則的比較我們可以看出，在長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法的核算中，新準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值，并更加重視公允價(jià)值的計(jì)量及核算方式。同時(shí)，從長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方式的變化可以看出，新準(zhǔn)則改變和規(guī)范了會(huì)計(jì)上的某些實(shí)務(wù)操作，使會(huì)計(jì)人員在實(shí)務(wù)操作上更為容易，降低了對(duì)會(huì)計(jì)人員較高職業(yè)判斷的要求。

【參考文獻(xiàn)】

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篇8

關(guān)鍵詞：長(zhǎng)期股權(quán)投資增減資 后續(xù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表列報(bào) 影響

一般而言，在企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資核算過(guò)程中，主要分為三種企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，第一種是企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則，第二種是企業(yè)合并準(zhǔn)則，第三種是企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則。其中，長(zhǎng)期股權(quán)投資和企業(yè)合并主要是對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的相關(guān)方面進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而合并財(cái)務(wù)報(bào)表則是涉及到企業(yè)后續(xù)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表列報(bào)等相關(guān)事宜。在這三個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，都沒(méi)有對(duì)投資企業(yè)的控制權(quán)做出明確的規(guī)范，這會(huì)對(duì)企業(yè)的后續(xù)報(bào)表列報(bào)帶來(lái)一定的影響，從而對(duì)企業(yè)后續(xù)合并報(bào)表列報(bào)的正常工作造成嚴(yán)重的阻礙。

一、企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資相關(guān)準(zhǔn)則和相關(guān)原則

企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的形式一般分為兩種，一種是在企業(yè)合并的時(shí)候形成，另一張則是企業(yè)在非合并的情況下形成。制定企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的相關(guān)準(zhǔn)則主要是針對(duì)其初始計(jì)量、后期計(jì)量以及投資成本的核算，提供多種形式的方法，以便企業(yè)可以選擇一個(gè)合適的方法進(jìn)行運(yùn)用。一般而言，企業(yè)運(yùn)用不同的核算方法，主要是根據(jù)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)控制程度的強(qiáng)弱決定?？刂瞥潭纫话惴譃楦?、中、低三種程度。如果投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)有著較強(qiáng)的控制程度，則稱(chēng)之為控制程度的高端；如果投資企業(yè)沒(méi)有對(duì)被投資企業(yè)進(jìn)行控制、投資企業(yè)與被投資企業(yè)處于共同控制的情況以及投資企業(yè)只有在重大的事項(xiàng)上才具有掌握控制權(quán)的情況下，則稱(chēng)之為控制程度的低端；這兩種控制程度主要采用成本法進(jìn)行企業(yè)投資成本的核算。如果投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)只具備一定程度的控制權(quán)，而且還是處于共同控制的狀態(tài)，只有在產(chǎn)生重大影響時(shí)才擁有控制權(quán)，則稱(chēng)之為控制程度的中端，在對(duì)企業(yè)的投資成本進(jìn)行核算時(shí)，中端控制程度主要采用權(quán)益法。因此，當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的控制程度發(fā)生一定情況的改變時(shí)，企業(yè)內(nèi)部投資成本的核算也應(yīng)調(diào)整相應(yīng)的核算方法。

一般而言，企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分為兩種形式，一種形式為同一控制企業(yè)合并，也稱(chēng)吸收合并；另一種形式為非同一控制企業(yè)合并，稱(chēng)之為控股合并。該準(zhǔn)則的制定主要是為規(guī)范企業(yè)合并試點(diǎn)的會(huì)計(jì)處理原則以及企業(yè)合并時(shí)的年度合并報(bào)表列報(bào)方法。這項(xiàng)準(zhǔn)則是在交易發(fā)生前后，引起了報(bào)告主體的變化為前提下進(jìn)行運(yùn)用，同時(shí)，需要注意的是，報(bào)告主體沒(méi)有產(chǎn)生變化的企業(yè)合并時(shí)不受該項(xiàng)準(zhǔn)則的約束。這項(xiàng)原則對(duì)合并報(bào)告年度的合并報(bào)表列報(bào)以及合并企業(yè)試點(diǎn)的原則主要分為兩個(gè)部分。當(dāng)企業(yè)合并處于同一控制的狀態(tài)時(shí)，企業(yè)在后續(xù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表列報(bào)時(shí)，需要將投資企業(yè)和被投資企業(yè)當(dāng)成是一個(gè)整體。在企業(yè)合并之前，企業(yè)的所有數(shù)據(jù)和年度報(bào)表以及合并時(shí)點(diǎn)大致上處于不改變的狀態(tài)。當(dāng)投資企業(yè)與被投資企業(yè)合并處于非同一控制狀態(tài)時(shí)，合并企業(yè)在進(jìn)行時(shí)點(diǎn)報(bào)表時(shí)，只需要報(bào)告企業(yè)資產(chǎn)的負(fù)債表，而在負(fù)債表中，年初數(shù)不需要進(jìn)行改變，而在合并后的年度合并報(bào)表列報(bào)中，也只需要包含合并之后企業(yè)財(cái)務(wù)的相關(guān)數(shù)據(jù)。但是在這項(xiàng)準(zhǔn)則中，并沒(méi)有明確規(guī)定企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資增減資的改變，被投資企業(yè)應(yīng)怎么樣制作年度會(huì)計(jì)報(bào)表。

在企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)則中，明確規(guī)定了合并報(bào)表的范圍、控制權(quán)、合并程序以及編制范圍等。比如說(shuō)控制是合并報(bào)表的基礎(chǔ)，當(dāng)投資企業(yè)掌握控制權(quán)時(shí)，編制范圍將會(huì)被納入到合并報(bào)表中。但是這項(xiàng)準(zhǔn)則沒(méi)有明確規(guī)定當(dāng)投資企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資增減資發(fā)生改變時(shí)，合并報(bào)表應(yīng)采取哪種列報(bào)原則。

二、企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資增減資的類(lèi)型

一般而言，企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資增減資主要分為兩種類(lèi)型。一種是不改變投資企業(yè)控制程度的增減資，另一種則是改變了投資企業(yè)控制程度的增減資。

（一）不改變投資企業(yè)控制程度的增減資

如果被投資企業(yè)對(duì)各種因素進(jìn)行深入考慮，通過(guò)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)模進(jìn)行改變，從而改變企業(yè)的注冊(cè)資金，再按照企業(yè)原出資不利來(lái)均衡投資額度的變化程度。投資額度的變化在一定程度上影響了投資企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資。因此，在投資企業(yè)控制程度的增減資沒(méi)有發(fā)生改變的情況下，投資企業(yè)不應(yīng)隨意改變企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法以及后續(xù)合并報(bào)表列報(bào)的方法。

（二）改變投資企業(yè)控制程度的增減資

如果投資企業(yè)是通過(guò)收購(gòu)的方式對(duì)被投資企業(yè)進(jìn)行投資，就會(huì)使投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的控制程度發(fā)生一定程度的改變。一般而言，這種控制程度的改變主要分為三種，第一種是由原來(lái)的低端成本核算法轉(zhuǎn)變成中端的權(quán)益核算法，第二種是由低端的成本核算法轉(zhuǎn)變成高端的成本核算法，第三種則是由中端的權(quán)益核算法轉(zhuǎn)變成高端的成本核算法。在這三種控制程度的轉(zhuǎn)變方法中，除了第一種改變方式不涉及后續(xù)的合并報(bào)表列報(bào)之外，其余兩種改變方法均涉及企業(yè)后續(xù)的合并報(bào)表列報(bào)相關(guān)事宜。

根據(jù)上述三種對(duì)投資企業(yè)增減資的控制程度發(fā)生改變的方式，可以看出不管企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的增減資屬于哪種程度控制的類(lèi)型，均會(huì)對(duì)企業(yè)后續(xù)合并報(bào)表列報(bào)造成一定程度的影響。而這種影響主要分為兩種情況，一種是由中端的權(quán)益核算法轉(zhuǎn)換成高端的成本核算法，另一種則是成本核算法與高端的成本核算法兩者之間的轉(zhuǎn)換。

三、企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資增減資后續(xù)的合并報(bào)表列報(bào)方法

相關(guān)研究數(shù)據(jù)表明，當(dāng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的增減資出現(xiàn)改變的時(shí)候，其對(duì)投資企業(yè)的控制程度也會(huì)發(fā)生相應(yīng)的改變，這樣會(huì)對(duì)企業(yè)后續(xù)會(huì)計(jì)報(bào)表造成一定的影響。第一個(gè)問(wèn)題是企業(yè)報(bào)表是否需要納入到列報(bào)范圍內(nèi)；第二個(gè)問(wèn)題是如果企業(yè)報(bào)表被納入到企業(yè)合并報(bào)表列報(bào)范圍內(nèi)，合并企業(yè)應(yīng)采取什么樣的方式進(jìn)行核算；第三個(gè)問(wèn)題則是企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中的年初數(shù)是否需要進(jìn)行調(diào)整。

（一）投資企業(yè)與被投資企業(yè)處于同一控制下的增減資投資

當(dāng)投資企業(yè)與被投資企業(yè)處于同一控制的時(shí)候，合并的企業(yè)會(huì)受到兩者的長(zhǎng)久控制。一般而言，同一控制的企業(yè)合并一般發(fā)生在企業(yè)內(nèi)部，進(jìn)行企業(yè)內(nèi)的重組。比如說(shuō)某個(gè)企業(yè)的子公司從企業(yè)母公司中取得了對(duì)另一子公司的控制權(quán)等。企業(yè)合并處于同一控制的狀態(tài)時(shí)，取得多方控制權(quán)的一方被稱(chēng)之為合并方。

對(duì)企業(yè)合并日期進(jìn)行會(huì)計(jì)核算處理的過(guò)程中，假如合并企業(yè)處于同一控制狀態(tài)下，由于合并前后負(fù)債沒(méi)有出現(xiàn)較大的波動(dòng)，合并方就可以對(duì)合并中得到的企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行價(jià)值確認(rèn)，并且合并方所確認(rèn)的企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債僅僅局限于被合并方確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，并不會(huì)產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債。如果兩者間的核算方法存在一定的差異，那么應(yīng)該根據(jù)合并方所采用的核算方法對(duì)企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。

針對(duì)這種企業(yè)增資投資的方式，其列報(bào)的原則是不改變被投資企業(yè)的報(bào)告主體。當(dāng)投資企業(yè)掌握控制權(quán)的時(shí)候，需要分別合并企業(yè)資金流量表、企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表以及企業(yè)利潤(rùn)表三張主表。對(duì)負(fù)債表中年初數(shù)的調(diào)整以及被投資企業(yè)的相關(guān)年末數(shù)據(jù)均被納入該年的增加投資中。

針對(duì)這種企業(yè)減資投資的方式，當(dāng)投資企業(yè)與被投資企業(yè)處于同一控制狀態(tài)時(shí)，投資企業(yè)可以將減資額轉(zhuǎn)入到被投資企業(yè)，從而產(chǎn)生兩種控制權(quán)的現(xiàn)象。第一種就是減資企業(yè)已經(jīng)轉(zhuǎn)出部分減資額，但是卻沒(méi)有失去其對(duì)被投資企業(yè)的控制權(quán)，仍處于控制的主導(dǎo)地位；第二種則是減資企業(yè)不再處于主導(dǎo)地位，但是不管減資企業(yè)是處于主導(dǎo)地位還是處于非主導(dǎo)地位，投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)仍具有控制權(quán)。因此，減資企業(yè)并不用納入到后續(xù)的合并報(bào)表中。

（二）投資企業(yè)與被投資企業(yè)處于非同一控制下的增減資投資

對(duì)于處于非同一控制狀態(tài)下的企業(yè)合并，投資企業(yè)可以對(duì)被投資企業(yè)的資產(chǎn)以及負(fù)債情況在收購(gòu)的當(dāng)天進(jìn)行價(jià)值估算，因此，在企業(yè)合并準(zhǔn)則中需要規(guī)定合并企業(yè)當(dāng)期的利益損失情況。

針對(duì)這種企業(yè)增資投資的方式，當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具備控制權(quán)的時(shí)候，與處于同一控制狀態(tài)下的企業(yè)增資相比，需要對(duì)該年度的三張主表要求存在一定程度的差異。在增加投資時(shí)點(diǎn)時(shí)，不需要調(diào)整年初數(shù)，而且對(duì)合并利潤(rùn)表以及合并資金流量表也不需要進(jìn)行編制，只需要將年末數(shù)據(jù)納入合并報(bào)表中即可。

針對(duì)這種企業(yè)減資投資的方式，從年初到企業(yè)減資這段期間被不需要將企業(yè)的財(cái)務(wù)成果納入到合并報(bào)表的范圍內(nèi)，只是作為企業(yè)投資收益的一種顯示。在這種情況下，需要將企業(yè)年初的合并資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行清除，從而恢復(fù)資產(chǎn)負(fù)債表中企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的價(jià)值。

四、結(jié)束語(yǔ)

根據(jù)上述企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的增減資對(duì)后續(xù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表列報(bào)的影響，可知投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的控制程度會(huì)造成一系列的影響。因此，企業(yè)在對(duì)后續(xù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行列報(bào)時(shí)，需要結(jié)合企業(yè)自身實(shí)際情況，選取正確的核算方法以及列報(bào)方式。

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篇9

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)日趨多元化，除傳統(tǒng)的對(duì)原材料投入、加工、銷(xiāo)售獲取利潤(rùn)外，通常采用投資、收購(gòu)、兼并、重組等方式拓寬生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)渠道、提高獲利能力，其中，投資是經(jīng)常發(fā)生的。投資是企業(yè)為了獲得收益或?qū)崿F(xiàn)資本增值向被投資單位投放資金的經(jīng)濟(jì)行為，企業(yè)對(duì)外進(jìn)行的投資，可以有不同的分類(lèi)。長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則僅規(guī)范企業(yè)持有的長(zhǎng)期權(quán)益性投資。長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則共4章17條，其中第一章為總則，第二章為初始計(jì)量，第三章為后續(xù)計(jì)量，第四章為披露。該準(zhǔn)則系統(tǒng)規(guī)范了長(zhǎng)期股權(quán)投資的范圍、初始投資成本的確定、持有期間賬面價(jià)值的調(diào)整和損益的確認(rèn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置等內(nèi)容。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)范的主要問(wèn)題

（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資的范圍

長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)范的權(quán)益性投資在范圍上主要包括四個(gè)方面：一是對(duì)子公司投資，即企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資；二是對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資，即企業(yè)與其他合營(yíng)方共同對(duì)被投資單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資；三是對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資，即企業(yè)對(duì)被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資；四是企業(yè)持有的對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。

（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本

在明確長(zhǎng)期股權(quán)投資的范圍后，應(yīng)當(dāng)確定各種方式下取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的起點(diǎn)。

1．企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)分別企業(yè)合并的不同類(lèi)型確定其初始投資成本。屬于同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為其初始投資成本，該初始投資成本與支付對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間的差額調(diào)整所有者權(quán)益；屬于非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為其初始投資成本，用作合并對(duì)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入合并當(dāng)期損益。

2．除企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資以外，企業(yè)通過(guò)支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)或發(fā)行股份等方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本為實(shí)際支付的價(jià)款或發(fā)行權(quán)益性證券以及支付其他對(duì)價(jià)的公允價(jià)值。以支付現(xiàn)金作為對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的金額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本（不含從被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)）。以支付非現(xiàn)金資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照支付非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。支付的非現(xiàn)金資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的，按其市場(chǎng)價(jià)格作為公允價(jià)值；不存在活躍市場(chǎng)的，可以同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格經(jīng)適當(dāng)調(diào)整后作為其公允價(jià)值；既不存在活躍市場(chǎng)，也無(wú)法取得同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)市價(jià)的，應(yīng)當(dāng)以該項(xiàng)資產(chǎn)預(yù)計(jì)產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值或其他合理的方法估計(jì)的價(jià)值作為其公允價(jià)值。

3．投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，是指投資者以其持有的對(duì)第三方的投資作為出資投入被投資單位形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。該長(zhǎng)期股權(quán)投資原則上應(yīng)當(dāng)以投資各方在投資合同或協(xié)議中約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議中約定的價(jià)值不公允的除外。

（三）長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間賬面價(jià)值的調(diào)整和損益的確認(rèn)

企業(yè)取得對(duì)被投資單位的長(zhǎng)期股權(quán)投資主要目的是為了取得投資收益，當(dāng)然如發(fā)生投資不利也要承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)所導(dǎo)致的損失。持有長(zhǎng)期股權(quán)投資期間，應(yīng)當(dāng)分別采用成本法或權(quán)益法核算，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)的賬面價(jià)值并確認(rèn)投資損益。1．成本法。采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資主要有兩類(lèi)：一是對(duì)子公司投資；二是對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響、且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，除追加投資外，其投資成本在持有期間基本上保持不變。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益，但所確認(rèn)的投資收益僅限于被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，超過(guò)部分應(yīng)沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

2．權(quán)益法。按照權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資主要有兩類(lèi)：一是對(duì)合營(yíng)企業(yè)的投資；二是對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資。采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，取得投資時(shí)對(duì)于初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，該差額不要求調(diào)整投資成本；對(duì)于初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，兩者之間的差額一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，同時(shí)應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的損益。取得投資后，采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值應(yīng)隨著享有被投資單位所有者權(quán)益的變動(dòng)而變動(dòng)。確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤(rùn)或凈虧損時(shí)，準(zhǔn)則中規(guī)定投資企業(yè)需要在被投資單位賬面凈損益的基礎(chǔ)上經(jīng)過(guò)適當(dāng)調(diào)整后計(jì)算確定，有關(guān)調(diào)整因素包括如取得投資時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值不同產(chǎn)生的折舊額或攤銷(xiāo)額對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)的影響、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間不同對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)的影響等。但考慮到實(shí)務(wù)中的具體情況，投資企業(yè)無(wú)法合理確定取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值的、投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相比，兩者之間的差額不具重要性的或是其他原因?qū)е聼o(wú)法取得被投資單位的有關(guān)資料，不能按照準(zhǔn)則中規(guī)定的原則確認(rèn)投資損益的，可以以被投資單位的賬面凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)，計(jì)算確認(rèn)投資損益，同時(shí)應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說(shuō)明無(wú)法按照準(zhǔn)則中規(guī)定進(jìn)行核算的原因。被投資單位發(fā)生超額虧損的，投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的虧損額時(shí)，應(yīng)綜合考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目的賬面價(jià)值，在長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零以后，應(yīng)當(dāng)以其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益賬面價(jià)值為限，確認(rèn)投資損失，同時(shí)減記長(zhǎng)期應(yīng)收款的賬面價(jià)值。另外，在投資合同或協(xié)議中約定將履行其他額外義務(wù)的，還應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)將承擔(dān)損失的金額。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則的新舊比較

長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“新準(zhǔn)則”）與原投資準(zhǔn)則相比，主要存在以下方面差異：

（一）規(guī)范范圍不同。原投資準(zhǔn)則規(guī)范了所有權(quán)益性、債權(quán)性投資的核算；新準(zhǔn)則僅規(guī)范對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)的投資，以及投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響、且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

（二）初始投資成本確定及調(diào)整不同。原投資準(zhǔn)則未規(guī)范企業(yè)合并形成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本確定，同時(shí)對(duì)投資者投入長(zhǎng)期股權(quán)投資的作價(jià)也沒(méi)有公允性的要求。新準(zhǔn)則規(guī)范了企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定，其中對(duì)于同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本為合并中取得被合并方賬面所有者權(quán)益的份額，另外對(duì)于投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資的作價(jià)有公允性要求。對(duì)于采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，原準(zhǔn)則要求比較初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位賬面凈資產(chǎn)的份額，對(duì)于兩者之間的差額進(jìn)行調(diào)整；新準(zhǔn)則要求比較初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，并且僅要求對(duì)初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額的部分進(jìn)行調(diào)整。

（三）對(duì)子公司投資的核算方法不同。原準(zhǔn)則要求母公司對(duì)持有的子公司投資采用權(quán)益法核算；新準(zhǔn)則要求母公司對(duì)其持有的對(duì)子公司投資在日常核算及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中采用成本法核算，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)體現(xiàn)為權(quán)益法。對(duì)子公司投資核算方法的調(diào)整主要是考慮與合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則的規(guī)定相協(xié)調(diào)、防止母公司在子公司實(shí)際派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)前墊付資金分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的情況，并且與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的規(guī)定相協(xié)調(diào)。

參考文獻(xiàn)

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下面以C公司為例研究被動(dòng)條件下長(zhǎng)期股權(quán)投資發(fā)生變動(dòng)的會(huì)計(jì)問(wèn)題。

（一）C公司簡(jiǎn)介C公司是一家全民所有制大型國(guó)有集團(tuán)公司，C公司擁有30多家子企業(yè)，營(yíng)業(yè)范圍包括水電、風(fēng)電、物業(yè)、風(fēng)機(jī)制造業(yè)等。C公司從2007年開(kāi)始執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，主要從事的是投資業(yè)務(wù)，在C公司本部（母公司）報(bào)表中2010年底長(zhǎng)期股權(quán)投資已經(jīng)占到總資產(chǎn)的70%，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的質(zhì)量，直接決定了C公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高低，C公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算具有極大的挑戰(zhàn)性。C公司本部的利潤(rùn)來(lái)源主要來(lái)自投資收益，2010年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額10.9億元，而投資收益已經(jīng)占了15.5億元，其中對(duì)聯(lián)營(yíng)和合營(yíng)企業(yè)的投資收益13.1億元，占總投資收益的85%，這部分投資收益在合并報(bào)表時(shí)是無(wú)法抵消的，2010年C公司合并報(bào)表中投資收益是13.7億元，幾乎都來(lái)自母公司的投資收益。

（二）C公司持股比例被動(dòng)變化情形（1）投資企業(yè)具有控制地位的股權(quán)變動(dòng)。2006年C公司與一小股東共同投資設(shè)立C1公司，C公司投資2000萬(wàn)元，擁有C1公司80%股權(quán)，小股東投資500萬(wàn)元，持有C1公司另20%股權(quán)。C1公司成立后依托當(dāng)?shù)靥矫鞯墓璧V資源，主要從事晶體硅的冶煉。公司設(shè)立時(shí)C公司和小股東簽署協(xié)議，若C1公司三年之內(nèi)不分紅，小股東可收回500萬(wàn)元投資款，并加算銀行同期存款利息。C公司對(duì)C1公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算，并能夠控制C1公司的經(jīng)營(yíng)政策和財(cái)務(wù)政策。［例1］C1公司在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)，所采用原材料硅礦材質(zhì)較差，冶煉成本較高，與預(yù)期出現(xiàn)了偏差，C1公司連年虧損，且C1經(jīng)營(yíng)的業(yè)務(wù)是高耗能、高污染行業(yè)，可能存在被當(dāng)?shù)卣畯?qiáng)制關(guān)閉的風(fēng)險(xiǎn)，所以不被市場(chǎng)看好，2011年小股東提出要退出對(duì)C1公司的投資，C公司和小股東尋找了很久其他投資者，均以失敗而告終。這種情況下，C公司只得全部購(gòu)買(mǎi)小股東20%的股權(quán)，向小股東支付了共510萬(wàn)元。上例中，C公司對(duì)C1公司的股權(quán)投資比例由80%上升到了100%，股權(quán)變動(dòng)后仍然采用成本法進(jìn)行核算，所以核算方法不用發(fā)生變化，只需確認(rèn)新增510萬(wàn)元投資款即可，不必進(jìn)行損益調(diào)整。會(huì)計(jì)分錄如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資510貸：銀行存款510假設(shè)其他原因，C公司對(duì)C1公司長(zhǎng)期股權(quán)投資被迫由80%降低到60%，這時(shí)候C公司仍然對(duì)C1公司具有控制作用，仍然采用成本法進(jìn)行核算，不涉及損益確認(rèn)問(wèn)題。［例2］C公司2008年投資建立C2公司，投資金額10000萬(wàn)元，持股比例100%，C2公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值和公允價(jià)值都是10000萬(wàn)元。C2公司成立后主要負(fù)責(zé)太陽(yáng)能發(fā)電設(shè)備的開(kāi)發(fā)、研究。經(jīng)過(guò)兩年的運(yùn)營(yíng)，C2公司經(jīng)營(yíng)狀況并不理想，從成立到2010年底累計(jì)虧損1000萬(wàn)元，凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為9000萬(wàn)元，公允價(jià)值為7000萬(wàn)元。銀行借款10000萬(wàn)元快到期預(yù)計(jì)無(wú)法償還。董事會(huì)分析經(jīng)營(yíng)不佳主要原因是技術(shù)水平落后，在市場(chǎng)上沒(méi)有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。由于債務(wù)快到期，C2公司只得與銀行協(xié)商，通過(guò)債務(wù)重整的方式挽救C2公司，同時(shí)引進(jìn)一家擁有太陽(yáng)能先進(jìn)技術(shù)的外資企業(yè)合作，構(gòu)建中外合資企業(yè)。按照談判結(jié)果，銀行豁免C2公司借款利息，將10000萬(wàn)元借款轉(zhuǎn)為對(duì)C2公司投資，外資公司用技術(shù)出資，三方各持有C2公司1/3股權(quán)，共同控制C2公司。C公司對(duì)C2公司的持股比例從100%下降到33%，是在被迫條件下通過(guò)債務(wù)重整的方式完成的，對(duì)C2公司由控制變成了共同控制，核算方法由成本法轉(zhuǎn)變成權(quán)益法。C公司會(huì)計(jì)處理如下：2008年成立之初，確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本，并按成本法進(jìn)行核算。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———C210000貸：銀行存款100002010年底進(jìn)行債務(wù)重整并引進(jìn)外資時(shí)時(shí)，持股比例下降到33.33%，核算方法轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法。（1）初始投資的調(diào)整。剩余股權(quán)比例在初始投資時(shí)享有被投資企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額10000×33.33%=3333萬(wàn)元，小于原初始投資成本10000萬(wàn)元，初始投資成本不需要調(diào)整，只需進(jìn)行明細(xì)調(diào)整。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———成本10000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———C210000（2）持有期間的追溯調(diào)整。持有期間C2公司虧損1000萬(wàn)元，C公司應(yīng)調(diào)整期初留存收益1000×33.33%=333萬(wàn)元，其他原因引起C2公司凈資產(chǎn)減少2000萬(wàn)元，C公司享有份額為2000×33.33%=667萬(wàn)元，應(yīng)調(diào)減資本公積。借：未分配利潤(rùn)299.7盈余公積33.3資本公積———其他資本公積667貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———損益調(diào)整333———其他權(quán)益變動(dòng)667（2）投資企業(yè)處于共同控制或者重大影響下股權(quán)變動(dòng)。投資企業(yè)處于共同控制或者重大影響下，被動(dòng)條件下股權(quán)變動(dòng)情況比較常見(jiàn)，例如上市公司H股增發(fā)導(dǎo)致股權(quán)被稀釋?zhuān)M(jìn)戰(zhàn)略投資者，股票回購(gòu)等常在此種情況下發(fā)生。［例3］C公司于2001年3月與風(fēng)能公司等其他4家公司和若干自然人共同發(fā)起設(shè)立了C3公司，公司性質(zhì)為股份有限公司，注冊(cè)成立時(shí)的總股本為3230萬(wàn)股，每股面值為人民幣1元。C3公司主要從事風(fēng)力發(fā)電機(jī)組研發(fā)、制造及銷(xiāo)售，風(fēng)電服務(wù)及風(fēng)電場(chǎng)投資、開(kāi)發(fā)及銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。

C3經(jīng)歷三次增資擴(kuò)股及一次增發(fā)股份，截至2007年12月，股本總額變更為人民幣50000萬(wàn)元，同時(shí)2007年成功實(shí)現(xiàn)在A股上市。2008年-2010年通過(guò)增本公積轉(zhuǎn)增股本方式股本總額變更為224000萬(wàn)股。風(fēng)能公司持有18.27%股權(quán)成為C3公司最大股東，C公司持有C3公司15.75%股權(quán)為第二大股東。C3公司采取董事會(huì)制度，按照章程規(guī)定C3公司的副總裁由C公司委派，并在C3公司董事會(huì)占有一個(gè)席位。由于C公司對(duì)C3公司有重大影響，一直采用權(quán)益法核算。2010年9月27日至9月30日期間，通過(guò)香港聯(lián)交所發(fā)行了45458.8萬(wàn)股每股面值人民幣1元的H股，發(fā)行價(jià)為每股17.98港元，完成本次境外首次公開(kāi)發(fā)行后，C3公司累計(jì)實(shí)收股本和注冊(cè)資本變更為人民幣269458.8萬(wàn)元。本次增發(fā)是在境外發(fā)行的，稀釋了C公司持有C3公司所持股份，對(duì)于C公司是利壞消息。股權(quán)稀釋后C3公司的股價(jià)可能會(huì)下跌，且C公司對(duì)C3公司的控制力受到了損害。本次增發(fā)后，C公司的持股比例下降到了12.38%，但由于仍未改變C公司的重大影響地位，仍然采用權(quán)益法核算。股權(quán)稀釋問(wèn)題在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有做特別說(shuō)明，無(wú)法依據(jù)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2011年證監(jiān)會(huì)針對(duì)此問(wèn)題發(fā)表操作規(guī)范，上市公司持有的以權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因減少投資、被投資企業(yè)增發(fā)股份等原因引起上市公司在被投資企業(yè)持股比例下降的，但對(duì)被投資企業(yè)仍具有重大影響的情況下的會(huì)計(jì)處理，證監(jiān)會(huì)做了如下處理規(guī)定：對(duì)于原以權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果持股比例下降后對(duì)被投資企業(yè)仍具有重大影響，剩余投資仍應(yīng)按照權(quán)益法核算。其中，出售部分股權(quán)導(dǎo)致持股比例下降的，實(shí)際取得價(jià)款與按出售股權(quán)比例計(jì)算應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益；由于被投資企業(yè)增發(fā)股份、投資方未同比例增資導(dǎo)致持股比例下降的，持股比例下降部分視同長(zhǎng)期股權(quán)投資處置，按新的持股比例確認(rèn)歸屬于本公司的被投資企業(yè)增發(fā)股份導(dǎo)致的凈資產(chǎn)增加份額，與應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

在2010年財(cái)務(wù)決算中，C公司確認(rèn)當(dāng)年投資收益7.6億元，幾乎占了C公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的60%。但事實(shí)上股權(quán)稀釋對(duì)C公司是不利的，C公司不愿意股權(quán)被稀釋?zhuān)蓹?quán)稀釋之后C公司對(duì)C3的控制力進(jìn)一步削弱了。因?yàn)镃3公司是C公司重要的投資企業(yè)，每年都有穩(wěn)定的利潤(rùn)來(lái)源和投資分紅。對(duì)C公司不利的事項(xiàng)卻在會(huì)計(jì)處理上變成了有利事項(xiàng)，不僅違背了收益確認(rèn)原則，而且使C公司會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真，向外界傳導(dǎo)出虛假良好的業(yè)績(jī)。很顯然，證監(jiān)會(huì)的規(guī)定是有悖經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)的，像C公司以投資為主要業(yè)務(wù)，利潤(rùn)基本依靠投資收益實(shí)現(xiàn)的投資公司，持有優(yōu)質(zhì)企業(yè)較多股權(quán)顯然是有利的，當(dāng)優(yōu)質(zhì)股權(quán)受到侵蝕時(shí)，對(duì)投資企業(yè)是不利消息，但是按照證監(jiān)會(huì)的做法要反而要確認(rèn)投資收益，C公司最終以利潤(rùn)大幅上升的假象反映給報(bào)表使用者，極大損害了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。C公司在被動(dòng)條件下股權(quán)稀釋計(jì)入當(dāng)期損益的7.6億元，應(yīng)當(dāng)計(jì)入資本公積作為緩沖，待C公司真正主動(dòng)處置投資時(shí)再?gòu)馁Y本公積轉(zhuǎn)出處理，這樣符合經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的本質(zhì)，也才能更好反映C公司的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)狀況。若C公司所持股份進(jìn)一步稀釋?zhuān)怀钟辛硪还?0%股份，C公司不再具有重大影響，且在公開(kāi)市場(chǎng)無(wú)公允價(jià)值參考，則不應(yīng)繼續(xù)采用權(quán)益法核算，而應(yīng)改按成本法進(jìn)行核算。這種情況下按照原權(quán)益法的賬面余額作為成本法核算的初始成本，不涉及到損益情況。

［例4］C公司持有另一上市公司C4公司32%股份，另一大股東向陽(yáng)公司持40%股份，并控制C4公司。C公司對(duì)C4公司具有重大影響，會(huì)計(jì)上采用權(quán)益法進(jìn)行核算。2009年由于C4公司向大股東回購(gòu)股票并注銷(xiāo)，C4公司實(shí)收資本也隨之減少。通過(guò)本次股票回購(gòu)，C公司持股比例已經(jīng)上升到了38%，按照公司章程可以委派2/3董事會(huì)成員，可以控制C4公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策。C4公司股票回購(gòu)?fù)瓿珊?，C公司轉(zhuǎn)為按成本法進(jìn)行核算，并將C4公司納入合并范圍，根據(jù)重要性原則和成本效益原則，因C公司取得控制權(quán)后C4公司要納入合并報(bào)表范圍，所以C4公司的財(cái)務(wù)狀況合并到C公司合并報(bào)表中，C公司不需對(duì)C4公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整，按原權(quán)益法核算的賬面價(jià)值作為成本法核算的初始投資成本。（3）投資企業(yè)具有參股地位下股權(quán)發(fā)生變動(dòng)。在被動(dòng)條件下由成本法轉(zhuǎn)化成權(quán)益法也應(yīng)該進(jìn)行追溯調(diào)整。［例5］C公司于2007年與天源公司和另外6個(gè)自然人共同出資設(shè)立了C5公司，C5公司原始資本金2000萬(wàn)元，天源公司投資600萬(wàn)元，持有30%股權(quán)，系C5公司的最大股東，C公司及其他6個(gè)自然人各投資200萬(wàn)元，均持有C5公司10%股權(quán)，公司成立之初C公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與公允價(jià)值均為2000萬(wàn)元。由于C5公司成立后主要從事風(fēng)力發(fā)電裝置中的連接部件———新型反向平衡法蘭的研制、開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)，屬?lài)?guó)內(nèi)領(lǐng)先水平，經(jīng)過(guò)三年的研制、開(kāi)發(fā)，2010年獲得了國(guó)家專(zhuān)利保護(hù)，公司發(fā)展前景較好。天源公司系一家民營(yíng)企業(yè)，由于2010年以來(lái)，公司資金緊張，只得出售持有C1公司的部分股權(quán)來(lái)緩解資金鏈斷裂的風(fēng)險(xiǎn)。C公司按照最新發(fā)展戰(zhàn)略，風(fēng)電設(shè)備制造業(yè)不屬于主業(yè)，不可能再對(duì)C5公司進(jìn)行增資；而由于天源公司出售股票時(shí)要求的溢價(jià)較高，其他6個(gè)自然人也無(wú)力承接天源公司轉(zhuǎn)讓的股權(quán)。最終經(jīng)過(guò)董事會(huì)討論，決定引進(jìn)兩家風(fēng)險(xiǎn)投資者，經(jīng)過(guò)談判后兩家風(fēng)險(xiǎn)投資者各持股10%，這樣由C5公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)變成了10個(gè)股東各持有10%股權(quán)，而按照新章程規(guī)定C公司可以派人參加C5公司董事會(huì)，與天源公司和兩家風(fēng)險(xiǎn)投資者共同管理C5公司。

截至2010年12月31日，C5公司所有的股權(quán)變動(dòng)事項(xiàng)已經(jīng)辦理完畢，其凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為4000萬(wàn)元，公允價(jià)值為6000萬(wàn)元，其中設(shè)立之初到2010年底C5公司共實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1000萬(wàn)元，未進(jìn)行過(guò)利潤(rùn)分配。在引進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)投資者前，C公司處于參股地位采用成本法進(jìn)行核算，引進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)投資者后C公司處于共同控制地位，應(yīng)該改變核算方法變?yōu)闄?quán)益法進(jìn)行核算。由于按照權(quán)益法的實(shí)質(zhì)，以及按照重要性原則，核算方法改變后要進(jìn)行追溯調(diào)整。其核算方法如下：（1）原始投資部分：對(duì)于原持有10%投資部分，由于賬面價(jià)值與公允價(jià)值相同，應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額為2000×10%=200萬(wàn)元，原始投資200萬(wàn)元，不用做調(diào)整。（2）新增投資部分：C公司沒(méi)有新增投資，此步不用做會(huì)計(jì)分錄。（3）投資期間被投資企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)部分：2010年12月31日C5公司公允價(jià)值6000萬(wàn)元，增加了4000萬(wàn)元，其中1000萬(wàn)元由于被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)而實(shí)現(xiàn)，其余3000萬(wàn)元由于其他原因?qū)е隆Ｆ鋾?huì)計(jì)分錄如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（4000×10%）400貸：利潤(rùn)分配（1000×10%×90%）90盈余公積（1000×10%×10%）10資本公積———其他資本公積（3000×10%=300）300

二、結(jié)論