導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫(xiě)好一篇企業(yè)會(huì)計(jì)法則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅；資產(chǎn)負(fù)債卷

1 放棄應(yīng)付稅款法的原因

應(yīng)付稅款法即指企業(yè)將本期應(yīng)付所得稅款作為當(dāng)期費(fèi)用，列入利潤(rùn)表。這種方法的出發(fā)點(diǎn)是將所得稅視為利潤(rùn)分配而不是企業(yè)的一項(xiàng)費(fèi)用。應(yīng)付稅款法作為一種簡(jiǎn)單易行的方法，長(zhǎng)期以來(lái)被基層會(huì)計(jì)人員廣泛使用。但由于其以稅法為出發(fā)點(diǎn)，強(qiáng)調(diào)財(cái)稅合一的方式，帶有較大的弊病。尤其在社會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息要求日益提高的今天，應(yīng)付稅款法不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比性、相關(guān)性等原則的弱點(diǎn)日漸突出，甚至因此導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告當(dāng)期凈利潤(rùn)偏離實(shí)際，無(wú)法反映企業(yè)真實(shí)的盈利狀況。在我國(guó)經(jīng)濟(jì)逐步國(guó)際化的同時(shí)，加強(qiáng)會(huì)計(jì)的國(guó)際趨同化，放棄應(yīng)付稅款法，使用債務(wù)法核算所得稅費(fèi)用將極大地提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的透明度及實(shí)用性。

2 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法的區(qū)別

所得稅債務(wù)法核算方法具體分為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法和損益表債務(wù)法，本次頒布的所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確了所得稅的核算應(yīng)使用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。這一規(guī)定給以往習(xí)慣使用損益表債務(wù)法的會(huì)計(jì)人員帶來(lái)了不小的麻煩。

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法在日常使用中計(jì)算結(jié)果多數(shù)情況下是相同的，但其原理及計(jì)算過(guò)程截然不同。損益表債務(wù)法即從損益表出發(fā)，根據(jù)當(dāng)期的收入費(fèi)用計(jì)算當(dāng)期應(yīng)稅利潤(rùn)，然后根據(jù)收入費(fèi)用在會(huì)計(jì)計(jì)量和稅法確認(rèn)的不同標(biāo)準(zhǔn)，找出時(shí)間性差異，由此確定當(dāng)期遞延稅款，進(jìn)而計(jì)算出所得稅費(fèi)用。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法則指從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，由凈資產(chǎn)的增減計(jì)算當(dāng)期應(yīng)付所得稅額，并根據(jù)期末資產(chǎn)負(fù)債的帳面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的暫時(shí)性差異，計(jì)算遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債總額，減去期初遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的金額，得出當(dāng)期轉(zhuǎn)入的遞延所得稅資產(chǎn)(負(fù)債)，計(jì)算出當(dāng)期所得稅。

由此可以看出，損益表債務(wù)法注重的是時(shí)間性差異，而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法注重暫時(shí)性差異。時(shí)間性差異指一項(xiàng)收入或費(fèi)用在會(huì)計(jì)上確認(rèn)的時(shí)間與按照稅法規(guī)定確認(rèn)的時(shí)間不同而造成的差異。損益表債務(wù)法以當(dāng)期應(yīng)稅所得額減時(shí)間性差異造成的影響后得出當(dāng)期應(yīng)稅利潤(rùn)，因而其使用的是時(shí)間性概念。暫時(shí)性差異指一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其在資產(chǎn)負(fù)債表上的帳面金額的差異。如果在資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)的帳面價(jià)值比資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)高，就會(huì)形成遞延所得稅負(fù)債。反之則形成遞延所得稅資產(chǎn)。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法比較每項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債的期末帳面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，由此得出遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，因而其使用的是時(shí)點(diǎn)性概念。

所有的時(shí)間性差異均形成暫時(shí)性差異，而部分暫時(shí)性差異則不屬于時(shí)間性差異。如資產(chǎn)的評(píng)估增值，只產(chǎn)生暫時(shí)性差異而不產(chǎn)生時(shí)間性差異。因此，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法應(yīng)用的范圍更廣。

損益表債務(wù)法采用“遞延稅款”概念，其借方余額和貸方余額分別代表預(yù)付稅款和應(yīng)付稅款，但在資產(chǎn)負(fù)債表上作為一個(gè)獨(dú)立項(xiàng)目反映，這就混淆了資產(chǎn)與負(fù)債的內(nèi)涵。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法則采用“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”概念，分別列示在資產(chǎn)和負(fù)債中。這種處理方法明確了遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債的性質(zhì)，清晰地反映了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，更有利于企業(yè)的正確決策。

在這兩種所得稅核算方法中，基層會(huì)計(jì)人員更習(xí)慣使用損益表債務(wù)法。這是由于財(cái)務(wù)人員的習(xí)慣導(dǎo)致的。以往我們?cè)趹?yīng)付稅款法下計(jì)算應(yīng)納所得稅，出發(fā)點(diǎn)均為收入總額和費(fèi)用總額，在此基礎(chǔ)上剔除時(shí)間性差異，計(jì)算應(yīng)稅收入和應(yīng)稅費(fèi)用，由此得出應(yīng)稅所得額。利潤(rùn)總額與應(yīng)稅所得額之間的差異扣除永久性差異后，得出遞延所得額。這一方法與我們習(xí)慣使用的應(yīng)付稅款法一脈相承，均以損益表為出發(fā)點(diǎn)，因而容易理解和實(shí)行。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法開(kāi)始引入全面收益的概念，把資產(chǎn)負(fù)債表作為第一報(bào)表，從凈資產(chǎn)出發(fā)計(jì)算應(yīng)稅所得額，這一過(guò)程與以前使用的過(guò)程有較大差異，會(huì)計(jì)人員應(yīng)加強(qiáng)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的理解。

3 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的應(yīng)用方法

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法適用于對(duì)所有暫時(shí)性差異的處理，處理時(shí)應(yīng)遵循以下步驟：(1)由資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)計(jì)算應(yīng)稅所得額；(2)確定各項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)；(3)分析、計(jì)算暫時(shí)性差異；(4)確認(rèn)由于暫時(shí)性差異造成的遞延所得稅負(fù)債(或資產(chǎn))總額；(5)將遞延所得稅負(fù)債總額減期初遞延所得稅負(fù)債(或資產(chǎn))得出相應(yīng)的所得稅費(fèi)用或收益。

確認(rèn)和計(jì)量遞延所得稅負(fù)債、資產(chǎn)，是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的關(guān)鍵所在。在此過(guò)程中，我們應(yīng)遵循的基本原則是：“只要一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的帳面金額的收回或清償可能使未來(lái)稅款支付額大于(小于)這種收回或清償不產(chǎn)生納稅結(jié)果時(shí)的金額”，那么一般應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)遞延所得稅負(fù)債(資產(chǎn))。

(1)遞延所得稅負(fù)債。指根據(jù)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異計(jì)算的未來(lái)期間應(yīng)付的所得稅金額。依前例一，設(shè)實(shí)際執(zhí)行稅率為30%，應(yīng)稅利潤(rùn)為10000元，則當(dāng)企業(yè)預(yù)期通過(guò)使用該設(shè)備收回帳面金額時(shí)，存在遞延所得稅負(fù)債900元(3000 × 30%)，應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：

借：所得稅費(fèi)用3900元；

貸：遞延所得稅負(fù)債900元

貸：應(yīng)付所得稅 3000(1000 × 30%)元。

(2)遞延所得稅資產(chǎn)。指根據(jù)以下各項(xiàng)計(jì)算的未來(lái)期間可收回的所得稅金額：A.可抵扣暫時(shí)性差異；B.未使用納稅虧損向下期的結(jié)轉(zhuǎn)；C.未使用納稅抵減向下期的結(jié)轉(zhuǎn)。

依前例二、設(shè)實(shí)際執(zhí)行稅率30%，該預(yù)計(jì)負(fù)債稅基為零，可抵扣暫時(shí)性差異為5000元，在以帳面金額清償該負(fù)債時(shí)，企業(yè)減少其未來(lái)應(yīng)稅利潤(rùn)5000元，同時(shí)，相應(yīng)地減少其未來(lái)所得稅支出1500元 (5000 × 30%)。因此，若該企業(yè)能夠在未來(lái)期間賺得足夠的應(yīng)稅利潤(rùn)，以便從減少所得稅支出額中獲益，那么它應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)1500元。設(shè)當(dāng)年應(yīng)稅利潤(rùn)為10000元，則應(yīng)作如下處理：

借：所得稅費(fèi)用1500元

借：遞延所得稅資產(chǎn)1500元；

貸：應(yīng)付所得稅3000元(10000 × 30%)。

4 由應(yīng)付稅款法改為納稅影響會(huì)計(jì)法應(yīng)做會(huì)計(jì)政策變更

企業(yè)所得稅的核算方法由應(yīng)付稅款法更改為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，應(yīng)作為會(huì)計(jì)政策變更處理。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則的要求，在首次執(zhí)行日對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債的帳面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同形成的暫時(shí)性差異的所得稅影響進(jìn)行追溯調(diào)整，并將影響金額調(diào)整留存收益。按照計(jì)劃，大多數(shù)中央企業(yè)預(yù)計(jì)將在2008年全面使用新的準(zhǔn)則，由此勢(shì)必將帶動(dòng)大量的中小企業(yè)也轉(zhuǎn)向新的準(zhǔn)則?？紤]到許多企業(yè)需要披露前三年的財(cái)務(wù)狀況，因此，企業(yè)應(yīng)未雨綢繆，從現(xiàn)在開(kāi)始，在每個(gè)報(bào)表日分析資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，并建立遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的臺(tái)帳，跟蹤遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的形成與攤銷，使用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法計(jì)算所得稅費(fèi)用，以便減輕未來(lái)會(huì)計(jì)政策變更帶來(lái)的巨大工作量。

5 當(dāng)期虧損潛伏收益的處理

篇2

【關(guān)鍵詞】施工企業(yè)會(huì)計(jì)；核算；建造合同

一、施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法的頒布

為了進(jìn)一步規(guī)范施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算，提高施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部針對(duì)施工企業(yè)的特點(diǎn)，結(jié)合施工企業(yè)的實(shí)際情況，于2003年9月25日頒布了《施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》，并于2004年1日1日起在已執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的施工企業(yè)執(zhí)行。同時(shí)規(guī)定，施工企業(yè)在執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》時(shí)，不再執(zhí)行1992年印發(fā)的《施工企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。

新頒布的《施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》在1999年1月1日開(kāi)始執(zhí)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-建造合同》（以下簡(jiǎn)稱《建造合同》）的基礎(chǔ)上做了一些修改，因此兩個(gè)準(zhǔn)則在一些科目的核算上有很大相似之處，但前者又在一些科目的設(shè)置上做了改進(jìn)，使得施工企業(yè)的會(huì)計(jì)核算更加詳細(xì)。在此對(duì)《建造合同》和《施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》中相同核算內(nèi)容的異同點(diǎn)進(jìn)行分析。在會(huì)計(jì)科目的設(shè)置上，兩個(gè)準(zhǔn)則都設(shè)有主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備、工程施工、工程結(jié)算等科目，《施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算方法》在《建造合同》的基礎(chǔ)上增設(shè)了“周轉(zhuǎn)材料”、“臨時(shí)設(shè)施”、“臨時(shí)設(shè)施推銷”、“臨時(shí)設(shè)施清理”、“工程結(jié)算”、“工程施工”和“機(jī)械作業(yè)”科目。

二、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本核算的比較

對(duì)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，《建造合同》和《施工企業(yè)核算辦法》的核算標(biāo)準(zhǔn)相同，即必須首先合理判斷建造合同的結(jié)果能否可靠地估計(jì)。在計(jì)量和確認(rèn)建造合同的收入和費(fèi)用時(shí)，首先應(yīng)根據(jù)本準(zhǔn)則規(guī)定的判斷建造合同結(jié)果能否可靠估計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)，判斷建造合同的結(jié)果能否可靠地估計(jì)。如果建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)完工百分比法確認(rèn)當(dāng)期的合同收入和費(fèi)用；如果建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)；如果建造合同的結(jié)果不能可靠地估計(jì)，應(yīng)區(qū)別以下情況處理：（1）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本加以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。（2）合同成本不可能收回的，應(yīng)在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為費(fèi)用，不確認(rèn)收入。在會(huì)計(jì)處理上，核算當(dāng)期確認(rèn)的合同收入時(shí)，把當(dāng)期確認(rèn)的合同收入記入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目的貸方，期末，將本科目的余額全部轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后，本科目應(yīng)無(wú)余額。

對(duì)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，《建造合同》和《施工企業(yè)核算辦法》核算方法相同：按規(guī)定確認(rèn)工程合同收入和工程合同費(fèi)用時(shí)，按當(dāng)期確認(rèn)的工程合同費(fèi)用，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，同時(shí)按當(dāng)期確認(rèn)的工程合同收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，按其差額，借記或貸記“工程施工-毛利”或“工程施工-合同毛利”科目。在新的《施工企業(yè)核算辦法》中，由于“工程施工”下新設(shè)了兩個(gè)科目，因此之前的《建造合同》中對(duì)毛利的核算科目由“工程施工-毛利”改為《施工企業(yè)核算辦法》中的“工程施工-合同毛利”。

兩個(gè)準(zhǔn)則對(duì)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本核算的主要差別在于計(jì)提的預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備?！督ㄔ旌贤返暮怂闶窃O(shè)置“預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備”科目來(lái)核算建造合同計(jì)提的損失準(zhǔn)備，把在建合同計(jì)提的損失準(zhǔn)備，記入“預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備”的貸方，在建合同完工后，將“預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備”的余額調(diào)整“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目；而在《施工企業(yè)核算辦法》中，應(yīng)按相關(guān)工程施工合同已計(jì)提的預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備，借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備-合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備”科目，貸記“管理費(fèi)用”科目?？梢?jiàn)，預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備在《建造合同》中進(jìn)入成本，而《施工企業(yè)核算辦法》則將其列為管理費(fèi)用，這是一個(gè)比較大的改動(dòng)。期末，“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”和“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”這兩個(gè)科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后這兩個(gè)科目應(yīng)無(wú)余額。

三、不同核算科目的比較

除去主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的核算，在“工程施工”和“工程結(jié)算”這兩個(gè)主要科目中，《建造合同》和《施工企業(yè)核算辦法》中的規(guī)定基本相同，只是在會(huì)計(jì)科目的設(shè)置上稍有變化。

“工程施工”科目核算實(shí)際發(fā)生的合同成本和合同毛利，實(shí)際發(fā)生的合同成本和確認(rèn)的合同毛利記入本科目的借方，確認(rèn)的合同虧損記入本科目的貸方。合同完成后，本科目與“工程結(jié)算”科目對(duì)沖后結(jié)平。

合同成本包括直接費(fèi)用和間接費(fèi)用，直接費(fèi)用是指為完成合同所發(fā)生的、可以直接計(jì)入合同成本核算對(duì)象的各項(xiàng)費(fèi)用支出。間接費(fèi)用是指為完成合同所發(fā)生的、不易直接歸屬于合同成本核算對(duì)象而應(yīng)根據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入有關(guān)合同成本核算對(duì)象的各項(xiàng)費(fèi)用支出。直接費(fèi)用包括：人工費(fèi)用、材料費(fèi)用、機(jī)械使用費(fèi)用。人工費(fèi)用主要包括從事工程建造的人員的工資、獎(jiǎng)金、福利費(fèi)、工資性質(zhì)的津貼等支出。材料費(fèi)用主要包括施工過(guò)程中耗用的構(gòu)成工程實(shí)體或有助于形成工程實(shí)體的原材料、輔助材料、構(gòu)配件、零件、半成品的成本和周轉(zhuǎn)材料的攤銷及租賃費(fèi)用。機(jī)械使用費(fèi)主要包括施工生產(chǎn)過(guò)程中使用自有施工機(jī)械所發(fā)生的機(jī)械使用費(fèi)、租用外單位施工機(jī)械支付的租賃費(fèi)和施工機(jī)械的安裝、拆卸和進(jìn)出場(chǎng)費(fèi)。另外還有其他一些費(fèi)用，主要包括有關(guān)的設(shè)計(jì)和技術(shù)援助費(fèi)用、施工現(xiàn)場(chǎng)材料二次搬運(yùn)費(fèi)、生產(chǎn)工具和用具使用費(fèi)、檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)、工程定位復(fù)測(cè)費(fèi)、工程點(diǎn)交費(fèi)用、場(chǎng)地清理費(fèi)。

間接費(fèi)用在發(fā)生時(shí)一般不易直接歸屬于受益對(duì)象，這些單位如果同時(shí)組織實(shí)施幾項(xiàng)合同，則其發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)由這幾項(xiàng)合同的成本共同負(fù)擔(dān)，因此，間接費(fèi)用應(yīng)在期末按照系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，間接費(fèi)用一般應(yīng)設(shè)置必要的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行歸集，期末再按一定的方法分配計(jì)入有關(guān)合同成本。間接費(fèi)用的分配方法主要有人工費(fèi)用比例法、直接費(fèi)用比例法等。

由于需要對(duì)一些間接費(fèi)用進(jìn)行分配，就必須具有相應(yīng)的憑證以正確分配這些費(fèi)用。比如工人工資、獎(jiǎng)金等的費(fèi)用分配表，以及原材料等的使用情況和庫(kù)存情況的表格。這些資料主要是由企業(yè)自己編制，另外還需有相關(guān)的發(fā)票、收據(jù)以及銀行收付憑證等；機(jī)器費(fèi)用的分配，就需要有機(jī)器工時(shí)的使用記錄，以及由于安裝拆卸等行為產(chǎn)生的費(fèi)用清單、發(fā)票及銀行憑證等；租賃機(jī)器進(jìn)行施工的，還需要有機(jī)器租賃的合同，以及租賃金交易過(guò)程中的發(fā)票、銀行轉(zhuǎn)賬單等憑證。

在會(huì)計(jì)核算上，《施工企業(yè)核算辦法》在“工程施工”下增加了“合同成本”和“合同毛利”兩個(gè)明細(xì)科目，施工企業(yè)履行施工過(guò)程中發(fā)生的所有費(fèi)用都在“工程施工-合同成本”科目下進(jìn)行核算，確認(rèn)的合同毛利記在“工程施工-合同毛利”之下。而在之前的《建造合同》中由于沒(méi)有這兩個(gè)明細(xì)科目，所有發(fā)生的成本和確認(rèn)的毛利都記在“工程施工”科目下。

兩個(gè)準(zhǔn)則中“工程結(jié)算”的核算內(nèi)容和會(huì)計(jì)處理都相同。該科目核算施工企業(yè)根據(jù)工程施工合同的完工進(jìn)度向業(yè)主開(kāi)出工程價(jià)款結(jié)算單辦理結(jié)算的價(jià)款。當(dāng)向業(yè)主開(kāi)出工程價(jià)款結(jié)算單辦理結(jié)算時(shí)，根據(jù)結(jié)算單所列金額，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“工程結(jié)算”。工程施工合同完工后，將“工程結(jié)算”余額與相關(guān)工程施工合同的“工程施工”科目對(duì)沖，借記本科目，貸記“工程施工”科目，期末“工程結(jié)算”無(wú)余額。本科目在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中需按工程施工合同設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。

在以上幾個(gè)科目的核算中，無(wú)論是“工程施工”還是“工程結(jié)算”科目的核算，其重要的前提是完工百分比的確定。之所以采用完工百分比法，是因?yàn)榻ㄔ旌贤氖┕て谝话愣急容^長(zhǎng)，通常都跨越一個(gè)會(huì)計(jì)年度，為了核算和反映當(dāng)期已完工部分的合同收入、費(fèi)用和利潤(rùn)，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，因而才采用了完工百分比法。

采用完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用的前提條件是建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)。建造合同劃分為固定造價(jià)合同和成本加成合同兩種類型，不同類型的建造合同，判斷其結(jié)果的條件不同。要得到完工百分比，我們需要根據(jù)不同的確認(rèn)方式，獲得合同的預(yù)算成本和實(shí)際發(fā)生的成本的數(shù)據(jù)資料，或者實(shí)際完成的施工量及施工總量。

新增的另外幾個(gè)科目中，“周轉(zhuǎn)材料”核算施工企業(yè)庫(kù)存和在用的各種周轉(zhuǎn)材料的實(shí)際成本或計(jì)劃成本。《建造合同》中對(duì)這類材料的核算是借記“工程施工”，貸記“周轉(zhuǎn)材料攤銷”（分?jǐn)偟闹苻D(zhuǎn)材料攤銷額）、“銀行存款”（支付的周轉(zhuǎn)材料租賃費(fèi)）等科目。新的核算辦法設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料”科目，下設(shè)“在庫(kù)周轉(zhuǎn)材料”、“在用周轉(zhuǎn)材料”和“周轉(zhuǎn)材料攤銷”三個(gè)明細(xì)科目，并按周轉(zhuǎn)材料的種類設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算?！妒┕て髽I(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》對(duì)周轉(zhuǎn)材料的領(lǐng)用、攤銷和退回以及周轉(zhuǎn)材料的報(bào)廢，分別情況進(jìn)行了詳細(xì)的說(shuō)明，并要求施工企業(yè)對(duì)在用周轉(zhuǎn)材料、部門退回倉(cāng)庫(kù)的周轉(zhuǎn)材料加強(qiáng)實(shí)物管理，并在備查薄上進(jìn)行登記，從而規(guī)范了施工企業(yè)對(duì)材料的管理。

“臨時(shí)設(shè)施”核算施工企業(yè)為保證施工和管理的正常進(jìn)行而購(gòu)建的各種臨時(shí)設(shè)施的實(shí)際成本。施工企業(yè)購(gòu)置臨時(shí)設(shè)施發(fā)生的各項(xiàng)支出，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。需要通過(guò)建筑安裝才能完成的臨時(shí)設(shè)施，發(fā)生的各有關(guān)費(fèi)用，先通過(guò)“在建工程”科目核算，工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，再?gòu)摹霸诮üこ獭笨颇哭D(zhuǎn)入本科目。同時(shí)，又設(shè)置“臨時(shí)設(shè)施清理”明細(xì)科目核算臨時(shí)設(shè)施的出售、拆除、報(bào)廢和毀損等情況。在《建造合同》中，臨時(shí)材料是在“工程施工”的間接費(fèi)用中進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

“機(jī)械作業(yè)”也是一個(gè)新增科目，下設(shè)“承包工程”和“機(jī)械作業(yè)”兩個(gè)明細(xì)科目，其核算辦法也有些變化?！督ㄔ旌贤返暮怂闶墙栌洝肮こ淌┕ぁ被颉吧a(chǎn)成本”科目，貸記“機(jī)械作業(yè)”?！妒┕て髽I(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》的核算辦法是把發(fā)生的機(jī)械作業(yè)支出，借記本科目，貸記“原材料”、“應(yīng)付工資”、“累計(jì)折舊”等科目。月份終了，分別以下情況進(jìn)行分配和結(jié)轉(zhuǎn)：借記“工程施工”或“其他業(yè)務(wù)支出”科目，貸記本科目。而在《建造合同》中沒(méi)有這個(gè)科目，只設(shè)“工程施工”科目對(duì)直接人工、直接材料、機(jī)械作業(yè)進(jìn)行核算。由于沒(méi)有“臨時(shí)設(shè)施”科目，當(dāng)然也沒(méi)有“臨時(shí)設(shè)施推銷”、“臨時(shí)設(shè)施清理”科目。

篇3

【關(guān)鍵詞】 小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則； 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則； 企業(yè)所得稅法； 比較

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將于2013年1月1日正式執(zhí)行，該準(zhǔn)則基本以現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅法》為導(dǎo)向，其理念為盡量使小企業(yè)會(huì)計(jì)核算規(guī)定和企業(yè)所得稅法統(tǒng)一，把小企業(yè)的所得稅納稅調(diào)整減少到最低，目的是為了提高小企業(yè)實(shí)施這部準(zhǔn)則的積極性和小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)用性。在此理念下，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理和《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定大部分是完全一致的，和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相比較而言，大大簡(jiǎn)化了小企業(yè)的納稅工作；但由于會(huì)計(jì)核算和所得稅法考慮的因素并不完全重合，會(huì)計(jì)核算和所得稅法對(duì)某些業(yè)務(wù)的處理仍存在差異，還需要進(jìn)行納稅調(diào)整。所以，分析和總結(jié)小企業(yè)會(huì)計(jì)核算和企業(yè)所得稅法的一致和差異，將利于會(huì)計(jì)人員更有效地執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。

一、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的原則和思路

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是以服務(wù)小型企業(yè)為背景的，其對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的核心原則就兩個(gè)字“簡(jiǎn)化”。在這個(gè)原則下，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理思路包括：

（一）盡量減少小企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷

考慮到小企業(yè)會(huì)計(jì)人員的從業(yè)素質(zhì)相對(duì)較差，為了便于會(huì)計(jì)人員操作，也為了稅務(wù)和金融機(jī)構(gòu)更真實(shí)和方便地了解小企業(yè)的會(huì)計(jì)信息，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)很多業(yè)務(wù)進(jìn)行了簡(jiǎn)化，如不用進(jìn)行資產(chǎn)減值風(fēng)險(xiǎn)的估計(jì)、對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)支出的資本化和費(fèi)用化不用進(jìn)行職業(yè)判斷、均采用未來(lái)適用法處理會(huì)計(jì)調(diào)整事項(xiàng)、對(duì)資產(chǎn)使用年限的判斷空間縮小等。

（二）只采用歷史成本計(jì)量屬性

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中沒(méi)有使用目前在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中使用的公允價(jià)值和現(xiàn)值計(jì)量屬性，如分期收款銷售時(shí)不考慮未來(lái)現(xiàn)值、長(zhǎng)期債券溢（折）價(jià)攤銷時(shí)采用直線法而不采用實(shí)際利率法等。這主要考慮到小企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)相對(duì)金額較小，即使不考慮公允價(jià)格變動(dòng)和折現(xiàn)的因素，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的真實(shí)性影響也不大；而且公允價(jià)格和現(xiàn)值存在計(jì)量難度，這樣做也是為了減少會(huì)計(jì)核算的難度。

（三）采用交易觀反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在某些業(yè)務(wù)上采用了資產(chǎn)負(fù)債觀，而不是現(xiàn)時(shí)的交易觀，這和企業(yè)所得稅法是存在差異的?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》為了減少納稅調(diào)整，均采用交易觀，反映現(xiàn)時(shí)的一個(gè)狀況，如對(duì)所得稅的計(jì)算采用應(yīng)付稅款法，和企業(yè)所得稅法保持了一致。

二、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)所得稅法》的一致性

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)所得稅法》對(duì)大部分業(yè)務(wù)的處理是完全一致的，之所以還需要總結(jié)兩者之間的一致性，主要是站在會(huì)計(jì)從業(yè)人員的角度來(lái)說(shuō)的。2007年1月1日《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》開(kāi)始執(zhí)行，絕大部分會(huì)計(jì)人員對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》已經(jīng)深入學(xué)習(xí)、充分接受，而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)所得稅法》在不少方面是存在差異的，需要進(jìn)行納稅調(diào)整，可能會(huì)計(jì)人員已經(jīng)習(xí)慣了這些做法。但如果會(huì)計(jì)人員換到小企業(yè)，將來(lái)執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》就有必要學(xué)習(xí)、比較《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在很多方面和《企業(yè)所得稅法》保持一致，這與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是不同的。只有了解分析這一情況，才便于會(huì)計(jì)人員的工作。所以，下文總結(jié)的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)所得稅法》的一致性，是以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》為參照的。

（一）對(duì)資產(chǎn)損失的處理采用直接轉(zhuǎn)銷法，和所得稅法完全一致

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求進(jìn)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提，是對(duì)未來(lái)風(fēng)險(xiǎn)的一種合理估計(jì)，按照謹(jǐn)慎性原則提前作為費(fèi)用反映，但所得稅法是基于現(xiàn)時(shí)的情況，只有當(dāng)實(shí)際發(fā)生了損失才允許扣除?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)包括應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)在內(nèi)的所有資產(chǎn)發(fā)生損失時(shí)均采用直接轉(zhuǎn)銷法，不再根據(jù)職業(yè)判斷為未來(lái)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)提“減值準(zhǔn)備”，而在實(shí)際發(fā)生損失時(shí)提供有效證據(jù)進(jìn)行申報(bào)，直接作為費(fèi)用記入當(dāng)期損益，并做稅前扣除，這和企業(yè)所得稅法是一致的。

（二）對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算均采用成本法，和所得稅法一致

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資按情況不同要求分別采用成本法或權(quán)益法，在權(quán)益法下，投資收益的會(huì)計(jì)處理和企業(yè)所得稅法存在差異，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資一律采用成本法，在實(shí)際取得股利時(shí)記入當(dāng)期“投資收益”，這與所得稅法處理完全一致。

（三）對(duì)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、生物性資產(chǎn)的入賬成本和折舊（攤銷）年限的處理與所得稅法規(guī)定一致

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)自建固定資產(chǎn)要求判斷“達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)”，通過(guò)職業(yè)判斷的“預(yù)定可使用狀態(tài)”并非一定就是“竣工”時(shí)點(diǎn)；對(duì)資產(chǎn)的折舊（攤銷）沒(méi)有規(guī)定方法和年限，而要求職業(yè)判斷，即根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況判斷使用年限平均法或加速折舊法，折舊年限也根據(jù)每個(gè)企業(yè)情況不同可自行判斷。這使得會(huì)計(jì)處理結(jié)果和所得稅法規(guī)定往往不一致，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)自建固定資產(chǎn)的時(shí)點(diǎn)截止以“竣工”為準(zhǔn)，與所得稅法一致；對(duì)資產(chǎn)的折舊（攤銷）方法要求通常要采取年限平均法、最低折舊年限要考慮稅法要求，以稅法規(guī)定的最低年限為準(zhǔn)，也就是保持和稅法一致。

（四）對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)支出的處理與所得稅法保持了一致

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)支出進(jìn)行職業(yè)判斷，區(qū)分資本化支出和費(fèi)用化支出，資本化支出計(jì)入固定資產(chǎn)成本?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中減少了職業(yè)判斷，將后續(xù)支出劃分為日常支出和大修理支出，將固定資產(chǎn)的大修理支出計(jì)入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”進(jìn)行分?jǐn)偺幚?，與所得稅法相一致。

篇4

關(guān)鍵詞：企業(yè)會(huì)計(jì)；準(zhǔn)則；稅法

本文所指企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是指財(cái)政部為了規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，根據(jù)《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》和其他有關(guān)法律、行政法規(guī)，制定的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。準(zhǔn)則第二條明確規(guī)定本準(zhǔn)則適用于在中華人民共和國(guó)境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)。準(zhǔn)則又分為基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則，從2007年實(shí)施新準(zhǔn)則至今，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系不斷完善，現(xiàn)有準(zhǔn)則覆蓋了企業(yè)財(cái)務(wù)處理的方方面面，可以說(shuō)任何一項(xiàng)會(huì)計(jì)處理都有準(zhǔn)則可依。本文所稱稅法是一系列關(guān)于對(duì)企業(yè)進(jìn)稅收征收管理的法律法規(guī)，是確認(rèn)企業(yè)納稅義務(wù)的法律依據(jù)。前者可以說(shuō)是企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的行為準(zhǔn)則，后者應(yīng)該是對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行稅收征管的法律準(zhǔn)繩，兩者并不是矛盾的，但是由于稅法強(qiáng)調(diào)的是法律形式的完善而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)的是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，所以很多情況下兩者的處理并不是一致的。

以下就固定資產(chǎn)與收入成本費(fèi)用的相關(guān)處來(lái)進(jìn)行分析：

一、與固定資產(chǎn)相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法規(guī)定：

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)準(zhǔn)則第十五條和第十九條對(duì)折舊政策做出了明確規(guī)定，同時(shí)相關(guān)稅收法規(guī)如《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》對(duì)固定資產(chǎn)折舊的扣除也做出了明確規(guī)定，兩者之間相互關(guān)聯(lián)，但對(duì)于會(huì)計(jì)主體來(lái)說(shuō)又有很大的區(qū)別。同時(shí)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第29號(hào)）又對(duì)具體的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理進(jìn)行了更加詳細(xì)可操作性的規(guī)定。

從上述會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的相關(guān)規(guī)定來(lái)分析，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于固定資產(chǎn)折舊政策的選擇給予了企業(yè)更多的自，即企業(yè)可以根據(jù)固定資產(chǎn)的具體性質(zhì)和實(shí)際使用情況，自主確定確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值以客觀的反映資產(chǎn)的狀況。而稅法規(guī)定的最低折舊年限，本人認(rèn)為應(yīng)該是稅務(wù)機(jī)關(guān)為了便于稅收?qǐng)?zhí)法，減少企業(yè)隨意利用加速折舊、縮短折舊年限增加成本費(fèi)用以增加稅前扣除的一個(gè)手段，此舉意在降低稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收成本，而該標(biāo)準(zhǔn)只是針對(duì)所得稅稅前扣除，并非否定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指導(dǎo)企業(yè)根據(jù)資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況等選擇折舊政策。從國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第29號(hào)第五點(diǎn)可以明確看出，稅法并未否定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指導(dǎo)企業(yè)選擇固定資產(chǎn)的折舊政策的。

為了保證會(huì)計(jì)信息的客觀性與可靠性，固定資產(chǎn)應(yīng)以其實(shí)際的使用狀況反映在財(cái)務(wù)報(bào)告中，否則提供的相關(guān)會(huì)計(jì)信息就不是真實(shí)的可靠的。舉例說(shuō)明如下：

相同條件下的X和Y兩家企業(yè)擁有相同的兩個(gè)設(shè)備M設(shè)備，兩家企業(yè)的所有條件相同，按稅法規(guī)定三年計(jì)提折舊，每年折舊相同，但是實(shí)際上X企業(yè)的日常保養(yǎng)優(yōu)于Y企業(yè)，如此第一年期末X企業(yè)的M設(shè)備的狀況應(yīng)該優(yōu)于Y企業(yè)的，如果兩者都以相同的財(cái)面價(jià)值映至財(cái)務(wù)報(bào)告中，此報(bào)告的真實(shí)性顯然是不合理的。

綜上，固定折舊政策應(yīng)該根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求而選擇，并非根據(jù)稅法規(guī)定稅前扣除的規(guī)定來(lái)選擇。對(duì)于稅收與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)折舊政策的的規(guī)定產(chǎn)生的差異，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)―所得稅》對(duì)此也做出了相關(guān)規(guī)，差異最終通過(guò)遞延所得稅的確認(rèn)來(lái)進(jìn)行調(diào)節(jié)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行相關(guān)財(cái)務(wù)處理之后企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告才能客觀的映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，由此來(lái)看兩者并不存在矛盾，那些簡(jiǎn)單的按稅法規(guī)定來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的做法顯然是為了迎合稅法而不能真實(shí)的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。

二、收入，成本與費(fèi)用的處理

“開(kāi)具發(fā)票就做收入，沒(méi)有開(kāi)具發(fā)票不做收入?！蔽蚁脒@個(gè)觀點(diǎn)在當(dāng)今所有會(huì)計(jì)界來(lái)說(shuō)還算是一種主流，眾多的會(huì)計(jì)們確認(rèn)收入的概念中只有發(fā)票，對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入確認(rèn)的幾個(gè)原則置之不理。送貨單客戶簽收了、風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬已然轉(zhuǎn)移、收入與成本金額可以確認(rèn)、相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益可以基本確認(rèn)流入企業(yè)，就是因?yàn)槲撮_(kāi)具發(fā)票，企業(yè)會(huì)計(jì)們并不確認(rèn)收入，把稅法的規(guī)定凌駕于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于收入確認(rèn)的明確規(guī)定之上。

在成本費(fèi)用確認(rèn)方面以發(fā)票取得為確認(rèn)依據(jù)，全然不管經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)。如此一來(lái)企業(yè)對(duì)外提供的財(cái)務(wù)報(bào)告必然不符合真實(shí)性客觀性原則，不能真實(shí)的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，這樣的報(bào)告還有何意義呢？舉例說(shuō)明如下，

篇5

一、購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法的內(nèi)涵與比較

（一）兩種方法的內(nèi)涵不同

購(gòu)買法是假定企業(yè)合并是一個(gè)企業(yè)取得其他參與合并企業(yè)的凈資產(chǎn)的一項(xiàng)交易，因此應(yīng)以實(shí)際支付的款項(xiàng)或放棄的資產(chǎn)的公允價(jià)值來(lái)計(jì)算購(gòu)買成本；購(gòu)買企業(yè)的利潤(rùn)包括被合并企業(yè)合并后根據(jù)成本所計(jì)算的利潤(rùn)。而權(quán)益結(jié)合法是假定企業(yè)合并是實(shí)施合并的企業(yè)與其他參與合并企業(yè)的股東間的普通股交換，即把合并看作是兩個(gè)公司的普通股股東在合并他們的權(quán)益、資產(chǎn)和負(fù)債。以子公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為計(jì)價(jià)基礎(chǔ)來(lái)記錄母公司的購(gòu)買成本，合并后企業(yè)的利潤(rùn)包括合并日之前本年度已實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)和以前年度積累的留存利潤(rùn)也應(yīng)予以合并。

（二）兩種方法的會(huì)計(jì)處理不同

購(gòu)買法視企業(yè)合并為購(gòu)買全部?jī)糍Y產(chǎn)，從而改變了會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)。購(gòu)買法認(rèn)為，獲得對(duì)方全部股權(quán)意味著控制權(quán)發(fā)生了變化，合并業(yè)務(wù)無(wú)非是一方購(gòu)買另一方的資產(chǎn)并承擔(dān)其負(fù)債。應(yīng)采用新的會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，對(duì)所獲資產(chǎn)和負(fù)債按公允價(jià)值入賬，購(gòu)買價(jià)格超過(guò)所獲凈資產(chǎn)公允價(jià)值的部分確認(rèn)為商譽(yù)。如購(gòu)買價(jià)格低于凈資產(chǎn)公允價(jià)值，則選擇調(diào)整長(zhǎng)期資產(chǎn)公允市價(jià)，調(diào)整后如還有差額確認(rèn)為負(fù)商譽(yù)。購(gòu)買法下，合并當(dāng)年利潤(rùn)包括企業(yè)全年利潤(rùn)和被并企業(yè)自合并后產(chǎn)生的利潤(rùn)，合并前經(jīng)營(yíng)成果不需追溯重編。因此，合并前后的會(huì)計(jì)報(bào)表不具有可比性。

權(quán)益結(jié)合法視企業(yè)合并為權(quán)益的聯(lián)合。因此保持原有的會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，有些合并業(yè)務(wù)被視為是兩家企業(yè)所有權(quán)的聯(lián)合而不是控制權(quán)的轉(zhuǎn)移。權(quán)益結(jié)合法通過(guò)股權(quán)交換實(shí)現(xiàn)所有權(quán)的聯(lián)合。因?yàn)椴淮嬖谫Y源的重新分配，不存在購(gòu)買，也不改變會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，合并日資產(chǎn)負(fù)債表按賬面價(jià)值合并。不論合并于何時(shí)發(fā)生，合并當(dāng)年的利潤(rùn)包括了合并各方全年實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，對(duì)合并前會(huì)計(jì)報(bào)表需追溯重編。

（三）兩種方法對(duì)合并報(bào)表的影響不同

首先，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響不同。相同的合并業(yè)務(wù)由于其采用的會(huì)計(jì)方法不同，而使得合并后資產(chǎn)負(fù)債表產(chǎn)生很大的差異。其差異主要在于是否確認(rèn)合并交易市價(jià)和被合并企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的公允市價(jià)，因而影響了財(cái)務(wù)比率。購(gòu)買法會(huì)導(dǎo)致較高的流動(dòng)比率和較低的長(zhǎng)期負(fù)債對(duì)股東權(quán)益比率。由于凈資產(chǎn)公允價(jià)值一般大于其賬面價(jià)值，再加上商譽(yù)的確認(rèn)，因此購(gòu)買法下，總資產(chǎn)和股東權(quán)益都較權(quán)益結(jié)合法高。若部分合并價(jià)款用現(xiàn)金支付，其流動(dòng)比率也會(huì)有所降低；若發(fā)行債券，其長(zhǎng)期負(fù)債對(duì)股東權(quán)益的比率會(huì)提高。因此可能總資產(chǎn)雖高，但股東權(quán)益數(shù)額卻有所降低。這些都將影響以后各期的贏利指標(biāo)。

其次，對(duì)利潤(rùn)表的影響不同。購(gòu)買法下，要對(duì)被合并企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債按公允價(jià)值調(diào)整并確認(rèn)商譽(yù)，如果公允價(jià)值高于賬面價(jià)值，對(duì)于這一差額的攤銷，會(huì)減少以后各期的利潤(rùn)。而且，商譽(yù)的攤銷一般不可作納稅扣除。較低的利潤(rùn)與較高的資產(chǎn)及股東權(quán)益相比，合并后各期贏利指標(biāo)會(huì)下降。購(gòu)買法還會(huì)扭曲銷售收入和毛利率的增長(zhǎng)趨勢(shì)。這是因?yàn)樵诤喜?dāng)年，利潤(rùn)表中只包括被合并企業(yè)在合并日之后實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，而合并后各年卻包含了全年的利潤(rùn)，因此分析合并前后各年報(bào)表會(huì)發(fā)現(xiàn)銷售收入以及毛利率呈迅速增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，會(huì)造成誤導(dǎo)，權(quán)益結(jié)合法要對(duì)合并前利潤(rùn)表進(jìn)行追溯重編，因而使得合并前后利潤(rùn)表具有一定的可比性。

二、兩種合并方法選擇時(shí)應(yīng)考慮的因素

（一）合并方式

購(gòu)買法適用于實(shí)質(zhì)是購(gòu)買交易的控股合并。這種合并是一家公司為了取得另一家公司的控股股權(quán)，使用現(xiàn)金或其他資產(chǎn)，收買對(duì)方全部或大部分股權(quán)。此項(xiàng)購(gòu)買交易過(guò)程可視為被購(gòu)買公司的所有者向購(gòu)買公司出售其權(quán)益。他們?yōu)榱双@得現(xiàn)金等資產(chǎn)而放棄原有的股票，在獲得現(xiàn)金等資產(chǎn)后，他們不再是被購(gòu)買公司的所有者，也不是購(gòu)買公司的所有者。這種合并行為是一個(gè)企業(yè)主體通過(guò)購(gòu)買的方式取得了其他參與合并企業(yè)凈資產(chǎn)的一種交易事項(xiàng)。

權(quán)益結(jié)合法適用于實(shí)質(zhì)是股權(quán)合并的控股合并。這種合并是兩個(gè)或更多企業(yè)所有者決定合并他們的企業(yè)，從而形成一個(gè)新的而且更有效的實(shí)體。通常的做法是一家公司完全用自己新發(fā)行的普通股去交換另一家公司股東幾乎全部普通股。交換后，兩家公司的原股東共同直接擁有合并后的母公司，再通過(guò)合并后的母公司間接擁有合并后的子公司。各個(gè)參與合并企業(yè)的所有者變成新實(shí)體-企業(yè)集團(tuán)的所有者。在這種情況下，就應(yīng)采用權(quán)益結(jié)合法。

（二）一個(gè)國(guó)家應(yīng)從本國(guó)現(xiàn)實(shí)出發(fā)選擇合適的合并會(huì)計(jì)處理方法

篇6

完善同一控制下企業(yè)合并的規(guī)定：對(duì)于一個(gè)具體的合并交易的會(huì)計(jì)選擇，要根據(jù)經(jīng)濟(jì)交易的實(shí)質(zhì)進(jìn)行，在我國(guó)未來(lái)的企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中應(yīng)該涉及共同控制下的企業(yè)合并問(wèn)題，確定購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法各自的適用條件，并保持購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法的互斥關(guān)系，即一旦合并符合權(quán)益結(jié)合法的條件，就只能使用權(quán)益結(jié)合法，而不能使用購(gòu)買法，反之，就只能使用購(gòu)買法。否則企業(yè)就可能出于各方面的考慮而把會(huì)計(jì)方法的選擇作為操縱利潤(rùn)的手段。如為了提高利潤(rùn)選用權(quán)益結(jié)合法。而為了避稅選擇購(gòu)買法。保持購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法的互斥關(guān)系更合理，可以減少會(huì)計(jì)方法的可選擇性，提高會(huì)計(jì)信息的可比性。

建立以原則為基礎(chǔ)的合并會(huì)計(jì)方法選擇機(jī)制。第一，根據(jù)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)換股合并都采用權(quán)益結(jié)合法。第二，對(duì)控制權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移的換股合并采用購(gòu)買法。在以原則為基礎(chǔ)和目標(biāo)為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，控制權(quán)是否發(fā)生轉(zhuǎn)移由企業(yè)根據(jù)情況自行判斷。在購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法相似的情況下，這兩種選擇都不會(huì)存在顯著影響。實(shí)際上在美國(guó)原來(lái)進(jìn)行商譽(yù)攤銷的情況下。也有大量的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)表明，企業(yè)對(duì)權(quán)益結(jié)合法的偏愛(ài)沒(méi)有對(duì)股東造成傷害。

二、改善公允價(jià)值計(jì)量環(huán)境

(一)充分發(fā)揮國(guó)有資產(chǎn)管理委員會(huì)的監(jiān)管職能

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是否能有效地發(fā)揮作用，除了準(zhǔn)則本身的完善程度及會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)外，還依賴于外部一系列的制度安排。經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要。隨著會(huì)計(jì)信息涉及利益關(guān)系方的增多，會(huì)計(jì)造假受到的經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)使越來(lái)越多，其危害也越來(lái)越大。因此，在會(huì)計(jì)信息的生成與傳遞過(guò)程中，需要一系列的制度規(guī)范，以保證這一過(guò)程的順利進(jìn)行。比如，國(guó)有企業(yè)間的并購(gòu)需要有關(guān)主管機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn)，這時(shí)主管機(jī)構(gòu)應(yīng)充分發(fā)揮其職能，仔細(xì)判斷該交易采用的合并方法是合理的和恰當(dāng)?shù)?。?duì)于上市公司。則需要證券監(jiān)督部門、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)、資產(chǎn)評(píng)估等中介機(jī)以及其他有關(guān)部門相互配合，協(xié)力加強(qiáng)監(jiān)管，同時(shí)完善相關(guān)法律制度，只有這樣，才能真正發(fā)揮權(quán)益結(jié)合法的作用。

(二)構(gòu)建會(huì)計(jì)誠(chéng)信體系

公允價(jià)值的運(yùn)用是對(duì)會(huì)計(jì)審計(jì)人員誠(chéng)信的考驗(yàn)，因?yàn)楣蕛r(jià)值成為利潤(rùn)操縱的工具，與會(huì)計(jì)審計(jì)人員失去職業(yè)道德有直接的聯(lián)系。我認(rèn)為會(huì)計(jì)誠(chéng)信體系的建設(shè)主要應(yīng)從以下幾方面著手：一是要營(yíng)造會(huì)計(jì)誠(chéng)信的社會(huì)環(huán)境。首先整個(gè)國(guó)家應(yīng)建立一種讓敗德失信者受到懲罰，誠(chéng)實(shí)守信者受到鼓舞的規(guī)則；其次全社會(huì)要提倡誠(chéng)實(shí)、利他和信守承諾，形成一個(gè)捍衛(wèi)公眾利益、履行反腐義務(wù)、播種誠(chéng)信法則的風(fēng)氣；再次每一個(gè)會(huì)計(jì)審計(jì)人員要為捍衛(wèi)會(huì)計(jì)原則，盡自己應(yīng)盡的職業(yè)道德。二是建立一套比較完善的企業(yè)及個(gè)人信用體系，來(lái)約束會(huì)計(jì)審計(jì)人員道德缺失。我們應(yīng)借鑒國(guó)外的先進(jìn)做法，加快建立完善企業(yè)、中介機(jī)構(gòu)和個(gè)人的信用檔案，使有不良行為記錄者付出代價(jià)，從而增強(qiáng)單位及個(gè)人的誠(chéng)信意識(shí)，建立起一個(gè)信用社會(huì)。三是要健全各項(xiàng)法規(guī)制度。誠(chéng)信建設(shè)需要有相應(yīng)的法律制度作保障，從我國(guó)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)法規(guī)來(lái)看，我國(guó)尚需進(jìn)一步明確規(guī)定會(huì)計(jì)真實(shí)性的具體法律標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)把企負(fù)責(zé)人及會(huì)計(jì)審計(jì)人員作為會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的重要責(zé)任人落實(shí)到實(shí)處，改進(jìn)會(huì)計(jì)的法制建設(shè)，加快司法會(huì)計(jì)研究，提高立法和執(zhí)法的科學(xué)性。此外，還要盡快完善有效的退出機(jī)制，將那些不遵守行業(yè)操守、不守信用的企業(yè)個(gè)人驅(qū)逐出相關(guān)行業(yè)，減少或杜絕會(huì)計(jì)造假行為。四是加大監(jiān)督力度和懲罰力度。應(yīng)建立監(jiān)管部門定期檢查制度，擴(kuò)大稽查人員的隊(duì)伍，充分發(fā)揮國(guó)家審計(jì)部門、財(cái)政部門、證監(jiān)會(huì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的作用，對(duì)濫用公允價(jià)值的企業(yè)和授意者、執(zhí)行者進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)督，給違法者以刑事處罰、民事處罰和行政處罰，在法律框架內(nèi)制定和推行“失信成本”遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于“守信成本”的懲治制度。

三、調(diào)整企業(yè)治理結(jié)構(gòu)

建立健全公司治理結(jié)構(gòu)：

(一)完善獨(dú)立董事制度，允許董事會(huì)設(shè)立專門委員會(huì)

我國(guó)公司董事會(huì)之所以不能真正履行董事會(huì)的職責(zé)，或者在履行職責(zé)時(shí)忽視公司利益、損害股東利益，其中一個(gè)重要原因在于董事會(huì)的構(gòu)成單一，其成員基本上來(lái)自控股股東。而解決這一問(wèn)題的最好辦法就是建立健全獨(dú)立董事制度，大比例引進(jìn)外部董事進(jìn)入董事會(huì)。在法律上應(yīng)允許有關(guān)的管理公司、咨詢公司、律師事務(wù)所、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、投資銀行、保險(xiǎn)公司、基金公司等向上市公司委派階段性的全職董事或兼職董事，以改變董事會(huì)基本由內(nèi)部董事組成的現(xiàn)狀。同時(shí)，還應(yīng)允許董事會(huì)設(shè)立專門委員會(huì)，如設(shè)立財(cái)務(wù)委員會(huì)、工薪委員會(huì)、提名委員會(huì)等，而專門委員會(huì)的成員主要由獨(dú)立董事組成。

篇7

會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)行為進(jìn)行規(guī)范的同時(shí)，也為企業(yè)會(huì)計(jì)方法提供了不同的選擇，現(xiàn)行稅法對(duì)大部分的會(huì)計(jì)方法都予以認(rèn)可，但是在不同的會(huì)計(jì)政策下選擇不同的會(huì)計(jì)方法會(huì)導(dǎo)致形成不同的納稅方案，這也必然導(dǎo)致企業(yè)利用不同的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行稅收籌劃。

二、會(huì)計(jì)方法的選擇對(duì)企業(yè)稅收籌劃的影響

1.固定資產(chǎn)折舊方法的選擇對(duì)稅收籌劃的影響

作為折舊成本的重要組成部分，它能夠發(fā)揮稅收擋板的作用，因?yàn)楫?dāng)公司使用不同的折舊方法時(shí)在量上所計(jì)算的折舊金額就會(huì)產(chǎn)生差異，反過(guò)來(lái)，這將影響成本，最終影響公司的利利，還會(huì)影響企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的重量。通過(guò)選擇不同的固定資產(chǎn)折舊方法對(duì)稅收進(jìn)行規(guī)劃時(shí)，要有幾個(gè)因素值得考慮。

（1）不同稅收制度的影響

通常來(lái)說(shuō)，在比例稅的條件下，企業(yè)每年的所得稅率應(yīng)保持一致，在這種情況下加速折舊法是對(duì)企業(yè)有利的，因?yàn)榭梢允蛊髽I(yè)在早期提更多的折舊，晚期所提的折舊就會(huì)大幅度減少，獲得的好處是能夠延期納稅。但是，當(dāng)未來(lái)的所得稅稅率越來(lái)越高時(shí)，對(duì)企業(yè)有利的折舊方法是平均年限法，這是因?yàn)檠舆t稅收和稅率的高低成反比關(guān)系，未來(lái)的收入稅率越來(lái)越高，推遲納稅的收益要小于以后年度增加的稅負(fù)。在累進(jìn)稅制下，如果利潤(rùn)額過(guò)高則會(huì)引起相對(duì)應(yīng)的高稅率，從而導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)偏高，這時(shí)通過(guò)使用平均年限法更合適，可以讓企業(yè)利潤(rùn)保持在穩(wěn)定的狀態(tài)，避免高和低，減少企業(yè)的稅收。此外，因?yàn)槠髽I(yè)自身的條件、銀行中利率的高低、累進(jìn)稅率和其化因素也都會(huì)影響折舊的稅收擋板效果。

（2）影響折舊年限的因素

在新制定的會(huì)計(jì)制度和稅法中，沒(méi)有指定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值，要求企業(yè)合理使用固定資產(chǎn)狀況的基礎(chǔ)上，使企業(yè)可以根據(jù)自己的具體情況，選擇有利的固定資產(chǎn)折舊年限，使之達(dá)到降稅的目標(biāo)。企業(yè)成立早期，可以延長(zhǎng)享受稅收優(yōu)惠的固定資產(chǎn)折舊年限，計(jì)提折舊的延遲折扣期滿后再納入成本，從而獲得稅收優(yōu)惠。

（3）通貨膨脹因素的影響

企業(yè)在存在通貨膨脹的情況下，讓固定資產(chǎn)的時(shí)間縮短的方法是采用加速舊的方法，這種方法可以使企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊，實(shí)現(xiàn)推遲稅收優(yōu)惠，可以使企業(yè)相對(duì)增加投資回報(bào)。

（4）資金時(shí)間價(jià)值因素的影響

因?yàn)樨泿庞幸粋€(gè)時(shí)間價(jià)值，因此企業(yè)在不同的折舊方法下，不同的收入會(huì)有不同的時(shí)間價(jià)值，因此承擔(dān)不同程度的稅收。貨幣的價(jià)值是隨著時(shí)間的增加而而不同，同樣的資金在不同的時(shí)期價(jià)值不相等，在各種不同的折舊方法下，在對(duì)企業(yè)的稅收進(jìn)行比較時(shí)，需要使用動(dòng)態(tài)的分析方法。保證在稅法規(guī)定的基礎(chǔ)上，選出一種能給企業(yè)帶來(lái)最大的抵稅現(xiàn)值的折舊方法。

2.存貨計(jì)價(jià)方法的選擇對(duì)稅收籌劃的影響

不同的存貨計(jì)價(jià)方法，直接影響的是企業(yè)的所得稅和盈虧情況。因?yàn)榇尕浀挠?jì)價(jià)方法一經(jīng)確定在一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)不允許隨意變更，所以企業(yè)在選擇存貨估價(jià)方法進(jìn)行稅收籌劃時(shí)需要對(duì)企業(yè)的環(huán)境和價(jià)格波動(dòng)等因素的影響進(jìn)行考慮。主要表現(xiàn)在：在實(shí)行比例稅率執(zhí)行時(shí)，我們必須充分考慮市場(chǎng)價(jià)格的變化趨勢(shì)的影響。選擇移動(dòng)加權(quán)平均法進(jìn)行計(jì)價(jià)可以使企業(yè)在實(shí)行累進(jìn)稅率時(shí)獲得較輕的稅負(fù)。當(dāng)企業(yè)在所得稅免稅期間時(shí)，選擇先進(jìn)先出法核算材料成本，減少當(dāng)期的材料成本攤?cè)腩~，增加當(dāng)期利潤(rùn)。而當(dāng)企業(yè)在所得稅征稅期時(shí)，選擇后進(jìn)先出法，就能增加當(dāng)期材料成本，減少當(dāng)期利潤(rùn)，從而減輕稅收負(fù)擔(dān)。

3.企業(yè)選擇債券溢折價(jià)攤銷方法時(shí)對(duì)稅收籌劃的影響

根據(jù)現(xiàn)在執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度，可以選擇實(shí)際率法和直線法對(duì)企業(yè)長(zhǎng)期債券投資進(jìn)行核算。當(dāng)采用直線法時(shí)溢折價(jià)攤銷價(jià)值等于投資收益的確認(rèn)。在采用實(shí)際利率法時(shí)是基于債券的賬面價(jià)值在開(kāi)始與實(shí)際利率的乘積來(lái)確認(rèn)，并且其價(jià)值的增加或減少是隨著溢折價(jià)的攤銷而產(chǎn)生的。各年度利息費(fèi)用是在不同的攤銷方法下產(chǎn)生的攤銷額，并不影響利息費(fèi)用的總和。所以如果公司折價(jià)購(gòu)買債券時(shí)，作為核算方法的是實(shí)際利率法，前幾年債券折價(jià)攤銷金額和投資收入將比直線法的攤銷額和投資收益少，預(yù)先支付的稅額小于直線的方法，但后來(lái)需要付更多的稅款，因此獲得遞延所得稅收入。相反，如果企業(yè)購(gòu)入溢價(jià)債券，選擇直線法進(jìn)行核算，對(duì)企業(yè)更為有利。

4.費(fèi)用攤銷方法的選擇對(duì)稅收籌劃的影響

企業(yè)應(yīng)遵循以下原則來(lái)選擇費(fèi)用的攤銷方法。一是及時(shí)核銷入賬已經(jīng)發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。二是企業(yè)應(yīng)對(duì)預(yù)計(jì)的虧損通過(guò)預(yù)提的方法提前計(jì)入費(fèi)用。三是企業(yè)對(duì)費(fèi)用、損失的攤銷期限沒(méi)有硬性規(guī)定的，應(yīng)按最短的年限攤銷，從而獲得遞延納稅。四是對(duì)有列支限額的費(fèi)用要準(zhǔn)確掌握限額標(biāo)準(zhǔn)爭(zhēng)取以上限列支限額。

三、稅收籌劃活動(dòng)中應(yīng)注意的問(wèn)題

（1）企業(yè)稅收籌劃活動(dòng)時(shí)選擇的會(huì)計(jì)政策要遵守國(guó)家的規(guī)定，和各項(xiàng)法律法規(guī)。

（2）企業(yè)所選擇的會(huì)計(jì)政策一定要符合自身的具體情況。

（3）必須符合企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和經(jīng)營(yíng)政策，不能只是為了降低稅負(fù)而采取措施降低利潤(rùn)。

四、結(jié)論

篇8

關(guān)鍵詞：研發(fā)支出 會(huì)計(jì)政策

隨著技術(shù)創(chuàng)新是企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力被越來(lái)越多的企業(yè)家所認(rèn)同，企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)越來(lái)越活躍，與之相關(guān)的研發(fā)支出占企業(yè)總支出的比率亦在不斷增加，在一些高新技術(shù)企業(yè)里研發(fā)支出已經(jīng)成為企業(yè)最主要的支出。由此引發(fā)出一個(gè)重要的會(huì)計(jì)核算問(wèn)題，即研發(fā)支出的會(huì)計(jì)政策選擇問(wèn)題。

會(huì)計(jì)政策的選擇無(wú)非出于兩個(gè)目的：一是通過(guò)合理的會(huì)計(jì)政策選擇以實(shí)現(xiàn)企業(yè)納稅籌劃的目的；二是通過(guò)合理的會(huì)計(jì)政策選擇以實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)――即向會(huì)計(jì)信息使用者提供相關(guān)、可靠的會(huì)計(jì)信息。

1 出于納稅籌劃目的的研發(fā)支出會(huì)計(jì)政策選擇

納稅籌劃是指納稅人為實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化的目的，在國(guó)家法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)，對(duì)自己的納稅事項(xiàng)進(jìn)行合理安排的一種理財(cái)活動(dòng)。有效的納稅籌劃應(yīng)該建立在對(duì)企業(yè)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益進(jìn)行科學(xué)預(yù)測(cè)的基礎(chǔ)上，既要考慮短期的經(jīng)濟(jì)利益最大化，亦要兼顧到企業(yè)長(zhǎng)期的發(fā)展，否則就可能出現(xiàn)顧此失彼的結(jié)果。

無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)內(nèi)部研發(fā)支出的確認(rèn)和計(jì)量規(guī)定分別在研究和開(kāi)發(fā)兩個(gè)階段進(jìn)行處理，研究階段的研發(fā)支出在發(fā)生時(shí)應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益，開(kāi)發(fā)階段的研發(fā)支出是否應(yīng)計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的成本，要視其是否滿足五項(xiàng)資本化的條件，滿足資本化條件的研發(fā)支出計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的成本，否則計(jì)入當(dāng)期損益。值得注意的是準(zhǔn)則中有關(guān)研究和開(kāi)發(fā)兩個(gè)階段的劃分以及開(kāi)發(fā)階段資本化的五項(xiàng)條件的判斷均難以在實(shí)務(wù)中有效實(shí)施，存在著一定的主觀性，從而為會(huì)計(jì)政策的選擇提供了選擇的余地。

關(guān)于研發(fā)支出的稅前扣除問(wèn)題，國(guó)家稅務(wù)總局2008年12月的《企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》（國(guó)稅發(fā)[2008]116號(hào)）文件規(guī)定，企業(yè)從事國(guó)家支持的高新技術(shù)領(lǐng)域內(nèi)規(guī)定項(xiàng)目的研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)，在一個(gè)納稅年度內(nèi)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益未形成無(wú)形資產(chǎn)的，可按當(dāng)期實(shí)際發(fā)生額在所得稅前扣除，并允許再按當(dāng)期實(shí)際發(fā)生額的50%加計(jì)扣除。在一個(gè)納稅年度內(nèi)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用形成無(wú)形資產(chǎn)的，可按該無(wú)形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。除法律另有規(guī)定外，攤銷年限不得低于10年。

稅法的規(guī)定通常是硬性的，而研發(fā)活動(dòng)本身以及研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理卻是柔性可控的。另外，稅法規(guī)定當(dāng)期發(fā)生的虧損可在5年內(nèi)于稅前扣除。基于以上法規(guī)，假設(shè)企業(yè)實(shí)行5年的滾動(dòng)預(yù)測(cè)，那么，企業(yè)可分以下兩種情況進(jìn)行納稅籌劃，以實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的最大化。

一是企業(yè)預(yù)測(cè)未來(lái)5年的利潤(rùn)和現(xiàn)金流將逐年增長(zhǎng)，這種情況下企業(yè)應(yīng)加大技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)，逐年適當(dāng)增加研發(fā)投入，并對(duì)研發(fā)支出盡量做資本化處理，以此達(dá)到平滑各年利潤(rùn)，減少各年的所得稅支出，同時(shí)可不斷增強(qiáng)企業(yè)長(zhǎng)期的核心競(jìng)爭(zhēng)力。

二是企業(yè)預(yù)測(cè)未來(lái)5年的利潤(rùn)和現(xiàn)金流將逐年下降，這種情況下企業(yè)應(yīng)注意控制研發(fā)支出，把有限的資金盡量用于那些即將完成的研發(fā)項(xiàng)目，以促使它們盡快轉(zhuǎn)化為無(wú)形資產(chǎn)，改變企業(yè)經(jīng)營(yíng)的不利趨勢(shì)，并對(duì)研發(fā)支出盡量做費(fèi)用化處理，盡量避免出現(xiàn)虧損的局面，待企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況改善后，再考慮增加研發(fā)支出，促進(jìn)企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)。

[例一]ABC公司2012年為開(kāi)發(fā)一項(xiàng)新技術(shù)共發(fā)生研發(fā)支出550萬(wàn)元，該項(xiàng)目于年底前完成。當(dāng)年不考慮研發(fā)支出的稅前利潤(rùn)為80萬(wàn)元，預(yù)計(jì)未來(lái)5年不考慮2012年研發(fā)支出的稅前利潤(rùn)分別為100萬(wàn)元、120萬(wàn)元、140萬(wàn)元、160萬(wàn)元和180萬(wàn)元，假定公司2012-2017年中沒(méi)有其他納稅調(diào)整項(xiàng)目。

基于以上預(yù)測(cè)，ABC公司可將研發(fā)支出中的500萬(wàn)元界定為資本化支出，其余的50萬(wàn)元計(jì)入當(dāng)期損益。2012年末納稅申報(bào)時(shí)將500萬(wàn)元的資本化支出轉(zhuǎn)作為無(wú)形資產(chǎn)列報(bào)，當(dāng)年所得稅前不予扣除，但從2013年起按其成本的150%即750萬(wàn)元，分10年攤銷，每年攤銷75萬(wàn)元。這樣公司2012年扣除研發(fā)支出后的稅前利潤(rùn)為5萬(wàn)元，預(yù)計(jì)2013-2017年的5年內(nèi)，扣除了上述無(wú)形資產(chǎn)攤銷額的應(yīng)納稅所得分別為25萬(wàn)元、45萬(wàn)元、65萬(wàn)元、85萬(wàn)元和105萬(wàn)元，5年間每年的所得稅稅負(fù)較無(wú)形資產(chǎn)加計(jì)攤銷扣除前大幅下降。

可見(jiàn)，對(duì)研發(fā)支出的會(huì)計(jì)政策選擇不可只局限于當(dāng)期，而是應(yīng)當(dāng)在合理預(yù)測(cè)未來(lái)應(yīng)納稅所得的基礎(chǔ)上作跨期的考慮。特別是當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)壽命期比較長(zhǎng)時(shí)，企業(yè)對(duì)研發(fā)支出做資本化處理可享受（不短于10年的）加計(jì)攤銷，能夠獲得長(zhǎng)期的節(jié)稅利益。

2 出于財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的研發(fā)支出會(huì)計(jì)政策選擇

財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)簡(jiǎn)言之是為會(huì)計(jì)信息使用者提供決策有用的信息，具體來(lái)說(shuō)是要如實(shí)反映企業(yè)擁有或控制的經(jīng)濟(jì)資源、對(duì)經(jīng)濟(jì)資源的要求權(quán)，以及經(jīng)濟(jì)資源要求權(quán)的變化情況；如實(shí)反映企業(yè)各項(xiàng)收入、費(fèi)用、利得和損失的金額及其變動(dòng)情況；如實(shí)反映企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)所形成的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出情況等。然而，這些目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)卻很難做到魚(yú)和熊掌兼其所得，原因主要來(lái)自于會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)政策選擇的靈活性。

長(zhǎng)期以來(lái)，由于研發(fā)支出成功與否以及所能帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益很難合理確定，使得研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理一直是一個(gè)兩難的問(wèn)題。如果將研發(fā)支出全部費(fèi)用化處理，那么一些企業(yè)花巨資投入開(kāi)發(fā)的專利技術(shù)就不能作為一項(xiàng)重要的經(jīng)濟(jì)資源正確地反映到資產(chǎn)負(fù)債表中，同時(shí)導(dǎo)致當(dāng)期利潤(rùn)的下降。雖然這樣做符合穩(wěn)健性原則，且可減少當(dāng)期的所得稅支出，但顯然企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果沒(méi)有得到正確反映，對(duì)于高新技術(shù)企業(yè)來(lái)說(shuō)尤為突出。反之，如果將研發(fā)支出全部資本化處理，那么又會(huì)由于一些失敗的研發(fā)支出而導(dǎo)致虛增資產(chǎn)和利潤(rùn)，這又明顯違背了穩(wěn)健性原則。因此，研發(fā)支出有條件資本化的會(huì)計(jì)處理方法相比較而言無(wú)疑是一種可取的方法。

基于上述原因，我國(guó)借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的做法，對(duì)研發(fā)支出規(guī)定采用有條件資本化處理（如前文所述）。由于準(zhǔn)則中對(duì)于研發(fā)活動(dòng)的研究階段和開(kāi)發(fā)階段的劃分以及開(kāi)發(fā)階段資本化的五項(xiàng)條件的規(guī)定過(guò)于抽象，導(dǎo)致實(shí)務(wù)中缺乏可操作性，但同時(shí)也提供了會(huì)計(jì)政策選擇的可能性。企業(yè)可借此會(huì)計(jì)政策的選擇以實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，具體可分以下兩種情況進(jìn)行選擇：

一是以資產(chǎn)負(fù)債表報(bào)告目標(biāo)為核心的會(huì)計(jì)政策選擇。此時(shí)對(duì)研發(fā)支出應(yīng)盡可能多地采用資本化處理，以正確反映企業(yè)所擁有的無(wú)形資產(chǎn)這一重要經(jīng)濟(jì)資源，并可降低資產(chǎn)負(fù)債率，提高企業(yè)的償債能力。這種選擇適用于研發(fā)成功率較高的高新技術(shù)企業(yè)和大中型企業(yè)。

二是以利潤(rùn)表報(bào)告目標(biāo)為核心的會(huì)計(jì)政策選擇。此時(shí)對(duì)研發(fā)支出應(yīng)盡可能多地采用費(fèi)用化處理，以正確反映企業(yè)當(dāng)期的經(jīng)營(yíng)成果，并可降低當(dāng)期利潤(rùn)，減少所得稅支出。這種選擇適用于研發(fā)成功率較低的中小型企業(yè)。

另外，許多企業(yè)的研發(fā)活動(dòng)并不是單一項(xiàng)目，而是多個(gè)項(xiàng)目同時(shí)進(jìn)行，這種情況下，對(duì)于那些多項(xiàng)目共同發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)根據(jù)上述會(huì)計(jì)政策的選擇采用適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)在不同的項(xiàng)目間進(jìn)行分配，以取得會(huì)計(jì)政策選擇的最優(yōu)效果。

[例二]DEF公司設(shè)有一個(gè)研發(fā)部門，該研發(fā)部門本期發(fā)生如下研發(fā)業(yè)務(wù)：

①針對(duì)甲、乙、丙三個(gè)研發(fā)項(xiàng)目開(kāi)展市場(chǎng)調(diào)研與可行性分析，共發(fā)生研發(fā)支出30 000元，均以銀行存款支付。

借：研發(fā)支出――費(fèi)用化支出 30 000

貸：銀行存款 30 000

②經(jīng)過(guò)可行性分析，確定甲、乙項(xiàng)目正式立項(xiàng)，丙項(xiàng)目放棄。甲、乙項(xiàng)目立項(xiàng)后，分別發(fā)生材料費(fèi)20 000元和30 000元，人工費(fèi)40 000元和50 000元。

借：研發(fā)支出――資本化支出（甲項(xiàng)目） 60 000

――資本化支出（乙項(xiàng)目） 80 000

貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬 140 000

③甲、乙項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中，另發(fā)生共同性間接費(fèi)用90 000元，假設(shè)以銀行存款支付。對(duì)此共同性間接費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)依據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，合理選擇分配標(biāo)準(zhǔn)在甲、乙項(xiàng)目之間進(jìn)行分配。假設(shè)按甲、乙項(xiàng)目直接人工比例分配結(jié)轉(zhuǎn)研發(fā)費(fèi)用。

借：研發(fā)支出――資本化支出（甲項(xiàng)目） 40 000

――資本化支出（乙項(xiàng)目） 50 000

貸：銀行存款 90 000

④期末，甲項(xiàng)目順利完成結(jié)項(xiàng)，并以銀行存款10 000元申請(qǐng)專利成功。

借：研發(fā)支出――資本化支出（甲項(xiàng)目） 10 000

貸：銀行存款 10 000

借：無(wú)形資產(chǎn)――甲專利 110 000

貸：研發(fā)支出――資本化支出（甲項(xiàng)目） 110 000

借：管理費(fèi)用 30 000

貸：研發(fā)支出――費(fèi)用化支出 30 000

報(bào)表附注：本期共開(kāi)展甲、乙、丙三個(gè)研發(fā)項(xiàng)目，研究階段支出30 000元，開(kāi)發(fā)階段共支出240 000萬(wàn)元，其中甲項(xiàng)目于本期完成結(jié)項(xiàng)并申請(qǐng)專利，成本110 000元，乙項(xiàng)目仍在進(jìn)行中，丙項(xiàng)目因不具備可行性而放棄。

總之，隨著新企業(yè)所得稅法和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，企業(yè)對(duì)研發(fā)支出會(huì)計(jì)政策的選擇比之過(guò)去更具有靈活性和自主性，企業(yè)應(yīng)充分利用這一變化合理合法地選擇會(huì)計(jì)政策，以促進(jìn)企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)，增強(qiáng)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展能力。

參考文獻(xiàn)：

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[2]石瑾.研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理的不足與改進(jìn)[J].財(cái)會(huì)通訊，2012（7）上.

篇9

小微企業(yè)設(shè)計(jì)原則會(huì)計(jì)制度

1企業(yè)會(huì)計(jì)制度

1.1概念分析

企業(yè)會(huì)計(jì)制度是在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的基礎(chǔ)上，以符合黨和國(guó)家政策、法令和制度為準(zhǔn)則，以適應(yīng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)為前提，以加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制和對(duì)企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)監(jiān)督為目標(biāo)的基本原則上建立的統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級(jí)管理、因地制宜的制度和實(shí)施辦法。其中包含會(huì)計(jì)制度原則規(guī)定、會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)核算規(guī)定、財(cái)產(chǎn)管理、成本計(jì)算規(guī)定和財(cái)產(chǎn)清查、會(huì)計(jì)人員交接和檔案管理方面的規(guī)定等。

1.2發(fā)展現(xiàn)狀及存在問(wèn)題

當(dāng)前我國(guó)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，小微企業(yè)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的靈活性、多樣性愈發(fā)凸顯，國(guó)家和政策對(duì)小微企業(yè)的大力扶植為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的平穩(wěn)增長(zhǎng)和就業(yè)壓力的緩解發(fā)揮的作用也愈發(fā)明顯。但是在發(fā)展中也存在著諸多問(wèn)題，如會(huì)計(jì)主體不清晰、會(huì)計(jì)制度不規(guī)范、會(huì)計(jì)從業(yè)人員專業(yè)性欠缺、會(huì)計(jì)信息失真、會(huì)計(jì)制度監(jiān)管不力等問(wèn)題依然較為明顯。雖然2013年頒布實(shí)施了《小企業(yè)會(huì)計(jì)原則》，但推行時(shí)間尚短，貫徹實(shí)施的程度還有所欠缺，沒(méi)有真正的對(duì)小微企業(yè)的會(huì)計(jì)制度規(guī)范化起到引領(lǐng)作用。因此在探索小微企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)范化的道路中，緊密結(jié)合當(dāng)前小微企業(yè)發(fā)展實(shí)際，建設(shè)一套與之發(fā)展現(xiàn)狀和當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展前景相適應(yīng)的會(huì)計(jì)制度勢(shì)在必行，以此來(lái)促進(jìn)小微企業(yè)的良性健康發(fā)展。

2小微企業(yè)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的原則

2.1確立制度規(guī)范

小微企業(yè)在成長(zhǎng)和發(fā)展中靈活多樣是其特點(diǎn)，但是同時(shí)也帶來(lái)了管理上的不便，在涉及小微企業(yè)會(huì)計(jì)制度的過(guò)程中，要充分考慮其靈活多樣的特點(diǎn)，同時(shí)以國(guó)家現(xiàn)有法律法規(guī)為基本規(guī)范，在國(guó)家的同一制度下根據(jù)自身的發(fā)展特點(diǎn)制定與自身發(fā)展相適應(yīng)的會(huì)計(jì)制度。與此同時(shí)，在制度設(shè)計(jì)的過(guò)程中要遵循會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的根本原則―規(guī)范性。會(huì)計(jì)工作在企業(yè)的運(yùn)行和發(fā)展中起著至關(guān)重要的作用，會(huì)計(jì)信息的失真是導(dǎo)致企業(yè)發(fā)展滯后的直接原因，因此，制定規(guī)范統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度才能夠保證企業(yè)在發(fā)展中的良性方向和平穩(wěn)步伐。

2.2加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制和部門制衡

企業(yè)的運(yùn)行發(fā)展需要各個(gè)部門的協(xié)調(diào)配合，在規(guī)范的會(huì)計(jì)制度下，各個(gè)部門之間的權(quán)力制衡也不能忽視。與大中型企業(yè)相比，小微企業(yè)雖規(guī)模上不占優(yōu)勢(shì)，但是下屬財(cái)務(wù)人員冗雜，分工不明。因此，在會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的過(guò)程中要充分考慮和加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，通過(guò)集中責(zé)任、權(quán)利和義務(wù)，使責(zé)任清楚、權(quán)利平等、義務(wù)一致，集中解決小微企業(yè)存在的財(cái)務(wù)活動(dòng)不規(guī)范、經(jīng)濟(jì)事務(wù)職責(zé)不清等問(wèn)題。同時(shí)，實(shí)行崗位輪換和不定時(shí)考評(píng)制度，通過(guò)崗位輪換避免“一家獨(dú)大”現(xiàn)象的出現(xiàn)，同時(shí)也能夠促使員工在不同崗位上的學(xué)習(xí)和提高。

2.3利益最大化原則

不論是小微企業(yè)還是大中型企業(yè)，其存在和運(yùn)營(yíng)的最終目標(biāo)都是為了謀取利益，所以在制度制定和實(shí)行的過(guò)程中，利益最大化是核心原則。小微企業(yè)雖有靈活多樣的特點(diǎn)，但也為其帶來(lái)了管理上的窘境，要想在日益激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中發(fā)展壯大就必須結(jié)合自身的條件，依據(jù)效益最大化的原則，設(shè)計(jì)施行一套完整的企業(yè)會(huì)計(jì)制度，保證企業(yè)在運(yùn)營(yíng)中發(fā)揮成本和效益的最大化。

2.4前瞻性原則

任何事物的發(fā)展都是循序漸進(jìn)的，不能一蹴而就。小微企業(yè)的發(fā)展壯大也就是未來(lái)大中企業(yè)的后備軍，因此小微企業(yè)在制定設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度時(shí)要具有前瞻性的發(fā)展戰(zhàn)略，企業(yè)發(fā)展壯大的同時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)制度的要求和人才需求量的需求也會(huì)隨之增加，企業(yè)的會(huì)計(jì)信息也會(huì)更加的復(fù)雜，所以在設(shè)計(jì)制定小微企業(yè)的會(huì)計(jì)制度時(shí)要做好前瞻性的準(zhǔn)備，加強(qiáng)其包容性和多變性，這樣在企業(yè)的發(fā)展過(guò)程中能夠減少因企業(yè)發(fā)展帶來(lái)的制度性不足的問(wèn)題。

3小微企業(yè)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的原則、方法及路徑探析

3.1結(jié)合實(shí)際，打牢基礎(chǔ)

小微企業(yè)的快速發(fā)展讓正處在起步階段的財(cái)務(wù)制度改革措手不及，適用于小微企業(yè)的會(huì)計(jì)制度雖已有進(jìn)展但還仍在探索發(fā)展中。因此在發(fā)展中，小微企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身發(fā)展的特點(diǎn)，制定適用于企業(yè)本身的會(huì)計(jì)制度。首先，不能照搬照抄大中企業(yè)的現(xiàn)有成果，每個(gè)企業(yè)在發(fā)展、運(yùn)營(yíng)和各自領(lǐng)域中都有自身的特點(diǎn)，機(jī)械的抄襲不僅不能改善企業(yè)自身狀況，還會(huì)雪上加霜，因此在制定的過(guò)程中，不好高騖遠(yuǎn)只求腳踏實(shí)地，以實(shí)用性為標(biāo)準(zhǔn)；其次，在改革企業(yè)會(huì)計(jì)制度的同時(shí)要打牢基礎(chǔ)，對(duì)之前企業(yè)經(jīng)濟(jì)狀況的匯總分析、財(cái)資狀況和資金的分配、效益等進(jìn)行詳細(xì)的編制并形成報(bào)表，為企業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

3.2優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部崗位設(shè)置

企業(yè)不分大小都是一個(gè)由各個(gè)部門的人員組成的集體，那么在集體中每個(gè)人都有自身的崗位，企業(yè)在運(yùn)營(yíng)和發(fā)展的過(guò)程中需要各個(gè)部門的每一位員工的共同努力，在制定小微企業(yè)的會(huì)計(jì)制度時(shí)要充分發(fā)揮責(zé)任制和獎(jiǎng)懲制在企業(yè)管理中的作用，崗位職責(zé)分工明確，賞罰制度嚴(yán)厲施行，公平、公正的對(duì)待每一位員工，讓整個(gè)企業(yè)內(nèi)部的員工在自己的崗位上充滿責(zé)任意識(shí)和工作的積極性。同時(shí)在管理中應(yīng)該增設(shè)監(jiān)督管理職能的部門，制定統(tǒng)一規(guī)范的管理辦法，督促員工在崗位上盡職盡責(zé)，共同為企業(yè)的發(fā)展出謀劃策。

3.3加強(qiáng)人才培養(yǎng)和吸收

對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的入職門檻和從業(yè)要求要相對(duì)提高，對(duì)已在職員工要加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)和教育。企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和制度也應(yīng)及時(shí)針對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀和社會(huì)發(fā)展水平進(jìn)行調(diào)整，以適應(yīng)不斷變化的企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)變遷。因此，企業(yè)在發(fā)展中應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)提高、適應(yīng)企業(yè)發(fā)展需求。同時(shí)，企業(yè)在提高薪酬對(duì)員工獎(jiǎng)勵(lì)的過(guò)程中應(yīng)避免“一視同仁”，根據(jù)企業(yè)現(xiàn)狀，設(shè)立不定時(shí)考評(píng)制度和獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制，優(yōu)勝劣汰，特別是對(duì)會(huì)計(jì)部門的崗位，有針對(duì)性的進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)，從而激發(fā)員工工作的積極性和責(zé)任心，還可全面掌握員工工作水平和專業(yè)技能和能力，促使其不斷學(xué)習(xí)努力，適應(yīng)企業(yè)的發(fā)展，激勵(lì)員工努力工作。

4結(jié)束語(yǔ)

篇10

關(guān)鍵詞：企業(yè)合并；權(quán)益結(jié)合法；購(gòu)買法

中圖分類號(hào)：F235.99文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673－291X（2008）06－0077－02

我國(guó)沒(méi)有制定企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之前，實(shí)務(wù)中主要參照財(cái)政部頒布的《企業(yè)兼并有關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題暫行規(guī)定》、《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》和《關(guān)于執(zhí)行具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題的解答》等。隨著合并方式的創(chuàng)新尤其是換股合并的出現(xiàn)，這些規(guī)定已逐漸不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求。同時(shí)，由于不同的會(huì)計(jì)方法對(duì)企業(yè)利潤(rùn)往往有重大影響，缺乏相應(yīng)的規(guī)范將使合并會(huì)計(jì)信息缺乏可比性。因此，財(cái)政部立足中國(guó)的實(shí)際，借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的合理內(nèi)容，制定和頒布了我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理中，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中采用的是權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法并存，并對(duì)權(quán)益結(jié)合法的適用范圍嚴(yán)格控制的二元格局。

一、企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理中的兩種方法：權(quán)益結(jié)合法和購(gòu)買法

從有關(guān)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理規(guī)范的歷史沿革中，權(quán)益結(jié)合法和購(gòu)買法是企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理中的兩種主要方法。

（一）權(quán)益結(jié)合法的含義及會(huì)計(jì)處理中的基本問(wèn)題

權(quán)益結(jié)合法是指企業(yè)的合并是所有者（或股東）權(quán)益的聯(lián)合，而非企業(yè)資產(chǎn)的購(gòu)買，因而所采用的會(huì)計(jì)處理的方法叫做權(quán)益結(jié)合法。權(quán)益結(jié)合法會(huì)計(jì)處理的基本問(wèn)題如下：

1．參與合并的各企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債按其原來(lái)的賬面價(jià)值入賬。由于采用權(quán)益結(jié)合法的企業(yè)合并不是一種購(gòu)買行為，也就不存在購(gòu)買價(jià)格，沒(méi)有產(chǎn)生新的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，因而參與合并的企業(yè)的凈資產(chǎn)便不宜以合并時(shí)的公允價(jià)值入賬，而應(yīng)以原來(lái)的賬面價(jià)值入賬。雙方?jīng)Q定股票交換的比率則是出于財(cái)務(wù)上的考量，而以雙方股票或所取得凈資產(chǎn)的市價(jià)來(lái)決定。

2．合并時(shí)所發(fā)生的費(fèi)用，在合并時(shí)作為管理費(fèi)用或沖減資本公積處理。因?yàn)橘Y產(chǎn)仍按賬面價(jià)值記賬，其不能增加資產(chǎn)的價(jià)值，故不能作為并購(gòu)成本的一部分，而應(yīng)在合并時(shí)作為管理費(fèi)用或沖減資本公積。

3．并購(gòu)商譽(yù)的產(chǎn)生。采用權(quán)益結(jié)合法時(shí)，企業(yè)合并不是一種購(gòu)買行為，也就不存在購(gòu)買價(jià)格超過(guò)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的數(shù)額，因而不會(huì)產(chǎn)生并購(gòu)商譽(yù)，未來(lái)期間也就沒(méi)有并購(gòu)商譽(yù)的攤銷問(wèn)題。原來(lái)公司賬上既有的商譽(yù)則繼續(xù)保留在賬上，按剩余年限繼續(xù)攤銷。

4．所有者權(quán)益中的股本、資本公積并不是按被合并企業(yè)的股本（或?qū)嵤召Y本）、資本公積的賬面數(shù)額記賬，而是按并購(gòu)企業(yè)換出股票的面值和股票溢價(jià)發(fā)行收入記賬。但是，被并企業(yè)的留存收益則按其賬面價(jià)值直接加計(jì)到并購(gòu)企業(yè)的留存收益中。

5.合并企業(yè)的會(huì)計(jì)方法與并購(gòu)企業(yè)的會(huì)計(jì)方法不一致，應(yīng)追溯調(diào)整，以保持合并后企業(yè)會(huì)計(jì)方法的一致性。

（二）購(gòu)買法的含義及會(huì)計(jì)處理中的基本問(wèn)題

購(gòu)買法是指視并購(gòu)企業(yè)取得被購(gòu)企業(yè)的凈資產(chǎn)為一購(gòu)買行為，如同購(gòu)買機(jī)器設(shè)備、存貨一樣。購(gòu)買法的會(huì)計(jì)處理主要包括以下幾個(gè)問(wèn)題：認(rèn)定購(gòu)買方，確定購(gòu)買日，確定購(gòu)買成本。

1．認(rèn)定購(gòu)買方

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》的定義，非同一控制下的企業(yè)合并中，在購(gòu)買日取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買方，參與合并的其他企業(yè)為被購(gòu)買方。由于購(gòu)買法是從購(gòu)買方的角度看待企業(yè)合并，所以，購(gòu)買法假定交易的一方可以被認(rèn)定為購(gòu)買方。

從購(gòu)買方的定義可見(jiàn)，認(rèn)定購(gòu)買方的一個(gè)關(guān)鍵標(biāo)準(zhǔn)是取得控制權(quán)。因此，正確理解控制的含義至關(guān)重要?？刂茩?quán)是指決定一個(gè)主體或企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并借此從其活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。一個(gè)參與合并的主體控制了其他參與合并的主體一半以上的表決權(quán)股份時(shí)，便可以認(rèn)為獲得了控制權(quán)，除非在某些例外情況下，能夠清楚地證明這種所有權(quán)不構(gòu)成控制。即便一個(gè)參與合并主體未獲得其他參與合并方一半以上的表決權(quán)，它也仍有可能被認(rèn)為是購(gòu)買方，所需要滿足的條件如下：

（1）通過(guò)與其他投資者之間的協(xié)議，獲得對(duì)另一主體一半以上的表決權(quán)；（2）通過(guò)法律或協(xié)議，獲得決定另一主體財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策的權(quán)力；（3）獲得任命或解除另一主體董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)大多數(shù)成員的權(quán)力；（4）獲得在另一主體董事會(huì)會(huì)議或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)會(huì)議中的多數(shù)表決權(quán)。

2．確定購(gòu)買日

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》規(guī)定，購(gòu)買日是指購(gòu)買方實(shí)際取得對(duì)被購(gòu)買方控制權(quán)的日期。

購(gòu)買企業(yè)應(yīng)當(dāng)于購(gòu)買日將購(gòu)買成本分?jǐn)偟饺〉玫谋毁?gòu)企業(yè)的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債和符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的或有負(fù)債。購(gòu)買企業(yè)在企業(yè)合并中取得的各項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債按購(gòu)買日的公允價(jià)值全額確認(rèn)。購(gòu)買成本超出購(gòu)買企業(yè)所占資產(chǎn)負(fù)債公允價(jià)值凈值的差額，應(yīng)作為商譽(yù)并在購(gòu)買日確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，如差額為貸方，應(yīng)重新評(píng)估被購(gòu)企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債和或有負(fù)債的辨認(rèn)和計(jì)量，以及購(gòu)買成本的計(jì)量，重新評(píng)估后，依然存在的貸方差額應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期收益。

3．確定購(gòu)買成本

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》中關(guān)于購(gòu)買成本的規(guī)定：

（1）一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。

（2）通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。

（3）購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本。與企業(yè)合并直接相關(guān)的費(fèi)用，包括支付給為實(shí)現(xiàn)合并而聘請(qǐng)的會(huì)計(jì)師、法律顧問(wèn)、評(píng)估師和其他咨詢?nèi)藛T的業(yè)務(wù)費(fèi)用。一般管理費(fèi)用，包括保持并購(gòu)部門的費(fèi)用，以及其他不能直接計(jì)入所核算的企業(yè)合并交易的費(fèi)用，不應(yīng)包括在購(gòu)買成本中而應(yīng)在發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。發(fā)行債券及其他籌措資金所產(chǎn)生的費(fèi)用，無(wú)論所籌資金是否用于企業(yè)合并，應(yīng)作為負(fù)債初始計(jì)量的減項(xiàng)，不應(yīng)包括在購(gòu)買成本中。

（4）在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)做出約定的，購(gòu)買日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。

二、權(quán)益結(jié)合法和購(gòu)買法比較分析及我國(guó)的選擇

購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法各有利弊，從準(zhǔn)則指定的角度看，這兩種會(huì)計(jì)政策的利弊應(yīng)從合并業(yè)績(jī)計(jì)量、并購(gòu)決策優(yōu)化和收益操縱防范三個(gè)視角進(jìn)行分析。

就合并業(yè)績(jī)計(jì)量而言，購(gòu)買法明顯優(yōu)于權(quán)益結(jié)合法。購(gòu)買法能顯著地提高企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理和財(cái)務(wù)報(bào)告的透明性。并且，購(gòu)買法在價(jià)值交換基礎(chǔ)上對(duì)企業(yè)合并進(jìn)行記錄，能夠向投資者提供一個(gè)公司購(gòu)買另一個(gè)公司所支付價(jià)格的全部信息，從而讓投資者對(duì)投資項(xiàng)目的后續(xù)業(yè)績(jī)進(jìn)行有意義的評(píng)價(jià)，而采用權(quán)益結(jié)合法則不能提供類似的信息。就是說(shuō)，購(gòu)買法以公允價(jià)值為新的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，在報(bào)表上對(duì)被購(gòu)買的資產(chǎn)和負(fù)債價(jià)值變動(dòng)以及合并中產(chǎn)生的商譽(yù)進(jìn)行確認(rèn)和攤銷，在合并業(yè)績(jī)的計(jì)量上實(shí)現(xiàn)了投入（表現(xiàn)為全部購(gòu)買價(jià)格）與產(chǎn)出（表現(xiàn)為合并日后實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)）的對(duì)稱性配比。而在權(quán)益結(jié)合法下，投入與產(chǎn)出的配比具有明顯的不對(duì)稱性，合并業(yè)績(jī)往往被夸大。

從并購(gòu)決策優(yōu)化的角度看，購(gòu)買法有助于增強(qiáng)企業(yè)管理層的受托責(zé)任感，迫使他們?cè)谧鞒霾①?gòu)決策時(shí)，以股東價(jià)值最大化為首要標(biāo)準(zhǔn)對(duì)購(gòu)買價(jià)進(jìn)行審慎權(quán)衡，防止他們出于私利或?yàn)榱俗非笞晕覂r(jià)值的實(shí)現(xiàn)而從事“價(jià)值毀滅式”的并購(gòu)行為。這是因?yàn)?，?gòu)買法要求企業(yè)對(duì)合并的全部初始成本（表現(xiàn)為全部購(gòu)買價(jià)格）進(jìn)行全面反映，如果企業(yè)管理層不惜代價(jià)進(jìn)行非理性并購(gòu)，在個(gè)別報(bào)表或合并報(bào)表中就會(huì)出現(xiàn)巨額的商譽(yù)。而對(duì)巨額商譽(yù)進(jìn)行攤銷或計(jì)提減值準(zhǔn)備將大幅降低企業(yè)對(duì)外報(bào)告的利潤(rùn)。利潤(rùn)的下降不僅將影響企業(yè)管理層的分紅或股票期權(quán)價(jià)值，而且可能引發(fā)股票價(jià)格大幅下跌，甚至導(dǎo)致股東逼迫管理層辭職。

在收益操縱方面，購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法均存在明顯的缺陷。利用購(gòu)買法操縱收益主要表現(xiàn)為三種方式：一是利用公允價(jià)值確定或資產(chǎn)減值計(jì)提固有的自由裁量權(quán)，蓄意低估被購(gòu)買方的資產(chǎn)或高估其負(fù)債，以便為合并后報(bào)告較高的盈利創(chuàng)造空間；二是以擬采用協(xié)同效應(yīng)舉措（如壓縮經(jīng)營(yíng)規(guī)模，調(diào)整業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)，精簡(jiǎn)機(jī)構(gòu)人員等）為借口，蓄意高估重組準(zhǔn)備，并在合并后秘密轉(zhuǎn)回或用于沖減經(jīng)營(yíng)費(fèi)用。此外，采用權(quán)益結(jié)合法時(shí)，由于無(wú)需對(duì)合并另一方的凈資產(chǎn)和相關(guān)資產(chǎn)及資產(chǎn)進(jìn)行重新計(jì)價(jià)，合并后，通過(guò)出售另一方已增值但卻未在賬面上體現(xiàn)的資產(chǎn)即可瞬間實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)收益或非經(jīng)營(yíng)收益（如處置長(zhǎng)期資產(chǎn)），同樣也會(huì)夸大合并效益。