導語：如何才能寫好一篇經營狀況審計報告，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關鍵詞 授信審計 審計建議

劉箭同志在《中國注冊會計師》2002年第4期發(fā)表《銀行授信審計現(xiàn)狀與建議》一文（以下簡稱箭文），從授信審計標準等方面進行了闡述，具有很多建設性建議，但隨著新頒布的《中國注冊會計師審計準則》（2006年版）的實施，筆者認為其中的一些觀點值得商榷。

箭文認為，（1）在授信審計資格的認定方面也無統(tǒng)一的標準，使得在授信審計的安排和會計師事務所執(zhí)業(yè)資格的認定方面存在很大的隨意性。例如：有一家企業(yè)為與三家商業(yè)銀行建立信貸關系，需要進行審計，而三家銀行各自指定了一家會計師事務所，這使授信企業(yè)要同時面對三家會計師事務所的審計要求。

（2）各授信銀行對執(zhí)業(yè)會計師事務所的執(zhí)業(yè)規(guī)模、執(zhí)業(yè)水平和信譽往往缺乏了解，這就使得一些信譽較差、不計風險的小所也涌進了銀行授信審計市場，造成了惡性競爭。在強大的競爭壓力下，某些風險意識較為淡薄的會計師事務所往往屈從于授信企業(yè)的壓力，對企業(yè)會計報表進行粉飾、包裝，造成授信審計質量下降，會計信息披露不實的后果，也給信貸資產的安全帶來了隱患。

（3）當前銀行授信審計尚無統(tǒng)一、明確的執(zhí)業(yè)規(guī)范，注冊會計師執(zhí)業(yè)帶有很大的盲目性和隨意性，影響授信審計的質量。由于銀行授信在企業(yè)經營狀況和財務指標等方面有許多特殊的要求，而企業(yè)特別是中小型民營企業(yè)、三資企業(yè)平時對外報送工商、稅務部門與報送銀行授信的會計報表及相關會計資料，在資產、收入和利潤等方面有一定的差異。

（4）銀行授信審計不能滿足商業(yè)銀行信貸風險控制和管理的需要。注冊會計師執(zhí)行銀行授信審計時一般是按照《獨立審計準則第1號――會計報表審計》進行的，這對于銀行授信風險控制和管理的需要是不適用的。首先，銀行授信主要是通過調查了解企業(yè)的安全性、流動性和效益性等財務指標，在綜合考察企業(yè)所處行業(yè)的發(fā)展狀況、企業(yè)管理水平、人員素質和以往資信記錄等方面的因素之后，進行綜合評價，確定其信用等級。而《獨立審計準則第1號――會計報表審計》要求對企業(yè)會計報表的合法性、公允性、一貫性發(fā)表審計意見，并不能直觀地提供銀行授信風險控制所需要的財務指標、內部控制狀況和企業(yè)的持續(xù)經營能力。其次，銀行授信主要關注企業(yè)經營發(fā)展的趨勢和貸款項目的可行性，而注冊會計師的審計報告只能確定會計報表的可靠程度，不能對企業(yè)未來的經營狀況發(fā)表意見。

據(jù)此，箭文提出了銀行授信審計的建議：

1.做好會計師事務所的銀行授信審計資格認定工作。由于銀行授信所面對的企業(yè)遍布各行各業(yè)，不可能制定全國性的統(tǒng)一的資格認定標準，因此應按屬地原則由各省市注冊會計師協(xié)會會同當?shù)氐娜嗣胥y行分支機構共同對本地區(qū)的會計師事務所進行考察認定，確定本地區(qū)具有從事銀行授信審計資格的會計師事務所名單并公布于眾，從源頭上把好銀行授信審計市場的“準入關”，而對符合條件的會計師事務所出具的審計報告在本地區(qū)的各商業(yè)銀行之間應具有同等的法律效力。

2.制訂銀行授信審計的執(zhí)業(yè)規(guī)范，明確執(zhí)業(yè)標準。鑒于銀行授信審計無章可循的現(xiàn)狀，中國注冊會計師協(xié)會應加緊制訂新的關于銀行授信審計的獨立審計實務公告和有關執(zhí)業(yè)的文件、規(guī)范。其主要內容可包括以下幾個方面：

①對企業(yè)“兩套賬”的審計進行規(guī)范。由于銀行授信的特殊要求導致企業(yè)通過前述的幾種手法對本企業(yè)的會計報表進行粉飾、包裝，筆者認為目前對銀行授信審計困擾最大，也最急需加以明確和規(guī)范的主要是兩個問題：一是企業(yè)采取的上述三種調整資產、收入、利潤的手法，其根據(jù)是不是充分，注冊會計師應如何進行審計并發(fā)表審計意見；二是在同一個會計年度里，因報送的對象不同編制了不同的會計報表，注冊會計師對此應如何發(fā)表審計意見。

②修正銀行授信審計報告。為滿足商業(yè)銀行進行貸款，風險控制分析和貸款損失準備計提的需要，筆者認為銀行授信的審計報告應同時附送企業(yè)編制的、經注冊會計師審計過的，用于評定企業(yè)貸款風險的主要財務指標及相關說明。上述財務指標的計算口徑與方法應符合行業(yè)統(tǒng)一標準。

筆者認為，關于授信審計資格認定方面。首先，市場經濟是開放的經濟，隨著我國加入WTO，會計市場也對國際會計師事務所開放，公平競爭。各個會計師事務所設立都是經過省級以上財政部門嚴格審批的，具有獨立承擔民事責任的經濟實體，都具有審計業(yè)務資格，這就是統(tǒng)一的資格認定標準?，F(xiàn)實的情況恰恰是部門干預的影子仍然存在，各級政府管理部門控制了大量的需求，任意設置行業(yè)門檻，分別對于不同的鑒證服務市場規(guī)定準入資格，事務所要進入某個會計服務市場承接業(yè)務必須經過政府特許，導致了會計服務市場上嚴重的行政細分，形成行業(yè)壁壘。其次，事務所的信譽與大所小所之間沒有必然聯(lián)系，暴露出來的審計失敗案例也不一定是小所。事實上，小所的合伙人都是從大所出來的，具有五年以上的從業(yè)經驗，而且小所都是合伙制事務所，承擔無限責任，可能更注重審計風險控制。大所小所在執(zhí)行的是統(tǒng)一的《中國注冊會計師審計準則》，公平競爭，符合市場經濟規(guī)律，而且，各級注冊會計師協(xié)會已將會計師事務所及注冊會計師名單公布在網(wǎng)站上，就是為了促進公平競爭，出具的審計報告在全國具有同等的法律效力。再次，商業(yè)銀行指定事務所審計，從民法法理上講，如果審計失敗，指定方應作為第三方責任人，承擔民事責任。

關于授信審計執(zhí)業(yè)標準。2006年頒布的《中國注冊會計師審計準則》就是注冊會計師從事審計工作的執(zhí)業(yè)標準，嚴格執(zhí)行《中國注冊會計師審計準則》，就能合理保證被審計單位會計信息的客觀、公允，《中國注冊會計師審計準則第1121號----歷史財務信息審計的質量控制》、《中國注冊會計師審計準則第1141號----財務報表審計中對舞弊的考慮》、《中國注冊會計師審計準則第1231號----針對評估的重大錯報風險實施的程序》以及《中國注冊會計師審計準則第1324號----持續(xù)經營》、《中國注冊會計師審計準則第1321號----會計估計的審計》等，為我們進行授信審計提供了方向，而且《中國注冊會計師審計準則》禁止使用“本報告僅供×××使用”字樣，目的就是防止陰陽審計報告---同一被審計單位在同一個會計年度里，因報送的對象不同而出具不同的審計報告。

銀行授信審計不屬于特殊目的的審計報告。授信評級是在財務審計的基礎上進行的。它不僅包括財務狀況，而且包括企業(yè)素質和管理水平，并且還要分析企業(yè)的發(fā)展遠景和經營風險。筆者認為，只要是遵守了《中國注冊會計師審計準則》，出具真實的審計報告，至少可以滿足報告使用者對財務狀況評價的需要。商業(yè)銀行只要進行簡單的財務分析，就能了解被審計單位資金的安全性、流動性和效益性等財務指標。歷史成本是以幣值穩(wěn)定假定為基礎的，在物價變動的情況下，資產的帳面價值以歷史成本計價不能確切地反映資產的實際價值，同時，現(xiàn)行成本計價的收入與歷史成本計價的費用相配比，在物價變動較大時，可能會少計費用、高估利潤。但是，歷史成本使原始會計資料具有可比性，在物價變動不大的情況下，仍是最佳計價模式。因此，新《企業(yè)會計準則》仍強調歷史成本計價，但同時特別增加了“公允價值”計量屬性，并明確規(guī)定“在公允價值計量下，資產和負債按照在交易公平中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償?shù)慕痤~計量”?！肮蕛r值”的計量屬性在《非貨幣性資產交換》、《債務重組》、《房地產性投資》、《生物資產》、《股份支付》、《金融工具確認和計量》等具體準則中得到了具體的運用。如果銀行需要以現(xiàn)值計價的企業(yè)財務狀況，可以另行委托會計師事務所進行整體資產評估。銀行授信審計必須遵守《企業(yè)會計準則》及相關法規(guī)，關注被審計單位會計估計假設的合理性，考慮利用專家的工作，搜集更多的相關信息，盡可能作出最好的判斷，防止人為調節(jié)利潤。

內部控制狀況的評價應遵守《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務準則第3101號----歷史財務信息審計或審閱以外的鑒證業(yè)務》；對企業(yè)未來的經營狀況及前景進行預測則是通過《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務準則第3111號----預測性財務信息的審核》規(guī)范；貸款項目的可行性又屬于管理咨詢的范疇；至于被審計單位企業(yè)管理水平、人員素質等方面的內容，筆者認為，商業(yè)銀行應當建立一系列綜合評價體系，借以科學地評價被審計單位的持續(xù)經營能力，這也屬于財務盡職調查的范疇。正如箭文所述，注冊會計師在對企業(yè)進行授信審計后，對被審計單位財務狀況、管理水平、資信記錄和經營發(fā)展趨勢等方面的情況已經有了相當?shù)牧私猓⒄加辛舜罅啃畔①Y料，完全有條件為商業(yè)銀行的授信決策和風險控制提供咨詢服務，不過這些都是需要另簽業(yè)務約定書的。

注冊會計師審計必須有統(tǒng)一的審計準則，這也符合國際慣例。如果如箭文所述，制定商業(yè)銀行授信審計準則，實際還是適應了“兩套帳”的需要，那么，工商年檢審計也可能要求制定工商年檢審計準則，農業(yè)部門會要求制定農業(yè)龍頭企業(yè)認定審計準則等，審計反而變得各行其是，無章可循。關于“兩套帳”及陰陽審計報告。誠如箭文所述，一些被審計單位尤其是中小型民營企業(yè)、三資企業(yè)平時對外報送工商、稅務部門與報送銀行授信的會計報表及相關會計資料，在資產、收入和利潤等方面有一定的差異，但這本來就是《會計法》所不允許的。前面筆者已提到，《中國注冊會計師審計準則》禁止使用“本報告僅供×××使用”字樣，目的就是防止陰陽審計報告。注冊會計師的職責是獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以證實被審計單位會計報表是否真實、公允。遇到這種情況，注冊會計師應當提請被審計單位管理當局調整會計報表或考慮審計報告的類型（有可能是無法表示意見報告）。

現(xiàn)實情況是，一些商業(yè)銀行為了完成貸款指標，要求會計師事務所必須出具標準無保留意見的審計報告，轉嫁潛在的貸款風險；而本地大部分會計師事務所不愿出具授信審計報告，于是一些被審計單位將授信審計與年度審計報告掛鉤（不出授信審計報告，年度審計報告也不讓做），或者請外地的會計師事務所出具報告（商業(yè)銀行大量地使用外地的授信審計報告，本身就說明問題），“陰陽”審計報告隨時可能成為引發(fā)次貸危機“地雷”。

審計實務中，被審計單位對會計報表進行粉飾、包裝，主要通過虛增主營業(yè)務收入，從而增加主營業(yè)務銷售成本，減少存貨，以“改善”經營能力；虛增注冊資本（抽資），“往來”中或賬外的收入及相關資產轉作企業(yè)的利潤，增加企業(yè)的凈資產，以“改善”資金實力；調整財務結構，擴大流動資產、減少非流動資產和高估資產、隱匿負債以“改善”償債能力；少轉成本費用，多報利潤以“改善”獲利能力；保留或處理不良資產，以“調節(jié)”企業(yè)財務狀況，變更壞帳準備計提比例，或變量固定資產折舊率，或變更存貨計價方法以“調節(jié)”經營成果以及通過簽訂債務重組協(xié)議將短期債務轉為長期債務或將債務轉為資本，達到改善企業(yè)財務指標。這樣，針對可能存在的舞弊風險，銀行授信審計的重點是關注企業(yè)資產的權利、存在、計價和分攤，負債的義務、完整性，銷售及費用的發(fā)生、準確性、分類、截止及列報及持續(xù)經營能力和訴訟、抵押、擔保情況、現(xiàn)金流量、會計政策的變更等。

篇2

注冊會計師審計業(yè)務中經常用到會計責任和審計責任兩個概念。隨著社會經濟的發(fā)展，注冊會計師行業(yè)取得了快速發(fā)展，為了進一步區(qū)分和識別會計責任和審計責任，科學劃分兩者之間的責任界限，切實維護企業(yè)和注冊會計師的合法權益，最大限度的發(fā)揮審計在經濟管理中的有益作用，促進我國經濟持續(xù)健康穩(wěn)定發(fā)展，我們要深入探討和研究二者之間的聯(lián)系和區(qū)別。

【關鍵詞】注冊會計師；會計審計；審計責任；責任界限

一、審計責任及其法律性質

審計責任是針對獨立第三方而言的，注冊會計師和事務所要承擔一定的審計責任，要求注冊會計師嚴格依照獨立審計準則辦事，加強對審計程序的監(jiān)管，及時出具嚴謹?shù)膶徲媹蟾妫徲媹蟾娴呢撠?，保證其合法性和真實性。審核主要包括兩方面的內容：（一）加強審計報告的合法性。注冊會計師及事務所在出示審計報告時，必須嚴格以《中華人民共和國注冊會計師法》為指導，保證審計報告的獨立性。（二）保證審計報告的真實性。相關會計部門要切實保障審計報告的真實性，加強對公正性、可驗證性以及如實反映等方面監(jiān)管。從被審計單位管理層、企業(yè)股東、注冊會計師以及事務所三方面而言，被審計單位在行使審計業(yè)務時，主要是代替股東聘用的的注冊會計師行使職能，這種審計委托關系帶有強烈的法律強制性。在考察《審計業(yè)務約定書》時，審計責任的法律性主要表現(xiàn)在以下幾個方面：對利害關系人而言，審計具有一定的法定色彩，注冊會計師要承擔一定的責任，保證審計報告的合法性和真實性，包括對外的法定責任和對內的約定責任；就委托人而言，注冊會計師要嚴格遵守《審計業(yè)務約定書》的相關規(guī)定，自覺完成審計任務。

二、會計責任及其法律性質

會計責任主要是指會計責任的主體依法承擔會計行為造成的后果，其涉及多方面的內容，有保護資產的完整、安全，建立完善的內控制度，對會計資料的合法性、完整性以及真實性負責。保護資產的完整、安全要求會計人員以及會計機構對于不符合實際而未被處理的會計資料予以查處，保證資產的完整和安全。建立完善的內控制度，要求會計部門的相關人員進一步強化內控機制，對會計人員的職責以及工作要求、紀律等進行明確劃分，切實保障會計操作人員嚴格依法辦事，保證工作的有序進行，從源頭上杜絕各種違法亂紀和舞弊行為的發(fā)生。對會計資料的合法性、完整性以及真實性負責，要保證會計資料的真實、可靠，要求會計核算以實際經濟行為為指導，真實、準確的反映企業(yè)經營狀況。會計資料的合法性要求企業(yè)嚴格遵守行業(yè)規(guī)范以及法律法規(guī)，保證企業(yè)的會計核算、財務支出以及各項經濟行為在法律范圍內進行。會計資料的完整性要求注冊會計師及事務所提供完整、系統(tǒng)、全面的會計核算資料，防止疏漏和以偏概全現(xiàn)象的出現(xiàn)。會計責任在法律層面主要表現(xiàn)為其是由法律強制規(guī)定的，必須執(zhí)行的民事責任。會計責任主體要科學嚴謹?shù)墓芾砗涂刂茣嬓畔?，而且能清醒認識到會計信息以及會計工作的重要性，國家法律將會計責任定義為無過錯責任，具體說來就是，只要是由于會計信息不實導致的過錯，無論會計主體是否存在直接責任，都要依法承擔相應的法律后果。

三、會計責任和審計責任的科學界定

1.審計責任的科學界定

據(jù)《注冊會計師》和其它相關法律的規(guī)定，判定注冊會計師及其事務所是否存在審計責任可以從以下幾方面著手：

（1）在會計審計過程中，注冊會計師隨心所欲，沒有以《中國注冊會計師獨立審核準則》為依據(jù)展開具體審核，憑主觀意愿出具審計報表。

（2）注冊會計師在實際操作中遵守了必要的審計方法和審計程序，但是忽視了被審單位經營過程中的審計證據(jù)，在發(fā)表審計意見時回避或者遺漏了一些重大問題；遵守了必要的審計方法和審計程序，也及時索取了相關的審計證據(jù)，但是其最終出具的審計報告類型與審計工作的底稿存在嚴重不符的情況。

（3）注冊會計師在出具最終的審計業(yè)務報告時，對于委托人出現(xiàn)的重大失誤視而不見，不指出其與國家規(guī)定相抵觸的有關環(huán)節(jié)，任由其自由發(fā)展；對于可能危害利害關系人和報告使用人合法權益的行為不加指出或者做不實的報告或者刻意隱瞞；不及時指出委托人財務報表中的嚴重失實行為；對于委托人的財務會計處理可能導致利害關系人和報告使用人發(fā)生誤解的行為不及時指出。

（4）注冊會計師及事務所為了獲取高額利潤，與被審計單位共同舞弊，惡意出具虛假、不負責任、違法的審計報告，應追究其審計責任。

（5）注冊會計師及事務所違反《注冊會計師法》的相關規(guī)定，在執(zhí)行審計業(yè)務期間嚴重違法其它法律規(guī)定的違法行為。

2.根據(jù)《會計法》以及相關法律規(guī)定，企業(yè)在發(fā)生如下行為時應承擔一定的會計責任

（1）嚴重蔑視法律，不遵守《會計法》以及其它法律規(guī)定，在會計賬簿的設置、會計監(jiān)督的實行以及會計核算的進行過程中沒有依法辦事。例如，企業(yè)在必要的法定賬簿之外，私自設定多套私人賬簿，影響了會計資料的完整性和真實性；對于會計資料和有關情況刻意隱瞞，阻礙了相關監(jiān)督檢查部門的監(jiān)管；編造或者偽造會計憑證，對于負債、資產以及所有者權益不列、少列或者多列，虛構收入，編造虛假會計報告，少計或者多計費用，從而影響了財務報表的公正性等。

（2）必須保證提供的會計資料的真實可靠，企業(yè)不能以任何形式或手段提供虛假信息，任何情況下都不能出示虛假的的審計報告，影響審計結果。

（3）在經過必要的審計程序后，注冊會計師出示了科學合理的審計報告并提出了專業(yè)的審計意見，但是企業(yè)拒不予以采納，對于該披露的信息以及該調的賬目不及時做出更改；或者沒有重視注冊會計師提出的意見，避重就輕，損害了利害關系人的合法權益等，都應被認定為企業(yè)應承擔的會計責任。

（4）企業(yè)與注冊會計師及事務所相互勾結，共同舞弊，企業(yè)應承擔一定的會計責任。

（5）企業(yè)違背了國家稅收法律的規(guī)定，惡意偷稅、漏稅或者觸犯財務會計法規(guī)。

四、科學的區(qū)分會計責任與審計責任的現(xiàn)實意義

正確界定兩者之間的區(qū)別，能逐步消除人們認識上的誤區(qū)，指導會計工作的順利開展。

第一，能進一步強化注冊會計師的責任意識，保證審計行為的規(guī)范化，提升審計行業(yè)的整體發(fā)展水平，保障注冊會計師及事務所的合法權益不被侵犯，推動注冊會計師行業(yè)向著科學化、法制化以及規(guī)范化的方向發(fā)展。注冊會計師要按照規(guī)定將被審計單位的會計責任納入審計報告中，為了進一步強調會計責任，被審計單位要出具聲明書，同時，要對審計意見的“合理保證”以及審計的局限性提前做出聲明。但是，仍有一些注冊會計師及事務所挑戰(zhàn)法律權威，蔑視《注冊會計師法》以及《獨立審計準則》，嚴重影響了審計報告的真實性，導致各種糾紛的頻繁發(fā)生。一旦發(fā)生糾紛，防范風險的相關措施只能在淺層次方面削減注冊會計師不必承擔的風險，應負的法律責任絕不能姑息。企業(yè)要科學合理的區(qū)分會計責任和審計責任，防范風險，就要貫徹落實各項專業(yè)標準，進一步規(guī)范執(zhí)業(yè)行為，依法履行應盡的審計責任，只有這樣，才能保證注冊會計師行業(yè)的持續(xù)、健康、穩(wěn)定發(fā)展。

第二，能進一步強化被審計單位的責任意識，規(guī)范審計行為，保證會計信息的真實性和可靠性，保證國家和企業(yè)的合法權益不受侵犯，推動現(xiàn)代企業(yè)制度的建立。企業(yè)之所以頻繁發(fā)生會計造假行為，主要原因之一即被審計單位沒能清醒的認識到自身的責任。部分被審計單位將注冊會計師認定為會計報表的保證人，獨立承擔會計報表的責任。盡管注冊會計師承擔了會計報表的審計工作，但是他們沒有獨立修改會計報表的權利。假如注冊會計師對被審計單位的某一項目表達或者會計政策存在異議，應該及時與被審計單位的管理層協(xié)商解決，指出其存在的問題并提出合理的解決措施，假如管理層堅持己見，注冊會計師要在工作底稿中及時記錄下來，在出具審計報告時享有保留意見的權利。明確劃分會計責任與審計責任，指導被審計單位明確其應承擔的責任，能在一定程度上減少會計造假行為的出現(xiàn)，規(guī)范注冊會計師的行為，推動現(xiàn)代企業(yè)制度的建立。

第三，正確區(qū)分會計責任和審計責任，能進一步規(guī)范市場主體的經濟行為，維護市場秩序，進一步完善社會主義市場經濟體系。社會主義市場經濟的重要組成部分即企業(yè)，企業(yè)必須以會計報表的形式展現(xiàn)其經營狀況，同時，會計報表也能在一定程度上反映企業(yè)的經營狀況和財務狀況，充分保障企業(yè)利害關系人的知情權。注冊會計師要始終保持專業(yè)眼光和態(tài)度，保證審計工作和報告的科學性和合理性，準確鑒別會計資料的真實性，保障會計責任的公開、透明。注冊會計師出具真實的管理建議書和審計報告，能監(jiān)督被審計單位的財務管理行為，切實提高企業(yè)經濟效益，還能從源頭上保障會計資料的真實性，建立健全財務制度。所以，明確區(qū)分會計責任和審計責任，一方面要求注冊會計師嚴格履職，防范風險；另一方面要明確會計責任，增強被審計單位管理層的責任感，嚴格遵守相應法律法規(guī)，確保會計資料的可靠。由此可見，進一步明確會計責任和審計責任，能切實維護企業(yè)和國家的合法權益，推動社會主義市場經濟的發(fā)展。

參考文獻：

[1]蘆桂珍.淺析會計責任與審計責任的比較與分析[J].中小企業(yè)管理與科技（下旬刊），2012，（12）

[2]肖春玉.會計責任與審計責任的比較[J].金融經濟，2013，（09）

篇3

股份制公司年度報告的結構，一般由標題，說明，公司基本情況，上年經營狀況，重要事項，財務狀況及其分析，業(yè)務展望，署名和日期，附表等組成。

標題。通常由公司名稱、年度和文種三部分組成。

說明。常見的說明有兩種情況：一是本公司對這份年度報告的說明，如“本公司根據(jù)××××的規(guī)定，公布××××年度報告，公司董事會對年度報告的真實性和準確性負個別和連帶責任”；二是該公司股票上市的證券交易機構對這份年度報告的說明。

公司基本情況。一般包括公司概況、高級管理人員簡介，股東情況、財務狀況等。這一部分內容也可以不寫。

上年經營狀況，即上年業(yè)績。這是股份制公司年度報告的主體部分，要詳細寫出本公司上年度的經營狀況，包括主要業(yè)績、年度股利、主要業(yè)務回顧、主要股東持股情況或變動情況等。

重要事項。包括本公司機構的變動，新投資的重大項目等需要向股東、向社會公布的重要事項。

財務狀況及分析。這一部分，不但要公布本公司編制的財務狀況及分析，通常還都附上由會計師事務所注冊會計師的審計報告或查帳報告，以示這個財務狀況及分析是可信的。

業(yè)務展望。主要包括未來的一年中本公司的經營指導思想、主要投資方向及所需資金數(shù)額、盈利預測等。

署名和日期。在附表前寫出公司全稱或公司董事會，以及詳細的年、月、日。

篇4

關鍵字： 審計師變更； 市場反應； 理論基礎

中圖分類號： F239.4 文獻標識碼： A 文章編號： 1009-8631（2012）（11-12）-0008-02

審計師變更是證券審計市場中的一項重大事件，同時也是國際會計學界所普遍關注的一個問題。審計師變更是一種途徑和手段，一些財務狀況不好的公司可能會對其財務報表進行粉飾，而審計師的不合作行為可能會導致審計師變更的發(fā)生?；诖?，我們有必要對上市公司變更審計師這一行為進行研究。面對這么多的審計師變更事件的發(fā)生，證券市場是否做出了及時反應？這種反應又是否是適當?shù)?？這種反應又受到哪些因素的影響？這對于我們研究我國的證券市場是否健康、有序、有效都有著重大的意義。任何一項實證研究得以進行必須建立在一定的理論基礎上，本文嘗試從沖突、有效市場理論、信號傳遞理論三個方面對審計師變更的市場反應這一研究的的理論可行性進行分析。

首先，理論認為，因為存在信息的不對稱，委托人會通過獨立第三方機構對人的經營成果進行監(jiān)督與評價。而由于委托人和人受各自利益的驅動，會存在沖突，獨立審計被認為是解決沖突的一種機制。上市公司的沖突越激烈，越存在更大的動機去降低成本，對獨立審計的依賴性，對高質量審計的需求也越強。而如果原來的審計師不能夠使得公司的沖突得以解決，那么公司就存在更換審計師的動機。而我們一般認為，不同的事務所會提供不同質量的審計服務，如規(guī)模大的事務所可能審計質量更高，因此市場有可能對于不同規(guī)模事務所之間的變更做出反應。

一、沖突

現(xiàn)代企業(yè)由于規(guī)模的增大以及分工的細化，往往是所有權與經營權相分離。企業(yè)的股東由于不能時刻參與并監(jiān)督企業(yè)的經營管理，會委托具有較高專業(yè)知識與管理經驗的職業(yè)經理人對公司進行日常管理，這種行為就使所有者與經營者之間形成了委托關系。Jensen和 Meckling（1976）認為，在兩權分離的情況下，由于委托人和人的目標不同，并且對人的行為無法直接觀察或者觀察不符合成本效益原則，這樣人就會存在機會主義動機。人可以選擇在職消費等方式來損害委托人的利益。因此委托人需要對對人的工作業(yè)績進行監(jiān)督與考核，委托人由于受時間、地點及專業(yè)知識的限制，監(jiān)督人的能力有限，因此他們傾向于尋找具有專業(yè)能力與豐富經驗的獨立第三人對委托人實施監(jiān)督，而人也出于對其業(yè)績的證明，進而對其報酬的保證也會要求獨立的第三人對其進行審計與監(jiān)督，這個獨立的第三人就是審計師。成本分為監(jiān)督成本、保證人的保證成本和剩余損失。獨立審計就是解決沖突的外部約束機制，外部審計的監(jiān)督成本也是成本的一部分。

基于委托理論，監(jiān)督機制中的獨立審計會帶來雙重的委托關系。首先是投資者和管理者之間的委托關系，這是首要的委托關系；其次是投資者與外部審計機構的委托關系，即次要的委托關系。投資者與管理者的委托關系是投資者與外部審計機構的委托關系產生的基礎。

由于所有權和經營權的分離，企業(yè)的所有者和經營者的信息不對稱。企業(yè)的日常經營和管理都由經營者全權負責，所有者只是對其行為進行必要的監(jiān)督。所有者受諸多條件的限制，不能對經營者的經營行為隨時隨地進行監(jiān)督，因此經營者有可能利用其掌握的信息優(yōu)勢采用隱瞞、粉飾等手段欺騙投資者為自己謀福利，因此損害了所有者的利益。同時也導致所有者與經營者即委托人和人之間的沖突越來越激烈。

在委托理論下，審計師受所有者和經營者委托進行審計，使公司的信息透明化，降低了公司的成本。因此可以說，上市公司的沖突越激烈，越存在更大的動機去降低成本，對獨立審計的依賴性，對高質量審計的需求也越強。因此，成本越高的公司越會選擇高質量的審計師進行審計。而以往的研究及經驗表明，事務所的規(guī)模及聲譽不同，其所提供的審計質量也會存在不同。

因為市場的一些缺陷和公司治理結構的不完善，以及委托人和人之間力量的博弈，委托關系會發(fā)生變異。這種變異會影響到包括審計師的選擇、審計的定價等一系列制度安排，并最終影響審計功能的正常發(fā)揮。

根據(jù)前面的分析，審計師變更主要分為自愿變更與強制性變更。自愿變更的原因在于購買審計意見、公司財務困境、公司需要高質量的審計服務或者公司管理層的變更等，這些原因都在于公司內部沖突需要通過外部審計來解決。如果原來的審計師不能夠使得公司的沖突得以解決，那么公司就存在更換審計師的動機。

有效市場理論認為，市場上所有的信息都會以價格的變動的形式來反應。審計師變更作為證券市場的一項重要事件，當獲得有效的披露后，有效市場的投資者會依此作出及時地、相應地反應，即股價會有所變動。

二、有效市場理論

在證券市場中存在著信息不對稱現(xiàn)象，擁有信息的一方，如上市公司處于信息的優(yōu)勢一方，而不掌握信息的另一方，如投資者及證券監(jiān)管部門處于信息的劣勢。信息優(yōu)勢一方試圖通過一種途徑傳播對其有利的消息，同時掩飾對其不利的消息。而處于信息劣勢的一方試圖通過各種種途徑掌握盡可能多的信息，并依據(jù)獲得的信息作出自己的投資或管理決策。

正因為信息不對稱現(xiàn)象的存在，才使會計、審計的存在成為可能。證券市場中處于信息劣勢的一方試圖尋找一種圖徑，通過這種途徑，可以有效地獲取信息，而會計師事務所正是由于其專業(yè)性而被投資者和證券監(jiān)管部門所需要，通過會計師事務所對上市公司財務狀況所做出的報告，信息劣勢一方可能依此做出自己的投資決策，證券監(jiān)管部門也可以更好地對上市公司進行監(jiān)管。上市公司本身也有傳遞信息的需要，通過會計師事務所出具的無保留審計意見，可以對市場傳達公司財務狀況的好的消息。而一公司發(fā)生的審計師變更往往將公司的內部信息傳遞給市場，市場眾多的投資者根據(jù)所獲得的信息進行相應的投資決策。

有效市場理論設想證券市場中所有的信息都會獲得有效的傳遞，而信息使用者都會依此做出自己的適當?shù)姆磻?，因此價格總是能適當?shù)胤磻还镜慕洜I狀況，市場在這樣的良性循環(huán)中有序前進。

信號傳遞理論認為，上市公司選擇會計師事務所為其提供審計服務時，有可能考慮選擇什么樣的事務所即是向市場傳遞什么樣的信號，如上市公司需向投資者傳遞其財務報告的可信性，增強投資者信心時，會選擇規(guī)模大的事務所，因為大所通常代表著高質量的審計服務。而事務所以審計報告及上市公司的重大公告為信號向委托人傳遞上市公司的信息，委托人依據(jù)獲得的信息進行理性分析，最終完成自己的投資決策，并以此形成對上市公司股票交易價格的影響。

三、信號傳遞理論

信號傳遞理論最早由美國經濟學家邁克爾?斯賓塞提出。Spence（1973）進行了有關勞動力市場的研究，他指出勞動力市場上由于雇主對于雇工的經驗、能力等并不了解，因此存在著信息的不對稱，而受教育程度可作為一種信號傳遞給雇主，因為受教育程度是可以了解和掌握的。因此，在雇傭者決定是否聘用一名雇工時，應當，也很可能采用受教育水平這一指標作為對應聘者的考核標準，從而做出決定。可以說受教育水平成為應聘者工作能力的可靠信號。與之相似，管理當局接受審計的愿望并由其擔保，正是在向外界傳遞一個重要信號即其報告真實、可靠。因此可以說，獨立審計需求也是出于信號傳遞的需要。

在審計市場中，投資者、債權人、政府等相關部門作為信息的需求者，他們就是審計的委托人。他們與被審計人，即上市公司以及審計人即會計師事務所之間存在著信息不對稱，委托人由于對公司信息的不了解，或由于知識結構與時間的限制，不能對企業(yè)的各項信息有足夠的掌握，為此他們聘請具有專門技術與經驗的會計師事務所對企業(yè)的財務、經營狀況進行審計。事務所根據(jù)委托人的委托，對被審計單位的各項情況進行合規(guī)性與正確性的審計，依據(jù)審計結果出具審計報告，同時敦促被審計單位對其經營與管理過程中發(fā)生的重大事項進行及時完整的披露。事務所以審計報告及上市公司的重大公告即信號向委托人傳遞上市公司的信息，委托人依據(jù)獲得的信息進行理性分析，最終完成自己的投資決策，并以此形成對上市公司股票交易價格的影響。在審計市場中，事務所的選擇由上市公司來完成。上市公司依據(jù)事務所的相關特征來決定是否與事務所進行合作，這其中上市公司考慮的有：事務所的規(guī)模、事務所的行業(yè)專長、地域特征、提供非審計服務的能力等。上市公司出于不同的目的，有可能選擇不相同的事務所。如上市公司需向投資者傳遞其財務報告的可信性，增強投資者信心時，上市公司會選擇規(guī)模大的事務所；如上市公司出于公司經費的考慮有可能會選擇一些小所，因為規(guī)模大、信譽好的事務所意味著高額的審計收費。經過多方面分析后，上市公司會選擇適合自己的事務所，與之簽定委托與關系。但之后上市公司評價審計師的審計結果是依據(jù)審計師出具的審計報告?，F(xiàn)實中，在通常情況下，審計師會出具令上市公司滿意的審計報告，以此來獲取以后年度的審計工作。但隨著近年來審計訴訟的不斷增加，事務所承擔的審計風險越來越大，一些信譽好、規(guī)模大的事務所，或不愿承擔高風險的事務所，會對上市公司意見購買行為說“不”，這就導致了審計師的辭聘或上市公司的解聘。上市公司只能通過更換審計師來實現(xiàn)自己的目的。

綜上所述，對于審計師變更市場反應的研究是建立在一定的理論基礎上的。首先，沖突是導致審計師更換行為發(fā)生的前提。而市場是否有效則是研究審計師變更市場反應的最終意義，即通過審計師更換這一信息對證券市場價格的影響來判定市場是否有效。信號傳遞理論，即公司通過審計師更換這一行為向投資者傳遞一定的信息，則使審計師變更的市場反應這一研究的實現(xiàn)成為可能。

參考文獻：

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篇5

20世紀90年代，隨著上海證券交易所和深圳證券交易所的成立，我國規(guī)定，上市公司對外披露的財務報告必須經獨立的注冊會計師審計并發(fā)表審計意見。這表明了審計報告的重要性。

信息含量是指公開披露的信息是否是預期使用者進行投資決策的依據(jù)，能否影響投資者的財務決策。審計意見是注冊會計師對上市公司的財務信息所出具的鑒證意見，能夠提高投資者對會計信息的信任和依賴程度，從而有利于做出正確的財務決策。審計意見的信息含量是指上市公司在披露注冊會計師出具審計報告后，外部信息使用者根據(jù)意見類型做出投資決策，引起股票價格不同程度的波動。因此，上市公司年報披露的審計意見是投資市場需要的信息，是投資者決策的有用信息，具有信息含量。

對審計意見的信息含量研究，國內外學者已經開展了多年，但是并沒有得出一致的結論。我國學者早期對審計意見信息含量的研究發(fā)現(xiàn)，審計意見并沒有顯著的信息含量?？赡苁怯捎谖覈缙谧C券市場發(fā)展并不完善，審計制度不健全。隨著近幾年我國資本市場快速發(fā)展，市場準入制度和監(jiān)督體系不斷完善，上市公司的數(shù)量逐年增加，同時披露非標準審計意見的上市公司逐漸增多，這就為我們審計意見的市場反應提供了豐富的資源。本文以2012―2013年滬深兩市上市公司年報中披露的非標準審計意見為研究對象， 判斷在審計意見披露的較短時間內，非標準審計意見是否會產生市場反應，股票價格下跌；非標準審計意見與標準審計意見產生的股票價格變化是否顯著不同；以此來探究我國上市公司披露審計報告是否會引起明顯的市場反應，是否具有信息含量問題。

2 研究假設

審計報告是指注冊會計師對財務報表是否在所有重大方面按照財務報告編制基礎編制并實現(xiàn)公允反映發(fā)表審計意見的書面文件。審計報告具有鑒證、保護和證明的作用。

審計報告分為標準審計報告和非標準審計報告。標準審計報告，是指不含有強調事項段、其他事項段或其他任何修飾性用語的無保留意見的審計報告。標準審計報告表明，上市公司披露的財務信息是真實公允的，投資者可以信賴財務報告的內容，并依據(jù)披露的信息進行投資決策。非標準審計報告，是指帶強調事項段或者其他事項段的無保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告，非無保留意見的審計報告包括保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告。非標準審計報告表明財務報告中的會計信息可能存在虛假的或影響持續(xù)經營的情況，投資者在做決策時要注意分辨 。

理論上來說，如果上市公司被注冊會計師出具了標準審計報告，向市場傳遞的是利好的消息，說明該公司的管理層是值得信賴的，外部信息使用者可以信任上市公司的會計信息，增強了決策有用性，資本市場和投資者對上市公司的評價較好。這種情況下，股票的價格可能會保持平穩(wěn)或略微上漲。而如果上市公司被出具了非標準審計報告，對公司來說是利空的消息，信息使用者會降低對財務信息的信賴度，對公司的持續(xù)經營能力和盈利能力產生懷疑，減少或退出對股票的投資，從而使股票價格下跌。由此提出以下假設：

H1：審計意見具有信息含量的上市公司被出具非標準審計意見會引起股票價格的負向變動。

H2：被出具非標準審計意見和標準審計意見的上市公司，股票價格變動顯著不同，產生的市場評價不同。

3 研究設計

以傳統(tǒng)的市場反應模型為基礎，根據(jù)假設H1和假設H2設定多元回歸模型如下：

CARi：被解釋變量，第i家上市公司的累計超額收益；

OPi：第i家上市公司的審計意見，設為虛擬變量，用0和1表示，非標準審計意見為1，標準無保留審計意見為0；

EPS：每股收益變化率作為控制變量，每股收益反映會計的盈利水平，具有信息含量，會對累計超額收益產生顯著影響；

DIVi：股利分配政策，設為虛擬變量，分配股利取1，不分配股利取0。企業(yè)分配股利會向市場傳遞企業(yè)經營狀況良好的信號，未來發(fā)展前景較好，引起股價上升，從而增加企業(yè)價值；

InVi：資產規(guī)模，作為控制變量，它反映著企業(yè)的經營能力和獲利能力，但是，資產規(guī)模越大，也表明企業(yè)的經營風險越大；

OPi×EPS：反映的是審計意見與每股收益變化率聯(lián)合作用對被解釋變量的影響。

市場反應采用審計報告公布日前后一段時間窗口下的累計超額收益率來表示。本文在選擇審計報告日的時間窗口時，選擇審計報告公布日前后3個交易日、前后4個交易日和前后5個交易日。沒有選擇更短的時窗是由于，在審計報告較短時窗內投資者可能還來不及反應。

在計算累計超額收益率時，普遍采用的有兩種模型：市場模型和市場調整模型。國外學者在運用對比這兩種模型計算累計超額收益率時發(fā)現(xiàn)，市場調整模型得到的結果更準確，所以本文采取市場模型來計算累計超額收益率。以下是以市場調整模型為基礎計算超額收益率。

具體計算步驟如下：

①計算個股的實際（日）收益率：

Ri，t=（Pt，-Pt-1）/Pt

Ri，t：上市公司i在第t日的實際報酬率；

Pt，Pt-1：分別是上市公司i在第t和t-1交易日的股票收盤價格。

②計算個股期望正常收益率，用市場綜合指數(shù)收益率代替：

Rm，t=（Pm，t-Pm，t-1）/Pm，t-1

Rm，t：第t日個股期望收益率，通過上市公司i所在的證券市場股票價格行業(yè)指數(shù)計算得到；

Pm，t，Pm，t-1：市場行業(yè)指數(shù)在t，t-1交易日的收盤價。

③計算第i家上市公司在第t日的超額收益：

ARit=Rit-Rmt

ARit：第i家上市公司在第t日的超額收益。

④樣本組平均超額收益率：

AAR=AR

⑤事件期樣本組累計平均超額收益率：

CAR（t1，t2）=AAR

研究以上市公司審計報告公布日為第0日。

4 樣本選取

我們以2012年和2013年滬深兩市A股上市公司為初始研究對象，剔除了ST、*ST公司以及金融行業(yè)的上市公司，將研究樣本分為兩組上市，一組是在2012年和2013年披露非標準審計意見的上市公司，即研究樣本組；另一組是在這兩年披露標準無保留審計意見的公司，即控制樣本組。本文研究所用財務數(shù)據(jù)、非財務信息以及審計意見類型和市場收益等數(shù)據(jù)，都來自國泰安CSMAR數(shù)據(jù)庫。

4.1 研究樣本的選取

選取2012年和2013年發(fā)表非標準審計意見A股上市公司，包括無保留意見加強調事項段、保留意見、否定意見和無法表示意見。

4.2 控制樣本的選取

本文選取發(fā)表標準無保留審計意見的A股上市公司作為控制樣本組的樣本公司，同時要滿足以下條件：

①與研究樣本公司審計報告的年度相同。我國的資本市場還處于不斷發(fā)展和持續(xù)完善的階段，每一年的政策環(huán)境可能會有差異，這樣不同的宏觀環(huán)境下，很難保證相同的審計報告意見類型會產生類似的市場反應。

②與研究樣本公司所屬行業(yè)相同。不同的行業(yè)所處的行業(yè)生命周期可能不同，選取同一行業(yè)可以消除不同行業(yè)盈利波動的不一致性，有效控制行業(yè)效應對累計超額收益的影響。

③與研究樣本資產規(guī)模類似。主要是為了防止公司規(guī)模影響累計超額收益。

按照證監(jiān)會公布的最新行業(yè)標準，尋找滿足上述條件且與樣本公司每股收益變化率類似的標準無保留審計意見公司，然后剔除在審計報告公布日前后5天有重大事件發(fā)生，以及數(shù)據(jù)不全或數(shù)據(jù)無法獲取的上市公司。最終得到控制樣本公司共112家，其中2012年53家，2013年59家。控制樣本公司是通過手工搜集和整理選取的。最終的樣本選取結果見下表：

5 結果及分析

根據(jù)“3研究設計”中的研究模型，本文通過多元回歸法對非標準審計意見的信息含量進行檢驗。在文中選取較短的時間窗口進行多元回歸分析，原因是較短的時間窗口可以排除因其他重大事項對股價波動產生的影響。擬將事件窗口確定為上市公司審計報告日披露前后3天，4天和5天，即[-3，3]，[-4， 4]，[-5，5]，來重點研究非標準審計意見對股價波動的影響方向和影響程度。未選取[-2，2]和[-1，1]時窗是因為太短的時間可能使證券市場和投資者來不及做出決策，不能準確反映非標準審計意見影響股票價格變動的方向和程度。最終得到以下的分析結果：

t statistics in parentheses；

* p

如上表所示，我們可以看到在[-5，5]，[-4，4]，[-3，3]三個研究窗口中，審計意見（OP）的系數(shù)都為負值。與我們的預期一致，表明審計報告是具有信息含量的，被出具非標準審計意見的上市公司，投資者對他們的評價較差，引起了股價的負向波動，假設H1得以驗證。上市公司的審計意見，非標準審計意見為1，標準無保留審計意見為0。所以OP的系數(shù)是證券市場和投資者對非標準審計意見與標準無保留審計意見反應的差異，三個研究窗口中在5%的顯著性水平下顯著為負，結果表明市場對非標準審計意見與標準無保留審計意見的反應存在顯著差異，假設H2得以驗證。

6 結論

本文通過梳理國內外關于審計意見信息含量相關研究，發(fā)現(xiàn)信息使用者在投資決策時，不僅重視挖掘的財務報告的內含信息，對財務報告的鑒證報告――審計意見報告也開始逐步關注并重視。因此本文以我國資本市場的上市公司數(shù)據(jù)為基礎，來實證考察審計意見的信息含量。通過選取2012年和2013年滬深A股上市公司共260個研究樣本，運用事件研究法和多元回歸法進行檢驗，實證結果證明，不同的審計意見會產生不同的市場評價，影響外部信息使用者的投資決策，因此審計意見具有信息含量，從而驗證假設；為了提高審計報告信息含量，我們從以下三個方面提出相應的政策建議。

6.1 加強證券監(jiān)管

我國資本市場還處于不斷發(fā)展和完善的過程中，建立健全證券市場的準入條件和退出機制，一方面有利于公司上市更加趨于市場化；另一方面，敦促監(jiān)督上市公司通過合法經營和合法途徑來提高經營效率和效果，增強企業(yè)的競爭力。

加強對上市公司的監(jiān)管，建立一系列科學合理的考核指標，堅決制止上市公司提供虛假報告擾亂市場秩序的行為，提高對市場行為的獎勵和懲罰力度，從而促進我國資本市場不斷健全和完善。

6.2 加強注冊會計師行業(yè)監(jiān)管及法律責任

注冊會計師提供的審計報告質量的高低直接影響審計意見的信息含量，進一步影響投資者的財務決策。因此要加強對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管，嚴懲注冊會計師違反職業(yè)道德的行為，通過繼續(xù)教育等手段增強專業(yè)勝任能力，提高審計報告質量，增強審計報告的可理解性。

建立健全審計的法律責任制度和體系，強化注冊會計師的法律意識。不斷發(fā)展和完善檢驗審計意見的手段和措施，加強獎勵和懲罰的力度。

篇6

我國中小企業(yè)財務報告分析主要是指標分析?；矩攧罩笜酥饕歉鶕?jù)三張會計報表為依據(jù)，通過比率分析達到分析報表的目的。其指標包括盈利比率、償債能力比率、資產管理比率。反映中小企業(yè)盈利能力的指標很多，通常使用的主要有銷售凈利率、銷售毛利率、銷售期間費用率、資產凈利率、凈資產收益率；償債能力分析分為短期償債能力和長期償債能力，主要的指標有流動比率、速動比率、資產負債率、產權比率、利息保障倍數(shù)。資產管理比率是用來衡量中小企業(yè)在資產管理方面的效率的財務比率，主要包括營業(yè)周期、存貨周轉率、應收賬款周轉率、流動資產周轉率和總資產周轉率?，F(xiàn)金流量分析有利于報表使用者正確評價中小企業(yè)的支付能力，獲利能力和償債能力。其中流動性分析是指將資產迅速轉變?yōu)楝F(xiàn)金的能力，主要有現(xiàn)金到期債務比、現(xiàn)金流動負債比、現(xiàn)金債務總額比。獲取現(xiàn)金能力分析是指經營現(xiàn)金凈流入和投入資源的比值，包括銷售現(xiàn)金比率、每股營業(yè)現(xiàn)金流量、全部資產現(xiàn)金回收率；財務彈性分析是指中小企業(yè)適應經濟環(huán)境變化和利用投資機會的能力，包括現(xiàn)金滿足投資比率和現(xiàn)金股利保障倍數(shù)；收益質量分析是指報告收益與中小企業(yè)業(yè)績之間的相互關系；衡量收益質量的指標是現(xiàn)金營運指數(shù)。

我國中小企業(yè)的財務報告分析注重財務指標分析，極少提到審計報告和會計報表附注分析，這就給那些經營效益不好的單位管理者有機可乘。他們利用報表分析的不完善，大肆操縱利潤，濫用關聯(lián)方交易以及一些假銷售手段等使本來虧損的中小企業(yè)變得利潤豐富。所以隨著市場經濟的發(fā)展，經濟環(huán)境的變化，中小企業(yè)財務報告分析體系必須擴展到審計報告分析、財務指標分析和會計報表附注分析。

二、完善中小企業(yè)財務報告分析體系的措施

隨著市場經濟的發(fā)展，經濟環(huán)境的變化，會計信息系統(tǒng)越來越復雜，原有的財務報告分析體系已遠遠不能滿足現(xiàn)在分析的需要，再以以前的分析體系分析現(xiàn)有的財務報告，有時會出現(xiàn)很大的偏差，甚至得出相反的結論，所以應從以下方面進行補充。

1.中小企業(yè)會計報表附注分析

（1）中小企業(yè)的應收賬款分析。應收賬款是指在中小企業(yè)中一項非常重要的流動資產，如果不實行科學的管理，就很容易形成陳年呆賬、壞賬給企中小企業(yè)造成損失。所以，中小企業(yè)必須在財務報告附注中列示應收賬款的賬齡及壞賬政策，以便投資者準確判斷中小企業(yè)的資產質量及財務狀況。這樣投資者可以分析應收款增加的原因、應收賬款結構是否合理、是否按規(guī)定提取壞賬準備。

（2）中小企業(yè)的存貨分析。通過財務報告附注可以清楚地看出存貨的結構，這種結構可以看出中小企業(yè)的經營狀況，如果原材料存貨增加，而產成品存貨減少或略有增加，說明該中小企業(yè)正處于成長期或成熟期，銷售量較大，能產生較高毛利潤；如果原材料存貨減少，而產成品增加，說明該中小企業(yè)正處于衰退期，該產品正逐漸被新產品代替，或者這種產品生產過剩。這樣的中小企業(yè)唯一的出路就是迅速轉移新產品的生產。另外，通過財務報告附注還可了解到存貨跌價準備的計提情況，如果存貨計提的減值準備大，表明可收回金額比成本低很多，存貨很可能過時或毀損。

（3）中小企業(yè)的營業(yè)外收支分析。營業(yè)外收支是指與經營活動無直接關系的收支，屬于非正常項目，在進行財務指標分析時，應注意是否排除這項非正常項目，這就得根據(jù)重要性原則，即相對于凈利潤的比例，比例較大即為重要，應排除。因為它是偶然性因素，不能長期給中小企業(yè)帶來收益和損失，不排除就會影響分析結果。

（4）中小企業(yè)的關聯(lián)方交易。會計準則規(guī)定，中小企業(yè)尤其是上市公司應在附注中披露關聯(lián)方交易的金額、定價政策、未結算項目的金額或相應比例，關聯(lián)交易披露最重要的是定價政策和交易金額。關聯(lián)方為了操縱利潤，經常通過關聯(lián)方來達到某種目標的目的。

2.中小企業(yè)的補充財務指標分析

（1）中小企業(yè)的主營業(yè)務收現(xiàn)率。主營業(yè)務收現(xiàn)率是銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金與主營業(yè)務收入的比值。（主營業(yè)務收入收現(xiàn)率=銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金÷主營業(yè)務收入）。此指標可以彌補銷售現(xiàn)金比率的不足，當中小企業(yè)處于快速發(fā)展時期，隨業(yè)務量的增長銷售現(xiàn)金比率一般都較低，但不是收益質量不夠好，而是隨業(yè)務量的增長，存貨和應收項目自然增長的結果。該指標接近117%，說明中小企業(yè)產品銷售形勢看好，相對于購買者存在比較優(yōu)勢，或中小企業(yè)信用政策合理，催賬工作得力，中小企業(yè)能夠及時收回現(xiàn)金，保證生產經營順暢周轉，收益質量較高。反之，如果該指標較低，說明中小企業(yè)銷售形勢不佳，或可能存在不正常銷售和舞弊的可能性，或信用政策制定不合理、收賬不力、收益質量較差。尤其在分析該指標時，還應結合資產負債表和損益表中應收賬款及營業(yè)收入的變化越勢，分析該指標在大于117%時，是否是由于中小企業(yè)近年來銷售萎縮，以前年度的應收賬款得到收回而形成的。

（2）中小企業(yè)的主營業(yè)務付現(xiàn)比。①主營業(yè)務付現(xiàn)比=購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金÷主營業(yè)務成本。此指標可以反映中小企業(yè)現(xiàn)金支付能力，表明中小企業(yè)每發(fā)生1元的主營業(yè)務成本，實際支付的現(xiàn)金數(shù)額。如果該比率約為117%，說明主營業(yè)務成本基本是付現(xiàn)成本，中小企業(yè)沒有因購貨而形成對銷貨方的負債；如果比例大于117%，說明中小企業(yè)除了支付了當期主營業(yè)務成本以外，還償付了前期拖欠的購貨款，樹立了良好的商業(yè)信用；如果比例遠小于117%，說明存在賒購，對中小企業(yè)形成負債壓力，可能會影響中小企業(yè)的商譽。②凈收益營運指數(shù)。

凈收益營運指數(shù)，是指經營凈收益與全部凈收益的比值。凈收益營運指數(shù)=經營凈收益÷凈收益=（凈收益-非經營收益）÷凈收益。凈收益營運指數(shù)可以評價一個公司的收益質量。非經營收益多，收益質量就差。因為非經營收益的持續(xù)性差，非經營收益主要來源是資產的處置和證券交易收益。資產處置不是中小企業(yè)的主要業(yè)務，不反映中小企業(yè)的核心能力。許多中小企業(yè)正是利用“資產置換”達到操縱利潤的目的，通過證券交易獲利靠的是運氣。因此，非經營收益也是收益，但不能代表中小企業(yè)的收益“能力”。

（3）中小企業(yè)的審計報告分析。隨著會計信息的復雜化，非專業(yè)人士利用注冊會計師的審計報告對中小企業(yè)財務狀況進行分析，能夠起到事半功倍的效果。

注冊會計師的審計報告是指注冊會計師根據(jù)獨立審計準則的要求，在實施了必要的審計程序后出具的，用于對被審計單位年度會計報表發(fā)表審計意見的書面文件。按照《獨立審計具體準則第7號──審計報告》的規(guī)定，注冊會計師在審計報告中，應對被審計單位會計報表的編制是否符合《中小企業(yè)會計準則》及國家其他有關財務會計法規(guī)的規(guī)定，會計報表在所有重大方面是否公允地反映了被審計單位資產負債表日的財務狀況和所審計期間的經營成果、資金變動情況，會計處理方法的選用是否符合一貫性原則發(fā)表意見。根據(jù)審計結論，注冊會計師應出具無保留意見、保留意見、否定意見、拒絕表示意見中的一種審計意見。

一是在一般情況下，如果注冊會計師出具的是無保留意見審計報告，表明被審計單位采用的會計處理方法遵循了會計準則及有關規(guī)定；會計報表反映的內容符合被審計單位的實際情況；會計報表內容完整，表達清楚，無重要遺漏；報表項目的分類和編制方法符合規(guī)定要求，因而對被審計單位的會計報表無保留地表示滿意，則會計報表使用者即可按照通常的會計報表分析方法進行。

二是如果審計意見是保留意見，則出具保留意見的原因（在審計報告的說明段）即成為會計報表使用者關注的一個焦點，在分析報表時必須予以重點關注。

三是如果出具的是否定意見，則說明財務狀況、經營成果或者資金變動情況已被嚴重歪曲，表明會計報表不可信，會計報表使用者提高警惕，減少與此單位發(fā)生更多的經濟關系，因為風險太高。

四是如果出具的是拒絕表示意見，往往是由于某些限制而未對某些重要事項取得證據(jù)，沒有完成取證工作，此財務報告的風險是非常大的，最好與此中小企業(yè)少發(fā)生經濟關系。

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（一）公司治理需要披露的信息

從世界各國關于公司治理信息披露的要求來看，可分為三部分內容：①財務信息，包括公司的財務狀況、經營成果、股權結構及其變動、現(xiàn)金流量等，財務會計信息主要被用來評價公司的獲利能力和經營狀況；②中計信息，包括注冊會計師的審計報告、監(jiān)事會報告、內部控制制度評估等，審計信息主要被用于評價財務會計信息的可信度及公司治理制衡狀況；③非財務會計信息，包括公司經營狀況、公司政策、風險預測、公司治理結構及原則、有關人員薪金等，非財務會計信息主要被用來評價公司治理的性和有效性。通常，公司治理信息披露從需求和受托責仟上又可分為三個層次：一是經營者向董事會進行信息披露；二是董事會向股東大會進行信息披露或責任說明；三是公司（作為法人）向各利害關系者進行信息披露。隨著資本市場的，股權日益分散，董事會向股東大會和公司向社會進行信息披霹的界限變得越來越模糊。因為大量的小股東只能通過公司向社會披露的信息來進行決策，他們無權或無意參與公司的重大決策，“用腳投票”是其唯一的選擇。鑒于上述事實，不少國家都加大了對公司向社會披露信息的管制，要求公司廣泛地向社會披露財務會計信息和非財務會汁信息，這不僅針對潛在投資者和債權人，對小股東也有極大益處，

高質量的信息披露是進行公司治理和科學決策的前提條件。為實現(xiàn)信息披露的真實性、相關性、及時性、完整性，各國都提出要采用高標準來規(guī)范公司治理信息披露，如采用《國際會計準則》，或者披露公司是否能夠“持續(xù)經營”等，這無疑是股東和其他利害相關者所最希望獲取的信息?？梢哉f，信息披露的真實性是實現(xiàn)公司有效治理的前提，而高標準是保證信息披露真實性的基礎。從公司治理信息披露的相關性來看，各國都給予了充分的關注，要求公司所提供的信息不僅能滿足股東的需要，同時還要能滿足其他利害關系者的需要。在信息披露的完整性上，不少國家都針對公司治理信息披露的現(xiàn)狀進行了客觀分析，提出公司治理信息披露除國家法規(guī)的規(guī)定外，還要披露所有能影響公司股票價格和股東決策的信息。從公司治理信息披露的現(xiàn)實要求和各國作法卜來看，人們普遍關注信息披露的及時性，各個報告和治理原則都要求公司利用通信技術披露信息，這樣不僅可使公司治理信息披露更加快捷，還可增加信息的透明度，更有利于信息使用者進行評估和決策。在具體作法上，各國通常要求或提倡在互聯(lián)網(wǎng)上設立公司的網(wǎng)頁，同時在網(wǎng)上召開股東大會、投票或發(fā)表意見，將公司治理的信息逐步或全部在網(wǎng)上披露。

（二）公司治理信息披露的重點是財務會計信息

財務會計信息成為公司治理信息披露的重點是由其性質決定的。眾所周知，公司財務狀況和經營成果是評價公司股票價值最直接的依據(jù)，也是其他經濟決策的最終體現(xiàn)。任何投資者都會對公司的財務會計信息極為敏感，即使是有關董事和經理人員的薪金也都是人們關注的焦點，經常會被用來作為評估其業(yè)績的指標。在公司治理過程中，無論是股東還是其他利害關系者，都會對財務會計信息的真實性、相關性、完整性和及時性極為關注，人們通過對財務會計信息的分析可獲得許多重要而有價值的結論，這些結論直接或間接地影響著信息使用者的決策和行動。

鑒于上述理由，世界各國公司治理均對保證財務會計信息質量的會計準則、審計人員獨立性、內部控制等提出了明確要求。世界卜第—份公司治理研究報告——Cadbury報告的誕生與公司治理財務會計信息披露有著直接的關系，究其原因就是財務會計信息質量會影響股東及其他利害相關者的決策，為了實現(xiàn)公司的有效治理，真實與公允的財務會計信息必不可少。

此外，從現(xiàn)代公司治理對財務會計信息披露的要求上來看，不僅在財務會計信息質量上更加注重真實、相關、完整、及時，而且在內容上也有較大變化，由原先只關心事后核算信息，發(fā)展到關注公司未來的財務狀況和經營成果，如隨著市場競爭的加劇和規(guī)避風險的需要，預測公司盈利和風險已經成為財務會計信息披露的重點之一。這些要求和變化都促使公司治理財務會計信息披露向更高層次上邁進。具體而言，公司治理財務會計信息披露包括以下主要內容：①資產負債表；②損益表或利潤表；③現(xiàn)金流量表；④股東權益增減變動表；⑤財務情況說明書；⑥各種財務會計報告附注；⑦各種會計政策運用的說明；⑧合并會計報表；⑨審計報告；⑩其他財務會計信息。

應當說，所有對于公司治理重要的事項都應在發(fā)生時立即披露，但信息披露不能無理增加的成本負擔，公司也不必披露可能危及其競爭地位的信息，除非這些信息對投資者充分了解投資決策和避免誤導投資者是必需的。為了明確哪些信息是必須披露的，許多國家使用了“實質性”這一概念。實質性信息是指如果遺漏或謊報這些信息，將影響信息使用者的經濟決策。另外，公司財務會計信息披露項目應易于理解，使信息使用者能通過正常渠道獲得，并且信息獲得成本不是過高，只有這樣才能充分發(fā)揮公司治理財務會計信息披露的作用。

二、規(guī)范我國公司治理的信息披露

由于我國的公司治理信息披露尚處于起步階段，還未制定公司治理原則，所以公司治理信息披露在各公司之間存在較大差異。我國的上市公司，公司治理信息披露均執(zhí)行國務院《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》和中國證監(jiān)會《公開發(fā)行股票公司信息披露實施細則》的有關規(guī)定。從與現(xiàn)實的角度來看，我國公司治理信息披露還遠遠不能適應現(xiàn)代公司治理的需要。因此，筆者認為，有必要制定中國公司治理信息披露規(guī)范，以全面指導我國的公司治理信息披露。

（一）我國公司治理應當保證真實、準確、完整、及時地披露與公司有關的全部重大問題

1.公司概況及治理原則。公司應披露其基本情況，包括公司演變、公司規(guī)模、業(yè)務范圍、關聯(lián)公司及其關系、從業(yè)人員、資本金結構和主要經營指標變化等。公司還應披露在實際工作中所運用的公司治理原則、管理結構和公司政策，特別要披露股東大會、董事會、監(jiān)事會和經理層之間的權利劃分和人員結構，這些信息對評估公司治理非常重要。

2.公司目標。公司應定期和不定期地披露其公司目標（競爭性商業(yè)目標除外），并應披露與商業(yè)道德、環(huán)境和其他公共政策有關的政策。這些信息能幫助投資者更好地評估公司的未來收益，有助于利用該方面的信息在資本市場上作出的判斷和決策。從世界各國的情況來看，公司目標一般不作為強制性的信息要求披露，但從公司治理的角度出發(fā)，建議我國公司應披露該信息。

3.經營狀況。經營狀況是潛在投資者及利害關系者進行決策的重要依據(jù)。在不商業(yè)競爭的前提下，公司應將其生產、訂貨和銷售情況，經營上的重要契約，開發(fā)活動，設備投資及使用情況等向信息使用者定期或不定期地公開，以幫助信息使用者對公司作出更加合理的價值判斷。

4.股權結構及其變動情況。股權是公司所有者權益的集中體現(xiàn)，其結構在一定程度上決定著公司的性質及其穩(wěn)定性。出資者有權了解股份所有權的結構、投資者的權利以及其他股份所有者的權利。我國《公司法》和《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等法規(guī)中也有此方面的規(guī)定。在股權結構及其變動情況方面，至少應披露大股東、主要股東或可能控股股東的名稱及控股數(shù)量、特殊表決權、股東協(xié)議、控股股份或大宗股票擁有、重大的交叉持股關系和交叉擔保關系的信息。公司也應提供關聯(lián)方之間的交易信息，即使該公司與關聯(lián)方不存在交易，也應披露關聯(lián)方所持股份或權益變化。

5.董事長、董事、經理等人員情況及報酬。投資者和其他信息使用者要求得到董事會成員和主要執(zhí)行人員的個人信息以便評估他們的資格。董事長、董事、經理人員的報酬是股東極為關心的事情，通常要求公司應充分披露有關董事會成員和主要執(zhí)行人員報酬的信息（不管是個人的還是總體的），以便投資者正確評估報酬分配的合理性和獎勵機制的效用，如股票期權計劃對公司業(yè)績有多大作用。世界各國對董事長、董事和總經理等人員報酬及相關信息披露的要求并不完全一致，從公司治理和決策有用性角度出發(fā)，該方面信息的披露應盡可能詳細，以增加信息的透明度。

6.與雇員和其他利害關系者有關的重要。公司應提供與雇員和其他利害關系者有關的、可能嚴重影響公司業(yè)績和他們利益的信息，包括經理層與雇員之間的關系，經理層與其他利害關系者如債權人、供應商和所在社區(qū)之間的關系。有些國家要求廣泛披露人力資源信息，特別是人力資源政策，也有不少國家的公司近年來通過定期和不定期的責任報告或雇員報告等方式披露該方面的信息。我國對該方面的信息披露并沒有嚴格和明確的規(guī)定，建議在公司治理中增加該方面的信息披露。

7.財務狀況及經營成果。財務狀況和經營成果一直是公司治理信息披露的核心內容，也是信息使用者最為關注的熱點。上，財務報告有兩個主要目的：①通過對經濟業(yè)務的客觀核算，實行適當?shù)谋O(jiān)督，作為對經營者和各有關方面業(yè)績考核的基礎；②為評估股票價值提供基礎，引導資金流向，保證資源的合理配置。各國的實踐表明，公司治理失敗經常與不披露“真實與全面的情況”有關，特別是與那些被用來提供擔?；蚬局g有類似承諾的資產負債表外項目有關。因此，加強對財務會計信息披露的規(guī)范是公司治理成功的前提。鑒于我國情況，建議公司在財務狀況和經營成果的披露上應加強規(guī)范，保證信息披露的高質量。

8.可預見的重大風險。隨著市場競爭激烈及不確定性的加強，公司應預測重大風險并及時予以披露。財務會計信息使用者和市場參與者需要得到合理預期重大風險的信息，主要包括：行業(yè)風險或地域風險；對商品的依賴；市場風險；有關衍生金融工具和資產負債表外交易的風險；與環(huán)保義務有關的風險等。

（二）提高公司治理信息披霹質量，建立信息披露支持系統(tǒng)

1.我國公司治理信息披露應擴大范圍、縮短時間，采用化手段。隨著經濟和管理的需要，世界各國公司治理信息披露較之以前在內容上呈擴大化的趨勢。傳統(tǒng)的信息披露一般只包括財務會計信息，而按科學決策的要求，公司治理披露的信息還應包括公司治理結構狀況、經營狀況、所有權狀況、財務狀況等。在信息披露的時間上，各國普遍主張采用定期與不定期相結合的方式。定期的信息披露是必須的，至少每年一次，在公司發(fā)生重大變化或事件時更要不定期及時披露。公司應根據(jù)信息使用者的需求，經常主動披露信息，一般披露次數(shù)和內容比制度規(guī)定的要多。因此，建議對一切可能影響經濟決策的事件應及時而全面地披露其實質，以利于信息使用者作出判斷，并保證所有股東享受平等待遇，在信息披露的手段上應提倡和鼓勵采用現(xiàn)代化的通訊技術。

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1、審計風險的概念

審計風險是指會計報表存在重大錯報或漏報,而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當審計意見的可能性。即指審計人員對存有重大錯報和漏報的財務報表,審計后卻認為該重大錯報和漏報并不存在從而發(fā)表審計意見與事實不符的風險。因此,我們可以認為,審計風險由兩方面風險構成:一方面是財務報表本身存在重大錯報和漏報的風險;另一方面是審計人員審計后表示該報表并不存在重大錯報和漏報的風險。也就是說,審計風險是客觀存在和主觀因素的結合 小。

2、審計風險的特點

(1)、客觀性。審計風險是客觀存在的, 在審計過程中, 審計人員可以采取各種措施和手段, 完善審計程序, 改進審計技術, 提高審計質量, 以降低審計風險, 但始終不能完全消除審計風險,即審計風險不可能降至為零。因為現(xiàn)代審計的特點是抽樣審計,以樣本推斷總體, 無論采用的抽樣方法及樣本量如何,總存在一定的誤差,即樣本反映的特征不可能與總體完全/！/相符,從而存在風險。退一步說,即使樣本足以完全代表總體或實施詳細審計。由于相關因素的影響, 如經濟業(yè)務的復雜程度、被審計單位管理人員道德品質、審計人員自身素質及業(yè)務能力等,仍存在判斷錯誤的可能性以及錯誤判斷被接受和正確判斷被拒絕的可能, 也就存在風險。

(2)、可控性。盡管審計風險是客觀存在和不可避免的,而且產生于審計的全過程中,受諸多因素綜合影響, 但只要審計人員規(guī)范審計活動的外部環(huán)境、保持應有的職業(yè)謹慎、不斷提高道德水準和業(yè)務素質、完善審計程序和技術方法、強化審計項目質量管理等, 最大限度地降低審計風險,從而實現(xiàn)對審計風險的有效控制, 將審計風險控制在較低的、能被接受的水平。

(3)、復雜性。審計風險的復雜性是指審計風險的形成原因及過程、表現(xiàn)形態(tài)及風險程度等方面是復雜的。它主要表現(xiàn)為:首先,審計風險的復雜性源于審計風險成因的復雜性。其次,審計風險形成的過程是復雜的。在審計過程的各個環(huán)節(jié)、各個部位都可能產生審計風險。第三,審計風險的表現(xiàn)形態(tài)是復雜的。第四,審計風險所表現(xiàn)的性質和程度是復雜的,有重大損失的風險,也有一般損失的風險;有舞弊的風險,也有差錯的風險;有隱匿較深的風險,也有比較明顯的 風險等。第五,對審計風險的敏感度是復雜的。

(4)、無意性。審計風險的無意性,指審計風險是由于審計人員無意識地采取或未采取某種行為所致。審計人員在沒有意識到的情況下所發(fā)生的失誤并且在無意識的情況下承擔了這些失誤及其所產生的后果。

(5)、潛在性。審計風險的潛在性,指審計風險存在的可能性以及審計風險顯現(xiàn)的不確定性,它主要表現(xiàn)為,審計風險的存在是潛在的。審計風險所產生的后果是潛在的。

二、審計風險的形成原因

審計風險客觀存在而且普遍存在,而形成審計風險的原因很多,可分為主觀和客觀兩方面原因。

(一)、審計風險形成的主觀原因

1.審計人員的工作能力差異。審計人員應該具有《審計準則》所要求具備的業(yè)務能力和職業(yè)技能。審計人員的專業(yè)知識水平、分析判斷能力、工作經驗如何,是否做到客觀公正、實事求是、認真負責、清正廉潔并保持應有職業(yè)關注,對審計工作質量有著重要的影響?，F(xiàn)實工作中,審計人員的能力和經驗有一定的局限性。審計人員能力的相對有限,使審計所能完成任務的能力難以達到社會的全部期望,因此審計能滿足社會需求是相對的,而不是絕對的。另外,審計人員的工作責任心和職業(yè)關注狀況也不盡相同,審計活動是一種服務性質的工作,審計人員有責任周密計劃審查工作,以查出可能對財務報表有重大影響的差錯行為,同時審計人員在實施審計過程中應運用專門技術和職業(yè)關注?？梢?審計人員的責任心和職業(yè)關注對審計的結論至關重要。但是,由于各種因素,審計人員并不是人人能達到要求,這也不可避免地會限制審計工作的開展,影響審計工作質量。

2. 審計人員的道德素質、政治素質欠佳。審計在很大程度上依賴審計人員的道德素質和政治素質,審計人員應該做好自己的審查工作,以檢驗出可能對財務報表有重大影響的差錯。審計人員的責任心對審計的結論至關重要,這就要求審計人員是高層次的德才兼?zhèn)涞娜瞬?他們必須具有高尚的品德,正直的人格和一絲不茍的工作精神,必須具有扎實的會計、審計、法律知識,較高的政治素質和道德素質和敏銳的分析判斷能力。但是,有些審計人員,素質低下責任心令人堪憂,不可避免地會限制審計工作的開展,影響審計質量。 由于審計風險是客觀存在的,我們不能消除其產生的消極影響,但是我們可以采取一系列措施,降低和控制審計風險,使其保持在一個相對穩(wěn)定的狀態(tài)下,減少其對審計人員自身乃至整個的審計環(huán)境產生的威脅。

3、審計方法本身隱含審計風險 。首先,它過分依賴被審計單位內部控制制度的測試,內部控制系統(tǒng)的建立雖然可以減少經濟活動中的錯弊,但因內部控制系統(tǒng)本身固有的局限性,使其不能避免所有的錯弊。比如企業(yè)發(fā)生未預料的經營情況,或出現(xiàn)特殊的經濟業(yè)務,原有的控制措施不適用;本應相互牽制的工作人員串通作弊;管理人員或責任心差異致使控制系統(tǒng)失效;受成本費用的制約控制措施所需費用太高,被管理當局廢棄等等。這些都會使控制系統(tǒng)失靈,產生控制風險。面對大量的會計資料往往采用的是統(tǒng)計抽樣方法,這種方法雖然 可以提高審計效率,但由于取證方法不同,加之樣本與總體之間存在差異,使得審計結果與客觀事實產生一定的差錯,由此也會帶來審計風險。且現(xiàn)代審計方法采用重要性審計,強調審計成本與審計風險的均衡,所采用的審計程序以允許存在一定審計風險為必要前提。但是具體應用到審計事務中來,審計人員還是沒有十分把握所抽取的樣本就能代表整體,主觀的結論與客觀的事實之間的偏差總是存在的。因此也必然產生審計風險。

(二)、審計風險形成的客觀原因

1、被審計對象的日趨復雜性。隨著改革開放逐漸深入,國有企業(yè)改制重組,各種經濟組織的經濟業(yè)務類型復雜,承包、租賃、兼并、收購、破產、重組等不斷出現(xiàn),經濟業(yè)務的種類和性質是多樣化和復雜化的,會計核算如所得稅會計、期貨會計、衍生工具會計、合并會計、外幣會計以及會計等遠遠超出了傳統(tǒng)財務會計的內容。對這些業(yè)務的處理,顯然要比傳統(tǒng)的財務會計更具挑戰(zhàn)性,更容易發(fā)生爭議。需要審計人員根據(jù)實踐經驗進行職業(yè)判斷,一旦判斷失誤,就會照成審計結論的失真,嚴重的情況注冊會計師還有可能要承擔法律責任。所以,審計內容的復雜性是審計風險產生的重要原因。

2、被審計單位的會計制度以及內部控制制度不完善。表現(xiàn)在:首先,其會計制度并不健全及會計工作并不規(guī)范。審計人員以會計資料作為主要審計對象,其審計的質量完全依賴于會計信息的真實性和可靠性。然而,一些所謂的會計資料極有可能是被審計單位為了應付外界機構和人員而精心炮制的。審計中常常發(fā)現(xiàn)這樣的問題,一些長期虧損、經營狀況較差的企業(yè),為了某種需要或達到經營過程的一定目的,虛報企業(yè)財務狀況,人為調節(jié)某些資產和費用賬戶,導致企業(yè)資產不實。財務報表中存在重大錯誤的可能性就會增加,同時相應增加了固有風險水平,提高了檢查風險,給注冊會計師實施審計程序帶來的極大的困難往往會導致會計信息失真,審計人員產生錯判做出偏離事實的審計結論等不良結果。其次,被審計單位的內部控制不完善、經營狀況不穩(wěn)定。如果被審計沒有完善的內部控制制度,增加了控制風險,注冊會計師就很難得出客觀公正真實的審計結論。企業(yè)經營方式越復雜,內部管理層次越復雜,審計的難度也就越大,其審計工作面臨的失誤與差錯會相應增大,其審計風險也會越來越大。因為,審計人員只能采用在財務收支審計中使用的原始審計方法,即依靠判斷抽樣法對查出的問題得出審計結論,使審計評價失去科學依據(jù)。 3、審計技術的局限性。當前,被審計單位的會計工作逐步電算化,而審計工作更多的是依靠建立在對審計單位內部控制制度評審的基礎上抽樣方法。抽樣方法的運用使審查的結果必然帶有一定的誤差。隨著被審計單位會計資料的復雜、龐大,其審計取證的難度越來越大,審計成本越來越高。由于抽樣水平受到審計人員自身能力、水平以及審計經驗的限制,很容易判斷失誤。然而,更主要的原因是基于這種方法本身存在遺漏問題,審計技術、方法的局限不可避免地潛存和增大了檢查風險。

4、被審計單位的會計信息失真。作為審計主體的審計人員并不直接參與被審計單位的經濟活動,其審計主要依賴于被審計單位提供的會計信息的真實性和可靠性,因此,若會計信息缺乏真實性、可靠性,就會造成一定的審計風險。

5、審計環(huán)境不斷發(fā)生變化。審計環(huán)境是審計人員進行工作的外部環(huán)境主要經濟環(huán)境,我國經濟體制及與之配套的各種制度均處于不斷地變革之中,經濟成分也越來越復雜,不同經濟成分的從業(yè)人員的素質有很大的差別,相應他們處理 經濟業(yè)務的能力也有時滯后于財務會計制度的變革,這也就相應的增加了審計風險。

三、審計風險存在的主要環(huán)節(jié)

1、審計抽樣過程中產生的風險。注冊會計師在審計過程中正確運用審計抽樣方法不僅可以保證審計質量、防范審計風險,同時也能提高審計效率。雖然公允的要求減輕了注冊會計師的責任和風險,但要達到公允的程度也并不容易,誤差必須控制在可容忍的范圍內。這就要求抽樣要有可靠性,組成適量、有效的樣本,以盡可能提高樣本對總體的反映程度。否則,樣本總體反映的情況差異超出可一定的范圍,就會使注冊會計師對抽樣結果產生信賴過度和誤導錯誤,審計的公允性就會喪失,審計信息就有可能產生重大誤導作用,形成審計風險。

2、審計取證環(huán)節(jié)產生的風險。審計證據(jù)是形成和支持審計意見的基礎,是保證審計質量的關鍵。錯誤、失真的審計證據(jù)必然得出錯誤的審計結論,不全面、不充足的審計證據(jù)必然會得出片面、不可靠的審計結論。

3、簽訂審計約定書環(huán)節(jié)產生的風險。簽訂審計約定書,是委托人與被委托機構之間明確權利義務關系的法律過程,對雙方均具有約束力。在現(xiàn)實中存在這樣一種情況,只要客戶上門并滿足付款條件,審計機構就把風險拋之腦后,按委托方的要求草率地訂立約定書。結果有的在接觸對方的審計資料后,才發(fā)現(xiàn)被審計單位財務記錄和原始憑證雖根本沒有可信度,但為了提供審計報告而憑經驗和邏輯進行推理。這樣的審計報告通常會存在審計風險。因此,可以說簽訂約定書環(huán)節(jié)是產生審計風險的源頭。

4、審計報告環(huán)節(jié)產生的風險。按照審計程序和正常邏輯思維,審計報告是依據(jù)審計約定書規(guī)定的內容和要求,依據(jù)審計抽樣、取證所形成的工作底稿做出的,好像審計風險應存在于審計報告以前各環(huán)節(jié)。事實上,撰寫審計報告本身不但存在風險,而且是防范風險的重要環(huán)節(jié)。因為審計風險是客觀存在的,如果在審計報告中忽視風險的客觀性,把查證結果的真實性進行絕對化肯定,并且忽視被審計單位的會計責任,一旦有誤,就可能產生風險。如果審計報告對審計的時間和空間范圍表述不清,也有可能使審計報告的使用者產生誤解,形成風險。

四、審計風險產生的不利影響

審計風險對不同的主體會產生不同的影響,主要表現(xiàn)在以下四個方面:

1、對企業(yè)經營者的不利影響伴隨著經濟活動的發(fā)展,企業(yè)經營者對審計報告的可靠性有了更高的要求,他們通過真實有效地審計報告來做決策。如果審計人員所提供的審計報告缺乏真實性、準確性,這就有可能使企業(yè)經營者做出錯誤的決策,使企業(yè)的經濟利益受到損失,陷入經營困境。

2、對企業(yè)出資者的不利影響在兩權分離的情況下,經營者對所有者責任就是確保投資人投入的資本增值。如果經營者向所有者提供虛假的會計信息,而相關利益人根據(jù)經營者提供經審計的虛假的會計信息做出錯誤決策,這就會使投資人的經濟利益受到損害。

3、對審計人員的不利影響審計風險的存在會加大審計人員工作的難度,一旦審計報告與事實不符,而信息使用者作出不當決策,造成一定損失時,可能要求審計人員對自己損失承擔相應的法律責任。

五、審計風險的防范與對策

1、提高審計人員綜合素質在審計人員的各項素質中, 最重要的是依法審計和執(zhí)法客觀公正。注冊會計師首先應當樹立和強化風險意識, 保持較高的職業(yè)道德水準; 其次是要形成嚴謹踏實的工作作風, 認真負責地對待每一項審計業(yè)務, 嚴格依照獨立審計準則進行審計, 以確保業(yè)務質量; 第三是要主動學習和掌握與審計業(yè)務相關的法律、法規(guī)和制度, 不斷更新知識, 提高分析、判斷、預測經濟活動的能力; 第四是要慎重考慮出具何種意見的審計報告, 千萬不可草率出具無保留意見的審計報告; 第五是嚴格治理隊伍, 樹立公正、廉潔的審計形象, 為提高審計質量, 防范審計風險提供組織保證。

2、建立健全審計法律環(huán)境 隨著市場經濟的不斷發(fā)展,新問題、新情況不斷涌現(xiàn),審計也面臨著許多新任務,新課題。在這種情況下,必須健全有效的審計準則和法律制度,才有利于合理地界定審計人員的責任。要繼續(xù)制定和不斷完善審計法律規(guī)范。以嚴格的內部控制制度,完善審計法律法規(guī)強化審計質量控制,約束審計行為,規(guī)范審計操作,避免審計中的隨意性,規(guī)避審計風險,切實使審計工作做到有法可依,有章可循。

3、建立有效的內部運行機制, 完善內部質量控制制度會計師事務所必須在獨立、客觀、公正的原則下建立自律性的運行機制。獨立性是社會審計的靈魂, 沒有獨立性就沒有審計。同時還應根據(jù)成本效益原則建立自己的質量控制制度。這包括審計工作程序和質量控制制度。還要規(guī)范審計工作底稿, 認真執(zhí)行“三級復核”制度, 加強執(zhí)業(yè)規(guī)范化、標準化建設等。

4、建立有效的事前評估、事中控制、事后評價的風險管理系統(tǒng)事前風險評估就是要求審計人員在執(zhí)行審計業(yè)務中, 應對客戶所面臨的以及潛在的風險分析、判斷、評估, 并以此為出發(fā)點, 制定審計策略和與企業(yè)狀況相適應的審計計劃, 使審計風險控制在可接受的范圍內。事中風險的控制, 主要指選擇減輕風險的技術和方法建立減輕風險的程序, 以規(guī)避、降低、轉移審計風險。事后審計風險的評價, 主要是指對上述審計人員所做工作的有效性進行分析、檢查、修正和評估, 以最大限度地降低審計風險, 并為以后的審計工作提供經驗和教訓。

篇9

審計項目程序，是指審計項目從審計立項、審計準備、審計取證、審計報告，到完成審計追蹤等一系列審計工作環(huán)節(jié)所進行的系統(tǒng)性管理、監(jiān)督和控制過程。審計項目程序的風險點則集中在審計項目程序的主要過程。

審計人員必須高度重視審計項目程序風險點的選擇，要通過增強風險意識，提高業(yè)務技能，嚴格執(zhí)行項目程序，加強制度約束等方式，有效降低審計風險，這是審計職責所系。

（一）提升審計人員的綜合素質，增強對審計項目程序風險點的把握能力

1.強化員工思想教育，增強遵循審計項目程序的意識。一是組織審計人員認真學習內部審計章程和審計準則，使審計人員認識到遵循審計項目程序是防范審計風險的基礎。二是培養(yǎng)審計人員良好的職業(yè)道德，使審計人員以職業(yè)化的態(tài)度對待審計項目程序風險點。三是通過對違規(guī)行為及案件發(fā)生原因的分析，警示和引導審計人員加強對審計項目程序風險點的研究和總結，用以指導審計實踐。

2.提高審計人員的業(yè)務水平，培養(yǎng)審計人員的專業(yè)優(yōu)勢。審計人員一要認真學習股份制商業(yè)銀行的運行規(guī)則、金融法律與法規(guī)、會計原理、現(xiàn)代內部審計理論、商業(yè)銀行各項業(yè)務流程和規(guī)章制度，提高對執(zhí)行審計項目程序的認知水平。二要注重審計技術與方法、寫作與綜合分析、計算機操作與外語運用等基礎能力的培養(yǎng)。三要大力培養(yǎng)審計人員的專業(yè)優(yōu)勢，明確個人的專業(yè)發(fā)展方向，揭示深層次的問題。四要培養(yǎng)持續(xù)學習的能力，以適應商業(yè)銀行不斷發(fā)展變化的業(yè)務需要。

（二）認真執(zhí)行審計項目程序，依法實施審計工作

1.審計立項風險控制。一是科學立項。對審計客體認真進行風險評估，保證高風險的審計客體優(yōu)先得到審計，適當兼顧審計頻率，盡量使審計對象和業(yè)務產品得到相對均等的審計機會。二是適當增加新產品、新領域審計客體在審計計劃中的比重，對單個審計機構無力承擔的審計項目，上級審計機構要通過集中全轄審計資源、加大培訓力度等方式完成。三是上級審計部門安排審計項目時，要留有一定余地，保證下級審計機構能夠完成審計追蹤項目，自主安排一至兩個審計項目，給審計人員留下必要的學習和培訓時間等。

2.審計準備風險控制。一是充分收集被審計單位的背景資料。如審計對象的經營特點，經營環(huán)境與市場地位，組織結構與機構設置，管理人員的經營風格、審計期間的經營狀況和經營成果、內部控制狀況等情況，并對審計對象最近發(fā)生的變化和評價程度較低的事項予以關注。二是充分利用審計組全體成員的智慧，增強審計方案的科學性，盡量減少風險遺漏。三是增強具體審計方案的指導性和操作性。做到審計目標明確，內容具體，重點突出，步驟詳盡，使具體審計方案成為名副其實的“施工圖”。四是方案中要向審計人員提出嚴格執(zhí)行審計步驟的要求，既不超出審計范圍，又要保證審計范圍內的事項得到有效審計。

3.審計取證風險控制。

（1）審計技術方法風險控制。一是加強非現(xiàn)場審計技術的研究，積極推廣使用新的審計技術方法，改進審計模式。二是建立審計信息共享系統(tǒng)。制定統(tǒng)一的格式和分類標準，建立審計信息庫，通過設置使用權限，實現(xiàn)審計信息和審計方法的共享。三是綜合運用多種審計技術方法，推廣使用函詢、鑒定、調查等審計技術方法。另外，審計組還應當根據(jù)審計情況，定期或不定期地召開由相關人員參加的總結分析會議，及時交流和改進審計技術方法。

（2）審計證據(jù)風險控制。一是要保證審計證據(jù)的客觀性和充分性。審計人員要及時搜集各方面的相關審計證據(jù)，以相互印證。二是保證審計證據(jù)的相關性和支持力度。審計人員要搜集與審計事項之間有實質性聯(lián)系、對審計發(fā)現(xiàn)和審計意見最有支持力的直接證據(jù)。三是保證審計證據(jù)的合法性。對于口頭證據(jù)，要保證有兩個以上審計人員在場，并形成記錄，由當事人當面簽字蓋章予以確認。

（3）審計工作底稿風險控制。一要正確認識審計工作底稿。只要有關資料經過審計，都要納入審計工作底稿備查。二要全面、準確地記錄審計組執(zhí)行審計項目的主要程序、審計事項的測試過程和審計發(fā)現(xiàn)的問題，保證可供核實的審計軌跡。三是審計底稿的編制要符合準則要求。做到記錄準確，措詞精當，要素齊全，問題描述清晰，審計依據(jù)充分，結論明確，建議可行。四要實行三級復核制度。審計工作底稿的編制者對審計工作底稿的質量負有更多的責任，主審人和審計組長要認真履行復核職責，及時糾正錯誤或不當之處。

4.審計報告風險控制。一是重點突出。審計報告要簡明扼要，將重大審計發(fā)現(xiàn)放到報告最顯要的位置，以引起使用者的關注。二是格式規(guī)范。嚴格按照審計方案規(guī)定的格式，做到內容完整，層次清晰，用語規(guī)范，分析透徹。三是總體評價要客觀、明確?？傮w評價要做到事實充分，定性準確，不能含糊其辭，切忌相互矛盾。四是提高審計建議質量。審計建議既要有助于審計對象解決現(xiàn)實問題，促進降低風險，又要考慮成本效益原則，適合審計對象的經營活動，促使其可持續(xù)發(fā)展。五是提醒使用者重視審計報告，采取有效措施，加大對問題的整改力度。審計人員要重視對以往審計報告的利用，對審計風險點要加強關注。六是實施審計報告質量負責制度和審計報告的審定機制。明確審計組長對審計報告質量負責，未經審計機構負責人審定的報告不得發(fā)出。

5.審計追蹤風險控制。一是正確認識和認真對待審計追蹤。審計追蹤是審計項目程序中不可或缺的重要組成部分，審計人員一定要嚴格按照規(guī)定的審計步驟，把審計追蹤工作進行到合理的程度。二是要根據(jù)審計項目的風險性、審計發(fā)現(xiàn)的重要程度、審計對象管理層的整改態(tài)度、審計建議的采納率、整改的效果等情況，選擇恰當?shù)膶徲嬜粉櫺问健Ｈ呛侠泶_定審計追蹤的時間。對審計發(fā)現(xiàn)少、性質不嚴重、整改時間短、整改效果明顯的一般項目應盡快追蹤，對大型審計項目的追蹤，一般于審計意見書下發(fā)后的6個月內完成，對某些重大問題，審計機構應當從報告審計發(fā)現(xiàn)時就進行審計追蹤。四是準確把握追蹤的重點。對通過采納審計建議整改的重大問題，要注意選擇審計意見書下發(fā)后一段時期內同類樣本進行延伸審計，以驗證審計對象整改的實際效果。五是科學評估剩余風險。對于整改問題，要根據(jù)定性和定量相結合的原則（以定性為主），從問題性質、重要性程度、整改成本估計、實際整改狀況、未來影響程度等方面進行量化，制定分值標準，將剩余風險歸入為“可接受”、“有條件接受”或“不可接受”。追蹤過程中若發(fā)現(xiàn)新的違規(guī)問題，一定要向審計對象及時反饋并督促其盡快整改。

（三）加強制度建設，規(guī)范審計項目程序管理

1.建立健全審計工作責任制，明確劃分審計職責。審計機構負責人對審計立項的科學性、項目經理（審計組長）的指定、主審人的選用、總體審計方案的核準、審計資源的配置和審計項目工作指導等負責；項目經理(審計組長)對審計方案的組織編制、審計項目的組織實施、重大審計問題的把握等負責；主審人要積極協(xié)助項目經理(審計組長)工作，對審計方案的具體實施、審計項目程序的過程控制、審計報告的質量等負責；審計成員要對本人分工的審計質量、本人編制的審計工作底稿、分報告的質量等負責。一旦出現(xiàn)問題，即可根據(jù)職責范圍界定相關責任。

2.科學實施績效考評。一是要把審計人員對審計政策、準則和程序的遵循性程度作為首要考評要素。未執(zhí)行相關審計項目程序或執(zhí)行不到位的，無論是否造成風險，都要適當扣分。二是建立以關鍵績效指標為核心的審計工作績效考評機制，全面實施績效考評。三是引入競爭機制，挑選綜合素質好、工作能力強的業(yè)務骨干擔任重要工作，努力增強審計隊伍的戰(zhàn)斗力。四是通過建立員工流動機制，及時優(yōu)化審計人員的素質和結構。

3.完善審計風險責任認定制度，加強審計人員風險責任管理。逐步引入審計風險事項問責制，因隨意減少審計程序、責任心不足、方法不當而未能發(fā)現(xiàn)的重大風險事項，要根據(jù)風險的金額、性質、影響程度等，制定相應的責任認定標準，落實相關人員的責任，從制度上確保審計人員密切關注審計項目程序風險點。

在審計項目程序風險點的防范與控制中需要注意的幾個問題：

（一）不能以審計項目程序風險點的檢查代替整個審計項目程序

審計項目程序風險點揭示的是審計項目程序中重要程度較高和極易產生風險的主要環(huán)節(jié)，目的是引起審計人員的重點關注，而審計項目程序中具體環(huán)節(jié)較多，不可能一一述及，有時多個不具有代表性和不易發(fā)生問題的環(huán)節(jié)同時省去，就有可能產生較大的審計風險。如果以審計風險點的檢查代替整個審計項目程序，就違背了審計準則的規(guī)定和要求，審計風險就不能得到有效控制。

（二）審計項目程序風險點不能解決因審計人員業(yè)務能力不足而帶來的審計風險

提高審計業(yè)務水平和執(zhí)行審計項目程序風險點對降低審計風險同樣重要。商業(yè)銀行經營的業(yè)務品種越來越多，它們各有各的規(guī)章制度和操作流程且在不斷變化之中，審計對象的經營管理活動中即使存在風險，也會因為審計人員專業(yè)知識的欠缺而無法識別出來。審計項目程序風險點不能解決審計實務中存在的所有問題。

（三）要正確認識審計風險

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一、在審計各個階段有效運用分析性復核

分析性復核的過程實質上是將信息資料特別是財務資料之間的數(shù)量關系模型化，以此推斷出合理期望值，繼而得出期望值與現(xiàn)實資料之間的差異，并就重大差異形成原因進行調查的過程。該方法在審計的各個階段均能發(fā)揮重要作用。在編制審計方案階段，審計人員運用分析性復核了解被審計單位的基本情況，判斷可能存在的風險點或重要錯誤，確定重要會計問題和重點審計領域，制定有針對性、操作性的審計項目實施方案。在審計項目實施階段，分析性復核可直接作為實質性測試程序，揭示財政財務收支中可能存在重要錯誤的項目，以確定重點、提高效率。在實質性測試時，應考慮所審計事項的重要性、內部控制的健全性和有效性等因素。由于分析性復核所提供的證據(jù)多數(shù)證明力相對較弱，必須與其他證據(jù)結合起來才能做出認定。在出具審計報告階段，審計人員應當運用分析性復核印證其他審計方法得出的結論，對被審計單位財政財務狀況或經營效果做出合理、準確評價，如果相關信息的關系不合理，則要考慮追加審計程序或修改審計報告。由于這一審計程序有一定難度，需要審計人員有足夠的專業(yè)知識、豐富的審計經驗，繼而做出準確的專業(yè)判斷。

二、把信息資料作為分析性復核的重要依據(jù)

分析性復核依據(jù)的是信息資料之間的依存關系，這種關系是被審計單位經營管理活動中以及社會和政治等領域中存在規(guī)律的綜合反映，它不以人的主觀意志為轉移，并可以為人的意識所感知、認識和利用。因此，審計人員在審前調查中，要熟知被審計單位的業(yè)務及其他相關知識，特別是注重對與審計目標有關的、與財務信息相關的外部信息證據(jù)的搜集。比如，某審計機關對一個單位工程實施決算審計時，發(fā)現(xiàn)該單位拉運土石方費用共計36萬元，從賬面看票據(jù)合法、合同及變更簽證等手續(xù)齊全，但審計人員通過逐筆核對，一張8月10日至20日期間6萬元的拉運土石方運費引起審計人員的懷疑。通過了解天氣預報和交通信息，得知這期間暴雨連陰雨較多，并且運輸范圍內有路段塌方現(xiàn)象，道路禁止通行，這6萬元的費用肯定有問題。通過外部證據(jù)的佐證，最終查明此筆支出屬虛假支出，相關責任人被移送檢察機關處理。

三、用比較法增強分析性復核的準確性

分析性復核是通過證據(jù)之間的關聯(lián)性、依存性，以及對預期分析推斷總體的一種方法，取得的證據(jù)不十分精準。要做到分析性復核的準確性，必須在保證報表指標正確的基礎上，結合檢查、計算等多種審計方法進行核實，使分析性復核得到的結果準確無誤，最大限度地降低審計風險。比如運用分析性復核了解被審計單位經營狀況及其變動趨勢，查看會計報表和有關記錄的真實性，應采取三種方法：一是比較本年度各月主要產品銷售收入的波動情況，分析其變動趨勢是否正常，查明異?，F(xiàn)象和重大波動的原因，確定銷售收入是否存在漏記、隱瞞或虛構；二是計算本期重要產品的毛利率，分析比較本期與上期同類產品毛利率的變化情況，以確定收入與成本是否配比，并查明重大波動和異常情況的原因；三是將本年與以前年度的銷售退回及折扣折讓占銷售收入的比例進行比較，判斷有無高估或者低估銷售退回及折扣折讓的可能。