導(dǎo)語(yǔ)：環(huán)境污染整治預(yù)計(jì)負(fù)債會(huì)計(jì)核算分析一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

摘要：污染環(huán)境對(duì)人造成損害，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)民事責(zé)任；對(duì)受害的單位和個(gè)人的財(cái)產(chǎn)損害及非財(cái)產(chǎn)損害進(jìn)行賠償。因而，企業(yè)由于污染環(huán)境而面臨著一些較大不確定性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，可能會(huì)導(dǎo)致其經(jīng)濟(jì)利益的流出，形成預(yù)計(jì)負(fù)債。本文基于環(huán)境污染涉及的主要企業(yè)的污染、產(chǎn)生原因及其危害方面，對(duì)環(huán)境污染整治預(yù)計(jì)負(fù)債的理論依據(jù)、確認(rèn)、計(jì)量、記錄、列示和披露問(wèn)題進(jìn)行了研究。

關(guān)鍵詞：現(xiàn)時(shí)義務(wù);預(yù)計(jì)負(fù)債;確認(rèn);計(jì)量;列示和披露

在我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中，高污染、高耗能、高排放的三高企業(yè)如鋼鐵、化工、煤炭、電力、油氣、核能等行業(yè)企業(yè)，在其生產(chǎn)活動(dòng)中，造成一定程度的環(huán)境污染，與國(guó)家相關(guān)生態(tài)保護(hù)政策相抵觸，因而越來(lái)越受到政府的關(guān)注，國(guó)家加大力度進(jìn)行整治，導(dǎo)致企業(yè)形成法定現(xiàn)實(shí)義務(wù)，有可能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的流出。這些具有較大不確定性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，其結(jié)果須由未來(lái)環(huán)保部門處罰、提起法院訴訟等事項(xiàng)的發(fā)生與不發(fā)生才能決定。隨著時(shí)間的推移和事態(tài)的發(fā)展，一旦因環(huán)境污染整治中由于訴訟、賠償產(chǎn)生的金額能夠可靠的計(jì)量，即確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。

一、環(huán)境污染整治納入預(yù)計(jì)負(fù)債核算范圍的理論依據(jù)

目前，我國(guó)產(chǎn)生環(huán)境污染最重的三大部門是：冶金、化工和輕工；六大企業(yè)是鋼鐵、煉油、火電、化工、有色金屬冶煉和造紙，另外礦產(chǎn)采掘和生產(chǎn)也是環(huán)境污染源之一。以上企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，有時(shí)會(huì)面臨一些較大不確定性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，尤其是對(duì)環(huán)境污染整治中發(fā)生的被處罰、被賠償責(zé)任，這些不確定性事項(xiàng)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果可能產(chǎn)生較大影響，最終結(jié)果需由這些未來(lái)現(xiàn)實(shí)的發(fā)生與否加以決定。因此企業(yè)環(huán)境污染整治屬于會(huì)計(jì)或有事項(xiàng)。三大部門、六大企業(yè)和煤炭等采掘生產(chǎn)單位在其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，由于對(duì)環(huán)境的污染而產(chǎn)生現(xiàn)時(shí)義務(wù)，主要反映為對(duì)大氣、水資源和土壤的污染。（一）大氣污染現(xiàn)狀及其成因我國(guó)大氣污染極其嚴(yán)重。2015年6月4日，全國(guó)161個(gè)城市僅16個(gè)城市空氣質(zhì)量達(dá)標(biāo)；2015年12月19日，京津冀及周邊地區(qū)70個(gè)地級(jí)及以上城市中，已有半數(shù)以上城市出現(xiàn)空氣重度及以上污染；京津冀及周邊地區(qū)灰霾面積2015年12月20日為66萬(wàn)平方公里，重霾面積47萬(wàn)平方公里。這種情況現(xiàn)在及其未來(lái)很難得到緩解。大氣污染產(chǎn)生的源頭是三大部門、六大企業(yè)以及煤礦的燃料燃燒、大規(guī)模采礦產(chǎn)生的顆粒物以及排放產(chǎn)生的硫氧化物、碳氧化物、碳氯化物、含有氟、氯的氣體。（二）水污染現(xiàn)狀及其成因我國(guó)水污染也日益嚴(yán)重。2013年全國(guó)地表水總體為輕度污染。2014年4月，我國(guó)地下水為較差和極差的占比合計(jì)約60%。2015年，全國(guó)地下水水質(zhì)監(jiān)測(cè)點(diǎn)5118個(gè)中，有2174個(gè)監(jiān)測(cè)點(diǎn)水質(zhì)呈較差級(jí)，占42.5%；964個(gè)監(jiān)測(cè)點(diǎn)水質(zhì)呈極差級(jí)，占18.8%。較差級(jí)和極差級(jí)的水質(zhì)監(jiān)測(cè)點(diǎn)占所有監(jiān)測(cè)點(diǎn)的比例超過(guò)60%。水質(zhì)存在砷、鉛、六價(jià)鉻、鎘等重（類）金屬超標(biāo)現(xiàn)象。產(chǎn)生水污染的源頭是三大部門、六大企業(yè)以及采礦含有重金屬、酸等有害物質(zhì)的廢氣，廢水，廢渣。（三）土壤污染現(xiàn)狀及其成因目前我國(guó)土壤污染堪憂。全國(guó)土壤環(huán)境狀況總體不容樂(lè)觀，部分地區(qū)土壤污染較重，耕地土壤環(huán)境質(zhì)量堪憂，工礦業(yè)廢棄地土壤環(huán)境問(wèn)題突出。全國(guó)土壤總的點(diǎn)位超標(biāo)率為16.1%。其中輕微、輕度、中度和重度污染點(diǎn)位比例分別為11.2%、2.3%、1.5%和1.1%。主要污染物為鎘、鎳、銅、砷、汞、鉛、滴滴涕和多環(huán)芳烴。工礦企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中排放的廢氣、廢水、廢渣是造成其周邊土壤污染的主要原因。主要涉及黑色金屬、有色金屬、皮革制品、造紙、石油煤炭、化工醫(yī)藥、化纖橡塑、礦物制品、金屬制品、電力等行業(yè)。由此可知，三大部門、六大企業(yè)以及鐵礦、煤礦等礦山開采企業(yè)，由于已經(jīng)發(fā)生的生產(chǎn)活動(dòng)導(dǎo)致環(huán)境污染而現(xiàn)在承擔(dān)被政府部門處罰、對(duì)單位或者個(gè)人賠償?shù)攘x務(wù)，這是企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的一種現(xiàn)存狀態(tài)。這些企業(yè)因造成污染可能被起訴，甚至敗訴，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，而敗訴賠償金額、何時(shí)賠償具有很大的不確定性。因此，是否承擔(dān)被處罰和賠償責(zé)任、何時(shí)發(fā)生、承擔(dān)金額的大小，要等到政府環(huán)保部門或者人民法院判決才能決定結(jié)果。當(dāng)承擔(dān)處罰和賠償義務(wù)的金額能夠可靠的計(jì)量時(shí)，即形成企業(yè)的預(yù)計(jì)負(fù)債。

二、環(huán)境污染整治涉及的預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)與計(jì)量

（一）環(huán)境污染整治預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)不符合負(fù)債定義和確認(rèn)條件的或有負(fù)債，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，但是影響負(fù)債的多種因素處于不斷的變化中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)持續(xù)地對(duì)這些因素予以關(guān)注。其一，環(huán)境污染的危害及其處罰的法律依據(jù)。由于企業(yè)產(chǎn)生的大氣污染對(duì)人體傷害嚴(yán)重。水污染及土壤污染也極大程度危害人的身體健康，傷及牲畜。對(duì)此，國(guó)家相關(guān)法律做出了明確的規(guī)定。中華人民共和國(guó)《環(huán)境保護(hù)法》第三十八條明確明確“污染環(huán)境罪”；第四十一條第一款規(guī)定，造成環(huán)境污染危害的，對(duì)直接受到損害的單位或者個(gè)人賠償損失；《大氣污染防治法》第六十條、《水污染防治法》第73DOI:10.16144/j.cnki.issn1002-8072.2017.07.020五十三條、《固體廢物污染環(huán)境防治法》第八十二條等等，分別明確了造成大氣、水資源、土壤污染應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的法律責(zé)任?！睹穹ㄍ▌t》第一百二十四條規(guī)定，違反國(guó)家保護(hù)環(huán)境、防止污染的規(guī)定，污染環(huán)境造成他人損害的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)民事責(zé)任。環(huán)境污染損害賠償法律關(guān)系的主體就是污染損害賠償權(quán)利義務(wù)的承受人，即權(quán)利主體是污染受害人，義務(wù)主體是污染加害人。產(chǎn)生污染承擔(dān)現(xiàn)實(shí)義務(wù)的企業(yè)因此成為環(huán)境污染損害的義務(wù)主體。其二，環(huán)境污染預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)。通過(guò)上述分析，企業(yè)造成的環(huán)境污染，法律、法規(guī)以及司法解釋都明確了法律責(zé)任和各種義務(wù)，是企業(yè)承擔(dān)的法定義務(wù)。當(dāng)賠償金額根據(jù)法律規(guī)定和律師、專家的專業(yè)判斷，能夠可靠的計(jì)量時(shí)，滿足預(yù)計(jì)負(fù)債的三個(gè)條件，則確認(rèn)為負(fù)債。如10年前，就有英國(guó)北安普頓郡科比鎮(zhèn)大量新生兒畸形事件。即：1989年-1999年之間，英國(guó)北安普頓郡科比鎮(zhèn)鋼鐵集團(tuán)有毒工業(yè)垃圾導(dǎo)致大量先天四肢畸形事件，致使科比鎮(zhèn)政府被法院判決給予殘障孩子及其家庭巨額賠償。案例中，科比鎮(zhèn)政府是義務(wù)主體，是污染加害人；科比鎮(zhèn)殘障孩子及其家庭賠償是權(quán)利主體，是污染受害人。通過(guò)受害人起訴，科比鎮(zhèn)政府承擔(dān)環(huán)境污染損害賠償?shù)姆ǘìF(xiàn)實(shí)義務(wù)，因此，致使科比鎮(zhèn)政府向孩子及其家庭賠償，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出，而且賠償金額能夠可靠的計(jì)量，據(jù)此，確認(rèn)為負(fù)債。（二）環(huán)境污染整治預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量環(huán)境污染預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量主要涉及最佳估計(jì)數(shù)的確定。主要依據(jù)相關(guān)法律規(guī)定，專業(yè)律師、專家判斷，相同及相似事件法院判決結(jié)果，來(lái)確定最佳估計(jì)數(shù)。如果估計(jì)數(shù)是一個(gè)的區(qū)間，則取區(qū)間的平均數(shù)；如果是單個(gè)項(xiàng)目則按照最可能發(fā)生金額確定。依據(jù)范圍主要包括人身?yè)p害賠償和財(cái)產(chǎn)損害賠償。環(huán)境污染造成人身傷害的，根據(jù)《最高人民法院關(guān)于審理人身?yè)p害賠償案件適用法律若干問(wèn)題的解釋》第十七條的規(guī)定：“受害人遭受人身?yè)p害，因就醫(yī)治療支出的各項(xiàng)費(fèi)用以及因誤工減少的收入，包括醫(yī)療費(fèi)、誤工費(fèi)、護(hù)理費(fèi)、交通費(fèi)、住宿費(fèi)、住院伙食補(bǔ)助費(fèi)、必要的營(yíng)養(yǎng)費(fèi)”；造成人身傷殘以及死亡的，還要包括：殘疾賠償金、被扶養(yǎng)人生活費(fèi)、殘疾輔助器具費(fèi)、死亡賠償金和喪葬費(fèi)。環(huán)境污染造成財(cái)產(chǎn)損害賠償?shù)?，賠償范圍包括三方面：直接經(jīng)濟(jì)損失，是指由于環(huán)境污染直接造成設(shè)施的破壞、產(chǎn)量或質(zhì)量下降所引起的損失,該損失一般是可以用市場(chǎng)價(jià)格來(lái)計(jì)算的；間接經(jīng)濟(jì)損失，是指環(huán)境污染侵害受害人所有的財(cái)物，致使受害人在一定范圍內(nèi)的未來(lái)財(cái)產(chǎn)利益的損失；恢復(fù)到損害前狀態(tài)所需要的費(fèi)用。值得注意的是，環(huán)境污染整治預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量還要綜合考慮與環(huán)境污染整治有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)、不確定性、貨幣時(shí)間價(jià)值和相關(guān)未來(lái)事項(xiàng)。

三、環(huán)境污染整治預(yù)計(jì)負(fù)債的會(huì)計(jì)核算

產(chǎn)生環(huán)境污染的企業(yè)會(huì)發(fā)生大量治污成本、訴訟費(fèi)用、賠償款和環(huán)保部門的罰款。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，產(chǎn)生污染企業(yè)因賠償責(zé)任而承擔(dān)了現(xiàn)時(shí)義務(wù)，該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，且該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量，應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，其中訴訟費(fèi)、賠償款，應(yīng)在“預(yù)計(jì)負(fù)債”中核算。不考慮其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)：借：管理費(fèi)用———訴訟費(fèi)營(yíng)業(yè)外支出———訴訟賠償貸：預(yù)計(jì)負(fù)債———未決訴訟企業(yè)實(shí)際發(fā)生的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，可在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。預(yù)計(jì)負(fù)債只是履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，還沒有實(shí)際發(fā)生，不符合稅法規(guī)定的實(shí)際發(fā)生原則，不允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)環(huán)境污染方面的預(yù)計(jì)負(fù)債，在申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，按預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值作為可抵扣的暫時(shí)性差異，計(jì)稅價(jià)值為零，按預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值與適用所得稅稅率，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的金額。借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅資產(chǎn)貸：應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交所得稅實(shí)際支付訴訟費(fèi)和賠償款時(shí)借：預(yù)計(jì)負(fù)債———未決訴訟貸：銀行存款如果實(shí)際支付金額大于或者小于預(yù)計(jì)負(fù)債金額，則調(diào)整增加或者減少“營(yíng)業(yè)外支出-賠償支出”的金額。四、環(huán)境污染整治預(yù)計(jì)負(fù)債的列示和披露第一，環(huán)境污染整治預(yù)計(jì)負(fù)債的列示。環(huán)境污染整治涉及的預(yù)計(jì)負(fù)債，企業(yè)在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，在資產(chǎn)負(fù)債表中要單獨(dú)反映，在非流動(dòng)負(fù)債下的“預(yù)計(jì)負(fù)債”項(xiàng)目列示；涉及的遞延所得稅資產(chǎn)在非流動(dòng)資產(chǎn)下的“遞延所得稅資產(chǎn)”項(xiàng)目列示；在利潤(rùn)表中，對(duì)應(yīng)預(yù)計(jì)負(fù)債確定的支出和費(fèi)用，與其他支出和費(fèi)用項(xiàng)目合并列示，其中企業(yè)環(huán)境污染承擔(dān)的訴訟費(fèi)在“管理費(fèi)用”項(xiàng)目中反映，訴訟賠償支出在“營(yíng)業(yè)外支出”項(xiàng)目反映；預(yù)計(jì)負(fù)債不涉及現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)利變動(dòng)表的內(nèi)容。第二，環(huán)境污染整治預(yù)計(jì)負(fù)債的披露。環(huán)境污染整治涉及的預(yù)計(jì)負(fù)債，企業(yè)應(yīng)該在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露以下內(nèi)容：預(yù)計(jì)負(fù)債-環(huán)境污染整治；由于造成×××污染形成預(yù)計(jì)負(fù)債；可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出×××元；“預(yù)計(jì)負(fù)債-環(huán)境污染整治”的期初數(shù)×××元、期末余額×××元和本期變動(dòng)額×××元。參考文獻(xiàn)：［1］中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)：《會(huì)計(jì)》，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2013年版。

作者:劉春玲 曹香云 趙秀紅 單位:唐山學(xué)院