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篇1

關(guān)鍵詞:車(chē)牌定位; 邊緣檢測(cè); 幾何特征; 顏色特征

中圖分類(lèi)號(hào):TP391.41文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

文章編號(hào):1004-373X(2010)08-0100-04

Fast Location Algrorithm of Multi Licence Plates Based on Hybrid-feature

YUE Peng1, PENG Jin-ye1, LI Da-xiang1, REN Xuan2

(1.College of Information Science and Technology, Northwest University, Xi’an 710127, China;

2.Highways Management Group, Xi’an 710018, China)

Abstract:Aimming atthe problems of large computation and long-time location for the license plate location, a location method based on hybridfeature that contains the geometry and color is proposed. The histogram equalization pre-processing is made on a license plate image, the candidate district is determined with improved edge detection and mathematical morphology, and thenthe interfered district is excluded by the feature of geometry and color. At last, the location effects under various environment are compared. Besides, the corresponding algorithm and implementation results are provided.

Keywords:license plate location; edge detection; geometrical feature; color feature

車(chē)牌定位是車(chē)牌自動(dòng)識(shí)別系統(tǒng)中的關(guān)鍵技術(shù),其出發(fā)點(diǎn)是通過(guò)車(chē)牌區(qū)域的特征來(lái)判斷牌照。該技術(shù)發(fā)展至今已有幾十年的歷史,可謂相對(duì)比較成熟,但很多常用的車(chē)牌定位方法都離不開(kāi)對(duì)車(chē)牌邊緣的提取,不管是灰度邊緣檢測(cè),還是彩色邊緣檢測(cè)都存在計(jì)算量大,定位時(shí)間長(zhǎng)的缺點(diǎn)[1]。因此,在未找到更好、更有效的定位方法之前,提高邊緣檢測(cè)的速度,縮短定位時(shí)間已成為改善現(xiàn)有車(chē)牌定位系統(tǒng)亟待解決的問(wèn)題。這里提出一種改進(jìn)的基于Sobel算子的邊緣檢測(cè)算法,并利用車(chē)牌的幾何和顏色特征對(duì)其精確定位,在實(shí)現(xiàn)快速定位的同時(shí),可將其應(yīng)用于復(fù)雜背景的多車(chē)牌定位環(huán)境中,具有一定的先進(jìn)性。

1 算法介紹及流程

人們獲得的圖像大多是公路探頭或是用數(shù)碼產(chǎn)品拍攝的,經(jīng)過(guò)預(yù)處理后便于后續(xù)工作的進(jìn)行。該方案主要由“生成”和“去偽”兩個(gè)模塊構(gòu)成,如圖1所示。

2 圖像預(yù)處理

由于捕獲的車(chē)牌圖片多為.bmp和.jpg格式,且由于拍攝環(huán)境制約圖像經(jīng)常會(huì)曝光不足,使圖像模糊,對(duì)比度和信噪比較低。為了便于系統(tǒng)后續(xù)工作的處理,對(duì)圖像進(jìn)行灰度化以及直方圖均衡處理[1]。

圖1 算法流程圖

3 生成候選區(qū)域

3.1 邊緣檢測(cè)

該算法采用改進(jìn)的Sobel算子,其主要思想是大大減少算法中乘法運(yùn)算的次數(shù),從而提高系統(tǒng)的處理速度。Sobel算子有八個(gè)與邊界方向?qū)?yīng)的模板,每個(gè)模板對(duì)某種特定邊緣方向做出最大響應(yīng)。所有八個(gè)方向中的最大值作為邊緣幅度圖像的輸出[2],其八個(gè)模板分別為45°,90°,135°,180°,225°,270°,315°,360°方向[3],如下所示:

И121

000

-1-2-1〗 210

10-1

0-1-2〗 10-1

20-2

10-1〗

模塊a 模塊b模塊c

0-1-2

10-1

210〗-1-2-1

000

121〗-2-10

-101

012〗

模塊d模塊e模塊f

-101

-202

-101〗 012

-101

-2-10〗

模塊g模塊h

假設(shè)圖像中某一點(diǎn)Q及其3×3區(qū)域的灰度為: q0q1q2

q7qqq3

q6q5q4〗,分別設(shè)ai(i=1,2,…,8)為經(jīng)過(guò)Sobel算子第i種模板處理后圖像Q點(diǎn)的灰度值,例如采用模板e(cuò),則:a5=-q0-2q1-q2+q4+2q5+q6=(q4+q6)-(q0+q2)-2(q5-q1)。

經(jīng)過(guò)處理后,點(diǎn)Q處的灰度值W=max{ai},i=1,2,…,8。根據(jù)以上描述,采用Sobel八模板法計(jì)算像素點(diǎn)灰度的過(guò)程[2],對(duì)采用Sobel算子處理圖像的計(jì)算量進(jìn)行分析。參照計(jì)算a5,應(yīng)用每一種模板所需的計(jì)算量可得,進(jìn)行加法的次數(shù)為t1=5次,進(jìn)行乘法的次數(shù)t2=1次。那么,依據(jù)計(jì)算點(diǎn)Q的灰度值所需的計(jì)算量可得,進(jìn)行加法的次數(shù)為T(mén)1=8t1=40次,乘法的次數(shù)為T(mén)2=8t2=8次。采用Sobel算子八模板處理一幅N×N的圖像,依上述方法可推得所需的計(jì)算量為進(jìn)行加法的次數(shù)為40N2次,進(jìn)行乘法的次數(shù)為8N2次。

首先該算法去掉Sobel算子八個(gè)模板中的中央值,然后按順時(shí)針?lè)较蛞来翁崛∶總€(gè)模板因子,再將提取的因子作為循環(huán)矩陣PУ囊恍,構(gòu)成循環(huán)矩陣如下所示:

ИP=1210-1-2-10

210-1-2-101

10-1-2-1012

0-1-2-10121

-1-2-101210

-2-101210-1

-101210-1-2

01210-1-2-1〗

對(duì)P進(jìn)行行變換就可以得到AP=B,其中A和BХ直鷂:

ИA=-11000000

0-1100000

00-110000

000-11000

0000-1100

00000-110

000000-11〗

B=1-1-1-1-1111

-1-1-1-11111

-1-1-11111-1

-1-11111-1-1

-11111-1-1-1

1111-1-1-1-1

111-1-1-1-11〗

設(shè)C=\T,D=(1/2)\T=\T,有qj(j=0,1,2,…,7),表示圖片中3×3像素區(qū)域內(nèi)第j個(gè)像素點(diǎn)的灰度值;ai(i=1,2,…,8)表示采用八模板中第i種模板的計(jì)算灰度值[4],Ъ撲愕:

ИPC=2D

因?yàn)锳P=B,Ы岷仙鮮階換可得:

ИBC=2ADИ

展開(kāi)并移行可得:

Иr1=0.5(q0+2q1+q2-q4-2q5-q6)=

0.5(q0+q2-q4-q6)+(q1-q5)

r2=r1+(q7+q0-q1-q2)

r3=r2+(q6+q7-q0-q1)

r4=r3+(q5+q6-q7-q0)

r5=r4+(q4+q5-q6-q0)

r6=r5+(q3+q4-q5-q6)

r7=r6+(q2+q3-q4-q5)

r8=r7+(q1+q2-q3-q4)

由以上計(jì)算,r1需要進(jìn)行加法(含減法)的次數(shù)為5次,乘法次數(shù)為1次。ri(i=2,3,…,8)需要進(jìn)行加法的次數(shù)為7×4=28次,總共需要加法的次數(shù)為28+5=33次。用改進(jìn)的方法處理圖像,某點(diǎn)Q的灰度值為W=max{qi}=2max{ai},因?yàn)槌?可以用移位算子得到,那么處理一幅N×N圖像需要進(jìn)行的加法運(yùn)算次數(shù)為33×N×N=33N2,乘法運(yùn)算次數(shù)為N2次。

選取適當(dāng)?shù)拈撝祎h,若像素的新灰度值大于th,則把該點(diǎn)記為邊緣點(diǎn),再按照從上到下,從左到右的順序?qū)吘夵c(diǎn)進(jìn)行掃描,可發(fā)現(xiàn)車(chē)燈、車(chē)頭的散熱橫欄以及車(chē)牌區(qū)域的跳變比較突出。

3.2 基于數(shù)學(xué)形態(tài)學(xué)的定位

在候選區(qū)域確定出來(lái)后,下一步驟是根據(jù)這些區(qū)域提供的位置信息從原圖像中分割出可能的牌照子圖像,形成候選區(qū)域隊(duì)列,即找到某一區(qū)域的任意一點(diǎn)后,將其壓入堆棧,進(jìn)行遞歸,判斷堆棧是否為空,非空則彈出一點(diǎn)作為當(dāng)前點(diǎn)并進(jìn)行標(biāo)號(hào),然后查找左、下、右、上的鄰點(diǎn),若該鄰點(diǎn)未曾標(biāo)記,則繼續(xù)壓入堆棧,如此循環(huán),直至堆棧為空[5,6]。經(jīng)過(guò)數(shù)學(xué)形態(tài)學(xué)處理后,圖像中有許多連通區(qū)域,為了確定車(chē)牌區(qū)域,把感興趣的車(chē)牌從背景中分離出來(lái),有必要對(duì)各個(gè)連通區(qū)域進(jìn)行標(biāo)記,逐一檢測(cè)并刪除偽車(chē)牌區(qū)域。

4 去除偽車(chē)牌區(qū)域

4.1 利用車(chē)牌的幾何特征定位

檢查所得矩形區(qū)域的長(zhǎng)和寬,根據(jù)閾值去掉過(guò)小的區(qū)域。但通常必須保留過(guò)大的區(qū)域,因?yàn)檫@可能是由牌照和周?chē)?chē)體部分粘連而形成的。利用車(chē)牌自身相異于其他區(qū)域的幾何特征在車(chē)牌候選區(qū)域中提取真正的車(chē)牌[7]。

(1) 候選車(chē)牌的尺寸大小和長(zhǎng)寬比例;

(2) 候選區(qū)域內(nèi)像素分布關(guān)系;

(3) 候選區(qū)域在原始圖像中的位置。

因?yàn)楹蜻x區(qū)域是在車(chē)身的中間,且寬高比大致為140/440=0.318,這里選取[0.30,0.45]作為判斷區(qū)間,據(jù)此幾何特征,可以刪除偽車(chē)牌區(qū)域。

4.2 利用車(chē)牌顏色特征的定位

通過(guò)上述步驟的篩選,已能精確定位對(duì)比度適中、字符清晰無(wú)磨損的普通車(chē)牌,但有時(shí)僅靠車(chē)牌的幾何信息并不能完全排除偽車(chē)牌區(qū)域,如車(chē)身的文字區(qū)域、車(chē)燈以及雙車(chē)牌車(chē)輛等,故利用車(chē)牌的顏色特征可實(shí)現(xiàn)車(chē)牌的精確定位[8-9]。

因?yàn)樵谕ㄟ^(guò)拍攝得到的車(chē)牌圖像中,由于車(chē)牌新舊、磨損狀況、光照強(qiáng)度等眾多因素的影響,不同車(chē)牌圖像很難達(dá)到穩(wěn)定的統(tǒng)一,而HSV色彩模型的高度具有獨(dú)立性,可以單獨(dú)考慮車(chē)牌的色彩進(jìn)行判斷,這帶來(lái)了很大的方便。

在車(chē)牌定位中,首先選擇車(chē)牌候選區(qū)中心的一塊區(qū)域進(jìn)行顏色模型到HSV模型的轉(zhuǎn)換;然后按照區(qū)間對(duì)顏色進(jìn)行劃分,統(tǒng)計(jì)落入?yún)^(qū)間的像素點(diǎn)數(shù)目;再對(duì)所選區(qū)域進(jìn)行色彩統(tǒng)計(jì),將像素點(diǎn)進(jìn)行歸類(lèi),進(jìn)行偽車(chē)牌刪除,最后確定車(chē)牌區(qū)域[10]。圖2所示為利用該方法直接定位成功的實(shí)例。圖3所示為利用該方法定位并成功去除偽車(chē)牌區(qū)域的實(shí)例。圖4所示為利用該方法定位多車(chē)牌區(qū)域的實(shí)例。

圖2 直接定位成功的實(shí)例

圖3 利用該方法定位并成功去除偽車(chē)牌區(qū)域的實(shí)例

圖4 利用該方法定位多車(chē)牌區(qū)域的實(shí)例

5 實(shí)驗(yàn)結(jié)果分析

通過(guò)對(duì)上述幾個(gè)應(yīng)用實(shí)例的分析,將該技術(shù)普遍應(yīng)用到實(shí)際生活當(dāng)中。經(jīng)某小區(qū)物業(yè)同意,在該小區(qū)地下、露天、立體車(chē)庫(kù)以及路口通過(guò)不同角度、不同背景、不同光照采集車(chē)牌圖片400張(晴天和陰雨天各200張)進(jìn)行定位。采用Visual C++6.0開(kāi)發(fā)工具,并在具有Core(TM)2 Duo CPU,2 GB內(nèi)存的計(jì)算機(jī)上實(shí)驗(yàn)得到數(shù)據(jù),定位準(zhǔn)確率達(dá)到93.25%,27張定位失敗圖片,如表1所示。其中,9張由于車(chē)牌損傷較大或者字符被污染粘連現(xiàn)象嚴(yán)重;16張由于靠近車(chē)庫(kù)邊緣或陰雨天拍攝光線嚴(yán)重不足,無(wú)法通過(guò)預(yù)處理達(dá)到定位要求;2張由于是2009年新式武警車(chē)牌,車(chē)牌幾何特征與92式車(chē)牌差別較大,導(dǎo)致定位失敗。需在后續(xù)工作中對(duì)此方法進(jìn)行改進(jìn),以提高其適應(yīng)性。

表1 不同環(huán)境下的實(shí)驗(yàn)結(jié)果分析

拍攝環(huán)境拍攝距離/m拍攝角度實(shí)驗(yàn)圖片數(shù)定位成功數(shù)實(shí)驗(yàn)總數(shù)定位成功總數(shù)準(zhǔn)確率

晴朗

3

水平0°2727

水平斜45°4241

俯向下45°3129

10

水平0°6563

水平斜45°3531

20019195.50%

陰雨

3

水平0°3635

水平斜45°4440

俯向下45°2015

10

水平0°7169

水平斜45°292320018291%

此外,對(duì)采用該方法與采用普通Sobel邊緣檢測(cè)算子的計(jì)算結(jié)果進(jìn)行了比較,普通Sobel邊緣檢測(cè)算子處理一幅N×N的圖像需要進(jìn)行加法的次數(shù)為40N2次,進(jìn)行乘法的次數(shù)為8N2次,運(yùn)用該方法處理一幅N×N圖像需要進(jìn)行加法運(yùn)算次數(shù)為33N2,乘法運(yùn)算次數(shù)為N2Т??？杉,在不影響準(zhǔn)確率的前提下,運(yùn)算消耗大大減小,如表2所示(采用相同圖片,相同平臺(tái)環(huán)境進(jìn)行比較)。

表2 改進(jìn)Sobel算子與普通Sobel算子的比較

邊緣提取方法實(shí)驗(yàn)圖片數(shù)定位成功數(shù)準(zhǔn)確率 /%定位平均耗時(shí) /s

基于普通sobel算子40037393.250.135

基于改進(jìn)sobel算子40037393.250.088

6 結(jié) 語(yǔ)

車(chē)牌定位是車(chē)輛牌照自動(dòng)識(shí)別系統(tǒng)中的關(guān)鍵和難點(diǎn),實(shí)際圖像中噪聲、復(fù)雜背景等的干擾都會(huì)使定位十分困難。本文采用改進(jìn)的邊緣檢測(cè)算法快速獲得圖像的邊緣,充分利用了車(chē)牌的幾何特征和車(chē)牌的顏色特征排除偽車(chē)牌區(qū)域,實(shí)現(xiàn)車(chē)牌的定位。該算法在保證車(chē)牌定位可靠性的前提下,具有限制條件少,速度快的優(yōu)點(diǎn),并可進(jìn)行多車(chē)牌定位。實(shí)驗(yàn)證明,該方法具有很好的定位效果和實(shí)用性。

參考文獻(xiàn)

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篇2

一、會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的種類(lèi)

會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)一般有兩種：權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制，或者說(shuō)應(yīng)計(jì)制和現(xiàn)金制。然而實(shí)踐證明，至今已不存在純粹的收付實(shí)現(xiàn)制和純粹的權(quán)責(zé)發(fā)生制。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)公立單位委員會(huì)在其1991年3月的研究報(bào)告第1號(hào)《中央政府的財(cái)務(wù)報(bào)告》中提出了多種會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的名稱(chēng)，其中包括現(xiàn)金制基礎(chǔ)、修正的現(xiàn)金制基礎(chǔ)、修正的應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)和完全的應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)。該委員會(huì)還認(rèn)為“在會(huì)計(jì)上有這樣一個(gè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)區(qū)間，這個(gè)區(qū)間的范圍從現(xiàn)金制基礎(chǔ)這一極端到另一極端完全應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)。在這兩個(gè)極端中間，有很多變化，這些變化實(shí)際上或者是對(duì)現(xiàn)金制基礎(chǔ)或者是對(duì)完全應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)的修正?！庇纱吮砻?，收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制僅是確認(rèn)時(shí)間基礎(chǔ)的兩個(gè)極端，我們可以把修正的收付實(shí)現(xiàn)制和修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制統(tǒng)稱(chēng)為混合會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的融合是未來(lái)會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的發(fā)展趨勢(shì)。

二、選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的原則

不同的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，具有不同的特點(diǎn)和適用范圍，能滿(mǎn)足不同的決策管理的需要。選擇不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，會(huì)直接影響到會(huì)計(jì)核算與會(huì)計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，降低會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性、可靠性和及時(shí)性，從而制約會(huì)計(jì)職能的發(fā)揮。如何正確選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)呢?從總體上講，選擇最合適的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)取決于：會(huì)計(jì)主體的特征和性質(zhì)，會(huì)計(jì)目標(biāo)，會(huì)計(jì)報(bào)告的類(lèi)型，以及建立和維持必要的財(cái)務(wù)信息制度的成本和效益。具體講，選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)應(yīng)遵循以下原則：

1、相關(guān)性原則。選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，必須是有助于提供決策有用的會(huì)計(jì)信息，有助于反映受托單位的受托責(zé)任。一般來(lái)講，企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)側(cè)重于決策有用現(xiàn)，而預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)側(cè)重于受托責(zé)任觀，以實(shí)現(xiàn)其會(huì)計(jì)目標(biāo)。

2、充分考慮會(huì)計(jì)主體的特征和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)性質(zhì)。不同的會(huì)計(jì)主體，其特征不同，應(yīng)選擇不同的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)時(shí)，還必須根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不同性質(zhì)，采用不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。也就是說(shuō)，一個(gè)會(huì)計(jì)主體或組織如果業(yè)務(wù)需要，應(yīng)當(dāng)可以同時(shí)采用一種以上的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。

3、成本與效益原則。選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，在保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的前提下，為降低會(huì)計(jì)信息的成本，可以采用靈活的會(huì)計(jì)確認(rèn)程序和方法，引入“修正”的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，使會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的確定更加完善、更加合理，實(shí)用性增強(qiáng)。

三、我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)

我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)一直采用收付實(shí)現(xiàn)制，這是由預(yù)算會(huì)計(jì)的特點(diǎn)所決定的。采用收付實(shí)現(xiàn)制，會(huì)計(jì)只確認(rèn)實(shí)際收到現(xiàn)金或付出現(xiàn)金的交易事項(xiàng)，并計(jì)量某一期間的現(xiàn)金收支差額的財(cái)務(wù)成果，符合一般的習(xí)慣，會(huì)計(jì)核算程序比較簡(jiǎn)便；同時(shí)，會(huì)計(jì)確認(rèn)數(shù)是實(shí)際入庫(kù)的預(yù)算資金，便于安排預(yù)算撥款和預(yù)算支出的進(jìn)度，并如實(shí)反映預(yù)算收支結(jié)果。但長(zhǎng)期的預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)踐表明，采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)存在明顯的缺陷。具體表現(xiàn)在：①所有非現(xiàn)金交易不作為收入。支出及時(shí)納入核算，不能完整地反映營(yíng)運(yùn)業(yè)績(jī)，相應(yīng)的債權(quán)與債務(wù)也不確認(rèn)，導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表和收支結(jié)余表不真實(shí)，使許多對(duì)決策有較大影響的信息無(wú)法提供給信息使用者；②無(wú)法客觀地進(jìn)行財(cái)務(wù)支出與收入在會(huì)計(jì)期間上的配比，不利于評(píng)價(jià)收支結(jié)余的性質(zhì)，且其反映的財(cái)務(wù)成果易于被管理當(dāng)局操縱，使財(cái)務(wù)信息缺乏可靠性和前后一貫性；③收付實(shí)現(xiàn)制是一種面向過(guò)去的確認(rèn)基礎(chǔ)，并不能提供未來(lái)現(xiàn)金流動(dòng)的信息；④不能真實(shí)地評(píng)價(jià)和考核政府和事業(yè)單位的財(cái)務(wù)受托責(zé)任。

由上述分析可知，收付實(shí)現(xiàn)制已受到挑戰(zhàn)，我們必須重新審視預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，客觀分析預(yù)算會(huì)計(jì)環(huán)境。選擇合適的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)是當(dāng)前預(yù)算會(huì)計(jì)理論亟須解決的問(wèn)題。正因如此，財(cái)政部在1998年根據(jù)預(yù)算會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)和實(shí)際工作需要，對(duì)財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)采用了不同的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。即財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)仍采用收付實(shí)現(xiàn)制；事業(yè)單位會(huì)計(jì)一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。這表明，一方面預(yù)算會(huì)計(jì)從總體上講還是以收付實(shí)現(xiàn)制為確認(rèn)基礎(chǔ)；另一方面事業(yè)單位會(huì)計(jì)采用以收付實(shí)現(xiàn)制為主體，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為補(bǔ)充的一種混合會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，充分體現(xiàn)了靈活性。

四、完善預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的建議

20世紀(jì)70年代以來(lái)，西方許多國(guó)家的政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)紛紛改變現(xiàn)金制，而采用修正的現(xiàn)金制或修正的應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)。

人類(lèi)已進(jìn)入21世紀(jì)，預(yù)算會(huì)計(jì)環(huán)境將發(fā)生巨大的變化，進(jìn)而引起政府及事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日趨多樣化和復(fù)雜化。在這種形勢(shì)下，預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)不僅要真實(shí)反映政府及事業(yè)單位財(cái)務(wù)活動(dòng)情況及財(cái)務(wù)狀況，強(qiáng)調(diào)與國(guó)家預(yù)算保持一致；還要提供具有一定信息質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，使會(huì)計(jì)信息使用者客觀公正地分析、評(píng)價(jià)政府及事業(yè)單位的受托責(zé)任，以實(shí)現(xiàn)預(yù)算會(huì)計(jì)目標(biāo)，因此，會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)也應(yīng)予以改進(jìn)和完善。根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的選擇原則，借鑒西方政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，從我國(guó)實(shí)際出發(fā)，筆者認(rèn)為應(yīng)采用以下修正的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。

篇3

會(huì)計(jì)的體系及其分支，是在過(guò)程中形成的，是適應(yīng)人們管理財(cái)務(wù)活動(dòng)的需要而產(chǎn)生的。它反映著會(huì)計(jì)各個(gè)組成部分的內(nèi)在聯(lián)系和區(qū)別。從古到今，從我國(guó)到外國(guó)，會(huì)計(jì)歷來(lái)是按其適用范圍和核算對(duì)象分為企業(yè)會(huì)計(jì)和非企業(yè)會(huì)計(jì)的。企業(yè)會(huì)計(jì)是適用于農(nóng)、工、交、商、等企業(yè)單位的會(huì)計(jì)，是用以反映和監(jiān)督再生產(chǎn)過(guò)程中生產(chǎn)、流通領(lǐng)域的企業(yè)經(jīng)營(yíng)資金活動(dòng)的。再生產(chǎn)過(guò)程中生產(chǎn)、流通領(lǐng)域的企業(yè)，基本上屬于物質(zhì)生產(chǎn)部門(mén)，處于經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)領(lǐng)域，這些部門(mén)中的企業(yè)從事各項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，提供社會(huì)必需的生產(chǎn)資料和生活資料并創(chuàng)造價(jià)值，在社會(huì)再生產(chǎn)中起著決定性的作用。非企業(yè)會(huì)計(jì)，即我們所說(shuō)的預(yù)算會(huì)計(jì)，適用于各級(jí)政府財(cái)政機(jī)關(guān)、行政單位和事業(yè)單位的會(huì)計(jì)，用以反映和監(jiān)督社會(huì)再生產(chǎn)過(guò)程中分配領(lǐng)域、精神生產(chǎn)和社會(huì)福利領(lǐng)域的政府財(cái)政資金和事業(yè)單位業(yè)務(wù)資金的。作為非物質(zhì)生產(chǎn)部門(mén)的財(cái)政、行政、事業(yè)等單位，不直接提供物質(zhì)產(chǎn)品，處于上層建筑領(lǐng)域，它們從事各種業(yè)務(wù)活動(dòng)，為社會(huì)生產(chǎn)和人民生活服務(wù)，在社會(huì)再生產(chǎn)中同樣起著不可忽視的作用。企業(yè)和非企業(yè)的主要區(qū)別，就在于是否具有物質(zhì)生產(chǎn)方面的職能，是否具有生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性。企業(yè)會(huì)計(jì)同預(yù)算會(huì)計(jì)的主要區(qū)別，則在于是否追求資本的保值增值，是否具有營(yíng)利性。企業(yè)投資者投入資本以后，要求得到回報(bào)，企業(yè)終止時(shí)，投資者要收回原來(lái)投入的資本，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中必須獲得盈利才能維持其生存和發(fā)展。所以，企業(yè)會(huì)計(jì)要以營(yíng)利為目的，會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告都要圍繞著資本的保值增值、所有者權(quán)益而展開(kāi)。行政和事業(yè)單位進(jìn)行各種公務(wù)活動(dòng)，公益性、社會(huì)性業(yè)務(wù)活動(dòng)，其出資者投入資金以后，不要求得到回報(bào)，這些單位一般也不會(huì)終止，個(gè)別單位終止時(shí)出資者也不一定都收回資金，它們?cè)跇I(yè)務(wù)活動(dòng)中有的無(wú)償提供服務(wù)，有的雖有收費(fèi)但也并非足額補(bǔ)償，而是由國(guó)家財(cái)政提供全部或大部的資金。所以，預(yù)算會(huì)計(jì)要以社會(huì)效益為目的，會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告都要圍繞著社會(huì)效益而展開(kāi)。非營(yíng)利性是預(yù)算會(huì)計(jì)區(qū)別于企業(yè)會(huì)計(jì)的特殊性，也是預(yù)算會(huì)計(jì)各個(gè)組成部門(mén)的共同性。只有充分認(rèn)識(shí)這一特征，才能明確事業(yè)單位會(huì)計(jì)必然歸屬于預(yù)算會(huì)計(jì)（非企業(yè)會(huì)計(jì)）的客觀依據(jù)。1996年2月我國(guó)財(cái)政部的“預(yù)算會(huì)計(jì)核算制度改革要點(diǎn)”開(kāi)宗明義指出：“預(yù)算會(huì)計(jì)是以預(yù)算管理為中心的宏觀管理信息系統(tǒng)和管理手段，是核算、反映和監(jiān)督中央和地方各級(jí)政府預(yù)算以及事業(yè)行政單位收支預(yù)算執(zhí)行情況的會(huì)計(jì)，是我國(guó)兩大類(lèi)會(huì)計(jì)體系之一。”這一概括，為我們認(rèn)識(shí)事業(yè)單位會(huì)計(jì)的地位，建立預(yù)算會(huì)計(jì)法規(guī)制度的管理體制指出了明確的方向。

二、事業(yè)單位會(huì)計(jì)的特征

把事業(yè)單位會(huì)計(jì)作為預(yù)算會(huì)計(jì)中的會(huì)計(jì)分支而單獨(dú)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，是這次預(yù)算會(huì)計(jì)改革的一個(gè)創(chuàng)舉，它有助于適應(yīng)形勢(shì)發(fā)展而加強(qiáng)單位內(nèi)部管理。其所以要確立事業(yè)單位會(huì)計(jì)的相對(duì)獨(dú)立會(huì)計(jì)分支地位，是因?yàn)槿巳苏J(rèn)識(shí)到在從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制過(guò)渡的過(guò)程中，事業(yè)單位會(huì)計(jì)發(fā)生了顯著的變化?，F(xiàn)階段事業(yè)單位會(huì)計(jì)的特征主要有以下幾項(xiàng)：

1．事業(yè)單位除財(cái)政撥款外還有自己的事業(yè)收入。

2．事業(yè)單位雖然以實(shí)現(xiàn)社會(huì)效益為宗旨，但卻具有一定的經(jīng)營(yíng)性，并要實(shí)行經(jīng)濟(jì)核算，其事業(yè)收入和事業(yè)支出大都與業(yè)務(wù)活動(dòng)相聯(lián)系，可通過(guò)擴(kuò)大服務(wù)規(guī)模、提高服務(wù)質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)增收節(jié)支，爭(zhēng)取改善自身的運(yùn)營(yíng)條件。

3．事業(yè)單位雖然不提供物質(zhì)產(chǎn)品，但向社會(huì)提供精神產(chǎn)品（即知識(shí)形態(tài)的產(chǎn)品）和勞務(wù)，它具有一定的生產(chǎn)性。、、文化、衛(wèi)生等各種事業(yè)單位，大都屬于第三產(chǎn)業(yè)中為提高科學(xué)文化水平和居民素質(zhì)服務(wù)的部門(mén)（有人把這種提供精神產(chǎn)品和勞務(wù)的行業(yè)稱(chēng)為第四產(chǎn)業(yè)）。這些部門(mén)在社會(huì)中占有重要的地位，社會(huì)生產(chǎn)力的發(fā)展水平越高，智力勞動(dòng)和智力開(kāi)發(fā)的作用就越顯著，物質(zhì)產(chǎn)品再生產(chǎn)的發(fā)展就越依賴(lài)于精神產(chǎn)品再生產(chǎn)的發(fā)展。正是事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的特殊性，使得事業(yè)單位會(huì)計(jì)成為預(yù)算會(huì)計(jì)中的一個(gè)單獨(dú)的分支。我們事業(yè)單位會(huì)計(jì)的特征，是為了按照其發(fā)展的客觀有效地制定法規(guī)制度，使之更好地適應(yīng)事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作的需要。但是，這決不意味著事業(yè)單位會(huì)計(jì)已經(jīng)企業(yè)化了，已經(jīng)按企業(yè)會(huì)計(jì)的規(guī)則運(yùn)行了。這是因?yàn)椋?/p>

（1）我國(guó)的事業(yè)單位盡管資金來(lái)源渠道多樣化，但其絕大多數(shù)還是以國(guó)家財(cái)政撥款為主，其他資金來(lái)源為輔，完全不需要國(guó)家財(cái)政撥款的還是少數(shù)，有些單位雖然能做到日常收支相抵，但重大工程項(xiàng)目依然要依靠國(guó)家財(cái)政扶持。事業(yè)單位的財(cái)務(wù)活動(dòng)同國(guó)家財(cái)政資金之間存在著密不可分的關(guān)系，其財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算應(yīng)該受到國(guó)家預(yù)算管理部門(mén)的指導(dǎo)和約束，而且其會(huì)計(jì)法規(guī)制度的建設(shè)應(yīng)該與財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度的建設(shè)由同一部門(mén)進(jìn)行，使單位會(huì)計(jì)與財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)很好地銜接起來(lái)。

（2）事業(yè)單位的性質(zhì)及資金來(lái)源，決定了絕大多數(shù)事業(yè)單位的非營(yíng)利性，必須把社會(huì)效益放在第一位。水利、林業(yè)、科學(xué)、教育、文化、衛(wèi)生等事業(yè)單位提供的是公共產(chǎn)品，而追求利潤(rùn)必然會(huì)使其業(yè)務(wù)活動(dòng)走偏方向。這里還要指出，一些單位雖然能夠?qū)崿F(xiàn)收支相抵后還有結(jié)余，但這是它們加強(qiáng)管理、量入為出的結(jié)果，絕不等于在主觀上就是以營(yíng)利為目的。把事業(yè)單位會(huì)計(jì)當(dāng)作預(yù)算會(huì)計(jì)體系中的一個(gè)分支來(lái)進(jìn)行法規(guī)制度建設(shè)，既照顧到事業(yè)單位內(nèi)部管理的需要，又維護(hù)了預(yù)算會(huì)計(jì)體系的統(tǒng)一性，這才是正確的選擇

。三、事業(yè)單位會(huì)計(jì)的定位

事業(yè)單位是我國(guó)特有的一個(gè)名詞，我國(guó)民法通則規(guī)定，企業(yè)、機(jī)關(guān)、事業(yè)單位和社會(huì)團(tuán)體都可以取得法人資格，從而確立了事業(yè)單位的地位，而在西方通常則采用非營(yíng)利組織一詞。我國(guó)的事業(yè)單位會(huì)計(jì)在內(nèi)涵上近似于西方非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)，但兩者又不完全相同。為了與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例相協(xié)調(diào)，我們對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)的適用范圍需要作一些具體。所謂事業(yè)單位通常可理解為不具有物質(zhì)產(chǎn)品生產(chǎn)和國(guó)家事務(wù)管理職能，主要以精神產(chǎn)品和各種勞務(wù)形式，向社會(huì)提供生產(chǎn)性或生活的單位。其范圍習(xí)慣上涵蓋較廣，包括不同的行業(yè)和經(jīng)濟(jì)類(lèi)型。從行業(yè)來(lái)看包括以下三類(lèi)：

（1）科學(xué)、教育、文藝、廣播電視、信息服務(wù)、衛(wèi)生、等科學(xué)文化事業(yè)單位；

（2）氣象、水利、農(nóng)業(yè)、地震、環(huán)保、計(jì)劃生育、社會(huì)福利等公益事業(yè)單位；

篇4

預(yù)算會(huì)計(jì)是各級(jí)政府部門(mén)和事業(yè)行政單位用來(lái)核算、反映和監(jiān)督國(guó)家預(yù)算收支執(zhí)行的會(huì)計(jì)，是會(huì)計(jì)學(xué)的兩大分支之一。預(yù)算會(huì)計(jì)的基本理論問(wèn)題主要包括會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)報(bào)告等問(wèn)題。本文將對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的重要性與以上一系列預(yù)算會(huì)計(jì)基本理論問(wèn)題進(jìn)行分析，以期加強(qiáng)會(huì)計(jì)工作者對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的理解與應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：

預(yù)算會(huì)計(jì)；基本理論

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)改革的逐步推進(jìn)，中國(guó)會(huì)計(jì)體系跟隨市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)改革的步伐也進(jìn)行了一系列改革，日漸完善的企業(yè)會(huì)計(jì)體系對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)提出了更大的挑戰(zhàn)。深化預(yù)算會(huì)計(jì)的改革，涉及到會(huì)計(jì)理論體系的諸多問(wèn)題，對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的基本理論問(wèn)題研究將為預(yù)算會(huì)計(jì)改革探明道路，保證改革的方向正確。

一、預(yù)算會(huì)計(jì)的重要性

預(yù)算會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)的兩大分支之一，會(huì)計(jì)按照反應(yīng)與監(jiān)督的對(duì)象不同，可以分為企業(yè)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)。企業(yè)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)側(cè)重點(diǎn)不同，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)來(lái)說(shuō)，業(yè)務(wù)重點(diǎn)是對(duì)于在生產(chǎn)與流通環(huán)節(jié)之中的各種會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)；而預(yù)算會(huì)計(jì)則側(cè)重對(duì)于分配以及社會(huì)消費(fèi)環(huán)節(jié)。嚴(yán)格來(lái)說(shuō)，預(yù)算會(huì)計(jì)是各級(jí)政府財(cái)政部門(mén)和事業(yè)行政單位核算、反映和監(jiān)督中央與地方預(yù)算以及事業(yè)行政單位收支預(yù)算執(zhí)行的會(huì)計(jì)。預(yù)算會(huì)計(jì)，是有屬于其自身特殊的特征和性質(zhì)的，公共性、財(cái)政性是其顯著特點(diǎn)，但最為關(guān)鍵的，還是其自帶的非營(yíng)利性質(zhì)。預(yù)算管理是預(yù)算會(huì)計(jì)的中心。經(jīng)濟(jì)和社會(huì)事業(yè)發(fā)展是預(yù)算會(huì)計(jì)的目的，所以，預(yù)算會(huì)計(jì)主要適用于政府以及事業(yè)行政單位；與之相反的企業(yè)會(huì)計(jì)的中心則是資本與資金的循環(huán)，其目的是營(yíng)利，所以企業(yè)會(huì)計(jì)是主要被使用與各類(lèi)企業(yè)。從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度講，利潤(rùn)的最大化毫無(wú)疑問(wèn)是企業(yè)活動(dòng)的最根本目的，但是，政府與事業(yè)行政單位與企業(yè)不同，它們的活動(dòng)目的是實(shí)現(xiàn)社會(huì)效益和宏觀經(jīng)濟(jì)效益最大化，往往具有很濃重的公益色彩。因此，作為國(guó)家在財(cái)務(wù)方面管理的基礎(chǔ)和進(jìn)行宏觀管理的手段的預(yù)算會(huì)計(jì)在當(dāng)今有著無(wú)與倫比的作用。

二、預(yù)算會(huì)計(jì)的基本問(wèn)題

(一)會(huì)計(jì)主體

會(huì)計(jì)主體是指會(huì)計(jì)的活動(dòng)的服務(wù)對(duì)象。一個(gè)會(huì)計(jì)主體的必須條件是擁有一定資產(chǎn)、承擔(dān)相應(yīng)義務(wù)、能夠獨(dú)立地進(jìn)行財(cái)務(wù)活動(dòng)，并且能夠?qū)嵭歇?dú)立核算。會(huì)計(jì)主體的功能是可以劃定會(huì)計(jì)活動(dòng)的邊限。會(huì)計(jì)活動(dòng)必須在會(huì)計(jì)主體所限定的范圍內(nèi)進(jìn)行。對(duì)于預(yù)算會(huì)計(jì)來(lái)說(shuō)，主體就是為之服務(wù)的政府財(cái)政部門(mén)和事業(yè)單位。預(yù)算會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)相比，具有較強(qiáng)的統(tǒng)一性和宏觀性，由于預(yù)算會(huì)計(jì)的對(duì)象都基本都具有非營(yíng)利性，所以，預(yù)算會(huì)計(jì)又被稱(chēng)為非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)。

(二)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)

所謂會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，就是用來(lái)確認(rèn)與記錄收支的標(biāo)準(zhǔn)。資金運(yùn)動(dòng)是會(huì)計(jì)的操作對(duì)象。任何收支都有已經(jīng)被固定的運(yùn)動(dòng)過(guò)程，在會(huì)計(jì)制度中用來(lái)確定收支的標(biāo)準(zhǔn)都應(yīng)該有十分明確規(guī)定，我國(guó)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定從會(huì)計(jì)學(xué)的角度被稱(chēng)為“會(huì)計(jì)基礎(chǔ)”。預(yù)算會(huì)計(jì)的對(duì)象的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都是具有特殊性的，一是營(yíng)利不是預(yù)算會(huì)計(jì)的對(duì)象基本目的，但是，業(yè)務(wù)中有償服務(wù)是存在的，其中有的甚至還可以盈利。二是預(yù)算會(huì)計(jì)的對(duì)象的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)可以被分為一般的收入與支出業(yè)務(wù)與經(jīng)營(yíng)的收入與支出支業(yè)務(wù)，對(duì)經(jīng)營(yíng)收入與支出業(yè)務(wù)來(lái)說(shuō)，成本核算是必須的。預(yù)算會(huì)計(jì)的限定將經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分為事業(yè)活動(dòng)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)兩類(lèi)，并且進(jìn)行明確規(guī)定，對(duì)事業(yè)單位來(lái)說(shuō)，在一般情況下實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，但是，收支核算權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)是允許使用的。而主要考量因素是事業(yè)單位在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的經(jīng)濟(jì)地位。

(三)會(huì)計(jì)要素

會(huì)計(jì)要素，是指會(huì)計(jì)對(duì)象的構(gòu)成要素，是用來(lái)對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象的基本分類(lèi)手段。會(huì)計(jì)要素有利于會(huì)計(jì)方面的科目設(shè)置，還對(duì)設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表這一難題有重要的幫助作用。預(yù)算會(huì)計(jì)的對(duì)象是政府和事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的資金收支以及形成的資產(chǎn)與負(fù)債等。中國(guó)在1998年1月1日推行的新預(yù)算會(huì)計(jì)制度中，融合了對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)改革的經(jīng)驗(yàn)與國(guó)外的主流方式，將預(yù)算會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)要素分為五個(gè)要素。分別為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出。被確定的這五個(gè)會(huì)計(jì)要素之間關(guān)系為資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入。這不僅是當(dāng)前我國(guó)復(fù)式帳建立的基礎(chǔ)，也是會(huì)計(jì)從業(yè)人員在設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表結(jié)構(gòu)時(shí)所需要的最基本條件。

(四)會(huì)計(jì)報(bào)告

在我國(guó)，比較通用的預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表是由行政單位會(huì)計(jì)報(bào)表、總預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表和事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)表三表構(gòu)成的。三種報(bào)表包括兩張主表，即資產(chǎn)負(fù)債表與收入支出表，除兩張主表外還有會(huì)計(jì)報(bào)表附注和附表等。為幫助使用者理解報(bào)表內(nèi)容對(duì)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行解釋是會(huì)計(jì)報(bào)表附注使用的主要原因，主要有主要使用的會(huì)計(jì)方式、預(yù)算執(zhí)行說(shuō)明。附表是用來(lái)對(duì)重要內(nèi)容作出補(bǔ)充的報(bào)表。預(yù)算會(huì)計(jì)中基本數(shù)字表是最為特殊的又重要的附表。其主要用來(lái)反映事業(yè)單位機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員情況、設(shè)備情況和工作成果的報(bào)表。重要程度并不亞于主表，因?yàn)閷?duì)于事業(yè)單位來(lái)說(shuō)，業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)時(shí)非經(jīng)濟(jì)指標(biāo)也是極其重要的參考依據(jù)。

三、結(jié)語(yǔ)

社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與財(cái)政改革的正在逐步前進(jìn)，事業(yè)單位對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的統(tǒng)籌更加依賴(lài)，因此，預(yù)算會(huì)計(jì)體系無(wú)論從理論上還是在實(shí)踐上，都需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員的進(jìn)一步理解與應(yīng)用。

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篇5

 

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)的一個(gè)重要分支系統(tǒng),是在簿記、傳統(tǒng)會(huì)計(jì)以及財(cái)務(wù)歷史成就的基礎(chǔ)上建立和發(fā)展起來(lái)的?！皶?huì)計(jì)的發(fā)展是反應(yīng)式的”,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的出現(xiàn)有著其歷史的必然性。20世紀(jì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在確認(rèn)和計(jì)量技術(shù)、信息系統(tǒng)的建設(shè)、財(cái)務(wù)報(bào)告體系的充實(shí)等方面取得了較為顯著的成就。然而，建國(guó)以來(lái),我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)制度根據(jù)不同歷史時(shí)期的經(jīng)濟(jì)制度和財(cái)政管理的需要,經(jīng)過(guò)不斷的改進(jìn),形成了較為完善的預(yù)算組織體系和制度體系。下面就來(lái)談?wù)勥@兩方面的發(fā)展。首先來(lái)談?wù)勜?cái)務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展方向。其次，再談?wù)勵(lì)A(yù)算會(huì)計(jì)制度的發(fā)展。

 

一、公允價(jià)值會(huì)計(jì)在下一世紀(jì)發(fā)揮主導(dǎo)作用

 

公允價(jià)值會(huì)計(jì)是指以公允價(jià)值作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計(jì)量基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)模式。由于歷史成本計(jì)量的會(huì)計(jì)信息缺乏相關(guān)性和及時(shí)性,使得現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)度關(guān)注歷史、成本和利潤(rùn),忽視未來(lái)、現(xiàn)金流和價(jià)值。公允價(jià)值會(huì)計(jì)因其潛在的高度相關(guān)性,受到了人們的高度重視,其運(yùn)用已經(jīng)從金融工具擴(kuò)展到傳統(tǒng)領(lǐng)域。公允價(jià)值會(huì)計(jì)在20世紀(jì)90年代得到長(zhǎng)足發(fā)展,其運(yùn)用領(lǐng)域已經(jīng)由金融工具擴(kuò)展至其他領(lǐng)域,大有取代歷史成本計(jì)量模式之勢(shì)。我國(guó)財(cái)政部于2006年2月了包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,并規(guī)定于2007年1月1日起首先在上市公司實(shí)施。該會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在諸多方面實(shí)現(xiàn)了新的突破,其中公允價(jià)值計(jì)量屬性的應(yīng)用是最為顯著的方面。金融業(yè)的發(fā)展,金融工具和衍生金融工具的推陳出新,為公允價(jià)值會(huì)計(jì)在下一世紀(jì)發(fā)揮主導(dǎo)作用創(chuàng)造了客觀環(huán)境。

 

二、Wallman(1996)提出彩色財(cái)務(wù)報(bào)告模式

 

為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展提供了可能的描繪現(xiàn)行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告模式正陷入困境:一方面投資者指責(zé)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表信息的相關(guān)性程度正在降低;另一方面,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量技術(shù)及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)本質(zhì)特征限制了相當(dāng)多的項(xiàng)目無(wú)法進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行確認(rèn),而只能夠在表外進(jìn)行披露,致使表外信息披露的激增和信息過(guò)載。即使如此,還有相當(dāng)一部分有價(jià)值的項(xiàng)目無(wú)法在財(cái)務(wù)報(bào)告體系中進(jìn)行披露。Wallman的彩色報(bào)告模式較好地回答了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)現(xiàn)在面臨的這一難題。該模式將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)的四項(xiàng)條件進(jìn)行分解,由此形成如下五個(gè)層次:a.相關(guān)性、可靠性、可定義性和可計(jì)量性均符合要求,這形成了財(cái)務(wù)報(bào)告體系的核心層次。b.相關(guān)性、可計(jì)量性和可定義性都符合要求,但可靠性存在疑問(wèn)。這個(gè)層次的劃分主要涉及目前財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)上拒絕確認(rèn)的項(xiàng)目———如顧客滿(mǎn)意程度、人力資源、研究開(kāi)發(fā)支出等。c.相關(guān)性與可計(jì)量性符合要求,但可定義性與可靠性存在疑問(wèn),如顧客滿(mǎn)意程度支出。d.相關(guān)性,可靠性和可計(jì)量性符合要求,但可定義性存在疑問(wèn),如企業(yè)的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)、市場(chǎng)占有份額等。e.僅相關(guān)性符合標(biāo)準(zhǔn),可靠性、可定義性和可計(jì)量性都不符合,如企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)價(jià)值和智力資本價(jià)值。

 

三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)

 

20世紀(jì)80年代以來(lái),信息技術(shù)革命和國(guó)際資本市場(chǎng)的發(fā)展以及貿(mào)易障礙的逐步清除,催生了全球經(jīng)濟(jì)的交互性。在WTO的促進(jìn)下,全球經(jīng)濟(jì)的一體化、國(guó)與國(guó)之間的經(jīng)濟(jì)交往密切,各國(guó)經(jīng)濟(jì)之間的依存度已達(dá)到休戚相關(guān)的程度?？鐕?guó)公司區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作的發(fā)展,資本市場(chǎng)的國(guó)際化,客觀上要求會(huì)計(jì)這種“商業(yè)語(yǔ)言”也要走向國(guó)際化,在全球范圍內(nèi)“通用”。各國(guó)的會(huì)計(jì)及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將在協(xié)調(diào)中增強(qiáng)一致性。

 

四、我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度的形成

 

1.預(yù)算會(huì)計(jì)制度形成

 

我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)制度建立于20世紀(jì)50年代。1950年,財(cái)政部根據(jù)原中央人民政府政務(wù)院公布的《預(yù)算決算暫行條例》和《中央金庫(kù)條例》提出了建立我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)體系的設(shè)想,并于同年12月12日正式制發(fā)了各級(jí)人民政府暫行總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》和《各級(jí)人民政府暫行單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度》。從此,我國(guó)第一套適應(yīng)國(guó)家財(cái)政經(jīng)濟(jì)需要的、嶄新的、統(tǒng)一的預(yù)算會(huì)計(jì)制度建立了。

 

2.預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革。

 

從1951年起,財(cái)政部根據(jù)不同時(shí)期政治、經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展和財(cái)政預(yù)算管理工作的需要,對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了不斷的修訂。到1965年已經(jīng)逐步形成了一套較為成型的預(yù)算會(huì)計(jì)制度。它是以總預(yù)算會(huì)計(jì)為主導(dǎo),以單位預(yù)算會(huì)計(jì)為補(bǔ)充,以會(huì)計(jì)制度形式固定下來(lái)的有別于企業(yè)會(huì)計(jì)的獨(dú)立的會(huì)計(jì)體系。為適應(yīng)財(cái)政體制和財(cái)務(wù)改革的要求,財(cái)政部于1983年和1988年,兩次修改預(yù)算會(huì)計(jì)制度。形成了一個(gè)以總預(yù)算會(huì)計(jì)為主導(dǎo)、事業(yè)行政單位會(huì)計(jì)為補(bǔ)充的、以制度形式確定的獨(dú)立會(huì)計(jì)系統(tǒng)。由于預(yù)算會(huì)計(jì)制度存在較濃的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)色彩,財(cái)政部于1997年對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了較大的改革,制定并實(shí)施了《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(試行)》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》等一系列預(yù)算會(huì)計(jì)制度。改革后的預(yù)算會(huì)計(jì)制度從組織體系到制度模式,從核算基礎(chǔ)理論到會(huì)計(jì)各項(xiàng)的具體處理基本上適應(yīng)了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立,政府職能、財(cái)政管理方式、事業(yè)單位的資金渠道等各方面發(fā)生的深刻變化對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的要求。它標(biāo)志著我國(guó)已建立起一套與社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制基本適應(yīng)的預(yù)算會(huì)計(jì)制度。

 

五、對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)制度未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)的分析

 

(一)建立新的政府會(huì)計(jì)制度體系

 

根據(jù)我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制的改革情況和預(yù)算會(huì)計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展,結(jié)合國(guó)際上一些經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家政府會(huì)計(jì)的改革變化,我國(guó)未來(lái)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系將會(huì)是:政府會(huì)計(jì)和非營(yíng)利組織會(huì)計(jì),預(yù)算會(huì)計(jì)將更名為政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)。政府會(huì)計(jì)包括執(zhí)行政府總預(yù)算的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和執(zhí)行政府總預(yù)算支出的行政單位會(huì)計(jì),他們是總和分的關(guān)系。此外,還包括三個(gè)部分,即執(zhí)行政府總預(yù)算出納保管業(yè)務(wù)的金庫(kù)會(huì)計(jì);執(zhí)行政府總預(yù)算收入業(yè)務(wù)的收入征解會(huì)計(jì);執(zhí)行政府總預(yù)算的基本建設(shè)支出業(yè)務(wù)的基建撥款會(huì)計(jì)。非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)主要包括不以營(yíng)利為目的,專(zhuān)門(mén)為社會(huì)提供公益活動(dòng)或服務(wù)的部門(mén)會(huì)計(jì)。

 

(二)預(yù)算會(huì)計(jì)模式向基金會(huì)計(jì)模式逐步轉(zhuǎn)變

 

我國(guó)未來(lái)預(yù)算會(huì)計(jì)模式是基金會(huì)計(jì)模式。這里所說(shuō)的基金是指按特定目的或業(yè)務(wù)而分別設(shè)立,并構(gòu)成分立的會(huì)計(jì)主體,用于核算與報(bào)告分屬的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出或費(fèi)用和基金額及其變動(dòng)。而基金會(huì)計(jì)是按照基金種類(lèi)分別進(jìn)行會(huì)計(jì)核算與報(bào)告的一種會(huì)計(jì)體制或模式。它具有目的性、限制性和受托責(zé)任廣泛性三個(gè)特征,每種基金均有其特定的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出或費(fèi)用和基金結(jié)余,從而構(gòu)成了一個(gè)特定的會(huì)計(jì)主體。基金會(huì)計(jì)是現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)及公立非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)的一大標(biāo)志。基金會(huì)計(jì)在我國(guó)已有其雛形。

 

(三)預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范的未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)

 

現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)采用“一則三制”,即《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(試行)》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》和《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》。不難看出,這里的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并不處于對(duì)三種制度的統(tǒng)馭地位,僅僅是對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)而言。因此,為滿(mǎn)足公共財(cái)政管理體制建設(shè)的需要,根據(jù)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度的具體情況,逐步構(gòu)建統(tǒng)一、規(guī)范的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。所以未來(lái)的預(yù)算會(huì)計(jì)規(guī)范形式是實(shí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,即涵蓋政府會(huì)計(jì)和非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)的“政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則”。

 

(四)逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制,建立與國(guó)際趨同的財(cái)務(wù)報(bào)告制度

 

根據(jù)我國(guó)政府所處的會(huì)計(jì)環(huán)境和兩種會(huì)計(jì)結(jié)賬基礎(chǔ)的特點(diǎn),在推進(jìn)我國(guó)預(yù)算管理和會(huì)計(jì)改革時(shí),根據(jù)公共治理提高政府績(jī)效的需要,引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是一個(gè)必然的趨勢(shì)。但鑒于目前我國(guó)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)參差不齊,以及公共受托責(zé)任強(qiáng)調(diào)數(shù)據(jù)的客觀性等情況,在政府會(huì)計(jì)中應(yīng)逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制,如國(guó)有資產(chǎn)收益、財(cái)政預(yù)算已安排而尚未撥付的支出、應(yīng)撥入撥出上解下劃等結(jié)算收支,采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,在當(dāng)年年末列收列支;依靠國(guó)家財(cái)政補(bǔ)助并有一定業(yè)務(wù)收入的事業(yè)單位,采用權(quán)責(zé)發(fā)生制;能夠收支相抵,經(jīng)濟(jì)自主的事業(yè)單位,采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。其余事項(xiàng)仍采用收付實(shí)現(xiàn)制,如政府總預(yù)算會(huì)計(jì)的一般項(xiàng)目和某些特殊項(xiàng)目實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制;行政單位原則上實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制;全部依靠政府撥款的事業(yè)單位,采用收付實(shí)現(xiàn)制。

篇6

為了規(guī)范政府收支行為和會(huì)計(jì)核算，強(qiáng)化預(yù)算約束，加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理和監(jiān)督，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，保障經(jīng)濟(jì)社會(huì)的健康發(fā)展，按照黨的十八屆三中全會(huì)提出的“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告”重大改革舉措的精神，近年來(lái)，《中華人民共和國(guó)預(yù)算法》《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》等相關(guān)文件相繼，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革進(jìn)入攻堅(jiān)期。在此背景下，財(cái)政部于2016年8月了《政府會(huì)計(jì)制度――行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表（征求意見(jiàn)稿）》（財(cái)辦會(huì)[2016]30號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)《征求意見(jiàn)稿》），本文就《征求意見(jiàn)稿》漫談一二。

一、《征求意見(jiàn)稿》的變化創(chuàng)新

與現(xiàn)行《行政單位會(huì)計(jì)制度》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》相比，《征求意見(jiàn)稿》的主要變化和創(chuàng)新體現(xiàn)在以下幾方面：

（一）實(shí)現(xiàn)了行政單位和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的統(tǒng)一。我國(guó)現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系涵蓋了財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位與事業(yè)單位會(huì)計(jì)。《征求意見(jiàn)稿》沒(méi)有分別制定行政單位會(huì)計(jì)制度和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，而是從會(huì)計(jì)科目、核算內(nèi)容和報(bào)表三方面將兩類(lèi)機(jī)構(gòu)統(tǒng)一，為各行政單位和事業(yè)單位日常的會(huì)計(jì)核算和預(yù)算管理及財(cái)務(wù)報(bào)告的編制統(tǒng)一了口徑，也為各級(jí)政府部門(mén)編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

（二）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)并行。以往的行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，雖要求將效益與本年度相關(guān)的支出計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，將效益與兩個(gè)及以上會(huì)計(jì)年度相關(guān)的支出，以固定資產(chǎn)折舊等形式分期計(jì)入費(fèi)用；另一方面又要求在購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)全額列支、計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)借記基金科目，這兩者存在矛盾。究其根本原因，還是未真正按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。但因?yàn)檎傤A(yù)算和財(cái)政撥款的顯著特征，政府會(huì)計(jì)主體確實(shí)與企業(yè)存在實(shí)質(zhì)差異，不可能完全僅以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)，由此開(kāi)啟了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)的并行模式，既符合了財(cái)政預(yù)算的需要，又踏出了“權(quán)責(zé)發(fā)生制綜合財(cái)務(wù)報(bào)告”最堅(jiān)實(shí)的一步。

（三）會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表的整合?；谏鲜鼋y(tǒng)一行政單位與事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度、并行預(yù)算管理與財(cái)務(wù)核算的變化創(chuàng)新，《征求意見(jiàn)稿》重新整合了會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表，這也是《征求意見(jiàn)稿》的主要內(nèi)容。

1.會(huì)計(jì)科目的變化對(duì)比?！墩髑笠庖?jiàn)稿》中會(huì)計(jì)科目的變化主要體現(xiàn)在整合行政單位和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度、權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制并行核算、更全面地反映行政事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)、從配合“營(yíng)改增”的實(shí)施等方面進(jìn)行綜合考量。

（1）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目?！墩髑笠庖?jiàn)稿》中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)一級(jí)科目共74個(gè)，涵蓋資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用五要素，比《行政單位會(huì)計(jì)制度》增加40個(gè)科目，比《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》增加26個(gè)科目，具體變化對(duì)比見(jiàn)表1。

（2）預(yù)算會(huì)計(jì)科目?！墩髑笠庖?jiàn)稿》新增預(yù)算會(huì)計(jì)一級(jí)科目28個(gè)，涵蓋預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余三類(lèi)會(huì)計(jì)要素。其中預(yù)算支出類(lèi)科目“上繳上級(jí)支出（7501）”對(duì)應(yīng)事業(yè)單位支出會(huì)計(jì)科目“上繳上級(jí)支出（5101）”，“對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出（7502）”科目對(duì)應(yīng)行政單位支出會(huì)計(jì)科目“撥出經(jīng)費(fèi)（5101）”和事業(yè)單位支出會(huì)計(jì)科目“對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出（5201）”。

2.會(huì)計(jì)報(bào)表的變化對(duì)比?！墩髑笠庖?jiàn)稿》中會(huì)計(jì)報(bào)表分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表和決算報(bào)表（預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表）兩部分，共七張，其中三張報(bào)表與之前的行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度相對(duì)應(yīng)，另外四張為新增報(bào)表，見(jiàn)下頁(yè)表2。

二、《征求意見(jiàn)稿》待商榷之處

（一）固定資產(chǎn)分類(lèi)。《征求意見(jiàn)稿》在“固定資產(chǎn)（1601）”科目的介紹中，沿用了行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的分類(lèi)，即房屋及構(gòu)筑物；專(zhuān)用設(shè)備；通用設(shè)備；文物和陳列品；圖書(shū)、檔案；家具、用具、裝具及動(dòng)植物。但又說(shuō)明文物和陳列品，通過(guò)“文化文物資產(chǎn)（1805）”科目核算，不通過(guò)“固定資產(chǎn)――文物和陳列品”科目核算。既然如此，固定資產(chǎn)又為何包括“文物和陳列品”這一明細(xì)？此外，將家具、用具、裝具和動(dòng)植物劃為同一類(lèi)，稍顯牽強(qiáng)。而且按照《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――固定資產(chǎn)》，家具、用具、裝具需要計(jì)提折舊，而動(dòng)植物不需要計(jì)提折舊。

（二）專(zhuān)用基金的計(jì)提及使用?！墩髑笠庖?jiàn)稿》在“限定性?xún)糍Y產(chǎn)（3001）”科目的賬務(wù)處理說(shuō)明中指出，根據(jù)規(guī)定從收入中提取基金并列入費(fèi)用的，一般按照預(yù)算會(huì)計(jì)中的預(yù)算收入計(jì)算提取金額，借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”等有關(guān)科目，貸記“限定性?xún)糍Y產(chǎn)――專(zhuān)用基金”科目，很明顯，此處的“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”并非真正意義上的支出，而是虛列支，這與《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》總則第三條的“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制”相悖。還有，使用專(zhuān)用基金購(gòu)置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”“無(wú)形資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”科目；同時(shí)借記“限定性?xún)糍Y產(chǎn)――專(zhuān)用基金”科目，貸記“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”“累計(jì)攤銷(xiāo)”科目。此處第二筆分錄的金額是固定資產(chǎn)（無(wú)形資產(chǎn)）總額還是固定資產(chǎn)（無(wú)形資產(chǎn)）一個(gè)月應(yīng)計(jì)提折舊（攤銷(xiāo)）的金額？但不論是哪種金額，均存在矛盾之處。若為總額，一次性就折舊（攤銷(xiāo)）完畢，不符合固定資產(chǎn)（無(wú)形資產(chǎn)）的定義及特征；若為一個(gè)月應(yīng)計(jì)提額，既與第一條分錄不匹配，又與“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊（1602）”科目所描述的“當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊，從下月起計(jì)提折舊”背道而馳。

（三）本年盈余可能會(huì)比較大。由于目前行政事業(yè)單位按收付實(shí)現(xiàn)制核算，發(fā)生的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)購(gòu)置及基本建設(shè)等資本性支出，已在實(shí)際支付時(shí)全額列支，其后年度的折舊和攤銷(xiāo)都借記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”科目。在改為按權(quán)責(zé)發(fā)生制核算后，固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)購(gòu)置及基本建設(shè)等資本性支出發(fā)生時(shí)借記相應(yīng)資產(chǎn)類(lèi)科目，僅在折舊和攤銷(xiāo)時(shí)才列費(fèi)用，該費(fèi)用相對(duì)于購(gòu)置或構(gòu)建資產(chǎn)時(shí)支付的款項(xiàng)小很多倍，由此“本年盈余（3201）”科目核算單位各項(xiàng)收入費(fèi)用相抵后的余額會(huì)比較大，尤其是開(kāi)始按權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行財(cái)務(wù)核算的前幾年，在長(zhǎng)期資產(chǎn)購(gòu)建較多的單位這一情況更為明顯。

（四）預(yù)算結(jié)余與凈資產(chǎn)變動(dòng)差異調(diào)節(jié)表歸屬何處。按照一般理解，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表是根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目計(jì)算編制的，決算報(bào)表（預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表）則是根據(jù)預(yù)算會(huì)計(jì)科目計(jì)算編制的?！墩髑笠庖?jiàn)稿》將“預(yù)算結(jié)余與凈資產(chǎn)變動(dòng)差異調(diào)節(jié)表”歸屬于“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表”中?！邦A(yù)算結(jié)余”本就屬于預(yù)算會(huì)計(jì)的一個(gè)要素，通過(guò)加減調(diào)整計(jì)算出的“本期盈余”又屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的科目，所以此表應(yīng)是預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)換算調(diào)整的過(guò)渡表，將其劃入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表的做法值得商榷。

篇7

1.1專(zhuān)業(yè)課程設(shè)置方面存在缺陷

隨著我國(guó)會(huì)計(jì)制度逐漸與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，以及預(yù)算管理制度的不斷完善，預(yù)算會(huì)計(jì)的重要性也日趨明顯，加之我國(guó)使用預(yù)算會(huì)計(jì)的單位和相關(guān)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的數(shù)量不斷增加，有必要對(duì)該課程在財(cái)會(huì)專(zhuān)業(yè)課程設(shè)置中的地位重新規(guī)劃。一直以來(lái)，國(guó)內(nèi)眾多高等院校的財(cái)會(huì)專(zhuān)業(yè)都將預(yù)算會(huì)計(jì)作為專(zhuān)業(yè)選修課程，在專(zhuān)業(yè)課程設(shè)置方面往往不夠重視，有的院校甚至?xí)驗(yàn)閹熧Y力量不足而取消該課程。目前我校該課程設(shè)置為32課時(shí)，且教學(xué)也只停留在理論教學(xué)階段，其弊端主要表現(xiàn)為：因課時(shí)量不足而刪減課程內(nèi)容、因缺乏配套的會(huì)計(jì)模擬及實(shí)訓(xùn)而忽視實(shí)踐教學(xué)等問(wèn)題。

1.2教學(xué)內(nèi)容方面存在的問(wèn)題

西方國(guó)家的預(yù)算管理體系較為完善，所包含的內(nèi)容也較為豐富，統(tǒng)稱(chēng)為政府與非盈利組織。與之相比，我國(guó)的預(yù)算單位主要是財(cái)政部門(mén)、政府行政職能門(mén)及事業(yè)單位，其中政府行政職能部門(mén)既包括行政單位，也包括如國(guó)庫(kù)、海關(guān)及稅收征解部門(mén)。因此，以上各預(yù)算會(huì)計(jì)主體都應(yīng)該在預(yù)算會(huì)計(jì)的教學(xué)內(nèi)容中進(jìn)行系統(tǒng)的介紹，但實(shí)際情況卻因?yàn)檎n時(shí)安排不足而采取選擇性介紹，許多院校在該課程中重點(diǎn)對(duì)行政單位會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)及財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行介紹，而其他部門(mén)會(huì)計(jì)則只是一筆帶過(guò)，或只作為閱讀材料。這不僅不利于系統(tǒng)地介紹我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)體系的組成，也使得教學(xué)內(nèi)容支離破碎，增加了教師的教學(xué)難度和學(xué)生的理解障礙，教學(xué)效果也很難達(dá)到理想狀態(tài)。

1.3教材選擇方面存在的問(wèn)題

教材的質(zhì)量在很大程度上決定了教學(xué)效果的優(yōu)劣。目前市場(chǎng)上關(guān)于《預(yù)算會(huì)計(jì)》或《政府與非盈利組織會(huì)計(jì)》相關(guān)的教材種類(lèi)較多，但都存在缺陷：首先，教材內(nèi)容和實(shí)際操作脫節(jié)，不能滿(mǎn)足實(shí)踐性教學(xué)的要求。教材多數(shù)偏重于基本理論的闡述和基本會(huì)計(jì)核算方法的介紹，并且與基礎(chǔ)會(huì)計(jì)課程教學(xué)內(nèi)容重復(fù)較多，而案例和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作的介紹卻非常少；其次，教材更新滯后或更新內(nèi)容有限。自1997年財(cái)政部分別頒布了《行政單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》及《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》之后，我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)法規(guī)和預(yù)算制度也一直在進(jìn)行改革和完善。如建立政府采購(gòu)制度、國(guó)庫(kù)集中支付制度中的直接支付和授權(quán)支付改革、“收支兩條線”管理模式的執(zhí)行等。許多教材內(nèi)容陳舊，對(duì)于新的法規(guī)和制度變革并無(wú)提及，也有的教材或是在一些章節(jié)中插入新增加的內(nèi)容，但使得前后章節(jié)失去一致性，如明細(xì)科目使用不一致，這將不利于學(xué)生對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的系統(tǒng)理解。

1.4教學(xué)和考核方法方面存在的不足

教學(xué)質(zhì)量的高低主要通過(guò)教師教學(xué)方式的選擇和學(xué)生學(xué)習(xí)效果反映出來(lái)。教師作為知識(shí)的傳播者，能否有效地將專(zhuān)業(yè)知識(shí)傳授給學(xué)生，而學(xué)生能否主動(dòng)地和準(zhǔn)確地掌握相關(guān)知識(shí)就成為衡量教學(xué)質(zhì)量重要的標(biāo)準(zhǔn)。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)教學(xué)重視理論介紹，我校財(cái)務(wù)管理專(zhuān)業(yè)預(yù)算會(huì)計(jì)課程也是如此。因受課時(shí)限制，在教學(xué)方法上只能以教師講授為主，幾乎沒(méi)有時(shí)間與學(xué)生進(jìn)行互動(dòng)，教學(xué)方法非常不靈活。多媒體輔助教學(xué)手段的運(yùn)用雖然能夠加快課程進(jìn)度，增加課堂容量，但由于教材內(nèi)容缺乏實(shí)踐操作的部分，也沒(méi)有與之配套的會(huì)計(jì)模擬實(shí)驗(yàn)，對(duì)于一些知識(shí)難點(diǎn)，教師通常需要花大量精力去解釋?zhuān)瑢W(xué)生也需要很長(zhǎng)時(shí)間進(jìn)行消化，教學(xué)效果很不理想。在考核方法方面，我校將預(yù)算會(huì)計(jì)設(shè)置為考查類(lèi)課程，雖然考核成績(jī)中平時(shí)成績(jī)的比例在近幾年教學(xué)改革的過(guò)程中有所加重，但考核成績(jī)的評(píng)定主要還是依據(jù)期末考試成績(jī)，學(xué)生在期末考試前往往為應(yīng)付考試而臨時(shí)突擊，但考完后又將課本知識(shí)忘得一干二凈。學(xué)生的學(xué)習(xí)非常被動(dòng)，更談不上熟練掌握和運(yùn)用。

1.5學(xué)生不能引起足夠的重視

教學(xué)的主要目的是通過(guò)教學(xué)活動(dòng)將信息有效地傳遞給學(xué)生，并使之成為自身知識(shí)體系中的一部分。學(xué)生作為教學(xué)活動(dòng)的客體，同時(shí)也是知識(shí)的接受者，在思想上應(yīng)保持主動(dòng)性和積極性。如何調(diào)動(dòng)學(xué)生的學(xué)習(xí)熱情，拓寬學(xué)生的探知視野，也值得教師深思。從課程所處的地位來(lái)看，預(yù)算會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)、財(cái)政學(xué)等多學(xué)科的交叉課程，所使用的會(huì)計(jì)主體比較特殊。因此，該課程一直處于學(xué)科邊緣化狀態(tài)。財(cái)會(huì)專(zhuān)業(yè)學(xué)生往往認(rèn)為企業(yè)會(huì)計(jì)才是主流方向，在學(xué)生就業(yè)時(shí)，能夠進(jìn)入政府部門(mén)或非營(yíng)利組織的可能性較小、使用頻率低，這使得學(xué)生忽視了該課程的重要性，學(xué)生自然不愿投入過(guò)多時(shí)間和精力去學(xué)習(xí)和實(shí)踐。從課程設(shè)置的時(shí)間上來(lái)看，我校該課程在大三下學(xué)期開(kāi)設(shè)，而此時(shí)正是學(xué)生面臨畢業(yè)選擇的關(guān)鍵時(shí)期，為了在日益嚴(yán)峻的就業(yè)壓力下能有更多選擇，許多學(xué)生選擇把更多時(shí)間和精力放在研究生考試、專(zhuān)業(yè)資格考試和公務(wù)員考試等方面，而對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)重視度不夠。

1.6師資隊(duì)伍缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)

預(yù)算會(huì)計(jì)是一門(mén)實(shí)踐性和操作性較強(qiáng)的課程，任課教師不僅需要有扎實(shí)的會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)理論功底，而且還需要有實(shí)際從業(yè)經(jīng)驗(yàn)及廣泛的相關(guān)知識(shí)面，例如對(duì)我國(guó)財(cái)政部門(mén)、各行政事業(yè)單位、金融部門(mén)的資金往來(lái)劃撥流程和手續(xù)都應(yīng)有所了解。這樣才能在授課過(guò)程中以教材和教案為基礎(chǔ)，并且能詳細(xì)解釋和說(shuō)明在實(shí)踐操作中的步驟及應(yīng)注意的問(wèn)題，加深學(xué)生的理解。但目前我校的預(yù)算會(huì)計(jì)任課教師在此方面都缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，在遇到實(shí)踐操作問(wèn)題時(shí)往往只能靠自己的知識(shí)和能力想象，其結(jié)果就會(huì)使得教學(xué)活動(dòng)不生動(dòng)、不貼近實(shí)際，甚至誤導(dǎo)學(xué)生。

2改進(jìn)目前實(shí)踐教學(xué)的建議

目前我國(guó)高等教育改革的目標(biāo)主要強(qiáng)調(diào)對(duì)學(xué)生能力的培養(yǎng)，包括思維能力、學(xué)習(xí)能力和實(shí)踐創(chuàng)新能力培養(yǎng)。課程改革也必須與此目標(biāo)一致，而課程改革是一個(gè)系統(tǒng)工程，也是一個(gè)循序漸進(jìn)和不斷完善的過(guò)程，這個(gè)過(guò)程不能一蹴而就。因此，預(yù)算會(huì)計(jì)課程改革可以從以下幾個(gè)方面加以改進(jìn)。

2.1明確課程性質(zhì)和在專(zhuān)業(yè)中的地位

預(yù)算會(huì)計(jì)課程以基礎(chǔ)會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)，且與企業(yè)會(huì)計(jì)并列，共同構(gòu)成我國(guó)完整的會(huì)計(jì)體系，可見(jiàn)在財(cái)會(huì)專(zhuān)業(yè)占有重要地位，而我校只將預(yù)算會(huì)計(jì)設(shè)置為專(zhuān)業(yè)選修課程。國(guó)內(nèi)有些高校開(kāi)設(shè)了政府與非盈利組織會(huì)計(jì)課程，該課程增加了對(duì)西方國(guó)家預(yù)算體系的闡述。與預(yù)算會(huì)計(jì)課程相比，所涉及的內(nèi)容更豐富，更具備可比性。因此，可以把預(yù)算會(huì)計(jì)作為專(zhuān)業(yè)必修課程在大二開(kāi)設(shè)，而將政府與非盈利組織會(huì)計(jì)作為專(zhuān)業(yè)選修課在之后開(kāi)設(shè)。

2.2更新和優(yōu)化安排教學(xué)內(nèi)容

教學(xué)改革的主體部分是保證教學(xué)內(nèi)容的完整性和系統(tǒng)性。教師應(yīng)保持課程改革的方向與學(xué)校專(zhuān)業(yè)培養(yǎng)目標(biāo)的一致。不僅注重能力的培養(yǎng)，還要完善和豐富學(xué)生的專(zhuān)業(yè)知識(shí)面。在教學(xué)內(nèi)容的安排上就要有所取舍和更新。首先，應(yīng)有所保留。由于我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系所包括的會(huì)計(jì)主體種類(lèi)較多，在保證充足學(xué)時(shí)的前提下，都應(yīng)作全面的介紹和對(duì)比，使學(xué)生對(duì)我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)體系及各預(yù)算會(huì)計(jì)主體的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容及方法都能了解和掌握；其次，應(yīng)有所刪減。在《預(yù)算會(huì)計(jì)》的眾多教材中都會(huì)對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的核算方法進(jìn)行介紹，這與學(xué)生之前學(xué)習(xí)的《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》中所涉及的內(nèi)容完全一致，教師可以建議學(xué)生通過(guò)課后閱讀的方式自習(xí)完成；最后，應(yīng)有所更新?？梢詫⑽覈?guó)的會(huì)計(jì)和預(yù)算制度改革的最新發(fā)展動(dòng)態(tài)以及在理論界相關(guān)研究動(dòng)態(tài)穿插在課堂授課過(guò)程中，引發(fā)學(xué)生的探知欲。在教材中已經(jīng)不適用甚至錯(cuò)誤的內(nèi)容也應(yīng)該及時(shí)向?qū)W生指出并改正。

2.3選擇合適的教材及配套教學(xué)材料

會(huì)計(jì)相關(guān)法規(guī)制度的變化促使相關(guān)的教材不得不進(jìn)行及時(shí)地更新，我國(guó)的預(yù)算制度經(jīng)歷過(guò)幾次較大的變動(dòng)，每次變化都淘汰了一批過(guò)時(shí)的教材。教師所選的教材不僅應(yīng)具有鮮明時(shí)代特征，還要能夠體現(xiàn)學(xué)科的前沿特點(diǎn)；不僅應(yīng)涵蓋預(yù)算會(huì)計(jì)體系的所有理論，還要能與實(shí)踐操作相結(jié)合。另外，教師還應(yīng)注重其他輔助教學(xué)材料的收集和整理，如電子教案、練習(xí)題、案例分析題和會(huì)計(jì)模擬實(shí)驗(yàn)題的配套。這有利于提高教師的教學(xué)質(zhì)量，鞏固學(xué)生的所學(xué)課堂理論知識(shí)，鍛煉學(xué)生分析問(wèn)題和解決問(wèn)題的能力。

2.4改進(jìn)教學(xué)方法和考核評(píng)價(jià)體系

教學(xué)改革要求教師必須明確預(yù)算會(huì)計(jì)的教學(xué)目標(biāo)，對(duì)每堂課進(jìn)行重新設(shè)計(jì)，依據(jù)學(xué)生的具體情況和教學(xué)內(nèi)容采取相應(yīng)的教學(xué)和考核方法。

2.4.1在教學(xué)方法方面

教學(xué)方法的改革應(yīng)先從教學(xué)理念的變革入手，傳統(tǒng)教學(xué)理念多注重理論的傳授，而忽視了學(xué)生興趣的引導(dǎo)和各種能力的培養(yǎng)。首先，可以采取案例教學(xué)和討論式教學(xué)相結(jié)合的方式調(diào)動(dòng)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣，同時(shí)也能培養(yǎng)學(xué)生獨(dú)立分析和解決問(wèn)題的能力。教師通過(guò)收集和整理現(xiàn)實(shí)案例引導(dǎo)學(xué)生深入思考，使課本和實(shí)踐相結(jié)合。課堂互動(dòng)討論不僅可以提高學(xué)生的邏輯思維能力和語(yǔ)言表達(dá)能力，也有助于活躍課堂氣氛，讓學(xué)生主動(dòng)參與到教學(xué)過(guò)程之中；其次，采取對(duì)比教學(xué)法。在接觸預(yù)算會(huì)計(jì)課程之前，學(xué)生一直在學(xué)習(xí)企業(yè)會(huì)計(jì)，這往往會(huì)造成“先入為主”的誤區(qū)。因此，教師在授課時(shí)應(yīng)注重與企業(yè)會(huì)計(jì)比較，通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)基本假設(shè)、會(huì)計(jì)環(huán)境特征和會(huì)計(jì)目標(biāo)等多方面的差異比較，加深學(xué)生對(duì)于預(yù)算會(huì)計(jì)體系的認(rèn)識(shí)；再次，豐富實(shí)踐教學(xué)的內(nèi)容。實(shí)踐教學(xué)除了可以增開(kāi)會(huì)計(jì)模擬實(shí)驗(yàn)課程外，還可以邀請(qǐng)具有預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)的從業(yè)人員開(kāi)展專(zhuān)題講座，或是聘請(qǐng)其指導(dǎo)實(shí)驗(yàn)課程。目前我校財(cái)會(huì)專(zhuān)業(yè)教師課時(shí)任務(wù)較重，且相關(guān)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)有限。因此，邀請(qǐng)有實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的從業(yè)人員來(lái)校輔助教學(xué)，不僅可以將最新的預(yù)算會(huì)計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀介紹給學(xué)生，還能提高會(huì)計(jì)模擬的真實(shí)度，對(duì)任課教師也能起到一定的借鑒作用。

2.4.2在考核評(píng)價(jià)方法和內(nèi)容方面

將以期末考試為主導(dǎo)的考核模式變?yōu)榫C合能力考評(píng)模式，教學(xué)改革不能僅僅對(duì)綜合成績(jī)的比重進(jìn)行調(diào)整，而更應(yīng)該考慮對(duì)組成綜合成績(jī)的內(nèi)容進(jìn)行改革。因此，在考核時(shí)可以增加對(duì)學(xué)生學(xué)習(xí)態(tài)度及綜合能力的考核，如通過(guò)完成案例分析報(bào)告或小論文的情況進(jìn)行考核，并適當(dāng)增加這部分在綜合成績(jī)中的比重。在期末考試的題型方面也可以適當(dāng)增加案例分析題型的比例，對(duì)于一些內(nèi)容簡(jiǎn)單重復(fù)的會(huì)計(jì)分錄題可以考慮適當(dāng)刪減。應(yīng)注重學(xué)生專(zhuān)業(yè)知識(shí)的運(yùn)用以及分析能力的考核。

2.5完善網(wǎng)絡(luò)教學(xué)平臺(tái)

借助于網(wǎng)絡(luò)教學(xué)，可以真正實(shí)現(xiàn)教師與學(xué)生信息的共享，也能為學(xué)生提供在線自主學(xué)習(xí)和相互交流的空間。我校采用的天空教室教學(xué)平臺(tái)能夠充分發(fā)揮網(wǎng)絡(luò)教學(xué)的優(yōu)勢(shì)，許多精品和重點(diǎn)課程都已實(shí)現(xiàn)資源共享。目前，預(yù)算會(huì)計(jì)課程已經(jīng)在網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)開(kāi)通，教學(xué)資料也較為豐富，包括教學(xué)大綱、教案、教學(xué)課件、練習(xí)題和案例資料等。師生也可以在討論區(qū)就與課程相關(guān)的內(nèi)容及在教學(xué)中存在的問(wèn)題進(jìn)行溝通，既能及時(shí)發(fā)現(xiàn)教學(xué)過(guò)程中存在的不足，又能調(diào)動(dòng)學(xué)生的積極性，主動(dòng)參與教學(xué)活動(dòng)。

2.6提升教師實(shí)踐教學(xué)水平

篇8

1.1不能真實(shí)地核算和反映新業(yè)務(wù)

國(guó)庫(kù)集中收付制度和政府采購(gòu)制度的實(shí)施，使財(cái)政資金的流向發(fā)生了重大變化，如預(yù)算單位用于發(fā)放工資、購(gòu)建固定資產(chǎn)、購(gòu)買(mǎi)材料及服務(wù)等所需要的財(cái)政資金不再由財(cái)政通過(guò)主管部門(mén)撥入用款單位，而是由財(cái)政部門(mén)從單一賬戶(hù)或采購(gòu)專(zhuān)戶(hù)按規(guī)定程序直接撥入職工工資賬戶(hù)或直接撥付給提供商品或服務(wù)的供應(yīng)商，行政、事業(yè)單位收到的財(cái)政資金不再表現(xiàn)為貨幣資金，而是一方面表現(xiàn)為收入的增加，另一方面表現(xiàn)為費(fèi)用的增加（如工資支出等）或非貨幣性資產(chǎn)的增加（如存貨、在建工程、固定資產(chǎn)等），這就需要對(duì)行政單位和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度規(guī)定的核算內(nèi)容進(jìn)行相應(yīng)的修改。同樣，在財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)中，也要核算和反映這一資金流向的變化。盡管財(cái)政部已針對(duì)改革試點(diǎn)情況在預(yù)算會(huì)計(jì)制度中作了一些相應(yīng)的修改，并制定了試點(diǎn)核算辦法，但是，該辦法僅適用于中央試點(diǎn)單位，不適用于地方財(cái)政和所屬預(yù)算單位，目前，各地區(qū)均在開(kāi)展財(cái)政支出方面的改革試點(diǎn)，如“集中核算”、“集中支付”等形式，由于我國(guó)實(shí)行的是全國(guó)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，而試點(diǎn)辦法又沒(méi)有兼顧地方做法，不利于各地開(kāi)展會(huì)計(jì)核算。

1.2不能提供相關(guān)的會(huì)計(jì)信息

從表面上看，編制部門(mén)預(yù)算似乎與預(yù)算會(huì)計(jì)沒(méi)有大的關(guān)系，但從實(shí)質(zhì)上看，預(yù)算會(huì)計(jì)信息是編制部門(mén)預(yù)算時(shí)的一個(gè)重要依據(jù)，是編制部門(mén)預(yù)算的基礎(chǔ)。我國(guó)的預(yù)算編制正在以“零基法”取代“基數(shù)法”。在傳統(tǒng)的“基數(shù)法”下，按照基期年的支出基數(shù)簡(jiǎn)單地加上一個(gè)增長(zhǎng)比例確定各部門(mén)的支出指標(biāo)，因而，在決策時(shí)不需要過(guò)多的會(huì)計(jì)信息，在這種情況下，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)存在的弊端也沒(méi)有顯現(xiàn)出來(lái)。但在“零基法”下，一切從“零”開(kāi)始，主要根據(jù)各部門(mén)的職責(zé)、占用的經(jīng)濟(jì)資源、人員配備等客觀因素來(lái)確定資金使用額度，因此，編制“零基預(yù)算”，除了有核定編制、制定標(biāo)準(zhǔn)定額等相關(guān)配套制度外，摸清各部門(mén)的“家底”、充分了解各部門(mén)資源占用和使用情況，具有十分重要的作用，如果沒(méi)有可靠的會(huì)計(jì)信息，就無(wú)法編制“零基預(yù)算”。我國(guó)的行政、事業(yè)單位長(zhǎng)期以來(lái)在使用預(yù)算資金、開(kāi)展公務(wù)活動(dòng)中形成并擁有大量的房屋、建筑物等固定資產(chǎn)，許多事業(yè)單位如科研、高校、醫(yī)院等單位還擁有相當(dāng)數(shù)量的股權(quán)投資。由于我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)主要側(cè)重于財(cái)政資金的收支核算，對(duì)各單位占用的大量長(zhǎng)期資產(chǎn)關(guān)注不夠，固定資產(chǎn)的建造和使用在管理上脫節(jié)，先由建設(shè)單位完成基建任務(wù)，項(xiàng)目竣工后再由建設(shè)單位移交資產(chǎn)使用單位。固定資產(chǎn)的建造并不在行政、事業(yè)單位的賬簿中登記和反映，只有辦理竣工驗(yàn)收交接手續(xù)后方可予以登記。在實(shí)際工作中，行政、事業(yè)單位因基建形成的固定資產(chǎn)存在登記不及時(shí)、甚至不入賬等情況；即使已入賬的固定資產(chǎn)，按現(xiàn)行制度規(guī)定不計(jì)提折舊，無(wú)法反映固定資產(chǎn)的使用情況，虛增了資產(chǎn)價(jià)值。行政、事業(yè)單位長(zhǎng)期資產(chǎn)的核算存在賬目不實(shí)、資產(chǎn)虛增等問(wèn)題，不能真實(shí)、完整反映各單位占用的經(jīng)濟(jì)資源及使用情況，難以為編制部門(mén)預(yù)算提供清楚的“家底”。

1.3不能全面反映政府債務(wù)

近年來(lái)，我國(guó)實(shí)施積極的財(cái)政政策，發(fā)行了大量的國(guó)債，我國(guó)還從世界銀行等國(guó)際金融組織及外國(guó)政府借入了相當(dāng)數(shù)量的外債，這些債務(wù)均為政府的現(xiàn)實(shí)負(fù)債，應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中予以反映。但是，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)不能提供這方面的完整信息。由于實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，財(cái)政支出中只反映當(dāng)期實(shí)際的還本付息數(shù)，但不能計(jì)提利息支出，政府的負(fù)債只反映當(dāng)期本金數(shù)，沒(méi)有反映應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)、以后年度償付的利息數(shù)。在我國(guó)的一些西部地區(qū)，地方政府欠發(fā)工資問(wèn)題并沒(méi)有根本解決，這些應(yīng)付未付的工資也沒(méi)有在預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表中反映出來(lái)。另外，一些地方政府為企業(yè)提供擔(dān)保等事項(xiàng)時(shí)有發(fā)生，這些或有事項(xiàng)形成的或有負(fù)債也沒(méi)有予以充分披露。在收付實(shí)現(xiàn)制下，政府的這些債務(wù)被"隱藏"了，不能真實(shí)地反映政府的財(cái)務(wù)狀況，夸大了政府可支配的財(cái)政資源，造成虛假平衡現(xiàn)象，不利于政府防范和化解財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)財(cái)政經(jīng)濟(jì)的持續(xù)、健康運(yùn)行帶來(lái)隱患。

2.改革預(yù)算會(huì)計(jì)制度的幾點(diǎn)思考建議

2.1建立新的政府會(huì)計(jì)制度體系

根據(jù)我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制的改革情況和預(yù)算會(huì)計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展,結(jié)合國(guó)際上一些經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家政府會(huì)計(jì)的改革變化,我國(guó)未來(lái)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系將會(huì)是:政府會(huì)計(jì)和非營(yíng)利組織會(huì)計(jì),預(yù)算會(huì)計(jì)將更名為政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)。政府會(huì)計(jì)包括執(zhí)行政府總預(yù)算的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和執(zhí)行政府總預(yù)算支出的行政單位會(huì)計(jì),他們是總和分的關(guān)系。此外,還包括三個(gè)部分,即執(zhí)行政府總預(yù)算出納保管業(yè)務(wù)的金庫(kù)會(huì)計(jì);執(zhí)行政府總預(yù)算收入業(yè)務(wù)的收入征解會(huì)計(jì);執(zhí)行政府總預(yù)算的基本建設(shè)支出業(yè)務(wù)的基建撥款會(huì)計(jì)。非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)主要包括不以營(yíng)利為目的,專(zhuān)門(mén)為社會(huì)提供公益活動(dòng)或服務(wù)的部門(mén)會(huì)計(jì)。

2.2預(yù)算會(huì)計(jì)模式向基金會(huì)計(jì)模式逐步轉(zhuǎn)變

我國(guó)未來(lái)預(yù)算會(huì)計(jì)模式是基金會(huì)計(jì)模式。這里所說(shuō)的基金是指按特定目的或業(yè)務(wù)而分別設(shè)立,并構(gòu)成分立的會(huì)計(jì)主體,用于核算與報(bào)告分屬的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出或費(fèi)用和基金額及其變動(dòng)。而基金會(huì)計(jì)是按照基金種類(lèi)分別進(jìn)行會(huì)計(jì)核算與報(bào)告的一種會(huì)計(jì)體制或模式。它具有目的性、限制性和受托責(zé)任廣泛性三個(gè)特征,每種基金均有其特定的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出或費(fèi)用和基金結(jié)余,從而構(gòu)成了一個(gè)特定的會(huì)計(jì)主體?；饡?huì)計(jì)是現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)及公立非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)的一大標(biāo)志?；饡?huì)計(jì)在我國(guó)已有其雛形。

篇9

關(guān)鍵詞：財(cái)政改革；預(yù)算會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)

我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)是以預(yù)算管理為中心的宏觀管理信息系統(tǒng)和管理手段，是核算和監(jiān)督中央及地方各級(jí)政府預(yù)算以及行政事業(yè)單位收支預(yù)算執(zhí)行情況的會(huì)計(jì)。1998年1月1日起以全面執(zhí)行《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》為標(biāo)志，表明我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)制度己擺脫計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的模式，走上了建立適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)需要，科學(xué)規(guī)范的預(yù)算會(huì)計(jì)模式的道路。

但隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，財(cái)政管理體制改革的步伐加快，按照公共財(cái)政理論設(shè)計(jì)的預(yù)算管理模式已開(kāi)始建立，預(yù)算編制、執(zhí)行等環(huán)節(jié)的管理制度正在發(fā)生根本性的變化，預(yù)算會(huì)計(jì)的客體運(yùn)行環(huán)境又發(fā)生了變化，因此，預(yù)算會(huì)計(jì)又面臨著進(jìn)一步的改革。在當(dāng)前財(cái)政改革背景下，應(yīng)當(dāng)從現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度的修訂出發(fā)，使其適應(yīng)現(xiàn)代化和國(guó)際化發(fā)展的需要。可以從下面幾個(gè)方面著手：

一、應(yīng)拓寬核算范圍，全面反映、監(jiān)督政府資金運(yùn)動(dòng)

首先，針對(duì)目前預(yù)算外資金分散在各個(gè)部門(mén)，規(guī)范、科學(xué)管理難度較大的特征，將預(yù)算外資金納入到財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算，也就是說(shuō)要將預(yù)算外資金的繳撥和會(huì)計(jì)核算，納入到財(cái)政國(guó)庫(kù)部門(mén)統(tǒng)一管理，取消《預(yù)算外資金財(cái)政專(zhuān)戶(hù)會(huì)計(jì)核算制度》，統(tǒng)一按預(yù)算內(nèi)科目核算，建立起包含預(yù)算內(nèi)外資金的大預(yù)算體系。

其次，將基本建設(shè)撥款納入到預(yù)算會(huì)計(jì)統(tǒng)一核算。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，企業(yè)的基本建設(shè)會(huì)計(jì)與其基本業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)已經(jīng)開(kāi)始并軌。行政事業(yè)單位的基本建設(shè)撥款也要納入預(yù)算單位會(huì)計(jì)統(tǒng)一核算，預(yù)算單位會(huì)計(jì)中增設(shè)相應(yīng)科目核算基本建設(shè)資金。

最后，修正財(cái)政支出確認(rèn)基礎(chǔ)，重新確定部分業(yè)務(wù)的收支。為適用財(cái)政改革需要，彌補(bǔ)收付實(shí)現(xiàn)制的缺陷，在會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)上，在近期，有必要一方面在某些業(yè)務(wù)可以部分實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，如采用權(quán)責(zé)發(fā)生制方法來(lái)處理一些預(yù)算己經(jīng)安排，由于政策因素、項(xiàng)目進(jìn)度、預(yù)算下達(dá)晚或其他一些原因引起的當(dāng)年未能實(shí)現(xiàn)的個(gè)別事項(xiàng)的年終結(jié)轉(zhuǎn)問(wèn)題。另一方面，可以改變某些預(yù)算支出的核算辦法，保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性，如政府采購(gòu)和財(cái)政國(guó)庫(kù)統(tǒng)一核算制度實(shí)行后，對(duì)財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的財(cái)政支出列報(bào)帶來(lái)很大的沖擊，必須改變目前“以撥代支”的核算辦法，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的財(cái)政支出列報(bào)應(yīng)以財(cái)政國(guó)庫(kù)支信執(zhí)行機(jī)構(gòu)報(bào)送的按部門(mén)分“類(lèi)”、“款”、“項(xiàng)”匯總的《預(yù)算支出結(jié)算清單》，與人民銀行劃款憑證核對(duì)無(wú)誤后，列報(bào)預(yù)算支出。對(duì)財(cái)政直接撥付的支出，預(yù)算單位根據(jù)財(cái)政國(guó)庫(kù)支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)委托銀行轉(zhuǎn)來(lái)的《財(cái)政直接支付入賬通知書(shū)》及原始憑證入賬。對(duì)財(cái)政授予權(quán)支付的支出，預(yù)算單位根據(jù)銀行蓋章的《財(cái)政授權(quán)支付到賬通知書(shū)》，與分月用款計(jì)劃核對(duì)后記賬。對(duì)小額現(xiàn)金賬戶(hù)用款額度的支出，預(yù)算單位根據(jù)銀行蓋章的《財(cái)政授權(quán)支付到賬通知書(shū)》，與分月用款計(jì)劃核對(duì)后入賬。

二、設(shè)置科學(xué)的會(huì)計(jì)科目，解決會(huì)計(jì)科目功能不足問(wèn)題

（一）適應(yīng)財(cái)政改革需要，增設(shè)有關(guān)會(huì)計(jì)科目

1、在總預(yù)算會(huì)計(jì)中有必要增設(shè)或調(diào)整以下科目：（1）增設(shè)“財(cái)政零余額賬戶(hù)存款”、“已結(jié)報(bào)支出“會(huì)計(jì)總賬科目，并設(shè)立預(yù)算支出明細(xì)賬。（2）增設(shè)“預(yù)付政府采購(gòu)資金”科目，按《政府采購(gòu)資金財(cái)政直接撥付核算暫行辦法》規(guī)定，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)要先將政府采購(gòu)款從國(guó)庫(kù)存款劃入財(cái)政在銀行按規(guī)定開(kāi)設(shè)的政府采購(gòu)資金專(zhuān)戶(hù)，并明確財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)用暫付款等相關(guān)科目核算，即“借：暫付款――政府采購(gòu)款；貸：國(guó)庫(kù)存款”兩者同時(shí)記作“借：其他財(cái)政存款；貸：暫存款”。（3）停用“基建撥款”科目，由于財(cái)政改革和國(guó)庫(kù)集中支付的實(shí)行，基建撥款統(tǒng)一由國(guó)庫(kù)存支付，基建貸款財(cái)政不再提供資金，因而，現(xiàn)行制度中規(guī)定財(cái)政部門(mén)撥給基建支出的專(zhuān)業(yè)銀行或撥給基建財(cái)務(wù)管理部門(mén)的撥款和貸款不再實(shí)行，此科目也就不存在設(shè)置的必要了。（4）增設(shè)預(yù)算外支出“預(yù)算外收入”、“預(yù)算外支出”科目。財(cái)政部門(mén)集中的預(yù)算外收入及相關(guān)已經(jīng)納入部門(mén)統(tǒng)一預(yù)算，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)要作相應(yīng)的處理，所以，要增設(shè)相應(yīng)的“預(yù)算外支出”和“預(yù)算外支出”一級(jí)科目，同時(shí)，在“其他財(cái)政存款”一級(jí)科目下，要設(shè)立“預(yù)算外資金財(cái)政專(zhuān)戶(hù)”二級(jí)科目。

2、在行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)中，有必要增設(shè)以下科目：（1）增設(shè)“零余額賬戶(hù)用款額度”和“小額現(xiàn)金額度”會(huì)計(jì)總賬科目。（2）增設(shè)“預(yù)付政府采購(gòu)資金”科目，實(shí)行政府采購(gòu)制度后，行政單位如提供自籌的配套采購(gòu)資金，應(yīng)將此項(xiàng)目資金預(yù)付給財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)采購(gòu)專(zhuān)戶(hù)，為此應(yīng)設(shè)置“預(yù)付政府采購(gòu)資金”科目核算。

（二）適應(yīng)財(cái)政改革需要，修訂有關(guān)科目核算范圍

1、收支分類(lèi)改革前我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)原收入分類(lèi)分設(shè)類(lèi)、款、項(xiàng)三級(jí)，改革后分設(shè)類(lèi)、款、項(xiàng)、目四級(jí)，多了一個(gè)層次。四級(jí)科目逐級(jí)細(xì)化，因此有必要在會(huì)計(jì)核算上加以細(xì)化。單位預(yù)算會(huì)計(jì)核算時(shí)，原按“國(guó)家預(yù)算收支科目”的“款”級(jí)科目進(jìn)行明細(xì)核算的“撥入經(jīng)費(fèi)”、“財(cái)政補(bǔ)助收入”等科目，改革后按功能分類(lèi)進(jìn)行明細(xì)核算；原按財(cái)政部門(mén)統(tǒng)一規(guī)定的“目”、“節(jié)”級(jí)支出科目進(jìn)行明細(xì)核算的“經(jīng)費(fèi)支出”等科目，改革后按支出經(jīng)濟(jì)分類(lèi)進(jìn)行明細(xì)核算。

2、修訂“應(yīng)繳預(yù)算款”和“應(yīng)繳財(cái)政專(zhuān)戶(hù)”科目適用范圍，對(duì)于收入直接繳庫(kù)的單位不再使用這個(gè)科目，而對(duì)于收入集中繳庫(kù)的單位可繼續(xù)使用。

3、修訂“撥出經(jīng)費(fèi)”的適用范圍，實(shí)行全部國(guó)庫(kù)直接支付經(jīng)費(fèi)的行政單位，按核定預(yù)算應(yīng)撥給所屬單位的預(yù)算經(jīng)費(fèi)，由國(guó)庫(kù)直撥而不再經(jīng)過(guò)本單位賬戶(hù)，在此情況下，“撥出經(jīng)費(fèi)”就不需再使用，實(shí)行授權(quán)支付的行政單位仍需再使用本科目。

4、停用“預(yù)算外收入”科目，隨著收支兩條線改革的深入，行政單位預(yù)算外資金絕大多數(shù)實(shí)行收支脫鉤管理，納入政府財(cái)政統(tǒng)一預(yù)算，統(tǒng)一管理，因此，該科目不再使用。

5、改變行政事業(yè)單位資產(chǎn)類(lèi)的“銀行存款”科目的核算內(nèi)容，隨著政府采購(gòu)和財(cái)政直接支付的實(shí)行，該科目的核算內(nèi)容相應(yīng)地改變?yōu)轭A(yù)算單位的自籌資金收入、以前年度結(jié)余和各項(xiàng)往來(lái)款項(xiàng)等。

6、實(shí)行財(cái)政直接支付和財(cái)政授權(quán)支付后，主管部門(mén)和上級(jí)單位在匯總資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，將所屬單位預(yù)算單位的數(shù)字相加，不作將上級(jí)的“撥出經(jīng)費(fèi)”與下級(jí)的“撥入經(jīng)費(fèi)”相抵沖的處理。

（三）為解決基建會(huì)計(jì)納入到行政單位會(huì)計(jì)統(tǒng)一核算決問(wèn)題，修訂有關(guān)基建核算內(nèi)容

基建會(huì)計(jì)納入到行政單位會(huì)計(jì)統(tǒng)一核算后，核算內(nèi)容增加很多，必須要設(shè)置相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目以滿(mǎn)足有關(guān)基建工程的收入、支出和結(jié)余的核算需要，因此有必要增設(shè)“工程物資”、“預(yù)付工程款”、“應(yīng)付工程款”、“基建撥款、基建支出、基建結(jié)余”等科目，在同時(shí)，停用原行政事業(yè)會(huì)計(jì)中的“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”科目。

三、進(jìn)一步推行權(quán)責(zé)發(fā)生制

權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會(huì)計(jì)中，主要應(yīng)用在社會(huì)保障、債務(wù)利息、稅收收入和資產(chǎn)資本化與折舊等方面。目前在權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用在“年終結(jié)轉(zhuǎn)”事項(xiàng)的基礎(chǔ)上，一是可以對(duì)政府未來(lái)應(yīng)承擔(dān)的政府公務(wù)員的未來(lái)應(yīng)支付的社會(huì)保障支出按權(quán)責(zé)發(fā)制確認(rèn)；二是在政府債務(wù)收支處理上，對(duì)國(guó)債和國(guó)際信用等必須按期計(jì)提利息并計(jì)入當(dāng)期的費(fèi)用，同時(shí)，對(duì)債務(wù)收入也可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)確認(rèn)為某一會(huì)計(jì)期間所實(shí)現(xiàn)的收入。

權(quán)責(zé)發(fā)生制在現(xiàn)代政府管理上，具有與收付實(shí)現(xiàn)制無(wú)可比擬的優(yōu)越性，但是，在實(shí)際操作中，難度也不小，如長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)總預(yù)算會(huì)計(jì)缺乏資產(chǎn)存量的反映，行政單位的有關(guān)資產(chǎn)的記錄和反映是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，資產(chǎn)價(jià)值不實(shí)。我國(guó)目前分級(jí)分散資金支付制度難以支持權(quán)責(zé)發(fā)生制系統(tǒng)。我國(guó)正在進(jìn)行國(guó)庫(kù)集中支付制度的改革，但是還沒(méi)有建立完善的國(guó)庫(kù)集中支付制度。以上這些情況，注定我國(guó)的權(quán)責(zé)發(fā)生制改革不可能“一刀切”完成而應(yīng)當(dāng)根據(jù)區(qū)分情況，采取不同的辦法，穩(wěn)步推行權(quán)責(zé)發(fā)制。在目前來(lái)說(shuō)，對(duì)于因?qū)嵤┱少?gòu)、國(guó)庫(kù)集中支付制度以后，財(cái)政資金流向的改變，使行政、事業(yè)單位出現(xiàn)了收入增加時(shí)，工資費(fèi)用或非貨幣性資產(chǎn)作為政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)轉(zhuǎn)換的改革，不僅僅是政府信息處理技術(shù)的改革，而是政府公共管理體制的根本改革，它反映了一國(guó)的經(jīng)濟(jì)問(wèn)題，甚至政治問(wèn)題。因此，在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制時(shí)要權(quán)衡政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)轉(zhuǎn)換的獲益和代價(jià)。

參考文獻(xiàn)：

1、劉誼,廖瑩毅.權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算會(huì)計(jì)改革：OECD國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)及其啟示[J].會(huì)計(jì)研究,2004(7).

2、趙建勇.關(guān)于我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)若干問(wèn)題的思考[J].上海財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào),2002(2).

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篇10

一、資產(chǎn)負(fù)債表要素

在資產(chǎn)負(fù)債表三個(gè)要素資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)中，資產(chǎn)、負(fù)債是所在組織（營(yíng)利組織一企業(yè)、非營(yíng)利組織一財(cái)政、行政和事業(yè)單位）共有的會(huì)計(jì)要素，而凈資產(chǎn)是預(yù)算會(huì)計(jì)有的。它們之間的關(guān)系等式為：資產(chǎn)＝負(fù)債＋凈資產(chǎn)。在預(yù)算會(huì)計(jì)中，資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)（企業(yè)會(huì)計(jì)中稱(chēng)為所有者權(quán)益）三個(gè)要素有著不同于在企業(yè)會(huì)計(jì)中的特點(diǎn)。主要表現(xiàn)如下：

第一，行政事業(yè)單位的資產(chǎn)通常不使用“擁有或控制”這一企業(yè)會(huì)計(jì)常用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，而使用“占用或使用”這一標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確認(rèn)資產(chǎn)。因?yàn)樾姓聵I(yè)單位的資產(chǎn)具有取得的無(wú)償性和使用的非經(jīng)營(yíng)性或非盈利性的特點(diǎn)（除開(kāi)事業(yè)單位的附屬企業(yè)和已納入企業(yè)會(huì)計(jì)核算體系的事業(yè)單位），特別是行政單位的資產(chǎn)尤其是固定資產(chǎn)通常由政府直接提供的，而不需由行政單位用其業(yè)務(wù)收入去購(gòu)買(mǎi)。

第二，預(yù)算會(huì)計(jì)中資產(chǎn)有限定性和非限定性之分。資產(chǎn)的限定性，是指資產(chǎn)的提供者（包括撥款人和贈(zèng)與人）對(duì)所提供的資產(chǎn)規(guī)定一定的限制，撥款人和贈(zèng)與人通常是以通過(guò)法規(guī)、行政命令或協(xié)議等方式對(duì)其所提供的資產(chǎn)附加限制，接受資產(chǎn)的非營(yíng)利組織必須給予以遵守。從時(shí)間角度看，限定性有暫時(shí)性限定和永久性限定之分。與此相對(duì)應(yīng)，其他資產(chǎn)可歸為非限定性資產(chǎn)。資產(chǎn)的限定性是非營(yíng)利組織區(qū)別于營(yíng)利組織的一個(gè)獨(dú)特方面。

第三，非營(yíng)利組織的負(fù)債主要表現(xiàn)為流動(dòng)負(fù)債。如財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的負(fù)債主要表現(xiàn)為高信用的國(guó)債以及因財(cái)政周轉(zhuǎn)金的融通而形成的借入財(cái)政周轉(zhuǎn)金和因體制結(jié)算而形成的與上級(jí)往來(lái)等流動(dòng)負(fù)債；由于國(guó)家規(guī)定行政事業(yè)單位都不得以發(fā)行債券的方式來(lái)籌集長(zhǎng)期資金，同時(shí)銀行也一般只對(duì)其提供短期借款而基本上很少提供長(zhǎng)期貨款，所以行政事業(yè)單位的負(fù)債主要是流動(dòng)負(fù)債。因而非營(yíng)利組織基本不存在資本結(jié)構(gòu)問(wèn)題及利用杠桿作用問(wèn)題，但是這卻是以盈利為目的的經(jīng)營(yíng)性組織-企業(yè)必須考慮的問(wèn)題。

第四，預(yù)算會(huì)計(jì)中資產(chǎn)與負(fù)債的差額采用“凈資產(chǎn)”稱(chēng)謂，這與國(guó)際通行的用法一致。企業(yè)會(huì)計(jì)中與之相對(duì)的概念是“所有者權(quán)益”，它是各種投資者對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)；同時(shí)，它也是與債權(quán)人權(quán)益相聯(lián)系的概念，它們共同構(gòu)成“權(quán)益”概念。顯然預(yù)算會(huì)計(jì)中的這個(gè)差額沒(méi)有上述明確的所有者權(quán)益特征。因而在預(yù)算會(huì)計(jì)中采用“凈資產(chǎn)”命名以區(qū)別于企業(yè)會(huì)計(jì)的“所有者權(quán)益”命名是很有必要的，也是非常合適的。

具體地說(shuō)，與企業(yè)所有者權(quán)益相比較，非營(yíng)利組織的凈資產(chǎn)要素，具有以下基本特征：

1、非營(yíng)利組織不存在現(xiàn)實(shí)的所有者，其凈資產(chǎn)不體現(xiàn)企業(yè)那樣的所有者權(quán)益。

2、出資者，如撥款人、捐款人，是非營(yíng)利組織凈資產(chǎn)名義上的所有者，他們不要求出售、轉(zhuǎn)讓或索償其所提供的資財(cái)，也不要求憑借其所提供的資財(cái)獲得經(jīng)濟(jì)上的利益。

3、實(shí)際上，非營(yíng)利組織由于不以營(yíng)利為目的，客觀上也無(wú)法為其資財(cái)?shù)奶峁┱邘?lái)經(jīng)濟(jì)上的利益。

4、現(xiàn)實(shí)中，非營(yíng)利組織的一些資財(cái)提供者通常對(duì)其所提供資財(cái)?shù)氖褂?、維持規(guī)定某些限定，即非營(yíng)利組織的某些凈資產(chǎn)具有限定性。同資產(chǎn)的限定性一樣，對(duì)凈資產(chǎn)的限定也可分為暫時(shí)性限定與永久性限定。

二、收入支出表要素

預(yù)算會(huì)計(jì)中收入支出表的等式關(guān)系為：收入－支出＝結(jié)余。其中，收入要素與營(yíng)利組織的收入要素有著顯著的差別，而支出要素是其特有的，“結(jié)余”沒(méi)有作為一個(gè)會(huì)計(jì)要素。具體分析如下；

第一，非營(yíng)利組織的收入具有以下特殊性：

從性質(zhì)看，非營(yíng)利組織取得的收入是為了補(bǔ)償支出，而不是為了營(yíng)利；提品或勞務(wù)等活動(dòng)的價(jià)格或收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不完全按照市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)價(jià)值規(guī)律來(lái)決定，甚至無(wú)償提供或免費(fèi)服務(wù)。即非營(yíng)利組織就其所提供的產(chǎn)品或勞務(wù)通常取得較低的收入或者甚至不取得收入；政府撥款一方面是為非營(yíng)組織的存續(xù)發(fā)展，另一方面含有補(bǔ)貼性質(zhì)。即有些撥款屬于對(duì)低價(jià)格、低收費(fèi)服務(wù)的一種彌補(bǔ)。從口徑看，非營(yíng)利組織的收入是大口徑的而完全不同于營(yíng)利組織小口徑收入概念。非營(yíng)利組織的收入不僅包括業(yè)務(wù)收入，還包括投資利益、利息收入、捐贈(zèng)收入和政府性的各類(lèi)撥款等。

從限定看，非營(yíng)利組織的收入有限定性與非限定性之分。如，接受的捐款，若捐款人關(guān)于這筆款項(xiàng)有規(guī)定的使用要求或期限，那么這筆接受的捐贈(zèng)收入就屬于限定性的收入。

第二，非營(yíng)利組織的支出要素在設(shè)計(jì)上，需要與收入要素相配合。同時(shí)支出與企業(yè)會(huì)計(jì)的費(fèi)用相比在許多方面有特殊性。

從功能和目的看，非營(yíng)利組織的支出有著財(cái)政資金再分配以及按照預(yù)算向所屬單位撥出經(jīng)費(fèi)的性質(zhì)。

從口徑看，與收入的大口徑相一致，非營(yíng)利組織的支出也是大口徑的。非營(yíng)利組織的支出不僅包括費(fèi)用性支出（狹義費(fèi)用），還包括資本性支出。

從限定看，與限定收入與非限定性收入的區(qū)分相一致，非營(yíng)利組織的支出也可分為限定性支出和非限定性支出，這也是資財(cái)提供者的規(guī)定要求使然。

從確認(rèn)看，非營(yíng)利組織的支出的確認(rèn)有的采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，有的采用收付實(shí)現(xiàn)制。而費(fèi)用的確認(rèn)基本采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

從成本核算看，非營(yíng)利組織的產(chǎn)品、勞務(wù)、項(xiàng)目等，需要單獨(dú)核算成本的，可以另外單獨(dú)核算處理，這并不否認(rèn)支出要素的內(nèi)涵與外延。

第三，結(jié)余是非營(yíng)利組織在一定期間收入與支出相抵后的差額。由于非營(yíng)利組織不以營(yíng)利為目的，其收入與支出的確認(rèn)口徑與企業(yè)收入與費(fèi)用的確認(rèn)口徑有著明顯的差別。非營(yíng)利組織的結(jié)余與企業(yè)利潤(rùn)相比，有著明顯的特殊性，主要表現(xiàn)如下：

1、非營(yíng)利組織的收入與支出通常也有差額，這個(gè)差額并不表現(xiàn)為利潤(rùn)（或虧損），而表現(xiàn)為結(jié)余（或負(fù)結(jié)余）。但非營(yíng)利組織并不追求這個(gè)余額，而是客觀以予以反映，以提供有用的會(huì)計(jì)信息。

2、在性質(zhì)上，非營(yíng)組織的結(jié)余表現(xiàn)凈資產(chǎn)的變動(dòng)，其屬性為凈資產(chǎn)，而企業(yè)的利潤(rùn)表現(xiàn)為所有者權(quán)益的變動(dòng)。

3、企業(yè)利潤(rùn)存在分配問(wèn)題并且（正）利潤(rùn)必須履行納稅義務(wù)。非營(yíng)利組織的結(jié)余一般不存在分配問(wèn)題。非營(yíng)利組織正結(jié)余不需履行納稅義務(wù)，負(fù)結(jié)余實(shí)質(zhì)上是對(duì)凈資產(chǎn)的沖減。

4、非營(yíng)利組織的結(jié)余沒(méi)有明確的方向性，而企業(yè)利潤(rùn)表現(xiàn)為貸方余額。

5、非營(yíng)利組織的結(jié)余有限定性與非限定性只分。限定性結(jié)余是限定性收入與限定性支出相抵后的結(jié)余，非限定性結(jié)余是非限定性收入與非限定性支出相抵后的結(jié)余。

正因?yàn)槿绱耍Y(jié)余是否作為非營(yíng)利組織的一個(gè)獨(dú)立會(huì)計(jì)要素，存在不同觀點(diǎn)。

贊成把結(jié)余作為一個(gè)獨(dú)立會(huì)計(jì)要素的觀點(diǎn)認(rèn)為，如同企業(yè)會(huì)計(jì)的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)三要素構(gòu)成企業(yè)“損益表”的基礎(chǔ)一樣，收入、支出和結(jié)余三要素構(gòu)成了預(yù)算會(huì)計(jì)的第二等式：收入－支出＝結(jié)余，可以作為“收入支出表”的基礎(chǔ)，以系統(tǒng)完整地反映非營(yíng)利組織的收支情況及其結(jié)果。而且關(guān)心非營(yíng)利組織收支情況及其結(jié)果的會(huì)計(jì)信息使用者，也當(dāng)然希望能提供有關(guān)結(jié)余的信息。

不贊成把結(jié)余作為一個(gè)獨(dú)立會(huì)計(jì)要素的觀點(diǎn)認(rèn)為，其一，結(jié)余的本質(zhì)屬性為凈資產(chǎn)，其作為獨(dú)立要素的經(jīng)濟(jì)意義不大。其二，對(duì)非營(yíng)利組織來(lái)說(shuō)，重要的是年度預(yù)算的執(zhí)行情況。結(jié)余作為一個(gè)要素，平時(shí)無(wú)法反映出收支結(jié)余情況的真實(shí)結(jié)果，即沒(méi)有實(shí)際的內(nèi)容。其三，結(jié)余作為預(yù)算的執(zhí)行結(jié)果，有很大的不確定性，可能有，也可能沒(méi)有；可能是貸方余額，也可能是借方余額。那么連余額的方向性都無(wú)法確定，作為要素是不合適的。

當(dāng)然，最終結(jié)余沒(méi)有作為獨(dú)立要素。而實(shí)際上，不將結(jié)余作為獨(dú)立會(huì)計(jì)要素并不影響預(yù)算收支以及結(jié)余的核算和對(duì)預(yù)算執(zhí)行的檢查分析。

三、結(jié)束語(yǔ)

預(yù)算會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)學(xué)的兩大分支之一，是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在政府和事業(yè)單位等非營(yíng)利組織中的運(yùn)用。但與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相比，預(yù)算會(huì)計(jì)有著諸多明顯的特殊性。從最基本的理論問(wèn)題出發(fā)，探討預(yù)算會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)報(bào)告等的基本理論是非常必要的。本文對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)要素這一基本理論問(wèn)題進(jìn)行了初步探討，并對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)要素具有的特殊性做出了較全面的分析研究，目的在于拋磚引玉，引起會(huì)計(jì)理論工作者對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)基本理論的關(guān)注與重視。

[參考文獻(xiàn)]

l、中華人民共和國(guó)財(cái)政部：財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度，行政單位會(huì)計(jì)制度、事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，1997年、1998年開(kāi)始實(shí)施

2、荊新：非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論框架，北京，清華大學(xué)出版社，1997