導(dǎo)語：如何才能寫好一篇稅法對(duì)利息支出的規(guī)定，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

稽查問題一,房地產(chǎn)開發(fā)商減免業(yè)主的管理費(fèi),可否代業(yè)主繳交費(fèi)用給物業(yè)管理公司后,在本公司“銷售費(fèi)用――銷售傭金”列支代業(yè)主交納的管理費(fèi)。

解答:房地產(chǎn)開發(fā)商在購房活動(dòng)中減免業(yè)主的管理費(fèi),應(yīng)該等同于開發(fā)商給予業(yè)主購房行為的折扣或折讓。對(duì)于折扣或折讓能否稅前減除按相關(guān)規(guī)定。對(duì)于開發(fā)商代業(yè)主向物業(yè)管理公司交納的管理費(fèi)不能稅前扣除(對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)商委

托物業(yè)管理公司對(duì)待售商品房看管維護(hù)費(fèi),可以稅前扣除),因開發(fā)商將物業(yè)出售給業(yè)主后,物業(yè)的所有權(quán)屬于業(yè)主,物業(yè)管理費(fèi)是針對(duì)擁有所有權(quán)的物業(yè)的業(yè)主產(chǎn)生的管理費(fèi)用。所以開發(fā)商的物業(yè)未出售前產(chǎn)生的物業(yè)管理費(fèi)可以列支,物業(yè)出售后又沒有承租該物業(yè),屬于與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的支出,因此不能再稅前列支已出售的物業(yè)所產(chǎn)生的物業(yè)管理費(fèi)。

稽查問題二,房地產(chǎn)開發(fā)商通過銀行委托貸款的方式,將有關(guān)該公司的股東、家族成員、高層管理人員以及一些學(xué)校的資金貸給開發(fā)商。這種通過銀行委托貸款方式借入的資金,能否視同從關(guān)聯(lián)企業(yè)借入的資金,有關(guān)該公司的股東、家族成員、高層管理人員能否確定為關(guān)聯(lián)方。

解答:首先要有證據(jù)表明是委托貸款,同時(shí)也有證據(jù)表明委托方為該公司的股東、家族成員、高層管理人員。因此從2008年1月1日起這種通過銀行委托貸款的方式借入的資金,能視同從關(guān)聯(lián)企業(yè)借入的資金,有關(guān)該公司的股東、家族成員、高層管理人員能確定為關(guān)聯(lián)方。

中國銀行規(guī)定“委托貸款”是由政府部門、企事業(yè)單位作為委托人(目前不接受個(gè)人委托)提供資金,由受托人(即中國銀行)根據(jù)委托人確定的貸款對(duì)象、用途、金額、期限、利率等代為發(fā)放并協(xié)助收回的貸款。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百一十九條:企業(yè)所得稅法第四十六條所稱債權(quán)性投資,是指企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的,需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質(zhì)的方式予以補(bǔ)償?shù)娜谫Y。企業(yè)間接從關(guān)聯(lián)方獲得的債權(quán)性投資,包括:(一)關(guān)聯(lián)方通過無關(guān)聯(lián)第三方提供的債權(quán)性投資;(二)無關(guān)聯(lián)第三方提供的、由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保且負(fù)有連帶責(zé)任的債權(quán)性投資;(三)其他間接從關(guān)聯(lián)方獲得的具有負(fù)債實(shí)質(zhì)的債權(quán)性投資。 企業(yè)所得稅法第四十六條所稱權(quán)益性投資,是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息,投資人對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)的投資。 企業(yè)所得稅法第四十六條所稱標(biāo)準(zhǔn),由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另行規(guī)定。具體比例見《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》(財(cái)稅[2008]121號(hào))。企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料,并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的;其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出,在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于印發(fā)〈特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法(試行)〉的通知》(國稅發(fā)〔2009〕2號(hào))的相關(guān)規(guī)定。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百零九條:企業(yè)所得稅法第四十一條所稱關(guān)聯(lián)方,是指與企業(yè)有下列關(guān)聯(lián)關(guān)系之一的企業(yè)、其他組織或者個(gè)人:(一)在資金、經(jīng)營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關(guān)系;(二)直接或者間接地同為第三者控制;(三)在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。

根據(jù)以上規(guī)定,公司的股東、家族成員、高層管理人員委托銀行給本企業(yè)貸款的行為符合《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百一十九條相關(guān)條款的規(guī)定,同時(shí)委托方也符合《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百零九條有關(guān)關(guān)聯(lián)方的規(guī)定。

企業(yè)關(guān)聯(lián)方支出利息支出問題

對(duì)于財(cái)稅[2008]121號(hào)文件的解釋問題上,如果在規(guī)定的關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資和權(quán)益性投資比例之內(nèi)的以及超過比例的,但符合第二條規(guī)定,支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出都可以在稅前扣除,但都必須按不超過金融企業(yè)同期同類貸款利率標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算。關(guān)聯(lián)方按國稅發(fā)[2009]2號(hào)八十九條證明其交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則,實(shí)際稅負(fù)率=主表33/25(實(shí)際應(yīng)納所得稅額/應(yīng)納所得稅額)。

此外,關(guān)聯(lián)債資比例問題,參照《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法(試行)》(國稅發(fā)[2009]2號(hào))內(nèi)容:關(guān)聯(lián)債資比例=年度各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資之和/年度各月平均權(quán)益投資之和;

其中:各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資=(關(guān)聯(lián)債權(quán)投資月初賬面余額+月末賬面余額)/2;各月平均權(quán)益投資=(權(quán)益投資月初賬面余額+月末賬面余額)/2

權(quán)益投資為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表所列示的所有者權(quán)益金額。如果所有者權(quán)益小于實(shí)收資本(股本)與資本公積之和,則權(quán)益投資為實(shí)收資本(股本)與資本公積之和;如果實(shí)收資本(股本)與資本公積之和小于實(shí)收資本(股本)金額,則權(quán)益投資為實(shí)收(股本)金額資本。

而《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》(國稅發(fā)[2009]31號(hào))第二十一條第二項(xiàng)規(guī)定,“企業(yè)集團(tuán)或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款分?jǐn)偧瘓F(tuán)內(nèi)部其他成員企業(yè)使用的,借入方凡能出具從金融機(jī)構(gòu)取得借款的證明文件,可以在使用借款的企業(yè)間合理的分?jǐn)偫①M(fèi)用,使用借款的企業(yè)分?jǐn)偟暮侠砝?zhǔn)予在稅前扣除”。此規(guī)定是從利息分?jǐn)偟慕嵌冗M(jìn)行的。

如果該企業(yè)的委托貸款發(fā)生在2008年1月1日之前,根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除的辦法》第三十六條“納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊(cè)資本50%的,超過部分的利息支出,不得在稅前扣除”。

《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第五十一條 稅收征管法第三十六條所稱關(guān)聯(lián)企業(yè),是指有下列關(guān)系之一的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織:(一)在資金、經(jīng)營、購銷等方面,存在直接或者間接的擁有或者控制關(guān)系; (二)直接或者間接地同為第三者所擁有或者控制;(三)在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。

在2008年以前發(fā)生的類似業(yè)務(wù),按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂的通知》(國稅發(fā)[2004]143號(hào))的規(guī)定認(rèn)定關(guān)聯(lián)關(guān)系。[注:該通知第(十一)規(guī)定:《規(guī)程》第五十條修改為:“在中華人民共和國境內(nèi),外商投資企業(yè)和外國企業(yè)以外的企業(yè),比照本規(guī)程執(zhí)行。”]

在實(shí)務(wù)操作中,各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)向個(gè)人借款的利息支出是否可在稅前扣除有不同理解,一種觀點(diǎn)認(rèn)為只有企業(yè)向企業(yè)發(fā)生的借款利息,在未超過金融企業(yè)同期同類貸款利率的前提下,計(jì)算的利息支出可以在稅前扣除,而對(duì)于企業(yè)向個(gè)人的借款利息支出則不能在稅前扣除;而另一種觀點(diǎn)認(rèn)為,《企業(yè)所得稅法》所規(guī)定的企業(yè)定義中包含“在中國境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場所以及外籍自然人”,同時(shí)規(guī)定外籍自然人來源于中國境內(nèi)的借款利息在繳納預(yù)提企業(yè)所得稅后,其支付利息的企業(yè)可以在稅前扣除,而企業(yè)向境內(nèi)居民個(gè)人的借款,支付利息的企業(yè)代扣代繳個(gè)人所得稅后則不能在稅前扣除。

稽查問題三,按照房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,銀行利息應(yīng)當(dāng)作為期間費(fèi)用在“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目支出,而房地產(chǎn)商直接在“生產(chǎn)成本――房地產(chǎn)開發(fā)成本――開發(fā)間接費(fèi)用――利息”科目列支,這樣歸集對(duì)當(dāng)期利潤是否有影響。(由于剛?cè)雸?企業(yè)有關(guān)成本核算方法等內(nèi)控制度還沒有提供)

解答:在所得稅方面:第一階段,2007年1月1日之前的利息支出,體現(xiàn)在企業(yè)會(huì)計(jì)制度(舊準(zhǔn)則)與所得稅暫行條例等規(guī)定(舊稅法)的差異;第二階段,2007年1月1日至2008年1月1日的利息支出,體現(xiàn)在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(新準(zhǔn)則)與所得稅暫行條例等規(guī)定(舊稅法)的差異;第三階段,2008年1月1日起的利息支出,體現(xiàn)在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(新準(zhǔn)則)與企業(yè)所得稅法等規(guī)定(新稅法)的差異。2007年及以前發(fā)生的,應(yīng)按照2000年的《稅前扣除辦法》規(guī)定,在開發(fā)完工前的利息支出在開發(fā)成本中扣除。

當(dāng)然不執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(新準(zhǔn)則)的,2008年1月1日之前的利息支出,體現(xiàn)在企業(yè)會(huì)計(jì)制度(舊準(zhǔn)則)與所得稅暫行條例等規(guī)定(舊稅法)的差異;2008年1月1日之后的利息支出,體現(xiàn)在企業(yè)會(huì)計(jì)制度(舊準(zhǔn)則)與企業(yè)所得稅法等規(guī)定(新稅法)的差異。

新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于“借款費(fèi)用”的差異:

新準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則相比,主要變化如下:(一)擴(kuò)大了借款費(fèi)用允許資本化的資產(chǎn)范圍 。原準(zhǔn)則(企業(yè)會(huì)計(jì)制度)規(guī)定,借款費(fèi)用允許資本化的資產(chǎn)范圍僅限于固定資產(chǎn);新準(zhǔn)則的規(guī)定擴(kuò)大到符合資本化條件的資產(chǎn),包括需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的購建或者生產(chǎn)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的存貨、投資性房地產(chǎn)等除了固定資產(chǎn)之外的其他資產(chǎn)。即房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的用于對(duì)外出售的房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品符合資本化條件的應(yīng)對(duì)利息支出資本化。(二)擴(kuò)大了借款費(fèi)用允許資本化的借款范圍。原準(zhǔn)則只允許專門借款所發(fā)生的借款費(fèi)用才可資本化,計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本;新準(zhǔn)則規(guī)定,除了專門借款的借款費(fèi)用之外,為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用的一般借款的借款費(fèi)用也允許資本化,計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本。(三)改變了借款利息資本化金額的計(jì)算方法。

新稅法關(guān)于利息支出的規(guī)定:《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》(國稅發(fā)[2009]31號(hào))第二十一條,企業(yè)的利息支出按以下規(guī)定進(jìn)行處理:(一)企業(yè)為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費(fèi)用,可按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行歸集和分配,其中屬于財(cái)務(wù)費(fèi)用性質(zhì)的借款費(fèi)用,可直接在稅前扣除。(二)企業(yè)集團(tuán)或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款分?jǐn)偧瘓F(tuán)內(nèi)部其他成員企業(yè)使用的,借入方凡能出具從金融機(jī)構(gòu)取得借款的證明文件,可以在使用借款的企業(yè)間合理地分?jǐn)偫①M(fèi)用,使用借款的企業(yè)分?jǐn)偟暮侠砝?zhǔn)予在稅前扣除。

筆者個(gè)人認(rèn)為“符合稅收規(guī)定的借款費(fèi)用”是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)發(fā)生的借款利息支出,應(yīng)符合《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條和《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》(財(cái)稅[2008]121號(hào))的有關(guān)規(guī)定。

新準(zhǔn)則與新稅法(房地產(chǎn)方面)的相同點(diǎn):從2007年1月1日起上市公司開始實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,即從2008年1月1日起,上市的房地產(chǎn)企業(yè),對(duì)于達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的存貨(商品房),所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)資本化。借款費(fèi)用允許資本化的借款范圍包括:專門借款和一般借款。稅法沒有詳細(xì)規(guī)定借款費(fèi)用資本化金額的具體方法,在稅法沒有新的規(guī)定的前提下,遵從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于借款費(fèi)用開始資本化的時(shí)點(diǎn)、暫停資本化的時(shí)間、停止資本化的時(shí)點(diǎn)、專門借款資本化金額的確定、一般借款資本化金額的確定、借款輔助費(fèi)用及外幣專門借款匯兌差額資本化的原則和方法來確定。

對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)存貨利息支出資本化的有關(guān)規(guī)定,新準(zhǔn)則與新稅法的規(guī)定是一致的,值得注意的是:《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》(國稅發(fā)[2009]31號(hào))第三條“企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)包括土地的開發(fā),建造、銷售住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品。除土地開發(fā)之外,其他開發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一的,應(yīng)視為已經(jīng)完工:(一)開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報(bào)房地產(chǎn)管理部門備案。(二)開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用。(三)開發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明。”該條款是企業(yè)確認(rèn)計(jì)稅成本,結(jié)轉(zhuǎn)收入的依據(jù),而非利息支出停止資本化的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將存貨轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的利息支出資本化的有關(guān)規(guī)定,新準(zhǔn)則與新稅法的規(guī)定是一致的,對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)直接自行建造固定資產(chǎn),對(duì)于利息支出資本化的有關(guān)規(guī)定,新準(zhǔn)則與新稅法的規(guī)定略有差異。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,自行建造固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值,由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成;《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十八條固定資產(chǎn)按照以下方法確定計(jì)稅基礎(chǔ):(一)外購的固定資產(chǎn),以購買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ);(二)自行建造的固定資產(chǎn),以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)……本條對(duì)預(yù)定可使用狀態(tài)的把握以工程的竣工結(jié)算為標(biāo)志。這一規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是有差異的,因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒有將預(yù)定可使用狀態(tài)等同于工程的竣工結(jié)算,有可能存在已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但并未辦理竣工結(jié)算的固定資產(chǎn)。對(duì)于在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后,竣工結(jié)算前支付的利息金額,準(zhǔn)則不需要資本化了,而按稅法的規(guī)定仍需要資本化,這是一般規(guī)定,應(yīng)服從下面的專門規(guī)定。對(duì)此,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定是,已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確定其成本,并計(jì)提折舊;待辦理竣工決算后,再按實(shí)際成本調(diào)整原來的暫估價(jià)值,但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。同時(shí)提請(qǐng)注意的是,稅法的用詞是“結(jié)算”,準(zhǔn)則的用語是“決算”,兩者是有明顯差異的。稅法強(qiáng)調(diào)了收付實(shí)現(xiàn)制。

新準(zhǔn)則與新稅法(房地產(chǎn)方面)的不同點(diǎn):即不符合稅收規(guī)定的借款費(fèi)用,由于房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)于資本化的利息支出是記入了存貨成本或固定資產(chǎn)原值,導(dǎo)致資產(chǎn)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)與計(jì)稅基礎(chǔ)不同,應(yīng)調(diào)整折舊或計(jì)稅成本。對(duì)于利息支出在財(cái)務(wù)費(fèi)用中的差異直接調(diào)整應(yīng)納稅所得額。

新舊稅法關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)利息支出差異的規(guī)定:《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》(國稅發(fā)[2000]84號(hào))第三十五條,從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的納稅人為開發(fā)房地產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費(fèi)用,在房地產(chǎn)完工之前發(fā)生的,應(yīng)計(jì)入有關(guān)房地產(chǎn)的開發(fā)成本?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2006]第031號(hào))第11款:“利息按以下規(guī)定進(jìn)行處理:(1)開發(fā)企業(yè)為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費(fèi)用,屬于成本對(duì)象完工前發(fā)生的,應(yīng)配比計(jì)入成本對(duì)象(這就是專門規(guī)定,不強(qiáng)調(diào)結(jié)算問題);屬于成本對(duì)象完工后發(fā)生的,可作為財(cái)務(wù)費(fèi)用直接扣除。 (2)開發(fā)企業(yè)向金融機(jī)構(gòu)統(tǒng)一借款后轉(zhuǎn)借集團(tuán)內(nèi)部其他企業(yè)、單位使用的,借入方凡能出具開發(fā)企業(yè)從金融機(jī)構(gòu)取得借款的證明文件,其支付的利息準(zhǔn)予按稅收有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。(3)開發(fā)企業(yè)將自有資金借給全資企業(yè)(包括分支機(jī)構(gòu))和其他關(guān)聯(lián)企業(yè)的,關(guān)聯(lián)方借入資金金額超過其注冊(cè)資本50%的,超過部分的利息支出,不得在稅前扣除;未超過部分的利息支出,準(zhǔn)予按金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款基準(zhǔn)利率計(jì)算的數(shù)額內(nèi)稅前扣除?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2006]第031號(hào))第二條第一款:(一)符合下列條件之一的,應(yīng)視為開發(fā)產(chǎn)品已經(jīng)完工:1.竣工證明已報(bào)房地產(chǎn)管理部門備案的開發(fā)產(chǎn)品(成本對(duì)象);2.已開始投入使用的開發(fā)產(chǎn)品(成本對(duì)象);3.已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明的開發(fā)產(chǎn)品(成本對(duì)象)。

新舊稅法都要求房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)開發(fā)產(chǎn)品的利息支出進(jìn)行資本化處理,舊稅法停止資本化的時(shí)點(diǎn)以稅法規(guī)定的完工條件為標(biāo)準(zhǔn),新稅法停止資本化的時(shí)點(diǎn)以新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定為準(zhǔn)。新舊稅法強(qiáng)調(diào)了“為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金”可理解為專門借款的利息支出才需要資本化。舊稅法關(guān)于利息支出資本化金額的計(jì)算方法是:“屬于成本對(duì)象完工前發(fā)生的,應(yīng)配比計(jì)入成本對(duì)象;屬于成本對(duì)象完工后發(fā)生的,可作為財(cái)務(wù)費(fèi)用直接扣除”。舊稅法的配比原則是指《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2006]第031號(hào))第八條第一款:“3.開發(fā)產(chǎn)品完工前發(fā)生的直接成本、間接成本和共同成本,應(yīng)按配比原則將其分配至各成本對(duì)象。其中,直接成本和能夠分清成本負(fù)擔(dān)對(duì)象的間接成本,直接計(jì)入成本對(duì)象中;共同成本以及因多個(gè)項(xiàng)目同時(shí)開發(fā)或先后滾動(dòng)開發(fā)而不能分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的間接成本,應(yīng)按各個(gè)成本對(duì)象(項(xiàng)目)占地面積、建筑面積或工程概算等方法計(jì)算分配”。新稅法關(guān)于利息支出資本化時(shí)點(diǎn)及資本化金額的計(jì)算及利息支出的歸集和分配以新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定為準(zhǔn),其中屬于財(cái)務(wù)費(fèi)用性質(zhì)的借款費(fèi)用,可直接在稅前扣除。新準(zhǔn)則關(guān)于專門借款資本化金額的公式是:每一會(huì)計(jì)期間專門借款利息資本化金額 =專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用-尚未動(dòng)用的借款資金的利息收入-尚未動(dòng)用的借款資金暫時(shí)性投資收益。

利息支出資本化是暫時(shí)性差異。稅收規(guī)定與準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)于稅前扣除的不同形成的差異是永久性差異。

稽查問題四,房地產(chǎn)開發(fā)商通過銀行委托貸款借入的資金是不是應(yīng)在“長期借款”或“短期借款”反映,通過對(duì)每月委托貸款支出利息的倒算得出銀行委托貸款借入的資金,遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出“長期借款”或“短期借款”的金額。

解答:房地產(chǎn)開發(fā)商通過銀行委托貸款借入的資金應(yīng)在“長期借款”或“短期借款”反映。通過對(duì)每月委托貸款支出利息的倒算得出銀行委托貸款借入的資金,遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出“長期借款”或“短期借款”的金額。一種可能是利息支出存在不合理性,存在超標(biāo)準(zhǔn)的利息支出;另一種可能是企業(yè)將貸款轉(zhuǎn)去關(guān)聯(lián)公司使用,由本公司承擔(dān)利息支出。

篇2

公司法關(guān)于出資的規(guī)定

按照《公司法》制定的公司章程是約束和規(guī)范全體股東的一項(xiàng)基本制度。任何一個(gè)公司在設(shè)立時(shí)，股東都要按《公司法》的規(guī)定來制定公司章程。其中，出資方式、出資額和出資時(shí)間是公司章程中的重要內(nèi)容?！豆痉ā返诙鶙l規(guī)定，有限責(zé)任公司的注冊(cè)資本為在公司登記機(jī)關(guān)登記的全體股東認(rèn)繳的出資額。公司全體股東的首次出資額不得低于注冊(cè)資本的百分之二十，也不得低于法定注冊(cè)資本的最低限額，其余部分由股東自公司成立之日起兩年內(nèi)繳足；其中，投資公司可以在五年內(nèi)繳足。有限責(zé)任公司注冊(cè)資本的最低限額為人民幣三萬元。法律、行政法規(guī)對(duì)有限責(zé)任公司注冊(cè)資本的最低限額有較高規(guī)定的，從其規(guī)定。

《公司法》第八十一條規(guī)定，股份有限公司采取發(fā)起設(shè)立方式設(shè)立的，注冊(cè)資本為在公司登記機(jī)關(guān)登記的全體發(fā)起人認(rèn)購的股本總額。公司全體發(fā)起人的首次出資額不得低于注冊(cè)資本的百分之二十'其余部分由發(fā)起人自公司成立之日起兩年內(nèi)繳足；其中，投資公司可以在五年內(nèi)繳足。在繳足前，不得向他人募集股份。

由于公司允許投資者分期出資，由此投資者注冊(cè)公司后由于經(jīng)營而發(fā)生借款，以前大多企業(yè)對(duì)此利息不分情況統(tǒng)統(tǒng)列支財(cái)務(wù)費(fèi)用，是因?yàn)閷?duì)稅法理解有偏差，國稅函[2009]312號(hào)的出臺(tái)填補(bǔ)了空白。

所得稅法實(shí)施條例的規(guī)定

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(國務(wù)院令[2007]512號(hào))規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，應(yīng)該理解為正常經(jīng)營的借款利息準(zhǔn)予扣除，不包括未到位資本金借款利息支出。

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出”，因此，不得扣除的依據(jù)是此類利息支出不屬于合理的支出，因?yàn)楦鶕?jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條的規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的合理支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。所以，凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應(yīng)由企業(yè)投資者負(fù)擔(dān)，不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

國稅函[2009]312號(hào)投資者投資未到位企業(yè)發(fā)生借款利息規(guī)定

該文件主要包含以下兩個(gè)層次的內(nèi)容：(1)企業(yè)投資者投資未到位企業(yè)發(fā)生借款利息支出的扣除原則。凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定，其不屬于企業(yè)合理的支出，應(yīng)由企業(yè)投資者負(fù)擔(dān)，不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。(2)不得扣除利息的計(jì)算方法。具體計(jì)算不得扣除的利息，應(yīng)以企業(yè)一個(gè)年度內(nèi)每一賬面實(shí)收資本與借款余額保持不變的期間作為一個(gè)計(jì)算期，每一計(jì)算期內(nèi)不得扣除的借款利息按該期間借款利息發(fā)生額乘以該期間企業(yè)未繳足的注冊(cè)資本占借款總額的比例計(jì)算，公式為：企業(yè)每一計(jì)算期不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊(cè)資本額÷該期間借款額。企業(yè)一個(gè)年度內(nèi)不得扣除的借款利息總額為該年度內(nèi)每一計(jì)算期不得扣除的借款利息額之和。

例如，大華公司2009年1月1日成立，注冊(cè)資本為1000萬元人民幣，其中A認(rèn)繳出資為600萬元，B認(rèn)繳出資400萬元?！洞笕A公司章程》規(guī)定出資期限及出資額為：A首次出資400萬元，B首次出資300萬元，其余的認(rèn)繳出資在2009年7月1日前繳納。2009年1月1日A、B股東皆按期出資共700萬元，但至2009年9月30日，A、B兩股東未按期繳納剩余的出資。2009年10月1日，A股東繳納了應(yīng)繳出資200萬元，B股東2009年底一直未繳納欠繳出資100萬元。2009年3月1日，大華公司向銀行貸款500萬元，用途為補(bǔ)充流動(dòng)資金，月利率為6‰。

根據(jù)上述資料，分析：

1　大華公司股東首期出資均按公司章程按期注入，不存在投資者投資未到位情況，因此，2009年6月30日前繳納的借款利息可以全額扣除。

2　2009年7月1日至2009年9月30日期間，A、B兩股東均未按期繳納出資，金額為200+100=300(萬元)。則該期間的借款利息扣除應(yīng)受限制。該期間大華公司不得扣除的借款利息一該期間借款利息額×該期間未繳足注冊(cè)資本額÷該期間借款額=500×6‰÷30×92×300÷500=55200(元)。

3　2009年10月1日至2009年12月31日，A股東應(yīng)出資繳齊，而B股東尚欠繳出資100萬元。則該期間大華公司不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊(cè)資本額÷該期間借款額=500×6‰÷30x92x100+500=18400(元)。

4　大華公司2009年度不得扣除的借款利息總額=55200+18400=73600(元)。

幾點(diǎn)注意事項(xiàng)

1　在企業(yè)資金需求量一定的情況下，如果投資全部到位的話，企業(yè)貸款額度應(yīng)該比投資一部分沒到位的情況下小，因?yàn)槠髽I(yè)投資有一部分沒到位，就會(huì)導(dǎo)致貸款額度增加，增加部分貸款額度與未到位的投資相當(dāng)，這部分貸款所發(fā)生的利息，應(yīng)該視同投資者貸款來補(bǔ)足投資額，所以應(yīng)看作是投資者的行為而不是企業(yè)的行為，所以此利息與企業(yè)經(jīng)營無關(guān)，應(yīng)由投資者個(gè)人承擔(dān)，企業(yè)不允許稅前扣除。

2　首先要按公司章程或公司法(公司法有分期出資應(yīng)在2年內(nèi)繳足的強(qiáng)制性規(guī)定)對(duì)出資的規(guī)定來認(rèn)定股東應(yīng)繳出資的時(shí)間，公司章程明確了出資期限的按章程劃分區(qū)間，公司章程未明確出資期限的按公司法分期出資的規(guī)定來劃分，2年出資期限的起算點(diǎn)為公司成立之日起的2年之內(nèi)，股東逾期未按規(guī)定出資，則會(huì)產(chǎn)生不得扣除利息；其次逾期出資每變化一次，則要分段計(jì)算一次。需要特別指出的是，國稅函[2009]312號(hào)文件提到的“規(guī)定期限”應(yīng)該以公司章程中規(guī)定的“出資時(shí)間”為準(zhǔn)。

篇3

【關(guān)鍵詞】 借款利息;扣除;出資

針對(duì)投資者投資未到位而發(fā)生借款利息支出,國家稅務(wù)總局(國稅函[2009]312號(hào)),由此,對(duì)該項(xiàng)情況利息支出有了新的規(guī)定,該文的出臺(tái)對(duì)企業(yè)投資者投資未到位利息支出的處理做了進(jìn)一步明確與細(xì)化,更便于操作,相關(guān)企業(yè)應(yīng)充分理解、準(zhǔn)確把握。

一、公司法關(guān)于出資的規(guī)定

按照《公司法》制定的公司章程是約束和規(guī)范全體股東的一項(xiàng)基本制度。任何一個(gè)公司在設(shè)立時(shí),股東都要按《公司法》的規(guī)定來制定公司章程。其中,出資方式、出資額和出資時(shí)間是公司章程中的重要內(nèi)容?！豆痉ā返诙鶙l規(guī)定,有限責(zé)任公司的注冊(cè)資本為在公司登記機(jī)關(guān)登記的全體股東認(rèn)繳的出資額。公司全體股東的首次出資額不得低于注冊(cè)資本的百分之二十,也不得低于法定的注冊(cè)資本最低限額,其余部分由股東自公司成立之日起兩年內(nèi)繳足;其中,投資公司可以在五年內(nèi)繳足。有限責(zé)任公司注冊(cè)資本的最低限額為人民幣三萬元。法律、行政法規(guī)對(duì)有限責(zé)任公司注冊(cè)資本的最低限額有較高規(guī)定的,從其規(guī)定。

《公司法》第八十一條規(guī)定,股份有限公司采取發(fā)起設(shè)立方式設(shè)立的,注冊(cè)資本為在公司登記機(jī)關(guān)登記的全體發(fā)起人認(rèn)購的股本總額。公司全體發(fā)起人的首次出資額不得低于注冊(cè)資本的百分之二十,其余部分由發(fā)起人自公司成立之日起兩年內(nèi)繳足;其中,投資公司可以在五年內(nèi)繳足。在繳足前,不得向他人募集股份。

《公司法》第一百七十九條規(guī)定,有限責(zé)任公司增加注冊(cè)資本時(shí),股東認(rèn)繳新增資本的出資,依照本法設(shè)立有限責(zé)任公司繳納出資的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。股份有限公司為增加注冊(cè)資本發(fā)行新股時(shí),股東認(rèn)購新股,依照本法設(shè)立股份有限公司繳納股款的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

由于公司允許投資者分期出資,由此投資者注冊(cè)公司后由于經(jīng)營而發(fā)生借款,以前大多企業(yè)對(duì)此利息不分情況統(tǒng)統(tǒng)列支財(cái)務(wù)費(fèi)用,是因?yàn)閷?duì)稅法理解有偏差,國稅函[2009]312號(hào)的出臺(tái)填補(bǔ)了這一空白。

二、所得稅法實(shí)施條例的規(guī)定

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(國務(wù)院令〔2007〕512號(hào))規(guī)定,企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出,準(zhǔn)予扣除:非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出;非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出,不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額部分。應(yīng)該理解為正常經(jīng)營的借款利息準(zhǔn)予扣除,不包括未到位資本金借款利息支出。

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定:“企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出,是指與取得收入直接相關(guān)的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出,是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī),應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。”因此,不得扣除的依據(jù)是此類利息支出不屬于合理的支出,因?yàn)楦鶕?jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條的規(guī)定:企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的合理支出,包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出,準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。所以,凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的,該企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息,相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息,其不屬于企業(yè)合理的支出,應(yīng)由企業(yè)投資者負(fù)擔(dān),不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

三、《投資者投資未到位企業(yè)發(fā)生借款利息規(guī)定》國稅函[2009]312號(hào)

該文件主要包含以下兩個(gè)層次的內(nèi)容:1.企業(yè)投資者投資未到位企業(yè)發(fā)生借款利息支出的扣除原則。凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的,該企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息,相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息,根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定,其不屬于企業(yè)合理的支出,應(yīng)由企業(yè)投資者負(fù)擔(dān),不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。2.不得扣除利息的計(jì)算方法。具體計(jì)算不得扣除的利息,應(yīng)以企業(yè)一個(gè)年度內(nèi)每一賬面實(shí)收資本與借款余額保持不變的期間作為一個(gè)計(jì)算期,每一計(jì)算期內(nèi)不得扣除的借款利息按該期間借款利息發(fā)生額乘以該期間企業(yè)未繳足的注冊(cè)資本占借款總額的比例計(jì)算,公式為:企業(yè)每一計(jì)算期不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊(cè)資本額÷該期間借款額。企業(yè)一個(gè)年度內(nèi)不得扣除的借款利息總額為該年度內(nèi)每一計(jì)算期不得扣除的借款利息額之和。

例:大華公司2009年1月1日成立,注冊(cè)資本為1 000萬元人民幣,其中A認(rèn)繳出資為600萬元,B認(rèn)繳出資400萬元。《大華公司章程》規(guī)定出資期限及出資額為:A首次出資400萬元,B首次出資300萬元,其余的認(rèn)繳出資在2009年7月1日前繳納。2009年1月1日A、B股東皆按期出資共700萬元,但至2009年9月30日,A、B兩股東未按期繳納剩余的出資。2009年10月1日,A股東繳納了應(yīng)繳出資200萬元,B股東2009年底一直未繳納欠繳出資100萬元。2009年3月1日,大華公司向銀行貸款500萬元,用途為補(bǔ)充流動(dòng)資金,月利率為6‰。

根據(jù)上述資料,分析:

1.大華公司股東首期出資均按公司章程按期注入,不存在投資者投資未到位情況。因此,2009年6月30日前繳納的借款利息可以全額扣除。

2.2009年7月1日至2009年9月30日期間,A、B兩股東均未按期繳納出資,金額為200萬+100萬=300萬元。則該期間的借款利息扣除應(yīng)受限制。該期間大華公司不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊(cè)資本額÷該期間借款額=500萬×6‰÷30天×92天×300萬÷500萬=55 200.00元。

3.2009年10月1日至2009年12月31日,A股東應(yīng)出資繳齊,而B股東尚欠繳出資100萬元。則該期間大華公司不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊(cè)資本額÷該期間借款額=500萬×6‰÷30天×92天×100萬÷500萬=18 400.00元。

4.大華公司2009年度不得扣除的借款利息總額=55 200.00元+18 400.00元=73 600.00元。

四、幾點(diǎn)注意事項(xiàng)

(一)在企業(yè)資金需求量一定的情況下,如果投資全部到位的話,企業(yè)貸款額度應(yīng)該比在投資有一部分沒到位的情況下小。因?yàn)槠髽I(yè)投資有一部分沒到位,就會(huì)導(dǎo)致貸款額度增加,增加部分貸款額度與未到位的投資相當(dāng),這部分貸款所發(fā)生的利息,應(yīng)該視同投資者貸款來補(bǔ)足投資額,所以應(yīng)看作是投資者的行為而不是企業(yè)的行為,所以此利息與企業(yè)經(jīng)營無關(guān),應(yīng)由投資者個(gè)人承擔(dān),企業(yè)不允許稅前扣除。

(二)首先要按公司章程或《公司法》(《公司法》中有關(guān)分期出資應(yīng)在兩年內(nèi)繳足的強(qiáng)制性規(guī)定),對(duì)出資的規(guī)定來認(rèn)定股東應(yīng)繳出資的時(shí)間,公司章程明確了出資期限的按章程劃分區(qū)間,公司章程未明確出資期限的按《公司法》分期出資的規(guī)定來劃分,兩年出資期限的起算點(diǎn)為公司成立之日起的兩年之內(nèi),股東逾期未按規(guī)定出資,則會(huì)產(chǎn)生不得扣除利息;其次逾期出資每變化一次,則要分段計(jì)算一次。需要特別指出的是,國稅函〔2009〕312號(hào)文件提到的“規(guī)定期限”應(yīng)該以公司章程中規(guī)定的“出資時(shí)間”為準(zhǔn)。

(三)各區(qū)間內(nèi),有多筆貸款及貸款利率有變化的,要按給定的公式計(jì)算,而不能用未出資額直接乘以利率來計(jì)算。未按規(guī)定期限繳納出資的投資者也包括增資時(shí)分期繳納出資的股東。

(四)企業(yè)發(fā)生該項(xiàng)利息支出,會(huì)計(jì)處理為借記財(cái)務(wù)費(fèi)用,貸記銀行存款。但在納稅申報(bào)時(shí),將計(jì)算的、不得扣除的利息額做納稅調(diào)增,填在企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表的14行:納稅調(diào)整增加額(填附表三)。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 國家稅務(wù)總局.關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復(fù)[S].國稅函[2009]312號(hào).

篇4

關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅；應(yīng)納稅所得額；會(huì)計(jì)利潤；扣除項(xiàng)目

中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2012）02-0-02

企業(yè)所得稅，是指國家對(duì)居民企業(yè)的境內(nèi)、境外所得，非居民企業(yè)的境內(nèi)所得，以及發(fā)生在中國境外但與非居民企業(yè)在境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的所得，依法征收的一種稅。是國家參與企業(yè)利潤分配的重要手段。繳納企業(yè)所得稅，實(shí)行按年計(jì)算，分月或者分季預(yù)繳，年終匯算清繳。

學(xué)生在學(xué)習(xí)過程中，如何掌握計(jì)算企業(yè)應(yīng)納所得稅稅額，關(guān)鍵在于正確計(jì)算企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)――應(yīng)納稅所得額的計(jì)算方法。依《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額為應(yīng)納稅所得額。計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額有直接計(jì)算法和間接計(jì)算法兩種。直接法：應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項(xiàng)扣除-允許彌補(bǔ)的以前年度虧損；間接法，就是利用會(huì)計(jì)核算的結(jié)果，即會(huì)計(jì)利潤(納稅調(diào)整前所得)為起點(diǎn)，按照稅法規(guī)定去調(diào)增或調(diào)減某些項(xiàng)目金額，最終得到與稅法規(guī)定一致的“計(jì)稅利潤”，也稱為應(yīng)納稅所得額。用公式表示：應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)利潤+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額。

從上述的兩個(gè)計(jì)算公式可知，如果我們采用間接法計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，要注意如下幾點(diǎn)：

一、把握應(yīng)納稅所得額和會(huì)計(jì)利潤的概念區(qū)別

對(duì)于初學(xué)者，容易混淆應(yīng)納稅所得額和會(huì)計(jì)利潤這兩個(gè)概念，實(shí)際上，應(yīng)納稅所得額和會(huì)計(jì)利潤是兩個(gè)不同的概念。應(yīng)納稅所得額是一個(gè)稅法上的概念，是按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定計(jì)算出來的，是企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)。會(huì)計(jì)利潤是從會(huì)計(jì)核算的角度出發(fā)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的要求計(jì)算出來的反映企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營的財(cái)務(wù)成果。它關(guān)系到企業(yè)的經(jīng)營成果、投資者的權(quán)益以及企業(yè)與職工的利益。會(huì)計(jì)利潤是計(jì)算應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)，經(jīng)過納稅調(diào)整之后的會(huì)計(jì)利潤才是企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。

二、收入的確認(rèn)

(一)收入的組成及一般規(guī)定

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。收入的具體范圍包括銷售貨物收入，提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入、權(quán)益性投資收益、利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、接受捐贈(zèng)收入和其他收入。

(二)收入的特殊規(guī)定

1.自產(chǎn)貨物用于其他方面，應(yīng)視同銷售，確認(rèn)收入。為避免造成貨物稅收負(fù)擔(dān)的不平衡及逃避納稅的現(xiàn)象，稅法將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不確認(rèn)為收入的一些行為視同銷售貨物，也要計(jì)入收入總額。如納稅人將自產(chǎn)的貨物用于捐贈(zèng)、贊助、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)視同銷售貨物，確認(rèn)收入計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；納稅人將自產(chǎn)的貨物換取固定資產(chǎn)，屬于非貨幣收入，自產(chǎn)貨物應(yīng)視為視同銷售。因此在實(shí)際操作上，視同銷售行為應(yīng)于貨物移送時(shí)調(diào)增企業(yè)應(yīng)納稅所得額。2.未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)的收入。《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的確認(rèn)，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)部門另有規(guī)定的除外。但《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中對(duì)有些收入確認(rèn)形式更接近于收付實(shí)現(xiàn)制。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)及以分期收款方式銷售貨物的收入，稅法規(guī)定在合同約定的收款日期分期確認(rèn)收入。其中，利息收入按照合同因此，在銷售行為發(fā)生的當(dāng)期，納稅申報(bào)應(yīng)作納稅調(diào)減處理；而在合同規(guī)定的收款日期，應(yīng)作納稅調(diào)增處理。3.減計(jì)收入的規(guī)定。企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品取得收入，按照稅法規(guī)定，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減按90%計(jì)入收入總額。因此，企業(yè)如果符合這一條件，則應(yīng)在會(huì)計(jì)利潤的基礎(chǔ)上進(jìn)行納稅調(diào)整減少的稅務(wù)處理。

(三)免稅收入

免稅收入是指屬于企業(yè)的應(yīng)稅所得但按稅法規(guī)定免予征收企業(yè)所得稅的收入，包括國債利息收入、符合條件的權(quán)益性投資收益、符合條件的非營利公益組織的收入等。在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)作調(diào)減處理。

(四)不征稅收入

不征稅收入是指從性質(zhì)和根源上不屬于企業(yè)營利性活動(dòng)帶來的經(jīng)濟(jì)利益、不負(fù)有納稅義務(wù)不不作為應(yīng)納稅所得額組成部分的收入，包括財(cái)政撥款、依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金等。計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)作納稅調(diào)減處理。初學(xué)者在計(jì)算應(yīng)稅收入時(shí)，當(dāng)稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)制度規(guī)定不一致時(shí)，應(yīng)按照稅法規(guī)定確認(rèn)應(yīng)稅收入。

三、各項(xiàng)扣除項(xiàng)目的規(guī)定

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)要有相應(yīng)的支出，所發(fā)生的費(fèi)用支出必須嚴(yán)格區(qū)分經(jīng)營性支出和資本性支出。資本性支出不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除，必須按稅收法規(guī)規(guī)定分期折舊、攤銷或計(jì)入有關(guān)投資的成本。企業(yè)發(fā)生的支出是否可以稅前扣除必須按照稅法的規(guī)定計(jì)算處理，具體分析如下：

(一)扣除項(xiàng)目的一般規(guī)定

按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。1.成本是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務(wù)支出以及其他耗費(fèi)。2.費(fèi)用是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用，已經(jīng)計(jì)入成本的有關(guān)費(fèi)用除外。3.稅金是指企業(yè)發(fā)生的除去企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項(xiàng)稅金及其附加。4.損失是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業(yè)發(fā)生的損失，減除責(zé)任人賠償和保險(xiǎn)賠款后的余額，依照國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定扣除。企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期收入。5.其他支出是指除成本、費(fèi)用、稅金、損失外，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的合理的支出。

(二)按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)扣除的有關(guān)支出

1.工資、薪金支出?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。工資、薪金支出是否“合理”根據(jù)國稅函[2009]3號(hào)文件的規(guī)定判斷，同時(shí)，按照稅法規(guī)定，企業(yè)支付給殘疾人員的工資，可享受加計(jì)扣除100%，因此，如果企業(yè)職工中有殘疾人員，則在間接計(jì)算法下，應(yīng)進(jìn)行應(yīng)納稅所得額的調(diào)減。

2.三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)。三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)是指企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)、職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)。稅法規(guī)定，計(jì)入生產(chǎn)成本或管理費(fèi)用的三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的實(shí)際發(fā)生數(shù)在扣除標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)的，可以據(jù)實(shí)扣除；超過部分不得扣除，應(yīng)作納稅調(diào)增。

3.利息支出。按照新稅法規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：(1)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；(2)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。因此，如果非金融企業(yè)向非金融企業(yè)支付的利息超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利息的部分，則不允許在稅前扣除，采用間接計(jì)算法，則要進(jìn)行應(yīng)納稅所得額的調(diào)增。通過例子加以比較分析。假定某企業(yè)本年度有關(guān)貸款利息情況及其相關(guān)計(jì)算見表：

4.廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出。企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。因此，在間接計(jì)算法下，要注意該費(fèi)用在某一納稅年度有無超過規(guī)定扣除標(biāo)準(zhǔn)，超過扣除標(biāo)準(zhǔn)則要調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

5.業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出。企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(2007年國務(wù)院令第512號(hào))第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，采取了兩者結(jié)合的措施，扣除比例規(guī)定為發(fā)生額的60%，同時(shí)規(guī)定最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰，實(shí)際可扣除額為“兩者孰低”。通過例子加以分析，假設(shè)有甲、乙、丙三家企業(yè)某一納稅年度銷售收入總額、發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)以及扣除計(jì)算如表：

業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除計(jì)算表 單位：萬元

本例涵蓋了常見的三種情況，采用間接計(jì)算法計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出超過扣除部分，應(yīng)作應(yīng)納稅所得額調(diào)增處理。

6.研究開發(fā)費(fèi)用支出。稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用未形成無形資產(chǎn)而計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，允許加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，可以加計(jì)攤銷。因此，應(yīng)作應(yīng)納稅所得額調(diào)減處理。

7.捐贈(zèng)支出。按照稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。超過部分則應(yīng)作應(yīng)納稅所得額調(diào)增處理。

(三)不得扣除項(xiàng)目的規(guī)定

在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，下列支出不得稅前扣除：

1.向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)；2.企業(yè)所得稅稅款；3.稅收滯納金；4.罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失；5.準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的公益性捐贈(zèng)支出以外的捐贈(zèng)支出；6.企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的贊助支出；7.未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出；8.與取得收入無關(guān)的其他支出。

因此，發(fā)生上述支出，會(huì)計(jì)上已作營業(yè)外支出處理的，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)作調(diào)增處理。

以上分析中可知，采用間接計(jì)算法計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，初學(xué)者要特別注意會(huì)計(jì)制度與稅法規(guī)定的差異，必須按照稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額。收入方面，企業(yè)是否存在視同銷售行為、是否有不征稅收入和免稅收入，如果有，必須進(jìn)行納稅調(diào)整；對(duì)于支出方面，稅法有按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)扣除的項(xiàng)目，對(duì)超過扣除標(biāo)準(zhǔn)的支出要進(jìn)行納稅調(diào)整照稅；不能在稅前扣除的支出也應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)增處理。

參考文獻(xiàn)：

篇5

1　視同銷售事項(xiàng)，根據(jù)新稅法實(shí)施條例第二十五條，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)。有變化需注意：A、將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)不在按視同銷售處理。B、根據(jù)新的中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表，將視同銷售做為計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出扣除基數(shù)。同時(shí)視同銷售的成本允許扣除。

2　工資薪金支出。與以往不同，沒有了限額等規(guī)定，但應(yīng)注意：(1)合理性是指符合經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)。(2)工資薪金支出絕對(duì)不能理解為就是到12月31日前實(shí)際發(fā)放的工資薪金，這可能違背權(quán)責(zé)發(fā)生制原則(許多企業(yè)都是下月支付上月工資，這是企業(yè)欠職工的債務(wù))。審查企業(yè)計(jì)入相應(yīng)科目是否符合經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)，是否掛到應(yīng)付個(gè)人名下的，否則應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得。對(duì)工效掛鉤企業(yè)計(jì)提的未超標(biāo)的工資費(fèi)用，如果當(dāng)期未發(fā)放，對(duì)超過實(shí)際發(fā)放部分不得在稅前扣除，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得。作為工資儲(chǔ)備基金的，在以后年度實(shí)際發(fā)放時(shí)再據(jù)實(shí)扣除。

3　職工福利費(fèi)支出。根據(jù)新稅法實(shí)施條例第四十條實(shí)際支出的福利費(fèi)，按不超過工資薪金總額14％的部分準(zhǔn)予扣除。

4　職工教育經(jīng)費(fèi)支出。根據(jù)新稅法實(shí)施條例第四十二條實(shí)際支出的職工教育經(jīng)費(fèi)不超過工資薪金總額2.5％的部分準(zhǔn)予扣除。超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

5　工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出。根據(jù)新稅法實(shí)施條例第四十一條實(shí)際支出的工會(huì)經(jīng)費(fèi)不超過工資薪金總額2％的部分準(zhǔn)予扣除。

6　業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出。根據(jù)新稅法實(shí)施條例第四十三條，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不行超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰。除發(fā)生額的40％部分調(diào)增應(yīng)納稅所得外，發(fā)生額的60％部分超過上述比例的部分也不得在稅前列支，也應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得。

7　廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出。根據(jù)新稅法實(shí)施條例第四十四條，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。這里需注意除國務(wù)院、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，例：根據(jù)國稅發(fā)[2005]21號(hào)：自2005年度起，制藥企業(yè)每一納稅年度可在銷售(營業(yè))收入25％的比例內(nèi)據(jù)實(shí)扣除廣告費(fèi)支出，超過比例部分的廣告費(fèi)支出可無限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，應(yīng)按此規(guī)定執(zhí)行。國稅發(fā)[2006]107號(hào)：2006年1月1日起，服裝生產(chǎn)企業(yè)每一納稅年度符合《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》(國稅發(fā)[2000]84號(hào))第四十一條規(guī)定條件的廣告費(fèi)支出，可在銷售(營業(yè))收入8％的比例內(nèi)據(jù)實(shí)扣除，超過比例部分的廣告費(fèi)支出可無限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，就應(yīng)按新所得稅法執(zhí)行。糧食類白酒廣告費(fèi)仍不得在稅前扣除，用薯類生產(chǎn)的白酒廣告費(fèi)扣除問題按國稅發(fā)[1998]45號(hào)文件規(guī)定執(zhí)行，即不得扣除。

8　公益性捐贈(zèng)支出。根據(jù)新稅法第九條及實(shí)施條例第五十三條，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過年度利潤總12％總的部分，準(zhǔn)予扣除。

非公益性捐贈(zèng)。按稅法，只有通過中國境內(nèi)非營利的社會(huì)團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)進(jìn)行的公益性捐贈(zèng)才能在稅前扣除，除此之外的捐贈(zèng)均不得稅前列支，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得。

篇6

在實(shí)際工作中，許多地方在計(jì)算土地增值稅應(yīng)納稅額時(shí)，對(duì)于利息支出如何扣除，理解不一。筆者就此談?wù)剮c(diǎn)個(gè)人看法。

一、關(guān)于利息扣除的范圍

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本。《實(shí)施細(xì)則》雖然規(guī)定，利息支出是指財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，但《土地增值稅清算規(guī)程》(國稅發(fā)[2009]91號(hào))明確指出，審核利息支出時(shí)應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注，是否將利息支出從房地產(chǎn)開發(fā)成本中調(diào)整至開發(fā)費(fèi)用。也就是說，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)按會(huì)計(jì)規(guī)定進(jìn)行資本化的利息支出，應(yīng)從房地產(chǎn)開發(fā)成本剔除出來，計(jì)人房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用。房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用中的利息支出，應(yīng)包括會(huì)計(jì)上記入財(cái)務(wù)費(fèi)用中和記人房地產(chǎn)開發(fā)成本中的利息支出兩部分。或者說，在土地增值稅中不存在借款利息資本化的問題，只存在借款利息費(fèi)用化的問題，因?yàn)橐坏┒惙ㄔ试S在計(jì)算土地增值稅時(shí)將利息資本化，就意味著有關(guān)利息可能會(huì)附帶享受加計(jì)扣除待遇，這顯然并不合理。

二、利息支出的扣除方法

從《實(shí)施細(xì)則》條文來看，在計(jì)算土地增值稅應(yīng)納稅額時(shí)，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用不能按實(shí)際發(fā)生額扣除，而是根據(jù)利息支出是否能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明作為條件，分為兩種扣除方式：第一種扣除方式是企業(yè)對(duì)于利息支出如能符合規(guī)定條件的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除包括兩部分，一是利息支出可以據(jù)實(shí)扣除(貸款利率不高于商業(yè)銀行同類同期貸款利率)，二是其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按土地成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的5％計(jì)算扣除；第二種扣除方式是企業(yè)對(duì)于利息支出不能符合規(guī)定條件的，利息支出不能據(jù)實(shí)扣除，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按土地成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的10％計(jì)算扣除。

如果簡單地按照法規(guī)條文的字面來理解，只要企業(yè)的利息支出不符合據(jù)實(shí)扣除的條件。房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用一律按土地成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的10％進(jìn)行扣除。但這會(huì)違背稅收立法本意，造成利息支出金額和處理方法的不同，帶來房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除金額的不同。

比如，某房地產(chǎn)企業(yè)為取得土地使用權(quán)支付的金額為1000萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本為4000萬元，假設(shè)實(shí)際發(fā)生符合據(jù)實(shí)扣除條件的利息支出為550萬元，那么房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除金額為800萬元(550+5000x5％)；如果這些利息支出不符合據(jù)實(shí)扣除條件，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為500萬元(5000x10％)。利息據(jù)實(shí)扣除和不能據(jù)實(shí)扣除相比，使得房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用多扣除300萬元。

如果該企業(yè)實(shí)際發(fā)生的利息支出為100萬元，其他條件不變。那么在利息能據(jù)實(shí)扣除的情況下，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用僅為350萬元(100+5000x5％)，在利息不能據(jù)實(shí)扣除的情形下，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用變?yōu)?00萬元(5000~10％)。按照以上方法處理。利息支出如不符合據(jù)實(shí)扣除條件，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用反而可以多扣除150萬元。

從以上可以看出，同等金額的利息支出，因?yàn)槭欠穹蠐?jù)實(shí)扣除條件，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除的金額是不同的。如果企業(yè)的利息支出不符合據(jù)實(shí)扣除的條件，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用一律按土地成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的10％進(jìn)行扣除的方法處理，就會(huì)鼓勵(lì)企業(yè)在利息支出不多的情況下，即使利息支出取得金融機(jī)構(gòu)證明，也會(huì)在按照不能據(jù)實(shí)扣除的方法處理利息支出，從而造成房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除金額人為加大。還有，如果企業(yè)未發(fā)生利息支出，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用是否可以按照土地成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本的10％扣除呢?

為了解決這一困惑，我們不妨從土地增值稅立法本意上來看，《實(shí)施細(xì)則》第七條其實(shí)是限制性條款。是鼓勵(lì)企業(yè)的利息支出能夠取得金融機(jī)構(gòu)證明并能按項(xiàng)目進(jìn)行合理分?jǐn)?，利息支出可以?jù)實(shí)扣除。否則，利息不得據(jù)實(shí)扣除，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用只能按照土地成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的10％扣除。進(jìn)一步分析，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按10％的扣除率扣除，實(shí)際上包括兩部分：一是不能據(jù)實(shí)扣除的利息按率扣除的最高限額為土地成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本的5％，其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為土地成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本的5％，兩部分相加為10％。因此，對(duì)于利息支出應(yīng)采取實(shí)際發(fā)生和按率扣除孰低原則，即利息實(shí)際發(fā)生額和按率扣除計(jì)算出的金額哪個(gè)低按哪個(gè)扣除。對(duì)于前面舉例的第二種情況，企業(yè)發(fā)生利息100萬元，如不符合據(jù)實(shí)扣除條件，但由于據(jù)實(shí)扣除計(jì)算出的金額比按率扣除少，應(yīng)采取據(jù)實(shí)扣除的方法予以扣除，即房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為350萬元(100+5000x5％)，而不是500萬元。這樣一來，就可以避免企業(yè)通過對(duì)利息支出故意采取不能據(jù)實(shí)扣除的方法操作，人為加大土地增值稅的扣除金額。同樣，根據(jù)這一原則，企業(yè)未發(fā)生利息支出，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用只能按照土地成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本的5％扣除，即利息扣除為0。

三、關(guān)于企業(yè)向非金融企業(yè)和個(gè)人的利息支出的扣除

對(duì)于利息支出應(yīng)采取實(shí)際發(fā)生和按率扣除孰低原則進(jìn)行扣除，那么是否和《實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定產(chǎn)生矛盾呢?因?yàn)椤秾?shí)施細(xì)則》第七條明確規(guī)定，企業(yè)的利息支出必須同時(shí)符合能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偤吞峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明兩個(gè)條件。那么企業(yè)向非金融企業(yè)的利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分究竟能不能據(jù)實(shí)扣除呢?

我們?cè)倏梢詮牧⒎〞r(shí)間上分析，當(dāng)初制定稅法時(shí)，為了防止擾亂金融秩序，稅收對(duì)于企業(yè)向非金融企業(yè)的貸款利息支出不允許稅前扣除，雖然同一時(shí)期出臺(tái)的《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，企業(yè)向非金融機(jī)構(gòu)的利息支出在不超過金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率的部分可以扣除，但范圍也僅限于非金融機(jī)構(gòu)，而非非金融企業(yè)和個(gè)人。隨著經(jīng)濟(jì)情況的發(fā)展變化，目前國家為解決中小企業(yè)融資難的問題，出臺(tái)一系列政策，鼓勵(lì)民間借貸行為。稅收作為調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的杠桿，也相應(yīng)作出規(guī)定，如《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》就規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，允許稅前扣除。國稅函[2009]772號(hào)文件也作出規(guī)定，對(duì)于符合條件的企業(yè)向自然人的借款利息支出也予以稅前扣除。

篇7

關(guān)鍵詞:借款利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)利率市場化

一、政策鏈接

《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》（國務(wù)院令[1993]137號(hào)）第六條第一款規(guī)定：納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，按照實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，不高于按照金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。也就是說如果一家企業(yè)向另外一家企業(yè)借款，借方在計(jì)算應(yīng)納稅所得額準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目時(shí)候，其對(duì)借款利息的計(jì)算應(yīng)參照金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款的數(shù)額以內(nèi)的部分核定。

顯然，對(duì)于在非金融機(jī)構(gòu)的貸款利息支出的扣除，以上規(guī)定只適合在固定利率下使用。但是，隨著我國利率市場化的深入——2004年1月1日，人民銀行再次擴(kuò)大金融機(jī)構(gòu)貸款利率浮動(dòng)區(qū)間。商業(yè)銀行、城市信用社貸款利率浮動(dòng)區(qū)間擴(kuò)大到[0.9，1.7]，農(nóng)村信用社貸款利率浮動(dòng)區(qū)間擴(kuò)大到[0.9，2]，貸款利率浮動(dòng)區(qū)間不再根據(jù)企業(yè)所有制性質(zhì)、規(guī)模大小分別制定。擴(kuò)大商業(yè)銀行自主定價(jià)權(quán)，提高貸款利率市場化程度，企業(yè)貸款利率最高上浮幅度擴(kuò)大到70%，下浮幅度保持10%不變。在擴(kuò)大金融機(jī)構(gòu)人民幣貸款利率浮動(dòng)區(qū)間的同時(shí)，推出放開人民幣各項(xiàng)貸款的計(jì)、結(jié)息方式和5年期以上貸款利率的上限等其他配套措施。

根據(jù)央行2004年10月29日公布的基準(zhǔn)貸款利率，經(jīng)計(jì)算得到商業(yè)銀行各期限貸款浮動(dòng)利率如下表所示：

項(xiàng)目基準(zhǔn)利率商業(yè)銀行貸款浮動(dòng)利率區(qū)間

短期

貸款六個(gè)月以內(nèi)（含六個(gè)月）5.224.698~8.874

六個(gè)月至一年（含一年）5.585.022~9.486

中長期

貸款一至三年（含三年）5.765.184~9.792

三至五年（含五年）5.855.265~9.945

五年以上6.125.508~10.404

二、引發(fā)的問題

在金融機(jī)構(gòu)貸款利率浮動(dòng)的情況下，企業(yè)所得稅借款費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)難于與中央銀行的這個(gè)規(guī)定相銜接，由此引發(fā)了如下問題：

(一)稅務(wù)機(jī)關(guān)如何確定納稅人向非金融機(jī)構(gòu)借款利息支出的參照利率。當(dāng)納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間，向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，按企業(yè)所得稅的規(guī)定是不高于按照金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。但在貸款利率浮動(dòng)的情況下，不同金融機(jī)構(gòu)和非金融機(jī)構(gòu)對(duì)同一借款人的給出的貸款利率是不同的，即使在同一家金融機(jī)構(gòu)貸款，不同借款人的同期同類貸款利率也不同。如果企業(yè)發(fā)生向非金融機(jī)構(gòu)貸款，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)以哪家金融機(jī)構(gòu)的貸款利率作為參照標(biāo)準(zhǔn)?這給稅收征管提出的難題。

(二)納稅人可以通過夸大財(cái)務(wù)費(fèi)用增加可扣除額，從而達(dá)到少納所得稅的目的。以一年期貸款為例，中央銀行現(xiàn)行基準(zhǔn)利率為5.58%，擴(kuò)大貸款利率浮動(dòng)區(qū)間后，商業(yè)銀行、城市信用社可在5.022~9.486%的區(qū)間內(nèi)按市場原則自主確定貸款利率。對(duì)有些企業(yè)來說，特別是關(guān)聯(lián)企業(yè)，如果它們從關(guān)聯(lián)方借款獲得成本比較低的資金，但是在計(jì)算扣除額時(shí)它可以取用比較大的利率進(jìn)行計(jì)算。

比如說甲、乙兩家企業(yè)屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)。假設(shè)不考慮其他所有成本、費(fèi)用、稅金和損失，乙企業(yè)今年收入總額為50萬，并且從甲企業(yè)借款100萬（一年期），商定借款利率為6.00%，那么據(jù)實(shí)算出乙企業(yè)應(yīng)扣除財(cái)務(wù)費(fèi)用為6萬，應(yīng)納稅所得額為44萬，如果該企業(yè)適用33%的所得稅率，那么應(yīng)納所得稅為14.52萬；但是乙企業(yè)可以利用稅法的規(guī)定，在計(jì)算財(cái)務(wù)費(fèi)用時(shí)將借款利率定為9.00%，那么其財(cái)務(wù)費(fèi)用就應(yīng)該為9萬，應(yīng)納稅所得額為41萬，應(yīng)納所得稅13.53萬?？梢杂?jì)算出少納稅額0.99萬元，占應(yīng)納稅額6.8%。(0.99／14.52)。顯然，少納所得稅款以及少納所得稅款占應(yīng)交所稅款的比例與借款數(shù)額正相關(guān)，與會(huì)計(jì)處理時(shí)采用利率減實(shí)際利率的差額正相關(guān)，即借款數(shù)額越大或會(huì)計(jì)處理采納之利率減實(shí)際利率的差額越大，少納所得稅額就越多，這樣對(duì)于一些高負(fù)債運(yùn)行的企業(yè)來說，比如說房地產(chǎn)公司，這是一個(gè)減輕稅負(fù)的好方法。此外，在目前房地產(chǎn)行業(yè)發(fā)展過度的情況下，與其出臺(tái)新的稅收政策來抑制其發(fā)展，還不如填補(bǔ)目前法律法規(guī)的漏洞來制約房地產(chǎn)業(yè)的過度發(fā)展。

(三)《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》第六條第一款的規(guī)定不利于利率市場化的推進(jìn)，而且還有可能出現(xiàn)相當(dāng)?shù)男庞梦C(jī)、非法融資乃至金融風(fēng)險(xiǎn)。

目前一些銀行根據(jù)企業(yè)的信用等級(jí)對(duì)一些信用比較好的企業(yè)采取適當(dāng)?shù)牡屠收?，?duì)一些信用比較差的企業(yè)采取比較高的利率，這樣一些新辦企業(yè)由于在信用等級(jí)上還不能達(dá)到銀行的標(biāo)準(zhǔn)使得在銀行貸款時(shí)銀行會(huì)對(duì)它們采取貸款利率從高的政策，而如果當(dāng)時(shí)的市場利率比較低，比如說一年期貸款利率為6.00%，那么這些企業(yè)從資金成本角度出發(fā)寧愿去其他非金融機(jī)構(gòu)借款，同時(shí)它們?cè)谟?jì)算所得稅可扣除的財(cái)務(wù)費(fèi)用方面仍然采用最高的金融機(jī)構(gòu)貸款利率達(dá)到減少應(yīng)交納所得稅的目的。這樣，一旦有企業(yè)的通過此方式獲得了利潤上的滿足，其他一些企業(yè)也紛紛效仿，導(dǎo)致到最后一些信用等級(jí)比較高的企業(yè)也寧愿通過非金融機(jī)構(gòu)借款，由此出現(xiàn)的后果是市場利率很高，而銀行利率即使降到很低也只能貸出很有限的款額，最終出現(xiàn)大量資金的體外運(yùn)行，這不但不利于我國目前推行的銀行股份制改革，也不利于利率市場化的推進(jìn)，而且還有可能出現(xiàn)相當(dāng)?shù)男庞梦C(jī)、非法融資乃至金融風(fēng)險(xiǎn)。

三、建議

他山之石，可以攻玉。法國公司納稅人支付給本國股東或者外國股東的利息超過或者低于法國金融機(jī)構(gòu)正常利率平均值的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以參照正常利率調(diào)整；匈牙利政府規(guī)定，貸款利息支出的扣除，受資本弱化規(guī)定的限制，其債務(wù)權(quán)益的規(guī)定比例為4:1，超過該比例的債務(wù)利息支出不能扣除；在美國，美國公司可以申請(qǐng)扣除支付給外國關(guān)聯(lián)企業(yè)的利息費(fèi)用，扣除限額為實(shí)際支付額，但是不得超過支付給非關(guān)聯(lián)企業(yè)的數(shù)額，即根據(jù)正常交易原則支付的數(shù)額。

鑒于此，我們看到一些利率市場化的國家對(duì)利息的扣除基本是按照據(jù)實(shí)扣除的原則，而我國現(xiàn)行的所得稅規(guī)定并沒有對(duì)這方面的問題作出具體規(guī)定，因此只適應(yīng)在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)制度下的固定利率的情況。為了改變以上所存在的問題，完善所得稅法律法規(guī)，建立穩(wěn)定的金融市場和金融秩序，筆者建議可以從以下幾個(gè)方面來加以完善：

（一）修改稅法。

可考慮向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，由限額扣除改為據(jù)實(shí)扣除。我國可以借鑒國外的一些政策和經(jīng)驗(yàn)，遵循公平的原則，明確企業(yè)所得稅扣除項(xiàng)目中的對(duì)金融機(jī)構(gòu)和非金融機(jī)構(gòu)貸款的利息支出將享受同等的稅收待遇，將《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》（國務(wù)院令[1993]137號(hào)）第六條第一款規(guī)定修改為：納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間，向金融機(jī)構(gòu)和非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，均按照實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除。

向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出由限額扣除改為據(jù)實(shí)扣除，又會(huì)產(chǎn)生什么影響了呢？

首先在微觀方面：

1、有利于與會(huì)計(jì)處理保持一致，消除稅法與會(huì)計(jì)的差異，真實(shí)反映了納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營狀況；如果企業(yè)在非金融機(jī)構(gòu)貸款，那么在金融機(jī)構(gòu)利率低于非金融機(jī)構(gòu)利率的情況下，可減輕納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。

2、有利于我國稅收征管水平的提高。向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出改為按實(shí)扣除，與限額扣除相比，就有可能出現(xiàn)企業(yè)所得稅稅款有所減少。這將對(duì)稅收管理提出嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，為此稅務(wù)機(jī)關(guān)要對(duì)相關(guān)納稅人的納稅信息進(jìn)行交叉對(duì)比，實(shí)施精細(xì)化管理，防止納稅人在財(cái)務(wù)費(fèi)用中虛列高利率的借款利息支出。因此據(jù)實(shí)扣除的實(shí)施必須借助于稅務(wù)機(jī)關(guān)正在推行的納稅評(píng)估(《納稅評(píng)估管理辦法》國稅發(fā)［2005］43號(hào))，要求建立科學(xué)、合理的納稅評(píng)估體系，高效地管理和運(yùn)用納稅信息。

3、有利于與國際稅收征管接軌。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，中國正在走向世界，中國在許多方面都逐步要求與國際接軌，當(dāng)然，稅收征管也不例外。這一方面要求中國的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行要與世界經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展相協(xié)調(diào)，另一方面要求政府管理經(jīng)濟(jì)包括稅收管理的方式、方法、管理水平以及稅收制度與國際接軌。特別是在我國加入WTO以后借鑒和運(yùn)用國際上的稅收經(jīng)驗(yàn)和通行做法顯得尤為必要，也有利于滿足稅收國際化、“標(biāo)準(zhǔn)化”的原則和要求。

其次在宏觀方面：

1、向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出改為按實(shí)扣，有利于降低稅收收入彈性。近年來我國稅收收入彈性大大超出理論值，尤其是2004年稅收收入的增長幅度高達(dá)25%，在這種稅收超國民經(jīng)濟(jì)增長的情況，我們認(rèn)為向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出改為按實(shí)扣除，可減輕納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，縮小稅收規(guī)模，進(jìn)而在一定程度可降低稅收收入彈性，對(duì)我們的宏觀經(jīng)濟(jì)也是有益的。

2、向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出改為按實(shí)扣，有利于利率市場化推進(jìn)。

(二)采用銀行核定標(biāo)準(zhǔn)。

可以采用銀行核定標(biāo)準(zhǔn)的辦法計(jì)算。也就要求銀行對(duì)從非金融機(jī)構(gòu)借款的企業(yè)進(jìn)行一定的評(píng)估，根據(jù)當(dāng)時(shí)的市場利率核定其借款利率，供稅務(wù)機(jī)關(guān)在審核企業(yè)可扣除數(shù)額時(shí)進(jìn)行參考。

筆者認(rèn)為采取第一種方式有利于完善我們現(xiàn)行的稅制，與國際接軌，為我國下一步的稅制改革起到了拋磚引玉的作用。采取第二中方式雖然不與稅法的固定性矛盾，但是這樣的改革成本會(huì)比較高，同時(shí)需要金融機(jī)構(gòu)相應(yīng)的配合，增大了征稅的成本；同時(shí)由于利率市場化的深入，在市場利率波動(dòng)比較大的情況下，銀行在核定企業(yè)借款利率時(shí)肯定會(huì)出現(xiàn)一定的難度，有產(chǎn)生與實(shí)際借款成本出入較大的可能，從而導(dǎo)致相關(guān)部門出現(xiàn)一定糾紛，因此如果有關(guān)部門對(duì)相關(guān)政策作出調(diào)整，我們認(rèn)為采取從稅收方面來完善實(shí)為上策。

參考資料：

篇8

關(guān)鍵詞：稅收 財(cái)務(wù)策略 稅收籌劃 稅收規(guī)避

稅收規(guī)避也叫“納稅籌劃”顧名思義就是說企業(yè)在不違反稅法的情況下，結(jié)合自身現(xiàn)有條件安排企業(yè)財(cái)務(wù)管理活動(dòng)，減輕企業(yè)納稅負(fù)擔(dān)。企業(yè)之所以重視稅收規(guī)避,從根本上來說,取決于企業(yè)經(jīng)營管理的目標(biāo)。追求利潤最大化或價(jià)值最大化是企業(yè)經(jīng)營管理的最終目標(biāo),所以它從客觀上要求企業(yè)的收入最大化。企業(yè)通過合理的納稅籌劃來規(guī)避稅收，在一些發(fā)達(dá)國家已經(jīng)是一個(gè)成熟而穩(wěn)定的行業(yè)，有相當(dāng)數(shù)量的從業(yè)人員，且專業(yè)化趨勢十分明顯。在我國，它隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的逐步發(fā)展，才逐漸被人們重視。

一、企業(yè)所得稅規(guī)避的概述

（一）企業(yè)所得稅規(guī)避的概念

避稅概念的核心就是：義務(wù)納稅人作為避稅的主體在不違法的前提下的行為，其最終目的是為了是稅收負(fù)擔(dān)最小化?？偟膩碚f，避稅行為作為一種合法的行為，它是納稅人根據(jù)國家有關(guān)稅收制度的漏洞或者不完善通過周密的策劃故意采取的行為，最終目的就是為了盡可能減輕稅收負(fù)擔(dān)。他要求工作人員不但要具有一定法律知識(shí)外還必須了解我國稅收的相關(guān)政策，能夠分清非法與合法的界限。

（二）企業(yè)所得稅規(guī)避產(chǎn)生的原因

任何避稅行為的主觀原因都是利益的驅(qū)動(dòng)。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)追求利潤最大化是主要經(jīng)濟(jì)規(guī)律之一。價(jià)格=成本+利潤+納稅，當(dāng)價(jià)格和成本不變時(shí)，利潤和納稅無論怎樣的公正合理，都意味著納稅人經(jīng)濟(jì)利益的損失。實(shí)現(xiàn)利潤最大化的途徑是實(shí)現(xiàn)收入的最大化和成本費(fèi)用的最小化。納稅作為一種社會(huì)費(fèi)用，在不違反法律范圍內(nèi)降低稅收成本，是納稅人追求利潤最大化的重要途徑。

（三）企業(yè)所得稅規(guī)避產(chǎn)生的后果

避稅行為產(chǎn)生的直接后果是減輕了納稅負(fù)擔(dān)，納稅人可以用這部分“收入”來進(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，其主要目的就是為了獲得更多的收入，而納稅人則將這部分費(fèi)用轉(zhuǎn)嫁給了政府。所以避稅在減少了納稅人的支出的同時(shí)也使國家稅收收入減少。

二、企業(yè)稅收規(guī)避的財(cái)務(wù)方式及策略

（一）將利息變其他支出進(jìn)行納稅籌劃

1.納稅籌劃的基礎(chǔ)及依據(jù)

《企業(yè)所得稅法》第8條規(guī)定：“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！边@里將可以扣除的支出的條件設(shè)定為三個(gè)：（1）實(shí)際發(fā)生；（2）與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)；（3）合理。

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：（1）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；（2）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。

當(dāng)企業(yè)的利息支出比扣除數(shù)額大時(shí)，企業(yè)就可以把超出的部分轉(zhuǎn)為其他可扣除的支出。如勞務(wù)報(bào)酬、獎(jiǎng)金、工資等支付利息。從而降低稅收負(fù)擔(dān)。

2.納稅籌劃的財(cái)務(wù)策略

例：某單位現(xiàn)有員工100人，平均工資為1500元。2009年該單位向員工集資每人10000元。年利率為10%，同期同類銀行貸款利率為7%。本年度該單位的稅前利潤為20萬元（以扣除利息支出）。根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定．向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，不高于同類通融機(jī)構(gòu)、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。而超過部分則不能扣除。所以調(diào)整應(yīng)稅所得100×10000×（10%－7%)=30000元。應(yīng)繳納所得稅為（3000+200000）×25%=57500元。應(yīng)當(dāng)代扣個(gè)人所得稅：10000×10％×20%×100＝200 00元。

籌劃方案：可以將集資年利率降低為7%，這樣每位員工的利息將損失10000×（10%－7%)=300元。該單位可以將這300元以提高員工工資待遇的方式彌補(bǔ)給企業(yè)職工。將員工工資調(diào)整為1800元（個(gè)人所得稅低于2000不用繳納個(gè)人所得稅）。這樣在企業(yè)所支付的利息相等員工獲得的利息也相等的情況下，全額扣除了集資利息，所以該年度應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅200000×25%=50000元?？缮倮U納企業(yè)所得稅57500-50000=7500元。同時(shí)企業(yè)代扣代繳的個(gè)人所得稅減少了10 000×l 00×(10％－7％)×20％＝60 00元。經(jīng)過籌劃后不但使企業(yè)少繳納的企業(yè)所得稅，同時(shí)還使員工少交了個(gè)人所得稅。企業(yè)和員工同時(shí)獲益。

（二）利用個(gè)人接受捐贈(zèng)免稅政策進(jìn)行企業(yè)納稅籌劃

1.納稅籌劃的基礎(chǔ)及依據(jù)

根據(jù)我國現(xiàn)行的個(gè)人所得稅政策，個(gè)人接受捐贈(zèng)的財(cái)產(chǎn)不需要繳納個(gè)人所得稅。根據(jù)我國現(xiàn)行的企業(yè)所得稅政策。企業(yè)接受捐款的財(cái)產(chǎn)也要繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)以貨幣形式或非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，其中包括接受捐贈(zèng)收入。接受捐贈(zèng)收入，是指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個(gè)人無償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)。接受捐贈(zèng)收入，按照實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

因此，某主體如果向企業(yè)捐贈(zèng)，則接受捐贈(zèng)的企業(yè)需要繳納企業(yè)所得稅，如果捐贈(zèng)人向企業(yè)的股東個(gè)人捐款，則股東個(gè)人不需要繳納個(gè)人所得稅。股東再將該捐款或者捐贈(zèng)物出資到該企業(yè)中，相當(dāng)于捐贈(zèng)人直接向企業(yè)捐款。

2.納稅籌劃的財(cái)務(wù)策略

篇9

摘要:采用資本弱化形式進(jìn)行避稅,已成企業(yè)避稅的新動(dòng)向,并被越來越多的企業(yè)所利用。本文結(jié)合現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅法》,探討了我國防范資本弱化的稅收規(guī)定及其對(duì)企業(yè)所得稅的影響。

關(guān)鍵詞:資本弱化;企業(yè)所得稅;反避稅

一、資本弱化的稅收表現(xiàn)及負(fù)面影響

資本弱化,又稱資本隱藏、股份隱藏或收益抽取,是指企業(yè)投資者為了達(dá)到避稅或其他目的,在企業(yè)融資方式的選擇上,降低股本的比重,提高貸款的比重,以貸款方式替代募股方式進(jìn)行的投資或者融資。資本弱化特點(diǎn)是企業(yè)注冊(cè)資本與負(fù)債的比例不合理,注冊(cè)資本太少,滿足不了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營對(duì)資本金的基本要求;借入資金過多,債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)太大。

企業(yè)資本由權(quán)益資本和債務(wù)資本構(gòu)成。權(quán)益資本是所有者投入的資本,包括投入的資本金和由此形成的盈余公積和資本公積;債務(wù)資本就是從資本市場、銀行、關(guān)聯(lián)企業(yè)的融資。在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所用資金中,債務(wù)資本和權(quán)益資本比例的大小反映了企業(yè)資本結(jié)構(gòu)的優(yōu)劣。資本弱化在稅收上的主要結(jié)果是增加利息的所得稅前的扣除,同時(shí)減少股息的所得稅。造成資本弱化的原因,主要是由于債務(wù)人支付給債權(quán)人的利息可以在稅前抵扣,而股東獲得的收益即股息卻不能在稅前扣除,選擇借債的融資方式比發(fā)行股票的融資方式,從稅收的角度來說更具有優(yōu)勢。因此納稅人在為投資經(jīng)營而籌措資金時(shí),常?？桃庠O(shè)計(jì)資金來源結(jié)構(gòu),千方百計(jì)表現(xiàn)為舉債投資,加大借入資金比例,擴(kuò)大債務(wù)與產(chǎn)權(quán)的比率,人為形成“資本弱化”。

二、我國防范資本弱化的稅收規(guī)定

(一)對(duì)債權(quán)性投資與股權(quán)性投資比例的限定

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十六條、《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百一十九條、財(cái)稅〔2008〕121號(hào)《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》規(guī)定,企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出,一般情況下其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為:金融企業(yè),為5:1;其他企業(yè),為2:1。不超過上述比例的規(guī)定計(jì)算的利息支出,準(zhǔn)予扣除(指不超過金融機(jī)構(gòu)同期貸款利率的部分),超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。若能提供證明其符合獨(dú)立交易原則的可據(jù)實(shí)扣除。

各國在限制本國公司資本弱化的問題上處理辦法并不完全一致。據(jù)了解,除了英國以外,多數(shù)國家都通過規(guī)定債務(wù)/股本比例的辦法來限制本國企業(yè)向國外關(guān)聯(lián)公司轉(zhuǎn)移利潤,但各國的債務(wù)/股本比例標(biāo)準(zhǔn)存在著差異。比如澳大利亞、荷蘭、日本的債資比例為3:1,加拿大為2:1,韓國非金融企業(yè)3:1,金融企業(yè)6:1。而我國采用的金融企業(yè)5:1;其他企業(yè)2:1的比例是符合我國現(xiàn)階段國情的,在后面的案例中會(huì)對(duì)此有所闡述。

(二)對(duì)關(guān)聯(lián)方的規(guī)定

因?yàn)椴粌H外商在我國投資時(shí)會(huì)運(yùn)用資本弱化避稅,國內(nèi)納稅人在投資時(shí)也會(huì)采用資本弱化避稅。為了體現(xiàn)公平的原則,對(duì)關(guān)聯(lián)方的定義上,我國稅法對(duì)居民和非居民投資者采用了同樣的標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)國稅發(fā)[2009]2號(hào)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法[試行]》的規(guī)定,符合下列條件的企業(yè)、組織和個(gè)人為關(guān)聯(lián)方:一方直接或間接持有另一方的股份總和達(dá)到25%以上;一方與另一方(獨(dú)立金融機(jī)構(gòu)除外)之間借貸資金占一方實(shí)收資本50%以上,或者一方借貸資金總額的10%以上是由另一方(獨(dú)立金融機(jī)構(gòu)除外)擔(dān)保;在經(jīng)營、購銷等方面對(duì)企業(yè)構(gòu)成實(shí)質(zhì)控制的其他情形。

(三)對(duì)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出的相關(guān)規(guī)定

國稅函[2009]312號(hào)《關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復(fù)》規(guī)定,凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的,該企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息,相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息,其不屬于企業(yè)合理的支出,應(yīng)由企業(yè)投資者負(fù)擔(dān),不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

具體計(jì)算不得扣除的利息,應(yīng)以企業(yè)一個(gè)年度內(nèi)每一賬面實(shí)收資本與借款余額保持不變的期間作為一個(gè)計(jì)算期,每一計(jì)算期內(nèi)不得扣除的借款利息按該期間借款利息發(fā)生額乘以該期間企業(yè)未繳足的注冊(cè)資本占借款總額的比例計(jì)算,公式為:企業(yè)每一計(jì)算期不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊(cè)資本額÷該期間借款額。

不少公司成立時(shí)就存在自有資金“先天不足”,出資不到位,借入資金過多,甚至出現(xiàn)虛假出資現(xiàn)象。在公司設(shè)立后不實(shí)行資本充實(shí),甚至抽取資金,使資本不能保全完整的現(xiàn)象成為我國多數(shù)企業(yè)的通病。這種法律上的缺陷給企業(yè)提供了以資本弱化方式避稅的足夠空間?，F(xiàn)在有了對(duì)投資者出資不到位而發(fā)生的借款利息不得在所得稅前扣除的規(guī)定,對(duì)制約投資者將股權(quán)轉(zhuǎn)變?yōu)閭鶛?quán)進(jìn)行避稅起到了一定的作用。

(四)對(duì)反避稅的一般性規(guī)定

《企業(yè)所得稅法》第四十七條規(guī)定,“企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整”。這是反避稅的一般性條款。納稅人避稅行為的一個(gè)很重要的特點(diǎn)就是所謂的“非商業(yè)目的性”,即納稅人從事的避稅活動(dòng)并非出于經(jīng)營管理上的需要,其主要目的是要在稅收上獲得一些好處。對(duì)于這一點(diǎn),《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(以下簡稱《實(shí)施條例》)第一百二十條說得也很清楚,即不具有合理商業(yè)目的的安排是“以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的”的行為。

過去,我國稅法只規(guī)定納稅人從事關(guān)聯(lián)交易如果“不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用,而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整”,但對(duì)納稅人從事的“不具有合理商業(yè)目的的安排”卻沒有明確賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行合理調(diào)整的權(quán)力?，F(xiàn)在,有了《企業(yè)所得稅法》第四十七條,稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以對(duì)企業(yè)的上述行為不予認(rèn)可,并采取適當(dāng)?shù)恼{(diào)整措施。所以說,《企業(yè)所得稅法》第四十七條實(shí)際上擴(kuò)大了稅務(wù)機(jī)關(guān)反避稅的權(quán)限,對(duì)納稅人濫用轉(zhuǎn)讓定價(jià)以外的其他避稅行為必將形成一定的威懾。

(五)對(duì)納稅人的法律責(zé)任規(guī)定

對(duì)避稅處罰的立法一直是我國稅法的空白,這使得納稅人在我國避稅不承擔(dān)任何風(fēng)險(xiǎn)和任何經(jīng)濟(jì)制裁。為提高反避稅制度的法律約束力,強(qiáng)化反避稅措施,有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)加強(qiáng)國際稅收管理工作,新的企業(yè)所得稅法借鑒了國際通行的做法,在新稅法中增加了特別納稅調(diào)整的法律責(zé)任。新企業(yè)所得稅法第四十八條規(guī)定:“稅務(wù)機(jī)關(guān)依照本章規(guī)定作出納稅調(diào)整,需要補(bǔ)征稅款的,應(yīng)當(dāng)補(bǔ)征稅款,并按照國務(wù)院規(guī)定加收利息”。另外,《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百二十一條和一百二十二條對(duì)加收利息的期限和利率的確定進(jìn)行了明確:一是要對(duì)納稅人“自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補(bǔ)繳稅款之日止的期間,按日加收利息”,二是補(bǔ)稅的利息“應(yīng)當(dāng)按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補(bǔ)稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加5個(gè)百分點(diǎn)計(jì)算”。此外,《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》還將加收利息與提供資料聯(lián)系起來,規(guī)定:如果企業(yè)按照稅法規(guī)定提供了關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查的相關(guān)資料,則在計(jì)算補(bǔ)稅利息時(shí)可以不加點(diǎn)計(jì)算。

三、資本弱化規(guī)則下的企業(yè)所得稅處理

下面通過案例來分析資本弱化對(duì)企業(yè)所得稅的影響。

假設(shè)企業(yè)的基礎(chǔ)資料如下:甲丙兩企業(yè)投資設(shè)立乙企業(yè)(均為非金融企業(yè))注冊(cè)資本為2000萬元,其中甲企業(yè)占乙企業(yè)股權(quán)的40%,丙企業(yè)占乙企業(yè)股權(quán)的60%。乙企業(yè)預(yù)計(jì)2008年實(shí)現(xiàn)利潤3000萬元,假定無其他納稅調(diào)整。

【例1】假定,乙企業(yè)于2008年1月1日向甲丙兩企業(yè)發(fā)行長期公司債券10000萬元,每年按銀行利率7%支付利息。在資本弱化的情況下,乙企業(yè)2008年繳納所得稅=(3000-700)×25%=575萬元。乙企業(yè)少繳企業(yè)所得稅175萬元(750-575)?？梢钥闯?乙企業(yè)通過資本弱化方法實(shí)現(xiàn)了避稅目的。

【例2】如果限定債務(wù)/股本比率為2∶1,乙企業(yè)的企業(yè)所得稅計(jì)算如下:

由于債權(quán)性投資÷權(quán)益性投資=10000÷2000=5,大于2∶1標(biāo)準(zhǔn),乙企業(yè)準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前扣除的利息=2000×2×7%=280萬元,納稅調(diào)整的利息=700-280=420萬元。

乙企業(yè)2008年應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅=(3000-700+420)×25%=680(萬元)

【例3】如果限定債務(wù)/股本比率為3∶1,又將如何呢?

由于債權(quán)性投資÷權(quán)益性投資=10000÷2000=5,大于規(guī)定的3∶1標(biāo)準(zhǔn),甲企業(yè)準(zhǔn)予扣除的利息=2000×3×7%=420萬元,納稅調(diào)整的利息=700-420=280萬元。

乙企業(yè)2008年應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅=(3000-700+280)×25%=645(萬元)

篇10

【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；臨界點(diǎn)；節(jié)稅

近年來，國家為了控制房地產(chǎn)價(jià)格過高、投資過熱，先后出臺(tái)了一系列地產(chǎn)宏觀調(diào)控政策及配套細(xì)則，但收效卻不太大。商品房價(jià)格在激烈的市場競爭中依然居高不下，其原因固然是綜合復(fù)雜的，毫無疑問，高稅負(fù)就是其中的重要原因之一。房地產(chǎn)行業(yè)涉及的稅種多達(dá)十幾種，在整個(gè)稅負(fù)構(gòu)成中，土地增值稅占有較大比重，企業(yè)應(yīng)當(dāng)給予足夠重視。

一、問題的提出

土地增值稅的納稅人是有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上的一切建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)的單位和個(gè)人，其計(jì)稅依據(jù)是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額。房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)出售房地產(chǎn)項(xiàng)目所獲利潤的高低，直接決定著企業(yè)繳納土地增值稅的多少。因此，企業(yè)在法律法規(guī)的允許范圍內(nèi)，思考如何通過研究稅法，對(duì)土地增值稅做出最佳的納稅籌劃，降低企業(yè)納稅成本，獲取最大利潤，是每個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該考慮的問題。土地增值稅稅收籌劃的具體方法有很多，在本文中，筆者主要研究如何依據(jù)臨界點(diǎn)的稅負(fù)效應(yīng)，進(jìn)行相應(yīng)的稅收籌劃。

二、臨界點(diǎn)在土地增值稅優(yōu)惠政策中的運(yùn)用

稅收臨界點(diǎn)是指稅法有關(guān)條款規(guī)定的一定比例或數(shù)額，當(dāng)應(yīng)納稅所得額或銷售額，一旦突破這一比例或數(shù)額時(shí)，就要依法納稅或按更高的稅率納稅，從而使納稅人稅負(fù)大幅上升；反之，納稅人可以免稅或按更低的稅率納稅。

土地增值稅優(yōu)惠政策中規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，如果增值率未超過20%，免征土地增值稅，否則應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。針對(duì)這項(xiàng)規(guī)定，納稅人在對(duì)普通住宅確定售價(jià)時(shí)，就應(yīng)當(dāng)考慮以下問題。

1.假如納稅人享受起征點(diǎn)優(yōu)惠。

納稅人如果選擇享受起征點(diǎn)優(yōu)惠，其增值率不能超過20%，在這范圍內(nèi)，企業(yè)為了獲取最大利潤，其售價(jià)應(yīng)該定為享受到起征點(diǎn)優(yōu)惠的最高價(jià)位，否則，盡管享受到了起征點(diǎn)優(yōu)惠，但獲取的利潤還存在上升的空間。

【例如】甲房地產(chǎn)有限公司，建造好一批普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，按稅法規(guī)定允許扣除項(xiàng)目的金額合計(jì)是500萬元，其中未包括銷售稅金及附加。設(shè)該批住宅的售價(jià)為×萬元，則相應(yīng)的銷售稅金及附加為5.5%×，這時(shí)，公司允許扣除項(xiàng)目的金額為500+5.5%×，依據(jù)相關(guān)規(guī)定，當(dāng)增值率未超過20%時(shí)，免征土地增值稅，那么該公司享受起征點(diǎn)優(yōu)惠的最高售價(jià)是×=1.2×（500+5.5%×），解方程×值為642.40，即享受起征點(diǎn)的最高售價(jià)為642.40萬元， 允許扣除金額為535.33萬元（500+642.40×5.5%）。

2.假如納稅人提高售價(jià)，放棄起征點(diǎn)優(yōu)惠。

土地增值稅采用四級(jí)超率累進(jìn)稅率，其中，最低稅率為30%，最高稅率為60%，具體見下表：

表1 土地增值稅采用四級(jí)超率累進(jìn)稅率表

仍然用上例資料，假如住宅售價(jià)在原來基礎(chǔ)上提高Y萬元，即售價(jià)為642.40+Y，售價(jià)提高則相應(yīng)的銷售稅金及附加應(yīng)提高5.5%Y，此時(shí)，允許扣除項(xiàng)目的金額合計(jì)為535.33+5.5%Y，增值額為107.07+94.5%Y，應(yīng)納土地增值稅為30%×（107.07+94.5%Y）。公司若是想通過提高售價(jià)獲得更多利潤，就務(wù)必使提高的售價(jià)部分高于因突破起征點(diǎn)而新增加的稅收，即Y30%×（107.07+94.5%Y），解不等式Y(jié)44.83。此時(shí)，企業(yè)必須使房屋售價(jià)格高于687.23（642.40+44.83）萬元，才有利可圖。

依據(jù)土地增值稅的稅率是增值率來確定的，且采用的是四級(jí)超累進(jìn)稅率，這種稅率形式存在明顯的納稅臨界點(diǎn)。企業(yè)可采用以上方法，求出各級(jí)適用稅率的納稅臨界點(diǎn)，結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，通過增加支出或減少收入的方法來調(diào)節(jié)稅率，使企業(yè)適用稅率降低至臨界點(diǎn)以下，從而適用更低一級(jí)的稅率。

3.實(shí)證研究。

宏達(dá)房地產(chǎn)開發(fā)有限公司，有一批普通標(biāo)準(zhǔn)住宅待售，在該項(xiàng)目中，取得土地使用權(quán)所支付的金額為1 000萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本為2 200萬元，有關(guān)的稅金為150萬元。根據(jù)稅法規(guī)定，該房地產(chǎn)開發(fā)公司還可以加扣成本費(fèi)用（1 000+2 200）×20%=640萬元。

如果該批住宅售價(jià)為4 900萬元，該房地產(chǎn)的增值率為910÷3 990=22.8%，根據(jù)稅法規(guī)定，應(yīng)該按照30%的稅率繳納土地增值稅（4 900-3 990）×30%=273萬元。此時(shí)，企業(yè)稅后利潤為4 900-3 990-273=637萬元。

如果公司進(jìn)行稅務(wù)籌劃，將售價(jià)降低至4 780萬元，該房地產(chǎn)的增值率為19.8%，依據(jù)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的稅收優(yōu)惠相關(guān)規(guī)定，該企業(yè)免征土地增值稅。此時(shí)，企業(yè)稅后利潤為790萬元，公司稅后利潤增加153萬元。

三、臨界點(diǎn)在利息支出扣除方式中的運(yùn)用

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般都需要使用大量貸款，自然涉及到利息的支出。對(duì)于利息支出的扣除限額，我國稅法做出了以下具體的規(guī)定：如果利息費(fèi)用沒有超過按商業(yè)銀行同類貸款利率計(jì)算的金額，且能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偅⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，利息支出可據(jù)實(shí)扣除，其他開發(fā)費(fèi)用，按“合計(jì)數(shù)”（取得土地使用權(quán)支付的金額=房地產(chǎn)開發(fā)成本）的5%以內(nèi)計(jì)算扣除，與其他費(fèi)用一起按“合計(jì)數(shù)”的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。這樣的規(guī)定為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了有利的空間，企業(yè)可選擇有利的扣除方式。

1.舉例分析。

丙房地產(chǎn)開發(fā)公司，開發(fā)一房產(chǎn)項(xiàng)目，取得土地使用權(quán)支付了2 000萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本為2 400萬元，利息支出為100萬元，未超過按商業(yè)銀行同類貸款利率計(jì)算的金額，且能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偂?/p>

若公司不提供金融機(jī)構(gòu)證明，則能扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的最高額為（2 000+2 400）×10%=440萬元，若提供金融機(jī)構(gòu)證明，能扣除開發(fā)費(fèi)用的最高額為100+（2 000+2 400）×5%=320萬元。可見，在本例中公司應(yīng)選擇不提供金融機(jī)構(gòu)證明。

2.分析結(jié)論。

公司在扣除借款利息時(shí)，要好好權(quán)衡是否該提供金融機(jī)構(gòu)證明，若發(fā)生的能夠扣除的利息支出超過了稅法規(guī)定的開發(fā)成本的5%，則應(yīng)該提供證明，如果沒有超過5%，則應(yīng)選擇不提供證明。

四、結(jié)束語

在房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃中分析運(yùn)用稅收臨界點(diǎn)，能在一定程度上降低企業(yè)稅負(fù)，爭取更多利潤。納稅人在分析運(yùn)用納稅臨界點(diǎn)時(shí)，要及時(shí)關(guān)注稅法最新動(dòng)態(tài)，確?；I劃方案的時(shí)效性。同時(shí)還必須結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，著眼于企業(yè)整體，因?yàn)橹挥惺蛊髽I(yè)綜合收益達(dá)到最大化的稅務(wù)籌劃，才是最優(yōu)的方案。

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