導(dǎo)語：如何才能寫好一篇公司審計舞弊，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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【關(guān)鍵詞】公司；財務(wù)舞弊；審計對策

一、前言

近年來，財務(wù)舞弊現(xiàn)象較為嚴(yán)重，既對公司發(fā)展不利，又對社會產(chǎn)生一定程度的危害。財務(wù)舞弊是舞弊者為獲取不正當(dāng)經(jīng)濟(jì)利益，通過財務(wù)造假等手段而開展的違法違紀(jì)行為。隨著公司經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)范圍不斷擴(kuò)大，其復(fù)雜程度較高，且社會對財務(wù)舞弊有著更高的關(guān)注度，因而對公司財務(wù)審計提出了更高的要求。為有效維護(hù)我國公司的經(jīng)濟(jì)利益和促進(jìn)公司的發(fā)展，有關(guān)部門有必要采取有效的審計對策，以規(guī)避財務(wù)舞弊行為。

二、公司財務(wù)舞弊的手段

目前，我國公司財務(wù)舞弊的手段有許多，主要表現(xiàn)在公司財務(wù)情況被虛構(gòu)方面。首先，財務(wù)收入被虛構(gòu)。收入是衡量公司經(jīng)營能力、盈利能力的重要指標(biāo)，對公司發(fā)展決策有重要影響。目前，有的公司進(jìn)行財務(wù)收入造假，徒增公司利潤，對公司重大決策產(chǎn)生不良影響。其次，財務(wù)信息披露不真實(shí)，主要包括隱瞞對外擔(dān)保和隱瞞銀行借款兩個方面，增加公司經(jīng)營風(fēng)險。

三、公司財務(wù)舞弊的原因

1.利益驅(qū)動

受經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動影響，公司財務(wù)舞弊現(xiàn)象嚴(yán)重。首先，公司高管人員可能出于自身利益的考慮而進(jìn)行財務(wù)舞弊。多數(shù)公司的員工薪酬與業(yè)績緊密相連，促使公司高管人員成為財務(wù)舞弊的直接受益者。其次，有的地區(qū)政府與公司之間聯(lián)系密切，而政府人員能夠?qū)緦?shí)現(xiàn)操控，引發(fā)財務(wù)舞弊行為。

2.融資動機(jī)

融資問題是絕大多數(shù)公司所面臨的重要問題之一。公司通過融資，不僅能夠獲得大量的現(xiàn)金流，而且有利于公司擴(kuò)大規(guī)模而經(jīng)營，是許多公司的主要選擇。在融資過程中，公司極易出現(xiàn)財務(wù)舞弊現(xiàn)象，使某部分現(xiàn)金流入個人手中，對公司造成不同程度的損失。

3.財務(wù)人員職業(yè)道德水平低

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，人類社會生活方式發(fā)生了較大程度的改變。在社會不良風(fēng)氣的影響下，公司有的財務(wù)人員過于追求經(jīng)濟(jì)利益，進(jìn)而違背財會人員的職業(yè)道德操守，導(dǎo)致財務(wù)舞弊行為出現(xiàn)。首先，財會人員利用專業(yè)知識技能，將一技之長用錯方向，參與財務(wù)弄虛作假活動，偽造、隱匿財務(wù)資料。其次，有的財會人員監(jiān)守自盜，擅自挪用公款，致使公司財務(wù)虧空嚴(yán)重，對公司發(fā)展十分不利。最后，財務(wù)人員的法律意識薄弱，自己以身試法，或在高管人員的威脅、指使下而做出財務(wù)舞弊行為。由此可見，財務(wù)人員缺乏職業(yè)道德操守，對公司發(fā)展有嚴(yán)重危害。

四、公司財務(wù)舞弊的審計對策

隨著我國公司經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越趨復(fù)雜，使公司面臨著復(fù)雜多樣的社會環(huán)境。財務(wù)舞弊行為對公司的發(fā)展十分不利，所以要求審計部門積極發(fā)揮其作用，以加強(qiáng)審計能力，減少或杜絕公司財務(wù)舞弊行為，為公司的更好發(fā)展奠定基礎(chǔ)條件。

1.審計人員具備一定的職業(yè)操守

為規(guī)范公司財務(wù)舞弊行為，審計人員必須遵守其職業(yè)道德操守，以更好開展審計工作。所以，審計人員要始終保持職業(yè)懷疑能力和職業(yè)專注，做到不唯上、不唯書、只唯實(shí)。首先，審計行業(yè)對審計人員給予積極培訓(xùn)，既豐富審計人員的專業(yè)知識能力，又提升審計人員的工作能力，使審計人員更好開展審計工作。其次，審計人員在接受客戶委托時，必須積極對客戶進(jìn)行信用考察和評判，以降低審計風(fēng)險。

2.審計人員積極了解公司運(yùn)營情況

就風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚摱?，審計風(fēng)險是由客戶經(jīng)營風(fēng)險而決定的，所以審計人員必須積極了解公司的運(yùn)營情況，避免審計失敗。根據(jù)相關(guān)研究可知，容易出現(xiàn)舞弊行為的公司主要有以下幾方面表現(xiàn)：一是公司內(nèi)控環(huán)節(jié)薄弱；二是公司管理層次人員的競爭壓力較大；三是公司經(jīng)濟(jì)增長速度由快而慢；四是公司瀕臨倒閉危機(jī)等。首先，審計人員必須深入了解公司的經(jīng)營狀況，加強(qiáng)對公司的初步判斷能力，避免錯報風(fēng)險。其次，對于不同規(guī)模、從事不同行業(yè)的公司，審計人員要采取有針對性的審計策略而開展審計工作，由于公司文化、經(jīng)營管理理念的不同，致使公司的發(fā)展有著不同模式和呈現(xiàn)出不同特點(diǎn)。所以，審計工作者有必要做到具體問題具體分析。

3.測試公司對內(nèi)控制度的落實(shí)程度

通過一系列公司財務(wù)舞弊事件來看，財務(wù)舞弊發(fā)生與公司內(nèi)控制度不完善或未有效落實(shí)密切聯(lián)系。所以，審計人員有必要對公司內(nèi)控制度的落實(shí)情況加以了解。首先，按照相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)測試公司是否擁有完善的內(nèi)控制度，包括組織目標(biāo)是否具有可行性、內(nèi)控制度在公司發(fā)展中的落實(shí)現(xiàn)狀、公司內(nèi)控環(huán)境等。其次，公司應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部與外部設(shè)計的聯(lián)合審計工作，確保審計工作有效開展。

五、結(jié)論

總而言之，隨著社會的進(jìn)步和公司的發(fā)展，公司財務(wù)舞弊是必然結(jié)果，而相關(guān)部門在該時期，應(yīng)該采取有效的審計對策加以解決，規(guī)范公司財務(wù)人員的行為，提高公司經(jīng)濟(jì)利益，促進(jìn)公司更好發(fā)展，為我國經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展奠定堅實(shí)的基礎(chǔ)。目前，我國公司在經(jīng)營和發(fā)展中，雖然存在著一定的財務(wù)舞弊現(xiàn)象，但相關(guān)部門人員通過對舞弊者舞弊行為的原因分析，能夠制定科學(xué)合理的審計對策加以應(yīng)對，為公司發(fā)展?fàn)I造良好的財務(wù)環(huán)境。

參考文獻(xiàn)：

[1]朱小平，余謙.上市公司的財務(wù)指標(biāo)與審計意見類型相關(guān)性的實(shí)證分析[J].中國會計評論，2003，00：29-48.

篇2

關(guān)鍵詞：公司舞弊  審計  奉獻(xiàn)防范

0 引言

從2001 年利潤神話造就銀廣夏的特大造假騙局，美國安然公司破產(chǎn)，被譽(yù)為經(jīng)濟(jì)警察的注冊會計師開始如履薄冰，到2005年偷梁換柱之科龍電器，顧雛軍被刑事拘留。到2008年波及全球的“金融颶風(fēng)”逐步使全球經(jīng)濟(jì)活動遭受空前的考驗(yàn)。至2008年底，美國第五大投資銀行貝爾斯登、第三大投資銀行美林證券被美國銀行收購、第四大投資銀行雷曼兄弟破產(chǎn)，華爾街排名前五名的投資銀行垮掉了三家。同時，中國東南沿海出口型生產(chǎn)制造型企業(yè)在嚴(yán)峻的經(jīng)濟(jì)形勢下倒閉潮。各產(chǎn)業(yè)鏈結(jié)構(gòu)面臨重構(gòu)并整合。

這使得基于真實(shí)、完整性的公司經(jīng)營環(huán)境面臨巨大沖擊。對舞弊的審計已經(jīng)引起國際及中國審計理論界和實(shí)務(wù)界的極大關(guān)注，因此，在此嚴(yán)峻的形勢下，我們需要對舞弊及審計風(fēng)險防范進(jìn)行更加有效的控制和防范。

1 舞弊的概念及分類

 1.1 舞弊的概念 在定義舞弊時，舞弊是一種以欺騙性手段，故意違反法律法規(guī)，從而獲取某種利益的行為舞弊的行為。主體具有獲得自身某種利益的特定目的。采取篡改、偽裝、粉飾、仿造等特定手段，屬于一種不法行為，且表現(xiàn)比較隱蔽，可能使公司或其股東、債權(quán)人遭受較大損失。凡涉及公司內(nèi)部有關(guān)人員的故意欺騙行為，如提供欺詐性的財務(wù)報告以及職員欺詐等，稱之為舞弊。

1.2 舞弊的分類

1.2.1 對公司不利的內(nèi)部人員舞弊：包括現(xiàn)金轉(zhuǎn)移、非法占用和偷竊、前端舞弊、增加支票票面價值和偽造簽字或背書、操縱處理應(yīng)收款（如截留挪用和偽造信用證操縱處理應(yīng)付款）；

1.2.2 有利于公司的舞弊：包括通過使銷售收入、利潤和資產(chǎn)價值上漲、少報支出損失和負(fù)債、不記或推遲記錄退貨情況、早記銷售收入和使期末庫存價值上漲等手段使利潤趨于平衡、虛假做賬、提現(xiàn)、挪用、價格壟斷、通過一些計謀（如缺斤短兩、以次品充當(dāng)好品和用、虛假廣告來欺騙顧客）、違反政府法規(guī)（如環(huán)境保護(hù)法或稅法、違反行業(yè)準(zhǔn)則、腐蝕客戶人員、政治腐敗、虛報政府合同的成本）

2 我國公司舞弊性財務(wù)報告的現(xiàn)狀和舞弊手法

我國公司舞弊性財務(wù)報告的典型例證和特點(diǎn)

我國上市公司存在舞弊性財務(wù)報告的現(xiàn)象非常嚴(yán)重，具有以下一些特點(diǎn)：①舞弊金額巨大 我國上市公司財務(wù)報告對利潤的人為操縱動輒幾百萬甚至多達(dá)幾個億；②舞弊方向多為虛增利潤、高報業(yè)績 關(guān)于我國上市公司舞弊性財務(wù)報告的方向除了少數(shù)公司虛減利潤外，一般均為虛增利潤；③采用直接虛構(gòu)交易等多種手段舞弊；④舞弊性財務(wù)報告經(jīng)常涉及子公司或其關(guān)聯(lián)方。

我國上市公司財務(wù)報告舞弊通常有其子公司或其關(guān)聯(lián)方協(xié)同作弊，包括如下舞弊項目內(nèi)容：①虛假或提前確認(rèn)銷售收入；②非經(jīng)常損益；③虛列存貨；④費(fèi)用的任意遞延和資本化；⑤漏列負(fù)債；⑥會計政策、會計估計的歪曲和濫用。

 因此，舞弊帶來的防范和檢查非常關(guān)鍵，審計人員應(yīng)該在2008年帶來的金融風(fēng)險浪潮下，采取更加警惕、敏感的態(tài)度，應(yīng)該認(rèn)清：①任何一個組織的管理當(dāng)局都可能有動機(jī)錯報或不披露；②公司治理結(jié)構(gòu)的缺失和管理當(dāng)局的不誠實(shí)品質(zhì)可能滋生舞弊；③對于舞弊性財務(wù)報告風(fēng)險的測試可能發(fā)現(xiàn)舞弊的征兆。

并采取應(yīng)有的職業(yè)判斷和應(yīng)有的審計程序、思維方式：

審計職業(yè)判斷是指審計師從多種可能的工作方案中，運(yùn)用審計及相關(guān)學(xué)科的知識與經(jīng)驗(yàn)作出取舍的決策。

在保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)懷疑的基礎(chǔ)上，積極主動地運(yùn)用職業(yè)判斷，這樣才是真正的勤勉盡職，才能合理保證發(fā)現(xiàn)影響財務(wù)報告的重大舞弊。

考慮舞弊性財務(wù)報告的風(fēng)險是否存在，評價舞弊性財務(wù)報告的風(fēng)險，確定重要性水平。判斷管理當(dāng)局聲明是否可信，針對分析性復(fù)核的結(jié)果設(shè)計細(xì)節(jié)測試選擇抽樣樣本及評價抽樣結(jié)果。判斷審計證據(jù)的真假和證明力。發(fā)現(xiàn)舞弊信號后應(yīng)追加哪些程序等等。

 問號思維：對舞弊性財務(wù)報告的審計理念中有一種非常重要的思維方式即問號思維，善于打破常規(guī)從會計資料中敏銳地捕捉到不同尋常之處比舞弊者更聰明要想能識別舞弊性財務(wù)報告就意味著要學(xué)習(xí)舞弊者的思維方法像舞弊者一樣想問題公司存在財務(wù)危機(jī)嗎是否有必要提供虛假財務(wù)信息。

3 舞弊性財務(wù)報告的重要審計技術(shù)

 3.1 分析性復(fù)核 分析性復(fù)核的重要性分析性復(fù)核是指分析被審計公司重要的比率或趨勢包括調(diào)查這些比率或趨勢的異常變動及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異，在進(jìn)行分析性復(fù)核之后，舞弊性財務(wù)報告疑點(diǎn)就很可能被發(fā)現(xiàn)一種新的分析工具利潤操縱預(yù)警指標(biāo)體系，如果一個會計期間的資產(chǎn)增值率比前一會計期間高則可能暗含管理當(dāng)局對利潤的操縱。

3.2 函證 函證是指為印證被審計會計記錄所載事項，防止被審計單位弄虛作假而向第三者發(fā)函詢證的方法，這是對付舞弊性財務(wù)報告的銳利武器。

3.3 存貨監(jiān)盤 存貨監(jiān)盤應(yīng)格外小心。所謂存貨監(jiān)盤是指現(xiàn)場監(jiān)督被審計公司存貨的盤點(diǎn)并進(jìn)行適當(dāng)?shù)某椴椤?/p>

3.4 詢問 很可能發(fā)現(xiàn)線索在很多審計失敗的案例中為什么沒有人揭發(fā)舞弊因?yàn)闆]有人問

3.4.1 詢問的對象和時機(jī)由于大多數(shù)舞弊性財務(wù)報告的舞弊者是被審計公司的單位負(fù)責(zé)人和財務(wù)負(fù)責(zé)人因此當(dāng)注冊會計師對財務(wù)報告進(jìn)行審計時至少應(yīng)詢問三個人公司總經(jīng)理或ceo理財務(wù)經(jīng)理或cfo和總經(jīng)理助理，還應(yīng)詢問公司的法律顧問，以查找有無未列示的負(fù)債，詢問負(fù)責(zé)應(yīng)付賬款的會計人員，了解是否將未支付的發(fā)票隱藏起來。至下一會計期初，詢問工程師、倉庫保管人員裝運(yùn)人員等，了解有關(guān)固定資產(chǎn)、存貨的情況，詢問剛離職的職員，了解公司以前有無舞弊等等。

 由于舞弊性財務(wù)報告是個敏感的話題，因此應(yīng)把握好詢問的時機(jī)，應(yīng)和有關(guān)人員建立了一定程度的熟悉和友善關(guān)系之后，開始運(yùn)用詢問程序，一開始問輕松的問題，然后逐漸詢問敏感問題，并將詢問過程和結(jié)果記錄于審計工作底稿。

3.4.2 提問的設(shè)計 應(yīng)在詢問前事先準(zhǔn)備好關(guān)于舞弊性財務(wù)報告的問題，提問由一般到具體、由容易到艱難、由輕松到敏感。

對舞弊性財務(wù)報告的提問設(shè)計是值得學(xué)習(xí)的專門技術(shù)。比如對財務(wù)經(jīng)理，可詢問如下問題：

你知道如今的獨(dú)立審計準(zhǔn)則要求注冊會計師在每個公司的財務(wù)報告審計中都要評價由于舞弊所致的財務(wù)報告重大錯報風(fēng)險我們需要向你了解這方面的問題你能理解嗎應(yīng)得到肯定的反應(yīng)？

我們知道通常在大多數(shù)公司都有不同程度舞弊，即便金額很小，你認(rèn)為同其他公司相比，你們公司的情況如何？

公司以前發(fā)生過舞弊嗎？個公司是否有正直的企業(yè)文化，這個問題將從一定程度上了解公司賬簿記錄中，哪個賬戶最容易受到舞弊？為什么？

在我們的審計中應(yīng)檢查什么具體項目來確定你們公司沒有舞弊問題。大多數(shù)舞弊性財務(wù)報告由公司總經(jīng)理策劃而由財務(wù)經(jīng)理執(zhí)行，有沒有任何可能讓別人說你們公司高層管理當(dāng)局有歪曲賬簿記錄的動機(jī)？

你們公司的總經(jīng)理或其他人曾要求你做不合法或不符合職業(yè)道德的事情嗎？

有人要求你向注冊會計師隱瞞資料更改某些文件或在賬簿中作虛假會計分錄嗎？

在一些情況下，公司總經(jīng)理進(jìn)行舞弊性財務(wù)報告緣于其個人的財務(wù)困境你是否意識到有什么情況可能促使你們總經(jīng)理舞弊嗎？

我需要問的最后一個問題是，你是否有對公司的舞弊行為，該問題直截了當(dāng)，放在最后但有必要問該問題。

再比如，對于虛增存貨的詭計，可向存貨保管人員詢問：首先設(shè)法打消被詢問人的心理障礙，然后提問：公司里有人要求你不如實(shí)填寫發(fā)出或收到貨物的數(shù)量嗎？你是否意識到公司里有人要求你涂改入庫單、出庫單的日期？公司里有人要求其他員工做你認(rèn)為不合法、不符合職業(yè)道德的事情嗎？

3.4.3 運(yùn)用審計心理學(xué)獲得更多有用信息 對于未經(jīng)確實(shí)的回答，應(yīng)當(dāng)心。不要完全相信。當(dāng)感到迷惑時，應(yīng)大膽地說出并作進(jìn)一步了解。在進(jìn)行勤勉的詢問時，應(yīng)充分應(yīng)用審計心理學(xué)。從被詢問人的口頭語言和身體語言進(jìn)行合理的推斷。①語言反應(yīng)、②非語言反應(yīng)。

3.4.5 有效利用專家的工作 在審計過程中，審計人員可以根據(jù)需要，利用專家協(xié)助工作。在決定是否需要利用專家協(xié)助工作時，應(yīng)當(dāng)考慮相關(guān)項目的重要性；相關(guān)事項的性質(zhì)、復(fù)雜程度及其風(fēng)險；可以獲取的證據(jù)數(shù)量和質(zhì)量。應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，以確信專家的工作能夠?qū)崿F(xiàn)特定的目標(biāo)。

可以在以下方面利用專家的工作，如特定資產(chǎn)的估價、特定資產(chǎn)數(shù)量和物質(zhì)狀況的測定、需用特殊技術(shù)或方法的金額測算、未完成合同中已完成和未完成工作的計量、涉及合約、訴訟和法律糾紛等的法律意見，以及其他需要利用專家工作的方面等。

4 評估管理層逾越內(nèi)部控制的程序：

4.1 檢查特殊分錄和其他調(diào)整分錄，以收集舞弊可能導(dǎo)致財務(wù)報告重大錯報的證據(jù)。不少的管理舞弊往往是通過不當(dāng)會計分錄或調(diào)整分錄的方式來操縱的，審計人員不但應(yīng)該注意復(fù)核非正?；蚍菢?biāo)準(zhǔn)的分錄，還需要了解財務(wù)報表的手工或自動編制過程及有關(guān)信息的披露過程，特別關(guān)注重大錯報可能會怎樣發(fā)生。應(yīng)根據(jù)專業(yè)判斷評估舞弊風(fēng)險，不是先考慮內(nèi)部控制在有關(guān)財務(wù)報告的哪個或哪些方面能夠得到有效實(shí)施，而是依據(jù)財務(wù)報告及賬戶的性質(zhì)和復(fù)雜性，驗(yàn)證各種證據(jù)；

4.2 對會計估計進(jìn)行復(fù)核以檢查其傾向性，包括對重要的管理層判斷和假設(shè)進(jìn)行追溯復(fù)核，以發(fā)現(xiàn)導(dǎo)致重大錯報的舞弊偏差。審計人員不但應(yīng)該關(guān)注管理層蓄意用于不當(dāng)盈余的會計估計偏差，還需要對以前年度的重大會計估計實(shí)施再復(fù)核程序，以發(fā)現(xiàn)任何潛在的可能單個出現(xiàn)時卻屬適當(dāng)盈余管理行為的舞弊情況；

4.3 對大筆非正常交易業(yè)務(wù)的合理性進(jìn)行評估。復(fù)雜的經(jīng)營結(jié)構(gòu)及交易安排，特別是涉及特定目的個體或關(guān)聯(lián)方的惡意交易安排，是管理舞弊的慣用伎倆，審計人員應(yīng)該具備評價這些重大交易的相關(guān)知識。另外，sasno.99強(qiáng)調(diào)要求清楚了解重大非正常交易的實(shí)質(zhì)，評價其內(nèi)在合理性，并將其作為審計重點(diǎn)。如果審計人員認(rèn)為錯報是由于舞弊造成的，審計人員應(yīng)該進(jìn)行評估，尤其要考慮誰參與了舞弊。如果高層管理人員涉嫌舞弊，它可能說明另外一些問題，如管理層的品質(zhì)、忠誠。在這種情況下，應(yīng)該重新評估管理舞弊的風(fēng)險以及它的影響。

5 風(fēng)險評估結(jié)果作出回應(yīng)

審計人員應(yīng)該考慮舞弊風(fēng)險的評估結(jié)果是否表明需要全面回應(yīng)或針對特定賬戶余額或交易類型予以特定回應(yīng)，或兩者同時回應(yīng)。

一般來講審計人員要保持專業(yè)懷疑態(tài)度，根據(jù)評估結(jié)果修正原來的審計程序。但有時，盡管存在舞弊風(fēng)險因子，審計人員仍然認(rèn)為原來的審計程序已經(jīng)能夠回應(yīng)舞弊風(fēng)險。或者審計人員也可能認(rèn)為原來的審計程序無法有效的加以修正，在這種情況下，審計人員應(yīng)該退出審計合約，并與適當(dāng)?shù)墓芾韺咏涣鳌?/p>

6 總結(jié)與分析

國內(nèi)違規(guī)成本低，是頻頻出事的重要原因。在美國一旦出現(xiàn)會計審計問題，有關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)按法規(guī)進(jìn)行嚴(yán)懲，股民也

利用法律武器討回?fù)p失。但自次級債危機(jī)爆發(fā)時刻起，國際商業(yè)信貸銀行倒閉案及現(xiàn)階段投資銀行倒閉并購案，使包括美國在內(nèi)的各國均蒙受了巨大的損失。在中國，由于相關(guān)法律的不很健全，我國有關(guān)部門對違法行為所進(jìn)行的裁決和處理，偏重于行政處罰。此外，投資者的法律索賠成本十分高昂。

誠信制度建設(shè)面前“人人平等”，應(yīng)廢除“超國民待遇”的相關(guān)文件，完善平等競爭的平臺。同時，有針對性地強(qiáng)化懲戒措施。健全國家法律等措施。同時，運(yùn)用好審計方法及審計技巧，將審計職業(yè)人員風(fēng)險規(guī)避到最低。

參考文獻(xiàn)：

[1]陳漢文主筆.證券市場與會計監(jiān)管.中國財政經(jīng)濟(jì)出版社.2001年.

[2]張蕊編著.舞弊甄別與訴訟.會計經(jīng)濟(jì)管理出版社.2000年.

[3]新華網(wǎng).雷曼兄弟新聞綜述.2008年09月15日.

篇3

【關(guān)鍵詞】上市公司；收入舞弊；原因；審計對策

一、上市公司收入舞弊審計現(xiàn)狀與問題分析

雖然我國證券市場發(fā)展已有20余年，然而證券市場總體發(fā)展?fàn)顩r仍是良莠不齊，在巨大資本利益的驅(qū)動下，經(jīng)過承銷商的華麗包裝，經(jīng)營狀況一般的公司前赴后繼上市圈錢。上市公司為了保證自己的股價平穩(wěn)向上，對各項財務(wù)報表數(shù)據(jù)進(jìn)行粉飾，其中尤以收入項目最為嚴(yán)重，堪稱重災(zāi)區(qū)。如2015年7月23日，皖江物流因?yàn)槭杖胛璞?3億余元收到證監(jiān)會開出的行政處罰決定，華銳風(fēng)電于11月10日晚間收到證監(jiān)會的行政處罰書，證監(jiān)會查明確認(rèn)公司2011年虛增收入2.78億元。從上述不難發(fā)現(xiàn)，上市公司收入舞弊的現(xiàn)象已成為世界范圍內(nèi)的一顆毒瘤，加強(qiáng)上市公司收入舞弊情況的分析及其審計對策的研究就顯得具有現(xiàn)實(shí)意義。

（一）上市公司收入舞弊的現(xiàn)狀

由上表2所示，2012年查處的上市公司收入舞弊的金額僅為250萬元。在2013年卻同比上年大幅增長731.62%，高達(dá)183155萬元。在2014年雖然小幅回落58.59%，仍有78287萬元。然而到了2015年卻是呈爆發(fā)式增長，猛增1519.47%。

（二）上市公司收入舞弊問題分析

1.金額日益巨大。隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的日益加速，我國的上市公司的收入舞弊金額也愈演愈烈。2015年證監(jiān)會雖然僅查處3家上市公司，舞弊金額卻高達(dá)1219253萬元，較2012年唯一一家收入舞弊的炎黃在線的250萬元可謂天壤之別。

2.表現(xiàn)方式愈加復(fù)雜。查詢證監(jiān)會做出的行政處罰決定書不難發(fā)現(xiàn)，各大上市公司采取的舞弊手段紛繁多樣。各大上市公司收入舞弊的方式不再局限于某一種，往往融合了多種舞弊方式，對注冊會計師的專業(yè)性提出了更高要求。

3.關(guān)聯(lián)性轉(zhuǎn)向子公司“遠(yuǎn)房親戚”。在2013年的“新大地”一案中，新大地多次通過其實(shí)際控制的關(guān)聯(lián)方公司賬戶構(gòu)成資金的往來從而虛構(gòu)銷售回款，同時多次通過其控制的個人賬戶如董事長黃運(yùn)江，其妻子財務(wù)總監(jiān)凌向梅，其子黃子斌的賬戶通過資金的多次流轉(zhuǎn)以客戶銷售回款的名義將資金轉(zhuǎn)入新大地賬戶從而形成虛假的收入。

4.審計方及上市公司違法成本低。從2013年的綠大地，天能科技，萬福生科，到2014年的蓮花味精，2015年的華銳風(fēng)電，這些最終簽字的注冊會計師被罰金額最高也就50萬，最低不過7萬，其他處罰方面都是收到證監(jiān)會的警告，個別簽字注冊會計師被列入市場禁入，但卻不是永久的市場禁入，威懾力太弱。

二、上市公司收入舞弊原因分析

1.為了達(dá)到上市條件。就我國的A股市場而言，對公司上市財務(wù)指標(biāo)的要求包括以下兩項：（1）當(dāng)前3個會計年度凈利潤均為正數(shù)且累計超過人民幣3000萬元，凈利潤以扣除非經(jīng)常性損益前后較低者為計算依據(jù)。（2）當(dāng)前3個會計年度經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額累計超過人民幣5000萬元；或者當(dāng)前3個會計年度營業(yè)收入累計超過人民幣3億元。這也就客觀上導(dǎo)致了上市公司自身財務(wù)狀況在無法滿足上述條件要求時不得不通過舞弊的形式以求瞞天過海。

由表3可知，共有5家上市公司為了滿足上市條件在IPO階段粉飾公司收入金額，以達(dá)到上市財務(wù)指標(biāo)要求。

2.避免出現(xiàn)退市風(fēng)險警示、停止上市。以A股市場為例，當(dāng)一家上市公司經(jīng)營連續(xù)兩年虧損，會受到特別處理警示，股票前加上“ST”字樣；當(dāng)公司經(jīng)營連續(xù)三年虧損，會受到退市風(fēng)險警示， 2012年被證監(jiān)會查處的炎黃在線就是因?yàn)檫B續(xù)兩年虧損，存在退市風(fēng)險，從而虛增收入250萬，扭虧為盈，避免退市。

3.為了達(dá)到重組業(yè)績承諾避免業(yè)績補(bǔ)償。上市公司為了避免無法達(dá)成重組目標(biāo)是就會通過虛增收入從而改善業(yè)績狀況。如2015年被證監(jiān)會開出罰單的皖江物流在2010年至2012年間業(yè)績持續(xù)增長，而2013則發(fā)生大幅下降，這一切恰恰發(fā)生在業(yè)績承諾期滿后。

4.為了滿足股權(quán)激勵條件。股權(quán)激勵的受益者多為上市公司的管理層、董事會成員、以及核心技術(shù)人員。股權(quán)激勵所考核的業(yè)績指標(biāo)一般為收入和利潤的增幅，這也就導(dǎo)致了上市公司的管理層為了滿足股權(quán)激勵條件，會進(jìn)行收入數(shù)據(jù)的舞弊。

5.為了達(dá)到金融機(jī)構(gòu)規(guī)定的指標(biāo)要求。上市公司在向銀行等金融機(jī)構(gòu)申請貸款時，銀行會對很多指標(biāo)做出硬性要求，其中一項非常重要的指標(biāo)就是上市公司的收入金額的大小。這就促使了上市公司為了達(dá)到貸款的相應(yīng)要求，進(jìn)行收入舞弊。

三、上市公司收入舞弊的審計對策研究

（一）從上市公司角度出發(fā)

1.建立健全上市公司內(nèi)部控制制度。上市公司內(nèi)部控制制度在企業(yè)中起到了提高企業(yè)運(yùn)行效率，保障企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整的作用。建立健全上市公司的內(nèi)部控制制度是防范上市公司內(nèi)部發(fā)生群體性的舞弊的重要基礎(chǔ)。

2.增強(qiáng)董事會獨(dú)立性。董事會負(fù)責(zé)公司或企業(yè)和業(yè)務(wù)經(jīng)營活動的指揮與管理，對公司股東會或企業(yè)股東大會負(fù)責(zé)并報告工作。董事會的獨(dú)立性越強(qiáng)，對于上市公司的經(jīng)營管理人員的舞弊防范作用也愈加明顯。

3.建立內(nèi)部獨(dú)立審計委員會。為了避免上市公司收入舞弊行為的發(fā)生，我們還可以在上市公司內(nèi)部建立獨(dú)立的審計委員會，由獨(dú)立董事和專業(yè)的財務(wù)人員構(gòu)成，和外部審計機(jī)構(gòu)一起對上市公司的審計結(jié)果形成了雙重保障。

4.提高高管團(tuán)隊質(zhì)量。研究顯示，高管的年齡因素、性別因素、學(xué)歷因素都一定程度上影響了他們的風(fēng)險偏好。所以，選擇一支成熟，具備一定女性數(shù)量，學(xué)歷素質(zhì)高的團(tuán)隊出任高管可以降低公司集體舞弊的風(fēng)險，提高公司的建設(shè)水平。

（二）從注冊會計師及外部審計機(jī)構(gòu)的角度出發(fā)

1.審計風(fēng)險評估。外部審計機(jī)構(gòu)在參與審計前，應(yīng)當(dāng)對被審計的上市公司所處的行業(yè)、主營業(yè)務(wù)、內(nèi)部控制等各個方面進(jìn)行完善的了解與把控，降低審計風(fēng)險，為后續(xù)的審打下基礎(chǔ)。

2. 實(shí)施分析性程序。分析性程序可以在總體上把握企業(yè)的實(shí)際狀況。注冊會計師可以通過比較本年數(shù)據(jù)與歷史數(shù)據(jù)，行業(yè)數(shù)據(jù)與被審計單位數(shù)據(jù)，銷售數(shù)據(jù)的變動趨勢毛利率數(shù)據(jù)與成本數(shù)據(jù)等發(fā)現(xiàn)上市公司是否存在明顯不合理的財務(wù)狀況。

3.進(jìn)行相關(guān)人員訪談。審計人員可以通過多方訪談，向倉庫管理人員了解實(shí)際的存貨及出入庫數(shù)據(jù)，向銷售人員了解實(shí)際的業(yè)務(wù)發(fā)生額，向生產(chǎn)人員了解實(shí)際的生產(chǎn)狀況，從而對被審計單位是否存在舞弊風(fēng)險做出更準(zhǔn)確的評估。

4.充分運(yùn)用并完善實(shí)質(zhì)性程序，降低錯報風(fēng)險。針對上市公司的收入項目是否存在重大錯報風(fēng)險，審計機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)充分運(yùn)用各項實(shí)質(zhì)性程序，如向上市公司的主要交易對象以及銀行等機(jī)構(gòu)進(jìn)行函證以驗(yàn)證業(yè)務(wù)是否為真實(shí)發(fā)生。查詢銷售合同判斷上市公司是否有違反《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的行為更改收入確認(rèn)時間，是否存在偽造收入票據(jù)，虛開發(fā)票等情況。

5.提升審計人員獨(dú)立程度和執(zhí)業(yè)能力。審計人員作為專業(yè)的執(zhí)業(yè)人員，其獨(dú)立程度和行業(yè)專長的高低直接影響了審計報告的質(zhì)量。必須加強(qiáng)注冊會計師協(xié)會等組織機(jī)構(gòu)推進(jìn)各種擅長不同領(lǐng)域的注冊會計師的經(jīng)驗(yàn)分享與交流，幫助審計人綜合提升執(zhí)業(yè)能力。

6.積極借鑒國外審計收費(fèi)模式并制定科學(xué)統(tǒng)一收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。我國的會計師事務(wù)所審計收費(fèi)可以借鑒國外事務(wù)所的經(jīng)驗(yàn)，一方面是建立全面的總分相同的審計收費(fèi)管理方法和項目成本管理系統(tǒng)，同時加強(qiáng)對分所項目收費(fèi)的監(jiān)督與控制，最后是改變現(xiàn)有審計費(fèi)用支付方式，從而有效保證審計質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)：

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篇4

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；舞弊治理；內(nèi)部控制

中圖分類號：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

收錄日期：2015年5月28日

一、緒論

安然事件等國外一系列會計舞弊案件的曝光，引起了各方的高度關(guān)注和持續(xù)研究。內(nèi)部審計界重新認(rèn)識了傳統(tǒng)的舞弊防治職能，安然時代過后，防治舞弊這一傳統(tǒng)職能又得到了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的再次審視，提升了內(nèi)部審計在獨(dú)立性和權(quán)威性方面的地位。安然時代后期內(nèi)部審計職能出現(xiàn)了回歸的趨勢，也使內(nèi)部審計對舞弊防治的作用研究變得更加有意義。

雖然內(nèi)部審計的一項傳統(tǒng)職能是對舞弊的防治，但由于當(dāng)今多樣性、復(fù)雜性的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境，怎樣在多變的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中對內(nèi)部審計的防范治理舞弊職能進(jìn)行細(xì)化，重新更好地發(fā)揮內(nèi)部審計對舞弊防治的作用，這已經(jīng)成為內(nèi)部審計的傳統(tǒng)職能在新形勢中發(fā)揮作用的重要步驟。

二、我國現(xiàn)行內(nèi)部審計對舞弊防治的路徑分析

（一）我國內(nèi)部審計在公司治理方面對舞弊的防治。我國內(nèi)部審計在公司治理方面對舞弊的防治作用主要有以下幾個方面：一是內(nèi)部審計有利于發(fā)揮信息疏導(dǎo)功能；二是內(nèi)部審計有利于確保內(nèi)部控制的有效性；三是內(nèi)部審計有利于穩(wěn)定公司治理結(jié)構(gòu)，完善公司治理機(jī)制；四是內(nèi)部審計有利于增加公司的價值。

（二）我國內(nèi)部審計在風(fēng)險管理方面對舞弊的防治。我國內(nèi)部審計在風(fēng)險管理方面對舞弊的防治作用主要有以下幾個方面：一是內(nèi)部審計有利于降低企業(yè)經(jīng)營成本；二是內(nèi)部審計有利于識別風(fēng)險；三是內(nèi)部審計有利于加強(qiáng)企業(yè)風(fēng)險處理的可靠性；四是內(nèi)部審計有利于提升企業(yè)風(fēng)險處理水平；五是內(nèi)部審計有利于企業(yè)經(jīng)營活動的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。

（三）我國內(nèi)部審計在內(nèi)部控制方面對舞弊的防治。我國內(nèi)部審計在內(nèi)部控制方面對舞弊的防治功能主要有以下幾個方面：一是內(nèi)部審計參與內(nèi)部控制的設(shè)計；二是內(nèi)部審計監(jiān)督內(nèi)部控制的運(yùn)行。

三、影響我國內(nèi)部審計發(fā)揮舞弊防治作用的不利因素

一直以來由于我國對內(nèi)部審計沒有引起足夠重視，內(nèi)部審計工作在一些方面問題比較突出，有些時候在控制舞弊方面的作用也沒有完全發(fā)揮出來。

（一）內(nèi)部審計的客觀性與獨(dú)立性不強(qiáng)。如果內(nèi)部審計缺少獨(dú)立性，就無法對經(jīng)濟(jì)進(jìn)行有效的監(jiān)督。對我國的現(xiàn)狀進(jìn)行分析，可以看出我國大部分企業(yè)的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)是受本單位領(lǐng)導(dǎo)控制的，內(nèi)部審計部門的級別與企業(yè)其他部門齊平，內(nèi)部審計部門人員的安排、部門員工的工資、職務(wù)等都由本單位領(lǐng)導(dǎo)決定，并且會受到其他部門的制約，組織上、結(jié)構(gòu)方面的獨(dú)立性有待加強(qiáng)。內(nèi)部審計人員失去獨(dú)立性，或者獲得的獨(dú)立性不夠高，從而就不能夠?qū)ζ髽I(yè)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行客觀地監(jiān)督與評價，從而也不能有效的發(fā)揮防錯查弊的作用。

（二）內(nèi)部審計難于全面發(fā)揮監(jiān)督職能。首先，內(nèi)部審計工作全部由單位領(lǐng)導(dǎo)直接參與指揮，出于“家丑不可外揚(yáng)”的思想，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)對已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的問題也許會采取悄無聲息的政策，如果大部分部門人員都有這樣的思想那么監(jiān)督制度也不會發(fā)揮很大的作用，特別就管理舞弊而言，其舞弊者為管理者當(dāng)局，內(nèi)部審計部門受其領(lǐng)導(dǎo)也受其制約，不可能做出完全公正的監(jiān)督和評價；其次，由于企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)只是眾多范圍機(jī)構(gòu)之一，因?yàn)榧墑e相同并且互相制約，它在審計其他同級部門時監(jiān)督效果也會縮水，出于這些原因，內(nèi)部審計難于全面發(fā)揮監(jiān)督職能。

（三）內(nèi)部審計資源分配不夠科學(xué)，審計效率不高。內(nèi)部審計人員在制定審計計劃，安排審計工作之前，應(yīng)該充分考慮到企業(yè)的組織風(fēng)險、管理需要、審計資源。目前，我國內(nèi)部審計人員無法充分利用現(xiàn)有的豐富審計資源對高風(fēng)險領(lǐng)域中重要的事項及時地作出判斷，因此無法發(fā)現(xiàn)舞弊行為和企業(yè)管理上存在的問題。

（四）審計人員配備不盡合理。目前我國的內(nèi)部審計人員大多數(shù)由財務(wù)會計、審計的畢業(yè)生構(gòu)成，精通其他專業(yè)的內(nèi)部審計人員數(shù)量較少，這樣肯定無法使各方面的審計工作都很好的運(yùn)行。郭化林等（2002）對我國某些企業(yè)進(jìn)行調(diào)查，調(diào)查研究分析顯示：財務(wù)會計和審計專業(yè)的人員占71%，法律、企業(yè)管理、統(tǒng)計、金融專業(yè)，建筑工程專業(yè)的占14%，機(jī)械制造專業(yè)的占4%。另外，對云南省及省外部分企業(yè)的調(diào)查同樣顯示了這樣的規(guī)律，78.9%的內(nèi)部審計人員都是財務(wù)審計和財務(wù)管理專業(yè)出身。我國審計部門過于單一的結(jié)構(gòu)構(gòu)成，不利于預(yù)防和控制舞弊行為。

四、對策建議

（一）提高內(nèi)部審計地位及其獨(dú)立性。2002年，“世界通訊”、“安然”等財務(wù)舞弊事件嚴(yán)重?fù)p害了國際市場，美國國會出臺了《2002年公眾公司會計改革和投資者保護(hù)法案》，又稱《薩班斯―奧克斯利法案》。此法案的提出大大提升了內(nèi)部審計在公司中的地位。2003年11月4日，美國證券交易委員會宣布上市公司治理新規(guī)則，其中一條是：所有的上市公司必須設(shè)立有關(guān)于內(nèi)部審計的職能崗位。內(nèi)部審計的地位與它的獨(dú)立性密不可分，內(nèi)部審計的獨(dú)立性必然會隨著內(nèi)部審計地位的提高而增強(qiáng)，因此就可以更好的發(fā)揮內(nèi)部審計在舞弊防治方面的作用。為了加強(qiáng)其獨(dú)立性，應(yīng)當(dāng)借鑒西方國家內(nèi)部審計先進(jìn)的管理經(jīng)驗(yàn)，從而使其獨(dú)立性得到進(jìn)一步增強(qiáng)。

（二）在常規(guī)審計中通過監(jiān)督評價內(nèi)部控制來發(fā)現(xiàn)和防治舞弊。在實(shí)施常規(guī)審計時，內(nèi)部審計人員必須時時刻刻都關(guān)注企業(yè)可能發(fā)生舞弊的各種可能性。利用自己平時專業(yè)知識和審計經(jīng)驗(yàn)的積累，通過已經(jīng)收集到的審計信息，在遵循重要性原則的基礎(chǔ)上注意觀察有可能發(fā)生舞弊行為的各種線索。如果有足夠的證據(jù)證明舞弊現(xiàn)象確實(shí)存在，就應(yīng)當(dāng)及時提出建議展開調(diào)查，對組織內(nèi)部權(quán)力機(jī)構(gòu)進(jìn)行報告，建立和健全內(nèi)部控制制度并有效實(shí)施其功能，是遏制舞弊行為發(fā)生最有效的途徑。 （三）通過專門的舞弊審計進(jìn)行舞弊控制。當(dāng)今社會舞弊手段多樣化，舞弊現(xiàn)象日益嚴(yán)重，這樣的情況下如果只在常規(guī)審計中關(guān)注舞弊是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。在某些特別嚴(yán)重的情況下，需要進(jìn)行專門的舞弊審計。在這之中內(nèi)部審計人員應(yīng)該對舞弊風(fēng)險進(jìn)行識別和評估，開展相對較為詳細(xì)的舞弊調(diào)查。得出舞弊原因之后再通過充分的預(yù)測分析，從而確定舞弊是否正在、將要、或者已經(jīng)發(fā)生。這樣做的目標(biāo)是希望通過這樣的證據(jù)來判斷舞弊是否存在以及確定舞弊者的身份。

（四）加強(qiáng)對內(nèi)審人員素質(zhì)的培養(yǎng)和提高。企業(yè)內(nèi)部審計十分強(qiáng)調(diào)其對經(jīng)濟(jì)活動的事前監(jiān)督以及過程的控制，希望可以通過這樣的方式有效地把一些舞弊行為在萌芽過程中就將其消滅。只有不斷提高內(nèi)部審計人員鑒別舞弊行為的能力，使其在專業(yè)方面十分熟練老道，才能夠保證對舞弊行為進(jìn)行有效的制約。這要求內(nèi)部審計人員不僅要精通自己的專業(yè)知識，還要掌握有關(guān)舞弊方面的相關(guān)知識，熟悉企業(yè)在舞弊過程中經(jīng)常使用的手段、舞弊的特征以及與被審計活動有關(guān)的舞弊類型。所以，加強(qiáng)對內(nèi)審人員素質(zhì)方面的培訓(xùn)，提高內(nèi)部審計人員素質(zhì)也是目前非常重要的急需進(jìn)行的工作。

五、結(jié)論

一直以來舞弊都阻礙著企業(yè)組織的發(fā)展，即使內(nèi)部審計在組織中的角色不斷增加，并且變得越來越多樣化，但對舞弊的防治與治理這方面的職能作用一直是內(nèi)部審計關(guān)注的根本和重中之重。本文在深入分析了內(nèi)部審計理論和舞弊理論的基礎(chǔ)上，說明內(nèi)部審計在公司治理、風(fēng)險管理、內(nèi)部控制中對舞弊防治的作用，深入剖析了內(nèi)部審計在舞弊防治中的作用，并提出了具有實(shí)用性的建議，為內(nèi)部審計更好的發(fā)揮舞弊防治作用鋪平了道路。

主要參考文獻(xiàn)：

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篇5

關(guān)鍵詞：注冊會計師；會計舞弊識別能力

一、會計舞弊概述

會計舞弊是指企業(yè)在對外的財務(wù)報告中，處于企業(yè)政治或者經(jīng)濟(jì)利益考慮，故意或者輕率地進(jìn)行會計信息漏列或者虛假偽造，進(jìn)而使得企業(yè)所出具的會計報告具有較大的誤導(dǎo)性，對于企業(yè)的投資者科學(xué)合理的投資決策產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性的不利影響的一系列會計行為。對于注冊會計師而言，盡管會計舞弊在法律概念上范圍和內(nèi)容比較寬泛，但是其關(guān)注的重點(diǎn)主要是圍繞舞弊性會計信息以及企業(yè)資產(chǎn)盜用等情況，因?yàn)檫@些情況會導(dǎo)致企業(yè)的會計報表出現(xiàn)實(shí)質(zhì)性的錯報。也就是說，企業(yè)財務(wù)報表舞弊主要是針對企業(yè)的財務(wù)狀況而故意進(jìn)行的錯誤性表達(dá)和陳述，依靠信息披露以及數(shù)字報表的故意省略或者虛假陳述來對企業(yè)財務(wù)報表使用人進(jìn)行欺騙和誤導(dǎo)。

企業(yè)管理者實(shí)施會計舞弊最主要的目的是獲取不正當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)利益，有目的性、針對性以及計劃性地對會計核算真實(shí)性原則進(jìn)行違背，并進(jìn)一步違反國家相關(guān)法律、政策、法規(guī)，導(dǎo)致會計信息真實(shí)性喪失。

二、注冊會計師會計舞弊識別能力分析

對企業(yè)會計舞弊行為進(jìn)行有效識別是注冊會計師的基本職能。正是由于人的有限理性以及會計契約所具有的不完全性特征，使得企業(yè)管理者在管理過程中存在著較多的機(jī)會主義行為，實(shí)施企業(yè)會計舞弊。為了有效彌補(bǔ)會計契約中所存在的信息不完全性，保障會計管理功能的順利實(shí)現(xiàn)，在管理過程中引入了審計契約，以此來切實(shí)減輕企業(yè)經(jīng)營者的機(jī)會主義行為。從本質(zhì)上講，審計契約的產(chǎn)生主要是由于會計契約所具有的不完全性引發(fā)管理者出現(xiàn)機(jī)會主義行為，并在此基礎(chǔ)上導(dǎo)致了社會對于審計的需求。為了有效降低會計契約本身所具有的不完全性，有必要引入審計，實(shí)現(xiàn)防止以及規(guī)避會計舞弊的目標(biāo)，對企業(yè)的會計行為實(shí)施有效的監(jiān)督管理。上述目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)都需要注冊會計師提高自身的會計舞弊識別能力。

注冊會計師會計舞弊識別能力指的是注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)并報告企業(yè)管理者所實(shí)施的會計舞弊行為的專業(yè)勝任能力。注冊會計師在審計過程中能否發(fā)現(xiàn)企業(yè)管理層的會計舞弊行為在很大程度上取決于注冊會計師是否具有專業(yè)勝任能力，同時注冊會計師的會計舞弊識別能力跟其審計的獨(dú)立性之間也具有密切的關(guān)聯(lián)關(guān)系?？偟膩碇v，注冊會計師的會計舞弊識別能力高低同時跟注冊會計師自身的專業(yè)勝任能力以及審計工作的獨(dú)立性大小具有直接的關(guān)聯(lián)關(guān)系。當(dāng)注冊會計師的專業(yè)勝任能力以及審計獨(dú)立性都比較高的時候，注冊會計師所具備的企業(yè)會計舞弊識別能力才會處于比較高的水平。相反地，當(dāng)注冊會計師的專業(yè)勝任能力以及獨(dú)立性水平有一個方面水平比較低時，注冊會計師的企業(yè)會計舞弊識別能力都會受到很大的影響和制約。

三、注冊會計師會計舞弊識別能力影響因素分析

對于注冊會計師來講，其會計舞弊識別能力的大小受到多重因素的影響，既有注冊會計師自身的原因，也有會計師事務(wù)所的原因。結(jié)合我國注冊會計師行業(yè)發(fā)展實(shí)踐，我國的會計師事務(wù)所中具有明顯行業(yè)專長的事務(wù)所比例還比較低，這也表明我國會計師事務(wù)所的整體行業(yè)水平還需要進(jìn)一步提升。不過需要說明的是，盡管我國會計師事務(wù)所的行業(yè)專長水平還不夠高，但是近些年來水平提升的幅度比較大。部分會計師事務(wù)所已經(jīng)具備了比較高的行業(yè)專長，并逐漸形成了自己的專業(yè)品牌。

要研究和分析影響我國注冊會計師會計舞弊識別能力的因素，就要在分析和把握我國會計師事務(wù)所行業(yè)專長特征以及發(fā)展?fàn)顩r的基礎(chǔ)上，對注冊會計師自身的專業(yè)勝任能力內(nèi)部以及外部層次上進(jìn)行分析。從實(shí)踐中可以發(fā)現(xiàn)，注冊會計師的知識結(jié)構(gòu)是影響會計師事務(wù)所行業(yè)專長的主要影響因素，同時注冊會計師本身的學(xué)歷水平對于舞弊識別勝任能力的作用并不十分明顯。注冊會計師自身的從業(yè)經(jīng)驗(yàn)、知識結(jié)構(gòu)以及學(xué)歷水平等都會對會計師事務(wù)所的行業(yè)專長產(chǎn)生正面的影響。同時，具有較高學(xué)歷的注冊會計師伴隨著自身從業(yè)經(jīng)驗(yàn)的積累，其學(xué)歷水平在會計師事務(wù)所中的行業(yè)專長就能夠得到有效發(fā)揮。

除此之外，從注冊會計師的外部影響因素來分析，會計師事務(wù)所在審計市場的結(jié)構(gòu)、特定行業(yè)的人員資金投入、行業(yè)的競爭程度、客戶業(yè)務(wù)復(fù)雜性以及審計地域性等方面都跟會計師事務(wù)所的行業(yè)特長具有正面關(guān)系。

另外，注冊會計師的審計獨(dú)立性也在很大程度上影響著會計舞弊識別能力。站在博弈理論的角度進(jìn)行分析，注冊會計師審計的獨(dú)立性水平是各方力量相互博弈的結(jié)果，并且這一結(jié)果會隨著力量對比的變化而出現(xiàn)變化，它不是靜止的，而是一個動態(tài)過程。結(jié)合我國的實(shí)際情況，盡管注冊會計師對于企業(yè)管理層具有一定的經(jīng)濟(jì)依賴性，但是審計不獨(dú)立所造成的負(fù)面影響也會對其聲譽(yù)造成傷害，同時審計環(huán)境對于審計師審計獨(dú)立性的監(jiān)督約束作用也需要進(jìn)一步強(qiáng)化。注冊會計師在審計中所表現(xiàn)出的審計獨(dú)立性跟專業(yè)能力之間的背離反映的是審計師重視自身聲譽(yù)選擇優(yōu)質(zhì)審計客戶的結(jié)果。在審計獨(dú)立性博弈中，會涉及到公司管理層、市場力量、中小股東力量、法治力量以及監(jiān)督管理力量等。注冊會計師在面對被審計單位管理者經(jīng)濟(jì)賄賂時會喪失一定的審計獨(dú)立性，并且喪失程度伴隨著經(jīng)濟(jì)賄賂金額增加而增加。對于公司的中小股東來講，主要是依靠信譽(yù)機(jī)制來實(shí)現(xiàn)對審計師審計獨(dú)立性的約束，審計獨(dú)立性會隨著信譽(yù)成本提高而增加。

四、提升注冊會計師會計舞弊識別能力的建議措施

一是進(jìn)一步強(qiáng)化對公司內(nèi)部控制缺陷的關(guān)注。內(nèi)部控制的建立和實(shí)施對于降低公司會計舞弊行為具有重要的正面作用，如果公司內(nèi)部控制失效或者內(nèi)部控制存在著嚴(yán)重的缺陷就會導(dǎo)致公司會計舞弊的可能性增加，必然會進(jìn)一步加大注冊會計師的審計風(fēng)險。在審計資源有效的情況下，公司內(nèi)部控制缺陷必然會導(dǎo)致注冊會計師在審計過程中分散資源，進(jìn)而降低了自身識別公司會計舞弊的能力。正是基于此，注冊會計師在進(jìn)行審計過程中需要重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)內(nèi)部控制情況，確定其內(nèi)部控制制度是否健全，能否得到貫徹落實(shí)，及時了解和把握內(nèi)部控制缺陷可能帶來的經(jīng)營風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險，將內(nèi)部控制缺陷及其風(fēng)險作為審計的重點(diǎn)，并在此基礎(chǔ)上將審計資源集中于風(fēng)險較高的領(lǐng)域，切實(shí)提升注冊會計師會計舞弊識別能力。

二是強(qiáng)化注冊會計師專業(yè)技能培訓(xùn)，尤其是公司內(nèi)部控制業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)。只有掌握和了解公司內(nèi)部控制的基本內(nèi)容和流程、標(biāo)準(zhǔn)才能夠在審計中及時查找出公司內(nèi)部控制中所存在的缺陷，并采取針對性的審計方式和手段，明確審計重點(diǎn)。因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化自身專業(yè)技能培訓(xùn)，尤其是內(nèi)部控制方面的學(xué)習(xí)。同時，由于內(nèi)部控制所涉及到的內(nèi)容比較多，問題也比較復(fù)雜，注冊會計師在業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)的基礎(chǔ)上還應(yīng)當(dāng)及時總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，強(qiáng)化對內(nèi)部控制問題的研究和分析，以此來切實(shí)提高注冊會計師自身會計舞弊識別能力。

三是強(qiáng)化跟被審計單位內(nèi)部審計之間的溝通和交流。對于公司內(nèi)部控制來講，內(nèi)部審計是其中的一項重要組成部分，同時也是內(nèi)部控制的一種特殊形式和手段。內(nèi)部審計的質(zhì)量在很大程度上決定著公司內(nèi)部控制的效益和效率。內(nèi)部審計由于自身的特殊地位，對于公司的情況比較熟悉，同時在審計中積累的經(jīng)驗(yàn)也比較豐富，所以能夠及時地發(fā)現(xiàn)公司自身在內(nèi)部控制中存在的問題和薄弱環(huán)節(jié)。與公司內(nèi)部審計相對應(yīng)，注冊會計師作為外部審計對于被審計單位的情況相對比較陌生，這就需要注冊會計師在審計過程中積極主動跟被審計單位內(nèi)部審計進(jìn)行必要的溝通和聯(lián)系，盡可能多地以最小的成本掌握被審計單位的內(nèi)部控制狀況，并在此基礎(chǔ)上準(zhǔn)確找出內(nèi)部控制缺陷以及由此造成的管理風(fēng)險和舞弊行為，切實(shí)提升注冊會計師的會計舞弊識別能力。

四是強(qiáng)化被審計單位內(nèi)部控制制度建設(shè)和落實(shí)。健全完善的內(nèi)部控制制度不僅有助于強(qiáng)化企業(yè)改進(jìn)其經(jīng)營管理的科學(xué)性，同時也可以為注冊會計師審計提供了必要的操作標(biāo)準(zhǔn)和參考，進(jìn)而對于提高注冊會計師會計舞弊識別能力具有積極作用。所以，從這個角度上講，企業(yè)建立健全完善的內(nèi)部控制制度，并加以嚴(yán)格貫徹落實(shí)既能夠完善現(xiàn)代企業(yè)制度，推動企業(yè)科學(xué)化管理水平，同時也有助于提升審計獨(dú)立性，降低注冊會計師的審計風(fēng)險，提升注冊會計師的會計舞弊識別能力。

參考文獻(xiàn)：

篇6

關(guān)鍵詞：反洗錢 舞弊審計 風(fēng)險

年來，世界各國的洗錢犯罪日趨嚴(yán)重，反洗錢斗爭變得越來越重要。匯豐銀行和渣打銀行接連因協(xié)助“洗黑錢”以及未遵守反洗錢法而被美國政府處以巨額罰款并責(zé)令整改。德意志銀行（簡稱“德銀”）因其潛在的洗錢賄賂行為被紐約銀行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)指控。德銀被指控在貸款60億美元給其俄羅斯客戶時涉嫌了洗錢行為。結(jié)果，德銀聘用的來自于德勤會計公司的舞弊審計人員，也連帶受到了反洗錢監(jiān)管機(jī)構(gòu)的調(diào)查。顯然，在這次事件中，德勤的舞弊審計師們沒有對德銀的洗錢風(fēng)險保持應(yīng)有的關(guān)注，沒有很好地履行反洗錢的職責(zé)。

舞弊審計的調(diào)查對象是各種與舞弊相關(guān)的行為，這其中就包括了潛在的洗錢犯罪。履行好反洗錢的職責(zé)可以有效地防范舞弊審計業(yè)務(wù)失敗風(fēng)險并且維護(hù)委托人的利益。因此，在舞弊審計中該如何履行好反洗錢職責(zé)成為亟待解決的問題，只有履行好反洗錢職責(zé)才能更好地開展舞弊審計工作。

一、舞弊審計與反洗錢問題的提出

（一）我國洗錢犯罪的現(xiàn)狀

洗錢是一個隱瞞犯罪所得的真實(shí)來源及其所有權(quán)，允許犯罪者對于犯罪所得保持控制，最終為這些犯罪所得的來源提供合法外衣的過程。當(dāng)前，我國許多企業(yè)選擇開立離岸公司作為洗錢的“中轉(zhuǎn)站”。多米尼克、瓦努阿圖、巴哈馬等地區(qū)都是著名的離岸金融中心。目前，在離岸金融中心注冊的中國離岸公司已有數(shù)萬家，其中不乏一些知名大公司和企業(yè)。這些公司往往選擇在離岸金融中心注冊一個離岸公司，然后通過種種虛假的交易或者投資將企業(yè)的境內(nèi)非法所得轉(zhuǎn)移至境外的離岸公司賬戶，進(jìn)而通過一系列資金的運(yùn)作達(dá)到洗錢的目的。自20世紀(jì)80年代以來，我國大約有4 000名腐敗犯罪分子外逃，500多億美元的資金被卷走，這些資金一般都是通過離岸公司向外轉(zhuǎn)移的。

此外，我國很多民營企業(yè)通過“地下錢莊”進(jìn)行洗錢活動?！暗叵洛X莊”在我國屬于非法金融機(jī)構(gòu)。通過“地下錢莊”洗錢的通常操作手法是，換匯企業(yè)在境內(nèi)將人民幣匯入“地下錢莊”，“地下錢莊”則通過其境外合伙人將外匯轉(zhuǎn)入換匯企業(yè)指定的海外賬戶。目前，“地下錢莊”已經(jīng)成為資本外逃的一個主要渠道。

在我國，洗錢犯罪人員越來越多地包含專業(yè)領(lǐng)域的人士，尤其是那些非金融機(jī)構(gòu)的人員，例如會計師、律師等。這些人員往往會被唆使參與到洗錢犯罪中。當(dāng)前，雖然我國《反洗錢法》規(guī)定了特定非金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)履行反洗錢義務(wù)，但是當(dāng)非金融機(jī)構(gòu)的專業(yè)人員參與洗錢犯罪時法律責(zé)任的判定仍然缺少依據(jù)，而且我國許多非金融機(jī)構(gòu)的行業(yè)反洗錢規(guī)則仍存在空白，再加上這些專業(yè)人士很清楚存在哪些漏洞可鉆、哪些手法隱蔽，導(dǎo)致了專業(yè)人士協(xié)同或參與洗錢的情況屢見不鮮。

（二）舞弊調(diào)查揭示洗錢犯罪線索

舞弊審計是一項將舞弊調(diào)查的結(jié)果和搜集到的證據(jù)以審計報告的形式呈遞給委托人的工作。舞弊審計旨在調(diào)查和識別各種類型的舞弊和參與舞弊的人員，搜集證據(jù)用于訴訟目的并幫助委托人量化損失，最終提供建議以防止舞弊的再次發(fā)生。

洗錢也是一種舞弊。我們不可否認(rèn)，公司的高級管理人員參與洗錢會給公司帶來現(xiàn)金流和利潤的“增加”，從而體現(xiàn)出更好的財務(wù)狀況和更低的財務(wù)風(fēng)險。在很多情況下，當(dāng)上市公司前兩年都經(jīng)歷了虧損時，第三年中通過洗錢的方式帶來“利潤”的增加可以實(shí)現(xiàn)“扭虧為盈”，從而繼續(xù)保持公司的上市資格，欺騙股票市場上的投資者。因此，針對于洗錢犯罪的舞弊審計的目標(biāo)是識別該洗錢犯罪發(fā)生的原因，發(fā)生多久以及它是如何被隱藏的，調(diào)查和識別參與實(shí)施洗錢犯罪的人員，以期確定洗錢犯罪的規(guī)模，并搜集證據(jù)來量化由于該洗錢犯罪給委托人造成的經(jīng)濟(jì)損失和參與洗錢犯罪的人員，最終為委托對象的管理層提供關(guān)于如何在將來有效地防范洗錢風(fēng)險的建議。雖然舞弊審計不是完全為了揭發(fā)潛在的洗錢行為，但是如果在舞弊審計的過程中發(fā)現(xiàn)和懷疑存在洗錢行為，應(yīng)當(dāng)及時報告給有關(guān)的部門。

二、舞弊審計履行反洗錢職責(zé)的局限性

在舞弊審計中，履行好反洗錢的職責(zé)存在困難，主要原因有以下四個：

（一）委托對象內(nèi)部參與洗錢活動的犯罪人員有明顯的動機(jī)來隱藏洗錢犯罪的蛛絲馬跡

顯然，蓄意的隱藏會給舞弊審計師的舞弊調(diào)查過程帶來很大困難。對于洗錢犯罪線索的隱藏是洗錢者精心設(shè)計和準(zhǔn)備的，用一般的舞弊調(diào)查手段難以發(fā)現(xiàn)這些洗錢犯罪。因此舞弊審計人員通常需要額外設(shè)計更加具有針對性的調(diào)查程序，比如去稅務(wù)局查詢審計對象是否有逃稅漏稅的記錄，和稅務(wù)局的企業(yè)調(diào)查組成員交流來證實(shí)近期去審計對象公司的調(diào)查拜訪記錄等，從而幫助識別是否存在洗錢犯罪。

（二）委托對象的所有者或者高級管理人員通常會參與到洗錢當(dāng)中

委托對象的所有者或者高級管理人員極有可能會操縱公司的財務(wù)報表和會計記錄。存在這樣的情況，即舞弊審計業(yè)務(wù)的委托人員和委托客戶公司的高層都已經(jīng)參與到洗錢的犯罪中，這時候用傳統(tǒng)的舞弊調(diào)查方法，比如對于會計記錄和財務(wù)報表進(jìn)行分析性復(fù)核，是不能幫助發(fā)現(xiàn)潛在的洗錢犯罪的。因?yàn)榉治鲂詮?fù)核的對象都是經(jīng)過操縱的。所以，舞弊審計人員如果沒有豐富的經(jīng)驗(yàn)，就很難想出并采取其他的途徑來調(diào)查洗錢犯罪。

（三）與常見的舞弊行為相比，洗錢會更加難以被發(fā)現(xiàn)

洗錢包含了現(xiàn)金流流出企業(yè)的過程?，F(xiàn)金流流入企業(yè)的舞弊通常更容易被發(fā)現(xiàn)，而涉及到現(xiàn)金流流出企業(yè)的洗錢犯罪很可能無法被識別。洗錢者往往會采用轉(zhuǎn)移洗錢犯罪所得方式來隱瞞其真實(shí)來源，比如通過層層交易轉(zhuǎn)移犯罪資金至海外的賬戶。這個犯罪所得轉(zhuǎn)出企業(yè)的過程會給舞弊審計人員的調(diào)查帶來很大困難，因?yàn)槲璞讓徲嬋藛T由于自身技術(shù)條件的限制，無法追蹤查詢到犯罪資金的轉(zhuǎn)移去向。如果和司法部門進(jìn)行合作，很可能會出現(xiàn)協(xié)調(diào)和授權(quán)方面的問題，最終導(dǎo)致反洗錢工作面臨失敗。

（四）洗錢通常與犯罪活動相關(guān)

那些參與到洗錢活動中的人很可能會受到恐嚇威脅而不得不繼續(xù)參與到洗錢的活動中。舞弊審計人員需要明白他們面對的很可能是一群參與洗錢犯罪的人員，而不僅僅是單個犯罪的個體。所以舞弊調(diào)查人員要先厘清委托客戶公司的組織架構(gòu)和上下級關(guān)系，進(jìn)而從公司組織架構(gòu)的上級開始進(jìn)行反洗錢的調(diào)查。如果采用從下級往上級的調(diào)查方式，不利于節(jié)省時間成本，降低了洗錢調(diào)查工作的效率。因?yàn)橄录壍膯T工很可能被迫參與到洗錢活動當(dāng)中，因此不得不提供關(guān)于洗錢活動“不存在”的證據(jù)，導(dǎo)致洗錢調(diào)查搜集到的證據(jù)失真，給調(diào)查洗錢犯罪帶來困難。

三、反洗錢盡職受限的主要根源

在我國，舞弊審計履行反洗錢職責(zé)存在局限性，根源在于法律法規(guī)和行業(yè)規(guī)范不夠完善。筆者現(xiàn)將我國對于特定非金融機(jī)構(gòu)反洗錢義務(wù)的要求與國外的相關(guān)要求進(jìn)行對比（見下表）。

不難看出，我國在與反洗錢有關(guān)的法律法規(guī)的制訂方面仍然有所欠缺，沒有強(qiáng)調(diào)特定非金融機(jī)構(gòu)反洗錢的法律責(zé)任，缺少針對非金融機(jī)構(gòu)的法律文件。在注冊會計師行業(yè)規(guī)范的制訂方面也不夠完善。注冊會計師在從事舞弊審計業(yè)務(wù)時，因?yàn)槿鄙傧嚓P(guān)的法律法規(guī)的要求和行業(yè)規(guī)范的指引，不會積極主動地履行反洗錢的義務(wù)。即使想要履行反洗錢義務(wù)，也會發(fā)現(xiàn)因缺少指南、經(jīng)驗(yàn)和依據(jù)而充滿困難。

所以中注協(xié)應(yīng)當(dāng)主動參與到國務(wù)院反洗錢行政主管部門的工作中來，提供寶貴的行業(yè)建議，幫助國務(wù)院反洗錢行政主管部門制訂出更切實(shí)可行的反洗錢法律法規(guī)。同時中注協(xié)也應(yīng)當(dāng)盡快編制會計師行業(yè)反洗錢工作的指導(dǎo)文件。

四、舞弊審計強(qiáng)化反洗錢的對策

（一）在審計業(yè)務(wù)的客戶接受程序中加強(qiáng)洗錢調(diào)查

審計客戶是否參與了洗錢活動是一個重要的考慮事項。所以在客戶接受程序中，審計團(tuán)隊可以要求同一事務(wù)所的舞弊審計部門對于審計客戶是否參與洗錢活動進(jìn)行反洗錢調(diào)查。這里的反洗錢調(diào)查主要會采取“了解你的客戶” 原則（簡稱KYC原則）。采用這個KYC原則可以確保審計團(tuán)隊遵守了與反洗錢有關(guān)的法律法規(guī)。

舞弊審計人員采用KYC原則主要調(diào)查三個事項：一是業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)模式;二是客戶企業(yè)的商業(yè)模式;三是客戶資金的來源。簡單來說，就是目標(biāo)審計客戶的主要經(jīng)濟(jì)活動有哪些，企業(yè)利潤主要來自于哪一類經(jīng)濟(jì)活動，日常盈利模式是什么，目前所持有的資金來源是什么。如果能夠深入了解這些方面，并經(jīng)過舞弊審計人員仔細(xì)的檢查，那么由洗錢帶來的審計業(yè)務(wù)失敗風(fēng)險就可以大大降低，同時舞弊審計調(diào)查的作用也能得到充分的體現(xiàn)。在這個原則指導(dǎo)下，具體的反洗錢審計程序可以是：（1）與被審計對象的管理層進(jìn)行交流，檢查有效身份證件、股權(quán)認(rèn)購書等書面證明材料，從而了解被審計對象的治理層結(jié)構(gòu)和所有權(quán)情況。（2）檢查被審計對象的商業(yè)計劃書，以及董事會的會議紀(jì)要，來證實(shí)是否有針對現(xiàn)金密集型行業(yè)的重大投資決定或者向海外子公司轉(zhuǎn)移大筆資金的情況。（3）與被審計對象的雇員進(jìn)行交流，了解被審計對象的日常經(jīng)營活動、是否有影響正常經(jīng)營活動的重大案件發(fā)生，以及近期是否受到稅務(wù)部門的調(diào)查。

（二）在審計業(yè)務(wù)進(jìn)行的過程中關(guān)注洗錢線索

舞弊審計人員也可以參與到其他審計團(tuán)隊的工作中，來提供反洗錢方面的幫助，這可以幫助分擔(dān)審計團(tuán)隊的工作壓力，使他們有更多的精力去關(guān)注與財務(wù)報表有關(guān)的重大錯報事項。舞弊審計人員應(yīng)當(dāng)協(xié)助并提醒負(fù)責(zé)年報審計的注冊會計師關(guān)注以下往往與洗錢有關(guān)聯(lián)的行為：（1）企業(yè)在短期內(nèi)多次向同一家海外子公司支付大額資金，且該筆大額資金接近國家規(guī)定的大額交易上限;（2）在企業(yè)經(jīng)營狀況面臨困難時，突然獲得大額資金從而提前償還債務(wù);（3）企業(yè)多次受到稅務(wù)部門的調(diào)查;（4）日常經(jīng)營活動中資金收付量較小的公司賬戶，在短時間內(nèi)多次發(fā)生大量的資金收付;（5）企業(yè)多次為員工（有時是根本不存在的員工）進(jìn)行投保后，在短期內(nèi)又要求辦理退保。

同時，舞弊審計人員應(yīng)當(dāng)對于所有復(fù)雜的、不正常的大額交易和所有不尋常的沒有明顯經(jīng)濟(jì)或合法目的的交易形式加以特別關(guān)注。例如為一些沒有明顯的商業(yè)或經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的服務(wù)付費(fèi)，這很可能是洗錢犯罪所得的轉(zhuǎn)移;或者在客戶的銀行賬戶中有一筆不尋常的大額現(xiàn)金存款，并且沒有支持性的文件來證明這筆資金的來源，因此這筆現(xiàn)金很有可能是洗錢犯罪所得。這些交易和交易形式通常暗示著潛在的洗錢犯罪活動。因此需要對來源不明的現(xiàn)金存款，詢問管理層該筆資金的來源情況，并獲得相關(guān)的書面證明材料，例如銀行對賬單，來證實(shí)管理層的解釋。

需要強(qiáng)調(diào)的是，對于大額資金的關(guān)注很重要。因?yàn)樵谫~目中，一筆大額的現(xiàn)金存款往往會高于審計人員設(shè)定的重要性水平，因此大額的現(xiàn)金存款通常會作為優(yōu)先審查的對象，也是分析洗錢線索的切入點(diǎn)。并且，一筆不尋常的大額資金往往意味著洗錢犯罪人員還沒有來得及將其進(jìn)行分拆和轉(zhuǎn)移，因此這也是進(jìn)行追蹤調(diào)查該筆資金來源的良好時機(jī)。

舞弊審計人員應(yīng)當(dāng)設(shè)計檢查程序來盡可能地檢查這些交易的背景和目的，識別潛在的洗錢犯罪。檢查發(fā)現(xiàn)的事項和線索應(yīng)當(dāng)用書面形式記錄下來，用于報告或者幫助審計團(tuán)隊做出準(zhǔn)確的審計判斷。

（三）在審計業(yè)務(wù)的完成階段報告洗錢行為

舞弊審計師應(yīng)當(dāng)將識別的或懷疑的洗錢犯罪活動記錄在審計報告中呈遞給委托人，這是舞弊審計業(yè)務(wù)的要求。舞弊審計師還應(yīng)當(dāng)參考審計工作底稿的保存要求，對客戶的身份記錄和交易記錄進(jìn)行保存;同時也要提醒委托人，保存自己的客戶身份和交易記錄至少五年，作為反洗錢調(diào)查的證據(jù)。

此外，舞弊審計師也應(yīng)當(dāng)考慮其他的與反洗錢有關(guān)的報告要求。對于客戶的洗錢活動，不論是已經(jīng)識別的還是懷疑可能存在的，都要及時向事務(wù)所內(nèi)部的反洗錢報告員進(jìn)行報告。如果隱瞞不報或者延遲報告，都會使得舞弊審計人員承擔(dān)法律責(zé)任。一些國家已經(jīng)設(shè)立了專門的反洗錢社會機(jī)構(gòu)，例如英國的SOCA。在我國，國務(wù)院反洗錢行政主管部門負(fù)責(zé)全國的反洗錢監(jiān)督管理工作。因此，舞弊審計人員對于識別的或者懷疑的洗錢犯罪活動，尤其是上市公司或者央企、國企中的洗錢犯罪活動，要及時向國務(wù)院反洗錢行政主管部門進(jìn)行報告，避免進(jìn)一步的經(jīng)濟(jì)利益損失。但是，不論向誰報告，舞弊審計人員都要注意反洗錢報告的標(biāo)準(zhǔn)格式。事務(wù)所內(nèi)部和國務(wù)院反洗錢行政主管部門都應(yīng)該設(shè)計標(biāo)準(zhǔn)的披露格式，主要包括參與洗錢活動的人員的名單和職位，洗錢犯罪所得的金額，懷疑存在洗錢活動的支持性的證據(jù)等。

以可疑的大額資金收付交易為例，具體的要素內(nèi)容包括：資金收付交易對象的身份證件文件、類型和號碼;資金收付交易發(fā)生的時間;資金收付交易的發(fā)生方式，渠道和載體;資金收付交易中所涉資金的金額、幣種;支付資金的賬戶的賬號;收取資金的賬戶的賬號。

五、結(jié)束語

在舞弊審計工作中，職業(yè)會計師作為非金融機(jī)構(gòu)的專業(yè)人員，在發(fā)現(xiàn)或者懷疑存在洗錢行為的情況下，必須履行反洗錢的義務(wù)。當(dāng)前國內(nèi)外一系列法律法規(guī)及行業(yè)規(guī)則都要求職業(yè)會計師在反洗錢中承擔(dān)義務(wù)。但是從事舞弊審計工作的職業(yè)會計師在進(jìn)行舞弊調(diào)查和證據(jù)搜集的工作中，出于種種原因，想要履行好反洗錢的職責(zé)存在困難。但是這并不意味著舞弊審計師就束手無策。履行反洗錢的義務(wù)，既要求舞弊審計師在工作中對于潛在的洗錢犯罪行為始終保持應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注和謹(jǐn)慎態(tài)度，還要求舞弊審計師對于可能存在洗錢犯罪的交易和事項，實(shí)施一系列的程序進(jìn)行檢查，從而主動參與到反洗錢的工作中來，并及時進(jìn)行報告，防止進(jìn)一步的損失。因此舞弊審計與反洗錢這兩者是緊密聯(lián)系的，履行好反洗錢義務(wù)才能更好地開展舞弊審計工作。X

參考文獻(xiàn)：

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篇7

【關(guān)鍵詞】財務(wù)舞弊GONE理論治理對策

【中圖分類號】F832.5

上海大智慧股份有限公司（簡稱大智慧）于2011年在上海證券交易所上市，借助與湘財證券的聯(lián)姻，自2014年年底以來在二級市場的股價翻了近5倍，在2015年更是晉升為滬深兩市十大牛股之一。但是與湘財證券重組的批文還沒正式下達(dá)，大智慧就撞上了證監(jiān)會的“法網(wǎng)專項執(zhí)法行動”，成為證監(jiān)會審查對象。隨著2016年7月證監(jiān)會對大智慧行政處罰決定書的落地，歷時半年多的財務(wù)舞弊調(diào)查終于塵埃落定。但被揭開造假面具后的大智慧，不僅面臨著投資者的巨額索賠，而且給整個社會帶來嚴(yán)重的財富損失，并直接動搖了資本市場的投資信心。

本文通過對上海大智慧舞弊手段的剖析，以GONE理論為切入點(diǎn)，從貪婪、需要、機(jī)會和暴露四個因素對其財務(wù)舞弊動因進(jìn)行分析，在此基礎(chǔ)上提出了一些防范我國財務(wù)舞弊的對策和建議。

一、上海大智慧財務(wù)舞弊手段剖析

大智慧2012年度及2013年前三季度利潤總額均為負(fù)，2013年四季度銷售收入大幅增長并使公司全年實(shí)現(xiàn)盈利，見表1。

調(diào)查發(fā)現(xiàn)，大智慧通過承諾“可全額退款”的銷售方式提前確認(rèn)收入，以“打新股”等為名進(jìn)行營銷、延后確認(rèn)年終獎少計當(dāng)期成本費(fèi)用等方式，共計虛增2013年度利潤12 066.6萬元，占當(dāng)年對外披露的合并利潤總額的281%。大智慧公司通過六種舞弊手段完成了整個造假過程，其帶來的虛增利潤占2013年度虛增利潤總額的比例見圖1。

（一）提前確認(rèn)收入，虛構(gòu)利潤

年報顯示，大智慧（合并財務(wù)報表）第四季度收入、利潤增加的主要原因之一是12月大智慧直接對外銷售軟件及提供投顧服務(wù)收入增加。

據(jù)查，2013年12月大智慧官方網(wǎng)站進(jìn)行了以“年末狂歡，百萬現(xiàn)金大讓利”為名的促銷宣傳活動。同時，銷售人員向客戶承諾截至2014年3月31日，若對活動中的產(chǎn)品反饋未達(dá)預(yù)期，可全額退款。但在無法預(yù)計客戶退款可能性的情況下，大智慧仍將所有銷售認(rèn)定為滿足收入確認(rèn)條件。由此導(dǎo)致大智慧2013年12月提前確認(rèn)收入8 744.69萬元，虛增利潤6 826.98萬元。

（二）虛假銷售，虛增利潤

2013年12月，客戶應(yīng)大智慧電話營銷人員要約，參與大智慧集中打新股、或購買大智慧承諾高收益的理財產(chǎn)品。收到款項后大智慧將其直接以軟件產(chǎn)品銷售款為名虛增當(dāng)年度收入287.25萬元，未真實(shí)反映上述業(yè)務(wù)情況，導(dǎo)致虛增利潤278.03萬元。

（三）與外單位合謀，利用框架協(xié)議虛增收入和利潤

2013年12月24日，大智慧與北京陽光恒美廣告有限公司（以下簡稱陽光恒美）簽訂《陽光恒美-大智慧合作合同》（以下簡稱《合作合同》），合同金額400萬元。

調(diào)查顯示，陽光恒美為廣告公司，《合作合同》僅為框架合同，需要有客戶實(shí)際的廣告投放需求才能執(zhí)行。2013年9月至12月，陽光恒美以客戶向大智慧實(shí)際投放廣告，不符合收入的確認(rèn)條件。但應(yīng)大智慧員工的要求，陽光恒美制作了虛假的廣告資源消耗排期表，該排期表顯示，2013年9月至12月，陽光恒美已消耗大智慧廣告資源300萬元。大智慧據(jù)此確認(rèn)了94.34萬元的虛假收入和利潤。

（四）減少應(yīng)計成本和費(fèi)用

根據(jù)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會計期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債”。經(jīng)調(diào)查，大智慧將2013年年終獎3 124.10萬元（含個人所得稅）于2014年1月發(fā)放并計入2014年的成本費(fèi)用，將2012年年終獎628.67萬元（含個人所得稅）于2013年1月發(fā)放并計入2013年的成本費(fèi)用。兩項相抵后導(dǎo)致大智慧2013年少計成本費(fèi)用2 495.43萬元。

（五）利用未履行完成項目，虛增收入和利潤

2013年11月，大智慧子公司上海大智慧信息科技有限公司與天津渤海商品交易所股份有限公司（以下簡稱渤商所）簽訂合同，成為渤商所會員，一次性繳納管理軟件使用費(fèi)2 000萬元；同月，大智慧與渤商所簽訂合同，大智慧向渤商所提供相關(guān)產(chǎn)品及服務(wù)，向渤商所收取2 000萬元。2013年12月9日，大智慧信息科技匯款2 000萬元給渤商所，次日渤商所即將該筆款轉(zhuǎn)給大智慧，大智慧收到扣稅后記入主營業(yè)務(wù)收入。

2014年2月，在合同尚未履行完成的情況下，大智慧請渤商所配合提供項目合作驗(yàn)收確認(rèn)書，并將驗(yàn)收日期倒簽為2013年12月31日，由此虛增2013年收入1 567.73萬元，虛增利潤1 546.82萬元。

（六）提前確認(rèn)購買日，虛增合并報表利潤和商譽(yù)

大智慧信息科技在2013年9月底開始著手以7 000萬元收購民泰（天津）貴金屬經(jīng)營有限公司（以下簡稱天津民泰）70%股權(quán)事宜，合并歷程見表2。

在該事項中，大智慧信息科技將2013年10月1日作為購買日，將天津民泰財務(wù)報表納入大智慧信息科技合并范圍。根據(jù)規(guī)定，大智慧信息科技在2013年11月4日之前并未控制天津民泰，應(yīng)當(dāng)將購買日由2013年10月1日調(diào)整為11月1日，合并財務(wù)報表利潤總額將減少825萬元，商譽(yù)將減少433.13萬元。

二、大智慧財務(wù)舞弊的原因分析

1993年Bologua等人提出財務(wù)舞弊的GONE理論，該理論認(rèn)為企業(yè)財務(wù)舞弊由G（貪婪）、O（機(jī)會）、N（需要）、E（暴露）4個因子組成，它們相互作用，密不可分，共同決定了企業(yè)舞弊風(fēng)險的程度。因此基于GONE理論對大智慧財務(wù)舞弊案進(jìn)行分析可以從源頭上識別大智慧的造假動機(jī)。

（一）貪婪維度分析

貪婪是一種攫取遠(yuǎn)超過自身需求的欲望。上市公司財務(wù)舞弊的根本原因是舞弊主體追求個體效用最大化的心理，即貪婪（秦江萍，2005）。根據(jù)大智慧前五大股東的持股比例，見表3。董事長張長虹、董事張婷和張志宏三兄妹的持股比例占到了63.95%，是大智慧的實(shí)際控制人。

公司中的董事長兼總經(jīng)理職位與控股權(quán)賦予了張長虹對公司的領(lǐng)導(dǎo)權(quán)和控制權(quán)，從而使其對重要財務(wù)決策具有了較強(qiáng)的把控能力，在缺乏有效的內(nèi)外部治理機(jī)制情況下，這種追求個體效用最大化的貪婪心理，極可能誘發(fā)舞弊行為。

大智慧的上市讓張氏家族財富躍上一個新的臺階，但上市后公司業(yè)績持續(xù)下滑。2012年大智慧出現(xiàn)了2.67億元的巨虧，如果2013年繼續(xù)虧損，不僅會帶來張氏三兄妹所持股份的大幅縮水，而且大智慧也難逃ST的厄運(yùn)。為了使個人財富保持持續(xù)增長的態(tài)勢，這種貪婪的欲望把大智慧推上了造假的道路。

（二）機(jī)會緯度分析

機(jī)會因子是舞弊行為人自認(rèn)為能夠不被發(fā)現(xiàn)且躲避懲罰的時機(jī)。內(nèi)外部治理機(jī)制的缺陷為舞弊的發(fā)生提供可乘之機(jī)。這種可乘之機(jī)通常源于股權(quán)結(jié)構(gòu)、董事會及監(jiān)事會、內(nèi)部控制等公司治理結(jié)構(gòu)缺陷和外部審計等問題。

1.內(nèi)部機(jī)會因子。涉及股權(quán)結(jié)構(gòu)、董事會、監(jiān)事會及內(nèi)部控制等公司治理結(jié)構(gòu)方面。股權(quán)集中度越高，控股股東產(chǎn)生利益侵占效應(yīng)越大，公司發(fā)生財務(wù)報告舞弊的可能性通常越大（饒斌，2011）。從表3的持股情況可以看出，對大智慧而言，股權(quán)和管理控制權(quán)主要集中在張氏三兄妹手中，由于股權(quán)的過于集中和管理大權(quán)在握無疑為大智慧采取財務(wù)舞弊行為創(chuàng)造了機(jī)會。此外，大智慧形同虛設(shè)的監(jiān)事會和審計委員會也給其財務(wù)造假創(chuàng)造了一定的機(jī)會。

2.外部機(jī)會因子。財務(wù)報告在披露前必須經(jīng)過獨(dú)立第三方會計師事務(wù)所的審計，注冊會計師本該是防范財務(wù)舞弊的最后一道防線，但是很多情況下，由于外部審計的不足或無效無疑為財務(wù)報告舞弊提供了機(jī)會。在該舞弊案中，立信會計師事務(wù)所針對大智慧的銷售特點(diǎn)及期后退款情況并沒有保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，對于臨近資產(chǎn)負(fù)債表日的銷售大增、期后大量退回，立信所沒有獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)；對于大智慧未計提發(fā)放2013年年終獎（該獎金金額占當(dāng)年披露利潤總額的50%以上，金額顯著重大），在審計工作底稿中未見會計師關(guān)注到2013年年終獎記錄，亦未見到會計師認(rèn)為2013年年終獎無需進(jìn)行審計調(diào)整的解釋和說明。由此可見，外部審計不嚴(yán)在很大程度上為大智慧的財務(wù)舞弊提供了利好機(jī)會。

（三）需要緯度分析

需要因子又被稱為是動機(jī)，它是舞弊行為發(fā)生的內(nèi)因。大智慧的上市讓張氏三兄妹的個人財富出現(xiàn)了井噴式的增長，但公司業(yè)績在上市后并不如意。根據(jù)大智慧公布的年報顯示，該公司2012年虧損達(dá)2.67億元，凈利潤增長率大幅度下降為-352%，2013年前三季度情況依然沒有好轉(zhuǎn)，凈利潤仍虧損1.89億元。就在大智慧面臨被ST命運(yùn)時，2013年最后一個季度，公司通過一系列措施，完成了“漂亮”的逆轉(zhuǎn)。這些舞弊措施使大智慧當(dāng)年利潤增加了1.2億元。這種對個人財富和公司利益的現(xiàn)實(shí)需求，成為大智慧造假的重要推手。

（四）暴露緯度分析

暴露是指財務(wù)舞弊被發(fā)現(xiàn)的可能性以及被發(fā)現(xiàn)后收到的懲罰程度。因此它包括兩個內(nèi)容：一是舞弊行為被發(fā)現(xiàn)和披露的可能性；二是對舞弊者懲罰的性質(zhì)和程度。

舞弊行為被發(fā)現(xiàn)和披露的可能性主要取決于獨(dú)立第三方――注冊會計師。但根據(jù)證監(jiān)會調(diào)查，一方面立信會計師事務(wù)所在審計過程中并沒有保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，對于異常事項并沒有給予足夠的關(guān)注，審計不深入、不嚴(yán)謹(jǐn)；另一方面大智慧公司在外部尋求交易對手的幫助，在內(nèi)部串通各部門人員進(jìn)行配合，使各項財務(wù)數(shù)據(jù)都有一定的材料支撐，造假手法繁瑣，大大降低了舞弊被發(fā)現(xiàn)的可能性。

其次是分析大智慧公司被揭發(fā)造假后的懲罰力度。證監(jiān)會的處罰公告顯示，對大智慧給予警告，并處于60萬元的罰款，對實(shí)際控制人兼董事長的張長虹也是僅處罰30萬元并給予警告。這對于坐擁上億身家的張長虹來說簡直就是九牛一毛。而對于外部審計主體立信會計師事務(wù)所而言，損失的是業(yè)務(wù)收入70萬元和210萬元的罰款，懲罰金額較大。但對于本舞弊案的簽字注冊會計師姜維杰和葛勤來說僅給予警告并處于10萬元的罰款，處罰相對較輕，個體行為不容易受到約束。

三、基于GONE理論分析下的舞弊行為治理對策

上市公司財務(wù)舞弊案頻繁爆出，不僅動搖了投資者的信心，而且嚴(yán)重?fù)p害了資本市場在資源優(yōu)化配置中的重要作用，阻礙了經(jīng)濟(jì)的健康有序發(fā)展。應(yīng)綜合考慮貪婪、機(jī)會、需要、暴露四個舞弊誘因，筑起防范財務(wù)舞弊的四道防線，推行法務(wù)會計，加大財務(wù)舞弊處罰力度，有效防范財務(wù)舞弊行為的發(fā)生。

（一）優(yōu)化高度集中的大股東持股比例，遏制貪婪欲望

貪婪是GONE舞弊理論中管理層主動參與財務(wù)造假最直接的動機(jī)。正如本案例中大智慧公司的直接控制人張氏三兄妹持有63.95%的股份，是大智慧公司上市之后的最大內(nèi)部利益者。張長虹不僅擔(dān)任公司董事長而且擔(dān)任總經(jīng)理一職，管理權(quán)和控制權(quán)的統(tǒng)一成為其財務(wù)造假的前提。針對民營上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)的特點(diǎn)，提出以下對策：（1）引導(dǎo)民營上市公司形成大股東之間相互制衡的股權(quán)結(jié)構(gòu)，盡量避免一股獨(dú)大的現(xiàn)象出現(xiàn)，形成多個不同的利益主體；（2）培養(yǎng)機(jī)構(gòu)投資者，發(fā)展多元戰(zhàn)略性投資者加入到公司的治理當(dāng)中來，逐步形成機(jī)構(gòu)投資者及戰(zhàn)略投資者、管理層、公司的大股東互相監(jiān)督的股權(quán)制衡局面，發(fā)揮機(jī)構(gòu)投資者的監(jiān)督作用，減少控股股東的利益輸送行為，建立防范財務(wù)舞弊的第一道防線。

（二）完善內(nèi)外部治理機(jī)制，減少舞弊機(jī)會與不合理需要

上市公司的財務(wù)舞弊主要與公司的保牌、融資、保增長需要有關(guān)，這些需求本身無可厚非，但當(dāng)公司業(yè)績不盡如人意，無法達(dá)到上述需求而采取財務(wù)造假的方式顯然不可取。而公司內(nèi)外部治理機(jī)制的不完善往往為財務(wù)造假提供了可乘之機(jī)。筆者主要從以下三個方面闡述如何減少舞弊機(jī)會。

1.發(fā)揮上市公司的內(nèi)部控制環(huán)境的基礎(chǔ)性作用。

一個企業(yè)的財務(wù)信息造假在很大程度上是由于缺乏有效的內(nèi)部控制。為推動我國上市公司內(nèi)控的發(fā)展，財政部相繼頒布實(shí)施了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及三個配套指引，內(nèi)部控制已然成為了抑制財務(wù)舞弊，嚴(yán)防不實(shí)披露的制勝法寶。在此背景下，大智慧公司也積極開展了內(nèi)部控制自我評價報告并披露了內(nèi)部控制審計報告，既然公司在內(nèi)控方面也做出了諸多努力，那么舞弊行為又是怎么發(fā)生的呢？通過深入挖掘筆者發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制環(huán)境薄弱為大智慧的不合理需求提供了機(jī)會。

不良的內(nèi)部環(huán)境使內(nèi)部控制淪為“空中樓閣”，限制其實(shí)施的有效性。要發(fā)揮上市公司的內(nèi)部控制環(huán)境的基礎(chǔ)性作用，需要完善的法人治理結(jié)構(gòu)作為支撐：一是避免董事長和總經(jīng)理由一人兼任，在董事會和管理層之間建立明晰的委托關(guān)系，使董事會真正成為制度的制定者和監(jiān)督者，從而構(gòu)建基本的內(nèi)部控制環(huán)境；二是明確監(jiān)事會的權(quán)限，樹立監(jiān)事會的權(quán)威，使其有權(quán)對公司的異常經(jīng)營狀況要進(jìn)行調(diào)查，代表股東的利益監(jiān)督董事和管理層。三是細(xì)化企業(yè)董事會、監(jiān)事會、高級管理層的權(quán)責(zé)義務(wù)，形成權(quán)力制衡機(jī)制，并納入考核體系。這些舉措將筑起上市公司反舞弊的第二道防線，制止管理層的違規(guī)行為。

2.強(qiáng)化審計委員會的監(jiān)督作用。

獨(dú)立的審計委員會對內(nèi)監(jiān)督公司內(nèi)部審計工作、審查內(nèi)控制度，提高財務(wù)報告的質(zhì)量，減少財務(wù)舞弊行為；對外可以決定和聘任外審機(jī)構(gòu)提供審計服務(wù)，成為公司管理者與獨(dú)立第三方之間的隔離帶。從大智慧舞弊案可以看出，內(nèi)部審計的不作為和外部審計的不嚴(yán)謹(jǐn)大大提高了舞弊行為發(fā)生的機(jī)率。因此在公司建立獨(dú)立的審計委員會，強(qiáng)化內(nèi)部審計和審計委員會的監(jiān)督作用，也能降低管理層因過度集中的權(quán)力而極度膨脹的貪婪欲望，使審計委員會成為防范舞弊的第三道防線。

3.完善反舞弊的審計機(jī)制。

盡管我國現(xiàn)行的審計模式是以風(fēng)險評估為基礎(chǔ)，根據(jù)被審計公司內(nèi)部控制的可信賴程度，決定實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍的一種審計方法。但是，由于舞弊行為的隱蔽性，一般的審計程序難以發(fā)現(xiàn)；特別是一些管理層憑借較強(qiáng)的“反偵察能力”，往往利用職務(wù)之便偽造一系列相關(guān)文件、憑證和票據(jù)，使舞弊證據(jù)更是難以找尋。在本案例中，大智慧不但要求合作單位陽光恒美制作了虛假的廣告資源消耗排期表，使收入的確認(rèn)有據(jù)可查；而且在合同尚未履行完成的情況下，請渤商所配合提供項目合作的虛假驗(yàn)收確認(rèn)書，據(jù)此提前確認(rèn)收入，增加了舞弊被發(fā)現(xiàn)的難度。

因此，面對傳統(tǒng)審計方法的失效，我國應(yīng)當(dāng)在研究舞弊行為特點(diǎn)的基礎(chǔ)上發(fā)展和完善反舞弊審計機(jī)制，例如在風(fēng)險評估階段采用頭腦風(fēng)暴法討論高風(fēng)險領(lǐng)域、舞弊的可能性和舞弊可能采取的方式，避免經(jīng)驗(yàn)主義；質(zhì)疑審計證據(jù)，適當(dāng)設(shè)計延伸性審計程序，提高審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性；深挖客戶經(jīng)營信息，抵制利潤操縱行為；詳測內(nèi)控制度，深挖舞弊端倪，不讓內(nèi)部控制測試流于形式等，讓外審真正成為防范舞弊的最后一道防線。

（三）推行法務(wù)會計，加大財務(wù)舞弊處罰力度，提高暴露成本

盡管內(nèi)控、外審在防范財務(wù)舞弊的過程中都發(fā)揮著積極的作用，但由于其本身的局限性，使其在防止舞弊行為過程中存在著一些漏洞，法務(wù)會計無疑是公司管理層舞弊后的最后也是最佳選擇。在當(dāng)前形式下，我國有關(guān)財務(wù)舞弊處罰的法律規(guī)定相對模糊，在舞弊案件審理過程中缺乏相應(yīng)的司法依據(jù)，并且忽略了相應(yīng)的民事處罰。在本案例中，證監(jiān)會對大智慧公司董監(jiān)高的處罰還只是行政處罰，并不涉及民事處罰，處罰力度較輕，導(dǎo)致上市公司舞弊成本較低。因此引入法務(wù)會計制度，可以使內(nèi)部控制、外部審計和法務(wù)會計共同構(gòu)成一個有效的財務(wù)舞弊控制系統(tǒng)。

除此之外，我國還應(yīng)加大舞弊行為的處罰力度。從大智慧案例可以看出，對上市公司管理者處罰金額與舞弊收益的不匹配是造成我國財務(wù)造假屢禁不止的重要因素。在法律責(zé)任處罰的基礎(chǔ)上應(yīng)將處罰金額與與舞弊收益聯(lián)系起來，處罰除考慮行政責(zé)任外，還應(yīng)加重對參與舞弊的高層管理者的民事責(zé)任和刑事責(zé)任判決，建立起行之有效的維權(quán)通道，將舞弊行為帶來的經(jīng)濟(jì)后果從投資者轉(zhuǎn)移到操控舞弊的高層管理者身上，提高暴露成本，并對其他上市公司起到震懾作用。

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篇8

一、上市公司財務(wù)舞弊的基本特征

上市公司財務(wù)舞弊，不僅誤導(dǎo)信息使用者的決策，同時對整個資本市場帶來嚴(yán)重的干擾。本文從Choice金融終端查找有關(guān)舞弊上市公司披露情況，從證監(jiān)會公告中查找處罰公告進(jìn)行研究。

（一）舞弊上市公司披露基本情況

本文以2006年至2016年6月30日證監(jiān)會公布的152個處罰公告為數(shù)據(jù)來源，剔除有關(guān)個人、金融類公司及非上市公司行政處罰公告后為所選樣本，共計得到148個行政處罰公告樣本，涉及138家上市公司，其中3家上市公司因重復(fù)舞弊受到多次行政處罰；制造業(yè)舞弊公司最多，有68家，是政府部門監(jiān)督重點(diǎn)；其次高發(fā)舞弊的行業(yè)還有房地產(chǎn)業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)，批發(fā)和零售業(yè)，分別為14、10、7家?？梢姡S著技術(shù)不斷提高，第三產(chǎn)業(yè)的大力發(fā)展，財務(wù)舞弊的多發(fā)行業(yè)也發(fā)生較大變化，雖然制造業(yè)依然是監(jiān)督的重點(diǎn)，但其他舞弊多發(fā)行業(yè)逐步由基礎(chǔ)行業(yè)轉(zhuǎn)向服務(wù)業(yè)和技術(shù)性行業(yè)。

（二）舞弊上市公司組織形式類型

本文從組織形式類型的角度來研究舞弊上市公司，有利于信息使用者特別注意其管理結(jié)構(gòu)、內(nèi)控情況，也有利于監(jiān)管部門采取有針對性監(jiān)督防范。

由表1可以看出，民營企業(yè)舞弊的比重為58.96%，地方國有企業(yè)為32.09%，中央國有企業(yè)占6.72%，其余所占比重均不超過5%?？梢娒駹I企業(yè)是監(jiān)管重點(diǎn)，同時地方國有企業(yè)也需要加大關(guān)注，由于地方有些企業(yè)為了隱瞞財務(wù)虧損，比如綠大地，為了保持地方國企在全國的形象，舞弊金額重大。雖然央企所占的比例不大，舞弊上市公司數(shù)目為9家，但是作為大型國有企業(yè)，其舞弊帶來的影響不可小視，對資本市場、央企社會形象、股民忠誠度都會產(chǎn)生較大影響。

二、上市公司舞弊的手段

財務(wù)報告舞弊的手段繁多，本文依據(jù)舞弊的財務(wù)信息在年報中存在的形式，將財務(wù)報告舞弊分為調(diào)節(jié)利潤表項目、調(diào)節(jié)資產(chǎn)負(fù)債表項目和調(diào)節(jié)財務(wù)報表附注舞弊。

（一）財務(wù)報告舞弊手段

由表2可以看出，舞弊國有企業(yè)中調(diào)節(jié)利潤表項目的舞弊公司有32家，其中最常用的調(diào)節(jié)手段是虛增收入，所占比例達(dá)40.63%；舞弊非國有企業(yè)中調(diào)?利潤表項目的舞弊公司有41家，其中最常用的調(diào)節(jié)手段也是虛增收入，所占比例達(dá)73.17%。其次，由表2可以看出，少計期間費(fèi)用的舞弊現(xiàn)象也比較嚴(yán)重，所占比例分別為25%和14.63%。有近10%的公司在投資收益中進(jìn)行調(diào)節(jié)，虛增投資收益主要為調(diào)整利潤，但隱瞞投資收益主要是為了隱瞞違規(guī)使用籌集資金用于投資。

由下頁表3可以看出，舞弊國有企業(yè)和舞弊非國有企業(yè)調(diào)節(jié)資產(chǎn)負(fù)債表項目分別為27家、33家，相比直接選擇調(diào)節(jié)利潤表的舞弊的比例略少，但直接調(diào)節(jié)資產(chǎn)負(fù)債表項目也將直接影響財務(wù)信息使用者做出正確決策，所帶來的危害同樣較大。虛增資產(chǎn)所占比例最高，分別為39.13%、60.61%，其中應(yīng)收賬款的虛構(gòu)常常是為了配合虛構(gòu)收入同步調(diào)整，保證報表平衡。虛減負(fù)債比例也較高，分別為17.39%和12.12%，舞弊主要是為了降低資產(chǎn)負(fù)債率，虛增其償債能力。其他調(diào)節(jié)資產(chǎn)負(fù)債表項目的手段也不少，所占比重也超過25%。對比非國有企業(yè)，國有企業(yè)虛增資產(chǎn)的舞弊情況較少，但虛減負(fù)債的情況卻較多。

由表4可以看出，首先，財務(wù)報表附注中的信息舞弊情況最為嚴(yán)重，在未按規(guī)定披露（隱瞞）重大事項中擔(dān)保事項所占比重最大，其中國有企業(yè)有21家，非國有企業(yè)有32家；未按規(guī)定披露的重大訴訟和借款事項比重均超過12%，且涉及的金額并不低。其次，舞弊上市公司未按規(guī)定（隱瞞）披露與關(guān)聯(lián)方有關(guān)的事項，隱藏不公允的交易或不合規(guī)的資金活動，避免股民懷疑利潤的可靠性。其主要是未按規(guī)定（隱瞞）披露與關(guān)聯(lián)方的交易事項、披露關(guān)聯(lián)關(guān)系、關(guān)聯(lián)方資金占用，無論是國有企業(yè)還是非國有企業(yè)，這些行為所占的比例都不低，合計分別達(dá)31%、37.34%。從總體上看，非國有企業(yè)附注舞弊的情形比國有企業(yè)嚴(yán)重得多。

（二）舞弊持續(xù)情況

舞弊持續(xù)時間計算從處罰公告提及存在舞弊行為的第一年起算，至提及的最后一年。“舞弊行為的第一年” 是指對外披露的財務(wù)報告被發(fā)現(xiàn)包含舞弊性信息的第一年，“最后一年”是指對外披露舞弊行為的實(shí)際最后年份。

由表5可以看出，僅在一年進(jìn)行舞弊的國有企業(yè)、非國有企業(yè)各占21.43%、27.17%，70%以上的舞弊公司，其舞弊持續(xù)時間有2年甚至連續(xù)8年及以上，國有企業(yè)持續(xù)舞弊時間所占比例較大是3年，而非國有企業(yè)是2年；超過3年持續(xù)舞弊企業(yè)中，國有企業(yè)占35.71%，非國有企業(yè)占31.52%。由此可以看出，無論是國有企業(yè)還是非國有企業(yè)舞弊持續(xù)期都較長，國有企業(yè)更為嚴(yán)重。持續(xù)期較長的原因主要是企業(yè)在短時間很難轉(zhuǎn)虧為盈。

三、舞弊上市公司外部監(jiān)管情況

（一）注冊會計師審計的有效性

由于有些上市公司舞弊持續(xù)時間大于一年，本文對整個舞弊期間的最后兩年及舞弊發(fā)生后一年的審計意見進(jìn)行統(tǒng)計分析，從而了解注冊會計師審計是否發(fā)揮應(yīng)有的作用，是否存在滯后。

由表6可以看出，在舞弊期間，越是在舞弊期靠后，審計意見為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的比例越低，審計報告反映上市公司舞弊的有效性有所提升，審計有效性存在滯后。舞弊持續(xù)到最后一年（舞弊僅在當(dāng)年）中，國有企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)無保留意見比例從80.49%到40.38%，非國有企業(yè)從62.07%到44.16%。在舞弊前段時期能起到提示的審計意見數(shù)目較少，國有企業(yè)占不到20%，非國有企業(yè)不到40%，其中能反映可能存在重大舞弊而被出具保留意見或無法表示意見的比重更低。本文還特別統(tǒng)計舞弊結(jié)束后第一年注冊會計師出具的審計報告，對國有企業(yè)有提示性的報告有所下降，但對非國有企業(yè)有提示性的審計意見比例有較大提升，占65%左右，可見，非國有企業(yè)注冊會計師審計滯后更為嚴(yán)重。

（二）證監(jiān)會的處罰情況

1.監(jiān)管滯后情況。從表7可以看出，政府能在當(dāng)年發(fā)現(xiàn)舞弊并采取處罰的情況較少，國有企業(yè)僅占7.14%，非國有企業(yè)占11.96%。政府監(jiān)管存在很大的滯后情況。其中對國有企業(yè)處罰延遲超過3年的占71.43%，非國有企業(yè)則61.96%。很明顯，政府對國有企業(yè)的監(jiān)管滯后更為嚴(yán)重，一方面可能是由于國有企業(yè)舞弊比較隱秘，監(jiān)管部門發(fā)現(xiàn)較難，另一方面可能是有礙于其所屬部門，監(jiān)管部門對國有企業(yè)的監(jiān)管較為寬松。

2.處罰方式。從表8和表9可以看出，證監(jiān)會處罰手段主要是罰款、警告、改正，罰款金額介于10萬元到60萬元之間。由表8可知：三種處罰手段并用的情形比例不高，占17%左右，無論國有企業(yè)還是非國有企業(yè)，證監(jiān)會處罰方式最多的是罰款和警告并用。由表9可知，處罰金額整體較低，十年以來，一般最高處罰金額為60萬元，處罰的金額較為集中在30萬元或40萬元，除了2014年證監(jiān)會對非國有企業(yè)深圳海聯(lián)訊科在IPO的舞弊行為作出了高額處罰822萬元，2016年證監(jiān)會對國有企業(yè)恒力石化股份未按規(guī)披露重大資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的舞弊行為作出140萬元的處罰外，相對舞弊金額，舞弊處罰成本低，不利于防范舞弊的發(fā)生。

3.處罰的針對性。在計算平均處罰金額時，剔除特殊處罰金額，由表10可以看出，不管是國有企業(yè)還是非國有企業(yè)都比較側(cè)重于財務(wù)報表附注舞弊。一方面附注舞弊不易?l現(xiàn)，另一方面財務(wù)舞弊處罰金額偏低，對國有企業(yè)的平均處罰金額僅為26.92萬元，非國有企業(yè)為28.27萬元。對于國有企業(yè)來講，涉及利潤表項目舞弊的企業(yè)，處罰金額都相對較高，近50萬元；對于非國有企業(yè)舞弊處罰較高的是三種類型的混合舞弊，處罰金額近45萬元。

四、研究結(jié)論與對策

（一）結(jié)論

通過對 2006―2016年間證監(jiān)會查處并出具處罰公告的138家舞弊的上市公司舞弊情況的統(tǒng)計分析，得出如下結(jié)論：

1.在舞弊行業(yè)中，制造業(yè)是舞弊最多的行業(yè)，也依然是政府部門監(jiān)管重點(diǎn)，其次高發(fā)舞弊的行業(yè)還有批發(fā)和零售業(yè)、信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)等，舞弊高發(fā)行業(yè)由基礎(chǔ)行業(yè)逐步轉(zhuǎn)向服務(wù)業(yè)和技術(shù)性行業(yè)等第三產(chǎn)業(yè)。企業(yè)類型中，民營企業(yè)是舞弊高發(fā)區(qū)，其次是地方國有企業(yè)。

2.財務(wù)報表附注舞弊情形最為嚴(yán)重，舞弊不僅是單方面的，而是多方面調(diào)節(jié)。公司舞弊持續(xù)時間多在2年甚至連續(xù)8年及以上，其中超過3年持續(xù)舞弊企業(yè)中，國有企業(yè)占35.71%，非國有企業(yè)占31.52%。國有企業(yè)和非國有企業(yè)調(diào)節(jié)報表手段相似，都側(cè)重虛增收入、資產(chǎn)，非國有企業(yè)虛增情形更嚴(yán)重。

3.注冊會計師審計有效性與政府監(jiān)管均存在滯后，非國有企業(yè)注冊會計師審計滯后更為嚴(yán)重，而國有企業(yè)的監(jiān)管滯后更為嚴(yán)重。目前我國舞弊上市公司所受處罰相對較輕，近10年處罰金額都未曾調(diào)整，舞弊成本低，難以對舞弊行為起到震懾和預(yù)防作用，但處罰較有針對性，尤其是對直接影響利潤的舞弊，處罰力度較高，在對嚴(yán)重事件的處罰中有特別的處理。

（二）建議

1.加強(qiáng)高發(fā)行業(yè)的監(jiān)管。隨著經(jīng)濟(jì)和技術(shù)的快速發(fā)展，整個市場結(jié)構(gòu)有所改變，服務(wù)業(yè)、高技術(shù)性企業(yè)的迅速發(fā)展，使得舞弊的可能性進(jìn)一步增加，需要監(jiān)管部門調(diào)整原有監(jiān)管對象，對舞弊高發(fā)性的企業(yè)加以重點(diǎn)關(guān)注。

2.在加強(qiáng)對民營企業(yè)監(jiān)管的同時重視對國有企業(yè)的監(jiān)管。研究表明，民營企業(yè)的舞弊情形最為嚴(yán)重，國有企業(yè)的舞弊發(fā)生率也不低。為使監(jiān)管真正發(fā)揮實(shí)效，必須發(fā)揮政府部門的作用，從影響較大的國有企業(yè)的嚴(yán)格監(jiān)管著手，以對民營企業(yè)起到震懾作用。

篇9

一、博弈論思想與納什均衡

“博弈”，為“對策”之意。具體而言，博弈就是一些個人或組織，面對一定的環(huán)境條件，在一定的規(guī)則下，同時或先后，一次或多次，從各自允許選擇的行為或策略中進(jìn)行選擇并加以實(shí)施，并從中取得相應(yīng)結(jié)果的過程。博弈論關(guān)注決策主體之間行為的相互影響及決策均衡問題，博弈中的任何一個局中人的決策都會受到其他局中人行為的影響，反過來他的行為也成為其他局中人決策的基礎(chǔ)。在博弈過程中，博弈各方可能會達(dá)成一定的協(xié)議。美國數(shù)學(xué)家、經(jīng)濟(jì)學(xué)家納什提出了著名的“納什均衡”。“納什均衡”是一種比較滿意的均衡，即如果所有的參與者都預(yù)測到某個均衡會發(fā)生，所有參與者都不會故意去違背它，沒有愿望不去遵守它，體現(xiàn)了戰(zhàn)略博弈行動的穩(wěn)定狀態(tài)。

二、審計博弈均衡分析方法的提出

（一）審計博弈均衡分析方法的內(nèi)涵。博弈論是一種方法，一種觀念，可以將博弈論思想及納什均衡應(yīng)用到審計理論及實(shí)踐問題的分析研究上，于是便形成了審計博弈均衡分析方法。審計博弈均衡分析法主要用來分析審計決策主體的行為發(fā)生直接相互作用時的決策組合以及決策組合的均衡問題，即一個審計決策主體是如何影響其他審計決策主體以及又是如何受到其他決策主體的影響，進(jìn)一步研究審計決策主體之間的行為能否達(dá)到一種相對穩(wěn)定的均衡狀態(tài)及其條件，以及當(dāng)達(dá)到一種有利的均衡狀態(tài)時如何維持該均衡狀態(tài)。

（二）審計博弈均衡分析方法的基本程序。審計博弈均衡分析方法的基本程序分為五步，具體如下（基本程序的運(yùn)用本文在后面將給出一個典型的例子）：第一步：定位審計問題（審計矛盾或沖突），判斷并描述博弈特征；第二步：在約束條件下給出支付矩陣；第三步：進(jìn)行審計博弈均衡計算結(jié)果；第四步：給出審計博弈分析結(jié)論；第五步：針對該審計問題（審計矛盾或沖突），設(shè)計有效的制度安排。

三、審計博弈均衡分析方法的應(yīng)用

審計博弈均衡分析方法作為一種新的審計研究方法，對于審計工作、審計研究中的相關(guān)問題，可以從一個新的角度和視野來分析和研究它們，真正找到解決問題的根本途徑。下面筆者以審計監(jiān)管問題為例，采用審計博弈均衡分析方法，分析審計監(jiān)管問題的癥結(jié)，并提出解決監(jiān)管問題的合理化建議。

（一）模型建立與分析。加強(qiáng)審計監(jiān)管，可以從會計師事務(wù)所與上市公司博弈、會計師事務(wù)所與監(jiān)管機(jī)構(gòu)博弈、上市公司與監(jiān)管機(jī)構(gòu)博弈中進(jìn)行分析。

1、基本假設(shè)。建立模型成立的基本假設(shè)，具體有：

（1）上市公司、會計師事務(wù)所以及監(jiān)管機(jī)構(gòu)均為理性的經(jīng)濟(jì)人，均追求利潤最大化。

（2）由于本文主要探討監(jiān)管機(jī)構(gòu)的行為和政策，可假設(shè)會計師事務(wù)所有足夠的能力發(fā)現(xiàn)上市公司的舞弊行為，即不存在著審計風(fēng)險。所以，在被審計單位舞弊的情況下，會計師事務(wù)所有兩種可能的策略，即合作與不合作。

（3）監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)管成本與監(jiān)管效果正相關(guān)，即監(jiān)管機(jī)構(gòu)花費(fèi)越多的時間和精力，監(jiān)管效果越好。監(jiān)管機(jī)構(gòu)有兩種可能策略，即高度監(jiān)管和低度監(jiān)管。

（4）只有當(dāng)上市公司存在著披露虛假財務(wù)報告的企圖時，會計師事務(wù)所才有可能默認(rèn)其造假行為或與之串謀進(jìn)行造假。

2、兩方博弈模型

（1）會計師事務(wù)所與上市公司。假定會計師事務(wù)所有足夠的能力發(fā)現(xiàn)上市公司管理當(dāng)局舞弊。會計師事務(wù)所可能的做法就有：合作和不合作；被審計單位（上市公司）有兩種策略：舞弊和不舞弊。

設(shè)P為監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)現(xiàn)的概率，q1為監(jiān)管機(jī)構(gòu)對會計師事務(wù)所的罰款（或處罰），q2為監(jiān)管機(jī)構(gòu)對上市公司的罰款（或處罰），r為被審計單位的賄賂，W為被審計單位支付的審計費(fèi)用，d為上市公司的舞弊收益。（表1）

可見，在信息不對稱的困境中，會計師事務(wù)所的行動取決于舞弊、合作下的得益：w+r-p×ql。如果它的得益大于w，即：w-w時，上市公司會選擇舞弊，即納什均衡為（舞弊，合作），而這是監(jiān)管機(jī)構(gòu)所不愿意看到的。

這種情況下：w0

從這種分析中會發(fā)現(xiàn)，會計師事務(wù)所的選擇與上市公司的賄賂、監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)現(xiàn)舞弊的概率的大小及懲罰力度有關(guān)。而上市公司當(dāng)舞弊收益一定時，他的行為受到賄賂的多少及監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)現(xiàn)舞弊概率的大小及懲罰力度的影響。因此，一個自然的想法便是加大監(jiān)管的力度及懲罰量。

以上的模型是短期的一次性博弈，當(dāng)注冊會計師較為注意長期的利益，而且會計師事務(wù)所還考慮誠信帶來良好聲譽(yù)的收益，那么上面的模型可變化為表2。（表2）

表2中的B代表注重長期利益，良好聲譽(yù)所帶來的收益。

如果w+B>w+r-p×q1時，那么會計師事務(wù)所存在不合作這個上策，上市公司便會選擇不舞弊，新的均衡將為（不舞弊，不合作），這是監(jiān)管機(jī)構(gòu)所愿意看到的。

但是，如果w+B-w時，上市公司便會選擇舞弊。

這種情況下：w+B0

從這種分析中會發(fā)現(xiàn)，會計師事務(wù)所的選擇與上市公司的賄賂、監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)現(xiàn)舞弊概率的大小及懲罰力度和長期形成誠信的良好聲譽(yù)的收益有關(guān)。而上市公司當(dāng)舞弊收益一定時，他的行為受到賄賂的多少及監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)現(xiàn)舞弊概率的大小及懲罰力度的影響。因此，與前面相比，除了加大監(jiān)管的力度及懲罰量還可以引導(dǎo)社會及會計師事務(wù)所對誠信的認(rèn)同度，從而通過加強(qiáng)會計師事務(wù)所的行業(yè)自律來防止合謀。

（2）會計師事務(wù)所與監(jiān)管機(jī)構(gòu)。在這種博弈中，會計師事務(wù)所的策略有：串通和不串通。監(jiān)管機(jī)構(gòu)的策略有：高度監(jiān)管和低度監(jiān)管。這里假設(shè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)管成本與監(jiān)管效果正相關(guān)，即監(jiān)管機(jī)構(gòu)花費(fèi)越多的時間和精力，監(jiān)管效果越好。那么，高監(jiān)管下，發(fā)現(xiàn)舞弊的概率P1較大，但是監(jiān)管成本C1較高；低度監(jiān)管下，發(fā)現(xiàn)舞弊的概率P2較小，但是監(jiān)管成本C2較低。同樣假設(shè)q1為監(jiān)管機(jī)構(gòu)對會計師事務(wù)所的罰款（或處罰），r為被審計單位的賄賂。（由于無論何種情況，會計師事務(wù)所總可以得到一份穩(wěn)定的審計費(fèi)用收入w，故在此可簡化令w=0）。那么，會得到以下的博弈矩陣。（表3）

這時對會計師事務(wù)所而言，他的策略選擇受r-q1×p1的影響（這里注意到r-q1×p10，那么也有r-q1×p2>0，會計師事務(wù)所存在上策，他會選擇串通，而如果q1×p1－C1>q1×p2－C2時，監(jiān)管機(jī)構(gòu)會選擇高度監(jiān)管，因此他們的均衡為（高度監(jiān)管，串通）；如果q1×p1－C1

如果r-q1×p2>0（有r-q1×p1

如果r-q1×p10，那么會計師事務(wù)所不存在上策。這時如果q1×p1－C10，且r-q1×p2

綜上所述，會計師的行為受到管理當(dāng)局的賄賂大小、監(jiān)管機(jī)構(gòu)罰款以及監(jiān)管機(jī)構(gòu)的效率（發(fā)現(xiàn)錯誤的概率以及監(jiān)管的成本）的影響。并不像我們平時所認(rèn)識到的高監(jiān)管就會不串通、低監(jiān)管就會串通。

（3）上市公司與監(jiān)管機(jī)構(gòu)。和會計師事務(wù)所與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的博弈類似，上市公司與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的博弈表示為表4的博弈矩陣。還是假設(shè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)對上市公司的罰款（或處罰）為q2，r為被審計單位的賄賂，d為上市公司的舞弊收益。這里仍假設(shè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)管成本與監(jiān)管效果正相關(guān)，即監(jiān)管機(jī)構(gòu)花費(fèi)越多的時間和精力，監(jiān)管效果越好。那么，高監(jiān)管下，發(fā)現(xiàn)舞弊的概率P1較大，但是監(jiān)管成本C1較高；低度監(jiān)管下，發(fā)現(xiàn)舞弊的概率p2較小，但是監(jiān)管成本C2較低。（由于無論何種情況，上市公司總要支付一份穩(wěn)定的審計費(fèi)用w，故在此可簡化，令w=0）（表4）

與上文分析類似，對上市公司而言，他的行為受到舞弊的利益、賄賂的費(fèi)用、監(jiān)管機(jī)構(gòu)罰款以及監(jiān)管機(jī)構(gòu)的效率（發(fā)現(xiàn)錯誤的概率以及監(jiān)管的成本）的影響，并不像我們平時所認(rèn)識到的高監(jiān)管就會不串通、低監(jiān)管就會串通。

（二）提出建議

1、加強(qiáng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)在博弈中的力量。一種做法是增大罰款的金額，那么上市公司和審計師事務(wù)所都會采取合法的策略。還有一種做法是提高監(jiān)管的效益，在一定的成本下，努力提高監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)現(xiàn)舞弊的概率，這對監(jiān)管機(jī)構(gòu)要求較高。這就要求我國提高監(jiān)管機(jī)構(gòu)的整體素質(zhì)，采用科學(xué)合理的監(jiān)管手段。也可以同時采取增大罰款金額和提高監(jiān)管效益的做法。

2、提高監(jiān)管機(jī)構(gòu)監(jiān)管的動機(jī)。給予監(jiān)管機(jī)構(gòu)一定的壓力，使得他們不得不設(shè)法主動改變博弈中他們不利的地位，從而充分發(fā)揮他們的主動性，設(shè)法提高監(jiān)管的效率及效果。比如，如果上市公司和會計師事務(wù)所一方運(yùn)作不合法時，可以給予監(jiān)管機(jī)構(gòu)一定的壓力，使他們不會安于現(xiàn)狀。也可以通過立法規(guī)定監(jiān)管機(jī)構(gòu)的職責(zé)，給予他們一定壓力；同時，給予監(jiān)管機(jī)構(gòu)一定的認(rèn)可，從而增加博弈中他們在上市公司不舞弊時的得益。比如，當(dāng)上市公司和會計師事務(wù)所都良好運(yùn)作時，可以對監(jiān)管機(jī)構(gòu)的努力給予一定的社會認(rèn)可。

篇10

［關(guān)鍵詞］財務(wù)舞弊;會計師事務(wù)所;審計風(fēng)險;駕照扣分機(jī)制

自1997年“瓊民源”事件以來，我國證券市場被查處的上市公司財務(wù)舞弊案件一直在陸續(xù)增加。而與上市財務(wù)舞弊相伴而來的就是事務(wù)所審計風(fēng)險的提高?！碍偯裨础卑讣胸?fù)責(zé)年報審計的海南中華會計師事務(wù)所被予以警告并暫停其從事證券業(yè)務(wù)資格6個月，事務(wù)所主要負(fù)責(zé)人的注會資格證被吊銷，暫停簽字會計師從事證券業(yè)務(wù)資格3年。2002年，中天勤會計師事務(wù)所因銀廣夏案件被吊銷執(zhí)業(yè)資格、兩名簽字注冊會計師的注冊會計師資格被吊銷。2013年，深圳鵬城會計師事務(wù)所因綠大地事件被摘牌，中磊會計師事務(wù)所因萬福生科被摘牌。2015年，利安達(dá)會計師事務(wù)所因連續(xù)三個年度內(nèi)累計四次審計失敗被下令責(zé)改并暫停新的證券業(yè)務(wù)承接。以上諸多案例表明，審計風(fēng)險問題不容小覷，如何降低審計失敗，有效規(guī)避審計風(fēng)險是會計師事務(wù)所及審計師急需解決的問題。

1審計風(fēng)險的含義

我國《獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第9號———內(nèi)部控制與審計風(fēng)險》則將審計風(fēng)險定義為:“審計風(fēng)險是指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。”可見，審計風(fēng)險既包含被審計單位的重大錯報風(fēng)險又包含會計師事務(wù)所方面在審計時的檢查風(fēng)險。

2會計師事務(wù)所審計風(fēng)險的成因

2.1審計行業(yè)惡性競爭

因?yàn)樽詴嫀熜袠I(yè)審計市場容量較小，再加上國內(nèi)會計師事務(wù)所眾多，所以審計市場競爭十分激烈。因而上市公司和擬上市公司對審計機(jī)構(gòu)具有主動選擇權(quán)，如果合作的會計師事務(wù)所與企業(yè)不配合、不在重大問題上與企業(yè)保持一致，企業(yè)極有可能更換會計師事務(wù)所，因此會計師事務(wù)所會極力討好被審計單位，甚至幫助被審單位進(jìn)行財務(wù)舞弊。此外，惡性競爭的存在也會導(dǎo)致會計師事務(wù)所降低審計收費(fèi)來吸引客戶，但審計收費(fèi)降低往往會引起審計時間壓縮而導(dǎo)致審計質(zhì)量不能保證。另外，會計師事務(wù)所過分追求經(jīng)濟(jì)利益，審計師個人為了生存迫于會計師事務(wù)所的壓力對在審計過程中發(fā)現(xiàn)的問題避而不談，對客戶的無理要求無法拒絕，只能出具無保留意見的標(biāo)準(zhǔn)審計報告，也是注冊會計師行業(yè)惡性競爭的重要原因。

2.2會計師事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量復(fù)核不到位

會計師事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制制度是否完善，執(zhí)行是否到位將直接決定會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的高低和審計風(fēng)險的程度的大小。通常因?yàn)楦鞣N原因，會計師事務(wù)所在復(fù)核審計工作底稿時只是流于形式，并沒有建立分級復(fù)核制度，或者建立了分級復(fù)核但并沒有起到審計質(zhì)量把關(guān)和防范審計風(fēng)險的作用。此外，會計師事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量復(fù)核的范圍僅限于工作底稿，而對被審計單位的經(jīng)營情況缺乏深刻了解，這都可能使復(fù)核人員忽視一些不易發(fā)現(xiàn)的重要問題。如果是老客戶，由于慣性思維的存在和受到的客戶要求盡快出具審計報告的時間壓力，難以發(fā)現(xiàn)一些重大問題，出現(xiàn)質(zhì)量復(fù)核不到位導(dǎo)致審計風(fēng)險加大。

2.3上市公司舞弊違規(guī)成本低

根據(jù)證監(jiān)會網(wǎng)站披露的行政處罰決定書，雖然大多舞弊行為大都持續(xù)時間長、涉及金額大，但是對于這些舞弊行為的處罰卻并不嚴(yán)重，其中絕大部分以對本單位會計人員予以警告及小額罰款告終。舞弊所需承受輕微處罰與能夠帶來的巨額利潤，使得上市公司財務(wù)舞弊現(xiàn)象屢禁不止，與之相應(yīng)而來的事務(wù)所審計風(fēng)險也加大了。

3會計師事務(wù)所審計風(fēng)險的常見規(guī)避手段

3.1提高審計定價

會計師事務(wù)所的審計定價通常取決于審計業(yè)務(wù)活動的復(fù)雜性以及注冊會計師在審計活動中的投入。上市公司的財務(wù)舞弊行為直接影響事務(wù)所對被審計單位誠信度的認(rèn)知、對內(nèi)部控制的評價和對被審計單位重大錯報風(fēng)險的評估，從而影響注冊會計師對審計失敗風(fēng)險的估量。為了將財務(wù)舞弊公司的審計風(fēng)險控制在可以接受的范圍內(nèi)，注冊會計師將耗費(fèi)更多的人力、物力和財力。那么，事務(wù)所對財務(wù)舞弊客戶投入較多審計資源所產(chǎn)生的額外成本很有可能通過提高審計定價來彌補(bǔ)。

3.2出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見

一方面，因?yàn)檎畬Y本市場投資者的權(quán)益的保護(hù)意識逐漸加強(qiáng)以及相關(guān)法律政策的逐漸完善，越來越多的事務(wù)所作為共同被告出現(xiàn)在上市公司財務(wù)舞弊案件中，這也暗示會計師事務(wù)所所需承擔(dān)的審計風(fēng)險進(jìn)一步加大;另一方面，事務(wù)所從事證券期貨服務(wù)資格并非是永久性的，財政部和證監(jiān)會將對事務(wù)所的執(zhí)業(yè)情況持續(xù)關(guān)注和評價，受上市公司財務(wù)舞弊牽連的事務(wù)所的證券業(yè)務(wù)服務(wù)資格很可能受到威脅，因此，事務(wù)所很有可能通過出具非標(biāo)準(zhǔn)意見來應(yīng)對客戶財務(wù)舞弊，規(guī)避審計風(fēng)險。3.3拒絕承接或續(xù)接審計客戶當(dāng)審計客戶的財務(wù)報告中潛在的審計風(fēng)險過高或者無法通過提高審計定價實(shí)現(xiàn)風(fēng)險與審計業(yè)務(wù)收入的合理配比，而且無法出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見時，事務(wù)所通常會采取拒絕承接或者拒絕續(xù)接該審計客戶的方式來規(guī)避審計風(fēng)險。

4會計師事務(wù)所審計風(fēng)險規(guī)避的保障建議

審計風(fēng)險的根源來自不完整、不真實(shí)、不準(zhǔn)確的會計報表，為了從根本上降低會計師事務(wù)所的審計風(fēng)險，筆者建議進(jìn)一步加大處罰力度，參照駕照扣分機(jī)制來對會計人員實(shí)行按年扣分考核。可以對每個會計人員建立征信檔案，確定三年內(nèi)可扣分?jǐn)?shù)的最高限額，如若超過需重新學(xué)習(xí)考取會計從業(yè)資格證，且要限定每人累計可考取次數(shù)。對于過失舞弊，扣分規(guī)則如下，每一項失誤應(yīng)扣基礎(chǔ)分A1分，然后根據(jù)涉及金額大小占被審單位凈資產(chǎn)比重確定扣分系數(shù)B1，計算應(yīng)因扣分值C1=A1×(1+B1)。對于蓄意舞弊的情形，針對不同的舞弊手段每涉及一項，設(shè)置應(yīng)扣基礎(chǔ)分A2分(A2＞A1)，然后根據(jù)涉及金額大小占被審單位凈資產(chǎn)比重確定扣分系數(shù)B2，應(yīng)扣分值C2=A2×(1+B2)。會計人員的扣分由注會人員考核，并由注會人員將考核結(jié)果以書面形式報予證監(jiān)會批準(zhǔn)執(zhí)行。相應(yīng)地，為防止注會人員對會計人員的包庇，對注會人員實(shí)行加分制。對所有注會人員建立個人檔案，根據(jù)已有經(jīng)驗(yàn)積分依次劃分等級。等級由低至高依次劃分為普通注會，一級注會，二級注會，最高可至十級。等級越高，每升級一級需要的積分就越多。如升級一級注會需積分100，升級二級需300積分，升三級需500積分等。具體標(biāo)準(zhǔn)可設(shè)置為每完成一份會計報表審計可以獲得加分基礎(chǔ)分C1分，然后根據(jù)被審單位凈資產(chǎn)大小確定加分系數(shù)D1，應(yīng)加分值E1=C1×(1+D1)。如若被審單位存在舞弊問題注會在審計過程中未發(fā)現(xiàn)，則需扣分，每被檢查出一項未被發(fā)現(xiàn)的舞弊行為，基礎(chǔ)扣值為C2分(C2＞C1)，然后根據(jù)涉及金額大小占被審單位凈資產(chǎn)比重確定加分系數(shù)D2，然后計算應(yīng)扣分值E=C2×(1+D2)。如若發(fā)現(xiàn)了舞弊問題，另行獎勵積分，每發(fā)現(xiàn)一項舞弊行為，基礎(chǔ)加分值為C3分(C3＞C1)，然后根據(jù)涉及金額大小占被審單位凈資產(chǎn)比重確定加分系數(shù)D3，然后計算應(yīng)加分值E=C3×(1+D3)。另外，注冊會計師等級的高低可以作為是否能成為事務(wù)所合伙人的評判標(biāo)準(zhǔn)。審計風(fēng)險源于不完整、不真實(shí)、不準(zhǔn)確的會計報表。目前已有的關(guān)于事務(wù)所審計風(fēng)險規(guī)避的研究成果都是會計報表編制完成以后的審計風(fēng)險的控制和規(guī)避。而扣分機(jī)制則旨在在會計報表編制時就對財務(wù)人員約束作用，希望加大獎懲力度能從根本上保證會計報告的真實(shí)性、降低注會人員和會計師事務(wù)所的審計風(fēng)險。但是，對于前文所提出的會計人員扣分機(jī)制和注會人員加分機(jī)制，仍有許多待完善的地方。比如，注會人員的加分機(jī)制是否確實(shí)能夠杜絕與會計人員的串通舞弊?另外，具體扣分和加分量如何確定最為合理。這些問題都有待進(jìn)一步研究和完善。

作者:周思源 單位:湘潭大學(xué)

參考文獻(xiàn):

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［2］張京.注冊會計師審計風(fēng)險及其控制評價研究［D］．北京:北京化工大學(xué)，2013．