導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇商業(yè)銀行會(huì)計(jì)論文，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

假設(shè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅法的目的不同，稅法旨在實(shí)現(xiàn)政策目標(biāo)———增加收入，相反財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目的是向外界提供企業(yè)業(yè)績(jī)的相關(guān)信息。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)所需的信息不同于市場(chǎng)參與者所需的信息。如財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要求前瞻性地估計(jì)未來(lái)潛在的損失并計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、確認(rèn)資產(chǎn)減值等，而稅法則不允許扣除這些尚未發(fā)生的損失。因?yàn)閼?yīng)納稅所得額是在會(huì)計(jì)利潤(rùn)上予以調(diào)整得出的，所以會(huì)稅差異可能會(huì)提供更多關(guān)于企業(yè)盈余持續(xù)性的有用信息（Joosetal.，2000；Mills&Newberry，2001；Manzon&Plesko，2002；Hanlon，2005）。商業(yè)銀行與一般企業(yè)都存在追逐利潤(rùn)、拓寬融資途徑等目標(biāo)。商業(yè)銀行在金融系統(tǒng)中處于核心地位，其首要目標(biāo)是利潤(rùn)最大化，吸引更多的投資者和儲(chǔ)戶，所以必須顯示良好的業(yè)績(jī)成果。而金融系統(tǒng)作為國(guó)家經(jīng)濟(jì)的平衡杠桿，必須接受嚴(yán)格監(jiān)督。根據(jù)委托-理論，相對(duì)于作為委托人的外部投資者，管理層對(duì)企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)擁有更充分的信息，這種信息不對(duì)稱可能導(dǎo)致管理層的機(jī)會(huì)主義行為。為了維護(hù)自身利益，投資者有動(dòng)機(jī)對(duì)信息進(jìn)行甄別。對(duì)于特殊的金融行業(yè)，為了考慮正向和負(fù)向的會(huì)稅差異對(duì)盈余持續(xù)性的不同影響，本文以我國(guó)上市商業(yè)銀行為研究對(duì)象，借鑒Hanlon（2005）的分類方法，將會(huì)稅差異進(jìn)行四分位升序排序，將樣本分為三組即具有大額正向會(huì)稅差異的銀行、具有大額負(fù)向會(huì)稅差異的銀行和具有小額會(huì)稅差異的銀行。關(guān)于大額會(huì)稅差異，盡管投資者難以識(shí)別大額會(huì)稅差異中盈余管理引致的差異和制度性差異所占的比重，但投資者會(huì)根據(jù)會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額背離的程度和方向進(jìn)行理性分析。大額正向的會(huì)稅差異是指企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)遠(yuǎn)大于應(yīng)納稅所得額，蘊(yùn)含了企業(yè)可能夸大利潤(rùn)的信息，向投資者傳遞了企業(yè)可能采取激進(jìn)會(huì)計(jì)政策的信息，預(yù)期未來(lái)企業(yè)盈余很可能下滑。大額負(fù)向的會(huì)稅差異則是指企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)遠(yuǎn)小于應(yīng)納稅所得額，蘊(yùn)含了企業(yè)可能低估利潤(rùn)的信息，向投資者透露了企業(yè)可能采用了穩(wěn)健的會(huì)計(jì)政策（如加速折舊，計(jì)提較多減值準(zhǔn)備）。鑒于低估的利潤(rùn)很可能在未來(lái)期間因?yàn)榉崔D(zhuǎn)（如折舊已全額計(jì)提無(wú)法再提，流動(dòng)資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回）而增加，投資者將對(duì)盈余的持續(xù)性賦予更高的權(quán)重。基于以上分析，提出假設(shè)1。H1：大額會(huì)稅差異為正的銀行的盈余持續(xù)性低于大額會(huì)稅差異為負(fù)的銀行。Mills&Newberry（2001）發(fā)現(xiàn)會(huì)稅差異與粉飾財(cái)務(wù)報(bào)告的動(dòng)機(jī)（比如平滑利潤(rùn)或度過(guò)財(cái)務(wù)危機(jī)等）呈正相關(guān)關(guān)系。在自身經(jīng)營(yíng)狀況不佳的情況下，商業(yè)銀行通常會(huì)出于平滑利潤(rùn)的動(dòng)機(jī)而進(jìn)行盈余管理。同時(shí)作為資金運(yùn)動(dòng)的重要環(huán)節(jié)，商業(yè)銀行又要接受層層監(jiān)管，為了順利通過(guò)監(jiān)管，也存在盈余管理動(dòng)機(jī)。在盈余管理觀下，盈余質(zhì)量用盈余生成過(guò)程中的盈余管理程度來(lái)度量，盈余管理程度越高，盈余質(zhì)量越低，反之則盈余質(zhì)量高。一般而言，大額會(huì)稅差異體現(xiàn)了更大的盈余管理程度，預(yù)示著較低的盈余質(zhì)量。商業(yè)銀行通常對(duì)貸款中的不良貸款余額以及貸款損失準(zhǔn)備金進(jìn)行盈余管理，向外界展現(xiàn)出良好的發(fā)展前景。一方面，如果通過(guò)盈余管理造成了大額正向的會(huì)稅差異，這會(huì)增加所得稅稅收成本，本期被夸大的盈余未來(lái)期間很可能下滑。另一方面，銀行可能為了降低所得稅稅負(fù)等原因通過(guò)盈余管理刻意低估自身利潤(rùn)，但這可能會(huì)失去資本市場(chǎng)投資者的投資，進(jìn)而降低盈余在未來(lái)期間的持續(xù)性?？傊还艽箢~會(huì)稅差異是正向還是負(fù)向的，都可能降低當(dāng)期盈余在未來(lái)的持續(xù)性。H2：大額會(huì)稅差異銀行的盈余持續(xù)性低于小額會(huì)稅差異銀行的盈余持續(xù)性。

二、研究設(shè)計(jì)

（一）變量的定義

會(huì)稅差異是指會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異。按照差異能否在未來(lái)期間轉(zhuǎn)回，會(huì)稅差異又分為永久性差異和暫時(shí)性差異：前者是由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法對(duì)同一個(gè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理口徑規(guī)定不同導(dǎo)致的，該差異不會(huì)在未來(lái)期間轉(zhuǎn)回；后者是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法對(duì)同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理時(shí)間規(guī)定不同導(dǎo)致的，該差異在未來(lái)期間會(huì)轉(zhuǎn)回。即隨著時(shí)間的推移，永久性差異一直存在，而暫時(shí)性差異將消失。目前，常用的會(huì)稅差異計(jì)量方法主要有以下三種：基于納稅申報(bào)數(shù)據(jù)、基于財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)、兼用財(cái)務(wù)報(bào)告和納稅申報(bào)數(shù)據(jù)?；谪?cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)的估計(jì)方法是當(dāng)前衡量會(huì)稅差異的主流方法，其中包括了永久性差異和暫時(shí)性差異。暫時(shí)性差異為資產(chǎn)負(fù)債的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。相比于稅法規(guī)定，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有更多的可操縱性，暫時(shí)性會(huì)稅差異揭示了一些關(guān)于非稅收會(huì)計(jì)應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的可操縱性。學(xué)者認(rèn)為，暫時(shí)性會(huì)稅差異反映了實(shí)質(zhì)性的盈余管理行為（Joosetal.，2000；Phillipsetal.，2003；Hanlon，2005），而永久性會(huì)稅差異則是由稅收籌劃行為及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法規(guī)則之間的差異造成的（Franketal.，2009），難以準(zhǔn)確反映盈余質(zhì)量。因此本文側(cè)重暫時(shí)性會(huì)稅差異。與Phillipsetal.（2003），Hanlon（2005），Huang&Wang（2013）一樣，本文用遞延所得稅費(fèi)用除以法定稅率來(lái)計(jì)量暫時(shí)性會(huì)稅差異，即暫時(shí)性會(huì)稅差異=（當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債－當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)）／所得稅率。暫時(shí)性會(huì)稅差異還可以從方向和額度兩個(gè)層面來(lái)細(xì)化研究。在方向?qū)用?，如果一個(gè)銀行當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)大于應(yīng)納稅所得額時(shí)，本文稱該銀行當(dāng)期的暫時(shí)性會(huì)稅差異是正的，反之則反。在額度層面，本文將銀行暫時(shí)性會(huì)稅差異按照當(dāng)期期末總資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)化后，通過(guò)四分位升序排序后，分為大額和小額兩類。其中，處于最高四分位的被稱為大額正向的會(huì)稅差異，處于最低四分位的被稱為大額負(fù)向的會(huì)稅差異，其他被稱為具有小額會(huì)稅差異，表示會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額的差異較小，屬于正常的差異水平。

（二）模型的設(shè)定

為了驗(yàn)證假設(shè)，用四分位升序排序法將標(biāo)準(zhǔn)化后的暫時(shí)性會(huì)稅差異進(jìn)行四分位升序排序，分為三組子樣本：第一組樣本是處在最低四分位的所有銀行，為具有大額負(fù)向暫時(shí)性會(huì)稅差異的上市商業(yè)銀行，表示為L(zhǎng)NBTDt；第二組樣本是處于最高四分位的上市商業(yè)銀行，為具有大額正向暫時(shí)性會(huì)稅差異的上市商業(yè)銀行，表示為L(zhǎng)PBTDt；第三組樣本包括其他銀行，為小額暫時(shí)性會(huì)稅差異的上市商業(yè)銀行，表示為SMBTDt。將第三組樣本作為對(duì)照組，比較三組樣本兩兩之間的盈余持續(xù)性。

（三）樣本選擇和數(shù)據(jù)來(lái)源

本文的研究樣本包括2007—2012年我國(guó)16家上市商業(yè)銀行，剔除了缺失值和異常值后，有效樣本容量為88。本文的數(shù)據(jù)主要來(lái)源于深圳國(guó)泰安公司的CSMAR數(shù)據(jù)庫(kù)，部分?jǐn)?shù)據(jù)通過(guò)手工從相關(guān)網(wǎng)站獲取。

三、實(shí)證結(jié)果及分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)

列示了所有變量的總體統(tǒng)計(jì)指標(biāo)，可以發(fā)現(xiàn)t+1期會(huì)計(jì)利潤(rùn)的均值、標(biāo)準(zhǔn)差、中位數(shù)、最大值、最小值、25%位數(shù)和75%位數(shù)均高于t期，說(shuō)明在2007—2012年期間，我國(guó)上市商業(yè)銀行的整體收益呈上升趨勢(shì)。

（二）多變量回歸分析

為了消除異方差的影響。盈余持續(xù)性方程的回歸模型擬合度較高，R方為0.556?；貧w結(jié)果顯示了SPTBIt+1與SPTBIt之間具有顯著正相關(guān)關(guān)系，根據(jù)變量統(tǒng)計(jì)以及回歸結(jié)果顯示，在樣本期間，我國(guó)上市商業(yè)銀行當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)與后一期會(huì)計(jì)利潤(rùn)呈正相關(guān)關(guān)系，但二者的均值相差無(wú)幾，可知商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)利潤(rùn)遵循均值回轉(zhuǎn)模式（MeanRevertingMode）l，同之前的研究結(jié)果一致（Sloan，1996；Xie，2001；Hanlon，2005；林翔，2005）。均值回轉(zhuǎn)是指當(dāng)一種現(xiàn)象大幅度偏離其歷史平均水平時(shí)，后期的發(fā)展會(huì)趨近于歷史平均水平。商業(yè)銀行會(huì)計(jì)利潤(rùn)遵循均值回轉(zhuǎn)模式，暗示著銀行業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)終將向同一利潤(rùn)水平趨近。因?yàn)樵诟?jìng)爭(zhēng)環(huán)境下，當(dāng)銀行行業(yè)中某一企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)大幅度高于行業(yè)均值時(shí)，如果會(huì)計(jì)利潤(rùn)是通過(guò)盈余操縱而來(lái)的，那么后一期的會(huì)計(jì)利潤(rùn)很可能下滑；如果會(huì)計(jì)利潤(rùn)是真實(shí)的，銀行可能為了降低所得稅稅負(fù)等原因通過(guò)盈余管理手段平滑利潤(rùn)，進(jìn)而降低會(huì)計(jì)利潤(rùn)在后一期間的持續(xù)性。反之，當(dāng)銀行行業(yè)中某一企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)大幅度低于行業(yè)均值時(shí)，在競(jìng)爭(zhēng)的環(huán)境下，為了吸引到更多的投資，企業(yè)可能通過(guò)盈余管理等手段使未來(lái)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)有所提高。會(huì)稅差異對(duì)盈余持續(xù)性影響的回歸模型擬合優(yōu)度R方值為0.661。其中，δ3=1.022，δ4=-0.580，δ5=-0.646，δ4>δ5，且均在0.05水平上顯著，表明具有大額負(fù)向暫時(shí)性會(huì)稅差異的商業(yè)銀行的盈余持續(xù)性高于大額正向暫時(shí)性會(huì)稅差異的盈余持續(xù)性。值得注意的是，δ4<0，δ5<0，表明具有大額負(fù)向暫時(shí)性會(huì)稅差異的商業(yè)銀行和具有大額正向暫時(shí)性會(huì)稅差異的商業(yè)銀行，其盈余的持續(xù)性顯著低于具有小額暫時(shí)性會(huì)稅差異的商業(yè)銀行，即具有大額暫時(shí)性會(huì)稅差異的上市商業(yè)銀行的盈余持續(xù)性低于具有小額暫時(shí)性會(huì)稅差異的上市商業(yè)銀行的盈余持續(xù)性。但是，控制變量SIZEt的符號(hào)與預(yù)期相反，可能的原因是商業(yè)銀行規(guī)模越大，管理成本越高，盈余持續(xù)性越低。

四、穩(wěn)健性檢驗(yàn)

當(dāng)前度量會(huì)稅差異的主流方法是利用財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)，用當(dāng)期所得稅費(fèi)用估計(jì)應(yīng)納稅所得額，從而計(jì)算會(huì)稅差異。目前國(guó)內(nèi)有關(guān)會(huì)稅差異的研究中都將永久性差異和暫時(shí)性差異作為整體來(lái)估計(jì)會(huì)稅差異，鮮有單獨(dú)通過(guò)暫時(shí)性會(huì)稅差異來(lái)研究會(huì)稅差異。為了文章結(jié)論的可靠性，本文用主流方法進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗(yàn)，即用永久性會(huì)稅差異和暫時(shí)性會(huì)稅差異之和估計(jì)會(huì)稅差異，具體的度量方法是：會(huì)稅差異=會(huì)計(jì)利潤(rùn)-所得稅費(fèi)用/所得稅稅率+（當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債-當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)）/所得稅稅率?；貧w模型不變，進(jìn)行回歸檢驗(yàn)。經(jīng)檢驗(yàn)后，結(jié)果與前文結(jié)論沒(méi)有實(shí)質(zhì)性差異，表明本文結(jié)論可靠性較好。

五、結(jié)論

篇2

1.1結(jié)算操作風(fēng)險(xiǎn)

有時(shí)由于，商業(yè)銀行相關(guān)工作人員的政治思想工作意識(shí)薄弱，操作風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)的淡化會(huì)使銀行會(huì)計(jì)在結(jié)算的時(shí)候，發(fā)生有章不循違章操作的風(fēng)險(xiǎn)。在會(huì)計(jì)結(jié)算時(shí)業(yè)務(wù)之間相互制約機(jī)制得不到落實(shí)或者，出現(xiàn)了一些漏洞。而相關(guān)，抽調(diào)會(huì)計(jì)人員不負(fù)責(zé)任或應(yīng)付了事，都會(huì)給犯罪分子有機(jī)可趁。

1.2內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)

商業(yè)銀行內(nèi)部人員配備，不足或是各機(jī)構(gòu)之間相互制約的機(jī)制得不到落實(shí)，特別是有的機(jī)構(gòu)，配備的人手不足以隨意抽調(diào)的，會(huì)計(jì)人員應(yīng)負(fù)相關(guān)的任務(wù)。這會(huì)使各個(gè)級(jí)別之間的相互監(jiān)督，流于形式的不的真正的落實(shí)。有的管理崗位的會(huì)計(jì)從業(yè)人員，對(duì)待各項(xiàng)檢查成了例行公事，是一些內(nèi)部案件，長(zhǎng)期得不到處理。使得商業(yè)銀行會(huì)計(jì)的內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)增加。

1.3經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)

經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)經(jīng)濟(jì)的全球化和金融市場(chǎng)的發(fā)展給我國(guó)商業(yè)銀行的競(jìng)爭(zhēng)帶來(lái)了不小的壓力。因此，有的商業(yè)銀行為了應(yīng)對(duì)，使金融市場(chǎng)的發(fā)展帶來(lái)的壓力，采取違規(guī)經(jīng)營(yíng)的方式，使我國(guó)商業(yè)銀行的信貸資產(chǎn)的質(zhì)量得到下降。同時(shí)持有的不良資產(chǎn)的比例再放上生。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)則是商業(yè)銀行在應(yīng)對(duì)，內(nèi)部和外部的競(jìng)爭(zhēng)的同時(shí)，銀行的自我約束機(jī)制和內(nèi)部調(diào)控機(jī)制沒(méi)有真正的建立。由于銀行的經(jīng)營(yíng)不善導(dǎo)致了各種風(fēng)險(xiǎn)聚集的一種表現(xiàn)，不從而引發(fā)了這種資金流動(dòng)，而出現(xiàn)的支付風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

2商業(yè)銀行會(huì)計(jì)結(jié)算風(fēng)險(xiǎn)的成因

2.1票據(jù)的風(fēng)險(xiǎn)

一些商業(yè)銀行票據(jù)市場(chǎng)的重要原因是過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)導(dǎo)致商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)積累。票據(jù)市場(chǎng)交易完成由供需雙方企業(yè)提供紙,是資金的需求者;商業(yè)銀行提供資金,需求者是紙。只有商業(yè)銀行儀器的要求,能完成貨幣供應(yīng),否則交易無(wú)法實(shí)現(xiàn)。

2.2一些清算風(fēng)險(xiǎn)的商業(yè)銀行

現(xiàn)金管理、業(yè)務(wù)、人員部署,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),等沒(méi)有效的管理和培訓(xùn),他們使用儲(chǔ)蓄證書或單位存款開戶證明欺詐。假的銀行存單,例如,在其他金融機(jī)構(gòu)騙取貸款承諾,或騙取企業(yè)供應(yīng)。

2.3違章操作

商業(yè)銀行的過(guò)程中高度重視業(yè)務(wù)開發(fā)和市場(chǎng)營(yíng)銷,重點(diǎn)經(jīng)營(yíng)靈活、方便實(shí)用,預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)的業(yè)務(wù)系統(tǒng)沒(méi)有做到未雨綢繆,不仔細(xì)考慮安全管理體系,特別是在業(yè)務(wù)監(jiān)管開關(guān)過(guò)程中暴露了許多問(wèn)題。

2.4不足夠關(guān)注內(nèi)部檢查

一些商業(yè)銀行由于缺乏會(huì)計(jì)人員,會(huì)計(jì)檢查的相關(guān)人員通常是在辦公室坐班。一些日常業(yè)務(wù),辦公室主任通常無(wú)法正確地進(jìn)行監(jiān)督檢查。由于內(nèi)部檢查的頻率和范圍都沒(méi)有達(dá)到一個(gè)合理的水平,不能發(fā)現(xiàn)結(jié)算工作中存在的問(wèn)題。

3商業(yè)銀行會(huì)計(jì)結(jié)算風(fēng)險(xiǎn)防范的措施

3.1防范清算風(fēng)險(xiǎn)

樹立商業(yè)銀行會(huì)計(jì)結(jié)算方法防范的意識(shí)樹立大局觀念和進(jìn)一步增強(qiáng)，會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范的責(zé)任，商業(yè)銀行是社會(huì)資金運(yùn)行的重要組成部分。他承擔(dān)著全體干部職工的使命。也是我國(guó)商業(yè)銀行提升國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的要求，所以，商業(yè)銀行必須要樹立牢固的安全意識(shí)。及時(shí)的清算中心業(yè)務(wù)運(yùn)行系統(tǒng)的安全保證，市場(chǎng)的良性發(fā)展和金融業(yè)的穩(wěn)定。提升商業(yè)銀行會(huì)計(jì)結(jié)算風(fēng)反意識(shí)到防范意識(shí)，增強(qiáng)其安全性。

3.2防范票據(jù)風(fēng)險(xiǎn)

對(duì)支付過(guò)程當(dāng)中產(chǎn)生的會(huì)計(jì)結(jié)算的票據(jù)要進(jìn)行檢查。各部門要仔細(xì)認(rèn)真的核對(duì)票據(jù)的真實(shí)性，保證無(wú)虛擬的商品交易和勞務(wù)應(yīng)供應(yīng)關(guān)系。對(duì)申請(qǐng)承諾人進(jìn)行資格的審查，對(duì)客戶的經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行監(jiān)督，并要求商業(yè)銀行的客戶出具委托書，對(duì)，收取保證金和手續(xù)費(fèi)的情況進(jìn)行核查，最后還要防范票據(jù)結(jié)算的詐騙犯罪行為。

3.3防范結(jié)算操作

風(fēng)險(xiǎn)銀行應(yīng)按照決策、執(zhí)行、監(jiān)督反饋三個(gè)系統(tǒng)相互制衡的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)結(jié)算操作風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制組織體系的設(shè)置。會(huì)計(jì)內(nèi)部監(jiān)督系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)分層次建立，在基層營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)建立實(shí)時(shí)控制的事中監(jiān)督系統(tǒng)，在上級(jí)會(huì)計(jì)管理機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)建立針對(duì)基層柜臺(tái)業(yè)務(wù)的事后監(jiān)督機(jī)制。銀行應(yīng)變革現(xiàn)有的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)組織結(jié)構(gòu)，增加關(guān)于會(huì)計(jì)結(jié)算操作風(fēng)險(xiǎn)方面的管理內(nèi)容。

2.4、防范內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)建立

篇3

【關(guān)鍵詞】商業(yè)銀行存貸款利息收入準(zhǔn)備金衍生金融工具會(huì)計(jì)信息披露

中國(guó)商業(yè)銀行現(xiàn)行的會(huì)計(jì)規(guī)范體系形成于20世紀(jì)90年代初期，其后，雖歷經(jīng)多次修改和補(bǔ)充，但總體框架并無(wú)改變。十年來(lái)，中國(guó)的金融環(huán)境與商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)機(jī)制都發(fā)生了巨大的變化，金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革已成當(dāng)務(wù)之急。本文將在借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，就商業(yè)銀行會(huì)計(jì)改革中的若干具體問(wèn)題進(jìn)行探討。

一、關(guān)于商業(yè)銀行會(huì)計(jì)規(guī)范體系的框架

據(jù)我們了解，改革后的金融企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范體系將有以下特點(diǎn)：一是以新的《會(huì)計(jì)法》和《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》為基礎(chǔ)，借鑒國(guó)際慣例，結(jié)合我國(guó)各類金融企業(yè)的特點(diǎn)，制定新的金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度；二是在新的金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上，制定統(tǒng)一的金融企業(yè)會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表；三是根據(jù)現(xiàn)階段我國(guó)商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)發(fā)展情況，完成包括表外業(yè)務(wù)在內(nèi)的有利于防范商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度要求的銀行基本業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，作為中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的組成部分。我們認(rèn)為上述安排能夠滿足商業(yè)銀行現(xiàn)階段會(huì)計(jì)改革的需要，并提出如下建議：

1金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度與基本業(yè)務(wù)準(zhǔn)則并存的局面是中國(guó)現(xiàn)階段的國(guó)情所決定的。前者存在的基礎(chǔ)是其更易操作，更易為實(shí)務(wù)人員所接受。后者存在的基礎(chǔ)是其更易為國(guó)外投資人與金融界人士所理解和接受，更有利于中國(guó)的商業(yè)銀行融入國(guó)際金融市場(chǎng)。從這個(gè)意義上講，兩者在本質(zhì)上應(yīng)當(dāng)是一致的，但又應(yīng)各有所長(zhǎng)，以分別適用于不同的場(chǎng)合。

2在形式上，制度與準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)有所不同。首先，從規(guī)范經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的范圍上看，金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度應(yīng)類似于工商企業(yè)會(huì)計(jì)制度，涵蓋被規(guī)范企業(yè)的所有業(yè)務(wù)，既包括商業(yè)銀行特有的存貸款等業(yè)務(wù)，同時(shí)也包括固定資產(chǎn)、所得稅等各類企業(yè)共有業(yè)務(wù)。而商業(yè)銀行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的范圍則應(yīng)以商業(yè)銀行特有的存貸款等業(yè)務(wù)為主，至于各類企業(yè)共有的業(yè)務(wù)，則可在其他相關(guān)準(zhǔn)則中加以規(guī)范。其次，從規(guī)范經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的方法上看，制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)較準(zhǔn)則更為具體、明確。以應(yīng)收利息為例，在制度中，應(yīng)明確規(guī)定應(yīng)收利息符合哪些條件就應(yīng)當(dāng)記入當(dāng)期損益，符合哪些條件則可以不計(jì)入當(dāng)期損益。而在準(zhǔn)則中，則只規(guī)定商業(yè)銀行確認(rèn)利息收入的基本會(huì)計(jì)政策即可。

3針對(duì)商業(yè)銀行、證券公司、保險(xiǎn)公司等不同類別的金融企業(yè)制定統(tǒng)一的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表是必要的。統(tǒng)一的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表的主要目的是落實(shí)金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度的各項(xiàng)要求，在滿足財(cái)政部對(duì)商業(yè)銀行財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的信息需要的前提下，建議統(tǒng)一會(huì)計(jì)科目的設(shè)置不宜過(guò)細(xì)。各商業(yè)銀行在日常核算中，可以根據(jù)自身經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)與管理要求制定日常使用的會(huì)計(jì)科目體系，這種會(huì)計(jì)科目應(yīng)與統(tǒng)一會(huì)計(jì)科目建立明確的對(duì)照歸屬關(guān)系，其實(shí)施應(yīng)報(bào)經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)。

二、貸款與存款業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理

（一）貸款業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理貸款是商業(yè)銀行最重要的業(yè)務(wù)，因此，有關(guān)貸款的詳細(xì)信息對(duì)于會(huì)計(jì)信息使用者的決策至為重要。貸款的信息是多層次與多維的，從流動(dòng)性的角度出發(fā)，可以將貸款劃分為短期（一年內(nèi)）貸款與中長(zhǎng)期（一年以上）貸款；從貸款的發(fā)放方式出發(fā)，可以將其劃分為信用貸款、擔(dān)保貸款、抵押質(zhì)押貸款等；從貸款的質(zhì)量角度出發(fā)，可以將其劃分為正常貸款、逾期貸款、呆滯貸款和呆賬貸款或者按五級(jí)分類劃分為正常貸款、關(guān)注貸款、次級(jí)貸款、可疑貸款和損失貸款。

對(duì)于貸款的這些分類信息的反映，可以有不同的思路。國(guó)外商業(yè)銀行對(duì)貸款一般是充分利用現(xiàn)代大型計(jì)算機(jī)與數(shù)據(jù)庫(kù)，從不同角度以不同分類標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行詳細(xì)統(tǒng)計(jì)，從而更好地滿足銀行自身管理的需求。在信息披露時(shí)，在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)按一種分類標(biāo)準(zhǔn)披露貸款信息，貸款的其他分類信息則在報(bào)表附注中進(jìn)行披露。而中國(guó)的商業(yè)銀行則力圖在表內(nèi)披露盡可能多的貸款信息。從資產(chǎn)負(fù)債表上看，中國(guó)的商業(yè)銀行對(duì)貸款的分類往往是“多維立體”的，既有從流動(dòng)性出發(fā)的短期貸款與中長(zhǎng)期貸款的分類，又有從貸款發(fā)放對(duì)象出發(fā)的對(duì)公貸款與個(gè)人貸款的分類，還有從貸款質(zhì)量出發(fā)的逾期貸款數(shù)據(jù)。這樣的會(huì)計(jì)信息看似豐富，實(shí)際上由于各種分類標(biāo)準(zhǔn)的交叉與混用，反而降低了貸款信息的決策參考價(jià)值。

造成上述狀況的原因在于中國(guó)的商業(yè)銀行在自己的電子化核算系統(tǒng)中，未能充分地應(yīng)用現(xiàn)代數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)。在考慮如何滿足不斷膨脹的會(huì)計(jì)信息需求時(shí)，我們能夠想到的唯一辦法就是增設(shè)會(huì)計(jì)科目。但會(huì)計(jì)科目的增加是有限的，更重要的是，會(huì)計(jì)科目對(duì)會(huì)計(jì)信息的分類是唯一的，取此則舍彼。對(duì)貸款的核算，應(yīng)該盡可能應(yīng)用現(xiàn)代數(shù)據(jù)管理技術(shù)，對(duì)其相關(guān)的信息要素，可以選取一種最重要的分類標(biāo)準(zhǔn)，按此設(shè)置會(huì)計(jì)科目參與復(fù)式記賬并在表內(nèi)加以披露（應(yīng)該講，貸款的各種信息都具備決策有用性，但資產(chǎn)負(fù)債表最主要的職能是反映商業(yè)銀行的財(cái)務(wù)狀況，從這一點(diǎn)看，貸款的流動(dòng)性信息最重要，因此，對(duì)貸款的核算，首要的分類標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)是按流動(dòng)性將其劃分為短期貸款和中長(zhǎng)期貸款）。至于其他方面的信息，則利用現(xiàn)代信息庫(kù)技術(shù)，通過(guò)設(shè)置信息代碼進(jìn)行反映，這些信息代碼要素在計(jì)算機(jī)內(nèi)進(jìn)行不同的組合，即可得出不同的分類統(tǒng)計(jì)結(jié)果。這些結(jié)果可在表外披露，以更好地滿足銀行內(nèi)部及外部不同信息使用者的不同需求。

（二）貸款利息的會(huì)計(jì)處理

在2000年以前，按照有關(guān)規(guī)定，商業(yè)銀行應(yīng)根據(jù)借款合同按季或按月結(jié)息。對(duì)于逾期（含展期后）貸款逾期未滿半年的，銀行應(yīng)計(jì)算應(yīng)收利息，并納入當(dāng)期損益。逾期滿半年及超過(guò)半年仍未歸還的貸款，其應(yīng)收利息不再計(jì)入當(dāng)期損益，而是在表外進(jìn)行核算。實(shí)際收到的利息計(jì)入當(dāng)期損益。

但關(guān)于應(yīng)收利息的上述政策最近有較大的改變。例如，在財(cái)政部所頒發(fā)的《公開發(fā)行證券的商業(yè)銀行有關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理補(bǔ)充規(guī)定》（財(cái)會(huì)字[2000]20號(hào)）規(guī)定：銀行發(fā)放的貸款到期（含展期）90天及以上而未收回的，應(yīng)計(jì)利息停止計(jì)入收入，轉(zhuǎn)在表外進(jìn)行登記。其已計(jì)提的貸款利息收入在貸款到期90天后仍未收到的，應(yīng)沖減原已計(jì)入損益的利息收入，轉(zhuǎn)入表外進(jìn)行核算。而在《財(cái)政部關(guān)于調(diào)整金融企業(yè)應(yīng)收利息核算辦法的通知》（財(cái)金字[2001]25號(hào)）中則進(jìn)一步規(guī)定：貸款利息自結(jié)息日起，逾期180天（含）以內(nèi)的應(yīng)收未收利息，應(yīng)繼續(xù)計(jì)入當(dāng)期損益；貸款利息逾期180天以上，無(wú)論貸款本金是否逾期，發(fā)生的應(yīng)收未收利息不再計(jì)入當(dāng)期損益，在表外核算，實(shí)際收回時(shí)再計(jì)入損益。對(duì)已經(jīng)納入損益的應(yīng)收未收利息，在其貸款本金或應(yīng)收利息逾期超過(guò)180天以后，金融企業(yè)要相應(yīng)作沖利息收入處理。

關(guān)于貸款的應(yīng)收利息是否計(jì)入當(dāng)期損益，可以有不同的處理方法。在大多數(shù)國(guó)家（例如英國(guó)）的商業(yè)銀行，如果應(yīng)收利息自結(jié)息日起逾期一定期限仍未收回，則可將其紅字沖回。在此期限內(nèi)，如果銀行認(rèn)為該筆應(yīng)收利息已無(wú)收回希望，也可將其在表內(nèi)紅字沖回。而在另一些國(guó)家（例如德國(guó)）的商業(yè)銀行，通常將貸款應(yīng)收利息與貸款本金一并核算。由于貸款應(yīng)收利息與貸款本金一并核算，因此，對(duì)應(yīng)收利息逾期的處理方式與上述英國(guó)等國(guó)的商業(yè)銀行有所不同。其要點(diǎn)是：

（1）在貸款本金到期前，如果銀行認(rèn)為逾期的應(yīng)收利息仍可以收回，則將其確認(rèn)為當(dāng)期損益，并計(jì)入損益表。反之，如果銀行認(rèn)為逾期的應(yīng)收利息很可能收不回，則不再將其確認(rèn)為當(dāng)期損益，而是作為待轉(zhuǎn)利息收入項(xiàng)目并在資產(chǎn)負(fù)債表上加以列示。

（2）在貸款本金到期后，無(wú)論銀行認(rèn)為逾期的應(yīng)收利息是否有可能收回，均不再將其確認(rèn)為當(dāng)期損益，并作為待轉(zhuǎn)利息收入項(xiàng)目在資產(chǎn)負(fù)債表上加以列示。

（3）當(dāng)銀行確定逾期的應(yīng)收利息無(wú)法收回時(shí)，同時(shí)沖減貸款項(xiàng)目中的應(yīng)收利息部分和待轉(zhuǎn)利息收入項(xiàng)目。

各國(guó)商業(yè)銀行關(guān)于貸款利息核算的主要區(qū)別在于以什么標(biāo)準(zhǔn)作為應(yīng)收利息停止計(jì)入表內(nèi)利息收入的標(biāo)準(zhǔn)。在某些國(guó)家（如英國(guó)），這一標(biāo)準(zhǔn)是貸款的結(jié)算日，即只要應(yīng)收利息在一定期限內(nèi)未能收回，則應(yīng)停止將其記入當(dāng)期損益。而在另一些將應(yīng)收利息與貸款本金放在一起核算的國(guó)家（如德國(guó)），這一標(biāo)準(zhǔn)是貸款本金的到期時(shí)刻，即只要應(yīng)收利息在貸款本金逾期或逾期滿一定期限后仍未收回，則不再計(jì)入當(dāng)期損益。

在貸款發(fā)放期限較短（如三個(gè)月）的情況下，上述兩種標(biāo)準(zhǔn)的經(jīng)濟(jì)后果相差不大。但在貸款期限較長(zhǎng)的情況下，在貸款本金到期前，應(yīng)收利息可能已經(jīng)長(zhǎng)期未能收回，此時(shí)，其成為壞賬的可能性相當(dāng)大。如果以貸款本金是否逾期做為應(yīng)收利息是否應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損益的標(biāo)準(zhǔn)，則有可能使商業(yè)銀行虛夸利潤(rùn)，墊付相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅和所得稅。從這個(gè)意義上講，我們認(rèn)為，當(dāng)應(yīng)收利息自結(jié)算日起達(dá)到一定期限仍未收回時(shí)，即不再將其確認(rèn)為當(dāng)期損益更符合會(huì)計(jì)的穩(wěn)健原則。

更進(jìn)一步，按照財(cái)金字[2001]25號(hào)的規(guī)定，貸款的應(yīng)收利息需在結(jié)息日后180天以上，才不再計(jì)入當(dāng)期損益。相對(duì)于其他國(guó)家（如英國(guó)大部分銀行是90天，美國(guó)大部分銀行則是60天），這一期限似乎過(guò)長(zhǎng)，事實(shí)上，貸款的應(yīng)收利息在結(jié)息日90天后，其收回的可能性已大大降低，因此，對(duì)貸款的應(yīng)收利息，如在結(jié)息日后90天仍未收回，則建議不再計(jì)入當(dāng)期損益。

（三）商業(yè)銀行被動(dòng)墊款的會(huì)計(jì)處理

狹義的貸款業(yè)務(wù)主要是指按照社會(huì)的需求，通過(guò)貸款協(xié)議由銀行提供的各類貸款；廣義的貸款業(yè)務(wù)通常還包括商業(yè)匯票的貼現(xiàn)以及信用證業(yè)務(wù)、對(duì)外擔(dān)保、承兌業(yè)務(wù)過(guò)程中由于客戶未能按期付款而使銀行發(fā)生的被動(dòng)墊款。近年來(lái)，銀行利用自身信用開展擔(dān)保、承兌等業(yè)務(wù)日益增多，相應(yīng)也承擔(dān)了一定的風(fēng)險(xiǎn)，這種風(fēng)險(xiǎn)一旦化為現(xiàn)實(shí)，則集中體現(xiàn)在銀行承兌匯票墊款、信用證墊款及擔(dān)保業(yè)務(wù)墊款中，為了充分揭示這種風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)當(dāng)要求商業(yè)銀行將這類貸款性墊款與正常貸款分別核算，同時(shí)，對(duì)這類墊款應(yīng)當(dāng)計(jì)提一定比例的準(zhǔn)備金。

（四）存款業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理

類似于貸款，在會(huì)計(jì)報(bào)表中，對(duì)存款信息進(jìn)行多維披露，實(shí)際是降低的會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。在資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)重點(diǎn)披露存款的流動(dòng)性信息，至于存款其他方面的分類信息，則應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行披露。

不過(guò)值得注意的是，在會(huì)計(jì)報(bào)表中，中國(guó)的商業(yè)銀行往往將活期存款歸為流動(dòng)負(fù)債、定期存款歸為長(zhǎng)期負(fù)債。但由于大量的定期存款期限在一年以內(nèi)，將其歸并為長(zhǎng)期負(fù)債其實(shí)并不合理。有必要規(guī)定，定期存款應(yīng)按存期分別歸入流動(dòng)負(fù)債與長(zhǎng)期負(fù)債中。

三、商業(yè)銀行準(zhǔn)備金的提取問(wèn)題

（一）專項(xiàng)準(zhǔn)備與普通準(zhǔn)備

商業(yè)銀行是一種特殊的企業(yè)，其業(yè)務(wù)對(duì)象具有廣泛的社會(huì)性。對(duì)商業(yè)銀行來(lái)說(shuō)，穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)至為重要，而提取準(zhǔn)備金則是商業(yè)銀行穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)的最重要手段之一。

商業(yè)銀行提取準(zhǔn)備金應(yīng)著眼于其總體資產(chǎn)的質(zhì)量，而不應(yīng)僅僅針對(duì)貸款的質(zhì)量（只不過(guò)貸款在商業(yè)銀行的總資產(chǎn)中占據(jù)重要份額，貸款的呆賬準(zhǔn)備也相應(yīng)成為準(zhǔn)備金的主要部分）。從這一點(diǎn)出發(fā)，我們可以將各國(guó)商業(yè)銀行提取的準(zhǔn)備金分為兩類：一類是針對(duì)特定類別的資產(chǎn)（主要是按照五級(jí)分類形成的貸款類別）的可能損失所提取的專項(xiàng)準(zhǔn)備金，另一類則是針對(duì)總體資產(chǎn)可能發(fā)生的不確定損失所提取的普通準(zhǔn)備金。

以英國(guó)的商業(yè)銀行為例，其所提取的準(zhǔn)備金主要有四種：

（1）專項(xiàng)呆賬準(zhǔn)備金。英國(guó)銀行的各分行一般都有一個(gè)專門的信貸控制委員會(huì)或類似機(jī)構(gòu)，該機(jī)構(gòu)定期對(duì)本行的貸款對(duì)象進(jìn)行考察，以分析貸款的質(zhì)量。一旦該委員會(huì)認(rèn)為某筆貸款的質(zhì)量存在問(wèn)題，則通知本行會(huì)計(jì)部門相應(yīng)對(duì)該筆貸款提取一定的貸款準(zhǔn)備金。提取準(zhǔn)備金的金額及其與貸款總額的比例視該筆貸款的質(zhì)量惡化狀況而定，其具體提取標(biāo)準(zhǔn)按貸款五級(jí)分類執(zhí)行，大致比例為：正常貸款不提或提取比例低于1%，關(guān)注貸款為2%，次級(jí)貸款為20%，可疑貸款為50%，損失類貸款為100%.

（2）或有負(fù)債與承諾準(zhǔn)備金。英國(guó)商業(yè)銀行針對(duì)其所承擔(dān)的或有負(fù)債與承諾提取一定的或有負(fù)債與承諾準(zhǔn)備金，該項(xiàng)目在資產(chǎn)負(fù)債表上單獨(dú)列示。

（3）一般呆賬準(zhǔn)備金。英國(guó)銀行的總行每年年底針對(duì)一般的信貸風(fēng)險(xiǎn)由總行提取一定金額的一般呆賬準(zhǔn)備金。

（4）國(guó)家風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金。是針對(duì)某分行的資產(chǎn)（不僅僅局限于貸款）所提取的一種一般準(zhǔn)備，視各分行所處國(guó)家經(jīng)濟(jì)環(huán)境確定提取金額與比例。由總行財(cái)會(huì)部門負(fù)責(zé)提取。

在上述四種準(zhǔn)備金中，前兩種屬專項(xiàng)準(zhǔn)備，第四種屬普通準(zhǔn)備，第三種的性質(zhì)界于專項(xiàng)準(zhǔn)備與普通準(zhǔn)備之間，姑且將其歸于普通準(zhǔn)備。

專項(xiàng)準(zhǔn)備金與普通準(zhǔn)備金的劃分對(duì)商業(yè)銀行而言有著重要意義。任何一家商業(yè)銀行，其資產(chǎn)（主要是貸款）的損失有些已經(jīng)顯現(xiàn)，但尚未最后實(shí)現(xiàn)，對(duì)這類資產(chǎn)損失有必要提取一定的專項(xiàng)準(zhǔn)備。同時(shí)，銀行的那些現(xiàn)在看起來(lái)沒(méi)有問(wèn)題的資產(chǎn)同樣存在著發(fā)生潛在損失的危險(xiǎn)，這種潛在損失具有較高的不確定性，難以確定應(yīng)提多少專項(xiàng)準(zhǔn)備，而提取普通準(zhǔn)備則是一種較好的辦法。普通準(zhǔn)備與專項(xiàng)準(zhǔn)備相結(jié)合的體系既考慮了特定資產(chǎn)所存在的實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)，又考慮了總體資產(chǎn)所存在的潛在風(fēng)險(xiǎn)，充分體現(xiàn)了穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)的要求。這種準(zhǔn)備金制度體系已成為國(guó)際金融界的主流，也應(yīng)當(dāng)成為我國(guó)商業(yè)銀行準(zhǔn)備金制度改革的未來(lái)方向。

從計(jì)算資本充足率的角度看，按照巴塞爾協(xié)議的規(guī)定，普通準(zhǔn)備由于與特定資產(chǎn)的損失無(wú)關(guān)，因此具有資本的性質(zhì)，可以作為附屬資本參加資本充足率的計(jì)算，但專項(xiàng)準(zhǔn)備則由于與已基本形成的特定資產(chǎn)的損失相關(guān)，不應(yīng)參加資本充足率的計(jì)算。另外，從稅務(wù)的角度看，專項(xiàng)準(zhǔn)備一般可以免征所得稅，而普通準(zhǔn)備則不免稅。例如在英國(guó)，商業(yè)銀行提取的專項(xiàng)貸款準(zhǔn)備與或有負(fù)債與承諾準(zhǔn)備可計(jì)入成本以抵減納稅所得，但一般呆賬準(zhǔn)備與國(guó)家風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備除特殊情況外，均應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，不得抵減納稅所得。

（二）關(guān)于中國(guó)商業(yè)銀行準(zhǔn)備金制度的探討

中國(guó)商業(yè)銀行的準(zhǔn)備金制度經(jīng)歷了兩個(gè)階段。在2000年以前，這一制度的要點(diǎn)可概括如下：

（1）準(zhǔn)備金主要分為三種，貸款的呆賬準(zhǔn)備金、應(yīng)收利息的壞賬準(zhǔn)備金與投資風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金。

（2）貸款的呆帳準(zhǔn)備金按年末貸款余額的1%與上年末呆帳準(zhǔn)備金余額之間的差額提取，壞賬準(zhǔn)備按年末應(yīng)收利息余額的一定比例提取，投資風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備則按年末投資余額的一定比例提取

從2001年起，中國(guó)商業(yè)銀行的準(zhǔn)備金制度發(fā)生了較大變革，其要點(diǎn)如下：

（1）商業(yè)銀行建立統(tǒng)一的呆賬準(zhǔn)備制度，提取呆賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)包括貸款、貼現(xiàn)、墊款、同業(yè)拆借等項(xiàng)目。商業(yè)銀行不再提取壞賬準(zhǔn)備和投資風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備，不再單獨(dú)申報(bào)核銷壞賬損失和投資損失。

（2）商業(yè)銀行可以根據(jù)提取呆賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)大小確定呆賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例。呆賬準(zhǔn)備期末余額最高為提取呆賬準(zhǔn)備資產(chǎn)期末余額的100%，最低為提取呆賬準(zhǔn)備資產(chǎn)期末余額的1%.

上述兩套準(zhǔn)備金制度體系的共同特點(diǎn)是對(duì)普通準(zhǔn)備與專項(xiàng)準(zhǔn)備不作嚴(yán)格區(qū)分。在2000年以前所執(zhí)行的準(zhǔn)備金制度中，壞賬準(zhǔn)備與投資風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備可以視作針對(duì)應(yīng)收利息和投資項(xiàng)目的專項(xiàng)準(zhǔn)備。而貸款呆賬準(zhǔn)備金的性質(zhì)則較難界定。從提取方法上看，它與貸款的總量相關(guān)而與具體貸款的損失無(wú)關(guān)，應(yīng)屬普通準(zhǔn)備。但從其核銷的規(guī)定上看，其作用實(shí)際主要是彌補(bǔ)特定貸款的損失，應(yīng)屬專項(xiàng)準(zhǔn)備。這種制度的最主要的后果是，由于目前大部分企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況不佳，中國(guó)的商業(yè)銀行實(shí)際承擔(dān)著很高的風(fēng)險(xiǎn)，不良貸款占貸款余額的比例遠(yuǎn)高于1%，因此，商業(yè)銀行按1%的比例提取準(zhǔn)備金，其準(zhǔn)備金充足性受到很大影響，不利于商業(yè)銀行的穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)。

2001年以后的準(zhǔn)備金制度從總體上講較以前大大前進(jìn)了一步，起碼從制度安排的角度看，允許商業(yè)銀行根據(jù)資產(chǎn)的實(shí)際質(zhì)量自主決定準(zhǔn)備金的提取數(shù)量。在新的制度安排下，呆賬準(zhǔn)備期末余額最高為提取呆賬準(zhǔn)備資產(chǎn)期末余額的100%，最低為提取呆賬準(zhǔn)備資產(chǎn)期末余額的1%，而提取準(zhǔn)備的對(duì)象又包括了商業(yè)銀行的各項(xiàng)主要資產(chǎn)（而不是僅局限于貸款），所以，此時(shí)的準(zhǔn)備金實(shí)際包含了普通準(zhǔn)備與專項(xiàng)準(zhǔn)備。既然所有的債權(quán)性資產(chǎn)都應(yīng)至少提取1%的準(zhǔn)備，這部分準(zhǔn)備的實(shí)際性質(zhì)與普通準(zhǔn)備十分類似。而各項(xiàng)債權(quán)性資產(chǎn)在此基礎(chǔ)上，應(yīng)視其風(fēng)險(xiǎn)程度增加計(jì)提最高至100%的準(zhǔn)備，這種在1%的基礎(chǔ)上另行提取的準(zhǔn)備的性質(zhì)可以算作專項(xiàng)準(zhǔn)備。

有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，不對(duì)普通準(zhǔn)備與專項(xiàng)準(zhǔn)備進(jìn)行嚴(yán)格劃分，可以使商業(yè)銀行將所有的準(zhǔn)備都算作普通準(zhǔn)備納入資本充足率的計(jì)算，從而有利于提高中國(guó)商業(yè)銀行的信用等級(jí)。但事實(shí)上，這樣做可能并不合適。如果將所有的準(zhǔn)備都作為附屬資本，資本充足率固然提高了，但另一方面，這是不是意味著中國(guó)的商業(yè)銀行不提專項(xiàng)準(zhǔn)備了呢？如果讓人產(chǎn)生這樣的誤解的話，實(shí)際是得不償失。既然加入WTO后，中國(guó)的商業(yè)銀行準(zhǔn)備更積極地融入國(guó)際金融界，那么尊重國(guó)際慣例，遵守國(guó)際通行的游戲規(guī)則，可能對(duì)我們更為有利。如果想提高資本充足率，采取一些其他方法，例如允許商業(yè)銀行發(fā)行一些長(zhǎng)期債券或增加利潤(rùn)的自留部分比例等可能效果更好。與國(guó)際慣例相背，將專項(xiàng)準(zhǔn)備與普通準(zhǔn)備混在一起計(jì)入附屬資本并非最優(yōu)選擇。

綜上所述，我們建議，對(duì)2001年新的準(zhǔn)備金制度進(jìn)行適當(dāng)?shù)男薷?。修改要點(diǎn)如下：

1規(guī)定商業(yè)銀行應(yīng)提取普通準(zhǔn)備，其數(shù)額為商業(yè)銀行主要資產(chǎn)（包括貸款、同業(yè)拆借和投資）的1%.

2規(guī)定商業(yè)銀行應(yīng)提取專項(xiàng)準(zhǔn)備，包括按貸款的一定分類標(biāo)準(zhǔn)提取的呆賬準(zhǔn)備，針對(duì)固定資產(chǎn)提取一定的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，針對(duì)投資提取一定的投資風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備等。

（三）商業(yè)銀行準(zhǔn)備金制度改革應(yīng)注意的幾個(gè)問(wèn)題

1準(zhǔn)備金制度可以一步到位與國(guó)際慣例接軌，但準(zhǔn)備金的實(shí)際提取要真正做到與國(guó)際慣例接軌則需要一個(gè)過(guò)程。中國(guó)的商業(yè)銀行資產(chǎn)質(zhì)量不高，但冰凍三尺非一日之寒，問(wèn)題不可能在一天內(nèi)解決。按照目前商業(yè)銀行的不良貸款水平，如果完全按貸款的內(nèi)在損失計(jì)提呆賬準(zhǔn)備，估計(jì)應(yīng)提取的呆賬準(zhǔn)備將是現(xiàn)有呆賬準(zhǔn)備余額的若干倍。在現(xiàn)階段，這將大大超出商業(yè)銀行的實(shí)際承受能力，使其經(jīng)營(yíng)難以為繼。同時(shí)，也會(huì)造成商業(yè)銀行的巨額虧損，損害我國(guó)商業(yè)銀行的對(duì)外形象，進(jìn)而有可能影響正常的金融秩序。因此，改革后的貸款準(zhǔn)備金制度的實(shí)施不宜一步到位，而應(yīng)確定一個(gè)過(guò)渡期，通過(guò)漸進(jìn)的方式逐步實(shí)現(xiàn)。

2在過(guò)渡期內(nèi)，應(yīng)當(dāng)允許商業(yè)銀行在兼顧質(zhì)量與效益、短期利益與長(zhǎng)期利益的前提下，按照先優(yōu)質(zhì)貸款后劣質(zhì)貸款、先增量貸款后存量貸款的原則，先在部分資產(chǎn)質(zhì)量較好的貸款品種（如個(gè)人消費(fèi)貸款）以及新發(fā)放的貸款中推行新的準(zhǔn)備金計(jì)提制度（即提取專項(xiàng)準(zhǔn)備），待時(shí)機(jī)成熟時(shí)，再對(duì)全部風(fēng)險(xiǎn)性資產(chǎn)計(jì)提專項(xiàng)準(zhǔn)備。

3關(guān)于貸款專項(xiàng)準(zhǔn)備的提取方式，可以有兩種選擇。一種是以貸款的五級(jí)分類為基礎(chǔ)計(jì)提專項(xiàng)呆賬準(zhǔn)備，另一種則是以“一逾兩呆”為基礎(chǔ)計(jì)提專項(xiàng)呆賬準(zhǔn)備，兩種選擇各有千秋?！耙挥鈨纱簟笔前淬y行賬面反映的貸款資產(chǎn)的實(shí)際狀態(tài)進(jìn)行的資產(chǎn)分類，直觀性強(qiáng)，易于操作，主觀成分低。五級(jí)分類則是從企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理、資產(chǎn)負(fù)債、現(xiàn)金流量、抵押保證等多方面對(duì)貸款風(fēng)險(xiǎn)程度做出的綜合分析判斷，是較為科學(xué)的定性分析方法，也是國(guó)際通用的方法。但這種分類方法對(duì)分類人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)要求較高，容易出現(xiàn)較大的人為誤差。因此，如以五級(jí)分類作為呆賬準(zhǔn)備金的計(jì)提基礎(chǔ)，商業(yè)銀行必須建立一套相應(yīng)的內(nèi)部管理制度，要按照崗位職責(zé)分離、權(quán)限分級(jí)控制的原則，通過(guò)初分、復(fù)審、終審等環(huán)節(jié)合理確定貸款分類結(jié)果。同時(shí)，為確保分類結(jié)果的客觀性，可以考慮引進(jìn)外部審計(jì)制度。四、衍生金融工具的會(huì)計(jì)處理我國(guó)一些主要的商業(yè)銀行出于資產(chǎn)負(fù)債管理的需要或客戶的委托，已經(jīng)開始在國(guó)際市場(chǎng)上從事衍生金融產(chǎn)品交易。到目前為止，關(guān)于衍生金融產(chǎn)品的會(huì)計(jì)處理與信息披露國(guó)內(nèi)尚無(wú)統(tǒng)一的規(guī)定，各商業(yè)銀行對(duì)其的會(huì)計(jì)處理各不相同。

衍生金融產(chǎn)品的會(huì)計(jì)問(wèn)題是一個(gè)國(guó)際難題。其焦點(diǎn)主要有二：衍生金融產(chǎn)品是在表外披露還是在表外披露，是否可以與公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。另外，是否應(yīng)用套期會(huì)計(jì)（即基于套期目的的衍生產(chǎn)品的損益是否以及如何與被套期項(xiàng)目的損益相配比），也爭(zhēng)議頗多。下面依次對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行分析。

11998年底，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)通過(guò)了《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)-金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》，該準(zhǔn)則要求在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)包括衍生工具在內(nèi)的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。目前中國(guó)尚無(wú)關(guān)于衍生金融工具處理的統(tǒng)一要求，有些銀行將所有的衍生金融產(chǎn)品交易都放在表外核算，另一些銀行將部分衍生金融產(chǎn)品（如遠(yuǎn)期外匯合約）放在表內(nèi)核算，將另一些衍生金融產(chǎn)品（如期權(quán)）放在表外核算。從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，比照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，將衍生金融產(chǎn)品在表內(nèi)確認(rèn)并在當(dāng)期損益中確認(rèn)公允價(jià)值的變化是該領(lǐng)域會(huì)計(jì)的發(fā)展方向。但是，從總體來(lái)看，我國(guó)衍生金融工具市場(chǎng)的發(fā)展尚處于起步階段，衍生金融工具交易基本上都是以套期保值為目的，且委托商業(yè)銀行在國(guó)際市場(chǎng)進(jìn)行，在表內(nèi)確認(rèn)衍生金融產(chǎn)品的要求尚不十分迫切。另一方面，對(duì)于衍生工具會(huì)計(jì)處理的規(guī)范要求，我國(guó)目前基本是一片空白，在缺乏這方面經(jīng)驗(yàn)的條件下，一步到位地要求在表內(nèi)確認(rèn)衍生金融產(chǎn)品，可能會(huì)存在一定的風(fēng)險(xiǎn)。據(jù)了解，目前大多數(shù)的國(guó)家對(duì)衍生金融產(chǎn)品在會(huì)計(jì)上仍是以披露為主。因此，先要求商業(yè)銀行在表外披露衍生金融工具，并對(duì)其披露方式進(jìn)行規(guī)范，待積累一定經(jīng)驗(yàn)后，再借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)界在該領(lǐng)域的最新成果，在表內(nèi)確認(rèn)衍生金融產(chǎn)品，可能是一個(gè)更穩(wěn)妥的選擇。

2就商業(yè)銀行范圍，從技術(shù)的角度看，采用公允價(jià)值對(duì)衍生金融工具進(jìn)行計(jì)量是可行的。國(guó)內(nèi)從事衍生金融產(chǎn)品交易的主要商業(yè)銀行都有自已的針對(duì)衍生產(chǎn)品的實(shí)時(shí)信息管理系統(tǒng)，可以做到按市價(jià)或者一定的計(jì)算公式對(duì)衍生金融產(chǎn)品進(jìn)行估值。如果在表內(nèi)確認(rèn)衍生金融產(chǎn)品，則這種估值的變化應(yīng)立即計(jì)入當(dāng)期損益。如果在表外披露衍生金融產(chǎn)品信息，則公允價(jià)值的變化可以不計(jì)入當(dāng)期損益，但有必要進(jìn)行披露。

3從提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性的角度看，應(yīng)用套期會(huì)計(jì)是必要的，這樣可以更好地將商業(yè)銀行降低金融風(fēng)險(xiǎn)的努力體現(xiàn)出來(lái)。但從實(shí)務(wù)的角度看，套期會(huì)計(jì)的應(yīng)用相當(dāng)復(fù)雜。首先，商業(yè)銀行在風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程中，對(duì)套期的應(yīng)用較為靈活，在很多情況下，套期工具與被套期項(xiàng)目之間難以找到明確的對(duì)應(yīng)關(guān)系。其次，各種被套期項(xiàng)目的損益確認(rèn)時(shí)間各不相同。比如說(shuō)，在商業(yè)銀行普遍應(yīng)用的外幣分賬制下，如果被套期項(xiàng)目?jī)r(jià)值的變動(dòng)產(chǎn)生于匯率的波動(dòng)，則這種價(jià)值的變動(dòng)是包含在當(dāng)期損益中的。如果被套期項(xiàng)目?jī)r(jià)值的變動(dòng)與匯率無(wú)關(guān)，則這種變動(dòng)要到被套期項(xiàng)目交易實(shí)現(xiàn)時(shí)才能計(jì)入當(dāng)期損益。綜合上述情況，建議在應(yīng)用套期會(huì)計(jì)時(shí)，一方面應(yīng)原則上規(guī)定套期項(xiàng)目的損益應(yīng)與被套期項(xiàng)目的相關(guān)損益同時(shí)確認(rèn)，另一方面在表外附注中，要求商業(yè)銀行對(duì)衍生金融工具公允價(jià)值的變動(dòng)不僅應(yīng)進(jìn)行披露，還應(yīng)進(jìn)一步披露其中屬于套期項(xiàng)目的有多少，套期項(xiàng)目的公允價(jià)值變化中，已在表內(nèi)確認(rèn)為當(dāng)期損益的有多少，遞延確認(rèn)為損益的有多少。

五、商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息披露制

度商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息的披露包括會(huì)計(jì)報(bào)表信息披露和會(huì)計(jì)報(bào)表附注信息披露。就目前而言，前者較為規(guī)范而后者相對(duì)薄弱。因此，本文將重點(diǎn)討論后者。

（一）現(xiàn)階段商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息披露的原則

按照我國(guó)《商業(yè)銀行法》的有關(guān)規(guī)定，商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)于每一會(huì)計(jì)年度終了三個(gè)月內(nèi)，按照人民銀行的有關(guān)規(guī)定，公布其上一年度的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和審計(jì)報(bào)告。至于上市銀行，則應(yīng)執(zhí)行證監(jiān)會(huì)“公開發(fā)行證券公司信息披露編報(bào)原則第2號(hào)———商業(yè)銀行財(cái)務(wù)報(bào)表附注特別規(guī)定”。從總體上看，迄今為止，除上市銀行外，中國(guó)的商業(yè)銀行并沒(méi)有進(jìn)行全面的信息披露的義務(wù)。

從國(guó)際金融界的角度看，加強(qiáng)信息披露，進(jìn)一步提高商業(yè)銀行的透明度已是大勢(shì)所趨。2001年1月16日，巴塞爾委員會(huì)了新資本協(xié)議草案第二稿，該協(xié)議將于2001年底正式，初步定于2005年正式實(shí)施。相對(duì)于舊的巴塞爾協(xié)議，新協(xié)議除了資本充足率的要求外，更進(jìn)一步提出了資本充足性的監(jiān)管約束和市場(chǎng)約束兩項(xiàng)內(nèi)容。巴塞爾委員會(huì)認(rèn)為，市場(chǎng)具有迫使銀行有效而合理地分配資金和控制風(fēng)險(xiǎn)的作用，市場(chǎng)獎(jiǎng)懲機(jī)制可以迫使銀行保持充足的資本水平。但是，有效的市場(chǎng)約束對(duì)銀行信息披露制度提出了更高的要求，只有信息準(zhǔn)確、全面、及時(shí)，市場(chǎng)參與者才能準(zhǔn)確判斷銀行抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力。為此，新的巴塞爾協(xié)議要求，銀行在一年內(nèi)至少披露一次財(cái)務(wù)狀況、重大業(yè)務(wù)活動(dòng)及風(fēng)險(xiǎn)度、風(fēng)險(xiǎn)管理狀況，具體指標(biāo)主要包括資本結(jié)構(gòu)、風(fēng)險(xiǎn)敞口、資本充足比率、對(duì)資本的內(nèi)部評(píng)價(jià)機(jī)制以及風(fēng)險(xiǎn)管理戰(zhàn)略等。

但是，從另一個(gè)角度看，商業(yè)銀行的信息披露制度又受到商業(yè)銀行自身的治理結(jié)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)水平等的制約，同時(shí)，商業(yè)銀行信息披露的內(nèi)容與程度還要與一國(guó)的市場(chǎng)化程度相適應(yīng)。目前，我國(guó)正處于向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的階段，而由于歷史原因，中國(guó)的商業(yè)銀行距離真正意義上的商業(yè)銀行仍有差距，因此，在規(guī)范商業(yè)銀行信息披露的同時(shí)，必須考慮這種信息披露對(duì)其國(guó)際金融活動(dòng)能力的影響。

綜上所述，在現(xiàn)階段，應(yīng)逐步的、分階段的推進(jìn)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息披露，并注意把握以下原則：

1對(duì)上市銀行與非上市銀行應(yīng)制定不同的披露標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)上市銀行，其信息披露將以證監(jiān)會(huì)“公開發(fā)行證券公司信息披露編報(bào)原則第2號(hào)———商業(yè)銀行財(cái)務(wù)報(bào)表附注特別規(guī)定”為基礎(chǔ)，而對(duì)于非上市銀行，則應(yīng)針對(duì)其特點(diǎn)和監(jiān)管要求另行制定相應(yīng)的報(bào)表附注規(guī)定。

2應(yīng)先制定有關(guān)資產(chǎn)質(zhì)量、或有事項(xiàng)與衍生金融產(chǎn)品等方面信息披露的標(biāo)準(zhǔn)，后制定有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)控制方面信息披露的標(biāo)準(zhǔn)。

在現(xiàn)階段，會(huì)計(jì)信息的表外披露應(yīng)更多著眼于以下兩方面的情況：一方面，商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息的使用者需要的是能夠從多個(gè)角度反映商業(yè)銀行財(cái)務(wù)狀況或經(jīng)營(yíng)成果的信息，而表內(nèi)的信息只能從一個(gè)角度滿足這種需要。例如，對(duì)貸款信息，表內(nèi)如選擇從期限結(jié)構(gòu)的角度對(duì)其進(jìn)行披露，則貸款質(zhì)量、行業(yè)分布等信息將不宜再在表內(nèi)披露，否則將引起分類上的混亂。另一方面，較之一般的工商企業(yè)，商業(yè)銀行存在著大量的中間業(yè)務(wù)、或有事項(xiàng)和衍生金融產(chǎn)品，這些信息的披露對(duì)于外界更好地對(duì)銀行的狀況進(jìn)行評(píng)估是十分重要的，但限于會(huì)計(jì)理論關(guān)于資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的現(xiàn)行基礎(chǔ)，這些項(xiàng)目難以在表內(nèi)進(jìn)行確認(rèn)，因此只能選擇在表外進(jìn)行披露。

至于新巴塞爾協(xié)議要求的對(duì)資本的內(nèi)部評(píng)價(jià)機(jī)制以及風(fēng)險(xiǎn)管理戰(zhàn)略的信息披露，對(duì)現(xiàn)階段的中國(guó)的商業(yè)銀行來(lái)說(shuō)難度太大。當(dāng)前，我國(guó)商業(yè)銀行對(duì)信用風(fēng)險(xiǎn)的管理才剛剛步入正軌（貸款的五級(jí)分類自2000年開始才納入商業(yè)銀行信貸監(jiān)測(cè)和考核范圍），利率風(fēng)險(xiǎn)與操作風(fēng)險(xiǎn)的控制基本上沒(méi)有考慮，只有當(dāng)中國(guó)的商業(yè)銀行完成從信用風(fēng)險(xiǎn)管理向全面風(fēng)險(xiǎn)管理的轉(zhuǎn)化后，才有可能制定一個(gè)合適的相關(guān)信息的披露規(guī)范。

3區(qū)別銀行信息對(duì)內(nèi)對(duì)外披露的頻率。商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息對(duì)外披露的頻率每年至多兩次，即半年和一年。而對(duì)財(cái)政部、人民銀行等信息使用者的披露頻率則可以視實(shí)際需要更為頻繁一些。

（二）商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息披露的主要內(nèi)容在現(xiàn)階段，對(duì)于商業(yè)銀行來(lái)說(shuō)，其在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中，主要應(yīng)當(dāng)披露如下信息：

1會(huì)計(jì)政策。主要包括以下方面：

（1）說(shuō)明計(jì)提準(zhǔn)備金的范圍和方法。應(yīng)分別指出根據(jù)余額一定比率計(jì)提的一般準(zhǔn)備和根據(jù)個(gè)別貸款的實(shí)際情況提取的專項(xiàng)準(zhǔn)備的提取方法。

（2）對(duì)于利息收入的確認(rèn)方法。要特別說(shuō)明在什么情況下應(yīng)收利息確認(rèn)為表內(nèi)收入，什么情況下應(yīng)收利息不再確認(rèn)為表內(nèi)收入。

（3）說(shuō)明各項(xiàng)投資（特別是證券投資）的計(jì)價(jià)方法。

（4）對(duì)于衍生金融工具，應(yīng)說(shuō)明其計(jì)價(jià)方法。采用公允價(jià)值的，要說(shuō)明對(duì)公允價(jià)值的變動(dòng)的處理方法。

2資產(chǎn)質(zhì)量狀況。主要包括以下方面：

（1）按信用貸款、保證貸款、抵押貸款、質(zhì)押貸款分別披露不同期限的短期貸款和中長(zhǎng)期貸款。

（2）按信用貸款、保證貸款、抵押貸款、質(zhì)押貸款披露逾期貸款的期初數(shù)、期末數(shù)。

（3）按信用貸款、保證貸款、抵押貸款、質(zhì)押貸款披露呆滯貸款期初數(shù)、期末數(shù)。

（4）按信用貸款、保證貸款、抵押貸款、質(zhì)押貸款披露呆帳貸款的期初數(shù)、期末數(shù)。

（5）按貸款的五級(jí)分類分別披露其期初數(shù)、期末數(shù)。

（6）貸款按地區(qū)、行業(yè)和貸款對(duì)象的集中度信息。

（7）披露呆帳準(zhǔn)備的期初數(shù)、本期計(jì)提數(shù)、本期轉(zhuǎn)回?cái)?shù)、本期核銷數(shù)及期末數(shù)。

（8）披露逾期的拆放同業(yè)及其他金融性公司中的期初數(shù)、期末數(shù)。

（9）對(duì)于非生息資產(chǎn)，如其他應(yīng)收款、其他資產(chǎn)等項(xiàng)目，如數(shù)額較大，應(yīng)披露其具體構(gòu)成情況。

3資產(chǎn)與負(fù)債的期限結(jié)構(gòu)。按到期日的一定標(biāo)準(zhǔn)（如三個(gè)月、六個(gè)月、一年、一至三年、三至五年等）披露貸款、證券投資等主要資產(chǎn)與存款等主要負(fù)債的期限結(jié)構(gòu)。

4可能構(gòu)成損失的或有事項(xiàng)。商業(yè)銀行應(yīng)披露可能構(gòu)成損失的或有事項(xiàng)的金額，包括：銀行承兌匯票、保函、開出信用證、貸款承諾、向其他商業(yè)銀行轉(zhuǎn)貼現(xiàn)票據(jù)或向人民銀行再貼現(xiàn)票據(jù)以及其他有追索權(quán)的資產(chǎn)銷售項(xiàng)目。

5匯率風(fēng)險(xiǎn)的影響。商業(yè)銀行應(yīng)披露按幣種列示的資產(chǎn)負(fù)債情況，特別要按照償付貨幣披露外債金額，以便于評(píng)估其所面臨的匯率風(fēng)險(xiǎn)。

6衍生金融產(chǎn)品。商業(yè)銀行應(yīng)按衍生產(chǎn)品種類，根據(jù)合約期限（按一年內(nèi)、一年到五年、五年以上等）分別反映各種衍生金融工具的合約價(jià)格、會(huì)計(jì)期初市場(chǎng)價(jià)格、會(huì)計(jì)期末市場(chǎng)價(jià)格；按會(huì)計(jì)期末市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算的銀行在各種衍生金融工具上的盈虧。對(duì)用于套期保值目的的衍生金融工具應(yīng)單獨(dú)進(jìn)行披露。

主要參考文獻(xiàn)

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4財(cái)政部。公開發(fā)行證券的商業(yè)銀行有關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理補(bǔ)充規(guī)定（財(cái)會(huì)字[2000]20號(hào)）。北京，2000

篇4

關(guān)鍵詞：商業(yè)銀行；會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1銀行會(huì)計(jì)行為風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)

(1)內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)工作是保證商業(yè)銀行健康運(yùn)行的基礎(chǔ)件工作，風(fēng)險(xiǎn)的反映、預(yù)測(cè)和分析均依賴于及時(shí)、真實(shí)、可靠的會(huì)計(jì)信息。若會(huì)計(jì)行為違規(guī)，信息失真，不僅無(wú)法滿足防范風(fēng)險(xiǎn)的信息需求，而且將帶來(lái)風(fēng)破損失加大的可能性。如收入不報(bào)、成本不實(shí)、截留利潤(rùn)、搞兩本賬等，將造成銀行資金被截留、貪污、盜竊的風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)內(nèi)控制度執(zhí)行不嚴(yán)，使假造票據(jù)、偽造憑證等在法違紀(jì)行為得不到控制，必然造成結(jié)算資金、內(nèi)部往來(lái)資金被套取、侵吞、挪用、騙取的風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)行為違規(guī)是經(jīng)濟(jì)犯罪的護(hù)身符和溫床。

(2)財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)有商業(yè)銀行以效益為核心的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的確立，客觀上要求其在符合市場(chǎng)需求的前提下，有健全的以財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)考核為中心的科學(xué)的管理制度。財(cái)務(wù)報(bào)告作為考核各級(jí)行經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的主要依據(jù)，其合理性、有效性完全取決于會(huì)計(jì)信息是否真實(shí)可靠。財(cái)務(wù)定量評(píng)價(jià)最直接、最更要的資料是財(cái)務(wù)報(bào)表提供的會(huì)計(jì)信。如果會(huì)計(jì)行為違規(guī)，經(jīng)濟(jì)效益不真實(shí)，必然使財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)失真。

(3)計(jì)劃風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)行為為風(fēng)險(xiǎn)的影響滲透于國(guó)有商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)計(jì)劃全過(guò)程。信貸計(jì)劃，既要包括對(duì)未來(lái)項(xiàng)目市場(chǎng)的預(yù)測(cè)，又要建立在對(duì)過(guò)去信貸資產(chǎn)收益的分析基礎(chǔ)之上，如果會(huì)計(jì)行為違規(guī)，夸大信貸資產(chǎn)收益率，使一份非可行性論證分析報(bào)告在虛假會(huì)計(jì)信息的掩蓋下通過(guò)，就會(huì)造成信貸資產(chǎn)損失的風(fēng)險(xiǎn)；又如，對(duì)高息攬存不能及時(shí)監(jiān)督和反映，不僅會(huì)造成到期不能支付的風(fēng)險(xiǎn)，而且使籌資計(jì)劃失去科學(xué)性，甚至?xí)T發(fā)信貸計(jì)劃無(wú)資金來(lái)源保證的信貸風(fēng)險(xiǎn)?？傊?，會(huì)計(jì)行為違規(guī)，會(huì)影響到綜合經(jīng)營(yíng)計(jì)劃的正確編制，造成資金使用風(fēng)險(xiǎn)。

(4)市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)得以健康發(fā)展的前提。國(guó)有商業(yè)銀行如果會(huì)計(jì)工作漏洞百出，假賬泛濫，不僅破壞了市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的有序性，干擾市場(chǎng)運(yùn)行，而且依據(jù)失真的會(huì)計(jì)信息無(wú)法準(zhǔn)確進(jìn)行市場(chǎng)定計(jì)，必將造成經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，最終受到市場(chǎng)無(wú)情的懲罰。會(huì)計(jì)信息對(duì)內(nèi)部資源配置有重要的調(diào)節(jié)作用。錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)信息會(huì)誤導(dǎo)資金流向，使國(guó)有商業(yè)銀行內(nèi)部資源配置缺乏效率，競(jìng)爭(zhēng)能力下降，在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中面臨被淘汰的風(fēng)險(xiǎn)。

2加強(qiáng)銀行會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理的建議和措施

(1)樹立全面風(fēng)險(xiǎn)管理的理念，提高風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)。要教育員工樹立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和責(zé)任意識(shí)，通過(guò)對(duì)各類案件的剖析，正視經(jīng)營(yíng)管理中的風(fēng)險(xiǎn)環(huán)節(jié)，既不要對(duì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生恐懼，更不能麻痹輕視風(fēng)險(xiǎn)，要樹立風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，加強(qiáng)內(nèi)控機(jī)制建設(shè)，嚴(yán)格執(zhí)行各項(xiàng)制度，按規(guī)定程序進(jìn)行操作，必能有效控制風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。

(2)加強(qiáng)銀行會(huì)計(jì)內(nèi)控制度建設(shè)

加強(qiáng)銀行會(huì)計(jì)內(nèi)控制度建設(shè)首先要建立相應(yīng)的內(nèi)控責(zé)任機(jī)制，如崗位經(jīng)濟(jì)責(zé)任控制機(jī)制、稽核部門的日常監(jiān)督機(jī)制、權(quán)力制衡機(jī)制、財(cái)務(wù)監(jiān)測(cè)機(jī)制等。并注意樹立三個(gè)觀念：一是樹立風(fēng)險(xiǎn)防范觀念。內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)，要從以防止銀行業(yè)務(wù)人員工作差錯(cuò)為主，轉(zhuǎn)變?yōu)橐苑婪躲y行風(fēng)險(xiǎn)為出發(fā)點(diǎn)；二是樹立全局觀念，將內(nèi)部控制系統(tǒng)建設(shè)成各項(xiàng)制度、措施有機(jī)的連接，既相對(duì)穩(wěn)定，又能隨環(huán)境、目標(biāo)的變化相應(yīng)進(jìn)行調(diào)整的有機(jī)整體；三是樹立信息安全觀念。在信息科技迅猛發(fā)展的今天，加強(qiáng)計(jì)算機(jī)信息安全管理，已成為內(nèi)部控制有效與否最為關(guān)鍵的一環(huán)。

(3)建立會(huì)計(jì)行為風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)。近年來(lái)，國(guó)有商業(yè)銀行電子化、網(wǎng)絡(luò)化設(shè)施得到普及，已具備了現(xiàn)代化信息處理的物質(zhì)基礎(chǔ)，但還沒(méi)有形成會(huì)計(jì)行為風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)。隨著會(huì)計(jì)行為風(fēng)險(xiǎn)的日益增加，有必要在電子化網(wǎng)絡(luò)的基礎(chǔ)上開發(fā)預(yù)警系統(tǒng)軟件，將預(yù)警與核算建立在一個(gè)平臺(tái)上，在核算數(shù)據(jù)錄入的同時(shí)，預(yù)警系統(tǒng)能夠及時(shí)跟蹤分析。跟蹤分析的主要內(nèi)容包括：結(jié)算票據(jù)的處理是否符合內(nèi)控制度、要素是否齊全合規(guī)，有無(wú)壓票行為；賬證、賬賬、賬表、表表是否勾稽一致；往來(lái)類科目是否配對(duì)相符等。通過(guò)會(huì)計(jì)定出預(yù)測(cè)技術(shù)和方法，對(duì)會(huì)計(jì)核算全過(guò)程進(jìn)行事前、事中、事后研究分析，對(duì)帶苗頭性、有疑點(diǎn)的問(wèn)題實(shí)時(shí)報(bào)警，實(shí)現(xiàn)有效監(jiān)測(cè)。

篇5

關(guān)鍵詞：商業(yè)銀行內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)防范

一、商業(yè)銀行會(huì)計(jì)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)

（1）良好的會(huì)計(jì)內(nèi)部控制環(huán)境尚未形成。企業(yè)的會(huì)計(jì)內(nèi)部控制文化尚未真正形成，部分銀行管理人員還未充分認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制及操作風(fēng)險(xiǎn)管理的重要性,對(duì)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制的參與和重視不夠,在日常管理中，重業(yè)務(wù)發(fā)展、輕風(fēng)險(xiǎn)防范造成管理風(fēng)險(xiǎn)；員工業(yè)務(wù)知識(shí)掌握不夠，對(duì)業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)了解不透，規(guī)范操作意識(shí)沒(méi)有得到強(qiáng)化，由于制度傳達(dá)不到位和理解不透徹，容易造成操作不規(guī)范，潛伏著操作風(fēng)險(xiǎn)；員工風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不強(qiáng)，對(duì)崗位之間的相互制約重視程度不夠，甚至認(rèn)為相關(guān)風(fēng)控措施手續(xù)太繁瑣，沒(méi)必要，從而以相互信任代替制度制約，導(dǎo)致逆程序操作、重要物品管理不嚴(yán)、授權(quán)流于形式等違規(guī)操作現(xiàn)象的產(chǎn)生,出現(xiàn)意識(shí)風(fēng)險(xiǎn)；受不良社會(huì)風(fēng)氣影響，個(gè)別員工的世界觀、人生觀和價(jià)值觀嚴(yán)重扭曲，滋生拜金享樂(lè)思想，為達(dá)到個(gè)人目的鋌而走險(xiǎn)而出現(xiàn)的員工職業(yè)道德上的故意風(fēng)險(xiǎn)。

（2）會(huì)計(jì)內(nèi)部控制制度建設(shè)不夠完善。會(huì)計(jì)內(nèi)部控制制度缺乏總體規(guī)劃,表現(xiàn)為部分會(huì)計(jì)制度辦法未能隨著業(yè)務(wù)的發(fā)展和客觀環(huán)境的變化及時(shí)修訂和完善,造成了制度滯后于業(yè)務(wù)發(fā)展,或會(huì)計(jì)制度整合程度差,數(shù)量多但不夠系統(tǒng)完整；會(huì)計(jì)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)仍不完善，主要表現(xiàn)為會(huì)計(jì)內(nèi)部控制覆蓋不全面,只停留在主要業(yè)務(wù)層面和一些業(yè)務(wù)產(chǎn)品上,而未延伸到銀行會(huì)計(jì)活動(dòng)的所有層面和業(yè)務(wù)流程上；有的制度規(guī)定太過(guò)于原則化，不切合基層行實(shí)際情況，實(shí)際執(zhí)行中往往缺乏可操作性而流于形式。

（3）會(huì)計(jì)內(nèi)部控制制度執(zhí)行力不夠。思想上不夠重視，未能正確處理業(yè)務(wù)發(fā)展和風(fēng)險(xiǎn)防范的關(guān)系，對(duì)制度的執(zhí)行只做表面功夫以應(yīng)付有關(guān)部門的檢查、審計(jì)，而不管內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況如何，遇到具體問(wèn)題強(qiáng)調(diào)靈活性，使內(nèi)部控制制度流于形式；因業(yè)務(wù)水平欠缺、對(duì)制度理解不準(zhǔn)確，法律意識(shí)淡薄，風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)差，自我約束能力不夠，造成的制度執(zhí)行不到位、有章不循、違章操作的現(xiàn)象。

（4）會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與控制的方法落后。會(huì)計(jì)控制方式未標(biāo)準(zhǔn)化,制度文件不夠系統(tǒng),缺乏對(duì)主要會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的全面分析,這樣就難以真實(shí)、客觀地反映銀行的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；會(huì)計(jì)內(nèi)部控制方式較為單一。對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與控制手段的研究處于被動(dòng)局面,常常要等到案件發(fā)生后才總結(jié)經(jīng)驗(yàn),難以提前和充分識(shí)別新業(yè)務(wù)開辦中存在的會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（5）會(huì)計(jì)監(jiān)督檢查的有效性不足。缺乏健全的會(huì)計(jì)監(jiān)督評(píng)價(jià)體系,多層級(jí)多部門對(duì)同一業(yè)務(wù)內(nèi)容重復(fù)檢查,影響了會(huì)計(jì)內(nèi)部控制效率；會(huì)計(jì)檢查的覆蓋面不能涵蓋全部會(huì)計(jì)業(yè)務(wù),在會(huì)計(jì)管理人員偏少、檢查人員素質(zhì)參差不齊的情況下，檢查頻率和深度難以達(dá)到規(guī)定要求，不能與銀行風(fēng)險(xiǎn)程度相適應(yīng)；缺乏對(duì)會(huì)計(jì)檢查人員的再監(jiān)督，會(huì)計(jì)檢查流于形式，“查而不報(bào)、查而不糾”的現(xiàn)象仍然不同程度地存在；問(wèn)責(zé)機(jī)制不夠健全,缺乏必要的程序控制和違規(guī)處罰措施。

二、商業(yè)銀行會(huì)計(jì)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)防范

（1）從加強(qiáng)教育培訓(xùn)入手,提高員工素質(zhì)，促進(jìn)合規(guī)文化的形成。有針對(duì)性地、分層次地開展對(duì)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn),將會(huì)計(jì)人員培訓(xùn)學(xué)習(xí)制度化、常態(tài)化、系統(tǒng)化，通過(guò)開展會(huì)計(jì)內(nèi)部控制知識(shí)競(jìng)賽、會(huì)計(jì)技能比武、參觀交流等多種形式,努力提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力、查防案件能力和綜合履崗能力，以防范操作風(fēng)險(xiǎn)；大力加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員法制觀念和職業(yè)道德教育，把思想教育和案件警示教育納入培訓(xùn)計(jì)劃，使思想教育經(jīng)常化、規(guī)范化，通過(guò)培訓(xùn)使每一個(gè)會(huì)計(jì)人員都做到知法、懂法、守法，牢固樹立合規(guī)經(jīng)營(yíng)、合法操作的理念，逐步建立先進(jìn)的風(fēng)險(xiǎn)控制文化和合規(guī)文化，培養(yǎng)員工自覺(jué)遵章守制的習(xí)慣。

（2）改進(jìn)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部控制制度。在原有的內(nèi)控制度基礎(chǔ)上推陳出新，尤其是針對(duì)新推出的業(yè)務(wù)，要制定相應(yīng)的操作流程及實(shí)施細(xì)則，作到內(nèi)部控制有章可循；加強(qiáng)現(xiàn)行制度的評(píng)估分析工作，總結(jié)新經(jīng)驗(yàn)，提出新措施，不斷優(yōu)化業(yè)務(wù)流程和完善制度，促進(jìn)會(huì)計(jì)操作風(fēng)險(xiǎn)管理水平的全面提高。

（3）建立有效的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制。風(fēng)險(xiǎn)如果不能被識(shí)別，它就不能被控制、轉(zhuǎn)移或者管理。商業(yè)銀行應(yīng)通過(guò)狠抓會(huì)計(jì)基礎(chǔ)管理、改進(jìn)業(yè)務(wù)流程、提升系統(tǒng)功能，提高對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)警和控制能力；充分發(fā)揮金融會(huì)計(jì)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的反映、監(jiān)督、預(yù)測(cè)、分析等作用。

（4）從強(qiáng)化信息技術(shù)入手,提高會(huì)計(jì)內(nèi)部控制水平和質(zhì)量。

商業(yè)銀行應(yīng)廣泛使用電子計(jì)算機(jī)技術(shù)和信息處理技術(shù)，對(duì)銀行全部信息進(jìn)行處理、分析、預(yù)測(cè)，推進(jìn)銀行業(yè)務(wù)處理自動(dòng)化，逐步減少人工控制，建立完善的管理信息系統(tǒng)，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制以減少故意風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能，增強(qiáng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制的剛性約束，不斷提高控制效果；積極探索利用信息技術(shù)對(duì)業(yè)務(wù)操作流程進(jìn)行全面的風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控，加強(qiáng)柜面業(yè)務(wù)實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè)系統(tǒng)的建設(shè)，使銀行后臺(tái)可以及時(shí)梳理出可疑交易、違規(guī)交易信息，進(jìn)行實(shí)時(shí)預(yù)警和處理，有效地從技術(shù)手段上解決前后臺(tái)之間、上下級(jí)行之間交易信息共享的及時(shí)性問(wèn)題，充分發(fā)揮數(shù)據(jù)集中和后臺(tái)集中控制的優(yōu)勢(shì)，提升對(duì)交易的監(jiān)督控制和風(fēng)險(xiǎn)管理能力。

（5）建立高效的商業(yè)銀行會(huì)計(jì)監(jiān)督檢查機(jī)制。商業(yè)銀行內(nèi)部會(huì)計(jì)控制作為一個(gè)完整的系統(tǒng),不論是制度的制定、執(zhí)行,還是最終的評(píng)判,都需要恰當(dāng)且必不可少的監(jiān)督,以使內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)更加完善,更加有效。商業(yè)銀行應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)內(nèi)控隊(duì)伍的建設(shè)，培養(yǎng)以會(huì)計(jì)主管、會(huì)計(jì)檢查輔導(dǎo)員、結(jié)算專管員、電算化專管員和出納專管員為主要內(nèi)控監(jiān)督力量的會(huì)計(jì)內(nèi)控隊(duì)伍，加強(qiáng)檢查人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高檢查人員的業(yè)務(wù)水平，改革檢查人員管理體制，提高檢查人員的獨(dú)立性和權(quán)威性；