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一、管理會計在預(yù)算管理中應(yīng)用的現(xiàn)狀

管理會計發(fā)源于歐美發(fā)達國家。隨著企業(yè)管理的需求，以財務(wù)會計為代表的外部報告會計提供的信息逐漸不能滿足決策需要，為提高決策質(zhì)量，以提供內(nèi)部報告為目地的管理會計的逐步發(fā)展起來，在企業(yè)中得到廣泛應(yīng)用。20世紀(jì)70年代末80年代初，隨著新公共管理改革，西方國家開始逐步將管理會計引入政府部門管理尤其是公共財政之中，管理會計在政府部門的應(yīng)用逐漸在全世界范圍得到推廣。20世紀(jì)70-80年代，管理會計在政府部門的應(yīng)用得以發(fā)展，但管理會計在政府部門應(yīng)用仍然主要是預(yù)算管理和績效評價。1990年以來，政府部門管理發(fā)生了重大變革，管理會計在政府部門的應(yīng)用快速發(fā)展，更加強調(diào)產(chǎn)出和結(jié)果，尤其強調(diào)績效考核。管理會計在政府部門的研究和應(yīng)用趨向深入。改革開放以來，我國一直在探索管理會計在政府管理中的應(yīng)用。特別是在財政管理實務(wù)中，取得了良好的效果。如逐步推行政府成本和績效管理，試行政府滾動預(yù)算和中期預(yù)算，廣泛開展績效評價，標(biāo)準(zhǔn)成本法等成本管理方法也在一些預(yù)算管理中得到應(yīng)用，尤其是在財政預(yù)算編制過程中廣泛應(yīng)用了政府部門人員經(jīng)費定額標(biāo)準(zhǔn)和公用經(jīng)費定額標(biāo)準(zhǔn)；在政府公共投資領(lǐng)域逐步推廣PPP、向社會力量購買服務(wù)等新型投融資方式。通過引入管理會計，使政府部門財政管理水平和資金使用效益不斷提高，財政管理能力逐步提升。2013年起，財政部大力推動管理會計在我國的應(yīng)用。財政部部長樓繼偉在2014年7月31日為中國總會計師協(xié)會組織的“中國管理會計系列講座”作了首場報告：《加快發(fā)展中國特色管理會計，促進我國經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級》。報告總結(jié)了我國管理會計的發(fā)展現(xiàn)狀與問題，提出了加快發(fā)展中國特色管理會計。2014年10月份財政部正式《財政部關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》，成為建設(shè)我國管理會計體系的綱領(lǐng)性文件。

二、管理會計在預(yù)算管理中應(yīng)用存在的問題

（一）管理會計在政府部門應(yīng)用存在局限

首先，政府作為公共組織，本身就具有經(jīng)濟屬性、社會屬性等多重屬性。更多的時候，政府部門決策不光考慮經(jīng)濟因素，也需要考慮政治因素、社會因素、長遠利益等多個方面。政府提供公共服務(wù)的成本和收益難以計量。各地區(qū)、各部門之間在在的差異，決策的制約因素、決策目標(biāo)的多元化使得管理會計的應(yīng)用相對復(fù)雜。其次，管理會計起源于發(fā)達國家，我國理論界主要沿用西方的一些研究成果，尚未形成一套有中國特色的管理會計理論體系和方法體系,更多方面僅用于定性分析，定量分析手段缺乏，實際應(yīng)用價值不高。而且管理會計主要研究成果和實踐主要來源于企業(yè)，在政府部門的應(yīng)用理論和實踐相對缺乏，對社會效益和宏觀決策的預(yù)測與分析而言，其價值嚴(yán)重不足，需要進一步研究與發(fā)展。

（二）政府自身對推廣管理會計積極性不高

政府部門既是政策的制定者又是執(zhí)行人，導(dǎo)致其對預(yù)算規(guī)模的追求大于其對支出績效的向往，缺乏有效的內(nèi)在激勵機制。管理會計手段的應(yīng)用，限制了財政資金的違規(guī)使用，減少了政府的操作空間。這導(dǎo)致地方政府缺乏內(nèi)在意愿來加強預(yù)算管理，管理會計在政府中應(yīng)用主要是靠行政命令在推動，各地區(qū)各部門被動應(yīng)對。

（三）政府會計核算方式限制了管理會計的應(yīng)用

在采用收付實現(xiàn)制會計基礎(chǔ)的前提下，隱形債務(wù)、公共資源等財務(wù)信息往往游離于財務(wù)報告之外，雖然新制定的行政事業(yè)單位會計制度部分引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，增加公共基礎(chǔ)設(shè)施等財務(wù)概念，但還是未能從根本上改變政府會計的缺陷。政府會計體系無法準(zhǔn)確地反映政府財政業(yè)績和工作效率，難以據(jù)以評價政府運行的效率和結(jié)果；不能全面反映政府的財務(wù)狀況，不利于政府防范和化解財政風(fēng)險。近年來，我國在部分地區(qū)試點政府綜合財務(wù)報告，也產(chǎn)生了一定效果，但政府會計規(guī)則和報告體系的自身缺陷導(dǎo)致政府綜合財務(wù)報告提供的信息應(yīng)用水平仍然不高。

（四）財務(wù)人員的素質(zhì)影響了管理會計在政府中的推廣應(yīng)用

受會計發(fā)展水平的影響，現(xiàn)階段我國政府財務(wù)人員的整體素質(zhì)相對不高,專業(yè)知識層次低,,職業(yè)水準(zhǔn)不是很高，甚至于無證上崗也不鮮見。從2014年我省機關(guān)事業(yè)單位持證上崗檢查結(jié)果來看，縣級以下基層財務(wù)人員持證上崗率不到50%。由于會計人員對基本的會計理論基礎(chǔ)與應(yīng)用實踐水平不足，對管理會計更是一知半解。加之領(lǐng)導(dǎo)層對管理會計不夠重視，財務(wù)人員日常工作主要是付款記賬等瑣碎工作，難以影響單位決策。

三、推進管理會計在預(yù)算管理中應(yīng)用的建議

（一）改善管理會計應(yīng)用環(huán)境

首先，深化行政體制改革，建設(shè)法治政府和服務(wù)型政府，通過“三張清單一張網(wǎng)”等措施，公開政府權(quán)責(zé)體系，為管理會計在政府預(yù)算的應(yīng)用打造積極的政治環(huán)境。其次，制定完善管理會計應(yīng)用相關(guān)法律制度。結(jié)合新《預(yù)算法》實施，推行全面預(yù)算管理和全程績效管理，加快完善政府債務(wù)管理、政府綜合財務(wù)報告等方面的規(guī)章制度。完善會計立法，將管理會計的相關(guān)內(nèi)部寫入《會計法》，明確管理會計在預(yù)算管理中的職能作用和應(yīng)用范疇。

（二）推進管理會計應(yīng)用體系建設(shè)

首先，建立有中國特色的管理會計理論體系。借鑒發(fā)達國家的管理會計理論成果，研究制定符合中國國情、適合中國實際的管理會計理論體系和方法體系，為管理會計在我國的發(fā)展應(yīng)用提供理論指導(dǎo)和方法指引。加強會計研究和會計實踐的結(jié)合，通過院校與財政部門聯(lián)合研究、委托第三方科研機構(gòu)進行專題研究等方式，整合院校、科研機構(gòu)、政府平臺等，建立跨平臺、跨機構(gòu)的研究機制，推動管理會計理論和實驗案例研究。其次，改進政府會計體系。以政府綜合財務(wù)報告為契機，建立建立權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)的財務(wù)會計制度。將由政府的掌控的全部公共資源及相應(yīng)的對外義務(wù)全部納入政府會計核算范圍，全面、完整、系統(tǒng)地反映政府的財務(wù)狀況和財務(wù)活動結(jié)果。做到債務(wù)余額及其增減變動過程及時可控，做到以全面、真實的信息為依據(jù)，制定合理的債務(wù)舉借和償還計劃。第三，建立管理會計人員培養(yǎng)體系。借鑒西方管理會計研究成果，結(jié)全我國實際情況，確立管理會計人才培養(yǎng)、評價、認(rèn)證等專業(yè)體系。適時將管理會計培訓(xùn)加入會計人員繼續(xù)教育體系，著力推介管理會計相關(guān)專業(yè)知識，加強管理會計專業(yè)人才梯隊建設(shè)。適時建立管理會計師資格考試制度，推動院校設(shè)置管理會計專業(yè)，在會計相關(guān)專業(yè)中設(shè)置管理會計課程，加強管理會計課程體系和師資隊伍建設(shè)，增強管理會計專業(yè)人才的培養(yǎng)，促進管理會計人才培養(yǎng)專業(yè)化和制度化。

（三）推進相關(guān)配套改革

首先，加強政府相關(guān)信息標(biāo)準(zhǔn)及數(shù)據(jù)庫建設(shè)。按照管理會計對數(shù)據(jù)和信息系統(tǒng)的要求，增強“金財工程”數(shù)據(jù)使用范圍，把現(xiàn)有財政業(yè)務(wù)全面梳理后，全部納入平臺管理，實現(xiàn)預(yù)算管理信息的互通互用，改變數(shù)據(jù)碎片化、零散化的現(xiàn)狀。按照財政部統(tǒng)一要求，建立預(yù)算項目庫，不按規(guī)定評估入庫的項目不得在預(yù)算中予以安排。參照建設(shè)工程造價標(biāo)準(zhǔn)，建設(shè)適當(dāng)?shù)恼顿Y項目標(biāo)準(zhǔn)庫，使項目實施有據(jù)可依，為項目績效評價建立標(biāo)準(zhǔn)。在現(xiàn)有“金財工程”數(shù)據(jù)平臺上，增加績效考評、項目管理、投融資管理、政府債務(wù)管理等模塊，借以增強事前預(yù)測和事中事后管控能力，為政府發(fā)展及決策提供相關(guān)信息。充分發(fā)揮“大數(shù)據(jù)”、“云計算”的優(yōu)勢，推動政府部門管理會計信息庫建設(shè)。其次，確立管理會計在預(yù)算管理的地位。在現(xiàn)有的總預(yù)算會計、預(yù)算單位財務(wù)會計職責(zé)上增加管理會計相關(guān)職責(zé)，在重要決策流程中明確管理會計角色及作用，充分實現(xiàn)會計人員參與管理職能，減少“拍腦袋”決策的情況。第三，充分發(fā)揮財政部門職責(zé)，引導(dǎo)管理會計發(fā)展。財政部門要出臺引導(dǎo)第三方管理咨詢服務(wù)等事項的實施意見，促進管理會計咨詢、評估等中介組織發(fā)展；要加強管理會計推廣應(yīng)用的組織領(lǐng)導(dǎo)工作，將管理會計工作納入會計改革與發(fā)展規(guī)劃。加大對管理會計推廣應(yīng)用的資金投入；全方位、多角度宣傳推廣管理會計，加強培訓(xùn)管理會計人員，培育咨詢服務(wù)市場；組織院校、科研機構(gòu)、政府與企事業(yè)單位的全面推進管理會計工作。

作者:楊雁軍 單位:甘肅省隴南市財政局