導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫(xiě)好一篇金融企業(yè)會(huì)計(jì)要素，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：股指期貨;會(huì)計(jì)要素確認(rèn);會(huì)計(jì)計(jì)量;會(huì)計(jì)信息披露

2008年12月3日,“第四屆中國(guó)國(guó)際期貨大會(huì)(深圳)”正式召開(kāi),股指期貨何時(shí)推出成為參會(huì)各方關(guān)注的焦點(diǎn),各方認(rèn)為股指期貨已準(zhǔn)備多年,希望監(jiān)管層不要因?yàn)槊绹?guó)金融海嘯而放慢國(guó)內(nèi)金融改革的腳步,可見(jiàn),股指期貨推出在望。我國(guó)一旦推出股指期貨交易,就有可能同新加坡、日本等國(guó)家一樣,其規(guī)模可能迅速超過(guò)股票現(xiàn)貨交易市場(chǎng),現(xiàn)行的會(huì)計(jì)理論實(shí)務(wù)必須做出相應(yīng)變革以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。為此,會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)必須及時(shí)準(zhǔn)確地反映這種大量發(fā)生的衍生金融產(chǎn)品交易。

一、 股指期貨對(duì)會(huì)計(jì)要素確認(rèn)的影響與改革

(一) 股指期貨給會(huì)計(jì)要素確認(rèn)實(shí)務(wù)帶來(lái)的新問(wèn)題

按照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)要素理論對(duì)合約的平倉(cāng)交易事項(xiàng)則難以確認(rèn)或無(wú)需確認(rèn)。因?yàn)?第一,合約平倉(cāng)交易屬于未來(lái)發(fā)生的事項(xiàng)。第二,未來(lái)發(fā)生的平倉(cāng)交易行為,并不完全是由交易者所能控制的經(jīng)濟(jì)資源,例如,保證金不足時(shí)的強(qiáng)制平倉(cāng)終止交易以及合約到期日的終止交易等。第三,合約的終止交易所形成的經(jīng)濟(jì)資源的流出流入具有相當(dāng)大的不確定性。股指期貨開(kāi)倉(cāng)交易,雖然形成交易者經(jīng)濟(jì)資源的流出,但僅僅是極有限的交易傭金、印花稅等能夠確切計(jì)量的費(fèi)用,然而這種費(fèi)用的支出并不是交易者的目的,交易者的立足點(diǎn)在合約開(kāi)倉(cāng)時(shí)的股票價(jià)格指數(shù)與合約平倉(cāng)時(shí)的股票價(jià)格指數(shù)的差額所形成的資本利得。然而就會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)而言,這種合約的未來(lái)平倉(cāng)交易事項(xiàng),對(duì)企業(yè)管理當(dāng)局以及會(huì)計(jì)信息的其他使用者來(lái)說(shuō),更具重要性和相關(guān)性,在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中必須確認(rèn),這就給會(huì)計(jì)要素確認(rèn)實(shí)務(wù)帶來(lái)了新問(wèn)題。

(二) 股指期貨對(duì)會(huì)計(jì)要素確認(rèn)實(shí)務(wù)的改革

為了解決股指期貨等衍生金融品交易給會(huì)計(jì)要素確認(rèn)所帶來(lái)的難題,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在第32號(hào)準(zhǔn)則中提出了“金融資產(chǎn)”、“金融負(fù)債”和“權(quán)益性工具”等新的會(huì)計(jì)要素。所謂“金融資產(chǎn)”,包括“從其他企業(yè)收取現(xiàn)金或金融工具的契約性權(quán)利”?！敖鹑谪?fù)債”則是指“向另一企業(yè)轉(zhuǎn)移現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的契約性義務(wù)”。 “金融資產(chǎn)”和“金融負(fù)債”新概念的提出,突破了“過(guò)去的交易和事項(xiàng)”、“已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)資源的流入與流出”等傳統(tǒng)會(huì)計(jì)要素定義的束縛,我國(guó)推出股指期貨交易以后,可參照以上準(zhǔn)則,對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)要素實(shí)務(wù)進(jìn)行改革。

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)》簡(jiǎn)稱(chēng)CAS22(下同)規(guī)定,股指期貨的確認(rèn)應(yīng)分為初始確認(rèn)、合約持有期間確認(rèn)和終止確認(rèn)。

1.股指期貨交易的初始確認(rèn)。CAS22規(guī)定,企業(yè)成為金融工具合同的一方時(shí),應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債。由于買(mǎi)入股指期貨合約時(shí),與股指期貨合約的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給合約買(mǎi)方, 按照衍生金融工具會(huì)計(jì)的一般原則, 投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)在股指期貨合約開(kāi)倉(cāng)(交易者初次買(mǎi)進(jìn)或賣(mài)出期貨合約)同時(shí)作初始確認(rèn)。初次確認(rèn)時(shí), 應(yīng)根據(jù)合約的實(shí)際成交價(jià)格確認(rèn)為一項(xiàng)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債。

2.股指期貨合約持有期間的確認(rèn)。股指期貨合約持有期間的確認(rèn),即合約持倉(cāng)階段的確認(rèn),已初始確認(rèn)的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債,若在會(huì)計(jì)報(bào)表日(如果企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)),其公允價(jià)值發(fā)生變化且該變化能可靠計(jì)量時(shí), 則應(yīng)對(duì)股票價(jià)格指數(shù)的變動(dòng)所導(dǎo)致的潛在資本利得或損失進(jìn)行確認(rèn),可稱(chēng)之為“動(dòng)態(tài)確認(rèn)”。因此再確認(rèn)就是股指期貨合約價(jià)格變動(dòng)當(dāng)日(其確認(rèn)時(shí)間以報(bào)告期的時(shí)間為標(biāo)準(zhǔn))。

3.股指期貨交易的終止確認(rèn)。在CAS22 中, 終止確認(rèn)是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債從企業(yè)的賬戶(hù)和資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)予以轉(zhuǎn)銷(xiāo)。金融資產(chǎn)滿(mǎn)足下列條件之一的, 應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn):(1)收取該金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止; (2)該金融資產(chǎn)已轉(zhuǎn)移, 且符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23 號(hào)———金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》規(guī)定的金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件。金融負(fù)債的現(xiàn)時(shí)義務(wù)全部或部分已經(jīng)解除的, 才能終止確認(rèn)該金融負(fù)債或其一部分。根據(jù)準(zhǔn)則的規(guī)定, 股指期貨投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合約平倉(cāng)(交易者買(mǎi)進(jìn)先前賣(mài)出的期貨合約或賣(mài)出先前買(mǎi)進(jìn)的期貨合約)時(shí), 必須立即對(duì)交易進(jìn)行確認(rèn), 可稱(chēng)之為“終止確認(rèn)”。其確認(rèn)時(shí)間以平倉(cāng)交易時(shí)間為標(biāo)準(zhǔn)。金融負(fù)債全部或部分終止確認(rèn)的, 企業(yè)應(yīng)當(dāng)將終止確認(rèn)部分的賬面價(jià)值與支付的對(duì)價(jià)(包括轉(zhuǎn)出的非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)的新金融負(fù)債)之間的差額, 計(jì)入當(dāng)期損益。

二、股指期貨對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量的影響與改革

篇2

【關(guān)鍵詞】 資本公積； 會(huì)計(jì)要素； 其他綜合收益

企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中詳細(xì)列示綜合收益和其他綜合收益已經(jīng)成為不可逆轉(zhuǎn)的發(fā)展趨勢(shì)。在2007年和2011年兩次對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則的修訂中，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)正式采用綜合收益編制財(cái)務(wù)報(bào)表，給出了其他綜合收益的定義和分類(lèi)。與此相適應(yīng)，我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》（2009年）正式要求在利潤(rùn)表中填報(bào)綜合收益和其他綜合收益，并在2012年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)（征求意見(jiàn)稿）》中以例舉的方式對(duì)其他綜合收益進(jìn)行分類(lèi)。

其他綜合收益的列報(bào)有助于凈化利潤(rùn)，提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。然而，令人遺憾的是，毛志宏等（2011）、高玲（2013）經(jīng)過(guò)實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)，我國(guó)上市公司對(duì)其他綜合收益的信息披露非?；靵y，出現(xiàn)了報(bào)表格式與勾稽關(guān)系錯(cuò)誤、混淆其他綜合收益與權(quán)益易事項(xiàng)，漏填或多填其他綜合收益等一系列問(wèn)題。這其中一個(gè)很重要的原因就是我國(guó)其他綜合收益的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)主要來(lái)源于資本公積，但實(shí)際上資本公積的核算內(nèi)容非常復(fù)雜，一些內(nèi)容并非其他綜合收益，導(dǎo)致實(shí)務(wù)中容易混淆資本公積與其他綜合收益?；诖?，本文在詳細(xì)分析我國(guó)現(xiàn)行準(zhǔn)則中資本公積核算內(nèi)容的會(huì)計(jì)要素歸屬后，將探討我國(guó)現(xiàn)行資本公積核算列報(bào)的重大缺陷與改進(jìn)建議。

一、資本公積核算內(nèi)容的發(fā)展變遷

資本公積是我國(guó)會(huì)計(jì)改革以來(lái)核算內(nèi)容變動(dòng)最為頻繁的一個(gè)項(xiàng)目，幾乎每一次會(huì)計(jì)變革都會(huì)引起其內(nèi)容的重大變化，儼然成為了每次會(huì)計(jì)改革中頗為閃耀的“明星”。從1993年至今，我國(guó)進(jìn)行的四次重大會(huì)計(jì)改革中資本公積核算內(nèi)容越來(lái)越繁雜，似乎成為了一個(gè)聚寶盆或者垃圾場(chǎng)。

1.1993年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中資本公積核算內(nèi)容最為簡(jiǎn)單，只有三項(xiàng)：（1）股本溢價(jià)（企業(yè)接受的不占股權(quán)份額的所有者投入）；（2）接受捐贈(zèng)資產(chǎn)；（3）法定財(cái)產(chǎn)重估增值。

2.1998年《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》①中資本公積核算內(nèi)容增加了很多，包括：（1）資本溢價(jià)；（2）接受捐贈(zèng)資產(chǎn)；（3）資產(chǎn)評(píng)估增值；（4）住房周轉(zhuǎn)資金轉(zhuǎn)入；（5）股權(quán)投資準(zhǔn)備（以非現(xiàn)金資產(chǎn)對(duì)外投資，投出資產(chǎn)公允價(jià)值大于其賬面價(jià)值的差額）；（6）權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)享有的被投資單位除凈損益以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)份額（包括被投資單位資產(chǎn)評(píng)估增值、被投資單位接受捐贈(zèng)、被投資單位外幣資本折算差額、被投資單位的股權(quán)投資準(zhǔn)備）；（7）其他資本公積。

3.2001年《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》②中資本公積核算內(nèi)容包括：（1）資本溢價(jià)；（2）接受捐贈(zèng)資產(chǎn)；（3）股權(quán)投資準(zhǔn)備（權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)享有的被投資單位除凈損益以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)份額，包括被投資單位增資擴(kuò)股、接受捐贈(zèng)等導(dǎo)致的所有者權(quán)益變動(dòng)）；（4）外幣資本折算差額；（5）撥款轉(zhuǎn)入；（6）關(guān)聯(lián)方交易差價(jià)（上市公司與關(guān)聯(lián)方之間的交易價(jià)格中顯失公允的部分）；（7）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額。

4.2006年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中資本公積核算內(nèi)容如下：（1）資本溢價(jià)；（2）同一控制企業(yè)合并下合并對(duì)價(jià)與取得的被合并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值份額之間的差額； （3）以權(quán)益結(jié)算的股份支付；（4）發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券初始確認(rèn)中權(quán)益成分的公允價(jià)值；（5）認(rèn)股權(quán)和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換債券中認(rèn)股權(quán)的價(jià)值；（6）因購(gòu)買(mǎi)子公司的少數(shù)股權(quán)新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購(gòu)買(mǎi)日（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額之間的差額；③（7）在不喪失控制權(quán)的情況下，部分處置對(duì)子公司投資的價(jià)款與處置投資對(duì)應(yīng)的子公司凈資產(chǎn)份額的差額④；（8）企業(yè)取得的搬遷補(bǔ)償款扣除轉(zhuǎn)入遞延收益后的余額⑤；（9）可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)；（10）持有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額；（11）自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的差額；（12）現(xiàn)金流量套期或境外經(jīng)營(yíng)凈投資套期中套期工具利得或損失的有效套期部分；（13）權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)享有的被投資單位除凈損益以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)份額。

2006年之前，我國(guó)會(huì)計(jì)核算對(duì)資本公積設(shè)有多個(gè)明細(xì)科目。2006年我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南將資本公積明細(xì)科目濃縮為兩個(gè)，即資本（股本）溢價(jià)和其他資本公積，但是從上述分析可以看出，我國(guó)資本公積所反映的內(nèi)容不但沒(méi)有減少，反而變得更為“豐富多彩”了。

二、現(xiàn)行準(zhǔn)則下我國(guó)資本公積內(nèi)容的會(huì)計(jì)要素歸屬分析

（一）會(huì)計(jì)要素分類(lèi)

會(huì)計(jì)要素通常被認(rèn)為是會(huì)計(jì)對(duì)象的具體化，是對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象所做的最基本分類(lèi)。美國(guó)FASB的SFAC No.6定義的會(huì)計(jì)要素為10個(gè)，包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利得、損失、業(yè)主提款、業(yè)主投資、全面收益。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)頒布的《財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)說(shuō)明》將會(huì)計(jì)要素劃分為五大類(lèi)，包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用。

我國(guó)2006年基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義的會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)?；緯?huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有明確將利得和損失作為會(huì)計(jì)要素，而是將其分為計(jì)入當(dāng)期損益的利得損失和直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得損失，并分別作為利潤(rùn)和所有者權(quán)益要素的構(gòu)成部分。2009年我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》正式提出綜合收益會(huì)計(jì)要素，2012年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)（征求意見(jiàn)稿）》則進(jìn)一步細(xì)化了其他綜合收益。因此，我國(guó)目前實(shí)際上有包括利得、損失和綜合收益在內(nèi)的九項(xiàng)會(huì)計(jì)要素。各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素之間的關(guān)系可以用如下公式來(lái)表達(dá)：

資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益=負(fù)債+（投入資本+綜合收益）

綜合收益=收入-費(fèi)用+利得-損失=凈利潤(rùn)+其他綜合收益

其他綜合收益=直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得-直接計(jì)入所有者權(quán)益的損失

其中，所有者權(quán)益是企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者所享有的權(quán)益，其來(lái)源包括企業(yè)所有者投入（稱(chēng)為投入資本要素，類(lèi)似于美國(guó)SFAC No.6提出的業(yè)主投資）和賺取的收益（綜合收益）。綜合收益是指企業(yè)在某一期間除與所有者以其所有者身份進(jìn)行的交易之外的其他交易或事項(xiàng)所引起的所有者權(quán)益變動(dòng)。其他綜合收益是指企業(yè)根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定未在當(dāng)期損益中確認(rèn)的各項(xiàng)利得和損失。

（二）我國(guó)當(dāng)前資本公積核算內(nèi)容的會(huì)計(jì)要素歸屬分析

1.歸屬于投入資本要素。此類(lèi)資本公積實(shí)質(zhì)上來(lái)源于企業(yè)與所有者之間的權(quán)益易，代表一項(xiàng)不占股權(quán)份額的資本投入，而不是企業(yè)經(jīng)營(yíng)所賺取的，主要有以下幾種情形。

（1）資本溢價(jià)是資本公積的最主要內(nèi)容，雖然其金額受到資本市場(chǎng)的一些偶然因素影響，但它是企業(yè)與所有者之間的權(quán)益易結(jié)果，屬于投入資本要素。

（2）同一控制企業(yè)合并下合并對(duì)價(jià)與取得的被合并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值份額之間的差額，計(jì)入資本公積。該合并雙方在合并前一般都有共同的母公司，因而該合并實(shí)質(zhì)是合并方與其最終控股股東之間的交易，屬于權(quán)益易，相當(dāng)于合并方以合并對(duì)價(jià)為代價(jià)換取控股股東擁有的被合并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值，其性質(zhì)是控股股東在不改變對(duì)合并方股權(quán)比例的前提下增加或減少對(duì)合并方的資本投入。因此，該項(xiàng)資本公積屬于投入資本要素。

（3）以權(quán)益結(jié)算的股份支付實(shí)際上是企業(yè)以自身權(quán)益工具為代價(jià)來(lái)?yè)Q取職工或其他方提供的服務(wù)，使得職工或其他方成為企業(yè)的所有者，屬于權(quán)益易。在可行權(quán)日之前按權(quán)益工具或其他方提供服務(wù)的公允價(jià)值計(jì)量的資本公積（其他資本公積）本質(zhì)上是職工或其他方為取得權(quán)益工具而提前預(yù)付的代價(jià)，在可行權(quán)日之后最終要轉(zhuǎn)入股本溢價(jià)。因此，該項(xiàng)資本公積在性質(zhì)上仍屬于投入資本要素。

（4）發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券初始確認(rèn)中權(quán)益成分的公允價(jià)值計(jì)入資本公積（其他資本公積），待行使轉(zhuǎn)股權(quán)時(shí)再轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價(jià)）?？赊D(zhuǎn)換債券中的權(quán)益成份來(lái)源于其所包含的未來(lái)債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的選擇權(quán)，該選擇權(quán)實(shí)質(zhì)上是賦予債券持有人按約定價(jià)格購(gòu)買(mǎi)股權(quán)的認(rèn)股期權(quán)，權(quán)益成份的公允價(jià)值就是期權(quán)費(fèi)。轉(zhuǎn)股權(quán)的行使將使得債權(quán)人成為企業(yè)股東，所以權(quán)益成份的公允價(jià)值本質(zhì)上是債權(quán)人未來(lái)購(gòu)買(mǎi)本企業(yè)股票所預(yù)先支付的一部分價(jià)款，屬于權(quán)益易結(jié)果。因此，該項(xiàng)資本公積在性質(zhì)上仍屬于投入資本要素。類(lèi)似的，認(rèn)股權(quán)和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換債券中認(rèn)股權(quán)的價(jià)值也屬于投入資本要素。

（5）因購(gòu)買(mǎi)子公司的少數(shù)股權(quán)新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購(gòu)買(mǎi)日（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額之間的差額應(yīng)當(dāng)在合并報(bào)表中計(jì)入資本公積。我國(guó)合并報(bào)表采用主體觀，將少數(shù)股權(quán)股東視為整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的股東。在合并報(bào)表層面，母公司購(gòu)買(mǎi)少數(shù)股權(quán)實(shí)質(zhì)上是由母子公司組成的企業(yè)集團(tuán)與少數(shù)股權(quán)股東之間的權(quán)益易，相當(dāng)于該部分少數(shù)股權(quán)被注銷(xiāo)，母公司新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本是少數(shù)股權(quán)股東獲得的對(duì)價(jià)。因此該對(duì)價(jià)與少數(shù)股權(quán)原本享有的子公司凈資產(chǎn)份額之間的差額應(yīng)作為一項(xiàng)投入資本的減少或增加，只不過(guò)該差額僅由母公司的股東所承擔(dān)或享有，與子公司的剩余少數(shù)股權(quán)股東無(wú)關(guān)。

（6）在合并報(bào)表層面，不喪失控制權(quán)情況下部分處置對(duì)子公司的股權(quán)實(shí)質(zhì)上是企業(yè)集團(tuán)與新增加的少數(shù)股權(quán)股東之間的權(quán)益易，相當(dāng)于企業(yè)集團(tuán)以一定價(jià)格（即母公司的出售價(jià)格）發(fā)行了該部分少數(shù)股權(quán)，發(fā)行價(jià)格與少數(shù)股權(quán)股東享有的子公司凈資產(chǎn)份額的差額屬于一項(xiàng)投入資本要素，只不過(guò)該差額僅屬于母公司的股東，與少數(shù)股權(quán)股東無(wú)關(guān)。

（7）企業(yè)因公共利益進(jìn)行搬遷收到政府撥付的搬遷補(bǔ)償款，對(duì)其中屬于彌補(bǔ)企業(yè)損失或支出性質(zhì)的部分視為政府補(bǔ)助（先計(jì)入遞延收益，最終轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入），剩余部分計(jì)入資本公積。從此項(xiàng)規(guī)定來(lái)看，準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)實(shí)質(zhì)上將該余額視為一項(xiàng)政府作為所有者的公共性資本投入，屬于投入資本要素，只不過(guò)政府只有投入，沒(méi)有取得股權(quán)份額。

2.歸屬于其他綜合收益。此類(lèi)資本公積來(lái)源于非權(quán)益易，代表一項(xiàng)不計(jì)入當(dāng)期損益的資產(chǎn)負(fù)債的升值或減值，屬于直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得或損失，主要有以下幾種情形。

（1）可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)屬于持有資產(chǎn)期間的未實(shí)現(xiàn)利得或損失，與企業(yè)所有者沒(méi)有關(guān)聯(lián)，屬于直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得或損失，構(gòu)成其他綜合收益。類(lèi)似的，持有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額、自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)為公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的差額都屬于其他綜合收益。

（2）現(xiàn)金流量套期或境外經(jīng)營(yíng)凈投資套期中套期工具利得或損失的有效套期部分計(jì)入資本公積（其他資本公積）。該部分是套期工具在套期保值完成前的公允價(jià)值變動(dòng)結(jié)果，屬于未實(shí)現(xiàn)的資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)值變動(dòng)，代表直接計(jì)入所有者權(quán)益的持有利得或損失，構(gòu)成其他綜合收益。

3.權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)享有的被投資單位除凈損益以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)份額計(jì)入資本公積（其他資本公積）。該部分資本公積的會(huì)計(jì)要素屬性要作進(jìn)一步分析。

被投資企業(yè)除凈損益以外的所有者權(quán)益變動(dòng)包括其他綜合收益變動(dòng)和權(quán)益易的結(jié)果（如被投資企業(yè)定向增發(fā)股票）兩種情形。對(duì)投資企業(yè)享有的被投資企業(yè)其他綜合收益變動(dòng)份額，顯然也屬于投資企業(yè)的其他綜合收益。

對(duì)于投資企業(yè)享有的被投資企業(yè)權(quán)益易導(dǎo)致的所有者權(quán)益變動(dòng)份額，則要考慮投資企業(yè)與被投資企業(yè)是否有共同的母公司。（1）如果投資企業(yè)與被投資企業(yè)有共同的母公司，被投資企業(yè)與母公司發(fā)生權(quán)益易導(dǎo)致投資企業(yè)享有的被投資企業(yè)所有者權(quán)益份額發(fā)生變動(dòng)，則實(shí)際上是投資企業(yè)與其本身的母公司發(fā)生權(quán)益易。因此，該項(xiàng)資本公積屬于投入資本要素。（2）如果投資企業(yè)與被投資企業(yè)沒(méi)有共同的母公司，則構(gòu)成其他綜合收益。

三、當(dāng)前資本公積核算列報(bào)存在的重大缺陷

（一）歸屬于不同的會(huì)計(jì)要素，經(jīng)濟(jì)含義混亂，嚴(yán)重?fù)p害了會(huì)計(jì)信息的可理解性，降低了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量

如前所述，雖然我國(guó)當(dāng)前資本公積只有兩個(gè)明細(xì)項(xiàng)目（資本或股本溢價(jià)與其他資本公積），但其核算內(nèi)容繁雜，一部分代表投入資本要素，一部分代表直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得或損失，構(gòu)成其他綜合收益。同一項(xiàng)目的內(nèi)容代表著兩種完全不同的經(jīng)濟(jì)含義，使得會(huì)計(jì)信息使用者的理解難度加大，尤其對(duì)于初學(xué)者，這與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量所要求的可理解性相違背。

（二）給利潤(rùn)表和所有者權(quán)益變動(dòng)表的填列帶來(lái)很大的困擾，增加了會(huì)計(jì)信息的提供成本，有違成本效益原則要求

如前所述，當(dāng)前我國(guó)資本公積的其他資本公積明細(xì)項(xiàng)目的內(nèi)容并不完全代表其他綜合收益，部分內(nèi)容實(shí)際上代表投入資本要素。在填列利潤(rùn)表和所有者權(quán)益變動(dòng)表中的其他綜合收益相關(guān)數(shù)據(jù)時(shí)，會(huì)計(jì)人員需要詳細(xì)分析其他資本公積中的具體內(nèi)容，這對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)提出了更高要求，也增加了報(bào)表的編制成本。

（三）允許可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值累積變動(dòng)額在處置時(shí)一次轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，人為地加大了利潤(rùn)的波動(dòng)，給企業(yè)留下了操縱利潤(rùn)的空間

我國(guó)準(zhǔn)則規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積（其他資本公積），待處置時(shí)一次性轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。這種做法加大了公允價(jià)值變動(dòng)對(duì)處置當(dāng)期利潤(rùn)的影響，將原本屬于幾個(gè)會(huì)計(jì)期間的公允價(jià)值變動(dòng)金額累計(jì)在一個(gè)會(huì)計(jì)期間影響利潤(rùn)，強(qiáng)迫式地增加了利潤(rùn)的波動(dòng)幅度，企業(yè)管理層可以選擇出售時(shí)期來(lái)操縱利潤(rùn)。我國(guó)上市公司2010年、2011年可供出售金融資產(chǎn)余額分別為51 539.86億元和56 612.15億元，占全部上市公司資產(chǎn)總額的比例分別為5.98%和5.48%⑥?？梢?jiàn)，相應(yīng)的資本公積在未來(lái)期間轉(zhuǎn)入投資收益時(shí)會(huì)對(duì)當(dāng)期損益產(chǎn)生重大影響。

（四）利潤(rùn)表所代表的內(nèi)容早已超出傳統(tǒng)的利潤(rùn)概念，已經(jīng)名不符實(shí)

我國(guó)2009年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》正式提出綜合收益和其他綜合收益的理念，但沒(méi)有要求編制另外的單獨(dú)報(bào)表來(lái)反映綜合收益和其他綜合收益，而是采用一表法，在傳統(tǒng)的利潤(rùn)表中增加兩個(gè)項(xiàng)目來(lái)分別反映這兩項(xiàng)內(nèi)容。

四、完善資本公積核算列報(bào)的改進(jìn)建議

（一）我國(guó)2006年基本準(zhǔn)則雖明確提出六大會(huì)計(jì)基本要素，但僅籠統(tǒng)地提出利得和損失兩個(gè)概念，沒(méi)有將其提升為基本要素

在我國(guó)提出綜合收益和其他綜合收益理念后，這種做法加大了對(duì)會(huì)計(jì)要素含義及其關(guān)系理解的難度，不利于資本公積項(xiàng)目的會(huì)計(jì)要素屬性分析，不利于得出填列其他綜合收益所需的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。因此，我國(guó)應(yīng)當(dāng)修改基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，增加利得、損失和綜合收益作為基本會(huì)計(jì)要素。從理論上來(lái)說(shuō)，綜合收益與利潤(rùn)要素都屬于反映期間凈收益的概念，有了綜合收益作為基本要素，利潤(rùn)要素應(yīng)當(dāng)取消。但考慮到我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)的會(huì)計(jì)習(xí)慣，可以將利潤(rùn)和其他綜合收益作為綜合收益這一基本要素的次要素。

（二）我國(guó)準(zhǔn)則應(yīng)用指南將資本公積作為一級(jí)科目，其核算內(nèi)容繁多

應(yīng)當(dāng)將其拆解為兩個(gè)一級(jí)科目，即資本（股本）溢價(jià)和資本公積，前者核算不占股權(quán)份額的所有者投入，屬于投入資本要素，后者代表直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得或損失，屬于其他綜合收益。相應(yīng)地，資產(chǎn)負(fù)債表中的所有者權(quán)益項(xiàng)目包含股本、資本（股本）溢價(jià)、資本公積、盈余公積和未分配利潤(rùn)。這樣既維持了傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)習(xí)慣，也使得每個(gè)項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)含義清晰明了，便于其他綜合收益的計(jì)算，有利于利潤(rùn)表和所有者權(quán)益變動(dòng)表的編制。

（三）禁止可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值累積變動(dòng)額在處置時(shí)一次轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益

這涉及其他綜合收益進(jìn)一步重分類(lèi)問(wèn)題。我國(guó)2012年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)（征求意見(jiàn)稿）》以例舉的方式將其他綜合收益劃分為重分類(lèi)進(jìn)損益和不能進(jìn)損益兩大類(lèi)型，但所舉例子并沒(méi)有涉及可供出售金融資產(chǎn)。對(duì)此，有兩種解決思路，第一種是將該項(xiàng)資本公積永久保留，即使出售時(shí)也不轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益；第二種是出售時(shí)將原資本公積轉(zhuǎn)入留存收益，而不是當(dāng)期投資收益。第一種思路的致命缺點(diǎn)在于使得企業(yè)在存續(xù)期間無(wú)法將此部分已實(shí)現(xiàn)的收益作為利潤(rùn)分配給股東，這明顯有違企業(yè)進(jìn)行該項(xiàng)投資的初衷。本文贊成第二種思路，該思路既能克服第一種思路的缺點(diǎn)，也能避免對(duì)處置當(dāng)期的利潤(rùn)影響。

（四）為使利潤(rùn)表的名稱(chēng)與其列報(bào)內(nèi)容相一致，應(yīng)將我國(guó)當(dāng)前的利潤(rùn)表改為綜合收益表更為恰當(dāng)

也許為了保持我國(guó)會(huì)計(jì)界長(zhǎng)期以來(lái)使用利潤(rùn)表的習(xí)慣，我國(guó)2009年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》仍然沿用利潤(rùn)表的名稱(chēng)。這樣做不利于使用者的正確理解，也不利于國(guó)際間的交流，只能是滿(mǎn)足一時(shí)之需的權(quán)宜之計(jì)。2012年我國(guó)出臺(tái)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的征求意見(jiàn)稿，原本這是一次為利潤(rùn)表正名的良機(jī)，但準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)似乎準(zhǔn)備再度讓這次機(jī)會(huì)悄然滑落。

也許是一種會(huì)計(jì)習(xí)慣使然，也許是準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)為防止企業(yè)操縱利潤(rùn)，頗具中國(guó)特色的資本公積項(xiàng)目自誕生之日起一直保持著旺盛的生命力，其核算內(nèi)容有不斷膨脹的趨勢(shì)。未來(lái)期間，需要進(jìn)一步明確其他綜合收益的含義和分類(lèi)，不能僅僅為了迎合資本市場(chǎng)上的證券監(jiān)管需求，將所有不便于計(jì)入利潤(rùn)的項(xiàng)目全部塞進(jìn)資本公積這個(gè)“大熔爐”。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 毛志宏，王鵬，季豐.其他綜合收益的列報(bào)與披露[J].會(huì)計(jì)研究，2011（7）：3-10.

[2] 高玲.對(duì)IASB及我國(guó)其他綜合收益列報(bào)的述評(píng)[J].財(cái)會(huì)月刊，2013（2上）：94-95.

[3] 魏文君，張萍.資本公積會(huì)計(jì)：沿革、問(wèn)題與對(duì)策[J].財(cái)會(huì)通訊，2004（12）：34-36.

[4] 魯立，趙亦飛.其他綜合收益含義及涵蓋內(nèi)容的探討[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2011（1）：44-45.

[5] 姚文英.資本公積中利得結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期損益探析[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2009（14）：8-9.

篇3

1992年，財(cái)政部了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》以及分行業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，并于1993年7月1日起在所有企業(yè)實(shí)施?！皟蓜t兩制”的和實(shí)施，實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)核算模式的轉(zhuǎn)換，即由適應(yīng)于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的會(huì)計(jì)核算模式，轉(zhuǎn)換為適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的會(huì)計(jì)核算模式，建立了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)六大會(huì)計(jì)要素，由多種記賬方法統(tǒng)一為借貸記賬法；資金平衡表改為資產(chǎn)負(fù)債表等。“兩則兩制”在一定程度上實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)核算模式的國(guó)際化，為引進(jìn)外資、企業(yè)走出國(guó)門(mén)奠定了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。

22001年的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》

財(cái)政部于2000年12月29日并于2001年開(kāi)始實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是我國(guó)會(huì)計(jì)核算的一個(gè)重大改革。取消了分行業(yè)和分經(jīng)營(yíng)方式會(huì)計(jì)制度，建立綜合統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)計(jì)制度，實(shí)現(xiàn)了全國(guó)范圍內(nèi)的企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比一致。它加速了我國(guó)會(huì)計(jì)的國(guó)際接軌，為我國(guó)加入世界貿(mào)易組織，促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展奠定良好的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。它同我國(guó)原來(lái)的按企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式和行業(yè)類(lèi)別設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)核算制度相比較，在形式、內(nèi)容等方面實(shí)現(xiàn)了以下幾個(gè)突破。

2．1統(tǒng)一了全國(guó)范圍的企業(yè)會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)現(xiàn)了不同企業(yè)性質(zhì)、不同行業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比性

可比性原則是會(huì)計(jì)信息的重要質(zhì)量特征之一，它要求同一企業(yè)在不同時(shí)期以及不同企業(yè)對(duì)相同交易或事項(xiàng)的處理都要采用一致的方法。這次改革中出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》沖破了原有的思路，將制度定位于全國(guó)所有的企業(yè)（金融保險(xiǎn)企業(yè)和小規(guī)模企業(yè)除外），實(shí)現(xiàn)了全國(guó)范圍內(nèi)的企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比。

2．2正確地處理了準(zhǔn)則與制度的關(guān)系，實(shí)現(xiàn)了二者的協(xié)調(diào)和整合

這次出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》則實(shí)現(xiàn)了準(zhǔn)則和制度的功能組合，博采二者之長(zhǎng)，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告全過(guò)程作出了系統(tǒng)的規(guī)定，并把會(huì)計(jì)核算應(yīng)遵循的基本原則也融入其中；特別是在制度中納入了我國(guó)業(yè)已出臺(tái)并經(jīng)過(guò)實(shí)踐證明是比較成熟的十幾項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)內(nèi)容，較好地實(shí)現(xiàn)了準(zhǔn)則與制度的協(xié)調(diào)和整合，使我國(guó)會(huì)計(jì)在服從并服務(wù)于國(guó)家經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的同時(shí)找到了一條實(shí)現(xiàn)自身轉(zhuǎn)軌的可行之路。我國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家葛家激教授在1999年曾指出：準(zhǔn)則與制度無(wú)所謂孰優(yōu)孰劣，實(shí)質(zhì)重于形式，只要在內(nèi)容上借鑒國(guó)際上通用的會(huì)計(jì)慣例，吸取世界上先進(jìn)的會(huì)計(jì)處理和信息披露技術(shù)，即使采用我國(guó)會(huì)計(jì)界喜聞樂(lè)見(jiàn)的“制度”作為形式，也未必能降低它所能起的會(huì)計(jì)規(guī)范作用。

2．3實(shí)現(xiàn)了基本會(huì)計(jì)要素的界定及相關(guān)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量的科學(xué)化與合理化

會(huì)計(jì)要素是企業(yè)對(duì)外提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的基本框架?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》在對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等基本會(huì)計(jì)要素的界定上，采用了經(jīng)濟(jì)利益流入／流出理論，這相對(duì)于1992年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（基本準(zhǔn)則）而言，無(wú)疑是一個(gè)顯著的進(jìn)步，也與《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的相關(guān)定義保持了一致。實(shí)際上，正是由于原來(lái)對(duì)基本會(huì)計(jì)要素界定的不妥當(dāng)、不科學(xué)，才導(dǎo)致了以此為基礎(chǔ)設(shè)計(jì)產(chǎn)出的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息與經(jīng)濟(jì)事實(shí)相背離。以資產(chǎn)。負(fù)債為例，原來(lái)《準(zhǔn)則》將資產(chǎn)定義為“企業(yè)擁有或者控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源”，沒(méi)有強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”這一本質(zhì)特征，致使一些不符合資產(chǎn)定義的項(xiàng)目如“開(kāi)辦費(fèi)”、“待處理財(cái)產(chǎn)損失”等被確認(rèn)為資產(chǎn)，一些價(jià)值嚴(yán)重減損的資產(chǎn)也沒(méi)有進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。這就導(dǎo)致企業(yè)對(duì)外提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告虛增資產(chǎn)和業(yè)績(jī)，造成會(huì)計(jì)信息的合法失真。同樣，《準(zhǔn)則》將負(fù)債定義為“企業(yè)所承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量、需以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的債務(wù)”，沒(méi)有強(qiáng)調(diào)“履行該義務(wù)預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)”這一實(shí)質(zhì)，從而使一些符合負(fù)債定義的項(xiàng)目如“預(yù)計(jì)負(fù)債”等未能包括在負(fù)債內(nèi)，導(dǎo)致企業(yè)對(duì)外提供的負(fù)債不實(shí)。

32006年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》體系

我國(guó)會(huì)計(jì)改革最重要的階段應(yīng)該是2006年以來(lái)，主要標(biāo)志是2006年2月15日財(cái)政部正式了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，包括1個(gè)基本準(zhǔn)則和38個(gè)具體準(zhǔn)則，其中除了對(duì)原有16個(gè)準(zhǔn)則進(jìn)行重大修改外，新增具體準(zhǔn)則22個(gè)，并包括了相應(yīng)金融企業(yè)和非金融企業(yè)的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表格式，這充分表明我國(guó)的會(huì)計(jì)改革已達(dá)到一個(gè)全新的階段和較高的水平。

3．1新準(zhǔn)則必將結(jié)束準(zhǔn)則與制度并存的局面

本次會(huì)計(jì)改革主要解決會(huì)計(jì)理念、原則和方法等深層次問(wèn)題。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，涵蓋各類(lèi)企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)并可獨(dú)立實(shí)施。因此，實(shí)施新準(zhǔn)則的企業(yè)必將結(jié)束準(zhǔn)則與制度并存的局面。本次會(huì)計(jì)改革的顯著特點(diǎn)是實(shí)現(xiàn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性趨同。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同，是當(dāng)今世界財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展的方向。經(jīng)濟(jì)全球化和資本市場(chǎng)國(guó)際化程度的不斷加深，必然要求會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)乃至全球趨同。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)和全球趨同的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)，是各國(guó)國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范趨于一致。毫無(wú)疑問(wèn)，如果一國(guó)內(nèi)部的會(huì)計(jì)規(guī)范尚未統(tǒng)一，很難想象該國(guó)不同行業(yè)、不同所有制、不同企業(yè)之間的財(cái)務(wù)信息能夠高質(zhì)量、透明和可比，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同勢(shì)必難以實(shí)現(xiàn)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)乃至全球趨同所要解決的最為關(guān)鍵的問(wèn)題，是提高財(cái)務(wù)信息的可比性?？梢灶A(yù)期，在今后不太長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)，我國(guó)大中企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范必將統(tǒng)一執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。

3．2企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更適合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立，順應(yīng)了我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展進(jìn)程，奠定了基本準(zhǔn)則的基礎(chǔ)地位，引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性，建立了完整的財(cái)務(wù)報(bào)告體系，極大地提升了我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位，為我國(guó)企業(yè)走出去、請(qǐng)進(jìn)來(lái)提供了便利，也為大中企業(yè)提高國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)能力提供了有力支持。因此，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系是應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范方面的深刻而全面的變革，是一次重大的強(qiáng)制性制度變遷。這一制度變遷的促成，既有來(lái)自我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)在客觀要求的動(dòng)力，也有我國(guó)企業(yè)參與國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的眾多機(jī)會(huì)誘因和巨大壓力。新準(zhǔn)則體系的標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)改革已達(dá)到一個(gè)較高的水平和層面，新準(zhǔn)則體系堅(jiān)持與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的原則，并提出了許多新理念和新思維。

3．3推進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化的需要

我國(guó)經(jīng)濟(jì)在國(guó)際舞臺(tái)中正扮演著越來(lái)越重要的角色，會(huì)計(jì)作為反映和監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、服務(wù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要基礎(chǔ)，也應(yīng)走上國(guó)際舞臺(tái)，發(fā)揮其應(yīng)有的作用。這是一項(xiàng)具有戰(zhàn)略意義的系統(tǒng)工程，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是其中一項(xiàng)重要的基礎(chǔ)性工作。因此我們有必要從促進(jìn)國(guó)際趨同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定入手，一步一個(gè)腳印，腳踏實(shí)地，全面提升我國(guó)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)和會(huì)計(jì)發(fā)展水平，提高我國(guó)會(huì)計(jì)的國(guó)際話(huà)語(yǔ)權(quán)，推動(dòng)我國(guó)會(huì)計(jì)的規(guī)范化和國(guó)際化。

4新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系有利于施工企業(yè)加強(qiáng)管理和可持續(xù)發(fā)展

4．1新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)施工企業(yè)管理特別是財(cái)務(wù)管理提出較高要求

目前，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理念與財(cái)務(wù)管理的理念有融合的趨勢(shì)。財(cái)務(wù)管理的重點(diǎn)和目標(biāo)是進(jìn)行財(cái)務(wù)決策，而財(cái)務(wù)決策的前提是計(jì)算和評(píng)估企業(yè)的價(jià)值。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)管理都是關(guān)于價(jià)值的確認(rèn)和計(jì)量，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從決策有用的觀點(diǎn)出發(fā)，更好地考慮了和財(cái)務(wù)管理的融合。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)學(xué)、金融學(xué)、管理學(xué)以及信息和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)等緊密結(jié)合，若干具體準(zhǔn)則如金融工具、租賃等準(zhǔn)則，涉及實(shí)際利率法、攤余成本、現(xiàn)值等財(cái)務(wù)管理工作，對(duì)企業(yè)的精細(xì)化管理和精算工作提出了很高要求，特別是對(duì)金融企業(yè)，對(duì)于某些資產(chǎn)占用形式主要為金融性資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)的公司，在經(jīng)營(yíng)沒(méi)有發(fā)生任何變化的情況下，作為衡量經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的凈利潤(rùn)和凈資產(chǎn)可能大幅波動(dòng)。因此，此類(lèi)公司為了穩(wěn)定經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，會(huì)大量使用股指期貨和利率期貨等金融期貨衍生產(chǎn)品來(lái)管理風(fēng)險(xiǎn)，由此又導(dǎo)致對(duì)金融期貨產(chǎn)品的需求增加。

篇4

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)體制；上市公司；新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；會(huì)計(jì)信息

1我國(guó)會(huì)計(jì)體制變革背景

我國(guó)資本市場(chǎng)上。會(huì)計(jì)制度變革也一直是學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界所共同關(guān)注的話(huà)題。1997年，我國(guó)第一部企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，一直到2000年底，共了10項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這些準(zhǔn)則逐步趨同于國(guó)際準(zhǔn)則。

2001年，又出臺(tái)了基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度等一系列法規(guī)和制度，中國(guó)會(huì)計(jì)改革走上了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度雙重規(guī)范的道路。這些會(huì)計(jì)規(guī)范，對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)行為起到了較好的約束作用。但同時(shí)，我們也應(yīng)看到，我國(guó)目前對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)規(guī)范總體來(lái)說(shuō)還明顯落后于證券市場(chǎng)迅速發(fā)展的現(xiàn)實(shí)需要。實(shí)際情況表明，會(huì)計(jì)制度不僅與上市公司現(xiàn)金流量狀況、盈利水平等財(cái)務(wù)特征有明顯的相關(guān)效應(yīng)，而且還在某種程度上決定了上市公司進(jìn)行盈余管理的手段。隨著證券市場(chǎng)的發(fā)展和壯大，會(huì)計(jì)信息變得越來(lái)越重要，會(huì)計(jì)信息的披露已經(jīng)成為外界了解上市公司的重要途徑之一。

2新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布

2006年2月15日，財(cái)政部正式了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，規(guī)定自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立，順應(yīng)中國(guó)經(jīng)濟(jì)快速市場(chǎng)化和國(guó)際化的需要，以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量為核心，強(qiáng)化為投資者和社會(huì)公眾提供決策有用會(huì)計(jì)信息的理念，首次構(gòu)建了與我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)，與國(guó)際準(zhǔn)則趨同、涵蓋企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、可獨(dú)立實(shí)施的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并為改進(jìn)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則提供了有益借鑒，實(shí)現(xiàn)了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

3新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的區(qū)別

(1)會(huì)計(jì)目標(biāo)的修正。會(huì)計(jì)目標(biāo)的作用不僅在于它是指導(dǎo)準(zhǔn)則制定的基礎(chǔ)，更是評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和執(zhí)行情況的衡量標(biāo)準(zhǔn)。但是在1992年的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，由于當(dāng)時(shí)的各種原因，基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只是粗略的強(qiáng)調(diào)了我國(guó)的會(huì)計(jì)目標(biāo)在于滿(mǎn)足國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要。而新基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)目標(biāo)是，企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等方面的有用信息，以滿(mǎn)足有關(guān)各方面的信息需要，有助于使用者做出經(jīng)濟(jì)決策，并反映管理層受托責(zé)任的履行情況。新的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則把決策有用觀與受托責(zé)任觀同時(shí)納入會(huì)計(jì)目標(biāo)體系。

(2)會(huì)計(jì)原則的變化。原來(lái)基本準(zhǔn)則的“一般原則”規(guī)定為了保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠、及時(shí)、有用而應(yīng)采用的12項(xiàng)原則，在新基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中改為了“會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求”。在會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求中，繼續(xù)保留了重要性原則、謹(jǐn)慎性原則，也強(qiáng)調(diào)了可比性、一致性、明晰性等原則，但權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本不再作為會(huì)計(jì)核算的基本原則。權(quán)責(zé)發(fā)生制并入會(huì)計(jì)分期基本假設(shè)，歷史成本體現(xiàn)在會(huì)計(jì)要素的計(jì)量中。除此之外新的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還增補(bǔ)了“實(shí)質(zhì)重于形式”的會(huì)計(jì)原則。

(3)會(huì)計(jì)要素的重新定義。由于2000年制定的《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)等會(huì)計(jì)要素進(jìn)行了重新定義，因此新的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)要素的定義也作了重大調(diào)整，內(nèi)容完全是按照《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》的規(guī)定進(jìn)行的。除修改了會(huì)計(jì)要素的定義外，還在“利潤(rùn)”要素中引人國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的“利得”和“損失”概念。由于《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》作為更高權(quán)威的文件，規(guī)定了會(huì)計(jì)要素只有6項(xiàng)，但這兩個(gè)概念又非常重要，所以就將其在“利潤(rùn)”要素中加以體現(xiàn)。

(4)財(cái)務(wù)報(bào)告的變動(dòng)。原來(lái)基本準(zhǔn)則規(guī)定財(cái)務(wù)報(bào)告由會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)構(gòu)成。新的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則刪除了財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)，同時(shí)將“財(cái)務(wù)報(bào)告”改為“財(cái)務(wù)報(bào)表”。

(5)內(nèi)容結(jié)構(gòu)的調(diào)整。為了保證計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的準(zhǔn)確，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則特別增加“會(huì)計(jì)計(jì)量”這一章節(jié)。要求企業(yè)在將符合確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)要素登記入賬并列報(bào)于會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量，確定其金額。并對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性中包括的歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值等作了明確定義。

4具體準(zhǔn)則的變動(dòng)及其影響

(1)增加新的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性——公允價(jià)值。

在基本準(zhǔn)則第九章對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量問(wèn)題進(jìn)行了系統(tǒng)的規(guī)定，除了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值等已有計(jì)量屬性外，特別增加并強(qiáng)調(diào)了“公允價(jià)值”計(jì)量屬性，并明確規(guī)定“在公允價(jià)值的計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在交易公平中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量”。

(2)變更發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法。

新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》第14條明確規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本”，取消了現(xiàn)行準(zhǔn)則中所允許的發(fā)出存貨計(jì)價(jià)采用“后進(jìn)先出法”和“移動(dòng)加權(quán)平均法的規(guī)定”所謂“后進(jìn)先出法”，即企業(yè)在核算成本時(shí)，參考的是最近購(gòu)入的原材料存貨價(jià)格，而“先進(jìn)先出法”，則是參考最早購(gòu)入的原材料存貨價(jià)格。在原材料價(jià)格一路下跌時(shí)，采用“后進(jìn)先出法”，顯然擴(kuò)大了公司的利潤(rùn)率，而用“先進(jìn)先出法”，則縮小了公司的利潤(rùn)率，原材料價(jià)格上升則反之。

(3)取消資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回。

我國(guó)現(xiàn)行制度和《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)》都允許對(duì)已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回(國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于商譽(yù)減值損失不允許轉(zhuǎn)回)，但是從我國(guó)實(shí)際運(yùn)行情況看，該規(guī)定已經(jīng)成為一些企業(yè)操縱損益的主要手段，不利于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。為此，針對(duì)我國(guó)目前所處的特殊經(jīng)濟(jì)環(huán)境，新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》第17條明確規(guī)定：“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”。這是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性差異之一，資產(chǎn)減值計(jì)提是此次修訂的重點(diǎn)。這條新規(guī)定截?cái)嗔松鲜泄菊{(diào)增利潤(rùn)的一大途徑。

(4)將債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

新債務(wù)重組準(zhǔn)則改變了“一刀切”的規(guī)定，將原先因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者減少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積的做法，改為將債務(wù)重組收益計(jì)人營(yíng)業(yè)外收入，對(duì)于實(shí)物抵債業(yè)務(wù)，引進(jìn)公允價(jià)值作為計(jì)量屬性。按新規(guī)定，一些無(wú)力清償債務(wù)的公司，一旦獲得債務(wù)全部或者部分豁免，其收益將直接反映在當(dāng)期利潤(rùn)表中，可極大地提升其每股收益水平。債務(wù)重組收益不能作為利潤(rùn)、只能計(jì)人資本公積，是數(shù)年前財(cái)政部根據(jù)鄭百文的個(gè)案而制定的。

(5)所得稅會(huì)計(jì)核算采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。

所得稅準(zhǔn)則是本次企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中修訂的一項(xiàng)重要內(nèi)容，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則徹底改變了原先的所得稅會(huì)計(jì)處理方法。此前，企業(yè)可以采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法(包括遞延法和債務(wù)法)核算所得稅，這里的債務(wù)法為損益表債務(wù)法。而新準(zhǔn)則明確廢止了以前的會(huì)計(jì)核算方法，要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法擴(kuò)大了可轉(zhuǎn)回差異的核算范圍，以前的損益表債務(wù)法只核算時(shí)間性差異，不能處理非時(shí)間性差異以外的暫時(shí)性差異，而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法可核算所有的暫時(shí)性差異，包括時(shí)間性差異和非時(shí)間性差異以外的能轉(zhuǎn)回的差異。在這種方法下，直接得出的遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債余額，能直接反映其對(duì)未來(lái)的影響。另外，新準(zhǔn)則提出了資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)的概念，將暫時(shí)性差異界定為資產(chǎn)和負(fù)債的帳面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，按照其對(duì)未來(lái)期間應(yīng)稅金額的影響，暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵減暫時(shí)。

(6)變革合并會(huì)計(jì)處理方法。

與合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定相比，新的《企業(yè)合并》準(zhǔn)則的變革與創(chuàng)新主要表現(xiàn)為以下幾點(diǎn)：第一，合并報(bào)表基本理論和合并范圍的變化。新的合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則所依據(jù)的基本合并理論已發(fā)生變化，從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理論。合并報(bào)表范圍的確定更多地強(qiáng)調(diào)“實(shí)質(zhì)重于形式”原則的運(yùn)用，要求對(duì)所有母公司能夠控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權(quán)比例，所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，也應(yīng)納入合并范圍。這一變革，對(duì)上市公司合并報(bào)表利潤(rùn)將產(chǎn)生較大影響。第二，企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法的變化。目前中國(guó)的企業(yè)合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并，這不一定是合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為，合并對(duì)價(jià)也不是雙方討價(jià)還價(jià)的結(jié)果，不代表公允價(jià)值，因此，以帳面價(jià)值作為會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)，以避免利潤(rùn)操縱。

(7)規(guī)范金融工具的計(jì)量與披露。

①金融衍生工具表外業(yè)務(wù)表內(nèi)化。衍生工具的表內(nèi)化有利于及時(shí)、充分反映企業(yè)衍生工具業(yè)務(wù)所隱含的風(fēng)險(xiǎn)及其對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響，這要求企業(yè)不但要考慮現(xiàn)金流等經(jīng)濟(jì)因素，還要考慮衍生金融工具對(duì)報(bào)表的影響，以避免給報(bào)表帶來(lái)過(guò)大的波動(dòng)。

②金融工具計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)采用公允價(jià)值。新準(zhǔn)則規(guī)定，衍生金融工具一律以公允價(jià)值計(jì)算。并將相關(guān)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益或所有者權(quán)益，而金融資產(chǎn)或金融負(fù)債則按實(shí)際利率計(jì)算其攤余成本及各期利息收入或利息費(fèi)用。金融工具計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的變動(dòng)能夠更好地反映市場(chǎng)因素、時(shí)間價(jià)值，從而更準(zhǔn)確地計(jì)量各類(lèi)金融資產(chǎn)和負(fù)債。這些規(guī)定對(duì)金融企業(yè)的影響是廣泛而深刻的，上市或擬上市的金融機(jī)構(gòu)則首當(dāng)其沖，未來(lái)銀行、券商、保險(xiǎn)公司等金融企業(yè)的利潤(rùn)操縱空間將越來(lái)越小。

(8)擴(kuò)大借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍。

在新的《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則中，擴(kuò)大了借款費(fèi)用可以資本化的資產(chǎn)范圍。準(zhǔn)則規(guī)定借款費(fèi)用如果可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的構(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化；需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間構(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)的資產(chǎn)可以作為符合資本化條件的資產(chǎn)，這包括固定資產(chǎn)和需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的構(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可使用或可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨、投資性房地產(chǎn)等。并且，如果相關(guān)資產(chǎn)的構(gòu)建或生產(chǎn)占用了專(zhuān)項(xiàng)借款之外的一般借款的，被占用的一般借款的利息費(fèi)用也允許資本化。

5新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的積極作用

5.1提高會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，會(huì)計(jì)信息是人們進(jìn)行各種經(jīng)濟(jì)決策的重要依據(jù)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，將有利于提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，增強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)透明度，為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供更加可靠和相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，這對(duì)于促進(jìn)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展將起到十分重要的作用。為規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，滿(mǎn)足投資者、債權(quán)人、政府和企業(yè)管理層等有關(guān)方面對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作了以下主要變革：除歷史成本計(jì)量屬性以外，引入了公允價(jià)值等計(jì)量屬性，存貨管理辦法變革，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提變革，債務(wù)重組方法變革，企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法變革，合并報(bào)表基本理論變革和金融工具準(zhǔn)則變革，這些變革的核心都是為了有效地提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性。

5.2遏制操縱利潤(rùn)現(xiàn)象

(1)存貨發(fā)出計(jì)價(jià)，取消“后進(jìn)先出法”，一律采用“先進(jìn)先出法”。存貨先出計(jì)價(jià)方法的選擇對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的影響，具體體現(xiàn)在存貨的價(jià)格波動(dòng)上，當(dāng)存貨價(jià)格處于上漲時(shí)期，采用后進(jìn)先出法，是將最高價(jià)格的材料入賬，使當(dāng)期成本費(fèi)用上升，減少當(dāng)期利潤(rùn)；若采用先進(jìn)先出法，是將最低價(jià)格的材料入賬，使當(dāng)期成本費(fèi)用下降，增加當(dāng)期利潤(rùn)。

(2)計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回。按照現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)以前年度確認(rèn)的資產(chǎn)減值，在以后會(huì)計(jì)期間如果資產(chǎn)價(jià)值得以恢復(fù)，可以沖回以前年度確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失。這一規(guī)定給企業(yè)利用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來(lái)操縱會(huì)計(jì)利潤(rùn)提供了可能。

(3)債務(wù)重組方法變革。新債務(wù)重組準(zhǔn)則改變了“一刀切”的規(guī)定，將原先因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積的做法，改為將債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，對(duì)于實(shí)物抵債業(yè)務(wù)，引進(jìn)公允價(jià)值作為計(jì)量屬性。

(4)財(cái)務(wù)信息披露更加完善。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司的信息披露提出了更高的要求，將提高上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的使用價(jià)值，會(huì)使上市公司業(yè)績(jī)的可預(yù)測(cè)性增強(qiáng)。上市公司信息披露的逐步完善，將有助于投資者做出更準(zhǔn)確的投資決策，降低投資風(fēng)險(xiǎn)。比如《分部報(bào)告》準(zhǔn)則要求上市公司分別根據(jù)業(yè)務(wù)的性質(zhì)披露業(yè)務(wù)分部報(bào)告和地區(qū)分部報(bào)告，并將其中的一種分部報(bào)告方式作為主要報(bào)告形式，另一種分部報(bào)告方式作為次要報(bào)告形式。對(duì)于主要報(bào)告形式，企業(yè)需要披露分部收入、分部費(fèi)用、分部利潤(rùn)(虧損)、分部資產(chǎn)總額和分部負(fù)債總額等信息。企業(yè)在次要分部報(bào)告中，需要披露分部收入和資產(chǎn)等信息。并且上市公司各分部間的轉(zhuǎn)移交易應(yīng)當(dāng)以實(shí)際交易價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)量，轉(zhuǎn)移價(jià)格的確定基礎(chǔ)及其變更情況，應(yīng)當(dāng)予以披露?！斗植繄?bào)告》準(zhǔn)則的推出，對(duì)于證券投資者及證券從業(yè)人員，將是一個(gè)巨大的利好。證券分析人員將可以從分部報(bào)告披露的信息中，更清楚地了解企業(yè)的業(yè)務(wù)模式，更容易取得歸屬于各業(yè)務(wù)的數(shù)據(jù)，從而在建立盈利預(yù)測(cè)模型時(shí)，對(duì)公司業(yè)績(jī)進(jìn)行更準(zhǔn)確的預(yù)測(cè)，降低投資風(fēng)險(xiǎn)。

篇5

關(guān)鍵詞：WTO；會(huì)計(jì)；理論研究；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

1加入WTO對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響?yīng)?/p>

加入WTO對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定工作提出了更高的要求,我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)必須本著為我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)服務(wù)的精神,把我國(guó)國(guó)情同國(guó)際慣例有機(jī)的結(jié)合起來(lái),把會(huì)計(jì)的國(guó)際協(xié)調(diào)與本土化研究放在當(dāng)前會(huì)計(jì)理論研究的首要地位。我們應(yīng)盡可能利用一些具有共性的國(guó)際通行做法,兼顧中國(guó)自身的國(guó)情。積極的向國(guó)際慣例靠攏,支持國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)一致。

再者，隨著國(guó)外企業(yè)的大量涌人，國(guó)際貿(mào)易的擴(kuò)大，資本市場(chǎng)的開(kāi)放，國(guó)際結(jié)算業(yè)務(wù)的增加，我國(guó)多數(shù)企業(yè)面臨著激烈的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)。企業(yè)要在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中取勝，必須走出國(guó)門(mén)、融入國(guó)際，走兼并國(guó)外企業(yè)或與之聯(lián)合或在國(guó)外設(shè)立子公司或在國(guó)外上市之路。同樣，國(guó)外企業(yè)要在中國(guó)拓展業(yè)務(wù)，也需要了解中國(guó)的企業(yè)。會(huì)計(jì)信息是決策的依據(jù)之一。為滿(mǎn)足國(guó)內(nèi)外使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息可比性的需求，方便其進(jìn)行合理的比較并做出正確的經(jīng)營(yíng)決策、籌資決策和投資決策，企業(yè)所提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)符合國(guó)際慣例。

2加入WTO后對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)理論的影響?yīng)?/p>

2.1加入WTO對(duì)會(huì)計(jì)核算基本前提的影響?yīng)?/p>

會(huì)計(jì)假設(shè)作為會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和會(huì)計(jì)理論的基礎(chǔ)，是對(duì)會(huì)計(jì)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境做出的合乎情理的推斷和假設(shè)，是會(huì)計(jì)核算的基本前提。加入WTO后，使我國(guó)會(huì)計(jì)與國(guó)際會(huì)計(jì)越來(lái)越融為一體，這對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)核算基本前提的各方面產(chǎn)生諸多的影響。

（1）對(duì)會(huì)計(jì)主體假設(shè)的影響。

會(huì)計(jì)主體又稱(chēng)會(huì)計(jì)實(shí)體、會(huì)計(jì)個(gè)體，它是會(huì)計(jì)人員所核算和監(jiān)督的特定單位，會(huì)計(jì)主體前提要求會(huì)計(jì)人員只能核算和監(jiān)督所在主體的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，強(qiáng)調(diào)的是一種會(huì)計(jì)信息提供對(duì)象的特定性、單一性。但入世后，我國(guó)的企業(yè)面臨了前所未有的競(jìng)爭(zhēng)態(tài)勢(shì)，企業(yè)兼并已成為必然趨勢(shì)。企業(yè)規(guī)模不斷擴(kuò)大，大型工業(yè)生產(chǎn)的全球化合作，使企業(yè)的空間范圍無(wú)限地向外延伸和擴(kuò)展，實(shí)質(zhì)上就形成了對(duì)不同會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)信息的調(diào)整、歸集和合并，體現(xiàn)出一個(gè)更大范圍、更高層次的主體的財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果，這樣也就在某種程度上拓展了我國(guó)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)主體理論。

（2）對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的影響。

在我國(guó)的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)一直占有重要的地位，它反映了企業(yè)的所有者和經(jīng)營(yíng)者的愿望和目的，許多會(huì)計(jì)核算的基本前提都與持續(xù)經(jīng)營(yíng)有關(guān)，是基于該假設(shè)而提出并與該假設(shè)相配合和適應(yīng)的。但加入WTO后，既為我國(guó)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)帶來(lái)了勃勃生機(jī)，但同時(shí)也使它們面臨著更大的風(fēng)險(xiǎn)。由于國(guó)外企業(yè)先進(jìn)技術(shù)的進(jìn)入，為了生存就會(huì)使技術(shù)更新的周期縮短、頻率加快，所有企業(yè)就必須加大對(duì)技術(shù)研究開(kāi)發(fā)的投入。只有如此，才能不斷適應(yīng)市場(chǎng)的需求，而市場(chǎng)需求的變化也會(huì)更加頻繁和多樣，一項(xiàng)投資決策方向的失誤就可能會(huì)讓企業(yè)破產(chǎn)。由此可見(jiàn)，所有這些不穩(wěn)定因素必將使資產(chǎn)的歷史成本計(jì)價(jià)、費(fèi)用與收入的按期配比等變得不能切合實(shí)際，因而也不能正確反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，這就必然會(huì)對(duì)相對(duì)穩(wěn)定的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)提出新的挑戰(zhàn)，同時(shí)，也會(huì)使對(duì)企業(yè)主體自身以及外部關(guān)聯(lián)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)狀態(tài)的估計(jì)和假設(shè)都面臨巨大的考驗(yàn)。

（3）對(duì)會(huì)計(jì)分期假設(shè)的影響。

會(huì)計(jì)分期假設(shè)是以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為前提并與其密切相關(guān)，將企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)人為地劃分成若干個(gè)相等的時(shí)間間隔，以計(jì)算損益、編制報(bào)表，形成會(huì)計(jì)期間。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基于我國(guó)國(guó)情考慮，規(guī)定會(huì)計(jì)期間按年度劃分，以公歷年度作為一個(gè)會(huì)計(jì)年度，即從每年的1月1日至12月31日，每個(gè)會(huì)計(jì)年度還具體劃分為季度和月度。然而，我國(guó)加入WTO后，各類(lèi)企業(yè)的總公司由于管理的需要，無(wú)疑需要隨時(shí)掌握所屬子公司、分公司的經(jīng)營(yíng)狀況，以便對(duì)其業(yè)績(jī)迅速及時(shí)地加以考核。另從我國(guó)證券市場(chǎng)的發(fā)展來(lái)看，投資者也需要更迅速、及時(shí)地了解投資企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，以便對(duì)股票價(jià)值的變化具體地做出反映，這樣，每年一次的中期財(cái)務(wù)報(bào)告和年度財(cái)務(wù)報(bào)告的公布，也逐漸不能滿(mǎn)足投資者對(duì)信息的需要，會(huì)計(jì)分期也就必然不再那么具體明確。

（4）對(duì)貨幣計(jì)量假設(shè)的影響。

貨幣計(jì)量假設(shè)是為了滿(mǎn)足人們將不同性質(zhì)的資產(chǎn)加以匯總反映的需要而提出的，使人們能夠以貨幣為工具來(lái)考察企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的全貌。加入WTO后，由于國(guó)際間交往的日益頻繁，更為便捷的信息使價(jià)格、匯率、利率等變動(dòng)更加頻繁，尤其是那些具有外幣業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)實(shí)體，貨幣計(jì)量中要求幣值穩(wěn)定的前提將會(huì)受到很大沖擊，進(jìn)而導(dǎo)致前后各期財(cái)務(wù)報(bào)告的可比性大打折扣，無(wú)疑貨幣計(jì)量假設(shè)這一前提也受到了很大影響。

（5）對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制假設(shè)的影響。

據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，權(quán)責(zé)發(fā)生制原則已不再作為一項(xiàng)一般原則列示，它作為企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的基礎(chǔ)，被提升到會(huì)計(jì)基本假設(shè)的層面。入世后，隨著經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)形勢(shì)越來(lái)越復(fù)雜，不確定性越來(lái)越增加，對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的使用提出了新的問(wèn)題。因此，權(quán)責(zé)發(fā)生制的概念也在原來(lái)的基礎(chǔ)上有所突破。

2.2加入WTO對(duì)會(huì)計(jì)要素的影響?yīng)?/p>

會(huì)計(jì)要素是為了實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)，在會(huì)計(jì)核算基本前提的基礎(chǔ)上對(duì)會(huì)計(jì)核算對(duì)象按照經(jīng)濟(jì)內(nèi)容所作的分類(lèi)，是會(huì)計(jì)核算對(duì)象的具體化，是會(huì)計(jì)用于反映會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的基本單位。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的會(huì)計(jì)要素包括：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)六項(xiàng)，而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在《編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》中將會(huì)計(jì)要素規(guī)定為五個(gè)，即：資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收益和費(fèi)用。通過(guò)比較，我們會(huì)發(fā)現(xiàn)，我國(guó)規(guī)定的收入和費(fèi)用要素均使用了狹義的概念，即：僅指營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)費(fèi)用，其他收入和費(fèi)用項(xiàng)目均未作為會(huì)計(jì)的收入和費(fèi)用要素進(jìn)行披露，而是將其納入利潤(rùn)要素進(jìn)行解釋?zhuān)@樣就造成了收入、費(fèi)用、利潤(rùn)要素口徑與國(guó)際慣例不一致。而我國(guó)加入WTO后，為了增強(qiáng)國(guó)與國(guó)之間會(huì)計(jì)的可比性，使我國(guó)的會(huì)計(jì)能夠真正融入國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境，就有必要借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，改進(jìn)我國(guó)的會(huì)計(jì)要素結(jié)構(gòu)，根據(jù)國(guó)際慣例進(jìn)行了必要的調(diào)整。

2.3加入WTO對(duì)會(huì)計(jì)法規(guī)體系的影響?yīng)?/p>

目前，我國(guó)的會(huì)計(jì)法規(guī)體系包括以下幾個(gè)方面：第一是根本法，即《憲法》；第二是相關(guān)法，即《稅法》、《證券法》、《公司法》等；第三是專(zhuān)業(yè)法，即《會(huì)計(jì)法》；第四是準(zhǔn)則，即《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》；這一法規(guī)體系對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)人員的操作進(jìn)行了規(guī)范，把會(huì)計(jì)理論從法律的角度加以了確定。然而，由于行業(yè)會(huì)計(jì)制度的存在，使得不同行業(yè)的企業(yè)又可以不同的制度來(lái)提供會(huì)計(jì)信息，這顯然會(huì)造成會(huì)計(jì)信息口徑的不一致，不利于企業(yè)之間的公平競(jìng)爭(zhēng)。我們知道，國(guó)民待遇原則是WTO的一條重要原則，外國(guó)企業(yè)在我國(guó)也將與國(guó)內(nèi)企業(yè)享受同樣的待遇，但由于行業(yè)會(huì)計(jì)制度的存在，就必然存在行業(yè)之間待遇的不一致，因而，外國(guó)企業(yè)進(jìn)入我國(guó)后就不能接受行業(yè)會(huì)計(jì)制度。

2.4加入WTO對(duì)管理會(huì)計(jì)理論的影響?yīng)?/p>

管理會(huì)計(jì)是以強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理，實(shí)現(xiàn)最佳經(jīng)濟(jì)效益為最終目的，通過(guò)一系列專(zhuān)門(mén)方法，利用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的資料及其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，進(jìn)行整理、加工和再利用，實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程預(yù)測(cè)、決策、計(jì)劃、控制、責(zé)任考核評(píng)價(jià)等職能。我國(guó)對(duì)管理會(huì)計(jì)的研究和應(yīng)用是二十世紀(jì)七十年代末八十年代初伴隨著西方管理會(huì)計(jì)的傳入開(kāi)始的，但當(dāng)時(shí)發(fā)展步伐比較慢，只在部分地區(qū)、部分行業(yè)分散應(yīng)用，還未形成一套適合我國(guó)國(guó)情的真正意義上的管理會(huì)計(jì)應(yīng)用體系。隨著我國(guó)加入WTO，我國(guó)的企業(yè)已逐步推行管理會(huì)計(jì)，達(dá)到真正實(shí)現(xiàn)企業(yè)會(huì)計(jì)工作由核算報(bào)賬型向經(jīng)營(yíng)管理型的轉(zhuǎn)變。3開(kāi)拓我國(guó)會(huì)計(jì)的新領(lǐng)域

3.1對(duì)會(huì)計(jì)核算領(lǐng)域方面的挑戰(zhàn)

入世后，隨著國(guó)際間貿(mào)易往來(lái)的不斷增多，國(guó)際會(huì)計(jì)的研究則將跨國(guó)公司會(huì)計(jì)作為重點(diǎn)。同時(shí)，會(huì)計(jì)獨(dú)立理論研究將重新啟動(dòng)，競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制的引入，一些技術(shù)落后、競(jìng)爭(zhēng)力差的企業(yè)將迅速被淘汰，這就會(huì)推動(dòng)“兼并會(huì)計(jì)”、“破產(chǎn)會(huì)計(jì)”理論與實(shí)踐的發(fā)展；金融資產(chǎn)市場(chǎng)的開(kāi)放、經(jīng)濟(jì)的發(fā)展導(dǎo)致外幣業(yè)務(wù)和投資的增加，這必將加快“金融會(huì)計(jì)”、“衍生金融工具會(huì)計(jì)”的研究步伐；會(huì)計(jì)人才市場(chǎng)的開(kāi)放，國(guó)際人才的流動(dòng)，優(yōu)秀人才的引進(jìn)和對(duì)人力資源的重視，也將促進(jìn)“人力資源會(huì)計(jì)”的理論與實(shí)踐。此外，企業(yè)將更加注重知識(shí)產(chǎn)權(quán)的開(kāi)發(fā)、利用和保護(hù)。企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表上無(wú)形資產(chǎn)這一會(huì)計(jì)要素的地位也日益增強(qiáng)，其比重將大大增加。

3.2深化會(huì)計(jì)新領(lǐng)域

（1）人力資源會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)。

加入WTO后，人力投資增加，這就要對(duì)人力資源的投入價(jià)值和產(chǎn)出價(jià)值進(jìn)行必要的計(jì)量、核算和反映，人力資源成本會(huì)計(jì)和人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)將進(jìn)行必要的計(jì)量、核算和反映，人力資源成本會(huì)計(jì)和人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)已在大多數(shù)企業(yè)中得到實(shí)施。

（2）無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)。

從會(huì)計(jì)角度看，知識(shí)經(jīng)濟(jì)的最大特點(diǎn)是無(wú)形資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)的比重顯著增加，對(duì)一些高科技企業(yè)來(lái)說(shuō)，它的比重甚至位居企業(yè)資產(chǎn)的首位。因此，無(wú)形資產(chǎn)的全面計(jì)量、核算、反映又成為了我國(guó)加入WTO后企業(yè)會(huì)計(jì)必將開(kāi)拓的一個(gè)新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域。

（3）社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)。

企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的范圍很廣，如環(huán)境保護(hù)、職工福利和勞動(dòng)保護(hù)、職工培訓(xùn)、社區(qū)服務(wù)、對(duì)消費(fèi)者的售后服務(wù)等。加入WTO后，我國(guó)企業(yè)開(kāi)展社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)勢(shì)在必行。

（4）國(guó)際會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)。

根據(jù)“入世”的要求和我國(guó)目前的情況，我國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)研究的重點(diǎn)應(yīng)放在跨國(guó)公司會(huì)計(jì)上，鄭重研究跨國(guó)公司合并報(bào)表折算、附屬企業(yè)外幣報(bào)表的轉(zhuǎn)換、跨國(guó)公司財(cái)務(wù)報(bào)表分析、跨國(guó)公司及附屬企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、國(guó)際審計(jì)與國(guó)際稅務(wù)、國(guó)際投資決策、國(guó)際轉(zhuǎn)讓價(jià)格、國(guó)際避稅與反避稅和國(guó)際性、地區(qū)性會(huì)計(jì)組織團(tuán)體及其制訂的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等。

篇6

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；公允價(jià)值計(jì)量；影響；建議

目前，國(guó)際上已經(jīng)普遍的引入公允價(jià)值計(jì)量的屬性，切實(shí)提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，為決策者進(jìn)行決策提供了更加真實(shí)可靠地信息。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有選擇的引入公允價(jià)值計(jì)量的屬性，對(duì)企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生了很大的影響，引入這一計(jì)量屬性既符合我國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)的實(shí)際情況，也有利于我國(guó)的企業(yè)實(shí)現(xiàn)走出去的戰(zhàn)略。但是，公允價(jià)值的作用并不全是積極的，它也有缺點(diǎn)，我們?cè)谶\(yùn)用時(shí)，需要充分發(fā)揮其優(yōu)勢(shì)，限制其缺點(diǎn)。

一、公允價(jià)值相關(guān)問(wèn)題概述

（一）公允價(jià)值的內(nèi)涵

我國(guó)在2007年開(kāi)始實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，基本上采納了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)公允價(jià)值下的定義，在準(zhǔn)則上實(shí)現(xiàn)了國(guó)際的接軌。我國(guó)2006年頒布的新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》第九章中將公允價(jià)值定義為：“在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量”。公允價(jià)值作為一種會(huì)計(jì)計(jì)量的屬性，其最顯著的特征就是在自愿公平的環(huán)境下確定的，所要計(jì)量的會(huì)計(jì)要素的數(shù)額。按照公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)要素必須體現(xiàn)公允性。通常情況下，存在可觀察的市場(chǎng)中，自愿公平確定的價(jià)格就是該要素的公允價(jià)值；如果不存在可觀察的市場(chǎng)，那么必須按照某種合理的方式估算市場(chǎng)價(jià)格，作為公允價(jià)值計(jì)量的金額。

（二）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值計(jì)量的意義

1、引入公允價(jià)值的計(jì)量屬性，是適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。在過(guò)去我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展好不完善的時(shí)候，感覺(jué)不出運(yùn)用歷史成本計(jì)量的缺陷，但是隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，很多新興產(chǎn)業(yè)不斷地出現(xiàn)，在僅僅利用歷史成本進(jìn)行計(jì)量是不合理的，特別是對(duì)于當(dāng)前金融行業(yè)，大量的金融衍生產(chǎn)品產(chǎn)生，例如遠(yuǎn)期合同、期貨合同，互換和期權(quán)，以及具有遠(yuǎn)期合同、期貨合同、互換和期權(quán)特征的工具等。由于這些金融衍生產(chǎn)品沒(méi)有歷史成本，如果按照舊的會(huì)計(jì)制度則不能很好的計(jì)量，為此必須引進(jìn)公允價(jià)值計(jì)量的方式。

2、引入公允價(jià)值計(jì)量的屬性有利于與國(guó)際接軌。當(dāng)前，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，為了提高會(huì)計(jì)人員提供信息的相關(guān)性，對(duì)于能夠可靠的公允價(jià)值的資產(chǎn)，需要用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。與此同時(shí)，大多數(shù)的西方發(fā)達(dá)國(guó)家普遍運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量屬性。隨著經(jīng)濟(jì)全球化以及中國(guó)加入世界貿(mào)易組織，中國(guó)在會(huì)計(jì)核算方面需要與國(guó)際接軌，以利于我國(guó)的企業(yè)大膽的走出去，實(shí)現(xiàn)中國(guó)自己的世界性品牌，意義重大。

3、引入公允價(jià)值計(jì)量也是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的需要。這地方的信息質(zhì)量主要是指提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。公允價(jià)值使得資產(chǎn)的價(jià)值的計(jì)量都采用相同的標(biāo)準(zhǔn)，著眼于現(xiàn)在和將來(lái)，相對(duì)于傳統(tǒng)的計(jì)量的方法，更能提供真實(shí)可靠地有關(guān)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況和財(cái)務(wù)狀況的信息，更有利于決策者根據(jù)這些信息做出準(zhǔn)確的決策。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值計(jì)量對(duì)于財(cái)務(wù)的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于引入公允價(jià)值計(jì)量比較謹(jǐn)慎，目前主要有以下幾個(gè)方面：

（一）公允價(jià)值計(jì)量對(duì)金融工具計(jì)量的影響

新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第22號(hào)金融工具的確認(rèn)和計(jì)量中要求，企業(yè)的金融工具中，交易性金融資產(chǎn)和金融負(fù)債都需要以公允價(jià)值未計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量。例如企業(yè)用自己閑置的資金從二級(jí)市場(chǎng)上購(gòu)進(jìn)的以備隨時(shí)出售賺取差價(jià)的股票、債券、基金等等，作為交易性金融資產(chǎn)都需要以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，再例如企業(yè)不作為有效套期工具的衍生工具，如遠(yuǎn)期合同、期貨合同、互換和期權(quán)等。除此之外，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中還規(guī)定，對(duì)于那些基于風(fēng)險(xiǎn)管理的需要以及為了維護(hù)金融負(fù)債和金融資產(chǎn)在確認(rèn)和計(jì)量方面的一致性，企業(yè)可以直接指定某些金融資產(chǎn)、金融負(fù)債采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。對(duì)于這些金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，其報(bào)告的價(jià)值就是其某一時(shí)刻市場(chǎng)價(jià)值，其變動(dòng)直接計(jì)入當(dāng)期的損益。從另一個(gè)角度說(shuō)，如果企業(yè)能夠很好的分析市場(chǎng)，把握市場(chǎng)的動(dòng)態(tài)，企業(yè)的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”就會(huì)增多，相應(yīng)的當(dāng)期的利潤(rùn)也會(huì)增加；相反，如果企業(yè)缺乏這方面的知識(shí)，不能很好的把握市場(chǎng)的動(dòng)態(tài)，那么相應(yīng)的當(dāng)期的利潤(rùn)也會(huì)因此減少。但是，公允價(jià)值應(yīng)用于金融工具也是有缺陷的，金融工具可能因此成為企業(yè)操縱利潤(rùn)的工具，因?yàn)榘垂蕛r(jià)值計(jì)量反應(yīng)的是某一時(shí)點(diǎn)上的價(jià)值，市場(chǎng)是不斷變化的，價(jià)值可能隨時(shí)變動(dòng)，這就是企業(yè)利用的一點(diǎn)。

篇7

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)要素；會(huì)計(jì)目標(biāo)；會(huì)計(jì)方法

環(huán)境交化對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的影響，主要涉及會(huì)計(jì)確認(rèn)與會(huì)計(jì)計(jì)量?jī)纱蠓矫妗６鴷?huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量均離不開(kāi)會(huì)計(jì)要素。經(jīng)濟(jì)新體制、經(jīng)濟(jì)新方式以及經(jīng)濟(jì)新類(lèi)型的出現(xiàn)，首先表現(xiàn)在對(duì)會(huì)計(jì)要素(體系)內(nèi)容與結(jié)構(gòu)的影響，當(dāng)然，這種影響是通過(guò)會(huì)計(jì)目標(biāo)來(lái)實(shí)施的。就財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)本身而言，會(huì)計(jì)要素及其內(nèi)在聯(lián)系是會(huì)計(jì)方法建立的基礎(chǔ)，其直接關(guān)系會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。因此，各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則機(jī)構(gòu)都十分重視會(huì)計(jì)要素問(wèn)題的研究。

本文試圖．通過(guò)比較我國(guó)、美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)所確立的會(huì)計(jì)要家，提出關(guān)于新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下會(huì)計(jì)要素問(wèn)題的若干看法。

一、會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素的比較

1．FASB的會(huì)計(jì)要素。

FASB在1985年12月發(fā)表的第6號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告(SFACNO．6)中，將會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素劃分為10個(gè)，即資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益或凈資產(chǎn)、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、收入、費(fèi)用、利得、損失、全面收益。其中，"業(yè)主投資"與"派給業(yè)主款"是企業(yè)與其作為業(yè)主的所有人之間的交易。業(yè)主投資表現(xiàn)為企業(yè)收到業(yè)主投入的各種資產(chǎn)(投入的也可以是勞務(wù)，或抵償、轉(zhuǎn)換了的企業(yè)負(fù)債)，其結(jié)果是"增加其在企業(yè)中的業(yè)主利益或權(quán)益"，但新業(yè)主受讓舊業(yè)主的交易，不屬于"業(yè)主投資"的內(nèi)容；派給業(yè)主款則是指企業(yè)向業(yè)主轉(zhuǎn)交資產(chǎn)或承擔(dān)負(fù)債而"減少企業(yè)里的業(yè)主利益或權(quán)益"的交易。顯然，就經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而言，業(yè)主投資要素和派結(jié)業(yè)主款要素是對(duì)權(quán)益要素內(nèi)容的進(jìn)一步深化。

FASB使用了狹義概念的"收入"和"費(fèi)用"要素。收入僅指正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和投資活動(dòng)的收入，依據(jù)的是"流轉(zhuǎn)過(guò)程收入理論"，強(qiáng)調(diào)收入實(shí)現(xiàn)的完整過(guò)程。費(fèi)用則僅指正話(huà)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用或支出，依據(jù)的是配比性和應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)原則，強(qiáng)調(diào)費(fèi)用產(chǎn)生的因果關(guān)系和費(fèi)用責(zé)任的合理歸屬。對(duì)于非正常經(jīng)營(yíng)收入，F(xiàn)ASB單獨(dú)設(shè)立了"利得"要素加以反映，因?yàn)槔脤?shí)質(zhì)上是一"偶發(fā)性"、"邊緣性"的"凈收益"。設(shè)立"損失"要素反映非正常經(jīng)?；顒?dòng)的支出，因?yàn)閾p失實(shí)質(zhì)上是一種"偶發(fā)性"、"邊緣性"的"凈虧損"。利得與損失之間不存在因果關(guān)系，毋需按配比性原則加以確認(rèn)。"全面收益"僅僅是將收入、費(fèi)用、利得和損失定期匯總的結(jié)果。

2．IASC的會(huì)計(jì)要素。

IASC在1989年的"關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架"中，將會(huì)計(jì)要素確定為資產(chǎn)、負(fù)債、產(chǎn)權(quán)、收人和費(fèi)用等5個(gè)。

IASC依據(jù)收入確認(rèn)的"流人量理論"，選擇了廣義的"收入"要素概念。IASC認(rèn)為，利得與收入一樣，都代表"經(jīng)濟(jì)利益之增加"，它們?cè)谛再|(zhì)上沒(méi)有什么不同，因而不將收入和利得作為不同的會(huì)計(jì)要素。與廣義收入要素相對(duì)應(yīng)的是廣義的"費(fèi)用"要素。按IASC的理解，費(fèi)用既包括"在企業(yè)日常活動(dòng)中發(fā)生的費(fèi)用"；也"包括了損失"，并且，由于損失是指"經(jīng)濟(jì)利益之減少""和其他費(fèi)用在性質(zhì)上沒(méi)有差別"，因而也不把損失視作獨(dú)立的會(huì)計(jì)要素。

IASC進(jìn)一步認(rèn)為，從會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量方面看，收入和費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量也就是利潤(rùn)的確認(rèn)和計(jì)量，因此不必單獨(dú)設(shè)立類(lèi)似"利潤(rùn)"的會(huì)計(jì)要素。

3．我國(guó)的會(huì)計(jì)要素。

中國(guó)在1992年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，首次明確確立了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)等6大會(huì)計(jì)要素。按《收入》具體準(zhǔn)則的解釋?zhuān)杖胧侵?企業(yè)在銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日常活動(dòng)中形成的經(jīng)濟(jì)利益總流入"。顯然，該收入要家為狹義概念，僅僅包括企業(yè)持續(xù)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所取得的收入?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將費(fèi)用定義為"企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的各種耗費(fèi)"，意味著費(fèi)用只包括與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，而不包括"投資費(fèi)用"、"營(yíng)業(yè)外支出"等非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用。中國(guó)單獨(dú)設(shè)立了"利潤(rùn)"要素，并規(guī)定其包括"營(yíng)業(yè)利潤(rùn)"、"投資凈收益"和"營(yíng)業(yè)外收支凈額"等內(nèi)容。該利潤(rùn)要素，既包括其他要素的匯總結(jié)果，又含有自身的特定內(nèi)容，與FASB的"全面收益"尚有區(qū)別。

4．幾點(diǎn)比較結(jié)果。

通過(guò)以上分析可以看到，F(xiàn)ASB、IASC和中國(guó)所確立的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益(或稱(chēng)權(quán)益、產(chǎn)權(quán))要素在本質(zhì)界定和內(nèi)容規(guī)范等方面基本相同。區(qū)別僅在于：FASB十分重視業(yè)主(投資者)權(quán)益的變動(dòng)，因而，針對(duì)企業(yè)與業(yè)主之間交易所導(dǎo)致?quot;權(quán)益增加"與"權(quán)益減少"，還單獨(dú)設(shè)立了"業(yè)主投資"和"派給業(yè)主款"要素加以反映。

區(qū)別較大的是關(guān)于收入、費(fèi)用、利潤(rùn)等要素的設(shè)立：

(1)FASB和中國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以"流轉(zhuǎn)過(guò)程收入理論"為依據(jù)，強(qiáng)調(diào)收入與其相關(guān)的成本、

費(fèi)用的因果關(guān)系，選擇了狹義的收入要素概念。但不同的是，在界定收入要素的內(nèi)容時(shí)，F(xiàn)ASB

是依據(jù)交易的重要性(如"其持續(xù)的、主要或核心業(yè)務(wù)")，而中國(guó)則是直觀地依據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)容(我國(guó)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與"收入"具體準(zhǔn)則所界定的收人內(nèi)容有差異--作者注)。

(2)與FASB和中國(guó)不同的是，IASC是依據(jù)"流人量理論"確立包括營(yíng)業(yè)收入和利得的

"收入"要素，選擇了廣義的收入要素概念。其原因是，IASC認(rèn)為收入與利得性質(zhì)相同，都是"經(jīng)濟(jì)利益的增加"，故不必分開(kāi)設(shè)立單獨(dú)的會(huì)計(jì)要素。

(3)與收入要素的確立相對(duì)應(yīng)，F(xiàn)ASB和中國(guó)采用了狹義的"費(fèi)用"要素概念。但FASB同

樣強(qiáng)調(diào)產(chǎn)生費(fèi)用交易的重要性，認(rèn)為能列入費(fèi)用要素的是指企業(yè)"持續(xù)的、主要或核心業(yè)務(wù)"所發(fā)生的費(fèi)用，而中國(guó)則將費(fèi)用要素限定為"企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的各種耗費(fèi)"。IASC則采用了廣義的"費(fèi)用"要素概念。

(4)對(duì)因發(fā)生與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程無(wú)直接關(guān)系的交易而產(chǎn)生的各項(xiàng)"收入"和"支出"(即我國(guó)通常所言"營(yíng)業(yè)外收入"和"營(yíng)業(yè)外支出")，基于其"邊緣性或偶發(fā)性"、收支間無(wú)因果關(guān)系等特征，F(xiàn)ASB單獨(dú)設(shè)立了"利得"和"損失"要素，而中國(guó)將其直接納人單獨(dú)的"利潤(rùn)"要素，視為企業(yè)利潤(rùn)的直接組成部分。然而，IASC卻將它們分別作為"收入"要素和"費(fèi)用"要素的內(nèi)容。

(5)對(duì)于企業(yè)在特定期間所取得的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，F(xiàn)ASB單獨(dú)設(shè)立了"全面收益"要素，并將其內(nèi)容規(guī)定為"(收入一費(fèi)用)十利得一損失"，中國(guó)設(shè)立了"利潤(rùn)"要素加以反映，其包括的內(nèi)容在結(jié)果上與FASB的"全面收益"相同。IASC雖然未設(shè)立單獨(dú)的"利潤(rùn)"要素，但其將收入與費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量等同于利潤(rùn)的確認(rèn)與計(jì)量，因此，IASC所認(rèn)定的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)(即利潤(rùn))的內(nèi)容實(shí)質(zhì)上相同于前述"利潤(rùn)"或"全面收益"。在企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的確定上，F(xiàn)ASB、IASC和中國(guó)都采用了"損益滿(mǎn)計(jì)觀(或稱(chēng)全面收益觀)"。

二、會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素的改進(jìn)

總體上看，F(xiàn)ASB、IASC和中國(guó)之會(huì)計(jì)要素確立各有千秋。三者均確立了會(huì)計(jì)核算對(duì)象的"基本要素"，但卻忽略了其他層次要素的界定。在所確立的基本要素中，IASC的結(jié)果較為合理。FASB盡管涉及到次級(jí)層次要素的確立，如"業(yè)主投資"等，但全部要素之間的內(nèi)在關(guān)聯(lián)性卻無(wú)法加以解釋。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本吸收了FASB和IASC的長(zhǎng)處。

然而，筆者認(rèn)為，上述會(huì)計(jì)要素確立存在兩大方面的缺陷：理論上的缺陷是忽略了影響會(huì)計(jì)要素確立的決定因素；實(shí)務(wù)中的缺陷是現(xiàn)有會(huì)計(jì)要素?zé)o法為會(huì)計(jì)方法提供理論說(shuō)明(如各種財(cái)務(wù)報(bào)表的理論依據(jù))且會(huì)計(jì)要素缺乏應(yīng)有的內(nèi)在邏輯關(guān)系。

會(huì)計(jì)要素的確立主要取決于實(shí)體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)特征和投資者等對(duì)企業(yè)所提供的會(huì)計(jì)信息的要求。確立會(huì)計(jì)要素，目的在于規(guī)范對(duì)會(huì)計(jì)核算對(duì)象及其規(guī)律(表現(xiàn)為會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素及其內(nèi)在聯(lián)系)的認(rèn)識(shí)，為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的正常運(yùn)行奠定基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)對(duì)象要素及其關(guān)系是各種會(huì)計(jì)方法建立和應(yīng)用的理論基礎(chǔ)。包括帳戶(hù)、復(fù)式記帳、會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)表等，而會(huì)計(jì)方法的運(yùn)用又直接關(guān)系到企業(yè)投資者等對(duì)會(huì)計(jì)信息需求的滿(mǎn)足。因此，會(huì)計(jì)對(duì)象要素的界定，既影響會(huì)計(jì)方法的選擇與運(yùn)用，又關(guān)系到會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度。

經(jīng)濟(jì)環(huán)境和企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的特點(diǎn)，影響到會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立。盈利組織與非盈利組織經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的目標(biāo)和特征等均有較大差別，因而其會(huì)計(jì)對(duì)象要素的設(shè)立也不相同。非持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)特征、具體會(huì)計(jì)目標(biāo)等有別于持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)，其所確立的會(huì)計(jì)對(duì)象要素亦有差別。比如，清算企業(yè)的會(huì)計(jì)對(duì)象要素是清算資產(chǎn)、清算債務(wù)、清算凈權(quán)益、清算利得和清算損失。

會(huì)計(jì)目標(biāo)是會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告所要達(dá)到的目的，它是會(huì)計(jì)系統(tǒng)與社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的聯(lián)結(jié)點(diǎn)，體現(xiàn)著企業(yè)經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)的客觀要求和投資者對(duì)會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在需要。會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立深受會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響，由于會(huì)計(jì)目標(biāo)的內(nèi)含與外延總是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷而不斷變化與深化，故會(huì)計(jì)對(duì)象要家的劃分以及不同要素的重要程度等，均非一成不變。金融衍生工具的不斷創(chuàng)新以及其他新型交易的迅速發(fā)展，使得投資者對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的需求在廣度和深度上均有很大程度的拓展。相應(yīng)地，會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立也在發(fā)生深刻變化。1992年10月，英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB)發(fā)表第3號(hào)"財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則"(ARSNO．3)，針對(duì)傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)下?lián)p益表只揭示"已實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)"收益而不能滿(mǎn)足投資者對(duì)"真實(shí)與公允"信息的需求的缺陷，提出了確認(rèn)"全面收益"的思想。該份準(zhǔn)則將損益表包括的內(nèi)容，從"已實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)"項(xiàng)目擴(kuò)大到"未實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)"項(xiàng)目，并以"利得"和"損失"要素以廣義的解釋?zhuān)J(rèn)為利得是"除涉及所有者投資以外的所有者權(quán)益的增加"，在內(nèi)容上包括收入和其他利得；而損失是"除涉及分派給所有者款項(xiàng)以外的所有者權(quán)益的減少"，在內(nèi)容上包括費(fèi)用和其他損失。無(wú)獨(dú)有偶。美國(guó)于1997年公布的第13C導(dǎo)"財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告"(SFASNO．130)要求報(bào)告企業(yè)的"全面收益"，實(shí)際上也是類(lèi)似作法。因此，我們應(yīng)以發(fā)展和變化的觀念去認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)對(duì)象要素及其確立問(wèn)題。

經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)目標(biāo)變化對(duì)會(huì)計(jì)要素的影響結(jié)果，主要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)要素結(jié)構(gòu)體系的完善和會(huì)計(jì)要素內(nèi)涵的延伸(如利得、全面收益等要素內(nèi)涵的"擴(kuò)容")。

筆者以為，會(huì)計(jì)對(duì)象要家實(shí)質(zhì)上是一個(gè)包括多層次結(jié)構(gòu)的整體概念，在這個(gè)結(jié)構(gòu)整體中，

靜態(tài)要家與動(dòng)態(tài)要素相統(tǒng)一，存量要家與流量要素相結(jié)合，基本要素、次要素、支要素分三個(gè)層次相互關(guān)聯(lián)。

整個(gè)會(huì)計(jì)核算對(duì)象首先被劃分為若干"基本要家呼有資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入和費(fèi)用·。它們是整個(gè)會(huì)計(jì)對(duì)象要素概念體系的"骨架"。對(duì)各基本要素作進(jìn)一步劃分，便產(chǎn)生"次要素"，如資產(chǎn)次要素現(xiàn)金、應(yīng)收帳款、存貨、固定資產(chǎn)等，負(fù)債次要素短期借款、應(yīng)付帳款、應(yīng)付股利、長(zhǎng)期借款等，權(quán)益次要素實(shí)收資本、留存收益等，收入次要素營(yíng)業(yè)收入、其他收入等，費(fèi)用次要素生產(chǎn)成本、期間費(fèi)用等，它們是基本要素的細(xì)目，用來(lái)說(shuō)明基本要素的具體內(nèi)容。"支要索"是次要素的合理延伸，重在揭示次要素的變動(dòng)過(guò)程，而不僅僅是變化結(jié)果。如將"現(xiàn)金"次要素進(jìn)一步區(qū)分為現(xiàn)金流人和現(xiàn)金流出支要素，可以揭示現(xiàn)金的流轉(zhuǎn)過(guò)程，而將"實(shí)收資本"次要素進(jìn)一步區(qū)分為業(yè)主投資和公司退資本要素，將"留存收益"次要素進(jìn)一步區(qū)分為利潤(rùn)和利潤(rùn)分派支要素，可以更詳細(xì)揭示業(yè)益的具體變化情況。其他資產(chǎn)等要素皆可如此劃分。

存量會(huì)計(jì)要素重在反映資金的實(shí)際狀態(tài)，流量會(huì)計(jì)要素重在反映資金的流動(dòng)過(guò)程。資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益等靜態(tài)基本要素及其各"次要素"，一般為"存量要素"，而其"支要家"和各動(dòng)態(tài)要素一般為"流量要素"。存量要素和流量要素所包含的內(nèi)容不同，其提供的會(huì)計(jì)信息也不一樣。

在"基本要素"層次，筆者主張取消原有"利潤(rùn)"要素。主要理由在于，利潤(rùn)的形成實(shí)際是收入和費(fèi)用對(duì)比的結(jié)果，而對(duì)比前的"利潤(rùn)"體現(xiàn)在所獲得的收入和所發(fā)生的費(fèi)用中，對(duì)比后?quot;利潤(rùn)"實(shí)質(zhì)上已經(jīng)成為所有者權(quán)益的一項(xiàng)內(nèi)容。因此，筆者認(rèn)為"利潤(rùn)"應(yīng)歸于權(quán)益要素的支要素，"利潤(rùn)"作為基本要素存在缺乏企業(yè)實(shí)際的經(jīng)濟(jì)交易這個(gè)依據(jù)。同時(shí)，筆者還主張?jiān)O(shè)立廣義概念的"收入"和"費(fèi)用"要素，以便從理論上給予會(huì)計(jì)對(duì)象要素概念體系以科學(xué)解釋?zhuān)瑥默F(xiàn)實(shí)上使其與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例保持一致，增強(qiáng)其適用性。

前已述及，會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立，不僅關(guān)系到企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而且也影響會(huì)計(jì)方法的運(yùn)用。眾所周知，編制財(cái)務(wù)報(bào)表是會(huì)計(jì)的基本方法，然而，理論界對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表建立的"理論基礎(chǔ)"問(wèn)題卻一致眾說(shuō)紛云。盡管人們對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益作為資產(chǎn)負(fù)債表的理論基礎(chǔ)、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)作為損益表的理論基礎(chǔ)已經(jīng)認(rèn)同，但?quot;現(xiàn)金流量"作為現(xiàn)金流量表的理論基礎(chǔ)卻一直心存疑義。主要原因是："現(xiàn)金流量"憑空而來(lái)，讓人難以置信；同樣作為財(cái)務(wù)報(bào)表的理論依據(jù)，"現(xiàn)金流量"與資產(chǎn)、負(fù)債等"平起乎坐"，讓人難以接受。筆者認(rèn)為，各種財(cái)務(wù)報(bào)表建立的理論依據(jù)都是會(huì)計(jì)對(duì)象要素及其內(nèi)在聯(lián)系，只是不同的財(cái)務(wù)報(bào)表以不同的要素及其關(guān)系為理論基礎(chǔ)?；疽乜梢宰鳛樨?cái)務(wù)報(bào)表的理論基礎(chǔ)，次要素、支要素同樣可以。如現(xiàn)金流量表建立的理論基礎(chǔ)就是"現(xiàn)金流人"、"現(xiàn)金流出"支要素和"現(xiàn)金(存量)"次要毒及其關(guān)系。

應(yīng)當(dāng)指出，作為財(cái)務(wù)報(bào)表理論基礎(chǔ)的要素，既可以是處于同一層次的要素(如資產(chǎn)負(fù)債個(gè)表)，也可以是處于不同層次的要素(如現(xiàn)金流量表以及損益表等)；既可以是某一單一內(nèi)容的要素(如現(xiàn)金流量表)，也可以是幾項(xiàng)不同內(nèi)容的要家的組合，如原來(lái)的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表就是以所有流動(dòng)資產(chǎn)和流動(dòng)負(fù)債內(nèi)容的次、支要素為基礎(chǔ)的。

按照筆者提出的會(huì)計(jì)對(duì)象要素框架結(jié)構(gòu)理解，財(cái)務(wù)報(bào)表所反映的無(wú)非是資產(chǎn)、負(fù)傷、權(quán)益、收入和費(fèi)用等內(nèi)容，主要反映"基本要素"內(nèi)容的財(cái)務(wù)報(bào)表是企業(yè)基本的財(cái)務(wù)報(bào)表，如資產(chǎn)負(fù)債表、損益表。一般而言，以基本要素為基礎(chǔ)建立的財(cái)務(wù)報(bào)表具有相對(duì)穩(wěn)定性，而以次要素或支要素建立的財(cái)務(wù)報(bào)表其可變性較大，現(xiàn)金流量表取代財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表即是證明。當(dāng)然，為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)目標(biāo)的變化，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表體系與結(jié)構(gòu)將不斷變革，但其理論基礎(chǔ)仍將是上述會(huì)計(jì)對(duì)象要素框架結(jié)構(gòu)。

參考文獻(xiàn)：

[1]財(cái)政部會(huì)計(jì)司．國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[S]．北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1992．

[2][美]財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，婁爾行譯．論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念[M]．北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1992．

[3]葛家甜，林志軍．現(xiàn)代西方財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論[M]．廈門(mén)：廈門(mén)大學(xué)出版社，1990．

篇8

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系具有以下兩個(gè)突出的特點(diǎn)：

一是較好地解決了長(zhǎng)期以來(lái)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度、基本準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則、企業(yè)會(huì)計(jì)制度與行業(yè)會(huì)計(jì)制度及其有關(guān)專(zhuān)業(yè)核算辦法等之間的關(guān)系問(wèn)題。確立了以基本準(zhǔn)則為主導(dǎo)，具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南為具體規(guī)范的企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)休系，奠定了我國(guó)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算平臺(tái)，可以有效地避免我國(guó)會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)之間的不一致問(wèn)題。

二是創(chuàng)造了一個(gè)既堅(jiān)持中國(guó)特色又與國(guó)際準(zhǔn)則趨同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式，建立了一個(gè)既能讓國(guó)人認(rèn)可又能使國(guó)際認(rèn)同的準(zhǔn)則趨同平臺(tái)。

在此基礎(chǔ)上，實(shí)現(xiàn)了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的創(chuàng)新；強(qiáng)化了會(huì)計(jì)信息決策有用的要求；在確認(rèn)、計(jì)量和財(cái)務(wù)報(bào)表結(jié)構(gòu)方面，確立了資產(chǎn)負(fù)債表觀的核心地位；在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求方面，強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)真實(shí)與公允兼具；在會(huì)計(jì)政策選擇方面，引入了研發(fā)費(fèi)用資金化制度；在成本核算方面，進(jìn)一步完善了成本補(bǔ)償制度；在信息披露方面，突出了充分披露原則。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適度引入了公允價(jià)值的計(jì)量模式

公允價(jià)值是一種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的公允價(jià)值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行的資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。這一定義已經(jīng)與國(guó)際慣例接軌，這也是我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)趨同的一個(gè)重要標(biāo)志。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，強(qiáng)調(diào)對(duì)交易性金融資產(chǎn)和負(fù)債、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、非同一控制下企業(yè)合并所形成的資產(chǎn)與負(fù)債、投資者投入的資產(chǎn)等一些特定交易或者事項(xiàng)，如果有關(guān)資產(chǎn)或者負(fù)債存在活躍市場(chǎng)并且其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下，允許采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。這將有助于提高會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性，全面衡量企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，及時(shí)反映市場(chǎng)價(jià)值變動(dòng)信息。

我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系借鑒了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中的公允價(jià)值的三個(gè)級(jí)次：第一級(jí)次，資產(chǎn)或負(fù)債存在活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)以市場(chǎng)中的交易價(jià)格作為公允價(jià)值；第二級(jí)次，資產(chǎn)本身不存在活躍市場(chǎng)，但類(lèi)似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)以類(lèi)似資產(chǎn)的交易價(jià)格為基礎(chǔ)確定公允價(jià)值；第三級(jí)次，對(duì)不存在同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)可比市場(chǎng)交易的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。

需要特別注意是，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用公允價(jià)值的前提條件是，有確鑿證據(jù)表明公允價(jià)值能夠獲得并能可靠計(jì)量。由于我國(guó)的市場(chǎng)還在進(jìn)一步完善過(guò)程中，因此我國(guó)在采用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，采取了適度、審慎原則，適度引入公允價(jià)值，而沒(méi)有廣泛采用公允價(jià)值計(jì)量。主要考慮到以下兩方面的情況：一是公允價(jià)值損益變動(dòng)可能沒(méi)有現(xiàn)金流量作支撐。引入公允價(jià)值后，資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值變動(dòng)要計(jì)入當(dāng)期損益，但該公允價(jià)值變動(dòng)損益沒(méi)有相應(yīng)的現(xiàn)金流，即企業(yè)損益表上增加了利潤(rùn)，仍可能沒(méi)有現(xiàn)金流。這樣企業(yè)就有可能在沒(méi)有現(xiàn)金流入的情況下導(dǎo)致現(xiàn)金流出，并使其企業(yè)價(jià)值高估。也可能會(huì)出現(xiàn)相反或低估的情況；二是公允價(jià)值的確定不易得到市場(chǎng)的驗(yàn)證。當(dāng)無(wú)法從活躍市場(chǎng)中獲取公允價(jià)值時(shí)，公允價(jià)值的計(jì)量需要依賴(lài)一些技術(shù)手段和市場(chǎng)參數(shù)。而這些技術(shù)手段所得出的結(jié)果必須足夠可靠，支持這些技術(shù)手段的市場(chǎng)參數(shù)也必須較豐富和完備，做出主觀專(zhuān)業(yè)判斷的人員還必須具備較高素質(zhì)，否則公允價(jià)值就難以可靠地計(jì)量，甚至可能導(dǎo)致對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)和資產(chǎn)價(jià)值的人為操縱。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)行以后，由公允價(jià)值計(jì)量帶來(lái)的一個(gè)新動(dòng)向是現(xiàn)金流量分析的重要性將會(huì)上升，促使上市公司估值方法與國(guó)際接軌，從以?xún)衾麧?rùn)為導(dǎo)向的市盈率模型和以?xún)糍Y產(chǎn)為導(dǎo)向的剩余收入模型逐漸向以現(xiàn)金流為導(dǎo)向的紅利折扣模型和現(xiàn)金流量模型過(guò)渡。

三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)一步重視會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則緊緊把握了會(huì)計(jì)要素及相關(guān)交易事項(xiàng)的確認(rèn)，計(jì)量和報(bào)告，并構(gòu)成以確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告為主體的內(nèi)在邏輯休系，會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告三者之間有機(jī)統(tǒng)一，確認(rèn)、計(jì)量主要規(guī)定了會(huì)計(jì)政策，報(bào)告則反映了執(zhí)行會(huì)計(jì)政策的結(jié)果。無(wú)論是基本準(zhǔn)則還是具體準(zhǔn)則，包括應(yīng)用指南的正文部門(mén)，都是以確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告等為規(guī)范的重點(diǎn)內(nèi)容，以下主要分析確認(rèn)和計(jì)量。

關(guān)于確認(rèn)問(wèn)題，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)等六大會(huì)計(jì)要素的定義，解決的是確認(rèn)問(wèn)題。其中關(guān)鍵是資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等四個(gè)要素，所有者權(quán)益和利潤(rùn)分別體現(xiàn)為資產(chǎn)與負(fù)債、收入與費(fèi)用的差額。對(duì)于會(huì)計(jì)要素，只有同時(shí)滿(mǎn)足相關(guān)要素定義和要素確認(rèn)條件的項(xiàng)目，才能夠予以確認(rèn)并列入資產(chǎn)負(fù)債表或利潤(rùn)表。要素定義和要素確認(rèn)條件，兩者缺一不可。符合相關(guān)要素定義，但不符合要素確認(rèn)條件的項(xiàng)目，不能予以確認(rèn)并列入資產(chǎn)負(fù)債表或利潤(rùn)表。關(guān)于計(jì)量問(wèn)題，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)在將符合確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)要素登記入帳并列報(bào)表財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量，確定其金額。基本準(zhǔn)則主要規(guī)定了五種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等。這幾種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性有其內(nèi)在聯(lián)系，基礎(chǔ)是歷史成本，企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量。后四種計(jì)量屬性都相對(duì)于歷史成本而言，重在反映資產(chǎn)、負(fù)債的相前價(jià)值，但又不能全部統(tǒng)一采用公允價(jià)值，在某些特殊情況下，還需要采用重置成本，可變現(xiàn)凈值，現(xiàn)值等計(jì)量屬性。

確認(rèn)、認(rèn)量是會(huì)計(jì)處理的核心，直接影響會(huì)計(jì)結(jié)果。如延期收款付款合同。原會(huì)計(jì)政策下，延期付款條件下的承包工程和成套設(shè)備出口項(xiàng)目收入按照合同或保函約定的收款時(shí)間及金額逐期確認(rèn)收入。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改變了收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)，變更為按照工程進(jìn)度和應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值作為公允價(jià)值確認(rèn)收入。

又如債務(wù)豁免。按原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，債務(wù)人以低于債務(wù)帳面價(jià)值的現(xiàn)金清償?shù)?，將差額確認(rèn)為資本公積，對(duì)利潤(rùn)沒(méi)有影響。但按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，確認(rèn)為債務(wù)重組收益計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。再如股權(quán)投資差額，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了股權(quán)投資差額，不再需要對(duì)股權(quán)投資差額進(jìn)行攤銷(xiāo)，從而提高相關(guān)企業(yè)的凈利潤(rùn)。

四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系有利于企業(yè)加強(qiáng)管理和可持續(xù)發(fā)展

這一理念主要體現(xiàn)在以下幾方面：

（一）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)管理特別是財(cái)務(wù)管理提出較高要求

目前，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理念與財(cái)務(wù)管理的理念有融合的趨勢(shì)。財(cái)務(wù)管理的重點(diǎn)和目標(biāo)是進(jìn)行財(cái)務(wù)決策，而財(cái)務(wù)決策的前提是計(jì)算和評(píng)估企業(yè)的價(jià)值。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)管理都是關(guān)于價(jià)值的確認(rèn)和計(jì)量，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從決策有用的觀點(diǎn)出發(fā)，更好地考慮了和財(cái)務(wù)管理的融合。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)學(xué)、金融學(xué)、管理學(xué)以及信息和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)等緊密結(jié)合，若干具體準(zhǔn)則如金融工具、租賃等準(zhǔn)則，涉及實(shí)際利率法、攤余成本、現(xiàn)值等財(cái)務(wù)管理工作，對(duì)企業(yè)的精細(xì)化管理和精算工作提出了很高要求，特別是對(duì)金融企業(yè)，對(duì)于某些資產(chǎn)占用形式主要為金融性資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)的公司，在經(jīng)營(yíng)沒(méi)有發(fā)生任何變化的情況下，作為衡量經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的凈利潤(rùn)和凈資產(chǎn)可能大幅波動(dòng)。因此，此類(lèi)公司為了穩(wěn)定經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，會(huì)大量使用股指期貨和利率期貨等金融期貨衍生產(chǎn)品來(lái)管理風(fēng)險(xiǎn)，由此又導(dǎo)致對(duì)金融期貨產(chǎn)品的需求增加。

（二）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有利于企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制

篇9

環(huán)境交化對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的影響，主要涉及會(huì)計(jì)確認(rèn)與會(huì)計(jì)計(jì)量?jī)纱蠓矫?。而?huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量均離不開(kāi)會(huì)計(jì)要素。經(jīng)濟(jì)新體制、經(jīng)濟(jì)新方式以及經(jīng)濟(jì)新類(lèi)型的出現(xiàn)，首先表現(xiàn)在對(duì)會(huì)計(jì)要素(體系)內(nèi)容與結(jié)構(gòu)的影響，當(dāng)然，這種影響是通過(guò)會(huì)計(jì)目標(biāo)來(lái)實(shí)施的。就財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)本身而言，會(huì)計(jì)要素及其內(nèi)在聯(lián)系是會(huì)計(jì)方法建立的基礎(chǔ)，其直接關(guān)系會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。因此，各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則機(jī)構(gòu)都十分重視會(huì)計(jì)要素問(wèn)題的研究。

本文試圖．通過(guò)比較我國(guó)、美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)所確立的會(huì)計(jì)要家，提出關(guān)于新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下會(huì)計(jì)要素問(wèn)題的若干看法。

一、會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素的比較

1．FASB的會(huì)計(jì)要素。

FASB在1985年12月發(fā)表的第6號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告(SFACNO．6)中，將會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素劃分為10個(gè)，即資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益或凈資產(chǎn)、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、收入、費(fèi)用、利得、損失、全面收益。其中，"業(yè)主投資"與"派給業(yè)主款"是企業(yè)與其作為業(yè)主的所有人之間的交易。業(yè)主投資表現(xiàn)為企業(yè)收到業(yè)主投入的各種資產(chǎn)(投入的也可以是勞務(wù)，或抵償、轉(zhuǎn)換了的企業(yè)負(fù)債)，其結(jié)果是"增加其在企業(yè)中的業(yè)主利益或權(quán)益"，但新業(yè)主受讓舊業(yè)主的交易，不屬于"業(yè)主投資"的內(nèi)容；派給業(yè)主款則是指企業(yè)向業(yè)主轉(zhuǎn)交資產(chǎn)或承擔(dān)負(fù)債而"減少企業(yè)里的業(yè)主利益或權(quán)益"的交易。顯然，就經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而言，業(yè)主投資要素和派結(jié)業(yè)主款要素是對(duì)權(quán)益要素內(nèi)容的進(jìn)一步深化。

FASB使用了狹義概念的"收入"和"費(fèi)用"要素。收入僅指正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和投資活動(dòng)的收入，依據(jù)的是"流轉(zhuǎn)過(guò)程收入理論"，強(qiáng)調(diào)收入實(shí)現(xiàn)的完整過(guò)程。費(fèi)用則僅指正話(huà)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用或支出，依據(jù)的是配比性和應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)原則，強(qiáng)調(diào)費(fèi)用產(chǎn)生的因果關(guān)系和費(fèi)用責(zé)任的合理歸屬。對(duì)于非正常經(jīng)營(yíng)收入，F(xiàn)ASB單獨(dú)設(shè)立了"利得"要素加以反映，因?yàn)槔脤?shí)質(zhì)上是一"偶發(fā)性"、"邊緣性"的"凈收益"。設(shè)立"損失"要素反映非正常經(jīng)?；顒?dòng)的支出，因?yàn)閾p失實(shí)質(zhì)上是一種"偶發(fā)性"、"邊緣性"的"凈虧損"。利得與損失之間不存在因果關(guān)系，毋需按配比性原則加以確認(rèn)。"全面收益"僅僅是將收入、費(fèi)用、利得和損失定期匯總的結(jié)果。

2．IASC的會(huì)計(jì)要素。

IASC在1989年的"關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架"中，將會(huì)計(jì)要素確定為資產(chǎn)、負(fù)債、產(chǎn)權(quán)、收人和費(fèi)用等5個(gè)。

IASC依據(jù)收入確認(rèn)的"流人量理論"，選擇了廣義的"收入"要素概念。IASC認(rèn)為，利得與收入一樣，都代表"經(jīng)濟(jì)利益之增加"，它們?cè)谛再|(zhì)上沒(méi)有什么不同，因而不將收入和利得作為不同的會(huì)計(jì)要素。與廣義收入要素相對(duì)應(yīng)的是廣義的"費(fèi)用"要素。按IASC的理解，費(fèi)用既包括"在企業(yè)日?；顒?dòng)中發(fā)生的費(fèi)用"；也"包括了損失"，并且，由于損失是指"經(jīng)濟(jì)利益之減少""和其他費(fèi)用在性質(zhì)上沒(méi)有差別"，因而也不把損失視作獨(dú)立的會(huì)計(jì)要素。

IASC進(jìn)一步認(rèn)為，從會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量方面看，收入和費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量也就是利潤(rùn)的確認(rèn)和計(jì)量，因此不必單獨(dú)設(shè)立類(lèi)似"利潤(rùn)"的會(huì)計(jì)要素。

3．我國(guó)的會(huì)計(jì)要素。

中國(guó)在1992年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，首次明確確立了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)等6大會(huì)計(jì)要素。按《收入》具體準(zhǔn)則的解釋?zhuān)杖胧侵?企業(yè)在銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日?；顒?dòng)中形成的經(jīng)濟(jì)利益總流入"。顯然，該收入要家為狹義概念，僅僅包括企業(yè)持續(xù)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所取得的收入。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將費(fèi)用定義為"企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的各種耗費(fèi)"，意味著費(fèi)用只包括與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，而不包括"投資費(fèi)用"、"營(yíng)業(yè)外支出"等非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用。中國(guó)單獨(dú)設(shè)立了"利潤(rùn)"要素，并規(guī)定其包括"營(yíng)業(yè)利潤(rùn)"、"投資凈收益"和"營(yíng)業(yè)外收支凈額"等內(nèi)容。該利潤(rùn)要素，既包括其他要素的匯總結(jié)果，又含有自身的特定內(nèi)容，與FASB的"全面收益"尚有區(qū)別。

4．幾點(diǎn)比較結(jié)果。

通過(guò)以上分析可以看到，F(xiàn)ASB、IASC和中國(guó)所確立的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益(或稱(chēng)權(quán)益、產(chǎn)權(quán))要素在本質(zhì)界定和內(nèi)容規(guī)范等方面基本相同。區(qū)別僅在于：FASB十分重視業(yè)主(投資者)權(quán)益的變動(dòng)，因而，針對(duì)企業(yè)與業(yè)主之間交易所導(dǎo)致?quot;權(quán)益增加"與"權(quán)益減少"，還單獨(dú)設(shè)立了"業(yè)主投資"和"派給業(yè)主款"要素加以反映。

區(qū)別較大的是關(guān)于收入、費(fèi)用、利潤(rùn)等要素的設(shè)立：

(1)FASB和中國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以"流轉(zhuǎn)過(guò)程收入理論"為依據(jù)，強(qiáng)調(diào)收入與其相關(guān)的成本、

費(fèi)用的因果關(guān)系，選擇了狹義的收入要素概念。但不同的是，在界定收入要素的內(nèi)容時(shí)，F(xiàn)ASB

是依據(jù)交易的重要性(如"其持續(xù)的、主要或核心業(yè)務(wù)")，而中國(guó)則是直觀地依據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)容(我國(guó)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與"收入"具體準(zhǔn)則所界定的收人內(nèi)容有差異--作者注)。

(2)與FASB和中國(guó)不同的是，IASC是依據(jù)"流人量理論"確立包括營(yíng)業(yè)收入和利得的

"收入"要素，選擇了廣義的收入要素概念。其原因是，IASC認(rèn)為收入與利得性質(zhì)相同，都是"經(jīng)濟(jì)利益的增加"，故不必分開(kāi)設(shè)立單獨(dú)的會(huì)計(jì)要素。

(3)與收入要素的確立相對(duì)應(yīng)，F(xiàn)ASB和中國(guó)采用了狹義的"費(fèi)用"要素概念。但FASB同

樣強(qiáng)調(diào)產(chǎn)生費(fèi)用交易的重要性，認(rèn)為能列入費(fèi)用要素的是指企業(yè)"持續(xù)的、主要或核心業(yè)務(wù)"所發(fā)生的費(fèi)用，而中國(guó)則將費(fèi)用要素限定為"企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的各種耗費(fèi)"。IASC則采用了廣義的"費(fèi)用"要素概念。

(4)對(duì)因發(fā)生與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程無(wú)直接關(guān)系的交易而產(chǎn)生的各項(xiàng)"收入"和"支出"(即我國(guó)通常所言"營(yíng)業(yè)外收入"和"營(yíng)業(yè)外支出")，基于其"邊緣性或偶發(fā)性"、收支間無(wú)因果關(guān)系等特征，F(xiàn)ASB單獨(dú)設(shè)立了"利得"和"損失"要素，而中國(guó)將其直接納人單獨(dú)的"利潤(rùn)"要素，視為企業(yè)利潤(rùn)的直接組成部分。然而，IASC卻將它們分別作為"收入"要素和"費(fèi)用"要素的內(nèi)容。

(5)對(duì)于企業(yè)在特定期間所取得的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，F(xiàn)ASB單獨(dú)設(shè)立了"全面收益"要素，并將其內(nèi)容規(guī)定為"(收入一費(fèi)用)十利得一損失"，中國(guó)設(shè)立了"利潤(rùn)"要素加以反映，其包括的內(nèi)容在結(jié)果上與FASB的"全面收益"相同。IASC雖然未設(shè)立單獨(dú)的"利潤(rùn)"要素，但其將收入與費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量等同于利潤(rùn)的確認(rèn)與計(jì)量，因此，IASC所認(rèn)定的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)(即利潤(rùn))的內(nèi)容實(shí)質(zhì)上相同于前述"利潤(rùn)"或"全面收益"。在企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的確定上，F(xiàn)ASB、IASC和中國(guó)都采用了"損益滿(mǎn)計(jì)觀(或稱(chēng)全面收益觀)"。

二、會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素的改進(jìn)

總體上看，F(xiàn)ASB、IASC和中國(guó)之會(huì)計(jì)要素確立各有千秋。三者均確立了會(huì)計(jì)核算對(duì)象的"基本要素"，但卻忽略了其他層次要素的界定。在所確立的基本要素中，IASC的結(jié)果較為合理。FASB盡管涉及到次級(jí)層次要素的確立，如"業(yè)主投資"等，但全部要素之間的內(nèi)在關(guān)聯(lián)性卻無(wú)法加以解釋。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本吸收了FASB和IASC的長(zhǎng)處。

然而，筆者認(rèn)為，上述會(huì)計(jì)要素確立存在兩大方面的缺陷：理論上的缺陷是忽略了影響會(huì)計(jì)要素確立的決定因素；實(shí)務(wù)中的缺陷是現(xiàn)有會(huì)計(jì)要素?zé)o法為會(huì)計(jì)方法提供理論說(shuō)明(如各種財(cái)務(wù)報(bào)表的理論依據(jù))且會(huì)計(jì)要素缺乏應(yīng)有的內(nèi)在邏輯關(guān)系。

會(huì)計(jì)要素的確立主要取決于實(shí)體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)特征和投資者等對(duì)企業(yè)所提供的會(huì)計(jì)信息的要求。確立會(huì)計(jì)要素，目的在于規(guī)范對(duì)會(huì)計(jì)核算對(duì)象及其規(guī)律(表現(xiàn)為會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素及其內(nèi)在聯(lián)系)的認(rèn)識(shí)，為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的正常運(yùn)行奠定基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)對(duì)象要素及其關(guān)系是各種會(huì)計(jì)方法建立和應(yīng)用的理論基礎(chǔ)。包括帳戶(hù)、復(fù)式記帳、會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)表等，而會(huì)計(jì)方法的運(yùn)用又直接關(guān)系到企業(yè)投資者等對(duì)會(huì)計(jì)信息需求的滿(mǎn)足。因此，會(huì)計(jì)對(duì)象要素的界定，既影響會(huì)計(jì)方法的選擇與運(yùn)用，又關(guān)系到會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度。

經(jīng)濟(jì)環(huán)境和企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的特點(diǎn)，影響到會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立。盈利組織與非盈利組織經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的目標(biāo)和特征等均有較大差別，因而其會(huì)計(jì)對(duì)象要素的設(shè)立也不相同。非持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)特征、具體會(huì)計(jì)目標(biāo)等有別于持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)，其所確立的會(huì)計(jì)對(duì)象要素亦有差別。比如，清算企業(yè)的會(huì)計(jì)對(duì)象要素是清算資產(chǎn)、清算債務(wù)、清算凈權(quán)益、清算利得和清算損失。

會(huì)計(jì)目標(biāo)是會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告所要達(dá)到的目的，它是會(huì)計(jì)系統(tǒng)與社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的聯(lián)結(jié)點(diǎn)，體現(xiàn)著企業(yè)經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)的客觀要求和投資者對(duì)會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在需要。會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立深受會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響，由于會(huì)計(jì)目標(biāo)的內(nèi)含與外延總是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷而不斷變化與深化，故會(huì)計(jì)對(duì)象要家的劃分以及不同要素的重要程度等，均非一成不變。金融衍生工具的不斷創(chuàng)新以及其他新型交易的迅速發(fā)展，使得投資者對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的需求在廣度和深度上均有很大程度的拓展。相應(yīng)地，會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立也在發(fā)生深刻變化。1992年10月，英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB)發(fā)表第3號(hào)"財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則"(ARSNO．3)，針對(duì)傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)下?lián)p益表只揭示"已實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)"收益而不能滿(mǎn)足投資者對(duì)"真實(shí)與公允"信息的需求的缺陷，提出了確認(rèn)"全面收益"的思想。該份準(zhǔn)則將損益表包括的內(nèi)容，從"已實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)"項(xiàng)目擴(kuò)大到"未實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)"項(xiàng)目，并以"利得"和"損失"要素以廣義的解釋?zhuān)J(rèn)為利得是"除涉及所有者投資以外的所有者權(quán)益的增加"，在內(nèi)容上包括收入和其他利得；而損失是"除涉及分派給所有者款項(xiàng)以外的所有者權(quán)益的減少"，在內(nèi)容上包括費(fèi)用和其他損失。無(wú)獨(dú)有偶。美國(guó)于1997年公布的第13C導(dǎo)"財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告"(SFASNO．130)要求報(bào)告企業(yè)的"全面收益"，實(shí)際上也是類(lèi)似作法。因此，我們應(yīng)以發(fā)展和變化的觀念去認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)對(duì)象要素及其確立問(wèn)題。

經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)目標(biāo)變化對(duì)會(huì)計(jì)要素的影響結(jié)果，主要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)要素結(jié)構(gòu)體系的完善和會(huì)計(jì)要素內(nèi)涵的延伸(如利得、全面收益等要素內(nèi)涵的"擴(kuò)容")。

筆者以為，會(huì)計(jì)對(duì)象要家實(shí)質(zhì)上是一個(gè)包括多層次結(jié)構(gòu)的整體概念，在這個(gè)結(jié)構(gòu)整體中，

靜態(tài)要家與動(dòng)態(tài)要素相統(tǒng)一，存量要家與流量要素相結(jié)合，基本要素、次要素、支要素分三個(gè)層次相互關(guān)聯(lián)。

整個(gè)會(huì)計(jì)核算對(duì)象首先被劃分為若干"基本要家呼有資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入和費(fèi)用·。它們是整個(gè)會(huì)計(jì)對(duì)象要素概念體系的"骨架"。對(duì)各基本要素作進(jìn)一步劃分，便產(chǎn)生"次要素"，如資產(chǎn)次要素現(xiàn)金、應(yīng)收帳款、存貨、固定資產(chǎn)等，負(fù)債次要素短期借款、應(yīng)付帳款、應(yīng)付股利、長(zhǎng)期借款等，權(quán)益次要素實(shí)收資本、留存收益等，收入次要素營(yíng)業(yè)收入、其他收入等，費(fèi)用次要素生產(chǎn)成本、期間費(fèi)用等，它們是基本要素的細(xì)目，用來(lái)說(shuō)明基本要素的具體內(nèi)容。"支要索"是次要素的合理延伸，重在揭示次要素的變動(dòng)過(guò)程，而不僅僅是變化結(jié)果。如將"現(xiàn)金"次要素進(jìn)一步區(qū)分為現(xiàn)金流人和現(xiàn)金流出支要素，可以揭示現(xiàn)金的流轉(zhuǎn)過(guò)程，而將"實(shí)收資本"次要素進(jìn)一步區(qū)分為業(yè)主投資和公司退資本要素，將"留存收益"次要素進(jìn)一步區(qū)分為利潤(rùn)和利潤(rùn)分派支要素，可以更詳細(xì)揭示業(yè)益的具體變化情況。其他資產(chǎn)等要素皆可如此劃分。

存量會(huì)計(jì)要素重在反映資金的實(shí)際狀態(tài)，流量會(huì)計(jì)要素重在反映資金的流動(dòng)過(guò)程。資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益等靜態(tài)基本要素及其各"次要素"，一般為"存量要素"，而其"支要家"和各動(dòng)態(tài)要素一般為"流量要素"。存量要素和流量要素所包含的內(nèi)容不同，其提供的會(huì)計(jì)信息也不一樣。

在"基本要素"層次，筆者主張取消原有"利潤(rùn)"要素。主要理由在于，利潤(rùn)的形成實(shí)際是收入和費(fèi)用對(duì)比的結(jié)果，而對(duì)比前的"利潤(rùn)"體現(xiàn)在所獲得的收入和所發(fā)生的費(fèi)用中，對(duì)比后?quot;利潤(rùn)"實(shí)質(zhì)上已經(jīng)成為所有者權(quán)益的一項(xiàng)內(nèi)容。因此，筆者認(rèn)為"利潤(rùn)"應(yīng)歸于權(quán)益要素的支要素，"利潤(rùn)"作為基本要素存在缺乏企業(yè)實(shí)際的經(jīng)濟(jì)交易這個(gè)依據(jù)。同時(shí)，筆者還主張?jiān)O(shè)立廣義概念的"收入"和"費(fèi)用"要素，以便從理論上給予會(huì)計(jì)對(duì)象要素概念體系以科學(xué)解釋?zhuān)瑥默F(xiàn)實(shí)上使其與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例保持一致，增強(qiáng)其適用性。

前已述及，會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立，不僅關(guān)系到企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而且也影響會(huì)計(jì)方法的運(yùn)用。眾所周知，編制財(cái)務(wù)報(bào)表是會(huì)計(jì)的基本方法，然而，理論界對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表建立的"理論基礎(chǔ)"問(wèn)題卻一致眾說(shuō)紛云。盡管人們對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益作為資產(chǎn)負(fù)債表的理論基礎(chǔ)、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)作為損益表的理論基礎(chǔ)已經(jīng)認(rèn)同，但?quot;現(xiàn)金流量"作為現(xiàn)金流量表的理論基礎(chǔ)卻一直心存疑義。主要原因是："現(xiàn)金流量"憑空而來(lái)，讓人難以置信；同樣作為財(cái)務(wù)報(bào)表的理論依據(jù)，"現(xiàn)金流量"與資產(chǎn)、負(fù)債等"平起乎坐"，讓人難以接受。筆者認(rèn)為，各種財(cái)務(wù)報(bào)表建立的理論依據(jù)都是會(huì)計(jì)對(duì)象要素及其內(nèi)在聯(lián)系，只是不同的財(cái)務(wù)報(bào)表以不同的要素及其關(guān)系為理論基礎(chǔ)?；疽乜梢宰鳛樨?cái)務(wù)報(bào)表的理論基礎(chǔ)，次要素、支要素同樣可以。如現(xiàn)金流量表建立的理論基礎(chǔ)就是"現(xiàn)金流人"、"現(xiàn)金流出"支要素和"現(xiàn)金(存量)"次要毒及其關(guān)系。

應(yīng)當(dāng)指出，作為財(cái)務(wù)報(bào)表理論基礎(chǔ)的要素，既可以是處于同一層次的要素(如資產(chǎn)負(fù)債個(gè)表)，也可以是處于不同層次的要素(如現(xiàn)金流量表以及損益表等)；既可以是某一單一內(nèi)容的要素(如現(xiàn)金流量表)，也可以是幾項(xiàng)不同內(nèi)容的要家的組合，如原來(lái)的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表就是以所有流動(dòng)資產(chǎn)和流動(dòng)負(fù)債內(nèi)容的次、支要素為基礎(chǔ)的。

按照筆者提出的會(huì)計(jì)對(duì)象要素框架結(jié)構(gòu)理解，財(cái)務(wù)報(bào)表所反映的無(wú)非是資產(chǎn)、負(fù)傷、權(quán)益、收入和費(fèi)用等內(nèi)容，主要反映"基本要素"內(nèi)容的財(cái)務(wù)報(bào)表是企業(yè)基本的財(cái)務(wù)報(bào)表，如資產(chǎn)負(fù)債表、損益表。一般而言，以基本要素為基礎(chǔ)建立的財(cái)務(wù)報(bào)表具有相對(duì)穩(wěn)定性，而以次要素或支要素建立的財(cái)務(wù)報(bào)表其可變性較大，現(xiàn)金流量表取代財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表即是證明。當(dāng)然，為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)目標(biāo)的變化，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表體系與結(jié)構(gòu)將不斷變革，但其理論基礎(chǔ)仍將是上述會(huì)計(jì)對(duì)象要素框架結(jié)構(gòu)。

參考文獻(xiàn)：

[1]財(cái)政部會(huì)計(jì)司．國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[S]．北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1992．

[2][美]財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，婁爾行譯．論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念[M]．北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1992．

[3]葛家甜，林志軍．現(xiàn)代西方財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論[M]．廈門(mén)：廈門(mén)大學(xué)出版社，1990．

篇10

會(huì)計(jì)計(jì)量，是指對(duì)符合確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)算、量度并合理確定其金額。會(huì)計(jì)計(jì)量是進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)和前提，其準(zhǔn)確與否，直接關(guān)系到會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠和內(nèi)容完整，并將直接影響會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)企業(yè)過(guò)去、現(xiàn)在或者將來(lái)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量等做出正確的評(píng)價(jià)、預(yù)測(cè)和決策。

會(huì)計(jì)計(jì)量屬性是指對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行量度、確定其金額的方法。我國(guó)1992年11月30日頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，以會(huì)計(jì)原則的形式，對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性做了如下規(guī)定：“各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資應(yīng)當(dāng)按取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)價(jià)，物價(jià)變動(dòng)時(shí)，除國(guó)家另有規(guī)定者外，不得調(diào)整其賬面價(jià)值。”這就是通常所說(shuō)的歷史成本原則。

在幣值相對(duì)穩(wěn)定不變的前提下，按歷史成本原則對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量，有其客觀性和合理性。但隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)一步深化，中國(guó)經(jīng)濟(jì)也處于大幅度的調(diào)整之中，物價(jià)不穩(wěn)、幣值波動(dòng)如果仍以歷史成本作為惟一的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，將會(huì)導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真，會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者產(chǎn)生不利影響。

新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性進(jìn)行了科學(xué)合理的規(guī)范。根據(jù)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀，在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，應(yīng)針對(duì)各會(huì)計(jì)要素的具體情況采用不同的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，所采用的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括：

一、歷史成本計(jì)量屬性

歷史成本是指對(duì)資產(chǎn)按照取得時(shí)實(shí)際支付的代價(jià)、對(duì)負(fù)債按照發(fā)生時(shí)應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)進(jìn)行計(jì)量。

在歷史成本計(jì)量屬性下，資產(chǎn)應(yīng)按照購(gòu)置時(shí)支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額，或者按照購(gòu)置資產(chǎn)時(shí)所付出的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量。負(fù)債應(yīng)按照因承擔(dān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)而實(shí)際收到的款項(xiàng)或者資產(chǎn)的金額，或者承擔(dān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)的合同金額，或者按照日?；顒?dòng)中為償還負(fù)債預(yù)期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。

按歷史成本計(jì)價(jià)是會(huì)計(jì)最基本的計(jì)量屬性，它所反映的是資產(chǎn)或負(fù)債的原始價(jià)值。但是這一會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的適用范圍必須是幣值相對(duì)穩(wěn)定不變。如果發(fā)生了通貨膨脹，幣值波動(dòng)幅度較大，就應(yīng)當(dāng)采用其它的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性；若按歷史成本對(duì)某一會(huì)計(jì)要素計(jì)量之后，物價(jià)發(fā)生了大幅度的變動(dòng)，則必須調(diào)整原來(lái)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值，以使賬簿記錄更接近于實(shí)際。

二、重置成本計(jì)量屬性

當(dāng)企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債的歷史成本不易確定或者物價(jià)變動(dòng)幅度較大，其歷史成本不足以反映資產(chǎn)或負(fù)債的現(xiàn)行價(jià)值時(shí)，就需要運(yùn)用重置成本法對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行計(jì)量。

在重置成本計(jì)量屬性下，資產(chǎn)按照現(xiàn)在購(gòu)買(mǎi)相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。負(fù)債按照現(xiàn)在償付該項(xiàng)債務(wù)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。

利用重置成本法，對(duì)過(guò)去取得的資產(chǎn)或發(fā)生的債務(wù)進(jìn)行量度，可以使不同會(huì)計(jì)期間的資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)值具有可比性，對(duì)于維護(hù)投資者的合法權(quán)益，實(shí)現(xiàn)資本的保值增值，具有重要的理論意義和現(xiàn)實(shí)意義。

三、可變現(xiàn)凈值計(jì)量屬性

可變現(xiàn)凈值是指企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)在現(xiàn)有的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，按資產(chǎn)變現(xiàn)后的價(jià)值扣除在資產(chǎn)變現(xiàn)時(shí)的相關(guān)成本后的金額進(jìn)行計(jì)量。此時(shí)，資產(chǎn)按照其正常對(duì)外銷(xiāo)售所能收到現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額扣減該資產(chǎn)至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)量。

可變現(xiàn)凈值這種計(jì)量屬性一般是在企業(yè)資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)采用，這是由會(huì)計(jì)的謹(jǐn)慎性原則所決定的。根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，企業(yè)對(duì)交易或者事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益，低估負(fù)債或者費(fèi)用。也就是說(shuō)，要預(yù)計(jì)可能發(fā)生的損失或費(fèi)用，不預(yù)計(jì)可能發(fā)生的收入或利得。

采用可變現(xiàn)凈值計(jì)量屬性，按照可變現(xiàn)凈值確認(rèn)資產(chǎn)的價(jià)值，將可變現(xiàn)凈值低于資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則和客觀性原則的要求，使各項(xiàng)資產(chǎn)的價(jià)值建立在確實(shí)可靠的基礎(chǔ)之上，避免了資產(chǎn)泡沫現(xiàn)象的發(fā)生。

四、現(xiàn)值計(jì)量屬性

現(xiàn)值是指未來(lái)會(huì)計(jì)期間收入或支出的資金，按照一定的利率折算成現(xiàn)在的價(jià)值?，F(xiàn)值是資金時(shí)間價(jià)值的具體表現(xiàn)之一，是資金的一種動(dòng)態(tài)價(jià)值，又可稱(chēng)其為貼現(xiàn)價(jià)值。在現(xiàn)值計(jì)量屬性下，資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來(lái)凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計(jì)量。負(fù)債按照預(yù)計(jì)期限內(nèi)需要償還的未來(lái)凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計(jì)量。

由此可見(jiàn)，利用現(xiàn)值計(jì)量屬性確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債，就是要計(jì)算其現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。對(duì)于資產(chǎn)其確認(rèn)的價(jià)值應(yīng)等于該資產(chǎn)在未來(lái)會(huì)計(jì)期間內(nèi)預(yù)計(jì)帶來(lái)的凈現(xiàn)金流量（NCF）的現(xiàn)值；對(duì)于負(fù)債其確認(rèn)的金額應(yīng)為未來(lái)會(huì)計(jì)期間內(nèi)預(yù)計(jì)因償還債務(wù)而發(fā)生的凈現(xiàn)金流出量的現(xiàn)值。

但是，要計(jì)算現(xiàn)金流量現(xiàn)值，必須以一定的利率作為折現(xiàn)率，而折現(xiàn)率的大小直接影響到現(xiàn)金流量現(xiàn)值的高低。因此，在利用現(xiàn)值計(jì)量屬性確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債時(shí)，選擇合適的折現(xiàn)率就顯得至關(guān)重要。通常情況下，應(yīng)以當(dāng)時(shí)市場(chǎng)的平均利息率或平均報(bào)酬率作為計(jì)算現(xiàn)值的折現(xiàn)率。

除此之外，現(xiàn)金流量的計(jì)算是否準(zhǔn)確可靠，也將影響到現(xiàn)值的正確性。所以，要使計(jì)算出的資產(chǎn)或負(fù)債的現(xiàn)值客觀、真實(shí)，必須要正確預(yù)計(jì)資產(chǎn)在未來(lái)會(huì)計(jì)期間內(nèi)的凈現(xiàn)金流量（NCF）；正確預(yù)計(jì)在未來(lái)為償還負(fù)債而發(fā)生的凈現(xiàn)金流出量。

現(xiàn)值計(jì)量屬性，對(duì)于資產(chǎn)一般是在無(wú)法確認(rèn)其歷史成本，而且也沒(méi)有同類(lèi)資產(chǎn)可以比較，其相關(guān)市場(chǎng)也不夠活躍時(shí)采用；對(duì)于負(fù)債應(yīng)在物價(jià)變動(dòng)幅度較大、償還期限較長(zhǎng)或者在考慮資金時(shí)間價(jià)值時(shí)采用。

采用現(xiàn)值計(jì)量屬性，無(wú)論是確認(rèn)資產(chǎn)的價(jià)值還是負(fù)債的金額，都需要預(yù)計(jì)其未來(lái)的現(xiàn)金流量，所以，此計(jì)量屬性應(yīng)屬于會(huì)計(jì)估計(jì)的范疇。

五、公允價(jià)值的計(jì)量屬性

單從字面上解釋?zhuān)适侵腹?、恰?dāng)?shù)囊馑?。公允價(jià)值就是對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債確定一個(gè)公平合理的金額。在公允價(jià)值計(jì)量屬性下，資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。

采用公允價(jià)值計(jì)量屬性，是會(huì)計(jì)改革的一大亮點(diǎn)。西方會(huì)計(jì)中，公允價(jià)值已被普遍使用，特別是《美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》都比較側(cè)重于公允價(jià)值的應(yīng)用。利用公允價(jià)值對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)，更能夠體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的客觀性和相關(guān)性，是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制完善的需要，也是進(jìn)一步擴(kuò)大對(duì)外開(kāi)放程度的需要。但考慮到我國(guó)的現(xiàn)狀，公允價(jià)值計(jì)量屬性目前僅限于在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣易方面采用。