導語：如何才能寫好一篇審計風險典型案例，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

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一、風險導向?qū)徲嬙趯崉者\作中的程序及技術(shù)手段

從風險導向?qū)徲嫷膶徲嬂砟顏砜?，其關(guān)注點是從宏觀上把握企業(yè)經(jīng)營中可能導致重大錯報的風險因素，這樣的審計理念決定其審計程序所運用的是自上而下的審計方法論。風險導向?qū)徲嫷牡谝徊绞且暧^把握企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略以對其顯性風險進行評估，所以要深入分析的是與被審計企業(yè)發(fā)展息息相關(guān)的整體環(huán)境及其行業(yè)環(huán)境。隨后就要對聯(lián)系環(huán)節(jié)，即被審計單位和外部的聯(lián)系，進行潛在風險評估并審查被審計單位對已識別風險的控制措施。接著從被審計單位的內(nèi)部經(jīng)營著手，分析其經(jīng)營策略及手段能否實現(xiàn)被審計單位的預期經(jīng)營目標。在完成對被審計單位的客觀分析后，注冊會計師還要對剩余風險做出理性的職業(yè)判斷并對其進行實質(zhì)性測試，從而降低審計風險。這樣縝密全面的審計程序，有利于識別被審計單位各個經(jīng)營環(huán)節(jié)的風險，也易于及時發(fā)現(xiàn)管理舞弊等問題。

從風險導向?qū)徲嫷倪\作程序看，一份縝密的審計報告的完成不僅需要傳統(tǒng)審計技術(shù)的應用，而且有賴于各種新型手段的運用。例如，在對被審計單位的內(nèi)外部環(huán)境分析時常用到SWOT（優(yōu)劣勢、機遇與挑戰(zhàn)）分析法以及PEST（政治、經(jīng)濟、社會、技術(shù)）分析法，通過SWOT和PEST分析而科學評估其發(fā)展的戰(zhàn)略風險并對其以后的發(fā)展形成理性預期；通常采用平衡記分卡分析來評估被審計單位的實際經(jīng)營業(yè)績。

二、風險導向?qū)徲嬙趯崉罩杏龅降膯栴}分析

（一）注冊會計師的職業(yè)素養(yǎng)和業(yè)務水平是風險導向?qū)徲嬅媾R的首要問題

審計任務的完成有賴于注冊會計師的專業(yè)素養(yǎng)，注冊會計師的執(zhí)業(yè)能力和執(zhí)業(yè)水平直接決定了最終審計的效率和效果。在風險導向?qū)徲嬛?，注冊會計師必須對被審計單位的整體環(huán)境和宏觀戰(zhàn)略進行分析，采用合理的手段使重大錯報風險得以控制，在此過程中要求注冊會計師具有關(guān)于公司管理、市場營銷、金融經(jīng)濟學等多學科的專業(yè)知識。對各個學科觸類旁通的注冊會計師能夠做出更為精確的風險導向?qū)徲?，減少審計風險。然而，實際情況并非如此，注冊會計師隊伍中不是經(jīng)驗豐富、專業(yè)知識欠缺的年長會計師，就是專業(yè)水平一流但由于缺乏實踐而不能做出正確職業(yè)判斷的年輕注冊會計師。所以注冊會計師的職業(yè)素養(yǎng)是擺在風險導向?qū)徲嬅媲暗牡谝浑y題。

（二）企業(yè)管理問題重重增加審計難度

從風險導向?qū)徲嫷某绦蚩梢钥闯觯L險導向?qū)徲嫷闹贮c是被審計單位的經(jīng)營風險，主線是重大錯報風險的識別、評估和應對，而重大錯報風險與企業(yè)經(jīng)營息息相關(guān)。企業(yè)的經(jīng)營及管理水平對重大錯報風險評估的影響是直接的，對審計效果的影響是明顯的。但是現(xiàn)階段我國各個行業(yè)企業(yè)管理問題重重，例如，公司內(nèi)部串通的管理舞弊作假行為，使得內(nèi)部控制和內(nèi)部審計空有其名；某些企業(yè)與政府相關(guān)部門勾結(jié)，串通起來違規(guī)操作增加了審計的難度；管理部門對審計工作者敷衍應付，降低了審計效率甚至嚴重影響了審計效果。

（三）風險導向?qū)徲媽崉罩袑徲嫹椒▎我?，未能充分利用現(xiàn)代審計方法

風險導向?qū)徲嫷闹骶€是重大報錯風險的識別和評估，所運用的審計程序主要是分析性復核程序，即比較確定要執(zhí)行的計算機、對期望值進行估計、執(zhí)行計算比較、數(shù)據(jù)分析以及對重大差異的確認?，F(xiàn)階段的分析性復核程序的操作主要是比較報表審前數(shù)和往年審定數(shù)，很少采用回歸分析等專業(yè)的分析方法。在對企業(yè)整體發(fā)展戰(zhàn)略環(huán)境的分析中，PEST分析法及SWOT分析等現(xiàn)代審計分析方法未能充分利用，從而弱化了審計效果，增加了審計風險。

（四）約束風險導向?qū)徲嫷姆煞ㄒ?guī)體系尚未成形

風險導向?qū)徲嬕笞詴嫀煹葘I(yè)審計人員對被審計單位作出合理的評估，而這種評估除了依據(jù)財務報表等客觀事實依據(jù)，更多的依靠審計人員的職業(yè)判斷和職業(yè)懷疑精神，而這些方面的因素是主觀的，但這并不意味著審計人員可以做有違法律規(guī)范和職業(yè)操守的事情。所以在風險導向?qū)徲嬛袑徲嬋藛T承擔的法律風險比較高?！蹲詴嫀煼ā泛汀蹲C券法》等法律條文對注冊會計師的法律責任有所規(guī)定，但事實卻是很多情況下違背了法律要求的審計行為沒有受到法律的制裁，違法人員逍遙法外。其主要的原因是尚未形成完整的針對風險導向?qū)徲嫷姆审w系，使得違法人員鉆了法律漏洞。由此可見法律的缺失嚴重影響了風險導向?qū)徲嫷慕Y(jié)果。

三、對完善風險導向?qū)徲嫷慕ㄗh

（一）提高審計人員的職業(yè)素養(yǎng)，培養(yǎng)復合型人才

從以上的問題分析可以看出風險導向?qū)徲嬅媾R的首要問題是審計人員，主要是注冊會計師，其職業(yè)素養(yǎng)有待提高，所以必須綜合運用各種資源培養(yǎng)復合型高素質(zhì)的審計人員。從風險導向?qū)徲嫷某绦騺砜?，高素質(zhì)的審計人員要具備公司管理以及經(jīng)濟學等相關(guān)知識以全面的分析企業(yè)經(jīng)營及戰(zhàn)略導向所面臨的風險，以識別重大錯報風險，并綜合運用多種統(tǒng)計學手段評估風險。與此同時還要求審計人員在工作中積累經(jīng)驗以培養(yǎng)其職業(yè)懷疑精神。優(yōu)秀審計人員的培養(yǎng)有賴于注冊會計師協(xié)會和會計師事務所的合力培養(yǎng)。注冊會計師協(xié)會除了制定行業(yè)行規(guī)外還要承擔起注冊會計師職業(yè)能力培訓的責任。要定期開設(shè)金融、管理類課程以提高審計人員在風險分析過程中綜合運用多種分析方法的能力；要使注冊會計師了解不同行業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀、特點及前景等以對企業(yè)經(jīng)營風險合理評估。對會計師事務所而言，在對被審計單位風險評估之間要對審計人員進行集中培訓，以減少審計風險；在事務所的審計隊伍中加入各個相關(guān)專業(yè)人才，以對風險評估提供有力的知識支撐。

（二）建立審計風險資源庫，為審計人員提供審計案例支撐

對風險導向?qū)徲嫿?jīng)典案例進行歸檔整理，總結(jié)出審計風險關(guān)鍵點，即易于因舞弊而提高審計風險的關(guān)鍵地方；總結(jié)各個行業(yè)的發(fā)展特點及審計特點和審計注意點；資源庫的建立應本著方便查找、案例典型的原則。審計風險資源庫的建立有利于審計人員經(jīng)驗的積累，減少審計工作的工作量，提高審計效率，降低審計風險。資源庫的建立主要依靠會計師事務所的案例積累，同時要依靠行業(yè)協(xié)會的支持以及各個相關(guān)行業(yè)企業(yè)提供真實有效的數(shù)據(jù)。這一資源庫既是風險導向?qū)徲嬤^程中的查詢寶典，又可以成為審計人員提高專業(yè)素養(yǎng)的百科全書，也是相關(guān)行業(yè)協(xié)會組織審計人員定期培訓的經(jīng)典案例。

（三）改善企業(yè)內(nèi)部管理，完善內(nèi)部控制和內(nèi)部審計

企業(yè)的內(nèi)部管理對企業(yè)經(jīng)營風險的影響是直接的，科學合理高效的內(nèi)部管理可以極大地減少企業(yè)經(jīng)營的風險；企業(yè)管理層對審計人員工作的配合可以提高審計效率，降低審計風險，透明公正的企業(yè)管理會使企業(yè)財務報表、數(shù)據(jù)支撐、風險評估等趨于真實，從而增加審計的有效性。所以要完善企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理，革除企業(yè)管理弊端，使企業(yè)運營的各項操作依法進行；同時要完善企業(yè)內(nèi)部控制和內(nèi)部審計的程序化、有效性。敦促企業(yè)內(nèi)部采用現(xiàn)代企業(yè)管理制度，各個部門各司其職，提高效率，避免內(nèi)部管理混亂，各部門推諉責任，互相掣肘，尤其是促進公司賬務透明化。企業(yè)內(nèi)部管理規(guī)范化、賬務透明化是降低企業(yè)經(jīng)營風險的重要途徑，也是提高風險導向?qū)徲嫓蚀_率的保證。

（四）逐步建立并完善風險導向?qū)徲嫹煞ㄒ?guī)，做到有法可依

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［關(guān)鍵詞］審計風險；控制；同盛會計師事務所

隨著經(jīng)濟建設(shè)不斷取得成果，我國市場經(jīng)濟發(fā)展逐漸深入，市場體系逐漸完善，相對的企業(yè)經(jīng)營風險也隨之提升，審計行業(yè)的風險也逐漸暴露出來，而如今我國大多數(shù)會計師事務所的風險控制還存在一定的缺陷，沒有建立真正有效的風險控制體系，使會計師事務所的審計風險有所增加。

1審計風險的概念及表現(xiàn)形式

1.1審計風險的概念

審計風險指在審計時，由于審計人員在企業(yè)的財務報表中發(fā)表了錯誤的意見而產(chǎn)生的風險。以我國審計行業(yè)的準則來說，審計風險主要為重大錯報和檢查風險，主要表現(xiàn)為兩種形式：第一、審計人員已經(jīng)確認該財務報表中的意見是公允的，但實際上存在重大的錯弊。第二、審計人員在財務報表完成后認為其存在錯誤，但實際上是公允的。

1.2審計風險的表現(xiàn)形式

1.2.1承接任務中產(chǎn)生的風險。如今審計行業(yè)的競爭十分慘烈，而各大事務所為了擴大市場，搶占市場份額，增強自身競爭力，在承接任務時，審計人員對于被審計單位并沒有進行嚴格的審核，沒有考慮其誠信問題，單純追求經(jīng)濟效益和市場份額，缺乏風險控制意識，這樣審計人員為了提高工作速度，為了績效工資就會在實際工作中以完成任務為第一追求，忽視工作質(zhì)量。而審計人員雖不屬于被審計單位，但其收入確實從被審計單位中獲取，未必能夠堅持公正的原則，也會增加風險。

1.2.2制定計劃不嚴謹產(chǎn)生風險。審計人員在進行審計正式流程前要根據(jù)任務目標，制定詳細的審計計劃，作為審計工作的基本模式，而審計工作是有成本限制的，審計人員為了盡快拉攏客戶完成工作收取費用，往往不會對該單位的實際情況進行審核，有些單位雖然經(jīng)營風險很大，但審計人員為了盡快完成任務，不會對其進行詳細的調(diào)查，制定的審計計劃也就會有很多細節(jié)被忽視，增加審計的風險。

1.2.3審計費用收取中存在的風險。前文已經(jīng)說過審計行業(yè)的競爭比較激烈，各事務所為了搶占市場份額拉攏客戶會簡化審核過程，而為了能夠爭取到更多的客戶，提升事務所自身的市場優(yōu)勢，往往有些審計人員會刻意壓低審計的費用，而各被審計單位則是樂于見到這樣的局面，能夠節(jié)約企業(yè)的成本投入，這是一種惡性競爭，事務所在審計費用上的損失只能在其他方面找回來，節(jié)約開支也是比較常見的情況，在實際的審計工作中，很多流程會被省略，審計人員往往無法收集到全面充分的證據(jù)，導致在審計過程中很多地方并不準確，增加審計風險。

1.2.4應對重大錯報風險。審計行業(yè)是對工作嚴謹性要求非常高的行業(yè)，在評估財務報告重大錯報風險后，注冊會計師應該以自己的職業(yè)判斷來進行審計工作，但實際工作中，審計人員由于缺乏全面的證據(jù)往往無法保證審計工作的質(zhì)量，審計工作中最繁瑣的環(huán)節(jié)就是實質(zhì)性程序存貨監(jiān)盤，往往審計人員只是對存貨的真實存在進行了調(diào)查，而對其來源以及價值并沒有明確的判斷，例如有些存貨雖然進行了檢查的確是實物存在，但并不能確定是否是寄存或者是其他企業(yè)的存貨，而被審計單位若是不告知，審計人員也不會發(fā)現(xiàn)。

1.2.5編制審計報告結(jié)算中存在的風險。很多證據(jù)若是不進行細致的調(diào)查往往是無法被審計人員察覺的，在實際工作中，審計人員也不是對所有的限制都能有所察覺，例如上文中提到的存貨問題，如果是其他企業(yè)寄存的存貨，被審計單位卻不告知或者根本就是可以隱瞞；有些證據(jù)例如被審計單位有被重大投訴的事項，往往會可以不報告給審計人員；上文中提到的收取費用過低也會導致審計人員對一些證據(jù)收集流程忽視，這些原因都是比較典型的造成審計風險的因素。

2同盛會計師事務所審計風險控制現(xiàn)狀

2.1同盛會計師事務所簡介同盛會計師事務所具有財政部和中國證監(jiān)會批準的執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務審計資格、財政部和中國證監(jiān)會批準的執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務評估資格、財政部和中國人民銀行批準的從事金融審計相關(guān)業(yè)務資格、中國注冊會計師協(xié)會和國務院國資委核準的承擔大型及特大型國有企業(yè)審計資格。在執(zhí)業(yè)團隊上，同盛會計師事務所擁有一批專業(yè)人才，專業(yè)領(lǐng)域涉及審計、評估、金融、稅務、會計、管理咨詢、投融資和工程造價等多個方面。98%以上的人員具有大學專科以上學歷。

2.2同盛會計師事務所審計風險控制現(xiàn)狀

2.2.1業(yè)務承接階段。同盛會計師事務所內(nèi)部組建了專門的業(yè)務風險評估小組，有審計行業(yè)的資深專家和經(jīng)驗豐富的骨干人員組成，在業(yè)務承接中具有豐富的經(jīng)驗，并建立相應的風險數(shù)據(jù)庫。在業(yè)務承接階段，針對初次接觸的被審核單位，同盛會計師事務所的專家會針對該單位的行業(yè)環(huán)境、經(jīng)營狀況以及以往的審核記錄進行詳細的調(diào)查，全面分析，經(jīng)過風險評估小組商議后會對其業(yè)務風險進行評估，確定是否與其簽訂審計業(yè)余，而對于一些長期合作連續(xù)審計的單位，評估小組會經(jīng)常性關(guān)注其各方面的變化，以便于判斷是否繼續(xù)保持業(yè)務往來。

2.2.2審計計劃階段。經(jīng)過專家小組對被審計單位的檢查并承接審計業(yè)務后，同盛會計師事務所會根據(jù)該單位的實際情況成立專門的審計項目組，項目組由各合伙人負責，審計項目組會結(jié)合專家組給出的調(diào)查結(jié)果和建議，對該單位的環(huán)境和經(jīng)營情況進行進一步的調(diào)查，在充分了解的基礎(chǔ)上，項目組會制定相應的審計計劃。

2.2.3審計實施階段。在審計實施階段，上述所說的審計項目組會在制定好的計劃上編制具體審計策略，安排具體的審計工作，在實際執(zhí)行過程中，由項目的負債合伙人和質(zhì)量監(jiān)督管理委員會共同對被審計單位進行審計工作的監(jiān)督和檢查環(huán)節(jié)，項目經(jīng)理全程監(jiān)督，并定期向總負責人匯報審計工作完成的進度，從各個環(huán)節(jié)出發(fā)盡可能避免風險的發(fā)展，將其控制在可控范圍內(nèi)。

2.2.4審計報告階段。在審計程序?qū)嵤┖?，項目組對該項目進行最后的總結(jié)工作，并編制審計總結(jié)報告，其中包括在審計過程中已經(jīng)識別出的風險，提出相對的改進措施以及降低風險的方法，報告完成底稿后要交給質(zhì)量監(jiān)督管理委員會進行復核，并提出質(zhì)量復核意見，最后交給主任會計師簽發(fā)審計意見，出具報告。

3加強同盛會計師事務審計風險的防范與控制的建議

3.1謹慎選擇被審單位

同盛會計事務所在承接業(yè)務時的審核工作已經(jīng)非常完善，經(jīng)過專家組的嚴格審查，簽約環(huán)節(jié)已經(jīng)將風險降低到目前所能控制的極限，同盛事務所設(shè)立的業(yè)務風險評估小組是審計工作中必要的措施，此項工作在日后的風險評估工作中要得到進一步的強化，保證同盛會計師事務所承接的每一份業(yè)務都經(jīng)過嚴格的審核和風險評估。

3.2全面衡量和評價被審計單位的會計環(huán)境

了解被審計單位的財務狀況是必要的步驟，財務狀況如今是一家企業(yè)真正的靈魂，只有財務狀況良好的企業(yè)才能獲得長遠性的發(fā)展，而決定該企業(yè)財務狀況的直接因素就是其會計環(huán)境，會計作為企業(yè)財務管理的直接工作者，其工作能力與品行是企業(yè)財務狀況的保障，同盛會計師事務所在以后承接業(yè)務的時候要將會計環(huán)境的調(diào)查列為重點，對其會計人員的構(gòu)成以及工作流程要有所了解。

3.3全面評估被審計單位內(nèi)部控制制度

同盛會計師事務所在對被審計單位實施審計時，要從其內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行兩方面入手，若是一家企業(yè)的內(nèi)部控制的設(shè)計方面存在問題，其執(zhí)行一定會有問題，設(shè)計不合理會讓企業(yè)的經(jīng)營混亂，而內(nèi)部控制是有一定原理的，企業(yè)對管理層以及員工的約束要控制在一定的范圍之內(nèi)，審計人員要根據(jù)相應的行業(yè)標準來評估其內(nèi)部控制情況。對于企業(yè)來說，內(nèi)部控制也要經(jīng)過長時間的實踐才能建立，一套完整的體系往往要經(jīng)過非常嚴格的設(shè)計、評估過程。審計人員可以根據(jù)詢問、觀察等方法進行全面評估，糾正各方面的重大錯報。

3.4會計師事務所自覺抵制行業(yè)內(nèi)不正當

競爭上文中所提到的審計行業(yè)收費偏低情況，說到底是由于行業(yè)惡性競爭導致的，這反映了有些會計師事務所的管理非?；靵y，內(nèi)部質(zhì)量控制工作有很大漏洞，同時也說明了如今社會經(jīng)濟發(fā)展速度非?？欤髽I(yè)也面臨比以往更多的風險，這對審計行業(yè)是一種挑戰(zhàn)。審計行業(yè)的風險要想降低，就要堅決抵制這種不正當競爭，首先審計人員的收入水平要提升，其次要根據(jù)市場的變化，及時調(diào)整同盛會計師事務所的內(nèi)部控制，提高工作質(zhì)量，一些事務所為了經(jīng)濟效益會忽視審計風險，同盛會計師事務所要引以為戒，堅持自身原則，提高工作質(zhì)量，防范審計風險。

3.5提高注冊會計師自身綜合素質(zhì)

審計行業(yè)的風險終究是依賴審計人員的素質(zhì)，因此提高注冊會計師的素質(zhì)是控制風險的重要措施，優(yōu)秀的審計人員應具備以下基礎(chǔ)：第一、對會計審計法律法規(guī)的掌握達到標準。第二、具備良好的個人素質(zhì)和職業(yè)精神。第三、豐富的實踐經(jīng)驗。因此注冊會計師要提高自身素質(zhì)，運用最高效的方式完善審計工作，對資源的利用要科學合理，同時將審計風險控制在最小的程度。對客戶的審核要嚴格，審計工作考慮全面，同盛會計師事務所要適當提高審計人員的任用標準，加強專業(yè)培訓。

4結(jié)論

企業(yè)的經(jīng)營總要有風險，這是不可避免的，因此審計行業(yè)就要對企業(yè)的審計工作更加負責，盡量控制風險，如今審計失敗的新聞并不少見，審計行業(yè)正面臨著考驗，同盛會計師事務所要進一步提高對風險控制的重視。本文以審計風險的概念為出發(fā)點，對審計風險的產(chǎn)生原因進行了分析，并重點分析了同盛會計師事務所的風險防范機制，提出了一些建議，而審計行業(yè)的風險控制還要靠全行業(yè)的工作者共同努力，讓審計行業(yè)為經(jīng)濟建設(shè)發(fā)揮出更大的價值。

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[2]李雅楠.舞弊審計中的審計風險控制研究——基于注冊會計師對審計風險敏感度[J].中國注冊會計師,2016（01）.

篇3

［摘要］本文首先分析了風險導向?qū)徲嬆Ｊ脚d起的各種背景。然后，在賬項導向?qū)徲嬆Ｊ?、制度導向?qū)徲嬆Ｊ降幕A(chǔ)上分析了風險導向?qū)徲嬆Ｊ降膬?yōu)勢及局限性。最后，文章聯(lián)系我國的審計國情，提出目前在我國審計界應慎言風險導向?qū)徲嬆Ｊ降挠^點。

在外部審計方法的發(fā)展過程中，依次出現(xiàn)過三種審計模式，即賬項導向?qū)徲?、制度導向?qū)徲嫾帮L險導向?qū)徲?。風險導向?qū)徲嬕布达L險基礎(chǔ)審計，以量化的風險水平為重點，在確定的風險水平基礎(chǔ)上，決定實質(zhì)性測試的程度和范圍。

一、風險基礎(chǔ)審計興起的背景

1.審計期望差距的存在是風險導向?qū)徲嫯a(chǎn)生的社會因素。審計期望差距(expectationgap)即社會公眾對審計應起的作用的理解與審計人員行為結(jié)果及審計執(zhí)業(yè)界對審計業(yè)績的看法之間存在差異。審計自產(chǎn)生至今，始終無法完全滿足社會需求。這種雙方在目標一致性上所存在的差距使審計人員常?！熬砣氩挥淇斓呢熑卧V訟糾紛之中”(G.J．Benston)。因此，審計界積極探索解決審計期望差距的途徑，導致了風險基礎(chǔ)審計的產(chǎn)生。

2.會計師事務所的經(jīng)濟壓力是風險基礎(chǔ)審計產(chǎn)生的經(jīng)濟因素。制度基礎(chǔ)審計的明顯不足在于不當分配審計資源，造成低風險審計項目審計過量而高風險審計領(lǐng)域?qū)徲嫴蛔悖y以保證審計的效率和效果。而風險導向?qū)徲媱t提供了一種既能保持審計效果又能提高審計效率的全新思路。于是，基于成本效益的推動，“一個使得審計人員計劃并有效成功執(zhí)行的審計概念”(斯迪威(ManinC．Stilwell)和艾利奧特(RobertK．Elliott)描述風險導向?qū)徲嬆Ｐ?便應時而生。

3.制度基礎(chǔ)審計的內(nèi)在缺陷及現(xiàn)代科學的發(fā)展是風險基礎(chǔ)審計產(chǎn)生的技術(shù)因素?！爸贫然A(chǔ)審計最大的缺陷是對管理層舞弊進行審計沒有效率，因為管理層舞弊往往凌駕于內(nèi)部控制之上?！薄般y廣夏事件”就是一起典型的管理層舞弊事件。與此同時，控制論、計算機審計技術(shù)、現(xiàn)代統(tǒng)計理論等為審計風險提供了堅實的理論基礎(chǔ)和保障。

4.審計職業(yè)界的不懈追求也促進了風險基礎(chǔ)審計的產(chǎn)生。

二、風險基礎(chǔ)審計的優(yōu)勢

1,強化了審計風險和審計效率觀念。風險基礎(chǔ)審計的目的是提高審計效率和效果，而不單純地節(jié)約審計成本。審計的關(guān)健是發(fā)現(xiàn)有價值的線索，識別不同的風險點，然后實施系列的個性化測試方案。風險基礎(chǔ)審計能有效發(fā)現(xiàn)客戶存在的經(jīng)營風險和舞弊風險，從而實施個性化的審計程序，提高了審計效率和效果。

2.風險基礎(chǔ)審計建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”的基礎(chǔ)上。賬項導向?qū)徲嬆Ｊ街饕塾诓殄e防弊。制度導向?qū)徲嫿⒃诒粚徲媶挝还芾韺优c注冊會計師之間的“無利害關(guān)系假設(shè)”基礎(chǔ)上，重點對內(nèi)控各個控制環(huán)節(jié)進行審查。把“查錯防弊”的手段主要寄托在內(nèi)部控制制度上可以說是制度導向?qū)徲嬆Ｊ降淖畲笕觞c。而風險導向?qū)徲嬆Ｊ胶侠淼負P棄“無利害關(guān)系假設(shè)”，建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”的基礎(chǔ)上。不只依賴對被審計單位內(nèi)部控制制度的檢查與評價，而實事求是地對公司管理層是否誠信，是否有舞弊造假的驅(qū)動，始終保持一種合理的職業(yè)警覺，將審計的視野擴大到被審計單位所處的經(jīng)營環(huán)境，捕捉潛在的風險點，將風險評估貫穿于審計工作的全過程。

3.有利于審計資源的合理配置。賬項基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計均會造成低風險審計領(lǐng)域?qū)徲嬤^量而高風險審計領(lǐng)域?qū)徲嫴蛔愕膯栴}。而風險導向?qū)徲嬕苑治觥⒃u價審計風險為基礎(chǔ)，把有限的審計力量集中在高風險領(lǐng)域，合理配置了審計資源。

三、風險基礎(chǔ)審計的局限性

1.風險導向?qū)徲嬆Ｊ嚼碚撋胁煌晟?。在具體運用過程，風險導向?qū)徲嬆Ｊ缴写嬖趩栴}：一是自身尚未形成嚴密、科學的體系，缺乏必要的理論支撐。風險基礎(chǔ)審計模式仍存在一些過于主觀而非客觀的工作標準；二是在審計實踐中還缺乏有力印證。綜觀2001年～2002年美國出現(xiàn)的一系列跨國公司財務舞弊招致的審計失敗案例，大多是審計技術(shù)層面上的問題。風險導向?qū)徲嬆Ｊ奖徊磺‘數(shù)卮罅窟\用，不能不說是其中的一個重要原因。

2.對執(zhí)業(yè)的審計師的素質(zhì)要求比較高。在風險導向?qū)徲嬛校L險評估失敗極有可能導致審計失敗或?qū)徲嫙o效，因而該審計模式對會計師的執(zhí)業(yè)能力要求非常高。而事實上，如今非審計業(yè)務已日益成為會計師事務所的主要業(yè)務，因而審計界人才流失嚴重。俗稱一流的審計師做咨詢，二流的審計師做審計,即使已經(jīng)主要采用風險基礎(chǔ)審計模式的“五大”也面臨著缺乏高素質(zhì)審計人才問題。

四、我國在實務中應該慎言風險基礎(chǔ)審計

2002年10月AICPA第99號“財務報表審計中對舞弊的關(guān)注”準則(SASNO．99)，要求注冊會計師在一些高風險的審計領(lǐng)域，如收入確認、存貨計量、會計估計等實行“有錯推定”假設(shè)，同時強調(diào)審計人員要保持高度的職業(yè)懷疑精神，已將風險導向?qū)徲嫷乃枷肴尕灤┯趯徲嫓蕜t之中。筆者認為:該審計模式還處在理論幼兒時期，缺乏堅實的理論支撐，優(yōu)點與缺陷瑕瑜互見，應辯證、客觀地對待。

會計師事務所的成本與效益、注冊會計師素質(zhì)的差距、審計程序軟件開發(fā)、政府監(jiān)管和司法執(zhí)法等都是目前我們推行風險審計的障礙。因此我們應該在理念上認同，在實踐中不斷探索，把風險導向?qū)徲嫷幕居^念融合到傳統(tǒng)的賬項審計和制度基礎(chǔ)審計中去。對于內(nèi)部控制不太健全的小型企業(yè)，通常應考慮選擇以賬項審計為主，風險導向?qū)徲嫗檩o;而對于那些內(nèi)部控制制度健全、完善的上市公司、企業(yè)集團等，通常應采用以制度基礎(chǔ)審計為主，風險導向?qū)徲嫗檩o的審計模式，在保證審計質(zhì)量的同時提高審計效率。不論哪種審計模式，都不應忽視對財務數(shù)據(jù)及其交易或事項的審計。

參考文獻:

[1]《會計研究》“風險導向?qū)徲嫞簷C理與運用”,謝志華、崔學剛,2006.7

篇4

一、上市公司審計容易遇到的風險

從總體上來看，注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險可分為三個大的方面：（1）財務報告風險。財務報告沒有正確編制，不符合合法性、公允性和一貫性；（2）財務風險。公司面臨嚴重財務困難，甚至失去持續(xù)經(jīng)營能力；（3）欺詐風險。公司有嚴重欺詐、違法行為。本世紀70年代，各國審計實務普遍由傳統(tǒng)審計轉(zhuǎn)變?yōu)橹贫然A(chǔ)審計。但不論是傳統(tǒng)審計還是制度基礎(chǔ)審計，會計師關(guān)注的主要是第一種風險。近年來，由于現(xiàn)代審計都是抽樣審計，當公司面臨財務困難或因嚴重違法導致被查辦時，注冊會計師往往難以幸免。這是因為要找注冊會計師的過失甚至串通作弊的證據(jù)并不難，國際商業(yè)信貸銀行案、巴林銀行案就是例證。國際五大會計師事務所都已經(jīng)意識到了風險的最大根源就在這兩方面，而不在財務報告本身。因此，他們開始在審計上有一個非常大的轉(zhuǎn)變，那就是由制度基礎(chǔ)審計轉(zhuǎn)變?yōu)橐苑婪讹L險為目的或重點的審計。

我國的證券市場目前尚處于初級階段，上市公司的許多行為還不夠規(guī)范，有些上市公司為了達到某種目的，會進行一些"非常操作"，而這些"非常操作"又往往給注冊會計師帶來很大的風險。因此，注冊會計師應當充分運用專業(yè)判斷技能，對審計風險進行恰當?shù)卦u估和謹慎地防范。從我國目前情況看，上市公司在以下狀況或業(yè)務中，注冊會計師可能面臨較大風險：

（一）業(yè)務經(jīng)營方面。上市公司的經(jīng)濟業(yè)務越復雜，注冊會計師的審計風險相對就越大。有時注冊會計師雖然能搜集到很多有力的審計證據(jù)，但仍難以證明其經(jīng)濟業(yè)務的實質(zhì)。在此種情形下，注冊會計師往往需冒很大的審計風險。這方面的業(yè)務和狀況主要有：（1）關(guān)聯(lián)方交易。沒有識別關(guān)聯(lián)方交易是導致審計失敗的常見例子。有的上市公司通過關(guān)聯(lián)方交易將巨額虧損轉(zhuǎn)移到不需審計的關(guān)聯(lián)企業(yè)，從而隱瞞其真實的財務狀況。有的上市公司則與其關(guān)聯(lián)企業(yè)杜撰一些復雜交易，單從會計方法上看，其利潤的確認過程完全合法，但它卻永遠不會實現(xiàn)。已受處罰的瓊民源公司，其5.4億元的非常收益和6.57億元的新增資本公積金就是通過關(guān)聯(lián)交易取得的。由于關(guān)聯(lián)交易的復雜性及內(nèi)部控制、審計測試的固有限制，注冊會計師并不能保證發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方及其交易的所有錯報、漏報。因此，注冊會計師對此類交易的合法性、公約性應予以特別關(guān)注。（2）非常交易。不少上市公司為了"扭虧為盈"或達到規(guī)定的配股條件，常常采用非常交易，如出讓土地、設(shè)備、股權(quán)等，年末發(fā)生非常銷售業(yè)務、收取政府補貼等，從而獲取非常收益。對于這些非常交易的合法性、有效性、公允性，注冊會計師應當給予適當關(guān)注，否則，就可能遺留巨大的風險隱患。（3）非貨幣易。有許多上市公司的交易業(yè)務是非貨幣性的，如轉(zhuǎn)讓土地、股權(quán)等巨額資產(chǎn)，沒有現(xiàn)金流人，只是借記"應收款"，同時確認轉(zhuǎn)讓利潤。還有一些公司通過非法渠道將資金拆借出去，或者將資金投入子公司，這些資金或資本實際上已難以收回，也沒有現(xiàn)金流入，卻仍在以此確認利息收入或投資收益。如果注冊會計師發(fā)現(xiàn)公司的主要收入是非貨幣性的，其正常的生產(chǎn)經(jīng)營能力和獲利能力就應當受到懷疑。（4）跨地區(qū)交易和涉外交易。許多上市公司的業(yè)務是跨地區(qū)甚至是跨國經(jīng)營的。有的國家或地區(qū)可以以一元錢注冊一個公司去進行數(shù)億元的業(yè)務而沒有法律限制；有的合同本身就是假的；多數(shù)上市公司在全國各地有子公司或分銷點，致使審計范圍受到限制，如何鑒定財務狀況和經(jīng)營成果，如何驗證銷售收入的實現(xiàn)與否，就成了嚴重困擾注冊會計師實施審計程序的大問題。而且，有的公司沒有充分認識注冊會計師審計的重要性，不愿支付必要的審計費，更不要說去分銷點或國外查帳的差旅費了。在審計范圍受到如此限制的情況下，審計風險便在所難免。（5）主營業(yè)務嚴重虧損。與上述幾種情況相關(guān)聯(lián)的是，一些上市公司的主營業(yè)務不突出，甚至是虧損。已虧損上市公司的許多扭虧，也是通過非常交易、非貨幣交易、關(guān)聯(lián)交易等手段而不是通過主營業(yè)務來實現(xiàn)的。如果出現(xiàn)這種情況，注冊會計師均應予以特別關(guān)注。

（二）資產(chǎn)重組。近兩年來，上市公司的資產(chǎn)重組行為越來越多，有剝離、有收購、有兩者混合等形式。不論采取何種形式，都有可能產(chǎn)生很多問題，如股權(quán)變更的標志是什么？如何確定重組購買日？重組相關(guān)公司的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)、不良資產(chǎn)的計價標準是否一致？資產(chǎn)置換、注入優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)、剝離不良資產(chǎn)、剝離非經(jīng)營性資產(chǎn)的會計處理是否合法、合規(guī)和公允？被購并方的債權(quán)、債務是否真實？是否存在有負債或損失？重組中是否存在操縱利潤、虛盈潛虧的問題？對關(guān)聯(lián)單位、關(guān)聯(lián)交易的界定是否準確？對關(guān)聯(lián)交易的計價和會計處理是否正確？等等。這些問題的存在，大大增加了注冊會計師的執(zhí)業(yè)難度和風險，應予多加謹慎。

（三）復雜的控股關(guān)系。有的公司為了達到一定目的，會通過各種辦法安排和改變股權(quán)結(jié)構(gòu)，自己控制自己。致使從表面上看，有些交易是兩個獨立（法）人之間的交易，而實際上是關(guān)聯(lián)交易。如有的公司的"兒子"、"孫子"又倒過來成了自己的"爸爸"。由于我國目前還沒有披露終極所有者的規(guī)定，許多注冊會計師也很少關(guān)心"爺爺"是誰，"曾爺爺"是誰，往往看不出公司安排的圈套。因此，注冊會計師要特別關(guān)注由于控股關(guān)系而引起的關(guān)聯(lián)交易，以避免可能存在的巨大風險。

（四）操縱市場股價。在年報或中報前，往往會發(fā)生短期內(nèi)股價的急劇波動，幾年來的經(jīng)驗證明，很有可能是有人操縱市場，以達到某種目的。而且這種操縱行為往往和操縱會計數(shù)據(jù)結(jié)合在一起，而操縱會計數(shù)據(jù)又往往和注冊會計師的協(xié)助作假或過失有關(guān)，如果是這樣，注冊會計師就要承擔相應的法律責任。因此，注冊會計師不可妄為。

（五）會計變更和會計師變更。會計應當遵循一貫性原則，但并不是說絕對不能變更會計方法和會計估計，只要有根據(jù)，會計變更是允許的。但是有時候上市公司也會利用這一點通過會計變更來操縱利潤，如瓊民源在四年的時間內(nèi)就更換了三個會計師事務所。如果上市公司的會計變更明顯不合理，而注冊會計師又不表示不同意見，注冊會計師應當承擔相應責任。上市公司時常變更會計師事務所和注冊會計師，應當引起接位注冊會計師的注意。上市公司變更注冊會計師，如果原因合理，倒還可以，但如果公司屢次變更事務所及其注冊會計師，（如山東的公司不找山東的事務所，今年找北京的事務所、明年找上海的事務所），這種情況下，被審計單位無正當理由變更會計師事務所及其注冊會計師，則極可能是前任會計師事務所及其注冊會計師與被審計單位之間，在某些重大問題處理方面存在分歧，注冊會計師就應當特別當心。

（六）要求盡快出報告和過分依賴管理當局的陳述。有的上市公司往往有意無意地臨時委托事務所，而且要求在極短的時間內(nèi)出審計報告。如果注冊會計師為了招攬業(yè)務而接受了這樣的委托，往往又會由于時間緊迫而過分依賴未經(jīng)證實的管理當局的陳述或解釋，甚至對客戶言聽計從，從而喪失了應有的職業(yè)謹慎，就會冒很大的風險。瓊民源案就是一個非常典型的案例。該公司1997年1月19日公布年度報告，事務所從接受委托到出審計報告僅用了一周左右的時間。這么大一個公司，又在不同地區(qū)設(shè)有分公司，一周左右能完成所有的審計程序嗎？沒有風險才怪呢！

（七）法律糾紛。由于種種原因，現(xiàn)在越來越多的上市公司介入法律糾紛，并給公司造成數(shù)量不等的負債或損失，致使公司陷入極度財務困境甚至失去持續(xù)經(jīng)營能力，有的公司可能同時涉及多個法律糾紛。這時，注冊會計師要特別當心，審慎考慮是否應該接受委托。已接受委托的，要注意何時需提醒公司加以披露，何時需要求公司提取必要的準備等。對幾乎已經(jīng)喪失持續(xù)經(jīng)營能力的，更應謹慎考慮該發(fā)表何種審計意見。

（八）非法和非規(guī)范的融資行為。上市公司改制上市以前，往往沒有好好想一下將籌得的資金投入何種項目，資金籌得后，又面對股民要求報酬的壓力，于是，就很容易出現(xiàn)亂存亂投現(xiàn)象，各種非法和非規(guī)范的融資行為應運而生。有的將錢存在改制上市過程中幫過忙的單位，有的給集團公司長期占用，有的存在境外金融機構(gòu)炒外匯，有的請證券公司炒股票等等。隨著國家加大整頓金融系統(tǒng)的力度，以上非法或非規(guī)范融資行為派生的問題將逐步暴露，注冊會計師必須加以密切關(guān)注。

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一、問題的提出

在證券市場上，審計師接受委托對上市公司管理當局的活動、管理活動及其相關(guān)資料進行鑒證服務，提供鑒證報告。一般來說，該鑒證（審計）報告增強了財務信息的可信性。但是，在日益復雜的審計關(guān)系中，審計委托人與管理當局之間委托關(guān)系導致的信息不對稱；以及審計師與管理當局的審計被審計關(guān)系形成的信息不對稱，從而使審計師所形成的審計信息的不完備和不充分，最終導致上市公司財務信息的不可信和無用性。，國內(nèi)外發(fā)生的審計失敗的典型案例和審計師的職業(yè)道德危機，使得審計委托人或廣大投資者日漸對審計師缺乏信任，對公眾的失信意味著審計職業(yè)存在基礎(chǔ)的動搖。因此，如何重塑審計師的職業(yè)形象，取信于社會公眾，就需要審計信息充分、真實披露和快捷傳遞，營造高透明的審計市場，為投資者投資決策和監(jiān)管部門打擊公司財務造假和CPA審計造假提供有用信息。

二、審計信息與信息

從世界各國關(guān)于公司治理會計信息披露的要求來看，會計信息可分為三部分：一是財務會計信息，二是審計會計信息，包括CPA審計報告，監(jiān)事會報告，內(nèi)部控制制度評估等內(nèi)容，該方面信息主要用于評價會計信息的可信度及公司治理制衡狀況，三是非會計信息。這里審計會計信息即生成于調(diào)查與審計報告過程中的審計信息，財務會計信息和非會計信息可能是審計信息，也可能不是審計信息。二者關(guān)系見下圖。

會計信息披露的內(nèi)容包括會計報表、報表注釋、補充報表、其他有關(guān)會計信息，其他有關(guān)信息如董事長或總經(jīng)理業(yè)務報告、董事會報告、CPA審計報告。而審計信息披露的內(nèi)容是AOB，即審計報告、已審計會計報表和與審計有關(guān)的信息。由上圖可知，審計信息披露的內(nèi)容具有擴展的空間，擴大審計范圍，縮小未審計信息的空間，同時，加大披露審計調(diào)查過程中所存在的問題，使得信息透明度更高，以便充分發(fā)揮審計的職能。

在證券市場上，按審計信息生成的過程不同，審計信息可分為上市公司融資過程中的審計信息，定期報告（年報、半年報、季報）中的審計信息，補充報告中的審計信息等。本文討論CPA對上市公司的年度財務報表進行審計生成的審計信息的披露問題。

三、上市公司審計信息披露制度變遷及特點

我國自1990年和1991年滬、深兩地建立了證券交易所以來，從中央到地方，先后頒布了一系列有關(guān)信息披露的法規(guī)，初步形成了信息披露制度體系。上市公司審計信息披露的相關(guān)規(guī)定散見于不同層次的法規(guī)。其中，較為集中的披露要求是在定期報告制度中，尤其是《公開發(fā)行證券公司信息披露內(nèi)容與格式準則第2號——年度報告的內(nèi)容與格式》（以下簡稱《年報準則》）中有關(guān)審計信息披露的要求更為具體。《年報準則》自1994年試行，1995年正式實行，已經(jīng)過1997年、1998年、1999年和2001年的多次修訂，從審計信息的披露方面來看，信息披露逐漸充分和完善，體現(xiàn)了對獨立審計的更高要來和審計信息對證券市場的重要性。

（一）重要提示中審計信息披露《年報準則》1998年修訂稿首次要求在重要提示中提醒投資者注意閱讀會計師事務所出具的非標準無保留意見的審計報告以及公司董事會、監(jiān)事會對相關(guān)事項的詳細說明。這一披露要求其目的是引導投資者注意閱讀和利用審計信息，同時提醒社會公眾對審計師的監(jiān)督。

（二）董事會報告中審計信息披露《年報準則》要求在董事會報告中披露有關(guān)審計信息，其特點：1、從1994年試行稿開始就強調(diào)在董事會報告中報告注冊會計師的變更信息，會計師事務所和CPA的變更信息，到1997年明確要求報告會計師事務所的變更原因、程序及披露情況，在1998年修訂稿改為在重要事項中集中披露聘任、改聘、解聘會計師事務所情況；2、從1996年開始要求在董事會報告中報告“對會計師事務所出具的有保留意見審計報告涉及事項的說明?！钡?998年已擴展到對事務所出具的非標準審計意見的審計報告涉及事項說明。這一披露要求一方面體現(xiàn)了審計報告的信息含量的增加，另一方面體現(xiàn)了審計師、管理當局對投資者的各自責任。

（三）監(jiān)事會報告中審計信息披露要求1、《年報準則》1997年首次要求監(jiān)事會對會計師事務所出具的保留意見或解釋性說明的審計報告所涉及的事項發(fā)表獨立意見，到1998年全面擴展到對非標準審計意見的審計報告所涉及事項的說明發(fā)表獨立意見；2、1999年修訂稿要求監(jiān)事會要檢查公司財務情況。應對事務所出具的審計意見及所涉及的事項作出評價，明確說明報告是否真實反映公司的財務狀況和經(jīng)營成果；3、1999年修訂稿要求如果會計師事務所出具非標準審計報告，監(jiān)事會應就董事會對涉及事項的說明明確表示意見。這種由單一發(fā)表獨立意見改為對財務情況發(fā)表評價意見和對董事會的說明獨立發(fā)表意見，即雙重意見，這些變化體現(xiàn)了監(jiān)事會的基本功能，強化了監(jiān)事會的職責，有利于公司治理結(jié)構(gòu)的有效運行。

（四）重要事項中審計信息披露1、1994－1997會計師事務所變更情況在董事會報告中披露，并且從1997年開始取消對審計師變更的披露要求；2、2001年首次要求披露報告年度支付給聘任會計師事務所報酬情況。這一披露要求充分體現(xiàn)了事務所與客戶的關(guān)系，以及監(jiān)管者對CPA獨立性信息披露的高度重視。

（五）財務報告中審計信息披露1、從1994年《年報準則》試行稿就強調(diào)審計報告必須由具有從事證券資格的CPA出具，1995年進一步強調(diào)具有證券資格的會計師事務所和兩名具有證券資格的CPA；2、要求披露審計所依據(jù)的準則；3、披露審計意見全文。這些披露規(guī)定充分體現(xiàn)了對審計報告的真實性、合法性的質(zhì)量要求以及披露的全面性和公開性的要求。

四、上市公司審計信息披露中的問題

（一）審計報告信息披露失真。2001年，有關(guān)部門共抽查了16所國內(nèi)會計師事務所出具的32份審計報告，并對21份審計報告所涉及的上市公司進行了審計調(diào)查，檢查發(fā)現(xiàn)有14家會計師事務所出具了23份嚴重失實的審計報告，造成財務會計信息虛假71.43億元，涉及41名CPA.這些事件多數(shù)都與CPA職業(yè)道德有關(guān)。另據(jù)對1994年第1期-2001年第11期的《證券監(jiān)督管理委員會公告》的統(tǒng)計有34個有關(guān)會計師事務所的處罰案例中，定期報告審計過程中出具虛假、嚴重誤導性內(nèi)容或重大遺漏的有20個，占54％，融資過程中涉及審計報告失真案例15個，占41％，由此可知，審計報告信息失真的嚴重性。

（二）審計報告中獨立性信息的披露不充分。1、盡管審計報告指出審計依據(jù)是根據(jù)《中國注冊會計師獨立審計準則》，體現(xiàn)了獨立性信息，但很概括，因為大多數(shù)投資者并不了解獨立審計準則。2、在披露形式上，審計報告放在財務報告中披露投資者會誤解審計報告是管理當局對投資者的報告。3、年報摘要中規(guī)定如果是標準無保留意見，可以擅自意見類型不而全文披露，此舉雖節(jié)約了披露成本，但是投資者不閱讀年報正文，單純從年報摘要中是得不到標準無保留審計報告提供的詳細信息。4、從審計報告的標題中看，缺乏獨立性信息。審計報告標題無“獨立”術(shù)語，這種標題給投資者一種錯覺：中國注冊會計師審計報告缺乏獨立性。由此，審計報告披露的內(nèi)容與方式有待改進。

（三）支付事務所報酬的披露不具體?！赌陥鬁蕜t》2001年修訂稿第四十八條新增披露報告年度支付給聘任師事務所的報酬情況。一方面反映審計工作量與審計效率，另一方面反映事務所收入與客戶的依賴關(guān)系，反映審計獨立性與審計質(zhì)量。但是，支付給事務所的報酬的披露還不具體，并無詳細披露審計業(yè)務支付費、咨詢業(yè)務費及所占比例以及支付方式、支付日期等。

（四）審計師更換信息披露不詳細。《年報準則》2001年修訂稿第四十八條規(guī)定公司應披露聘任、解聘會計師事務所情況。會計師事務所的變更有正常合理變更也存在異常變更。變更理由的充分披露，不僅體現(xiàn)審計師同行的職業(yè)責任，而且也向投資者提供審計獨立性的信息，更加有助于審計報告使用人確定已審報表的可信性。但是，目前披露的聘任和解聘的會計師事務所的地址、同址、時間，上的職業(yè)道德與責任的記錄不詳細，甚至缺少；另外，事務所內(nèi)部CPA的委派變更信息也無披露。事實上某一CPA長期為客戶服務可能其獨立性。因此，時常更換委派的CPA并對其助理人員的適當督導，有助于審計的獨立性和審計質(zhì)量的提高。較為詳細的披露事務所的變更和CPA更換情況，有助于公眾對事務所內(nèi)部控制的評價。

（五）董事會、監(jiān)事會對審計意見的說明。董事會、監(jiān)事會報告中披露對非標準審計意見的說明信息，這是公司治理結(jié)構(gòu)對獨立審計信息的反映，同時也是就重要的審計工作底稿信息公司自身的揭示。至于董事會報告中的解釋是否合理，是否真實，盡管制度規(guī)定由監(jiān)事會對董事會對非標準意見說明發(fā)表獨立意見，但從披露實務看監(jiān)事會報告可以說是100％同意董事會報告的說明。監(jiān)事會對此說明是否真正發(fā)揮其監(jiān)督功能，董事會報告的說明及監(jiān)事會報告的意見CPA是否可接受，如不可接受，CPA還需披露何信息，這是《年報準則》未涉及的問題。我們認為CPA還應就董事會、監(jiān)事會報告中的意見發(fā)表意見，這雖然加大了審計師工作量和審計師的責任，但對投資者進一步理解非標準意見的信息，進行投資決策有益。另外，董事會報告對非標準意見的說明應從定性、定量兩方面說明非調(diào)整事項金額對會計報表整體影響的嚴重程度，這種說明實際已潛在反映CPA的重要性水平的判斷。因此，明確披露CPA的審計重要性水平的區(qū)間，有利于投資者及監(jiān)管部的監(jiān)管以及CPA審計質(zhì)量的提高。

（六）缺少審計風險信息的披露。具有證券資格的會計師事務所與CPA對上市公司的年報審計主要采用風險導向?qū)徲嬆Ｊ?。審計風險水平控制的高低，一方面反映審計的質(zhì)量，另一方面反映審計責任。目前實務中，實際審計風險往往高于期望的審計風險，結(jié)果導致有的會計師事務所審計失敗，出具虛假錯誤的審計報告，幫助公司財務造假。因此，實務中缺少期望審計風險、實際審計風險，審計失敗的比例的披露，實質(zhì)上是審計質(zhì)量信息披露的不充分。

五、上市公司審計信息披露規(guī)范建議

（一）上市公司聘任、解聘會計師事務所情況的信息披露1.會計師事務所性質(zhì)的披露，明確披露會計師事務所是合伙事務所還是負有限責任的法人等。

2.會計師事務所對本公司提供服務的類別是審計服務還是會計咨詢服務，支付事務所各類服務報酬的數(shù)額、比例及支付方式和日期。

3.會計師事務所連續(xù)對本公司提供服務的年份（時間）、審計項目經(jīng)理及CPA的更換次數(shù)。

4.近三年或五年事務所變更的次數(shù)、理由、支付報酬金額的變動情況。

5.近三年或五年的事務所的職業(yè)道德及法律訴訟記錄。

（二）審計報告信息的披露1.近三年或五年事務所年報審計客戶總數(shù)，率計意見類型及各種審計意見所占的比例。

2.將審計報告標題增加“獨立”術(shù)語，即獨立審計報告或在審計報告前明確事務所及注冊會計師對審計報告的真實性和合法性聲明，或者在年報摘要中無論何種意見在審計報告全文披露。

3.審計意見的更新披露。CPA在會計報表公布日后發(fā)現(xiàn)重大不一致和重大錯報，提請被審單位修改已審計會計報表，但被審單位拒絕修改時，注冊會計師應當根據(jù)須作修改的事項對會計報表的影響程度，重新考慮已出具審計報告的適當性，如認為先前出具的審計報告不盡恰當，更新修改審計意見，并將已審會計報表發(fā)生錯報事宜通過適當方式（補充公告）報告給會計報表使用人和有關(guān)管理部門。

4.境內(nèi)外審計差異的信息披露（補充審計）

證監(jiān)會于2001年12月31日的《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第16號——A股公司實行補充審計的暫行規(guī)定》涉及境內(nèi)外市計差異信息披露的問題。境內(nèi)外事務所對同一上市公司融資環(huán)節(jié)或定期報告的審計差異主要來自于會計準則差異和審計判斷差異，但投資者及其他使用者究竟相信哪一張會計報表，哪一種審計意見，必須加強審計差異信息的披露。

①凡是對同時發(fā)行上市A股B股或H股的公司審計時，CPA應在審計報告中，說明存在審計差異的可能性，以及由此可能導致的后果。

②分析揭示審計差異。當出現(xiàn)審計差異時，為了更好滿足境內(nèi)外投資者使用已審財務報表的需要，應充分揭示，其方式可另加“發(fā)行A股與B股或H股同期會計報表差異調(diào)節(jié)表”，分審計差異項目，列示境內(nèi)外審計人員的審定結(jié)果。如境內(nèi)CPA的審計報告后于或同與境外CPA審計報告簽發(fā)，上述差異調(diào)節(jié)表可附在已審的會計報表之后，若境內(nèi)CPA審計報告先于境外CPA審計報告簽發(fā)，則應另作披露。

5.披露審計工作底稿的部分：如審計差異調(diào)整表，增強審計報告信息的可理解和有用性，同時擴大審計信息的公開性。

篇6

關(guān)鍵詞：舞弊審計準則；比較研究；建議

一、舞弊審計準則的含義

舞弊審計準則通常是由一個國家或地區(qū)的會計審計職業(yè)組織或政府部門制定的，為了規(guī)范審計師在財務報表審計中對被審計單位舞弊的考慮，以期識別、評估和應對財務報表的審計風險的行業(yè)自律規(guī)范或政府部門規(guī)章。

二、中外舞弊審計準則的比較

基于資料的限制和比較的典型性要求，筆者主要選取了國際舞弊審計準則、美國舞弊審計準則和中國舞弊審計準則等舞弊審計準則進行比較。在上述的幾個準則之中，美國舞弊審計準則是發(fā)達國家舞弊審計準則的代表，中國準則是發(fā)展中國家準則的模范，國際舞弊審計準則兼顧發(fā)達國家準則和發(fā)展中國家準則的特點。

（1）中外舞弊審計準則架構(gòu)的比較。比較中外舞弊審計準則的架構(gòu)具有重要的意義，從準則的架構(gòu)中可以看出準則的側(cè)重點、整個審計體系的構(gòu)建情況以及各個準則所蘊含的審計理念。實際上，我國現(xiàn)行舞弊審計準則與國外舞弊審計準則在架構(gòu)上很相似，這是我國準則國際趨同的結(jié)果。采用類似外國準則的架構(gòu)有助于我國準則迅速實現(xiàn)國際化，把握世界審計前沿成果，實現(xiàn)跨越式發(fā)展。

（2）中外舞弊審計準則的制定機關(guān)、法律地位和法律效力的比較。美國的審計行業(yè)一向奉行行業(yè)自律模式，其舞弊審計準則一直是由純粹的民間組織美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）制定并頒布的。但是，隨著2002年美國《薩班斯―奧克斯利法案》（Sarbanes OxleyAct）的實施，情況發(fā)生了變化。嚴格說來，自此以后，美國審計準則，包括舞弊審計準則的制定權(quán)就收歸美國公眾公司會計監(jiān)督委員會（PCAOB）；國際舞弊審計準則與美國舞弊審計準則不同，一直都是由國際會計師聯(lián)合會（IFAC）下屬的國際審計與鑒證準則理事會（IAASB）制定的；關(guān)于其他國家的舞弊審計準則的制定，日本的舞弊審計準則由大藏省下屬企業(yè)審計會制定并頒布；法國有兩個審計準則制定機構(gòu)，都是民間會計審計行業(yè)組織，分別制定了兩套審計準則；而我國的舞弊審計準則的制定情況也較為特殊，舞弊審計準則是由中國注冊會計師協(xié)會制定，財政部頒布。通過上述比較，可以看出除了極個別國家的舞弊審計準則以外，絕大多數(shù)國家的舞弊審計準則都具有政府規(guī)章的性質(zhì)，具有很強的權(quán)威性和約束力。

（3）舞弊審計原則的差異比較。1）風險導向?qū)徲嬆Ｊ皆瓌t。美國舞弊審計準則、國際舞弊審計準則和中國舞弊審計準則對于審計風險的重視程度不一樣，呈相對遞減的趨勢。從條文數(shù)目、內(nèi)容篇幅上來看，美國舞弊審計準則對于審計風險的規(guī)定最多、最詳細，國際舞弊審計準則次之，而中國舞弊審計準則則最少。這種遞減趨勢并不表明國際舞弊審計準則和中國舞弊審計準則對審計風險的認識不足，相反，在現(xiàn)今社會經(jīng)濟條件下，應該說無論哪個國家或地區(qū)的審計職業(yè)界或?qū)徲嫓蕜t制定機構(gòu)都不可能對審計風險沒有清醒的認識，這種遞減趨勢只是各個國家或機構(gòu)制定舞弊審計準則是基于自身的實際情況考慮，在權(quán)衡舞弊審計的各個因素后所做出的一種安排。2）審計師的特殊保護原則。美國的準則中并沒有一個章節(jié)或條文來直接規(guī)定對審計師的保護；而國際準則和中國的準則中都有具體的章節(jié)和條文來特意保護審計師。分析其原因，由于美國等發(fā)達國家的審計及審計配套制度較為完善，沒有必要在準則中刻意強調(diào)保護審計師。而許多其他國家，尤其是發(fā)展中國家在審計理念上逐步意識到保護審計師的重要性，在沒有相關(guān)的成熟的配套制度的情況下，在舞弊審計準則中制定出了特意保護審計師的條文。從實質(zhì)意義上來說，審計師的特意保護是一種權(quán)宜之計。在沒有審計配套制度的保護下，如何維護審計師的權(quán)益，合理地保護審計師是每一個準則都無法回避的考慮事宜。

（4）審計師的審計法律責任的比較。審計師接受被審計單位的聘約，對被審計單位進行外部獨立審計，舉例來說，如果相同的案例發(fā)生在中美兩國，案件中如果審計師嚴格按照審計準則從業(yè)，則美國的審計師可能免于受到法律的責難，而我國的審計師則可能受到法律的處罰。究其原因，美國的舞弊審計準則具有很高的法律地位，再加上判例法的影響，美國的審計師能夠以嚴格按照審計準則從業(yè)來抗辯自己可能承擔的法律責任。而在我國，在實務中法院往往未能將審計準則提升至法律的一定地位，審計師通常不能僅以嚴格按照審計準則從業(yè)來抗辯自己可能承擔的法律責任，雖然從理論上來說，我國的舞弊審計準則具有很高的權(quán)威性和約束力，但是在實際上，其權(quán)威性和約束力并不能充分地表達出來，或者說只是對審計職業(yè)界表達出來了，而對其他職業(yè)界而言權(quán)威性和約束力不足?？疾炱渌麌?。例如，日本等國要么在法律中對免責條款有明文規(guī)定，要么雖然沒有明文規(guī)定，但卻在實際中得到了承認，具有實際執(zhí)行效果。

三、進一步完善我國舞弊審計準則的建議

（1）增加風險因素例子規(guī)定?！秾徲嫓蕜t第1141號》并沒有給出具體的例子，這點與國外準則的做法完全不同。實際上，由于我國審計師的整體專業(yè)素質(zhì)不高，在面對現(xiàn)代社會經(jīng)濟生活中花樣百出的舞弊行為時，部分審計師能力上存在不足，在經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)型階段，制定更加詳細的舞弊審計操作指南，充實、完善風險因素例子能更好地指導審計師從業(yè)。筆者建議參考SAS No.99在《審計準則第1141號》第九章后新增一章“舞弊風險因素”或者參考ISA No.240在準則后以附錄的形式增加“舞弊風險因素例子”列表，完善風險因素例子規(guī)定。

（2）對審計師在嚴格按照舞弊審計準則從業(yè)下是否應免除其法律責任做出明確的規(guī)定。由于法律并沒有對審計師在嚴格按照舞弊審計準則從業(yè)下是否應免除其法律責任做出十分明確的規(guī)定，審計師嚴格按照舞弊審計準則從業(yè)的情形不能成為判案的重要事實依據(jù)筆者建議修改《注冊會計師法》，在該法中明確規(guī)定，如果審計師嚴格遵守舞弊審計準則從業(yè)，則可以免除其可能承擔的因公司舞弊導致的財務報表重大錯報法律責任。通過這樣的明確規(guī)定，審計師的后顧之憂得到了解決，法官判案時也有了明確的、統(tǒng)一的標準。

（3）統(tǒng)一各個法律中關(guān)于審計師法律責任相互矛盾的規(guī)定。為了明確審計師的法律責任，維護市場秩序，國家先后出臺的《刑法》《注冊會計師法》《證券法》《公司法》等法律都有審計師法律責任相關(guān)的規(guī)定，但是這些規(guī)定存在許多相互矛盾之處，導致了法律責任的復雜化。

（4）針對審計師的重大錯報問題建立民事賠償制度。具體做法可以是建立民事賠償制度。建立民事賠償制度需要注意這幾點：1）明確訴訟主體，將會計師事務所單獨列為被告，單獨。2）降低訴訟門檻，建議可以實行集團訴訟。3）采用過錯推定原則，實行舉證責任倒置。4）分清舞弊公司、審計師和審計師所在的會計師事務所三方的法律責任，建議實行比例賠償制度，而非連帶賠償制度。5）建立審計師過錯追償制度，要求有錯的審計師承擔一定比例的損失賠償責任。

（5）在準則中應當體現(xiàn)對公共部門舞弊審計的考慮。建議參考ISA No.240的規(guī)定，在附錄中做出對公共部門舞弊審計的規(guī)定。具體規(guī)定應包括：1）舞弊審計準則適用于公共部門舞弊審計的規(guī)定。2）上級行政、立法機關(guān)對舞弊審計的相關(guān)命令的考慮等內(nèi)容。

參考文獻：

[1] 俞校明.舞弊審計準則的國際比較[J].財會月刊，2006（7）.

篇7

    法律責任是指違反法律規(guī)定的行為應當承擔的法律后果,是制裁違法者的法律依據(jù)。法律責任是我國法律制度中的一項重要內(nèi)容,對法律規(guī)定的貫徹執(zhí)行具有極其重要的影響作用。注冊會計師法律責任問題的研究,歷來是世界各國審計理論界研究的重點課題,它不僅直接關(guān)系到注冊會計師行業(yè)本身的生存和發(fā)展,而且影響著整個社會經(jīng)濟秩序的健康運行。我國注冊會計師事業(yè)的發(fā)展過程,也遇到了相當多的法律訴訟問題,關(guān)注注冊會計師行業(yè)的發(fā)展,探討注冊會計師法律責任的規(guī)范,旨在進一步完善注冊會計師的法律體系,使我國注冊會計師事業(yè)能在一個較規(guī)范、合理的社會環(huán)境中得到有序健康的發(fā)展。

    一、注冊會計師法律責任的發(fā)展過程

    改革開放給我國注冊會計師行業(yè)創(chuàng)建了廣泛的發(fā)展空間。注冊會計師自80年代初恢復以來,在社會主義市場經(jīng)濟建設(shè)中發(fā)揮了其他行業(yè)不可替代的作用。然而,它畢竟只走過近20年的歷程,較之國際會計師行業(yè)150多年的發(fā)展歷史,還顯得較為年輕。因此有必要對注冊會計師及其法律責任的發(fā)展過程作細致的總結(jié)研究,掌握注冊會計師法律責任的歷史背景,并從理論上探討注冊會計師法律責任的規(guī)范。

    中國注冊會計師行業(yè)在恢復初期,審計理論界對注冊會計師法律責任的研究未能引起足夠的重視,這同當時的社會歷史背景具有密切的關(guān)系,由于當時在執(zhí)業(yè)實踐中還沒有出現(xiàn)有關(guān)注冊會計師法律責任的訴訟案例。進入90年代以后,由于改革開放的縱深發(fā)展,市場經(jīng)濟建設(shè)的不斷推進,注冊會計師因驗資業(yè)務糾紛而被推上民事法庭的事件越來越多,并逐漸蔓延到審計、工商年檢、評估、盈利預測等所有注冊會計師參與的業(yè)務之中,形成—股注冊會計師行業(yè)始料不及的訴訟浪潮。

    上海復旦大學的李若山博士在論及中國注冊會計師民事法律責任時闡明:“根據(jù)中國近年來發(fā)生的一些較有影響的典型案例,我們把注冊會計師法律責任的發(fā)展過程劃分為醞釀、萌芽、縱深發(fā)展三個階段”,筆者支持這一論斷。

    (一)注冊會計師法律責任的醞釀階段

    這一階段可以從1 981年在上海成立中國經(jīng)濟體制改革后的第一家會計師事務所開始,它標志著我國注冊會計師行業(yè)得以恢復建立。這一時期大約持續(xù)到1991年共計10年時間,注冊會計師行業(yè)可謂生活在“世外桃園”之中,客戶幾乎沒有就審計業(yè)務同審計職業(yè)界發(fā)生法律糾紛,而主管該行業(yè)的財政部門也從未因注冊會計師工作過失對他們進行任何處罰,這一段時間可以稱為中國注冊會計師法律責任的醞釀階段。

    在法律責任發(fā)展的醞釀階段,有其特定的社會經(jīng)濟環(huán)境。就職業(yè)外部來講,注冊會計師行業(yè)是新生事物,處于發(fā)展初期,人數(shù)也相當有限,也沒有對社會經(jīng)濟環(huán)境產(chǎn)生太大的影響。同時,國家出于促進注冊會計師行業(yè)發(fā)展的需要,更多地從政策方面保護注冊會計師職業(yè)界的利益,在體制上把注冊會計師看作國家干部,把事務所作為國家事業(yè)單位,沒有從法律上考慮注冊會計師是否承擔法律責任。就審計客戶來講,當時會計師事務所面臨的審計對象大部分是三資企業(yè),這些企業(yè)的特點是投資各方一般都直接參與了企業(yè)的經(jīng)營管理,而不像股份公司那樣,存在明顯的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離,這些企業(yè)財務報表的編制與使用基本上是同一層次的。當時的一些股份企業(yè)尚處于試點階段,加之國家經(jīng)濟當時處于一種求大于供的狀態(tài),企業(yè)經(jīng)營風險很小,很少發(fā)生因企業(yè)經(jīng)營不善而破產(chǎn)清算的情況。投資者在作出投資決策時很少考慮企業(yè)的財務狀況和審計報告。所有這些外部條件決定了當時的審計不存在風險,也就談不上有什么法律責任了。就職業(yè)內(nèi)部來看,審計準則及職業(yè)道德準則缺位,職業(yè)技能的參差不齊及職業(yè)機構(gòu)的不完善,使得審計質(zhì)量缺乏統(tǒng)一的衡量標準。當時的審計程序大量依賴經(jīng)驗判斷,外界很難評判審計工作質(zhì)量的優(yōu)劣,加之國家保護、社會也沒有懲處審計職業(yè)界質(zhì)量低劣的服務要求,因而注冊會計師在這一階段也就根本談不上承擔法律責任。由于當時審計風險沒有得到應有的暴露,注冊會計師職業(yè)界沒有感到外部壓力,因此,從表面上看,在這一階段,注冊會計師行業(yè)發(fā)展較為順利,沒有任何法律訴訟。但并不表明注冊會計師就可以不承擔任何法律責任,實際上,隨著環(huán)境的改變,社會正在醞釀著產(chǎn)生注冊會計師法律責任的各種條件。

    (二)注冊會計師法律責任的萌芽階段

    這一階段的時間為1992年至1995年。當時寬松的經(jīng)濟環(huán)境與對商品經(jīng)濟發(fā)展的強烈要求,使得中國幾乎是以幾何級數(shù)的速度創(chuàng)辦了無數(shù)個各種各樣的企業(yè),這些企業(yè)的創(chuàng)辦帶來的驗資與審計業(yè)務,為處于成長狀態(tài)的注冊會計師行業(yè)的生存和發(fā)展奠定了堅實的物質(zhì)基礎(chǔ)。同時,隨著市場經(jīng)濟體系的建立,企業(yè)法人及社會個人的風險意識也逐漸加強,對企業(yè)財務信息及質(zhì)量有了較高的要求。1992年至1993年,深圳原野公司事件和北京長城公司事件的發(fā)生,引起了人們對深圳特區(qū)會計師事務所和北京中誠會計師事務所法律責任的關(guān)注,并揭開了中國對注冊會計師法律責任認識的序幕。同時,從1992年至1995年,我國注冊會計師行業(yè)主管部門對影響全社會的三大審計案件、即深圳原野公司、北京長城公司和海南中水集團公司中的有關(guān)注冊會計師進行了嚴肅處理。其中有些注冊會計師因重大過失或故意欺詐而受到了刑事處罰。這一系列審計案件的處理及相關(guān)法律、法規(guī)的出臺,標志著注冊會計師法律責任萌芽階段的形成。

    (三)注冊會計師法律責任的縱深發(fā)展階段

    上述三大審計案件是公眾及政府對注冊會計師職業(yè)界敲響了警鐘,推動了注冊會計師法律責任向更深層次發(fā)展。1996年1月1日《中國注冊會計師獨立審計準則》的,以及1996年4月4日最高人民法院56號法函規(guī)定,揭開了注冊會計師法律責任縱深發(fā)展的序幕?！吨袊詴嫀煪毩徲嫓蕜t》確立了注冊會計師行為上的執(zhí)業(yè)標準,使社會公眾對注冊會計師工作質(zhì)量有了衡量尺度,提供了識別注冊會計師有無過失行為的依據(jù)。最高人民法院第56號法函更是成為注冊會計師出具虛假驗資報告的民事法律責任的第一個專門司法解釋,也使得社會公眾對注冊會計師的民事責任有了更深刻的關(guān)注。這些法規(guī)的出現(xiàn)標志著注冊會計師法律責任走向了縱深發(fā)展階段,并為注冊會計師法律責任的界定奠定了法律基礎(chǔ)。

    二、注冊會計師法律責任的成因分析

    中國注冊會計師法律責任產(chǎn)生的根本原因,主要是社會經(jīng)濟機制的轉(zhuǎn)變,這種轉(zhuǎn)變使注冊會計師的工作發(fā)生了一系列的變化。

    (一)會計目標的多元化,提高了審計風險

    當經(jīng)濟體制由計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)換時,一方面,會計目標由過去單一的經(jīng)管責任向多元化發(fā)展,既為經(jīng)管責任服務,又為經(jīng)營決策服務。此時,會計處理不得不在這兩種要求之間予以平衡,從而增加了對會計信息解釋的可爭議性。另一方面,市場經(jīng)濟中經(jīng)管責任的關(guān)系人帶有很大的不確定性,受托人和委托人之間的經(jīng)濟責任關(guān)系也成為具有雙向約束力的約定權(quán)責關(guān)系,這種平等權(quán)利,既給了受托方自主處理會計信息的機遇,也增強了委托方要求獲得合理保證的會計信息的需求。這就給會計信息的理解沖突埋下了伏筆。可見在市場經(jīng)濟條件下,由于經(jīng)濟環(huán)境的變化,會計信息處理的復雜化以及不同階層理解沖突的增加,必然導致審計風險。而解決這些審計風險的最根本的方法之一,就是依靠法律手段來調(diào)節(jié)雙方的理解沖突。

    (二)市場經(jīng)濟條件下,會計信息的經(jīng)濟后果性增加了審計法律責任

    在傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟條件下,會計信息的經(jīng)濟后果及影響范圍是相當有限的,而在市場經(jīng)濟條件下,證券市場的存在使得委托方與受托方的關(guān)系變得不確定,雙方的關(guān)系是否建立與解除,在很大程度上要依賴于會計信息的反映內(nèi)容。因此,會計信息的決策作用變得非常重要。一項小小的錯誤會計信息,可能會導致整個社會資金幾萬、幾十萬,甚至幾個億的錯誤流向。正是由于會計信息的經(jīng)濟后果性日益突出,一旦產(chǎn)生不應出現(xiàn)的經(jīng)濟后果性,或者鑒定會計信息與使用會計信息的雙方對這種經(jīng)濟后果性產(chǎn)生不同看法時,必將帶來法律上的沖突。因此,會計信息經(jīng)濟后果性的增大,也會引起相關(guān)的審計法律問題。

    (三)市場經(jīng)濟主體的平等性,強化了各主體的法律責任

    在市場經(jīng)濟條件下,法律已成為調(diào)節(jié)個人與社會、秩序與自由、權(quán)威與服從三大矛盾的準則。法律地位的平等表明了受托方與委托方具有相同的經(jīng)濟權(quán)利。當對會計信息的理解發(fā)生沖突時,雙方不再依據(jù)行政權(quán)利與級別,而更多的是依據(jù)原先制定的“游戲規(guī)則”——法律條文來處理有關(guān)的爭議。由于權(quán)利的保障及法制的完善,使得各方都有了依法自衛(wèi)的勇氣與能力。因此,運用法律手段來調(diào)節(jié)會計信息處理與理解的沖突,必將成為市場經(jīng)濟環(huán)境中最為常見的手段之一。

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一、政府審計的性質(zhì)及內(nèi)容

審計機關(guān)對政府投資項目的審計依據(jù)來源于法律和行政法規(guī)的規(guī)定?！秾徲嫹ā返诙l規(guī)定，審計機關(guān)對政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項目的預算執(zhí)行情況和決算，進行審計監(jiān)督。

同時，《政府投資項目審計規(guī)定》第六條明確細化了審計的內(nèi)容，其中第六條第九款的內(nèi)容為“工程造價情況”。因而，建設(shè)工程造價，也就是建設(shè)單位與承包人確定的合同價款，是審計機關(guān)的主要審計內(nèi)容之一。

二、政府審計結(jié)果對工程結(jié)算的影響

審計法自1994年頒布，在審計法實施很長一段時間內(nèi)，政府審計結(jié)果對建設(shè)單位和承包人之間的結(jié)算有無影響，并無明確的依據(jù)，司法實踐中存在不少爭論。

2001年，最高人民法院在《關(guān)于建設(shè)工程承包合同案件中雙方當事人已確認的工程決算價款與審計部門審計的工程決算價款不一致時如何適用法律問題的電話答復意見》明確：建設(shè)工程承包合同案件應以當事人的約定作為法院判決的依據(jù)。只有在合同明確約定以審計結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)或者合同約定不明確、合同約定無效的情況下，才能將審計結(jié)論作為判決的依據(jù)。

最高院的該意見以后，各地對于政府審計結(jié)論的效力爭議有了統(tǒng)一的司法依據(jù)。2012年，最高人民法院主辦的《民事審判指導與參考》（2012年第4期）刊登了一則典型案例，呼和浩特繞城公路建設(shè)開發(fā)有限責任公司與河北路橋集團有限公司建設(shè)工程施工合同糾紛案，最高院確認審計部門對建設(shè)資金的審計不影響建設(shè)單位與承建單位的合同效力及履行。

三、當前審計模式對承包人的影響

從政府審計的性質(zhì)和工作方式上看，將政府審計結(jié)論作為政府投資項目結(jié)算的依據(jù)，在事實上將造成對承包人的不公平。

一是承包人無法參與到審計活動中。政府審計是審計機關(guān)與被審計單位即建設(shè)單位之間的行政行為，其參與人是審計機關(guān)和被審計單位，承包人無法有效參與到審計活動中。承包人不是被審計的對象，審計法并沒有賦予承包人在審計活動中舉證和辯論的權(quán)利。

二是當前政府審計“審減”要求，對承包商不公平。從《政府投資項目審計規(guī)定》第八條規(guī)定來看，審計機關(guān)的目的在于“審減”不“審加”，這直接導致了實踐中審計機關(guān)將“審減率”作為考核指標。這種機制下，審計結(jié)論容易偏離實際，給施工企業(yè)帶來很大的風險。

三是審計法沒有賦予承包人對審計結(jié)果不服的救濟途徑。由于審計活動是在審計機關(guān)和被審計單位之間發(fā)生，因而，《審計法實施條例》第五十二條、第五十三條，針對不同的情形，僅規(guī)定了被審計單位不服審計決定的救濟途徑，卻沒有同等賦予承包人與被審計單位同等的權(quán)利救濟方式。

四、承包人對政府審計結(jié)果不服的救濟

沒有救濟就沒有權(quán)利。行政審計是一種行政監(jiān)督行為，強制要求將審計結(jié)果運用于民事合同的價款結(jié)算，當承包人對審計結(jié)果有異議，應當通過何種途徑救濟，是承包人所要面臨的現(xiàn)實問題。

筆者認為，承包人不服審計機關(guān)的審計決定時，同樣可以提出行政復議和行政訴訟。《行政訴訟法》第二十五條規(guī)定，行政行為的相對人以及其他與行政行為有利害關(guān)系的公民、法人或者其他組織，有權(quán)提訟。第一，審計報告是由行政機關(guān)做出的，審計結(jié)果作為施工結(jié)算的依據(jù)，具有強制適用性；審計對于相對人，也就是承包人的權(quán)益造成了實際、直接、明確的影響。第二，審計行為對于行政相對人權(quán)利義務產(chǎn)生的影響是實質(zhì)性的。因?qū)徲嫿Y(jié)果包含有具體的金額，故對于當事人的權(quán)利義務會造成實質(zhì)性影響。

同時，承包人可以通過民事訴訟或者仲裁方式解決與建設(shè)單位之間的結(jié)算爭議。提起的角度為雖然合同約定以審計為準，但有證據(jù)證明審計結(jié)果與事實不符，從合同法的公平原則角度要求法院或者仲裁機構(gòu)對審計結(jié)果進行調(diào)整。

五、承包人風險防控

一要做好合同簽約管理，做好事前防范工作。一是準確把握招標文件的要求，謹慎投標。承包人投標時應當看清招標文件中的審計要求和風險條款，充分考慮自身的風險承受能力，切忌漏項或做出無法實現(xiàn)的讓利。二是強化合同簽約管理。承包人在與建設(shè)單位的合同談判階段，尤其是在BOT、PPP等形式的合同中，要盡力排除適用審計結(jié)果的不利條款，使得結(jié)算條款盡可能地合理、明確，特別對結(jié)算時限、結(jié)算依據(jù)等在合同中作明確約定。

二要做好合同的履約管理，加強風險的過程管理。一是做好合同交底工作。要準確、細致、及時地將合同的各項要求，向承包人的項目每位管理團隊進行交底，將合同作為全體管理團隊的行動指南。二是要做好簽證工作。合同履行過程中各種變更簽證及索賠，要及時保留和收集相關(guān)證據(jù)資料，并嚴格按照合同約定的程序、時限辦理簽證及索賠工作。三是謹慎對待變更增加項，涉及重大變更、索賠等問題，最好請審計機關(guān)確認后再實施，盡可能提前與建設(shè)單位達成書面的補充協(xié)議。

三要做好合同的結(jié)算管理，建立合同后評估機制。一是強化結(jié)算資料管理，注意收集合同履行過程中的各種資料，按照合同要求，及時完整編制竣工結(jié)算文件并提交。二是要加強與審計單位尤其是跟蹤審計單位的工作溝通，對過程審計中發(fā)現(xiàn)的問題要及時糾正和整改。三是要熟悉政府審計的工作要求和程序，歸納總結(jié)常見的審減項，并向承包人的全體員工加以宣貫，以便后期有針對性的規(guī)避和化解審計風險，提高合同履行質(zhì)量。

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論文摘要：文章通過風險導向?qū)徲嫲咐姆治?，揭示了風險導向?qū)徲嫷谋举|(zhì)，探討了風險導向?qū)徲嫷哪繕诉x擇及實現(xiàn)目標的有效途徑。

一、風險導向?qū)徲嫲咐治?/p>

從該案例我們可以發(fā)現(xiàn)Rubbermaid公司生產(chǎn)經(jīng)營過程中存在著的關(guān)鍵風險點為原材料價格的上漲。作為內(nèi)部審計師對公司經(jīng)營情況進行審計時，滿足利潤指標的目標是組織的總體目標，價格分析即審計具體目標。

二、對風險導向內(nèi)部審計的認識

1.風險導向?qū)徲嫷谋举|(zhì)。風險導向?qū)徲嬍且环N新的審計方法。風險導向?qū)徲嬍菑钠髽I(yè)的戰(zhàn)略分析入手，通過“戰(zhàn)略分析——環(huán)節(jié)分析——報表剩余風險分析”的基本思路，決定實質(zhì)性審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，并建立企業(yè)會計報表風險與風險之間的聯(lián)系，使這一方法更科學、更有效。風險導向?qū)徲嬙趯徲嬤^程中會對傳統(tǒng)的賬目基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計等基本方法在一定范圍內(nèi)的保留，即現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫴慌懦赓~目基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計等基本方法，而是在此基礎(chǔ)上的進一步發(fā)展，是對所關(guān)注的風險點實施具體審計程序。其審計目標是確定企業(yè)面臨的主要經(jīng)營風險并評估現(xiàn)有控制措施和程序是為何有效的將風險降低至可接受水平，即剩余風險。審計策略是了解企業(yè)業(yè)務，識別并評價風險控制措施，并評價現(xiàn)有措施如何將風險降至可接受水平，而對于非主要風險的控制措施則不予評估；測試方法是典型地是將實質(zhì)性測試和符合性測試相結(jié)合，控制基礎(chǔ)和流程基礎(chǔ)模式下的審計測試方法仍然被廣泛使用，只是測試工作只注重于所識別的關(guān)鍵風險領(lǐng)域；管理建議，即針對關(guān)鍵性風險的例外事項和錯誤提出若不將其有效地降至可接受水平的潛在影響。風險導向?qū)徲嬏嵘藢徲嫻δ茉谄髽I(yè)組織架構(gòu)中的價值地位，因此審計業(yè)界開始運用風險基礎(chǔ)審計方法判斷應選擇哪些項目以及如何實施該項目。該方法為企業(yè)管理層在確保審計資源分配方面提供了有力的保障。

2.國際內(nèi)部審計師協(xié)會制定的《內(nèi)部審計實務標準》（2001年修訂本，以下簡稱《標準》）對內(nèi)部審計作了新的定義：“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的保證工作與咨詢活動，它的目的是為機構(gòu)增加價值并提高機構(gòu)的運作效率。它采取系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來對風險管理、控制及治理程序進行評價，提高它們的效率，從而幫助實現(xiàn)機構(gòu)目標。”這一定義標志著當代內(nèi)部審計從傳統(tǒng)的糾錯查弊向增值服務型審計的發(fā)展。增值服務已是內(nèi)部審計的重要職能。

由上可知，風險導向?qū)徲嬇c內(nèi)部審計的總體目標是一致的，即風險導向內(nèi)部審計的目標就是識別關(guān)鍵風險點，為組織的總體目標服務。

三、風險導向內(nèi)部審計目標的選擇

組織的總體目標即風險導向?qū)徲嫷囊话隳繕?，關(guān)鍵風險點的選擇與確定即具體目標。一般目標規(guī)定著審計的性質(zhì)和方向，具體目標則表明審計的具體職責和任務，是一般目標的具體體現(xiàn)。在實際審計中，具體目標要隨著審計環(huán)境、審計主體、審計客體等條件的變化而變化，因而呈現(xiàn)出一定的多樣性和復雜性。

審計目標的選擇是對所研究問題的確定過程，較準確地界定被審計的主題或問題。審計人員根據(jù)職業(yè)判斷選擇目標的邏輯過程一般為從一個目標到問題收集，再到目標結(jié)構(gòu)，再進行問題收集，再通過系統(tǒng)驗證的開放式過程，它是一個循環(huán)系統(tǒng)，更是審計人員的一個開放式創(chuàng)造性思維的邏輯過程。

風險導向內(nèi)部審計與賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計的本質(zhì)區(qū)別在于其審計的切入點的不同，即審計的具體目標的差異。一是如何選擇風險導向內(nèi)部審計的具體目標，即切入點。二是如何實現(xiàn)目標，便是本文探討的兩個主要收益點。

首先，選擇目標要有全局觀念。風險的產(chǎn)生與發(fā)展不是孤立的，它總是受組織的內(nèi)外部的影響。風險導向的基本理念即戰(zhàn)略分析，這也是內(nèi)部審計的優(yōu)勢所在。內(nèi)部審計身處在組織的內(nèi)部，并為組織的目標服務，具有熟悉了解組織戰(zhàn)略的優(yōu)勢。因此，站在全局的角度選擇目標，正確把握風險點是目標選擇的前提。國家宏觀的調(diào)控政策的變化，直接影響組織目標利潤的實現(xiàn)及資金籌措的難易程度。

二是選擇的目標要有特殊性，要與組織的總體目標保持一致，并能為組織的目標服務。風險的大小是目標選擇的重要依據(jù)，而評估風險的大小必須以組織的總體目標為參照物。因此目標的選擇有其特殊性。

三是選擇的目標要有可測性，即設(shè)計的目標盡可能是一個可以量化的目標，通?？梢杂孟鄬?shù)或絕對數(shù)衡量，并便于與數(shù)據(jù)、行業(yè)標準及國際通用的警戒值進行比較，以利于目標的評價與實現(xiàn)。

四是目標的選擇要有時間性，就是目標在實現(xiàn)過程中要有時間的限制，要分階段進行。時間性可以使目標的實現(xiàn)逐步展開，保證結(jié)構(gòu)的合理性。以利于目標的有序完成。

五是選擇的目標要有靈活性，即目標的選擇不是一成不變的，它是可以根據(jù)實際情況和環(huán)境的變化而調(diào)整的。靈活性的關(guān)鍵是要讓審計人員不僅能鎖定目標，而且能用開放性的思維來對待目標。

四、審計目標的實現(xiàn)途徑

1.更新傳統(tǒng)的審計觀念是實現(xiàn)審計目標的前提。風險導向?qū)徲嬍菍M織復雜系統(tǒng)的突變行為和復雜特征的研究，不能降低為單純研究各個組成個體。對各個組成個體進行總體研究判斷，采用簡化主義的認知模式，很可能使審計人員得出錯誤的判斷。研究一個復雜系統(tǒng)的特征，應從這一組織的基本原理入手——它的組成部分是如何整合在一起并協(xié)調(diào)成為一個整體。風險導向?qū)徲嫷?，事實上是以復雜系統(tǒng)認知模式取代簡化主義認知模式，從而降低審計風險。 3．更新審計手段，為審計目標的實現(xiàn)提供方便。隨著我國企業(yè)改革的不斷深入，信息技術(shù)的高速發(fā)展，為風險管理提供了便利的工具和系統(tǒng)的資料。同時，化建設(shè)的飛速發(fā)展為審計工作在技術(shù)上的突破與創(chuàng)新提供了新的平臺，為內(nèi)部審計的風險預測、風險評估及風險分析提供了有利的條件。因此，充分利用企業(yè)信息系統(tǒng)資料，更新審計手段，是風險導向內(nèi)部審計目標實現(xiàn)的有利條件。

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關(guān)鍵詞：審計學；案例教學法；案例庫；實踐

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）11-0-02

審計課程是高職院校統(tǒng)設(shè)的一門專業(yè)必修課程，在會計學科體系中屬于具有一定專業(yè)技術(shù)難度，理論性和實踐性都較強的課程。因此，各個院校普遍采用了案例教學的方法，但仍存在一些問題函待改進。

一、案例教學法在審計課程體系中的作用和地位

審計案例教學法是指在審計相關(guān)的教阿學過程中以教師為主導、學生為主體、案例為內(nèi)容，通過典型案例的講解分析，引導學生有針對性地進行討論，以達到培養(yǎng)學生實踐能力和創(chuàng)新精神為目的的教學方式。

1.審計課程體系的特點需要理論案例法教學。審計課程體系中諸多課程涉及內(nèi)容多，大量審計理論和術(shù)語枯燥晦澀，使得學生在理解這些內(nèi)容的時候很容易出現(xiàn)偏差，如重要性和審計風險、審計證據(jù)之間的關(guān)系等。因此，只能引入大量鮮活案例來對理論性的內(nèi)容加以解讀，才能使學生領(lǐng)悟眾多知識點的內(nèi)涵并加以靈活地運用。

2.審計課程的實踐性需要實務案例法教學。高職院校相對于本科院校，更加重視對學生實踐能力的培養(yǎng)，以縮短學生就業(yè)后的“適應期”，在工作崗位上能夠?qū)W以致用、立竿見影。在審計相關(guān)課程的教學當中，需要學生熟練掌握審計工作底稿和審計報告的撰寫，以及較強的溝通能力和口頭表達能力，最終使學生形成發(fā)散式、創(chuàng)新型的辯證思維模式，這一切都需要借助案例教學來完成。

3.對新審計準則的理解需要案例法教學。新審計準則的出臺，顯示出我國審計實務適應復雜多變的市場經(jīng)濟環(huán)境的速度更加敏銳，也反映出我國審計理論思想與國際趨同的大趨勢。因此，需要通過最新審計案例的講解來使學生了解新審計準則相關(guān)條款改動的背景、依據(jù)和必要性，加深對相關(guān)條款的認知程度，從而使學生能夠清楚地把握審計理論發(fā)展的趨勢和沿革的脈絡(luò)。

二、目前高職院校審計案例教學法存在的問題

1.缺乏高質(zhì)量和最新的審計案例。提高審計課程教學效果的必備條件是擁有豐富完善的審計案例。審計教學中使用的審計案例可以分為真實案例和虛構(gòu)案例兩大類，真實案例主要來源于比較典型、對社會具有重大影響力的審計失敗案例，比如安然、銀廣夏、瓊民源等。但除了這些經(jīng)典陳舊的案例之外，現(xiàn)在的審計相關(guān)教材上很難看到新的真實案例。虛構(gòu)案例主要由任課教師根據(jù)所講授的內(nèi)容需要而編寫出來的，目前我國高校授課中涉及的審計虛構(gòu)案例普遍存在脫離實際、內(nèi)容簡單、代表性與說服力不強，甚至前后矛盾的問題，缺少真實感和啟發(fā)力，與真實案例相比典型性較差。部分審計虛構(gòu)案例雖然來源于審計實務，但過程和數(shù)據(jù)不夠完整，情節(jié)和表述不夠清晰，審計結(jié)果不夠明確。

2.缺乏具備豐富審計實踐經(jīng)驗的授課教師。審計案例教學要求任課教師必須具備豐富的審計工作經(jīng)驗，善于將理論知識與典型案例結(jié)合起來，從實戰(zhàn)的角度和心理去進行分析和引導學生。上海立信會計學院審計專業(yè)的任課教師大部分都同時具有講師和注冊會計師資格，但多數(shù)高校尤其高職院校難以達到如此配置。高職院校教師相對于本科以上高校，授課任務繁重，無力外出學習培訓和參加頂崗實習。同時，高職類院校的影響力和名望也遠遠不及本科以上名校，難以獲取邀請參與很多社會和政府的審計相關(guān)項目。在這種狀況下，審計案例的質(zhì)量和數(shù)量也無法彌補由于缺乏實際工作經(jīng)驗所帶來的弊端。任課教師普遍較難將抽象的審計理論與教學案例很好地結(jié)合，對案例的講解不夠清晰透徹，枯燥有余而生動不足，直接影響了審計案例教學的效果。而從事務所請來的專家雖然大多在案例講解中廣受歡迎，但在教學方法、對學生知識基礎(chǔ)和接受能力的熟悉程度等方面又會存在明顯缺陷。

3.教學計劃的制定和相關(guān)教材的選取、編寫缺乏對案例教學的認識。目前各經(jīng)管類高職院校大多沒有開設(shè)專門的審計專業(yè)，審計相關(guān)課程都是作為會計電算化、財務管理、會計學等專業(yè)的必修課程中的一個組成部分，在學分和學時方面受到很大限制，在選取或者編寫教材的時候一般避免涉及內(nèi)容過細過深，致使教材中審計案例所占篇幅較少，以避免影響教材對審計只是做全面、系統(tǒng)的介紹。盡管如此，所安排的有限課時和審計課程的難度也使得教師在授課時以為完成課程的教學任務為首要目標，教材中的很多內(nèi)容包括審計案例都難以深入講解，甚至一帶而過。部分開設(shè)了注冊會計師方向等偏重于審計方向?qū)I(yè)的高職院校，選取的審計教材大多數(shù)注冊會計師的考試用書?？荚囉脮嗟氖瞧赜趯徲嫓蕜t和理論的介紹，嚴重缺少相關(guān)審計案例。另外，審計案例從內(nèi)容的覆蓋面上來看，應該包括中西方的注冊會計師審計、國家審計和內(nèi)部審計等三大方面，而目前我國審計教材中涉及國家審計和內(nèi)部審計的教學案例更是少之又少。

三、審計案例教學法改進建議

1.建立豐富完善的審計案例庫。各高職院校應加大力度建立高質(zhì)量的審計案例庫，采取各種鼓勵措施和手段，促使任課教師積極收集、整理相關(guān)的審計案例素材，并針對課堂教學與學生討論的不同環(huán)境加以科學的設(shè)計，為審計案例教學的有效實施奠定堅實的基礎(chǔ)。案例的設(shè)計應以真實審計案例為主，以增強案例和審計實務之間的聯(lián)系。首先，案例的設(shè)計者應掌握扎實的審計理論基礎(chǔ)，精通資本運作、企業(yè)管理、經(jīng)濟法、稅法等相關(guān)專業(yè)知識，并具備一定的審計實踐經(jīng)驗。其次，案例的收集，要符合審計教學的需求，該案例在行業(yè)內(nèi)具有一定的代表性和影響力。最后，設(shè)計者應對收集的材料進行提煉的時候，應合理地進行刪減取舍和加工整理，確保所選案例都能有的放矢，針對相關(guān)的審計理論知識加以精心設(shè)計，注重與審計理論的關(guān)聯(lián)性和前后知識的銜接性，最終形成邏輯清晰、事實清楚，具有實踐性和說服力的適合于審計教學的典型案例。

2.不斷更新審計案例素材。目前，審計行業(yè)發(fā)展迅猛，社會期望甚高，但也面臨著市場經(jīng)濟環(huán)境變化巨大、同業(yè)競爭激烈、業(yè)務范圍不斷深化拓展等挑戰(zhàn)。因此，審計案例素材的也必須及時更新，保證審計案例教學與時俱進。由于很多案例數(shù)據(jù)受到保密性的限制，很多會計師事務所和當事企業(yè)不愿將數(shù)據(jù)公開，致使審計案例素材的更新遇到了一定的困難。要解決這種狀況，首先，應善于發(fā)現(xiàn)和收集證券市場公開披露的各種信息。比如中國證監(jiān)會、財政部、審計署等機構(gòu)正式的公告，以此來了解我國上市公司涉及違規(guī)操作和會計師事務所審計失敗的最新動態(tài)。其次，高職院校應進一步加強校企合作，和會計師事務所以及各類企業(yè)建立良好的合作關(guān)系，在保密條款允許的情況下，盡可能多地獲得第一手的審計案例素材，并請具有豐富審計實踐經(jīng)驗的會計師、企業(yè)內(nèi)部審計人員等參與審計案例的設(shè)計。

在更新審計案例素材的時候，并不是一概以新?lián)Q舊，對于很多經(jīng)典的審計案例比如南海公司（The South Sea Company）、麥克森·羅賓斯藥材公司（Mckesson & Robbins）等重大審計失敗案例的發(fā)生，都能從不同角度給予我們思考，具有很強的典型性和啟發(fā)性。

3.多渠道保證審計案例教學的成功實施。審計案例教學成功實施的關(guān)鍵是將審計實務中的背景和問題以案例的形式導入課堂教學和課后討論中。而客觀地將現(xiàn)實社會中的各種復雜問題和矛盾沖突加以評析，引導學生深層次地進行思考，以求解決問題的合理對策，全面提升學生分析和解決問題的能力，是審計案例教學的主要目標。因此，任課教師應確保審計案例教學具有足夠的互動性和研究性。課前，將不同類型的審計案例讓學生提前閱讀和思考，課堂上再結(jié)合相關(guān)審計理論知識和審計業(yè)務流程組織學生分組進行討論，充分調(diào)動學生參與案例分析的積極性和互動性，是審計案例教學獲得良好效果的關(guān)鍵。

選擇案例時可多采用經(jīng)典案例，比如有關(guān)審計環(huán)境的變臉藝術(shù)的紅光實業(yè)案例、混淆會計責任與審計責任的黎明股份案例、以政策為借口的幸福實業(yè)案例、有關(guān)注冊會計師職業(yè)責任的上海匯中偉宏會計師事務所驗資案例、藍田股份民事賠償案例等。這些經(jīng)典案例的討論與分析，必然使學生認識到注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境的復雜、審計業(yè)務的風險和審計責任的重大，強化學生的執(zhí)業(yè)判斷能力。

隨著審計理論與實踐研究的不斷深入，審計課程案例教學法的內(nèi)涵與外延也相應發(fā)生了變化。因此，高職高校審計課程案例教學法必須與時俱進。建立豐富完善的案例庫，是審計課程案例教學的基礎(chǔ)，不斷更新案例素材是提高審計課程案例教學質(zhì)量的關(guān)鍵，努力提升教師的業(yè)務實踐能力，廣泛采用互動性、研究性案例教學法，則是審計課程案例教學效果的有力保證。

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