導語：如何才能寫好一篇會計與稅法的差異，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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關鍵詞:會計;稅法;差異;方法

中圖分類號:F239.1 文獻標識碼:B文章編號:1009-9166(2010)023(C)-0136-01

引言:新會計準則的實施對我國的會計行業(yè)、資本市場產(chǎn)生了較大影響,而新稅法的實施無疑是稅收領域一項的重大變革,將對企業(yè)的稅務處理帶來很大影響。會計制度與稅法同屬規(guī)范經(jīng)濟行為的專業(yè)領域,但二者分別遵循不同的規(guī)則,規(guī)范不同的對象,且存在諸多的差異。會計要素中的資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用、利潤等在核算內(nèi)容、涉稅事項處理方法上均有不同之處。而這些差異必然會增加納稅人遵從稅法和會計制度的成本,加大稅務人員、中介機構、財會人員理解和執(zhí)行具體政策規(guī)定的難度。

一、會計制度與稅法存在差異的主要原因

(一)遵循的原則不同。稅法與會計制度之間的差異不是從來就有的。在計劃經(jīng)濟體制下二者之間沒有差異,因為當時是由國家宏觀經(jīng)濟政策決定財政政策,再決定稅收政策和財務政策,并且稅法與財務制度、會計制度三位一體,甚至在很長的時期內(nèi),企業(yè)利稅不分,企業(yè)會計核算的核心指標是產(chǎn)值而非利潤。隨著市場化進程的推進,投資人和征稅人不再是同一主體,投資人關心的是企業(yè)的盈利能力,而征稅人關心的是企業(yè)的納稅能力。因此,由于財務會計和稅收分別遵循不同的原則、服務于不同的對象,所以也就決定了稅法與會計之間必然存在不可調(diào)和的差異。

(二)目的不同。會計核算是在遵循一般會計原則的前提下,執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的有關規(guī)定,其目的是為了真實、完整地反映企業(yè)的財務狀況變動的全貌,為投資者、債權人和企業(yè)管理者提供決策有用的信息。稅法是以課稅為目的,依據(jù)有關的稅收法規(guī),確定一定時期內(nèi)納稅人應繳納的稅額。稅法從根本上保證國家的稅收收益,而會計制度則是保證生成真實可靠的會計信息。

(三)確認、計量標準不同。企業(yè)會計制度和稅收法規(guī)差異的產(chǎn)生主要在于收益、費用和損失確認、計量的標準不同。會計核算照會計制度規(guī)定對各項會計要素進行確認、計量、記錄和報告,而形成稅收的各項損益依據(jù)稅法的規(guī)定進行確認和計量。

二、會計制度與稅法差異的處理原則

(一)規(guī)范性和一致性原則。近年來,我國有關政府部門在制度和會計制度和稅法時,缺乏政策法規(guī)應有的相對穩(wěn)定性和規(guī)范性。凡是一個新的法規(guī)出臺,往往會隨后幾十個,上百個補充規(guī)定,而且補充規(guī)定之間也往往存在著矛盾之處,給執(zhí)行者和相關執(zhí)法者的工作帶來了很大的困難,加大了協(xié)調(diào)稅法和會計制度差異的難度。因此,無論是會計制度還是稅法,在協(xié)調(diào)過程中,有必要進行修改時,應當十分慎重。要經(jīng)過周密的調(diào)查、研究、論證,并選擇適當?shù)臅r機進行,以保證會計制度和稅法的一致性和規(guī)范性。

(二)成本效率原則。在對稅法與會計制度協(xié)調(diào)時,必須把握好差異程度。既不能片面強調(diào)縮小差異,簡化會計核算工作,便于稅收征管,而忽視會計信息失真可能給投資者決策帶來的影響;也不能一味強調(diào)擴大差異,而導致企業(yè)會計核算更加靈活,忽視可能造成的大量避稅和偷漏稅款現(xiàn)象,給稅務部門征管增加難度,進而影響財政收入和提高稅收額外負擔及征稅成本。同時還應當平衡降低稅負涵養(yǎng)稅源關系,以利于企業(yè)自身發(fā)展和經(jīng)濟與稅收同步增長。

(三)政策的可行性原則。協(xié)調(diào)稅法與會計制度差異的時候,必須充分考慮我國的國情,結合實際問題進行處理。一方面,大量的國有企業(yè)還處在改制適應期,政府需要對這些企業(yè)進行政策引導和扶持;另一方面,政府出于鼓勵私營企業(yè)的發(fā)展的動機,會計制度改革既要擴大企業(yè)理財自,又要保證會計信息質量。同時著眼于我國的經(jīng)濟建設,特別是基礎設施建設等需要大量的財政支持,國家加強宏觀調(diào)控也需要強大的財力作保證,稅收必須在保證財政收入、調(diào)節(jié)經(jīng)濟方面發(fā)揮巨大的作用。此外,我國會計人員和稅務人員的素質都普遍較低,必須循序漸進,立足現(xiàn)實,充分考慮可行性。

三、新稅法與新會計準則的協(xié)調(diào)

新稅法與新會計準則的關系是求同、存異,但兩者卻能相互協(xié)調(diào)。求同是兩者改革的趨勢,存異是客觀存在,有其必然性;兩者的協(xié)調(diào)需要稅法、會計準則制定部門和實施部門共同努力。

新頒布的稅法準則就是專門為新稅法的稅務處理量身定做的規(guī)范。新稅法準則將企業(yè)按會計準則確定的資產(chǎn)、負債項目金額稱為賬面價值,將按稅法確定的資產(chǎn)、負債項目金額稱為計稅基礎,賬面價值與計稅基礎之差稱為暫時性差異。新稅法準則從會計立法的角度正視了兩者的差異,規(guī)范了企業(yè)稅法的會計處理,從而使新稅準則與新稅法在新的經(jīng)濟條件下達到了協(xié)調(diào)。

作者單位:重慶金紐帶科技信息咨詢有限公司

參考文獻:

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隨著新企業(yè)會計準則、新企業(yè)所得稅法、新增值稅暫行條例的陸續(xù)與實施，對于會計與稅法之間的比較以及會計上如何對稅法上的變化予以“配合”引起人們的廣泛興趣，其中“視同銷售”無疑是大家普遍關注的一個熱點。已有的文獻，幾乎都在“欣喜”地提示大家，會計和稅法在“視同銷售”項目上已經(jīng)基本“趨同”。然而本文將遺憾地指出，這多半是對會計改革的精神實質端之不詳所造成的一種誤會。事實上只能看成是會計在部分場合慎重推行的“公允價值”在很大程度上“機緣巧合”地與“銷售價格”掛起鉤來。由于公允價值與銷售價格的關聯(lián)性，原準備用于正常銷售(或消耗)的貨物因為要按照作為公允價值表現(xiàn)形式的正常銷售價格予以確認和計量，于是在賬面上就以銷售收入的形式表達出來，這就是所謂的會計上也“視同銷售”了。問題在于對于稅法認定的視同銷售行為，會計上未必作為銷售處理，于是造成了兩者之間的差異。試想，對于產(chǎn)品捐贈(營業(yè)外支出)，我們會因為稅法上“視同銷售”，而生搬硬套到會計上去確認一筆銷售收入么?有鑒于此，為了澄清相關認識誤區(qū)，本文擬對所得稅和增值稅(還包括消費稅等流轉稅，可基本上參照增值稅法規(guī))兩大稅收法規(guī)在“視同銷售”方面的規(guī)定與最新企業(yè)會計準則規(guī)范進行比較分析，尋求二者的主要異同，以期對現(xiàn)行的會計實務予以盡可能正確的指導。

“視同銷售”范疇的界定

嚴格地說，視同銷售是一個稅法予以界定的范疇，其本意是指對于企業(yè)非銷售性的貨物(包括應稅勞務，下同)轉移行為，就像貨物被正常銷售了一樣而相應征收適用稅種?？赡苁腔跁嬇c稅法之間歷史的緊密聯(lián)系，“視同銷售”這一術語被相當多的會計專業(yè)人士較隨意地運用到會計場合，并想當然地用以指導賬務處理行為。

有必要指明，即便我們要在會計上使用“視同銷售”這一詞匯，它也和稅法上的不是同一概念。從目前大部分文獻來看，會計上的“視同銷售”是指會計對于貨物的非銷售性轉移行為要按照正常銷售一樣確認和計量，即要確認銷售收入和結轉銷售成本。澄清這一概念以后，再對增值稅條例、企業(yè)所得稅法的有關視同銷售行為進行辨析，就會發(fā)現(xiàn)稅法上的視同銷售，會計上未必作為銷售處理，同樣地，如果出現(xiàn)會計上作為銷售處理的一些特殊事項，而稅法上卻沒有視同銷售也不足為奇。而且仔細鑒別增值稅條例和企業(yè)所得稅法的有關原則和規(guī)定，二者在視同銷售的認定上也存在一定的分歧，這對于那些習慣了“會計跟著稅法走”的會計工作者來說，又添加了一些迷亂色彩。

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》，增值稅法上的視同銷售行為主要包括：(1)將貨物交付其他單位或者個人代銷；(2)銷售代銷貨物，(3)設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣(市)的除外；(4)將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目；(5)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費；(6)將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；(7)將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者；(8)將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送給其他單位或者個人。對于前三項和第(8)項，由于爭議不大，本文不予討論。

此外，企業(yè)所得稅法對視同銷售行為也進行了規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》，“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產(chǎn)或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外?！辫b于典型的視同銷售范疇是在增值稅法上明確體現(xiàn)出來的，而且關于視同銷售的會計處理紛爭，也主要停留于此。因此，下文就以增值稅條例上的有關規(guī)定為基準，其他方面的規(guī)定為補充，對增值稅法、企業(yè)所得稅法與會計準則之間在視同銷售事項認定上的異同進行比較，并對相應的會計處理原則予以澄清和辨析。

自產(chǎn)，委托加工貨物的“視同銷售”認定異同

根據(jù)增值稅暫行條例，將自產(chǎn)、委托加工貨物應用于正常銷售以外的其他方面的，幾乎全部視同銷售，即要計算“銷項稅額”，而增值稅條例上認定的視同銷售，在企業(yè)所得稅法上是否視同銷售而計算交納企業(yè)所得稅，則視具體情況而定，根據(jù)企業(yè)所得稅法立法起草小組編寫的《企業(yè)所得稅法實施條例釋義及適用指南》針對“特殊事項的確認”的有關解釋中指出，凡是貨物在企業(yè)內(nèi)部之間的轉移，則不作為銷售處理；凡是貨物轉移到企業(yè)外部，則視同銷售處理。據(jù)此不難發(fā)現(xiàn)增值稅法規(guī)和所得稅法規(guī)對于“視同銷售”認定的分歧所在。至于會計上能否確認銷售收入和結轉銷售成本則更加顯得微妙。相比較而言，新企業(yè)會計準則在這方面的認定上確實與稅法、特別是與企業(yè)所得稅法有相通之處。其典型事項可列舉如下：

1．自產(chǎn)、委托加工貨物用于非增值稅應稅項目

比如用于不動產(chǎn)在建工程，在增值稅條例上被認定為視同銷售行為。這作為會計所要反映的一種重要會計事項，自然要根據(jù)稅法有關規(guī)定，盡可能準確核算企業(yè)的納稅義務(法定負債)的形成，即在會計上確認“應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)”，但在另一方面，會計上對此并沒有作為銷售處理，而是直接按成本轉賬，即借記“在建工程”，貸記“庫存商品”等，只不過在反映納稅義務的時候要遵照增值稅條例，根據(jù)貨物公允價值(通常為一般銷售價格)計算銷項稅額。同樣，由于這類事項多屬于“貨物在企業(yè)內(nèi)部之間的轉移”，根據(jù)企業(yè)所得稅法的立法精神，在計繳企業(yè)所得稅時也沒有被視同銷售。

2．自產(chǎn)、委托加工貨物用于集體福利和個人消費

對于這一行為，會計一方面需要根據(jù)公允的市場銷售價格計算銷項稅額，另一方面，新企業(yè)會計準則也將其作為銷售處理，即根據(jù)貨物公允的市場銷售價格(公允價值)確認銷售收入(主營業(yè)務收入或其他業(yè)務收入等，以下泛稱為銷售收入)，并同時結轉銷售成本(主營業(yè)務成本或其他業(yè)務成本等，以下泛稱為銷售成本)。在企業(yè)所得稅法上也因為相關貨物轉移到企業(yè)之外的其他主體，也同樣被視同銷售，需要按稅法認定的公允價值計入企業(yè)應納稅所得額計繳企業(yè)所得稅。

3．自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資活動

根據(jù)增值稅條例，這類項目被視同銷售，因此需要計算銷項稅額，在企業(yè)所得稅法上也將其視同銷售而要求并入企業(yè)應納稅所得額。而在會計上此類事項是否作為銷售處理則需要視具體情況而定。根據(jù)新企業(yè)會計準則，如果自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資屬于“非同一控制下企業(yè)合并”，或者該項投資活動屬于“企

業(yè)合并以外的其他方式”，則會計上將此類投資也視同銷售而相應確認銷售收入，并結轉銷售成本，當然也需要按照稅法規(guī)定計算銷項稅額。但是，如果相關貨物用于投資而形成“同一控制下企業(yè)合并”時，會計上則根據(jù)實質重于形式要求，采用“權益結合法”進行確認計量，即按照貨物的原賬面價值轉賬。這其實意味著會計上并沒有將此類事項作為銷售，既不確認銷售收入，也無所謂結轉銷售成本。

4．自產(chǎn)、委托加工貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換

用于非貨幣資產(chǎn)交換的貨物基本屬于變相的銷售行為，所以也幾乎毫無疑問，無論是增值稅條例還是企業(yè)所得稅法，都將其視同銷售而計算銷項稅額、并入企業(yè)應納稅所得額。但會計上是否作為銷售處理則需要考慮計量屬性標準的選擇要求。根據(jù)新企業(yè)會計準則，如果貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質，且其公允價值能夠可靠計量的，則在會計上就把用于非貨幣資產(chǎn)交換的自產(chǎn)或委托加工貨物作為銷售，即確認銷售收入，并結轉銷售成本。但在另一方面，如果該交換不具備商業(yè)實質或者雙方用于交換的貨物的公允價值都不能可靠計量，則此時該非貨幣資產(chǎn)交換就不應作為銷售處理了，而只是按照貨物賬面成本轉賬。

5．自產(chǎn)、委托加工貨物用于分配、和抵債等活動

將自產(chǎn)、委托加工貨物分配給股東或者投資者(簡稱分配)和償還債務(簡稱抵債，包括債務重組在內(nèi))等，在增值稅條例上都屬于視同銷售行為，需要計算銷項稅額；在企業(yè)所得稅法上，同樣被視同銷售，需要并入企業(yè)應納稅所得額而計繳企業(yè)所得稅；根據(jù)新企業(yè)會計準則，同樣被作為銷售而需要確認銷售收入和結轉銷售成本。由此可見，這些內(nèi)容與上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于集體福利和個人消費”類似，是增值稅法規(guī)、企業(yè)所得稅法規(guī)和企業(yè)會計準則保持高度吻合的地方。

購進貨物的“視同銷售”認定異同

對于購進貨物是否視同銷售，增值稅條例上有著兩種鮮明的觀念，即一部分被劃歸為視同銷售項目，另一部分則被看作是不予抵扣項目。這作為增值稅法規(guī)上的硬性規(guī)定，大致是根據(jù)貨物是否轉移到企業(yè)外部而加以劃分的，其中它把用于企業(yè)員工福利的購進貨物視為在“企業(yè)內(nèi)部轉移”，這是其與企業(yè)所得稅法的不同之處之一。到會計與這兩種稅收法規(guī)的異同，主要列示如下：

1．購進貨物用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目

根據(jù)增值稅條例，這類事項屬于不可抵扣事項，即在購進貨物時支付的增值稅不能在計算應交增值稅時當作進項稅額予以扣除。與之相對應，會計上自然就不能借記“應交稅費――應交增值稅(進項稅額)”，而將支付的進項稅額計入相關貨物成本，否則就意味著會計在賬面上“擅自”確定應納稅義務的減少。相應地，如果上述購進貨物是因為改變初定的用途而轉用于非增值稅應稅項目或免征增值稅項目的，企業(yè)“原本”可以抵扣的進項稅額就變得不能抵扣了，即需要在會計上把原來借記的“應交稅費――應交增值稅(進項稅額)”反向注銷，貸記“應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出)”，這體現(xiàn)了會計對于增值稅條例的“高度配合”。類似的，企業(yè)所得稅法通常也不會將上述事項視同銷售，不需要考慮計入應納稅所得額。

2．購進貨物用于集體福利和個人消費

對于此類事項，增值稅條例上并沒有視同銷售而只是把它們被認定為不予抵扣項目，相應地會計上也應當將為上述貨物支付的增值稅直接計入或者在改變用途時以“進項稅額轉出”的形式轉計人相關成本費用中去。在企業(yè)所得稅法上則把此類視同銷售，需要計算應納稅所得額。至于會計在這方面的處理多少有些微妙，并存在值得爭議的地方。根據(jù)《企業(yè)會計準則第9號――職工薪酬》的規(guī)定精神，這通常被作為“職工薪酬”的一部分即“非貨幣利”看待，例如，《企業(yè)會計準則講解(2008)》指出，“以外購商品作為非貨幣利提供給職工的，應當按照該商品的公允價值和相關稅費計人成本費用”。通常而言，如果企業(yè)購進貨物直接馬上用于集體福利和個人消費，貨物購買成本通常即為其公允價值，企業(yè)按成本轉賬而不確認銷售收入基本無可非議。但如果購進貨物的成本與公允價值有一定出入，比如某商場購進的準備用于出售的庫存商品在儲備一段時期后被當作非貨幣福利發(fā)放給職工，商品的現(xiàn)時公允價值與其原購買成本可能有一定出入，如果按照準則的規(guī)范精神，會計上也應當視同銷售，即根據(jù)現(xiàn)時一般售價確認商品銷售收入，根據(jù)原賬面價值結轉其銷售成本，而且值得強調(diào)的是．在納稅事宜上，會計上并沒有“發(fā)言權”．應根據(jù)增值稅法規(guī)確認“進項稅額轉出”，而不能因為會計上可能確認了銷售收入，而想當然地確認“銷項稅額”。

3．購進貨物用于投資

這一點和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資”中的解釋一樣，即增值稅條例和企業(yè)所得稅法都把該類貨物的投資視同銷售而相應地要確認銷項稅額和應納稅所得額，但會計上則需要考慮該項投資活動的結果，如果投資沒有達到合并標準，或者形成“非同一控制下企業(yè)合并”，會計上就視同銷售處理；如果投資形成了“同一控制下企業(yè)合并”，則不被視同銷售，而只能按成本予以轉賬。

4．購進貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換

這一點和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換”類似，即增值稅條例和企業(yè)所得稅法上都視同銷售處理，至于會計上是否視同銷售則需要考慮會計所采用的計量屬性標準。如果交換具有商業(yè)實質，且其公允價值能夠可靠計量的會計上將其銷售處理，否則不作為銷售，而按照成本轉賬。

5．購進貨物用于分配、抵債等活動

對于這類行為，和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物”用于相應事項一致，會計與增值稅條例以及企業(yè)所得稅法基本保持完全一致，即各自均按照視同銷售原則進行相應的處理。

綜上分析，結合當前的會計和納稅實務，會計與稅法在視同銷售認定的異同大致可以概括為如下幾種情形：

其一是增值稅法規(guī)、企業(yè)所得稅法規(guī)以及會計準則一般都視同銷售的情況，如：(1)自產(chǎn)、委托加工貨物用于職工福利；(2)自產(chǎn)、委托加工以及購進貨物用于分配、以及抵債等；(3)自產(chǎn)、委托加工以及購進貨物用于“同一控制下企業(yè)合并”以外的其他方式的投資；(4)自產(chǎn)、委托加工以及購進貨物用于具有商業(yè)實質的非貨幣資產(chǎn)交換等。

其二是增值稅法規(guī)、企業(yè)所得稅法上視同銷售而會計上并不作為銷售的情況，如：(1)自產(chǎn)、委托加工以及購進貨物用于“同一控制下企業(yè)合并”的投資，(2)自產(chǎn)、委托加工以及購進貨物用于成本模式計量的非貨幣資產(chǎn)交換、捐贈等。

其三是增值稅法規(guī)視同銷售，而企業(yè)所得稅法和現(xiàn)行會計準則不視同銷售的情形，如：(1)自產(chǎn)、委托加工貨物用于非增值稅應稅項目，如在建工程等；(2)自產(chǎn)，委托加工貨物用于(內(nèi)部)免征增值稅項目(3)購進貨物用于非增值稅應稅項目，如在建工程等。

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關鍵詞：會計準則 稅法 差異

會計準則與稅法的差異問題，就納稅人而言，納稅人不單單要依法納稅，同時也要實施會計準則，進而導致納稅人的核算成本提高。就稅務機關而言，會計準則與稅法的差異問題會對納稅人的監(jiān)督帶來一定的難題。無疑，兩者的差異會對企業(yè)帶來巨大的影響，為此，一定要有效協(xié)調(diào)兩者的關系，從而確保企業(yè)健康穩(wěn)定發(fā)展。

一、總體比較

對于會計收入而言，其涉及的范圍單單是企業(yè)正常運作中所產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的流入。根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號DD收入》中的第二條可知，收入的涵義是指在正常的活動中會促使所有者權益增加，但卻和所有者投入資本沒有關聯(lián)的經(jīng)濟利益的流入。就收入這一涵義可知，會計收入主要有讓渡資產(chǎn)使用權收入、提供勞務收入以及銷售商品收入。同時，也可知，會計收入所涉及的范圍單單是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中所產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的流入，而并非是企業(yè)正常經(jīng)營中所產(chǎn)生的，會造成所有者權益增加并且和所有者投入資本不相關的經(jīng)濟利益的流入應當當作是利得加以確定，比如，企業(yè)不能討回的應收款項以及企業(yè)所獲得的捐贈收入等等。為此，會計準則中的會計收入實質上就是狹義的收入。

對于所得稅收入而言，其所涉及的范圍包括全部的生產(chǎn)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的流入。就《企業(yè)所得稅法》來說，即使其中并沒有明確定義所得稅收入，但是，在該法律中對于應納所得稅的內(nèi)容、形式、原則等都做出了明確的規(guī)定，就該法規(guī)中的第二十五條來說，明確規(guī)定了所得稅收入要包括提供勞務收入、轉讓財產(chǎn)以及視同銷售貨物。因此，可知，會計收入所涉及的范圍要小于所得稅法中的收入。所得稅法的收入不單單包含了會計收入，同時也包含了提供勞務收入、轉讓財產(chǎn)以及視同銷售貨物利得。就提供勞務收入、轉讓財產(chǎn)以及視同銷售貨物中的 “已作壞賬損失處理后又收回的應收款項”而言，會逐漸生成所得稅法收入和會計收入永遠的差異項目。下面詳細列舉不同業(yè)務的稅會差異對比：

二、視同銷售收入業(yè)務的差異對比

會計準則的會計收入處理：企業(yè)把不是現(xiàn)金的資產(chǎn)，其中包括自產(chǎn)、委托加工以及外購等，用作于獎勵員工、非配給股東、抵償債務、對外捐贈等。因為非現(xiàn)金資產(chǎn)的所有權發(fā)生變化，為此，會計準則一定要根據(jù)視同公允價值銷售進行處理，同時也要明確利得以及損益。就把自身生產(chǎn)的產(chǎn)品用在同一法人實體內(nèi)部機構、對外出租、固定資產(chǎn)、管理部門等所產(chǎn)生的轉移行為，由于這些所有權并沒有轉移，因此，不能認定為收入。

所得稅法收入處理：根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》中的第二十五條可知，當企業(yè)出現(xiàn)非貨幣資產(chǎn)交換，以及把勞務、財產(chǎn)等作為員工福利、樣品、廣告、贊助、捐贈等的時候，可以作為提供勞務、轉讓財產(chǎn)、視同銷售貨物。同時，根據(jù)《關于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828 號）來說，當企業(yè)在資產(chǎn)轉移給他人時出現(xiàn)以下情形，由于資產(chǎn)的所有權已經(jīng)出現(xiàn)變化而且并非是內(nèi)置資產(chǎn)的時候，一定要根據(jù)該規(guī)定視同銷售來明確收入：企業(yè)用來捐贈、員工福利以及獎勵、交際所需、銷售等用途。就視同銷售收入而言，應當計入到應納稅額中。

總而言之，對于所得稅視同銷售而言，對于會計處理的手段基本上一樣，但是，依舊有以下的核算差異。第一，當企業(yè)出現(xiàn)非貨幣資產(chǎn)交換，使用賬面價值模式核算的時候，所換出的資產(chǎn)并沒有視同銷售來計算出損益，而是通過把有關稅費和換出資產(chǎn)的賬面價值來核算出會計的成本。而對于稅法而言，視同銷售要核算出轉讓所得。第二，由于所得稅視同銷售業(yè)務依舊具備一定的差異，為此一定要根據(jù)稅法的相關要求對納稅進行計算，其中稅法和會計準則所具備的差異主要是因為會計準則和稅法的范圍不一致而導致的永久性差異。

三、銷售退回、折讓以及折扣的差異

銷售退回、銷售折讓的時候，稅務處理，其中包含了所得稅處理和增值稅處理，和會計處理的手段大致上是一樣的，都是在發(fā)生的時候沖減銷項稅額以及當期收入，而且銷售折扣會關聯(lián)到下面的稅法以及會計準則的差異：

會計準則處理：納稅人銷售貨物給購貨方的現(xiàn)金折扣，一定要根據(jù)現(xiàn)金折扣扣除之前的金額來明確銷售收入的金額，同時，現(xiàn)金折扣一定要納入到當期的損益中。對于與商業(yè)折扣相關的，一定要根據(jù)銷售折扣扣除后的金額來明確銷售收入的實際金額。

稅法處理：對于納稅人銷售給需求方的銷售折扣而言，當折扣額和銷售額在一樣的發(fā)票中標明的，應當根據(jù)折扣之后的銷售金額來核算應該繳納的所得稅，當把折扣額另外開一張發(fā)票的時候，不能在銷售額中直接扣除折扣額。

四、不征稅收入的差異

不征稅收入，實質上就是將征稅期限延長的征稅收入，不征稅收入主要包括：財政撥款、財政貼息、稅收返還、無償劃撥非貨幣性自產(chǎn)、行政事業(yè)性收費和政府性基金等。

不征稅收入在會計和稅法上有如下的差異：

會計處理：按會計準則規(guī)定要劃分為與資產(chǎn)相關的政府補助和與收益相關的政府補助。與收益相關的政府補助在會計處理時直接計入當期損益，而與資產(chǎn)相關的政府補助在發(fā)生時要記入遞延收益，之后根據(jù)資產(chǎn)的受益年限分期進入損益并沖減相關遞延收益賬面余額。

稅務處理：根據(jù)財稅[2009]87號文件，不征稅收入的確認需要有3個條件：

第一，企業(yè)一定要提供相關資金撥付的文件，同時，該文件中一定要明確規(guī)定資金的用途。

第二，對于財務部門以及相關的部門而言，一定要嚴格對資金進行管理，并制定有效管理資金的方法。

第三，企業(yè)一定要對資金的支出以及資金的數(shù)額進行獨立的核算以及統(tǒng)計。

如果不符合這3個條件稅務上是不能作為不征稅收入，而要作為當期應稅收入，另外確認不征稅收入后，該收入對應的成本費用是不能稅前扣除的，要在所得稅匯算清繳表上做納稅調(diào)增處理。

五、檢驗以及安裝商品的銷售收入的差異

會計準則的處理：當購買方獲得貨物并且檢驗、安裝完成之前，企業(yè)一般都不能夠確定收入；但是當安裝的流程過于簡單以及檢驗主要是因為確定合同價格而一定要采取的環(huán)節(jié)的時候，可以在發(fā)出商品以及裝運商品的時候來明確收入。

稅務處理：根據(jù)國稅函[2008]875號文的相關要求，對于需要檢驗以及安裝的銷售商品而言，應當在購買方安裝以及檢驗完商品后就可以確定收入，當安裝的流程過于簡單的時候，可以在商品發(fā)出的時候來明確收入。

對于上述的差異而言，應當是因為在確定收入的試件不一樣而導致的暫時性的差異，在銷售商品結束一個周期的時候，這種差異就會自動消除。

總而言之，會計準則和稅法對于收入的處理有著共同的地方，同時也有不同的地方。會計準則和稅法相同的地方是兩者都重視收入對于企業(yè)的影響，能夠為企業(yè)帶來一定的經(jīng)濟效益，主要體校為非貨幣以及貨幣形式。而會計準則和稅法不一樣的地方在于兩者對于收入的分類方式并不一致。企業(yè)所得稅根據(jù)收入的來源分類來表現(xiàn)出稅收政策的不一樣，而會計準則是根據(jù)收入的穩(wěn)定性分類來體現(xiàn)出企業(yè)獲利的穩(wěn)定性。但是就對于利潤的影響而言，兩者的表現(xiàn)是一樣的。

參考文獻：

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[3]蓋地，孫曉妍.財務指標、非財務指標與會稅差異[J].財務與會計，2012

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關鍵詞：會計準則；稅法；收入確認和計量；差異

一、收入確認范圍的差異

收入確認范圍的差異，指會計準則和稅法在對收入進行確認時的口徑不同所產(chǎn)生的差異。

首先，二者的基本含義即存在差別。在《企業(yè)會計準則第14號——收入》中，收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。稅法規(guī)定的收入是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中以及其他行為取得的各項收入總和。

其次，會計準則和稅法在商品銷售收入和提供勞務收入上存有差異?！镀髽I(yè)會計準則第14號——收入》規(guī)定的商品銷售收入和提供勞務收入都是指企業(yè)對外銷售商品或提供勞務取得的收入；稅法上的應稅收入不僅包括企業(yè)對外銷售商品或提供勞務取得的收入，還包括稅法規(guī)定的視同銷售行為所確認的應稅收入。此外，消費稅、營業(yè)稅和所得稅也都有視同銷售的規(guī)定。

再次，《企業(yè)會計準則第14號——收入》規(guī)定:“企業(yè)代第二方收取的款項，應當作為負債處理，不應當確認為收入?！倍惙ㄉ系膽愪N售額則包括價款和價外費用兩部分，而價外費用包括代墊款項和代收款項等。

二、收入確認時間的差異

會計確認收入實現(xiàn)時間和稅法確認收入實現(xiàn)的時間不盡一致。稅法確認收入實現(xiàn)的時間往往早于會計確認收入實現(xiàn)的時間。

會計主要從實質重于形式原則和謹慎性原則出發(fā)，側重于收入的實質性的實現(xiàn)，只有當各種形式的收入真正轉移到企業(yè)以后，會計上才確認收入的實現(xiàn)。而稅法上規(guī)定收入的實現(xiàn)時間，應該以產(chǎn)品或商品已發(fā)出，價款己收取或者收取價款的權利已實現(xiàn)為原則，確認收入的實現(xiàn)。稅法對收入的確認沒有原則性規(guī)定，但作了列舉式的規(guī)定?！对鲋刀悤盒袟l例》規(guī)定，銷售貨物或者應稅勞務的納稅義務發(fā)生時間，按銷售結算方式的不同。

三、收入確認的差異

具體可以從以下四方面來看:

(1) 銷售商品收入確認的差異

《企業(yè)會計準則第14號——收入》規(guī)定:“銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認:①企業(yè)己將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；②企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計量；④相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；⑤相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量?！倍惙ㄉ系囊?guī)定不考慮納稅人的風險問題和繼續(xù)憐理權問題。對收入和成本的計量問題，在特殊情況下，稅務機關可以在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，強制性估計收入和成本的金額。

① 現(xiàn)金折扣方式

現(xiàn)金折扣也稱為銷售折扣，是銷售者在銷售貨物或者應稅勞務后，為了鼓勵購貨方及早還款而給予對方的一種債務折讓。對于現(xiàn)金折扣，《企業(yè)會計準則第14號——收入》規(guī)定:“應當按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額。現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入當期損益。”按照增值稅法的相關規(guī)定，現(xiàn)金折扣不得從銷售額中扣除。

② 商業(yè)折扣方式

商業(yè)折扣也稱折扣銷售，指銷貨方在銷售貨物或應稅勞務時，因購貨方購貨數(shù)量較大等原因而給予對方的價格優(yōu)惠。對于商業(yè)折扣，會計未直接規(guī)定處理方法，一般比照銷售折讓處理方法進行，即按照扣除商業(yè)折扣后的金額來確認銷售商品收入金額。稅法上規(guī)定，如果銷售額和商業(yè)折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的余額作為銷售額計算增值稅；如果折扣額另開發(fā)票，不論財務上如何處理，均不得從銷售額中減除。

③ 銷售折讓和銷售退回

銷售折讓，是指企業(yè)因售出商品的質量不合格等原因而在售價上給予的減讓。銷售退回，是指企業(yè)售出的商品由于質量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨?！镀髽I(yè)會計準則第14號——收入》規(guī)定:“企業(yè)己經(jīng)確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售折讓的，應當在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入。企業(yè)己經(jīng)確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應當在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入?！痹鲋刀愄幚砩习匆韵乱?guī)定進行處理:第一，購貨方己經(jīng)付款或未付款但己經(jīng)做賬務處理，增值稅專用發(fā)票聯(lián)及抵扣聯(lián)無法退回時，購貨方應取得當?shù)刂鞴芏悇諜C關開具的《進貨退出或索取折讓證明單》送交銷售方，銷售方依據(jù)證明單開具紅字專用發(fā)票，銷售退回額可扣減退貨當期的銷售額。銷售方未收到證明單而開具紅字專用發(fā)票或其他情況，銷售退回額不論會計上如何處理，均不能扣減銷售額。第二，購貨方未付款且未做賬務處理的情況下，應將發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)退還銷售方，銷售方收到后，如銷售方已做賬務處理，可開具相同內(nèi)容的紅字專用發(fā)票，扣減退回當期銷售額。銷售方未收到購買方退回的專用發(fā)票，不得扣減銷售額。第二，屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的銷售退回，銷售方銷售時開具普通發(fā)票，則銷售方應沖減退回當期的銷售額。

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一、會計與所得稅法存在差異的原因

（一）兩者目標不同

會計目標向財務會計報告使用者提供與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經(jīng)濟決策。

稅法目標：規(guī)范國家征稅機關征稅行為和納稅人的納稅行為，體現(xiàn)解決的是財富如何在國家與納稅人之間的分配問題，具有固定性、強制性和無償性。

（二）兩者遵循的原則不同

會計的職業(yè)判斷遵循謹慎性原則，謹慎性原則要求會計不能高估資產(chǎn)和收益同時不能低估負債和損失。稅法遵循實際發(fā)生原則，當企業(yè)實際發(fā)生的費用符合稅法的規(guī)定時允許在稅前扣除。因此會計預計的一些損失或費用，在沒有實際發(fā)生前將不能被稅法所承認。

例：2013年6月，某小企業(yè)銷售一批商品，根據(jù)歷史銷售經(jīng)驗，預計該批商品將來很有可能發(fā)生售后維修費用10萬元，因此會計預提已售商品的售后維修服務費10萬元。

會計處理：借記“銷售費用”10，貸記“預計負債”10。

稅法處理：僅認可實際發(fā)生的費用。6月份該筆業(yè)務產(chǎn)生的預計負債的計稅基礎為0。

（三）兩者計算所得的依據(jù)不同

會計：根據(jù)《小企業(yè)會計準則》的要求，客觀、公允地反映企業(yè)的營業(yè)收入、營業(yè)成本和利潤總額。

稅法：依據(jù)現(xiàn)行所得稅法確認計稅依據(jù)、計算應稅所得。

二、會計與所得稅法差異的類型

（一）永久性差異

在某一會計期間，由于會計準則和稅法在計算收益、費用或損失時的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差異。包括：（1）免稅收入；（2）非會計收入而稅法作為收入征稅；（3）不可稅前扣除的費用或損失。

（二）暫時性差異

稅法與《小企業(yè)會計準則》在確定收益、費用或損失時的時間不同而產(chǎn)生的稅前會計利潤與應納稅所得額的差異?！缎∑髽I(yè)會計準則》旨在最大限度地與稅法協(xié)調(diào)，消除了許多會計核算與所得稅的時間差異。包括：（1）對資產(chǎn)統(tǒng)一采用歷史成本計量，不再計提資產(chǎn)減值準備；（2）固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的折舊年限和折舊方法與稅法協(xié)同；（3）收入、費用的確認和計量與稅法協(xié)調(diào)；（4）長期待攤費用的處理與稅法趨同；但《小企業(yè)會計準則》和稅法對經(jīng)濟業(yè)務的收益、費用或損失的確認時間卻不盡相同，因此兩者之間仍然存在少數(shù)的暫時性差異。

三、《小企業(yè)會計準則》（以下簡稱《準則》）與所得稅法具體差異分析

（一）資產(chǎn)會計、涉稅處理差異分析

1.短期投資和長期股權投資

《準則》第八條：短期投資持有期間，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利，應當計入投資收益。出售短期投資，出售價款扣除其賬面余額、相關稅費后的凈額，應當計入投資收益。第二十四條：長期股權投資應當采用成本法進行會計處理。在長期股權投資持有期間，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，應當按照應分得的金額確認為投資收益。第二十五條：處置長期股權投資，處置價款扣除其成本、相關稅費后的凈額，應當計入投資收益。

稅法規(guī)定：符合居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益，為免稅收入。但不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通股票不足12個月的投資收益。處置收益應全部計入應納稅所得額，處置損失應經(jīng)向稅務主管部門申報后才能扣除。

例：長江公司2013年1月1日購入黃河公司股票2000股，2014年5月20日黃河公司宣告分派給長江公司現(xiàn)金股利1000元。

會計處理：借：應收股利1000，貸：投資收益1000。

稅務處理：由于符合減征所得稅的條件，因此投資收益1000元不應計入應納稅所得額繳納企業(yè)所得稅，屬于納稅調(diào)減項目。

2.長期債券投資

《準則》第十九條：長期債券投資在持有期間發(fā)生的應收利息應當確認為投資收益。

稅法規(guī)定：企業(yè)購入的國債所得的國債利息收入免稅。

3.固定資產(chǎn)

《準則》第二十九條.小企業(yè)應當對所有固定資產(chǎn)計提折舊，但已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地不得計提折舊。固定資產(chǎn)的折舊費應當根據(jù)固定資產(chǎn)的受益對象計入相關資產(chǎn)成本或者當期損益。

稅法規(guī)定：未使用、不需用的固定資產(chǎn)不允許計提折舊。

例：長江公司2002年12月購入管理用設備一臺，原值2000000元，預計凈殘值率5%，預計使用年限10年。采用年限平均法折舊。2002年12月達到可使用狀態(tài)，但一直到2008年1月才開始使用。

會計處理：2003年2012年每年折舊額=（2000000 2000000x5%）/10=190000（元），每年折舊時會計分錄為：借：管理費用190000，貸：累計折舊190000。

稅務處理：2003年2007年不提折舊。2008年—2017年每年計提折舊190000元。

差異結果：暫時性差異，2003年至2007年每年應調(diào)增應納稅所得額190000元，2013年至2017年每年應調(diào)減應納稅所得額190000元。

（二）收入會計、涉稅處理差異分析

《小企業(yè)會計準則》與企業(yè)所得稅法在收入的界定上有以下三方面不同：

（1）企業(yè)所得稅法的收入總額比小企業(yè)會計收入內(nèi)容更廣泛，既包括會計核算上的營業(yè)收入、營業(yè)外收入和投資收益，還包括會計核算上未作收入處理的視同銷售收入；

（2）兩者界定的收入的來源不同。小企業(yè)會計準則只包括日常生產(chǎn)經(jīng)營活動取得的銷售商品收入和提供勞務收入，企業(yè)所得稅法的收入總額包括從各種來源取得的收入；

（3）企業(yè)所得稅法有不征稅收入、免稅收入的概念，小企業(yè)會計準則沒有。

1.銷售退回與折讓

《準則》第六十一條；小企業(yè)已經(jīng)確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生的銷售退回（不論屬于本年度還是屬于以前年度的銷售），應當在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入，并增加收回商品的成本。

小企業(yè)已經(jīng)確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生的銷售折讓，應當在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入。兩者相同之處在于都要沖減當期銷售收入，不同之處在于銷售退回因商品被退回，因此還要沖減銷售成本。

稅法規(guī)定：

企業(yè)發(fā)生銷售退回或折讓時，若未取得合法憑證，則稅法不予認定，仍按銷售收入征稅。

例：甲公司在2007年12月18H向乙公司銷售一批商品，價格50000元，增值稅額8500元，成本26000元。當日收款。2008年4月5日，該批商品因質量問題被乙公司退回，甲公司次日開具紅字增值稅專用發(fā)票并支付有關款項。

會計處理：發(fā)生銷售退回時，沖減收入和稅金：借：主營業(yè)務收入50000，借：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）8500，驗收收回商品的入庫成本：借：庫存商品26000貸：主營業(yè)務成本26000，銷售退回導致2008年利潤減少24000元。

稅法處理：關注是否向稅務部門申請，是否取得了增值稅紅字專用發(fā)票和稅務部門認可。取得了則可以抵減當期的銷項稅額，并且減少應納稅所得額，否則需做納稅調(diào)增處理。

2.視同銷售收入

視同銷售，是指在會計上不作為銷售核算，而在稅法上要做為銷售確認收入并計繳稅金的商品或勞務的轉移行為。

會計：將企業(yè)資產(chǎn)用于廣告、樣品、捐贈、贊助等會計按成本轉賬不作收入。

所得稅法規(guī)定：《實施條例》第25條：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。

例：新華公司為一家生產(chǎn)電腦的企業(yè)，2008年12月，公司以其生產(chǎn)的單位成本為3000元的液晶電腦50臺作為春節(jié)禮物直接捐贈給該市的一個希望工程學校。該型號電腦的售價為每臺6000元，新華公司適用的增值稅率為17%。

會計處理：借：營業(yè)外支出201000，貸：庫存商品150000，應交稅費

應交增值稅（銷項稅額）51000。

稅法處理：視同銷售調(diào)增收入300000元，調(diào)增成本150000元，調(diào)增應納稅所得額150000元。

3.政府補助收入

《準則》第六十九條；小企業(yè)收到與資產(chǎn)相關的政府補助，應當確認為遞延收益，并在相關資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)平均分配，計入營業(yè)外收入。收到的其他政府補助，用于補償本企業(yè)以后期間的相關費用或虧損的，確認為遞延收益，并在確認相關費用或發(fā)生虧損的期間，計入營業(yè)外收入。

稅法規(guī)定：在收到政府補助時一次性計入當期收入或者在符合條件的情況下作為不征稅收入。

例：2010年1月1日，政府撥付A企業(yè)500萬財政撥款，用于購買科研設備1臺；若有結余，留歸自用。2010年2月1日，A企業(yè)購入設備，成本480萬，使用壽命10年。假定該設備預計凈殘值為零，采用直線法計提折舊。

會計處理：2010年1月1日，借：銀行存款5000000，貸：遞延收益5000000。2010年3月12日，每月，借：遞延收益41667，貸：營業(yè)外收入4166702010年計入營業(yè)外收入的遞延收益合計為416670元02010年利潤增加416670元。

稅法處理：2010年應納稅所得額調(diào)增5000000—416670=4583330（元），固定資產(chǎn)使用壽命的以后期間應納稅所得額做納稅調(diào)減。

（三）成本、費用和損失會計、涉稅處理差異分析

1.不可稅前扣除的損失

《準則》規(guī)定將存貨的盤虧、毀損、報廢凈損失、非流動資產(chǎn)處置凈損失、壞賬損失、無法收回的長期債券投資損失、無法收回的長期股權投資損失、稅收滯納金、罰金、罰款、被沒收財物的損失、捐贈支出、贊助支出均作為企業(yè)的損失記入“營業(yè)外支出”，期末減少會計利潤。

稅法規(guī)定：稅收滯納金、罰金、罰款、被沒收財物的損失、非公益性質捐贈支出、贊助支出、未經(jīng)核定的準備金支出、與取得收入無關的其他支出均不得在稅前扣除。

差異結果：會計計人營業(yè)外支出的以上損失，所得稅匯算清繳時做納稅調(diào)增處理。

2.限額扣除的職工薪酬

準則第四十九條：職工薪酬，是指小企業(yè)為獲得職工提供的服務而應付給職工的各種形式的報酬以及其他相關支出。第五十條：小企業(yè)應當在職工為其提供服務的會計期間，將應付的職工薪酬確認為負債，分別下列情況進行會計處理：應由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務負擔的職工薪酬，計入產(chǎn)品成本或勞務成本；應由在建工程、無形資產(chǎn)開發(fā)項目負擔的職工薪酬，計入固定資產(chǎn)成本或無形資產(chǎn)成本；其他職工薪酬（含因解除與職工的勞動關系給予的補償），計入當期損益。

稅法處理：企業(yè)實際發(fā)生的合理的職工工資薪金（不包括職工福利費、保險費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費和辭退福利等支出的金額）準予在稅前扣除；企業(yè)發(fā)生的職工福利費（包括非貨幣利）支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除，自2008年以后的職工福利費只有實際發(fā)放時才能在稅前扣除（計提時不得扣除，實際發(fā)放時扣除）；工會經(jīng)費按照工資薪金總額的2%準予扣除；企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費按照工資薪金總額的2.5%準予扣除，超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

3.限額扣除的業(yè)務招待費

會計處理；小企業(yè)發(fā)生業(yè)務招待費時借記“管理費用”。

稅法規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。

例：企業(yè)發(fā)生的業(yè)務招待費用是50萬元，全年實現(xiàn)的主營業(yè)務收入是2000萬元，其他業(yè)務收入500萬元，投資收益300萬元，營業(yè)外收入60萬元，根據(jù)稅法規(guī)定調(diào)增的視同銷售收入300萬元。

業(yè)務招待費稅前扣除額：（2000+500+300）×0.5%=14（萬元），50x60%=30（萬元），因此可以扣除14萬元，納稅調(diào)增36萬元。

4.限額扣除的廣告費和業(yè)務宣傳費

會計處理；小企業(yè)發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費，借記“銷售費用”。

稅法規(guī)定：一般企業(yè)發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；化妝品制造、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類制造，下同）企業(yè)，不超過當年銷售（營業(yè)）收入30%的部分，準予扣除；煙草企業(yè)的煙草廣告費和業(yè)務宣傳費支出，一律不得在計算應納稅所得額時扣除。

5.限額扣除的利息支出

會計處理；小企業(yè)對外借入的款項，在應付利息日，小企業(yè)應當按照合同利率計算確定的利息費用，借記財務費用或在建工程。

稅法規(guī)定：非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分準予扣除。

例：長江公司為籌集資金，2013年1月1日向非金融企業(yè)借入期限9個月、年利率為9%的借款100000元，借款合同約定每季度末支付利息。假定金融企業(yè)同期同類貸款利率為7.5%。

會計處理：每季度末，借：財務費用2250，三個季度共計入財務費用6750元。

稅務處理：由于借款的利息在金融企業(yè)同期利率7.5%之內(nèi)的部分允許稅前扣除，超過部分應調(diào)增應納稅所得額02013年企業(yè)所得稅匯算清繳時應調(diào)增應納稅所得額1125（100000x9%x9/12—100000x7.5%x9/12）元。

6.限額扣除的捐贈支出

會計處理；小企業(yè)發(fā)生的對外捐贈支出，借記營業(yè)外支出。

稅法規(guī)定：企業(yè)通過公益組織捐贈支出可以扣除不超過會計利潤的12%的金額。不符合稅法規(guī)定條件的捐贈支出均不可在稅前扣除，要進行納稅調(diào)增處理。

7.加計扣除的新技術研究開發(fā)費用

《準則》規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)支出，不滿足資本化條件的，月末由研發(fā)支出

費用化支出轉入當期管理費用。滿足資本化條件的支出，該項無形資產(chǎn)達到預定用途后由研發(fā)支出

資本化支出轉入無形資產(chǎn)，無形資產(chǎn)自使用當月開始攤銷計入相關成本、費用科目。

篇6

【關鍵詞】 負債; 差異; 會計與稅法

在經(jīng)濟領域中,會計和稅收是兩個不同的分支,分別遵循不同的原則,規(guī)范不同的對象。本文就準則與稅法對企業(yè)負債處理的差異進行比較分析。

一、負債方面的差異表現(xiàn)

按《企業(yè)會計準則――基本準則》(2006)財政部令第33號解釋,負債是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務。企業(yè)的負債,按其流動性不同,分為流動負債和長期負債。會計政策與稅收政策在負債方面的主要差異有以下幾個方面:

(一)放棄債權

放棄債權指債權人主動或非主動放棄應收債權的行為。對債務人而言,債權人放棄債權后就有一個如何進行會計處理與申報納稅的問題。從實踐上看,大致有三種具體情形:

第一種情形,因債權人破產(chǎn)、撤銷等原因,債務人無法支付的應付款項,按《企業(yè)會計制度》規(guī)定,應轉入資本公積;按照《會計準則指南》作為營業(yè)外收入。而按《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十二條規(guī)定,因債權人緣故確實無法支付的應付款項,應作為其他應稅收入計算納稅。

第二種情形,債權人與債務人進行債務重組后,債務人少支付的債務,執(zhí)行新準則的企業(yè),按《企業(yè)會計準則第12號――債務重組》規(guī)定,重組債務賬面價值與實際支付金額之間的差額確計入當期損益(作為營業(yè)外收入)。國家稅務總局的2003第6號令《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》規(guī)定,“債務人應當將重組債務的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)相關的稅費的差額,確認為債務重組所得,計入企業(yè)當期的應納稅所得額中”。一次性并計納稅確有困難的,經(jīng)主管稅務機關批準,可以在不超過5個納稅年度的期間內(nèi)均勻計入各年度的應納稅所得額。國家稅務總局取消該項審批后,按國稅發(fā)[2004]82號規(guī)定,納稅人在一個納稅年度內(nèi)債務重組所得占應納稅所得額50%以上的,才可以在不超過5年的期間內(nèi)均勻計入各年度的應納稅所得額。

第三種情形,債權人主動宣布放棄債權,債務人轉為資本公積或長期掛賬,對此應否計征企業(yè)所得稅,企業(yè)所得稅法尚無明確規(guī)定。

(二)預計負債

預計負債包括企業(yè)對外擔保、商業(yè)承兌票據(jù)貼現(xiàn)、未決訟訴、產(chǎn)品質量保證等很可能產(chǎn)生的負債。按《企業(yè)會計準則第13號――或有事項》規(guī)定:或有事項是指過去的交易或者事項形成的,其結果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。與或有事項相關的義務同時滿足下列條件的,應當確認為預計負債:1.該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務;2.履行該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè);3.該義務的金額能夠可靠地計量。而稅收上針對費用和損失,通常堅持實際支付(發(fā)生)原則,故企業(yè)所得稅法不承認預計負債。

(三)借款費用

按《企業(yè)會計準則第17號――借款費用》規(guī)定,“借款費用,是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關成本。借款費用包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等”?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定,企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出,準予扣除:1.非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出;2.非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出,不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。對借款費用的定義,這兩項規(guī)定基本一致。從理論上說,未確認融資費用的攤銷額也屬于借款費用性質。財政部在財會[2003]10號文件中明確,“在融資租入固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)之前攤銷的未確認融資費用,應計入當期財務費用,而不計入固定資產(chǎn)的成本。為了便于比較,這里重點比較長期借款費用的會計與稅收政策差異。長期借款費用的政策差異,焦點是如何劃分資本化與費用化的問題。具體來說,包括資本化的范圍不同、資本化的確認標準不同及資本化的計算方法不同等三個方面。第一,就借款費用資本化的范圍而言,按《借款費用》準則和會計制度規(guī)定,只有專門借款(指為購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項)的借款費用才有資本化的問題,而按《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定,為購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)而借款所發(fā)生的借款費用、為投資而借入資金發(fā)生的借款費用、為開發(fā)房地產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費用都有資本化或成本化的問題。第二,就借款費用資本化(成本化)的確認標準而言,會計上強調(diào)“所購建的固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前”所發(fā)生的借款費用應資本化;稅收上對購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)強調(diào)“交付使用前”所發(fā)生的借款費用應資本化,對房地產(chǎn)開發(fā)強調(diào)“房地產(chǎn)完工之前”所發(fā)生的借款費用應成本化。根據(jù)《借款費用》準則規(guī)定,對“達到預定可使用狀態(tài)”可從以下幾個方面來判斷:1.固定資產(chǎn)的實體建造(包括安裝)工作已經(jīng)全部完成或實質上已經(jīng)完成;2.所購建的固定資產(chǎn)與設計或合同要求相符或基本相符,即使有極個別與設計或合同要求不相符的地方,也不影響其正常使用;3.繼續(xù)發(fā)生在所購建固定資產(chǎn)上的支出金額很少或幾乎不再發(fā)生。第三,就資本化或成本化的計算方法而言,按《借款費用》準則和《企業(yè)會計制度》規(guī)定,在計算固定資產(chǎn)借款費用資本化金額時,首先要具備三個條件,即資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費用已經(jīng)發(fā)生,以及為使資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經(jīng)開始;然后還要通過計算非正常中斷時間(暫停資本化時間)、加權平均支出、加權平均利率;最后再計算出應資本化的金額。而稅法并未作出類似具體的規(guī)定。

(四)應交增值稅

現(xiàn)行增值稅規(guī)定對一般納稅人采用規(guī)范的征收制度,即通過計算確定銷項稅額、進項稅額后計算確定應納稅額;對小規(guī)模納稅人,則采用簡易征收制度,即直接以銷售額和規(guī)定的征收率計算確定應納稅稅額。由于會計核算與稅法規(guī)定不一致,一般納稅人的銷項稅額與進項稅額的會計確認同稅法確認產(chǎn)生差異,必然影響到應納稅額。銷項稅額的確認差異緣于收入的確認差異,有關收入的確認差異待后面再介紹,這里著重介紹進項稅額的確認差異。按會計上的權責發(fā)生制原則規(guī)定,企業(yè)外購貨物,不論貨物是否驗收入庫,也不論貨款是否實際支付,凡符合權責發(fā)生制規(guī)定的交易成立條件,均應確認為采購業(yè)務成立,相應的進項稅額均記入“應交增值稅”借方進行抵扣。而稅法出于加強征收管理考慮,對進項稅額的抵扣規(guī)定了具體的條件和時限。在取得防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票情況下,按國稅發(fā)[2003]17 號文件規(guī)定,“增值稅一般納稅人申請抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票,必須自該專用發(fā)票開具之日起90 日內(nèi)到稅務機關認證,否則不予抵扣進項稅額。增值稅一般納稅人認證通過的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票,應在認證通過的當期按照增值稅有關規(guī)定核算當期進項稅額并申報抵扣,否則不予抵扣進項稅額”。這項規(guī)定雖然不再強調(diào)貨物驗收入庫或貨款支付要求,但對于逾期認證或認證通過后未及時申報抵扣的增值稅專用發(fā)票,會計核算與稅法要求之間仍然會產(chǎn)生差異。因此對購貨企業(yè)而言,增值稅專用發(fā)票的及時認證和抵扣至關重要。

二、企業(yè)負債會計制度與稅收制度差異的原因分析

通過以上差異分析,現(xiàn)行《會計準則》與稅法間存在差異是顯而易見的,那么為什么會存在這些差異?筆者認為,會計與稅法的目的不同是產(chǎn)生差異的主要原因。會計制度的目的,是為會計信息的使用者(投資人、債權人、企業(yè)管理者、政府部門以及其他會計報表的使用者)提供真實、完整的財務信息,而稅法的目的主要是保證國家的財政收入,利用稅收杠桿進行宏觀調(diào)控。由于兩者的目的不同,所遵循的原則也必然存在較大的差異。原則的差異導致會計和稅法對有關業(yè)務的處理方法不同。

(一)會計的謹慎性原則與稅法據(jù)實扣除原則的差異影響

會計的謹慎性原則要求企業(yè)在面臨不確定因素下作出職業(yè)判斷時,應當保持必要的謹慎,充分估計到各種風險和損失。既不高估資產(chǎn)或收益,也不低估負債或費用。

(二)會計的實質重于形式原則與稅法的法定性原則的差異影響

“實質重于形式”是一項會計核算原則。該原則規(guī)定:“企業(yè)應當按照交易或事項的實質進行會計核算,而不僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)。”具體而言,如果交易或事項的實質與其法律形式不一致時,會計人員應當根據(jù)其經(jīng)濟實質而不是法律形式進行核算和反映。由于稅法的法定性原則和會計制度的“實質重于形式”原則的存在,使得按會計準則計算的負債與按稅法計算的負債之間也產(chǎn)生了較大的差異。

三、企業(yè)負債會計制度與稅收制度差異的協(xié)調(diào)

既然企業(yè)會計制度與稅法的規(guī)定之間存在著一定的差異,存在著不一致、不協(xié)調(diào)的地方,而且這種差異不可能消除,我們就要弄清差異所在,在實際工作中協(xié)調(diào)好會計與稅法的關系,并積極研究和采取措施,盡可能地縮小這種差異。

(一)企業(yè)會計制度與稅法的規(guī)定能一致的應當盡可能一致

國家財政分配的基本原則是處理好國家、企業(yè)和個人三者的利益,而這三者之間的利益關系是對立的統(tǒng)一。稅收是國家財政分配的主要形式?？紤]到經(jīng)濟決定稅收,從長遠來講,國家和企業(yè)的利益應當是一致的,這就決定了企業(yè)會計與稅收法規(guī)能夠一致的地方應盡量保持一致。

(二)企業(yè)負債會計處理盡可能采用與稅收制度相一致的會計政策與方法

這樣可以減少不必要的納稅調(diào)整,以減輕納稅人財務核算成本和降低征納雙方遵從稅法的成本。會計政策是企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計處理方法。新的《企業(yè)會計準則》留給企業(yè)選擇的余地越來越大,選擇的空間也越來越大,應改善可能與稅收制度相一致,以減少不必要的納稅調(diào)整。

(三)稅法中有些政策急待明確

如會計準則遵循謹慎性原則,規(guī)定了可以計提預計負債,稅收政策應從保護稅本,降低投資風險,刺激投資欲望出發(fā)予以確認,但為了防止企業(yè)過度謹慎,稅法應明確其計提比例,以保證國家稅源不流失。因此,筆者建議:一是對現(xiàn)行企業(yè)會計準則中已有規(guī)定,而稅法尚未作出明確規(guī)定的,稅法應及時作出規(guī)定;二是我國正處于經(jīng)濟體制改革的過程中,會不斷地出現(xiàn)一些新的經(jīng)濟情況,會計準則和稅法都應該及時作出必要的反應;三是對能預見的經(jīng)濟事項,會計準則和稅法也應該在能預見的情況下,作出相應的規(guī)定。同時,建議企業(yè)所得稅法可實行“寬進嚴出”的原則,即對繼續(xù)經(jīng)營的企業(yè)和新開辦的企業(yè),在課稅對象的計算上從寬規(guī)定,而對結業(yè)清算或分立、改組、合并的企業(yè)從嚴核實,把企業(yè)遵循謹慎性原則而穩(wěn)健運行的增值所得,于企業(yè)結業(yè)時征足所得稅。這樣,既有利于會計準則與稅法的統(tǒng)一,增強投資者的經(jīng)營信心,也有利于正確處理國家與企業(yè)的收入與分配關系,保證財政收入。

【參考文獻】

[1] 國務院.中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例[S].國務院令512號.

[2] 中華人民共和國企業(yè)所得稅法[S].中華人民共和國主席令第六十三號.

[3] 財政部.企業(yè)會計準則――基本準則[S].財政部令[2006]第33號.

[4] 中國注冊會計師協(xié)會.稅法[M].經(jīng)濟科學出版社,2008.

篇7

我國會計制度規(guī)定，會計要素由資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用、利潤等六方面構成，其中前三個會計要素反映企業(yè)財務狀況，是資產(chǎn)負債表的構成要素，三者關系是：資產(chǎn)=負債+所有者權益；后三個會計要素反映企業(yè)經(jīng)營成果，是利潤表的構成要素，三者關系是：收入－費用=利潤，這里的“利潤”是指企業(yè)依據(jù)財務會計制度規(guī)定計算的會計所得，而企業(yè)在計算應納稅所得額（又稱稅法所得）時是按照稅法規(guī)定計算的。稅法規(guī)定，當企業(yè)財務會計處理辦法與有關稅收法規(guī)不一致時，應當依據(jù)國家有關稅收法規(guī)的規(guī)定計算應納稅所得額。因此，會計上計算的會計所得必須是按照稅法的規(guī)定進行必要的納稅調(diào)整后的余額，才能作為應納稅所得額，兩者關系可表述為“應納稅所得額=會計所得±納稅調(diào)整項目金額”。下面筆者就從利潤表的構成要素,即收入、費用等方面來分析會計和稅法的差異表現(xiàn)。

一、會計制度和稅法的主要差異表現(xiàn)

（一）收入方面的差異

1.銷售商品收入確認的差異

新會計準則對收入重新定義，收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。對于收入的確認時間，新會計準則也提出了收入確認的五個條件：收入準則規(guī)定企業(yè)的銷售商品收入金額應當按照從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外，合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入額。而稅法對于銷售商品的應稅收入確認與會計規(guī)定基本一致，體現(xiàn)了權責發(fā)生制原則，例如有的企業(yè)發(fā)生分期收款業(yè)務時，稅法規(guī)定可以按交付產(chǎn)品或商品開出發(fā)貨票的日期確認收入，也可按合同約定的購買人應付價款的日期確定銷售收入的實現(xiàn)。但應該注意到，有的企業(yè)在實際發(fā)生分期收款業(yè)務時不是按合同或協(xié)議規(guī)定的按交付產(chǎn)品或者商品開出發(fā)貨票日期確認收入，而是按收到價款的日期確認收入，這樣可以起到推遲交稅的目的，從而影響到國家稅收收入的及時性。

2.非生產(chǎn)部門使用本企業(yè)產(chǎn)成品的差異

稅法規(guī)定，納稅人在基本建設、專項工程及職工福利等方面而使用本企業(yè)的貨物的，應作為收入處理，其價格按同類產(chǎn)品同期市場價格確定。按照會計制度規(guī)定，則不符合收入確認原則，而是按貨物賬面價值直接由產(chǎn)成品科目轉入在建工程，應付福利費等相關科目。

3.銷售折扣（現(xiàn)金折扣）與銷售折讓的差異

稅法規(guī)定，銷售貨物給購貨方的折扣銷售，如果銷售額和折扣額、折讓額在同一張發(fā)票上注明的，可按折扣、折讓后的銷售額計算收入；如果將折扣額、折讓額另開發(fā)票，則不得從銷售額中減除折扣、折讓的金額。而會計制度規(guī)定，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應當按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，即按總價法進行會計核算；現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入當期損益。銷售折讓在發(fā)生時沖減當期銷售收入。

4.接受捐贈收入的差異

稅法規(guī)定，企業(yè)接受捐贈收入視為應稅收入，對于企業(yè)取得的貨幣捐贈，應一次性計入企業(yè)當年收益，計算繳納企業(yè)所得稅；對于企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈，應按照合理價格估價計入有關資產(chǎn)項目，同時作為企業(yè)當年收益，在彌補企業(yè)以前年度所發(fā)生的虧損后，計算繳納企業(yè)所得稅；若彌補以前年度虧損后的余額較大，企業(yè)可在不超過5年的期限內(nèi)平均計入企業(yè)應納稅所得額，并應在相應期間的年度所得稅申報中對有關收益額及分期結轉額的情況做出說明。而會計制度規(guī)定，企業(yè)接受的捐贈收入包括貨幣捐贈和非貨幣捐贈，不視為企業(yè)取得的一項收入，接受捐贈的資產(chǎn)一般會使企業(yè)的經(jīng)濟資源增加，將其納入“資本公積”項目核算。

5.國債利息收入方面

稅法規(guī)定，企業(yè)購買國債取得的利息收入免稅，不計入應納稅所得額。而會計制度規(guī)定，企業(yè)因購買國債取得的利息收入計入“投資收益”。

（二）費用方面的差異

1.工資、薪金的差異

稅法規(guī)定，（1）工資、薪金支出實行計稅工資扣除辦法的，按計稅工資規(guī)定扣除。即企業(yè)實際發(fā)放工資、薪金在計稅工資、薪金標準內(nèi)的，可據(jù)實扣除；超過標準的部分，在計算應納稅所得額時不得扣除。經(jīng)國務院批準，自2006年7月1日起，企業(yè)在計算繳納企業(yè)所得稅時允許扣除的計稅工資標準由目前的人均每月800元上調(diào)到1600元，同時停止執(zhí)行按20%比例上浮的政策。

（2）工資、薪金支出實行工資、薪金總額與經(jīng)濟效益掛鉤辦法的企業(yè)，其實際發(fā)放的工資、薪金在工資、薪金總額增長幅度低于經(jīng)濟效益的增長幅度，職工平均工資、薪金增長幅度低于勞動生產(chǎn)率增長幅度以內(nèi)的，在計算應納稅所得額時準予扣除。企業(yè)按批準的工效掛鉤辦法提取的工資、薪金額超過實際發(fā)放的工資、薪金額部分，不得在企業(yè)所得稅前扣除；超過部分用于建立工資儲備基金，在以后年度實際發(fā)放時，經(jīng)主管稅務機關審核，在實際發(fā)放年度的企業(yè)所得稅前據(jù)實扣除。而會計制度規(guī)定，企業(yè)當期應負擔的工資、薪金應全額計入當期成本費用，沖減當期利潤。

2.職工工會經(jīng)費、職工福利費、職工教育經(jīng)費的差異

稅法規(guī)定，納稅人的職工工會經(jīng)費、職工福利費、職工教育經(jīng)費分別按計稅工資總額的2%、14%、1.5%計算扣除。實際發(fā)放的工資總額高于其計稅標準的，應按計稅工資標準分別計算扣除；實際發(fā)放的工資總額低于其計稅工資標準的，應按實際發(fā)放的工資總額分別計算扣除。而會計制度規(guī)定，當期應負擔的職工工會經(jīng)費、職工福利費和職工教育經(jīng)費應全額計入當期的成本費用，沖減當期利潤。

3.業(yè)務招待費的差異

稅法規(guī)定，納稅人發(fā)生的與其生產(chǎn)、經(jīng)營業(yè)務直接相關的業(yè)務招待費，在規(guī)定比例范圍內(nèi)，可據(jù)實扣除。即全年銷售（營業(yè)）收入凈額在1500萬元及其以下的，不超過銷售（營業(yè)）收入凈額的5‰；全年銷售（營業(yè)）收入凈額超過1500萬元的，不超過該部分的3‰。而會計制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與其生產(chǎn)、經(jīng)營業(yè)務直接相關的業(yè)務招待費應全額計入當期的成本費用，沖減當期利潤。

4.固定資產(chǎn)折舊的差異

（1）折舊年限。稅法規(guī)定，除另有規(guī)定者外，固定資產(chǎn)都明確了計提折舊的最低年限。而會計制度規(guī)定，企業(yè)按照管理權限，經(jīng)股東大會、董事會或經(jīng)理辦公會批準，可以自行確定固定資產(chǎn)的預計使用年限和計提固定資產(chǎn)折舊的方法。

（2）折舊方法。稅法規(guī)定，納稅人可扣除的固定資產(chǎn)折舊的計算采取直線折舊法。確需縮短折舊年限或采取加速折舊方法的，由納稅人提出申請，經(jīng)當?shù)刂鞴芏悇諜C關審核后，逐級報國家稅務總局批準。而會計制度規(guī)定，企業(yè)可從平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法中任選一種固定資產(chǎn)折舊方法，折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更，如需變更，應當在會計報表附表中予以說明。

5.資產(chǎn)攤銷的差異

（1）無形資產(chǎn)攤銷的差異

稅法規(guī)定，法律和合同或者企業(yè)申請書沒有規(guī)定使用年限的、或者企業(yè)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，攤銷期限不得少于10年。而會計制度規(guī)定，如果合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限，攤銷年限不應超過10年。

（2）開辦費攤銷的差異

稅法規(guī)定，企業(yè)在籌建期間發(fā)生的開辦費，應當從開始生產(chǎn)、經(jīng)營月份的次月起，在不短于5年的期限內(nèi)分期攤銷。而會計制度規(guī)定，將開辦費在開始生產(chǎn)經(jīng)營的當月一次計入當月?lián)p益。

6.研究開發(fā)費用的差異

稅法規(guī)定，符合條件的納稅人發(fā)生的研究開發(fā)費比上年實際發(fā)生額增長10%以上的，其當年實際發(fā)生的費用除按規(guī)定據(jù)實列支外，年終經(jīng)由主管稅務機關審核批準后，可再按其實際發(fā)生額的50%扣除應納稅所得額。增長比例未達到10%的，不得抵扣。而會計制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)費可據(jù)實列入當期費用，沖減當期利潤。

7.借款費用的差異

稅法規(guī)定，（1）納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間，向金融機構借款的費用支出，按照實際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機構借款的費用支出，在不高于按照金融機構同類同期貸款利率計算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準予扣除。

（2）從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務的納稅人為開發(fā)房地產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費用，在房地產(chǎn)完工之前發(fā)生的，應計入有關房地產(chǎn)的開發(fā)成本。

（3）納稅人從關聯(lián)方取得借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出不得在稅前扣除。而會計制度規(guī)定，企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費用，全額計入財務費用，沖減利潤。

8.廣告費用的差異

稅法規(guī)定，納稅人每一納稅年度發(fā)生的廣告費支出不超過其當年度銷售（營業(yè)）收入的2%，可據(jù)實扣除；超過部分可無限期向以后納稅年度結轉。糧食類白酒廣告費不得在稅前扣除。納稅人因行業(yè)特點等特殊原因確實需要提高廣告費扣除比例的，須報國家稅務總局批準。納稅人每一納稅年度發(fā)生的業(yè)務宣傳費（包括未通過媒體的廣告性支出），在不超過其當年度銷售（營業(yè)）收入5%的范圍內(nèi)，可據(jù)實扣除。而會計制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的廣告費可全額計入營業(yè)費用，沖減利潤。

9.捐贈、罰款、贊助支出的差異

稅法規(guī)定，各種非廣告性贊助支出不得扣除；違法經(jīng)營的罰款和被沒收的財物損失、各種稅收的滯納金和罰金不得作為扣除項目；公益救濟性捐贈在年度應納稅所得額3%（金融保險業(yè)為1.5%）以內(nèi)，準予扣除；直接向受贈人的捐贈不允許稅前扣除；對農(nóng)村義務教育、中國紅十字會、公益性青少年活動等的公益性捐贈可全額扣除，（社會保障體系試點省份）對慈善機構、基金會的公益性捐贈可全額扣除。而會計制度規(guī)定，捐贈、罰款、贊助支出全額計入營業(yè)外支出，沖減利潤。

二、會計制度與稅法差異的協(xié)調(diào)辦法

會計制度與稅法產(chǎn)生差異有其深刻的歷史前景和理論根據(jù)。由于會計和稅法規(guī)范的經(jīng)濟關系不同，這種矛盾的存在是客觀的。然而，從我國的現(xiàn)狀來看，這種矛盾是可以通過一定的辦法進行協(xié)調(diào)的，如果片面強調(diào)各自的獨立性，會產(chǎn)生較強的負面影響，所以我國應積極采取一系列具體措施對會計與稅法差異進行協(xié)調(diào)，具體有以下幾方面：

（一）相關政策制定部門應加強溝通

我國的會計制度與稅法制度的制定分別隸屬于不同的職能部門，會計制度的具體制定者為財政部門，稅法的具體制定者為國家稅務總局。他們在制定相關法規(guī)時應加強溝通與合作，財政部門在制定會計制度時，不僅要滿足會計報表的報送要求，還要盡可能滿足規(guī)范納稅基礎的需要；同時，國家稅務總局在制定稅收制度時，應盡可能與會計保持一致，使得納稅調(diào)整項目減少到最低限度，以減小實際征稅的難度。

（二）稅法應適當放寬對企業(yè)會計政策選擇的限制

會計政策是指企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計處理方法。隨著市場競爭的日益激烈和技術進步的加快，企業(yè)資產(chǎn)在實物形式上損耗和技術上的無形損耗都迅速增加。但是目前稅法對企業(yè)折舊年限和折舊方法的限制性規(guī)定非常嚴格，如規(guī)定機器設備的折舊年限為10年，折舊方法一律采取直線法。這些規(guī)定極不利于企業(yè)技術進步和增強競爭力，同時也增加了會計核算工作的難度。當然為了防止企業(yè)利用會計政策變更而達到調(diào)節(jié)納稅的目的，稅法可以規(guī)定當企業(yè)發(fā)生會計政策變更時，必須報請主管稅務機關批準或備案，并且一經(jīng)確定在一定年限內(nèi)不得變更。

（三）加強會計信息的披露和相互宣傳的力度

稅務機關應充分利用企業(yè)披露的會計信息，并且應加強會計制度的強制性信息披露要求，以提高稅務機關的稅收征管效率。同時我國還應加強會計制度和稅收法規(guī)在會計界和稅務界的相互宣傳力度，結合實際情況，把會計知識與稅法知識的培訓、宣傳納入日常工作，組織單位負責人、會計機構負責人、會計人員、辦稅人員及廣大經(jīng)濟工作者認真學習，搞好會計制度和稅法的宣傳工作，加深對會計制度和稅法的認識，為進一步深入貫徹會計和稅收改革與發(fā)展創(chuàng)造有利條件，以提高會計制度和稅收法規(guī)協(xié)調(diào)的有效性。

（四）會計制度盡量縮小會計政策的選擇范圍

會計政策作為企業(yè)財務揭示所選定的會計原則、會計處理方法和程序。企業(yè)組織形式及經(jīng)營性質的差別以及發(fā)展階段的不同導致了不同的利益驅動情況，加之企業(yè)管理人員對企業(yè)會計政策的了解程度不同，企業(yè)會計人員的業(yè)務水平參差不齊、利益驅動取向不同、目的不同，使得會計政策的選擇情況千差萬別。而稅法對會計政策又規(guī)定得過死，必然與靈活的會計政策選擇產(chǎn)生矛盾，產(chǎn)生大量的納稅調(diào)整問題，在這種情況下，會計制度應盡量縮小會計政策的選擇范圍，規(guī)范會計所得與稅法所得的差異調(diào)整方法，簡化稅款計算。而對于眾多的非公有制小型企業(yè)可嚴格按稅法的規(guī)定選擇會計方法。

篇8

關鍵詞：新會計準則；新稅法；收入確認

一、所得稅會計的內(nèi)涵

所得稅會計指所得稅繳納過程中的會計處理，即在會計利潤的基礎上，按照所得稅法的要求，進行納稅調(diào)整，以確定應納稅所得額，據(jù)以計算應納稅額，繳納應交稅金進行相應的會計處理的會計核算活動。由于所得稅法與會計規(guī)定在確認收入和成本費用時的計算口徑、標準和確認時間不盡相同，從而導致稅前會計利潤與應納稅所得存在金額上的差異。 二、所得稅會計的目標

由于所得稅會計是財務會計和稅務會計的混合，因而所得稅會計的目標具有雙重性。會計要為國家宏觀經(jīng)濟管理和調(diào)控、企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理以及企業(yè)外部有關各方了解其財務狀況和經(jīng)營成果提供有用信息。因此，所得稅會計的目標首先也應當是向企業(yè)利益相關各方提供有用的會計信息；其次，還要嚴格按照稅法的規(guī)定核算應繳納的稅金，及時、詳細、準確的提供納稅信息，配合稅務機關審查、監(jiān)管。

三、新會計準則與新稅法下收入確認的差異

收入分為銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產(chǎn)使用權收入三類，分別看下它們在確認上的會計、稅法規(guī)定差異：

1.銷售商品形成的收入

企業(yè)銷售商品時新準則規(guī)定同時符合五個條件才確認收入：（1）企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方（2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權也沒有對已售出的商品實施控制（3）收入的金額能夠可靠計量（4）相關經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（5）相關的、已發(fā)生的或將發(fā)生的成本能夠可靠計量。而稅法對銷售收入確認的基本原則為在收訖銷售款或取得銷售額憑證的當天確認由此可見新準則對收入實現(xiàn)的確認注重商品所有權轉移的“實質條件”；而稅法側重于貨款的結算和發(fā)票的開具等“形式條件”。舉個比較典型的例子按照會計的收入確認標準售后回租實質上是一項融資行為，但在稅法中不承認這種融資而視為銷售、租入兩項經(jīng)濟業(yè)務當企業(yè)已經(jīng)具備了稅法規(guī)定的收入確認條件就產(chǎn)生了納稅義務不管會計上是否確認收入都要同時計算繳納流轉稅和企業(yè)所得稅。新準則在計量時采用公允價值模式規(guī)定“收入應按其已收或應收對價的公允價值來計量”。如收入的名義金額與其公允價值（通常為現(xiàn)值）差額較小，可按名義金額計量：如收入的名義金額與其公允價值（通常為現(xiàn)值）差額較大，應按公允價值計量。這是稅法所不允許的。稅法遵循確定性原則盡可能地避免人為調(diào)節(jié)計稅依據(jù)的情形。

2.提供勞務收入

新會計準則對于跨年度的勞務收入的確認根據(jù)按照勞務的結果能否可靠估計分兩種情況區(qū)別處理而勞務結果能可靠地估計的標準是同時滿足四個條件：收入的金額能夠可靠計量；相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)：交易的完工進度能夠可靠確定交易中已發(fā)生的和將發(fā)生的成本能夠可靠計量。

在資產(chǎn)負債表日勞務的結果可以可靠地估計。應采用完工百分比法確認勞務收入；勞務的結果如果不能可靠地估計應分以下兩種情況區(qū)別處理：（1）已發(fā)生的勞務成本預計能夠得到補償應按已經(jīng)發(fā)生的勞務成本金額確認收入；并按相同金額結轉成本（2）已發(fā)生的勞務成本不預計不能夠得到補償?shù)膽攲⒁呀?jīng)發(fā)生的勞務成本計入當期損益。不確認提供勞務收入。

稅法對勞務收入的確認卻沒有這么多出于謹慎性的考慮只要企業(yè)從事了勞務就必須確認收入。

不過新準則增加規(guī)定：企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議包括銷售商品和提供勞務時，銷售商品部分和提供勞務部分能夠區(qū)分且能夠單獨計量的將提供勞務的部分作為提供勞務處理：銷售商品部分和提供勞務不能夠區(qū)分的，或雖能區(qū)分但不能夠單獨計量的，應當將銷售商品部分和提供勞務部分全部作為銷售商品處理。這與稅法上混合銷售的計稅規(guī)定是一致的，全部收入將計征增值稅。

3.讓渡資產(chǎn)使用權形成的收入

讓渡資產(chǎn)使用權收入包括利息收入、使用費收入和現(xiàn)金股利收入。新會計準則規(guī)定利息和使用費收入的確認原則為同時滿足兩個條件：（1）與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；（2）收入的金額能夠可靠地計量。

稅法對利息收入分為企業(yè)存款利息、企業(yè)貸款利息和國債利息三種。對前兩種均作為計稅收入但對國債利息收入免征企業(yè)所得稅。

四、新會計準則與新稅法下收入確認的協(xié)調(diào)

1.處理原則

由于會計制度與稅收制度不同，出現(xiàn)差異是正常的，企業(yè)在實際處理中必須堅持兩個原則：

在進行會計核算時，所有企業(yè)應嚴格遵循會計準則等會計規(guī)范的相關要求，進行會計要素的確認、計量與記錄，不得違反會計制度。

在完成納稅義務時，必須按照稅法的要求進行，如會計賬務處理與稅法規(guī)定不一致，因按照稅法的規(guī)定，采用相應的方法調(diào)整，完成納稅義務。

2.具體策略

新所得稅法與新會計準則的關系是求同、存異，但兩者卻能相互協(xié)調(diào)。求同是兩者改革的趨勢，存異是客觀存在，有其必然性；兩者的協(xié)調(diào)需要稅法、會計準則制定部門和實施部門共同努力。會計對收入的確認遵循謹慎性原則和實質重于形式原則，而稅法則強調(diào)完成交易法律要件的齊備性，從而形成二者在收入確認標準上千差萬別。本文選取幾個代表性的差異進行分析，并提出協(xié)調(diào)的具體措施。

（1）正常的商品銷售收入

在收入銷售確認標準上，2006新會計準則在表述上稍有不同，實質內(nèi)容仍是遵循四條銷售收入確認的標準，其中最重要的是“風險和報酬轉移”的標準，而稅法則列舉式地對七種不同結算方式下收入的確認標準作了詳細的闡述（詳見《增值稅暫行條例》），根據(jù)結算方式的不同，本文具體分析如下：稅法與會計核算制度在直接收款方式、托收承付方式、委托銀行收款方式、預收貨款方式、委托代銷方式下收入確認的規(guī)定是一致的，而采取分期收款方式銷售貨物時，稅法規(guī)定按合同約定收款日期的當天確認收入，但當這一部分收入可能由于債務人或者其他原因而無法按期收到時，建議按照會計核算制度規(guī)定不作為收入處理，因為企業(yè)不應該承擔未實現(xiàn)收入的稅負；而當這部分收入按照合同規(guī)定實現(xiàn)的情況下，則應按稅法規(guī)定確認收入，并計算納稅。

（2）視同銷售

對于八種視同銷售業(yè)務，應該區(qū)分不同的情況進行處理。稅法規(guī)定的八項視同銷售行為從貨物的投向可以分為兩類，一類是流向企業(yè)外部，一類是在企業(yè)內(nèi)部結轉。對于流向企業(yè)外部的貨物，一方面為了保證增值稅稅款抵扣制度的實施，不致發(fā)生因這些行為而造成的稅款抵扣環(huán)節(jié)中斷，另一方面為避免因發(fā)生這些行為而造成貨物銷售稅收負擔不平衡的矛盾，防止這些企業(yè)逃避納稅，在該種情況下，應該以稅法為標準計算納稅；對于流向企業(yè)內(nèi)部的貨物，其本質是一種內(nèi)部結轉，并未給企業(yè)帶來現(xiàn)金流量和收入，而且這部分收入在企業(yè)收入所占比重不是很大，不會對稅收收入產(chǎn)生很大影響，因此，這部分收入的調(diào)整，應該向會計核算制度靠攏按成本轉賬，不作為視同銷售處理。同時，出于國家財政收入的考慮，應該加強對其余視同銷售行為的征管，例如，對于自產(chǎn)自用產(chǎn)品，視同銷售業(yè)務的走賬過程表現(xiàn)為產(chǎn)成品的減少，若產(chǎn)成品的減少與產(chǎn)品銷售收入不能配比，可以通過追查產(chǎn)成品的去向，來判斷該業(yè)務是否屬于視同銷售業(yè)務，然后區(qū)別情況進行處理。

（3）補貼收入

國家規(guī)定補貼收入，說明企業(yè)存在需要國家扶持的項目，但稅法卻規(guī)定“除國務院、財政部、國家稅務總局規(guī)定有指定用途的以外，都應并入企業(yè)利潤，照章征收企業(yè)所得稅?！边@樣一來，把國家補貼的收入又以稅收的形式收了上去，雖然企業(yè)也從中得到一些好處，但同時還要對補貼收入?yún)^(qū)分情況進行跨年度應納稅所得額調(diào)整，增加了納稅成本，違背了國家補貼的初衷。因此，建議對于補貼收入差異的處理向會計核算制度靠攏，對補貼收入按會計核算制度的規(guī)定徹底免稅，也不必區(qū)分是直接減免還是先征后退，從效率角度，降低了納稅人的財務核算成本和納稅成本。

新準則從實質重于形式原則和謹慎性原則出發(fā)，側重于收入實質性的實現(xiàn)；而稅法從組織財政收入的角度出發(fā)，側重于收入社會價值的實現(xiàn)，新納稅申報表比較貼近會計的核算口徑，但是仍然存在許多不同因此在納稅申報時，必須進行協(xié)調(diào)。

參考文獻：

[1] 滕紹娟.新會計準則收入的確認與相關稅法的協(xié)調(diào)[J].會計之友.2007.9

篇9

【論文關鍵詞】會計準則；稅法；關聯(lián)方

在會計規(guī)范的發(fā)展初期，會計與稅法幾乎不存在差異，會計基本是是按照稅法的要求進行規(guī)范。但是，隨著經(jīng)濟發(fā)展，會計與稅法的不同作用越來越明顯，也使得會計與稅法的分離成為不可避免的趨勢。本文以關聯(lián)方及其交易為例，分析關聯(lián)方定義、關聯(lián)方交易的會計和稅務處理方面，現(xiàn)行會計準則與稅法的規(guī)定存在的較大差異，這對會計與稅務的實務工作者具有重要意義。

一、關聯(lián)方定義的比較

我國2006年的企業(yè)會計準則，明確提出了關聯(lián)方認定的基本標準，即：一方控制、共同控制另一方或對另一方施加重大影響，以及兩方或兩方以上受一方控制、共同控制或重大影響的，構成關聯(lián)方。在很多情況下，兩方或多方是否構成關聯(lián)方，需視具體情況而定。會計準則對關聯(lián)方的認定提出了三條標準，即“控制”、“共同控制”、“重大影響”。控制是指有權決定一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。共同控制是指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關的重要財務和經(jīng)營決策需要分享控制權的投資方一致同意時存在。當一方擁有有另一方20%或以上至50%表決權資本時，一般認為對被投資單位具有重大影響。在關聯(lián)方的內(nèi)容上，會計準則涉及的關聯(lián)方有：該企業(yè)的母公司；該企業(yè)的子公司；與該企業(yè)受同一母公司控制的其他企業(yè)；對該企業(yè)實施共同控制的投資方；對該企業(yè)施加重大影響的投資方；該企業(yè)的合營企業(yè)；該企業(yè)的聯(lián)營企業(yè)；該企業(yè)的主要投資者個人及與其關系密切的家庭成員；該企業(yè)或其母公司的關鍵管理人員及與其關系密切的家庭成員；該企業(yè)主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)。

我國的企業(yè)所得稅稅法并沒有專門定義關聯(lián)方，僅以舉例的形式來說明關聯(lián)企業(yè)，即：關聯(lián)企業(yè)，是指與企業(yè)有以下關系之一的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織：在資金、經(jīng)營、購銷等方面，存在直接或間接的擁有或者控制關系；直接或間接地同為第三者擁有或者控制；其他在利益上相關聯(lián)的關系?？梢钥闯?，與會計準則使用的關聯(lián)方概念不同，稅法使用的是關聯(lián)企業(yè)概念，沒有將個人以及事業(yè)單位、社會團體涵蓋在內(nèi)，范圍偏窄，不利于稅收監(jiān)管。

與會計準則更強調(diào)實質重于形式不同，稅法在界定控制、共同控制和重大影響時，主要以持股比例進行確定，且持股比例的標準與會計準則的數(shù)量標準略有差異。稅法規(guī)定的關聯(lián)方，是指相互間直接或間接持有其中一方的股份總和達到25%或以上的；直接或間接地同為第三者擁有或者控制股份達到25%或以上的；企業(yè)與另一企業(yè)之間借貸資金占企業(yè)自有資金50%或以上，或者企業(yè)借貸資金總額的10%是由另一企業(yè)擔保；企業(yè)的董事或經(jīng)理等高級管理人員一半以上或有一名常務理事是由另一企業(yè)所委派的；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動必須由另一企業(yè)提供特許權力才能正常進行；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營購進原材料、零配件等由另一企業(yè)控制或供應；企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或商品由另一企業(yè)控制；對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、交易具有實際控制的其他利益上的關聯(lián)關系，包括家屬、親屬關系等。從關聯(lián)方的內(nèi)容上看，會計準則與稅法有以下方面的差異：稅法所指的股份是否包括非表決權股份沒有明確說明；對于控制股份沒有達到25%但實際上具有重大影響的企業(yè)是否應視為關聯(lián)企業(yè)，稅法沒有解釋；會計準則規(guī)定當一方擁有另一方20%或以上的表決權資本時一般對被投資企業(yè)具有重大影響，可認定為關聯(lián)方，而稅法認為應該擁有25%或以上，才視為關聯(lián)企業(yè)；會計準則沒有把借貸資金比例當作認定關聯(lián)方的標準，而稅法有此規(guī)定；會計準則和稅法均未考慮潛在關聯(lián)方。

二、關聯(lián)方交易類型的比較

我國2006年的企業(yè)會計準則發(fā)講解指出，凡是關聯(lián)方之間轉移資源、勞務或義務的行為，不論是否收取價款，均認定為關聯(lián)方交易。會計準則認定的關聯(lián)方類型通常包括以下各項：購買或銷售商品；購買或銷售商品以外的其他資產(chǎn)；提供或接受勞務；擔保；提供資金（貸款或股權投資）；；研究與開發(fā)項目的轉移；許可協(xié)議；代表企業(yè)或由企業(yè)代表另一方進行債務結算；關鍵管理人員薪酬。稅法規(guī)定的關聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來的類型及其內(nèi)容主要包括：有形財產(chǎn)的購銷、轉讓和使用，包括房屋建筑物、交通工具、機器設備、工具、商品（產(chǎn)品）等有形財產(chǎn)的購銷、轉讓和租賃業(yè)務；無形財產(chǎn)的轉讓和使用，包括土地使用權、版權（著作權）、商標、牌號、專利和專有技術等特許權、工業(yè)品外觀設計或實用新型等工業(yè)產(chǎn)權的所有權轉讓和使用權的提供業(yè)務；融通資金，包括各類長短期資金拆借和擔保、有價證券的買賣及各類計息預付款和延期付款等業(yè)務；提供勞務，包括市場調(diào)查、行銷、管理、行政事務、技術服務、維修、設計、咨詢、、科研、法律、會計事務等服務的提供等。

通過比較，可以發(fā)現(xiàn)會計準則與稅法在關聯(lián)方交易及認定方面存在以下差異：稅法將關聯(lián)方交易確定為關聯(lián)業(yè)務往來，將非業(yè)務往來排除在關聯(lián)方交易之外，而對于什么是業(yè)務往來，卻沒有明確；會計準則將關鍵管理人員的報酬作為關聯(lián)交易的一種類型，而稅法未將此列為關聯(lián)交易；稅法更多地關注企業(yè)之問是否按照公平交易價格和營業(yè)常規(guī)進行業(yè)務往來，這對于稅收監(jiān)管具有及其重要的意義，而這一點是會計準則所不具備的；會計準則在認定關聯(lián)方交易時，考慮到了實質重于形式原則和重要性原則，稅法卻沒有提及實質重于形式原則，而這一原則也應是稅收監(jiān)管中應該把握的一個重要原則。

三、關聯(lián)方交易定價的比較

我國2006年的企業(yè)會計準則沒有專門提到關聯(lián)方交易的定價問題，但根據(jù)財政部的《關聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關會計處理問題暫行規(guī)定》，上市公司與關聯(lián)方之間的交易，如果沒有確鑿證據(jù)表明交易價格是公允的，對顯失公允的交易價格部分；一律不得確認為當期利潤，應當作為資本公積處理，在“資本公積”科目下單獨設置“關聯(lián)交易差價”明細科目進行核算，這部分差價不得用于轉增資本或彌補虧損。稅法對關聯(lián)方交易定價做出如下規(guī)定，納稅人可以向主管稅務機關提出與其關聯(lián)企業(yè)之間業(yè)務往來的定價原則和計算方法，主管稅務機關審核、批準后，與納稅人預先約定有關定價事項，監(jiān)督納稅人執(zhí)行。

通過比較分析，會計準則與稅法在關聯(lián)方交易定價上主要存在以下差異。對關聯(lián)方之間承擔債務和費用問題，會計上將關聯(lián)方之間一方為另一方承擔的債務（非債務重組）計入營業(yè)外支出；被承擔方應按承擔方實際為其承擔的債務計人資本公積。將關聯(lián)方之間一方為另一方承擔的費用計入營業(yè)外支出，被承擔方按承擔方實際支付的款項，計入資本公積；而稅法是將承擔債務和費用的一方發(fā)生的費用視為與取得收入無關的其他各項支出看待，不得在稅前扣除，將被承擔債務和費用的一方所被支付的費用和債務視為獲得的捐贈收入，應計繳所得稅。此外，稅法還規(guī)定關聯(lián)企業(yè)之間發(fā)生的應收款項不得提取壞賬準備，也不得確認為壞賬（法院已宣判企業(yè)破產(chǎn)的債權損失除外）；而會計制度規(guī)定，關聯(lián)方之間只是不能全額計提壞賬準備?？梢圆糠钟嬏釅馁~準備，如發(fā)生損失也可以列支。

四、關聯(lián)方披露的比較

我國2006年的企業(yè)會計準則對于企業(yè)關聯(lián)方關系和關聯(lián)方交易披露的問題區(qū)分母子公司和其它關聯(lián)方關系。當存在母子關系時，企業(yè)無論是否發(fā)生關聯(lián)方交易，均應當在附注中披露與母公司和子公司有關的下列信息：母公司和子公司的名稱；母公司和子公司的業(yè)務性質、注冊地、注冊資本（或實收資本、股本）及其變化、母公司對該企業(yè)或者該企業(yè)對子公司的持股比例和表決權比例。對于非母子關系的關聯(lián)方，當企業(yè)與關聯(lián)方發(fā)生關聯(lián)方交易的，會計準則還要求在附注中披露該關聯(lián)方關系的性質、交易類型及交易要素，交易要素至少包括：交易的金額；未結算項目的金額、條款和條件，以及有關提供或取得擔保的信息；未結算應收項目的壞賬準備金額；定價政策。會計準則還規(guī)定關聯(lián)方交易應當分別關聯(lián)以及交易類型予以披露。類型相似的關聯(lián)方交易，在不影響財務報表閱讀者正確理解關聯(lián)方交易對財務報表影響的情況下，可以合并披露。

相對而言，企業(yè)所得稅稅法的規(guī)定要簡單很多。稅法規(guī)定，納稅人有義務就其與關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來，向當?shù)囟悇諜C關提供有關的價格、費用標準等資料。稅務機關據(jù)此判斷企業(yè)的關聯(lián)方交易是否基于市場價格進行，并分析是否需要按照一定的方法進行重新調(diào)整。

通過比較發(fā)現(xiàn)，會計準則對關聯(lián)方披露的信息非常豐富，且貫徹了重要性原則，而稅法不管金額大小、關聯(lián)方類型，均要求披露。

篇10

編者按：2007年3月16日，十屆人大五次會議通過了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱《企業(yè)所得稅法》），新稅法將于2008年1月1日起施行。而新會計準則已于2007年1月1日起在上市公司施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。《企業(yè)所得稅法》與新會計準則存在哪些差異？企業(yè)在繳納企業(yè)所得稅時，如何根據(jù)企業(yè)所得稅法與新會計準則進行納稅調(diào)整？本刊根據(jù)中國稅務報系列文章整理出一組文章，希望對讀者理解新企業(yè)所得稅法與新會計準則有所幫助。

一、基本概念比較

新會計準則所定義的投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼而有之的房地產(chǎn)。主要包括已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權、已出租的建筑物。

《企業(yè)所得稅法》中沒有專門規(guī)定投資性房地產(chǎn)的概念。從稅法上區(qū)分，投資性房地產(chǎn)可以區(qū)分為房屋、建筑物和土地使用權。其中，房屋、建筑物歸入固定資產(chǎn)，在計算應納稅所得額時，通過計算固定資產(chǎn)折舊并扣除；土地使用權應歸入無形資產(chǎn)，在計算應納稅所得額時，通過計算無形資產(chǎn)攤銷費用并扣除。

二、投資性房地產(chǎn)的確認、初始計量與

計稅基礎

（一）投資性房地產(chǎn)確認和扣除的差異

在會計處理上，投資性房地產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：與該投資性房地產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

在稅務處理上，按新會計準則確認的投資性房地產(chǎn)，區(qū)分房屋、建筑物和土地使用權分別處理：

1.經(jīng)會計處理確認為投資性房地產(chǎn)的房屋、建筑物，按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，如已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的房屋、建筑物，不再確認為固定資產(chǎn)，不得計算折舊扣除。已出租的房屋、建筑物，即以經(jīng)營租賃方式出租的房屋、建筑物，可以確認為固定資產(chǎn)并計算攤銷費用扣除。

2.經(jīng)會計處理確認為投資性房地產(chǎn)的土地使用權，按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，與經(jīng)營活動無關的無形資產(chǎn)不得計算攤銷費用扣除。已出租的土地使用權，即以經(jīng)營租賃方式出租的土地使用權，可以確認為無形資產(chǎn)并計算攤銷費用扣除。持有并準備增值后轉讓的土地使用權，即企業(yè)取得的、準備增值后轉讓的土地使用權，目前沒有用于經(jīng)營活動的，不能確認為無形資產(chǎn)，不得計算攤銷費用扣除。該土地使用權在轉讓時，可按其計稅基礎扣除。

（二）投資性房地產(chǎn)的初始計量與計稅基礎

在會計處理上，投資性房地產(chǎn)應當按照成本進行初始計量。外購投資性房地產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出；自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構成；以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)的成本，按照相關會計準則的規(guī)定確定。與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出，滿足規(guī)定確認條件的，應當計入投資性房地產(chǎn)成本；不滿足規(guī)定確認條件的，應當在發(fā)生時計入當期損益。

在稅務處理上，投資性房地產(chǎn)以歷史成本為計稅基礎。所謂歷史成本，是指企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出。企業(yè)持有投資性房地產(chǎn)期間產(chǎn)生資產(chǎn)增值或損失，除稅收規(guī)定可以確認損益的外，不得調(diào)整有關資產(chǎn)的計稅基礎。企業(yè)區(qū)分房屋、建筑物和土地使用權按照下列原則確定投資性房地產(chǎn)的計稅基礎：

1. 房屋、建筑物的計稅基礎。外購的房屋、建筑物，按購買價款和相關稅費作為計稅基礎；自行建造的房屋、建筑物，按竣工結算前實際發(fā)生的支出作為計稅基礎；融資租入的房屋、建筑物，按租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值中孰低者，加上承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用，作為計稅基礎；通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組取得的房屋、建筑物，按該資產(chǎn)的公允價值和應支付的相關稅費作為計稅基礎。

2.土地使用權的計稅基礎。外購的土地使用權，按購買價款、相關稅費以及直接歸屬于該項資產(chǎn)的其他支出作為計稅基礎；通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組取得的土地使用權，按該土地使用權的公允價值和應支付的相關稅費作為計稅基礎。

三、 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量與納稅調(diào)整

（一）成本模式

采用成本模式計量的建筑物的后續(xù)計量，適用《企業(yè)會計準則第4號――固定資產(chǎn)》。采用成本模式計量的土地使用權的后續(xù)計量，適用《企業(yè)會計準則第6號――無形資產(chǎn)》。

在稅務處理上，如果沒有減值跡象，企業(yè)沒有對投資性房地產(chǎn)計提減值準備，采用成本模式的企業(yè)不需要對后續(xù)計量進行納稅調(diào)整；如果有減值跡象，企業(yè)對投資性房地產(chǎn)計提了減值準備，則需要按照《企業(yè)所得稅法》第八條、第十條規(guī)定，對后續(xù)計量進行納稅調(diào)整。

（二）公允價值模式

在會計處理上，有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷，應當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。

在稅務處理上，企業(yè)采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量的，公允價值變動損益在計算應納稅所得額不予確認，應進行納稅調(diào)整；投資性房地產(chǎn)可以計提折舊或進行攤銷扣除。

四、投資性房地產(chǎn)轉換的差異

在會計處理上，企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變，滿足下列條件之一的，應當將投資性房地產(chǎn)轉換為其他資產(chǎn)或者將其他資產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)：投資性房地產(chǎn)開始自用；作為存貨的房地產(chǎn)，改為出租；自用土地使用權停止自用，用于賺取租金或資本增值；自用建筑物停止自用，改為出租。在成本模式下，應當將房地產(chǎn)轉換前的賬面價值作為轉換后的入賬價值。采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn)時，應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。自用房地產(chǎn)或存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，投資性房地產(chǎn)按照轉換當日的公允價值計價，轉換當日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當期損益；轉換當日的公允價值大于原賬面價值的，其差額計入所有者權益。

在稅務處理上：（一）企業(yè)將原采用成本計量模式計價的、沒有計提減值準備的投資性房地產(chǎn)轉換為一般性固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)時，持有并準備增值后轉讓的土地使用權改為自用的，土地使用權可以確認為無形資產(chǎn)，計算攤銷費用扣除，其他方面基本一致。（二）企業(yè)將原采用成本計量模式計價的、已計提減值準備的投資性房地產(chǎn)轉換為一般性固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)時，會計上和企業(yè)所得稅對資產(chǎn)的計價不一致，需要進行納稅調(diào)整。（三）企業(yè)將原采用公允價值模式計價的投資性房地產(chǎn)，轉換為一般性固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)時，其計稅基礎維持不變，按會計處理的公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益的部分，應進行納稅調(diào)整。（四）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)時，無論采用成本計量模式還是采用公允價值計量模式，當期都要按視同銷售確認收入，同時按開發(fā)產(chǎn)品的公允價值確認投資性房地產(chǎn)的計稅基礎。

五、投資性房地產(chǎn)的處置

在會計處理上，當投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置中取得經(jīng)濟利益時，應當終止確認該項投資性房地產(chǎn)。企業(yè)出售、轉讓、報廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。

在稅務處理上，企業(yè)處置投資性房地產(chǎn)時，按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，應當將出售、轉讓收入并入轉讓財產(chǎn)收入；同時，該項資產(chǎn)的凈值和轉讓費用，可以在計算應納稅所得額時扣除。投資性房地產(chǎn)的報廢、毀損，按照固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的相關規(guī)定處理。