導(dǎo)語：如何才能寫好一篇審計需求的保險理論，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

基金項目：全國會計科研課題重點項目（項目編號：2015KJA019）；江蘇高校優(yōu)勢學(xué)科二期項目“現(xiàn)代審計科學(xué)”

中圖分類號：F239 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）17-0011-06

摘要：文章提出一個將理論、信息含量理論、保險理論、信號傳遞理論融于一體的民間審計需求理論框架。企業(yè)存在多種委托關(guān)系，在各種委托關(guān)系中，由于人性自利，人可能產(chǎn)生問題，由于有限理性，人可能產(chǎn)生次優(yōu)問題。針對這些問題和次優(yōu)問題，委托人存在審計需求，表現(xiàn)為經(jīng)濟行為主題、制度主題、財務(wù)信息主題、非財務(wù)信息主題，解釋經(jīng)濟行為主題和制度主題審計需求的是理論，解釋財務(wù)信息主題和非財務(wù)信息主題審計需求的是信息含量理論和保險理論。人也存在審計需求，表現(xiàn)為經(jīng)濟行為主題、制度主題、財務(wù)信息主題、非財務(wù)信息主題，解釋其審計需求的理論是信號傳遞理論。

關(guān)鍵詞：審計需求 理論 信息含量理論 保險理論 信號傳遞理論

一、引言

16世紀(jì)意大利的一些商業(yè)城市中出現(xiàn)了一批具有良好會計專業(yè)知識且專門從事查賬和公正工作的專業(yè)人員，這是民間審計的起源。1720年，英國議會組織了一個特別委員會對“南海泡沫”事件進行查證，由于牽涉到許多會計問題，特別委員會特邀了精通會計的查爾斯?斯內(nèi)爾（Charles Snell）參與調(diào)查，他于1721年以“會計師”名義出具了“查賬報告”，這標(biāo)志著民間審計師的正式誕生（中國注冊會計師協(xié)會，2011）。時至今日，民間審計已經(jīng)成為企業(yè)審計的主力軍，在經(jīng)濟社會生活中發(fā)揮著不可或缺的重要作用。

然而，企業(yè)為什么需要民間審計機構(gòu)來審計？或者說，是什么力量驅(qū)動了民間審計機構(gòu)對企業(yè)進行審計？上述問題一般歸結(jié)為民間審計需求。現(xiàn)有文獻對民間審計需求進行了深入研究，形成了理論、信號傳遞理論、信息含量理論、保險理論等多種觀點。然而，民間審計需求還有一些重要的問題需要解答，例如，不同的委托關(guān)系是否有不同的審計需求？不同的需求者是否有不同的審計需求？針對不同的審計主題是否有不同的審計需求？現(xiàn)有的審計需求理論對這些問題未能系統(tǒng)的回答。本文擬在現(xiàn)有審計需求理論的基礎(chǔ)上，系統(tǒng)地回答上述問題，并提出一個將各種需求理論整合于一體的民間審計需求理論框架。

二、文獻綜述

民間審計的主要業(yè)務(wù)是財務(wù)信息審計，現(xiàn)有文獻主要從財務(wù)信息審計視角來研究民間審計需求，并形成了四種主流觀點：理論、信號傳遞理論、信息含量理論、保險理論（劉明輝，薛清梅，2000；陳漢文，2012）。

理論是目前審計需求理論中的主流理論，它以企業(yè)股東與管理層之間的委托關(guān)系為基礎(chǔ)，股東是委托人，管理層是人，認為審計是委托人抑制人機會主義行為，進而降低成本的一種制度設(shè)計（Watts，1977；Chow，1982；Watts &Zimmerman，1983；Watts & Zimmerman，1986；DeFond，1992；Abdel-Khalik，1993；Barefield，Gaver & O’keefe，1993；王艷艷、陳漢文、于李勝，2006；高雷、張杰，2011）。

信號傳遞理論認為，企業(yè)實際控制人為了某種目的，會通過審計向市場傳遞信號，以表明其自身所具有的優(yōu)勢，審計發(fā)揮的是信號傳遞功能，是否審計、何種審計師審計都有信號作用，如果選擇了審計，與未選擇審計相比，向市場傳遞了一種信號；如果選擇聘請大會計師事務(wù)所，與選擇中小會計師事務(wù)所相比，也向市場傳遞了信號。很顯然，通過審計傳遞的這些信號，能給企業(yè)實際控制人帶來某種利益（Datar ， Felthman & Hughes，1991；胡曉，2007；肖小鳳、唐紅，2010；潘克勤，2010）。

信息含量理論認為，企業(yè)可能會操縱財務(wù)信息，而審計可以抑制企業(yè)對財務(wù)信息的操縱，可以增進財務(wù)信息的可信性，進而增加其決策有用性（Titman&Truman，1986；陳梅花，2001；宋常、惲碧琰，2005；郭志勇，2008）。

保險理論認為，審計具有保險價值，在審計師承擔(dān)法律責(zé)任的前提下，審計費用類似于保險費用，財務(wù)信息使用者可以通過審計，將其所面臨的財務(wù)信息風(fēng)險全部或者部分地轉(zhuǎn)移給審計師（Wallace，1987；Dye，1993；Menon&Williams，1994；薛祖云、陳靖、陳漢文，2004；章雁、黃美玉，2014）。

此外，一些文獻研究內(nèi)部控制審計需求，涉及民間審計需求（陳毓圭，2012；吳秋生，2010；楊瑞平，2010；胡繼榮、徐飛、管小敏，2011；黃秋菊，2014）；一些文獻研究社會責(zé)任審計需求，涉及民間審計需求（Park&Brorson，2005；Simnett，Vanstraelen&Chua，2009；沈洪濤、王立彥、萬拓，2011）；還有一些研究內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包、政府審計業(yè)務(wù)外包的文獻，涉及民間審計需求（趙亞娟、林濤，2002；徐向真，2014；賈云潔，2014；鄭石橋，2015）。

上述文獻綜述顯示，現(xiàn)有文獻對民間審計需求有了較深刻的認知。然而，還存在以下問題需要進一步探究：第一，不同委托關(guān)系、不同需求者、不同審計主題，是否會有不同的審計需求？第二，各種需求理論中出現(xiàn)的審計需求，哪些要由民間審計機構(gòu)來供給？第三，各種審計需求理論能否統(tǒng)一于一個框架？本文擬致力于上述問題，并提出一個整合的民間審計需求理論框架。

三、理論框架

企業(yè)作為一個存在于社會的組織，有多種委托關(guān)系，從外部來說，有股東、債權(quán)人這些資金提供者與管理層之間的委托關(guān)系，有政府、社會與企業(yè)之間的委托關(guān)系；從內(nèi)部來說，上一層級與下一層級形成委托關(guān)系。多種類型的委托關(guān)系，派生了多種類型的利益相關(guān)者，這些相關(guān)者對審計的需求多樣化，有些審計需求由民間審計機構(gòu)來供給，有些審計需求由其他審計機構(gòu)來供給，由于產(chǎn)生民間審計需求理論的多樣化，所以，從邏輯上來說，正是委托關(guān)系多樣化，導(dǎo)致了審計需求多樣化，正是審計需求多樣化，導(dǎo)致了民間審計需求多樣化，從而導(dǎo)致了多樣民間審計需求理論，但是，不同的民間審計需求理論中，有共性因素，這就形成了整合的民間審計需求理論，這也是本文的研究框架（圖1）。

（一）企業(yè)委托關(guān)系及利益相關(guān)者多樣化

委托關(guān)系是信息不對稱的利益相關(guān)雙方的關(guān)系，具有信息優(yōu)勢的是人，具有信息劣勢的是委托人，一般來說，委托人和人之間具有某種相關(guān)利益，圍繞這些相關(guān)利益還有相關(guān)信息。企業(yè)具有許多的利益相關(guān)者，并且很多情形下存在利益相關(guān)者信息不對稱，進而形成了許多的委托關(guān)系，從外部利益相關(guān)者來說，主要包括：企業(yè)股東及債權(quán)人等供資者之間的委托關(guān)系，企業(yè)與顧客、供應(yīng)商等經(jīng)營伙伴之間的委托關(guān)系，企業(yè)與政府監(jiān)管部門、稅務(wù)機關(guān)等政府機關(guān)之間的委托關(guān)系，還有企業(yè)與社會之間的委托關(guān)系；從內(nèi)部利益相關(guān)者來說，有各管理層級之間的委托關(guān)系，有企業(yè)與員工之間的委托關(guān)系，對于非獨資企業(yè)來說，還有大股東與小股東之間的委托關(guān)系，對于股權(quán)分散的企業(yè)來說，還有小股東與管理層之間的委托關(guān)系。多樣化的委托關(guān)系，勢必帶來多樣化的利益相關(guān)者。企業(yè)主要的委托關(guān)系的類型及利益相關(guān)者如表1所示，如此多樣化的委托關(guān)系及利益相關(guān)者，勢必產(chǎn)生多樣化的審計需求。

（二）多樣化的潛在審計需求

審計需求有兩個層級，一是潛在需求，二是有效需求，有效需求是潛在需求中能得到滿足的部分，這種審計需求很有可能轉(zhuǎn)化為審計行動。我們先來分析多樣化的潛在審計需求。

表1所示的10種委托關(guān)系中，都存在潛在的審計需求，并且，不同的利益相關(guān)者可能會有不同的審計需求，從而需要不同的需求理論來解釋其需求。

1.政府監(jiān)管部門與企業(yè)的委托關(guān)系下的潛在審計需求。政府設(shè)置了許多行業(yè)監(jiān)管部門，企業(yè)從事業(yè)務(wù)經(jīng)營活動中，涉及到什么行業(yè)，就會受到負責(zé)該行業(yè)監(jiān)管的政府部門之監(jiān)管。一般來說，對于所監(jiān)管的活動，企業(yè)最清楚自己干了什么，處于信息優(yōu)勢，而監(jiān)管部門對于企業(yè)究竟干了什么，當(dāng)然不如企業(yè)自己清楚，處于信息劣勢。

政府監(jiān)管部門會存在審計需求，審計需求理論中的理論、信息含量理論、保險理論從不同角度解釋了政府監(jiān)管部門的審計需求。根據(jù)理論，通過審計，可以檢查企業(yè)是否存在違反相關(guān)法律法規(guī)的行為，例如，銀行業(yè)不遵守金融法律法規(guī)、制造業(yè)不遵守環(huán)境保護相關(guān)法律法規(guī)、各類企業(yè)不遵守勞動保護相關(guān)法律法規(guī)等，這類審計需求屬于經(jīng)濟行為審計主題。根據(jù)信息含量理論，通過審計，能增加企業(yè)提供相關(guān)信息的可信度，從而增加了這些信息對監(jiān)管部門的決策有用性，這類審計需求屬于非財務(wù)信息審計需求。根據(jù)保險理論，通過審計，如果發(fā)現(xiàn)審計師對特定事項發(fā)表了錯誤的審計意見，監(jiān)管部門可以要求審計師承擔(dān)責(zé)任，在一定程度上彌補給企業(yè)造成的損害，這類審計需求可以是經(jīng)濟行為主題，也可以是非財務(wù)信息主題。

企業(yè)作為人，具有信息優(yōu)勢，但是，其提供的各類信息（這里的信息是廣義的，包括是否遵守法律法規(guī)及財務(wù)、業(yè)務(wù)相關(guān)的量化信息），政府監(jiān)管部門可能持有懷疑態(tài)度，通過審計，增加了企業(yè)提供信息的可信度，審計類似于一個信息可信的信號，這類審計需求可以是經(jīng)濟行為主題，也可以是非財務(wù)信息主題。信號傳遞理論能解釋企業(yè)的審計需求。

2.稅務(wù)機關(guān)與企業(yè)的委托關(guān)系下的潛在審計需求。對于特定企業(yè)的納稅事項，該企業(yè)存在信息優(yōu)勢，稅務(wù)機關(guān)存在信息劣勢。一般來說，納稅是以財務(wù)信息為基礎(chǔ)的，所以，稅務(wù)機關(guān)希望企業(yè)以真實的財務(wù)信息為基礎(chǔ)來納稅，審計需求理論中的理論、信息含量理論、保險理論從不同角度解釋了稅務(wù)機關(guān)的審計需求。根據(jù)理論，通過審計，能檢查企業(yè)的納稅行為是否符合相關(guān)稅務(wù)法律法規(guī)，這類審計需求屬于經(jīng)濟行為主題。根據(jù)信息含量理論，通過審計，能增加其財務(wù)信息、納稅信息的可信度，進而增加這些信息對稅務(wù)機關(guān)決策的有用性，這類審計需求屬于財務(wù)信息審計主題。根據(jù)保險理論，如果審計師對納稅相關(guān)主題發(fā)表了錯誤的審計意見，稅務(wù)機關(guān)可以要求審計師承擔(dān)責(zé)任，一定程度上能彌補企業(yè)少納稅帶來的稅收損失，這類審計需求屬于納稅行為（經(jīng)濟行為）主題或納稅信息（財務(wù)信息）主題。

企業(yè)作為納稅人，也存在審計需求。信號傳遞理論能解釋企業(yè)的審計需求。如果企業(yè)告訴稅務(wù)機關(guān)，自己的納稅行為是合規(guī)合法的、納稅相關(guān)信息是真實的，但是，稅務(wù)機關(guān)未必相信企業(yè)的上述陳述。通過審計，增加了企業(yè)這些陳述的可信度，從某種意義來說，審計給企業(yè)的陳述或信息貼上了可信任的標(biāo)簽，審計發(fā)揮了陳述或信息可信的信號作用。這類審計需求，既可以是針對納稅行為的，也可以是針對納稅信息的，前者屬于經(jīng)濟行為主題，后者屬于財務(wù)信息主題。

3.社會與企業(yè)的委托關(guān)系下的潛在審計需求。企業(yè)不但要增加其價值，還要承擔(dān)社會責(zé)任，就特定企業(yè)的社會責(zé)任承擔(dān)來說，企業(yè)自己當(dāng)然最清楚，處于信息優(yōu)勢，社會沒有企業(yè)自己那么清楚，處于信息劣勢。

社會對企業(yè)的社會責(zé)任之承擔(dān)存在審計需求，理論、信息含量理論和保險理論可以解釋社會的審計需求。根據(jù)理論，可以對企業(yè)承擔(dān)社會責(zé)任的行為進行檢查，以在一定程度上抑制企業(yè)的不適宜行為，這種需求屬于經(jīng)濟行為主題。根據(jù)信息含量理論，通過審計，可以增加企業(yè)社會責(zé)任相關(guān)信息的可靠性，這些信息可能是財務(wù)的，也可能是非財務(wù)的，這類審計需求屬于財務(wù)信息主題或非財務(wù)信息主題。根據(jù)保險理論，通過審計，如果審計師就企業(yè)社會責(zé)任特定事項發(fā)表了錯誤的審計意見，相關(guān)機構(gòu)可以要求審計師承擔(dān)責(zé)任，從而一定程度上彌補企業(yè)適當(dāng)行為帶來的損失。這類審計需求，可以是針對企業(yè)的社會責(zé)任行為，這屬于經(jīng)濟行為主題，也可以是針對企業(yè)社會責(zé)任信息，這屬于財務(wù)信息主題或非財務(wù)信息主題。

企業(yè)作為社會責(zé)任的人，也可能存在審計需求，信號傳遞理論能解釋這類審計需求。根據(jù)信號傳遞理論，企業(yè)可以發(fā)表陳述，表明其社會責(zé)任行為是恰當(dāng)?shù)模部梢园l(fā)表信息，表明其履行社會責(zé)任的情況。但是，這種陳述或信息，并不一定為社會相關(guān)機構(gòu)或個人所相信，通過審計，增加了企業(yè)社會責(zé)任相關(guān)陳述或信息的可信度，審計對陳述或信息可信性發(fā)出了信號。

4.債權(quán)人與企業(yè)的委托關(guān)系下的潛在審計需求。債權(quán)人作為委托人，擔(dān)心企業(yè)實際控制人違背債務(wù)合約，從而損害債權(quán)人的利益，因此，主觀上存在審計需求。審計需求理論中的理論、信息含量理論、保險理論從不同角度解釋了債權(quán)人的審計需求。根據(jù)理論，審計可以檢查企業(yè)是否存在違反債務(wù)合約的機會主義行為，例如，將負債獲得的資金用于風(fēng)險更高的項目、超過約定的負債水平而增加新的債務(wù)等，從審計主題來說，這屬于經(jīng)濟行為主題審計需求。根據(jù)信息含量理論，通過對債務(wù)相關(guān)信息的審計，增加信息的可信度，從而有利于債權(quán)人監(jiān)視債務(wù)合約履行情況，以便于及時采取相關(guān)行動，從審計主題來說，這屬于財務(wù)信息主題審計需求。根據(jù)保險理論，如果審計師對審計主題發(fā)表了錯誤的審計意見，債權(quán)人可以要求審計師賠償自己的損失，支付給審計師的審計費用類似于保險費用，從審計主題來說，可以是經(jīng)濟行為主題，也可以是財務(wù)信息主題。

企業(yè)作為債務(wù)人也存在審計需求，希望債權(quán)人相信其提供了真實信息并遵守了債務(wù)合約，審計需求理論中的信號傳遞理論能解釋企業(yè)的這種審計需求。因為企業(yè)自己告訴債權(quán)人，說沒有違約、提供的信息是真實的，債權(quán)人可能持懷疑態(tài)度，通過外部審計師的審計意見，就傳達了一個信號，這個信號表明，企業(yè)的信息是真實的、行為是遵守合約的，從審計主題來說，包括財務(wù)信息主題和經(jīng)濟行為主題。

5.顧客與企業(yè)的委托關(guān)系下的潛在審計需求。顧客從企業(yè)購買商品或服務(wù)，對于該商品或服務(wù)及相關(guān)信息，處于劣勢，企業(yè)處于信息優(yōu)勢。顧客作為信息劣勢方，存在潛在的審計需求，信息含量理論、保險理論能解釋顧客的這種需求。根據(jù)信息含量理論，通過審計，能增加企業(yè)提供的商品或服務(wù)及相關(guān)信息的可信度，從而增加這些信息對顧客的決策有用性，這些信息主要是關(guān)于該商品或服務(wù)品質(zhì)及生產(chǎn)銷售方面的，屬于非財務(wù)信息主題。根據(jù)保險理論，企業(yè)提供了商品或服務(wù)及相關(guān)信息，審計師對這些信息的可靠性發(fā)表了意見，如果審計師發(fā)表了錯誤的審計意見，則顧客可以要求審計師承擔(dān)責(zé)任，從而在一定程度上彌補顧客的損失。

企業(yè)作為人，也存在潛在審計需求，信號傳遞理論可以解釋這種審計需求。企業(yè)給顧客提供了商品或服務(wù)及相關(guān)信息，但是，顧客未必相信這些信息，通過審計，相當(dāng)于由第三者告訴顧客，這些信息是可信的，審計發(fā)揮了信息可信的信號作用。

6.供應(yīng)商與企業(yè)的委托關(guān)系下的潛在審計需求。供應(yīng)商為企業(yè)提供商品或服務(wù)，對于該商品或服務(wù)來說，處于信息優(yōu)勢，這屬于顧客與企業(yè)的委托關(guān)系。但是，企業(yè)購買商品或服務(wù)是要付款的，對于企業(yè)的支付能力，供應(yīng)商則處于信息劣勢，企業(yè)處于信息優(yōu)勢。

供應(yīng)商作為信息劣勢方，存在潛在的審計需求。信息含量理論、保險理論能解釋顧客的這種需求。根據(jù)信息含量理論，通過審計，能增加企業(yè)財務(wù)信息的可信度，從而增加這些財務(wù)信息對供應(yīng)商決策的有用性，這類審計需求屬于財務(wù)信息主題。根據(jù)保險理論，企業(yè)提供的信息經(jīng)過審計后，如果審計師發(fā)表了錯誤的審計意見，而企業(yè)又未能如約支付貨款，供應(yīng)商可以要求審計師承擔(dān)責(zé)任，一定程度上彌補貨款損失，這類審計需求屬于財務(wù)信息主題。

企業(yè)作為人也可能存在潛在審計需求，信號傳遞理論能解釋企業(yè)的這種審計需求。根據(jù)信號傳遞理論，企業(yè)給供應(yīng)商提供了證明其支付貨款能力的相關(guān)信息，但是，供應(yīng)商未必相信這些信息，通過審計，告訴供應(yīng)商，企業(yè)提供的相關(guān)財務(wù)信息是可信的，這類似于給企業(yè)財務(wù)信息貼上了可信的標(biāo)簽，審計發(fā)揮了傳遞財務(wù)信息可依賴信號的作用，這種審計需求屬于財務(wù)信息主題。

7.員工與企業(yè)的委托關(guān)系下的潛在審計需求。員工的收入來源于企業(yè)，個人事業(yè)前途也與企業(yè)休戚相關(guān)。但是，對于相關(guān)信息來說，企業(yè)處于優(yōu)勢，員工處于劣勢。員工作為信息劣勢方，有潛在審計需求，理論、信息含量理論和保險理論能解釋員工的這種潛在需求。根據(jù)理論，通過審計，能檢查企業(yè)是否存在損害員工利益的違法違規(guī)行為，例如，是否存在違背勞動保護法律法規(guī)的相關(guān)行為，這類需求屬于經(jīng)濟行為主題。根據(jù)信息含量理論，能增加與員工利益相關(guān)的信息的可信度，從而增加這些信息對員工決策的有用性，這些信息既有財務(wù)信息，也有非財務(wù)信息，這類潛在需求屬于財務(wù)信息主題或非財務(wù)信息主題。

企業(yè)作為信息優(yōu)勢方，在委托關(guān)系中處于人的地位，也可能存在潛在的審計需求，信號傳遞理論能解釋企業(yè)的這種審計需求。根據(jù)信號傳遞理論，企業(yè)可能為員工提供了一些與其利益相關(guān)的陳述或信息，但是，員工未必相信這些陳述或信息，通過審計，用第三方告訴員工，這些陳述或信息是可信的，這種審計發(fā)揮了陳述或信息可信的信號功能，這種審計需求，可以是針對員工相關(guān)管理行為的，屬于經(jīng)濟信息主題，也可能是針對員工相關(guān)量化信息的，屬于財務(wù)信息主題或非財務(wù)信息主題。

8.企業(yè)內(nèi)部各管理層級委托關(guān)系下的潛在審計需求。企業(yè)內(nèi)部，各管理層級之間存在信息不對稱，就非最高管理層經(jīng)管責(zé)任履行來說，最高管理層存在信息劣勢，非最高管理層存在信息優(yōu)勢。最高管理層作為信息劣勢方，存在潛在審計需求，理論、信息含量理論、保險理論可以解釋這種審計需求。根據(jù)理論，通過審計，能檢查非最高管理層是否遵守了國家頒布的法律法規(guī)及最高管理層制定的方針、政策、規(guī)章制度等，這種審計需求屬于經(jīng)濟行為主題；也可以檢查非最高管理層是否建立和執(zhí)行了有效的制度及業(yè)務(wù)流程，這種審計需求屬于制度主題。根據(jù)信息含量理論，通過審計，可能增加非最高管理層提供的經(jīng)管責(zé)任履行相關(guān)信息（包括財務(wù)信息和非財務(wù)信息）的可信度，從而增加這些信息對最高管理層的決策有用性，這種審計需求屬于財務(wù)信息主題或非財務(wù)信息主題。根據(jù)保險理論，通過審計，對于非最高管理層的經(jīng)濟行為、制度、財務(wù)信息、非財務(wù)信息進行檢查，審計師如果發(fā)表了錯誤的審計意見，最高管理層可以追究審計師的責(zé)任，一定程度上彌補錯誤審計意見帶來的損失，這種審計需求的類型要根據(jù)審計師發(fā)表意見的特定事項而定，可能包括經(jīng)濟行為、制度、財務(wù)信息、非財務(wù)信息這四類主題。

非最高管理層作為信息優(yōu)勢方，也可能存在潛在的審計需求，信號傳遞理論能解釋這種審計需求。根據(jù)信號傳遞理論，審計是一種信號傳遞機制，非最高管理層可能給最高管理層提供了一些關(guān)于其經(jīng)管責(zé)任履行的陳述或信息，但是，最高管理層未必相信這些陳述或信息，通過審計，告訴最高管理層，這些陳述或信息是值得依賴的，審計發(fā)揮了陳述或信息可依賴的信號作用。這種審計需求的類型要根據(jù)非最高管理層提供的陳述或信息而定，可能包括經(jīng)濟行為、制度、財務(wù)信息、非財務(wù)信息這四類主題。

9.小股東與管理層的委托關(guān)系下的潛在審計需求。當(dāng)企業(yè)股權(quán)分散、不存在大股東時，管理層成為企業(yè)的實際控制人，小股東（也就是股東）與管理層之間的委托關(guān)系是企業(yè)的主要經(jīng)濟關(guān)系。很顯然，關(guān)于企業(yè)的相關(guān)信息，小股東存在信息劣勢，管理層存在信息優(yōu)勢。這種情形下，小股東存在潛在的審計需求，理論、信息含量理論、保險理論可以解釋這種審計需求。根據(jù)理論，通過審計，能檢查管理層是否存在損害股東利益的機會主義行為，這類審計需求屬于經(jīng)濟行為主題；同時，還能檢查管理層是否建立和執(zhí)行了有效的內(nèi)部控制及業(yè)務(wù)流程，這類審計需求屬于制度主題。根據(jù)信息含量理論，通過審計，能增加管理層提供的陳述或信息的可信度，從而增加這些陳述或信息對小股東的決策有用性，這類審計需求可能包括財務(wù)信息、非財務(wù)信息。根據(jù)保險理論，通過審計，對管理層提供的陳述或信息進行檢查，如果審計師發(fā)表了錯誤的審計意見，則小股東可以要求審計師承擔(dān)責(zé)任，從而一定程度上彌補小股東的損失，這類審計需求的類型，要根據(jù)審計師發(fā)表意見的特定事項而言，可以包括經(jīng)濟行為、制度、財務(wù)信息、非財務(wù)信息這四類主題。

作為處于信息優(yōu)勢的管理層，也可能存在潛在的審計需求，信號傳遞理論可以解釋管理層的這種審計需求。根據(jù)信號傳遞理論，管理層可能給小股東提供了其經(jīng)管責(zé)任履行情況的陳述或信息，但是，小股東未能相信這些陳述或信息，通過審計，告訴小股東，這個陳述或信息是值得依賴的，審計發(fā)揮了傳遞陳述或信息真實性的信號作用。這類審計需求的類型，要根據(jù)管理層提供的陳述或信息而定，可能包括經(jīng)濟行為、制度、財務(wù)信息、非財務(wù)信息這四類主題。

10.小股東與大股東的委托關(guān)系下的潛在審計需求。當(dāng)企業(yè)存在大股東時，大股東成為企業(yè)的實際控制人，對企業(yè)的相關(guān)情況具有信息優(yōu)勢，小股東難以影響企業(yè)，有信息劣勢。大股東對企業(yè)的掌控直接影響小股東的利益，小股東與大股東之間形成委托關(guān)系，作為委托人的小股東，有潛在的審計需求，理論、信息含量理論、保險理論能解釋小股東的審計需求。根據(jù)理論，通過審計，能檢查大股東是否存在損害小企業(yè)利益謀取大股東利益的行為，這類審計需求屬于經(jīng)濟行為主題；同時，通過審計，還能檢查大股東是否精心經(jīng)營企業(yè)，關(guān)注企業(yè)的內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)流程等是否存在制衡，這類審計需求屬于制度主題。根據(jù)信息含量理論，通過審計，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)提供的信息中所包括的舞弊或錯誤，從而增加信息的可信度，進而提高這些信息對小股東的決策有用性，這類審計需求屬于信息主題，包括財務(wù)信息和非財務(wù)信息。根據(jù)保險理論，經(jīng)過審計的陳述或信息，如果審計師發(fā)表了錯誤的審計意見，則小股東可以要求審計師承擔(dān)責(zé)任，以在一定程度上彌補小股東的損失，審計費用類似于保險費，這類審計需求的類型，視審計師發(fā)表意見的陳述或信息而定，可能包括經(jīng)濟行為、制度、財務(wù)信息、非財務(wù)信息這四類主題。

大股東作為人，也可以存在審計需求，信號傳遞理論可以解釋大股東的這種審計需求。作為掌控企業(yè)的實際控制人，也可能給小股東提供了一些陳述或信息，但是，小股東未必相信這些陳述或信息，通過第三方審計，告訴小股東，這些陳述或信息是可以依賴的，這種審計發(fā)揮了傳遞陳述或信息是真實的信號作用，這類審計需求的類型，視大股東提供的陳述或信息而定，可能包括經(jīng)濟行為、制度、財務(wù)信息、非財務(wù)信息這四類主題。

以上所述的10種委托關(guān)系下的審計需求及解釋理論，歸納起來如表2所示，委托人和人都可能有四個類型的審計主題需求，但是，解釋不同需求者、不同審計主題的需求理論卻不同。

（三）多樣化的潛在審計需求向有效審計需求的轉(zhuǎn)換

上述分析表明，不同委托關(guān)系下，不同需求者的審計需求存在差異，這些需求都是潛在的需求，這些潛在需求能否得到實現(xiàn)呢？也就是說，在什么樣的條件下，這些潛在需求才能轉(zhuǎn)換為有效需求呢？我們認為，這里的關(guān)鍵條件有三個，一是需求者的成本效益比，二是需求者的行動能力，三是政府關(guān)注程度。

首先，審計肯定會帶來某種收益，但是，需求者也可能要為此付出某種成本或代價，需求者會比較審計帶來的收益與成本，只有當(dāng)收益大于成本時，需求者才有可能將潛在需求推向有效需求。也許在一些情形下，需求者可以轉(zhuǎn)嫁審計成本，但是，轉(zhuǎn)嫁審計成本可能帶來需求者以其他的方式付出代價。由于一些潛在的審計需求不具有顯著的成本效益比，所以，這些需求未能轉(zhuǎn)換為有效需求。

其次，需求者的潛在需求要得到實現(xiàn)，必須要有能力建立審計機構(gòu)或聘任外部審計師，這都需要潛在的需求者具有行動能力，如果沒有行動能力，審計需求只能處于難以實現(xiàn)的狀態(tài)。例如，在股權(quán)分散的情況下，小股東有潛在的審計需求，但是，單個小股東本身沒有能力推動這種審計需求得到實現(xiàn)，只能是潛在的需求；又如，員工可能關(guān)注企業(yè)的相關(guān)信息，有潛在審計需求，但是，單個員工無法推動這種審計需求得到實現(xiàn)，這種需求只能是潛在需求；再如，社會公眾可能對企業(yè)履行社會責(zé)任有潛在需求，但是，單個的社會公眾沒有能力推動這種潛在需求得到實現(xiàn)。

第三，無論需求者是否有行動能力，也無論需求者自身認為是否符合成本效益原則，如果政府對于某種潛在的審計需求很關(guān)注，則政府可以作為推動者，通過立法的方式，將潛在的審計需求轉(zhuǎn)換為有效審計需求。當(dāng)然，政府對審計需求的立法，也會考慮審計的成本效益，這種考慮通常會從宏觀角度，而不是從單個需求者的角度，只有認為從宏觀角度來說，審計符合成本效益原則，才有可能以立法的形式來確定某種審計。

現(xiàn)實世界中，一些潛在的審計需求，由于不具備上述三個條件，沒有轉(zhuǎn)換為有效審計需求。然而，就某種特定的潛在審計需求來說，上述三個方面的條件可能是變化的，而這些變化的條件，可能導(dǎo)致一些潛在的審計需求變?yōu)橛行徲嬓枨?，例如，企業(yè)履行社會責(zé)任審計，多數(shù)國家沒有強制性要求，主要處于潛在需求階段，但也有少數(shù)國家實行強制審計，潛在需求已經(jīng)轉(zhuǎn)為有效需求。

（四）需要由民間審計來供給的審計需求

潛在審計需求轉(zhuǎn)換為有效需求之后，哪些需求要由民間審計來供給呢？一般來說，審計師的選擇主要考慮兩個原則，一是獨立性，二是成本效益（鄭石橋，2015）。然而，根據(jù)表1的歸納，審計需求者可以分為兩類，一是委托人，二是人，不同的需求者，上述兩個原則的內(nèi)涵不同。

對于委托人來說，關(guān)于獨立性，審計師生產(chǎn)的審計產(chǎn)品由自己使用，并不需要他人來使用，所以，委托人并不需要考慮審計師是否要獨立于自己，而要考慮的是審計師能否獨立于人，所以，一般不能依賴內(nèi)設(shè)于企業(yè)的內(nèi)部審計機構(gòu)，只能依賴外部審計機構(gòu)。委托人雖然要選擇外部審計機構(gòu)，但是，委托人仍然有兩個選擇，一是自己建立一個審計機構(gòu)，對企業(yè)進行審計，二是委托民間審計機構(gòu)對企業(yè)進行審計。究竟選擇何種形式，委托人會權(quán)衡成本，何種審計主體的成本低，就會選擇何種審計主體。一般來說，如果委托人的審計需求數(shù)量具有一定規(guī)模且較穩(wěn)定，則可能選擇自己建立審計機構(gòu)，政府、企業(yè)集團母公司作為委托人，就是這種情形；而審計需求數(shù)量不多或不穩(wěn)定時，則可能選擇聘任民間審計機構(gòu)，上市公司外部審計就是這種情形。

對于人來說，關(guān)于獨立性，由于人是將審計信號作為傳遞手段，其審計產(chǎn)品由委托人來使用，必須讓委托人相信審計產(chǎn)品，所以，審計師必須獨立于人，只能選擇與人無利益關(guān)聯(lián)的外部審計機構(gòu)來實施審計，只有這樣，審計才能真正發(fā)揮信號功能。從理論上來說，對于企業(yè)，外部審計機構(gòu)有政府審計機關(guān)和民間審計機構(gòu)，對于非國有企業(yè)來說，無法選擇政府審計機關(guān)，只能選擇民間審計機構(gòu)，對于國有企業(yè)來說，如果審計信號是發(fā)送給政府相關(guān)部門，則選擇政府審計機關(guān)是可行的，如果審計信號是發(fā)送給非政府組織，則選擇民間審計機構(gòu)是可行的。至于成本效益原則，由于基于獨立性的要求，人的選擇范圍受到限制，只能是對于民間審計不同事務(wù)所的選擇，因為不同的事務(wù)所有不同的收費政策，人會基于其性價比從不同事務(wù)所中做出選擇。

（五）企業(yè)組織對民間審計需求的一般理論框架――整合民間審計需求理論框架

以上分析了不同委托關(guān)系、不同需求者、不同審計主題的潛在審計需求，并且將匹配到不同的審計需求理論，在此基礎(chǔ)上，分析了潛在審計需求轉(zhuǎn)換為有效審計需求的要求以及由民間審計來供給的審計需求。根據(jù)上述分析，下面提出一個整合各種審計需求理論于一體的民間審計需求理論。

企業(yè)存在多種委托關(guān)系，不同委托關(guān)系實質(zhì)上都是實際控制人與利益相關(guān)者之間的委托關(guān)系，前者是人，后者是委托人。在各種委托關(guān)系中，由于人性自利，人可能產(chǎn)生問題，由于有限理性，人可能產(chǎn)生次優(yōu)問題。針對這些問題和次優(yōu)問題，委托人和人都存在審計需求（鄭石橋，2016）。

從委托人來說，會擔(dān)心人是否最大善意履行經(jīng)管責(zé)任，從而希望通過獨立于的審計對人進行檢查，一方面，檢查人會有損害人利益的各種行為，這就產(chǎn)生了經(jīng)濟行為主題的審計需求；另一方面，檢查人是否建立了適宜的內(nèi)部控制及業(yè)務(wù)流程，這就產(chǎn)生了制度主題的審計需求。解釋上述兩方面需求的理論是審計需求理論中的理論。另外，委托人還會擔(dān)心人提供的信息是否存在舞弊或錯誤，從而希望通過獨立于人的審計對人提供的信息進行檢查，這些信息包括財務(wù)信息和非財務(wù)信息，這就產(chǎn)生了信息主題的審計需求，區(qū)分為財務(wù)信息主題和非財務(wù)信息主題。解釋這種信息審計需求的理論是審計需求理論中的信息含量理論和保險理論。

從人來說，即使其沒有問題和次優(yōu)問題，但是，委托人并不一定相信委托人的陳述或信息沒有問題和次優(yōu)問題，所以，需要一個信號來告訴委托人，其沒有問題和次優(yōu)問題，獨立于人的審計可以充當(dāng)這種信號，這種審計需求的類型，視人的陳述或信息而言，可能包括經(jīng)濟行為、制度、財務(wù)信息、非財務(wù)信息這四類主題。解釋人審計需求的是信號傳遞理論。

雖然委托人和人的審計需求并不一定都由民間審計機構(gòu)來實行，但是，由于民間審計同時獨立于委托人和人，如果還具備成本效益優(yōu)勢，則民間審計機構(gòu)就成為有效審計需求的供給者。

四、結(jié)論和啟示

企業(yè)為什么需要民間審計機構(gòu)來審計？現(xiàn)有文獻對上述問題進行了深入研究，形成了理論、信號傳遞理論、信息含量理論、保險理論等多種觀點。本文在現(xiàn)有審計需求理論的基礎(chǔ)上，提出一個將各種需求理論整合于一體的民間審計需求理論框架。

企業(yè)存在多種委托關(guān)系，在各種委托關(guān)系中，由于人性自利，人可能產(chǎn)生問題，由于有限理性，人可能產(chǎn)生次優(yōu)問題。針對這些問題和次優(yōu)問題，委托人存在審計需求，表現(xiàn)為經(jīng)濟行為主題、制度主題、財務(wù)信息主題、非財務(wù)信息主題，解釋經(jīng)濟行為主題和制度主題審計需求的是理論，解釋財務(wù)信息主題和非財務(wù)信息主題審計需求的是信息含量理論和保險理論。人也存在審計需求，表現(xiàn)為經(jīng)濟行為主題、制度主題、財務(wù)信息主題、非財務(wù)信息主題，解釋其審計需求的理論是信號傳遞理論。

本文的研究啟示我們，企業(yè)審計需求是復(fù)雜的，不同的審計需求針對的審計主題不同，需求者希望通過審計來得到的效果也不同，對于現(xiàn)實生活中的企業(yè)審計，要從審計師的聘任者來分析這種審計的需求者，進而能夠判斷這種審計的價值何在。這種認知，對于企業(yè)的利益相關(guān)者如何使用審計產(chǎn)品及監(jiān)管部門如何監(jiān)管民間審計，都具有意義。X

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篇2

（一）我國上市公司中期財務(wù)報告自愿審計的動因研究

國內(nèi)上市公司中期財務(wù)報告自愿審計的動因研究可分為理論分析和實證研究兩種。理論分析的研究數(shù)量很少，目前較有代表性的周莉（2010）對國際上主流的審計需求理論進行了闡述，并結(jié)合我國的制度背景進行了理論分析。她認為我國上市公司的自愿審計動機與審計需求的信號假說相符，但也提出自愿審計需求并不一定是對高質(zhì)量審計服務(wù)的需求，上市公司傳遞虛假信號的動機可能導(dǎo)致對低質(zhì)量審計服務(wù)的需求。我國對上市公司中期財務(wù)報告自愿審計的實證研究大多基于審計需求假說，從公司內(nèi)部因素展開分析。杜興強等（2007）一方面基于審計需求動因認為資產(chǎn)負債率和資產(chǎn)收益率顯著影響是否自愿接受中期財務(wù)報告的審計；另一方面基于持股角度則發(fā)現(xiàn)第一大股東持股比例和資產(chǎn)負債率同自愿接受中期審計顯著正相關(guān)，管理當(dāng)局持股比例同自愿接受中期審計顯著負相關(guān)，獨立董事的作用則并未得到充分的發(fā)揮。劉斌等（2008）的研究證實了股東與債權(quán)人之間的沖突假說和信號傳遞假說，其研究顯示債務(wù)成本越高、盈利越好的公司越愿意進行自愿中報審計。簡建輝等（2012）的研究發(fā)現(xiàn)公司中期財務(wù)報表自愿審計與公司的成長性和公司規(guī)模顯著相關(guān)，且公司的財務(wù)狀況和股權(quán)性質(zhì)對公司的自愿審計有一定影響。周莉（2010）和杜興強等（2007）均認為目前我國上市公司沒有來自于中期報告保險需求的自愿審計動機。

（二）我國上市公司中期財務(wù)報告自愿審計的經(jīng)濟后果

研究我國學(xué)者一般從宏觀和微觀這兩個層次展開資自愿審計經(jīng)濟后果的實證研究。張?zhí)焓娴龋?010）認為上市公司自愿審計行為降低了盈余管理水平，有助于提高其盈利反應(yīng)系數(shù)。梁麗珍等（2012）發(fā)現(xiàn)進行中報自愿審計的上市公司平均績效高于其他組合，且這些上市公司當(dāng)年的績效較前一年有明顯增長，但在未來有下降的趨勢。上述研究均表明中期財務(wù)報告自愿審計提供了更高質(zhì)量的會計信息，有積極的經(jīng)濟后果。然而，更多研究對中期財務(wù)報告自愿審計的經(jīng)濟后果不持樂觀態(tài)度。汪曉林（2013）以滬市A股市場上2001年、2005年、2007年、2009年為樣本，分析發(fā)現(xiàn)證券市場對中報審計公司的反應(yīng)并不明顯，這可能是許多公司不愿進行中報審計的原因之一。劉斌等（2008）認為由于審計合謀的存在，自愿審計公司的會計信息質(zhì)量低于未審計公司，且由于無法識別自愿審計后會計信息質(zhì)量的高低，投資者只能根據(jù)公司管理層傳遞的信號做出積極的市場反應(yīng)。陳欣等（2008）的結(jié)論表明自愿中報審計的公司有比未審計公司更低的非正常性應(yīng)計利潤，并非因為自愿審計降低了公司中報的盈余管理水平，而是因為高盈余質(zhì)量公司更傾向于進行中報審計。吳水澎等（2009）的研究也表明，在考慮了上市公司自選擇因素之后，自愿審計并沒有降低上市公司的盈余管理程度；簡建輝等（2012）發(fā)現(xiàn)市場對上市公司中期財務(wù)報告自愿審計行為有一定的正面反應(yīng)，但這種反應(yīng)效力不足，且持續(xù)力較低。綜上所述，現(xiàn)有的中期財務(wù)報告自愿審計的研究結(jié)論顯示其經(jīng)濟后果大多數(shù)為不太顯著。

二、我國上市公司中期財務(wù)報告自愿審計的研究總結(jié)與展望

國內(nèi)上市公司中期財務(wù)報告自愿審計目前的研究成果可從以下幾方面總結(jié)：從發(fā)表刊物上看，發(fā)表在核心刊物上的較少，能稱之為嚴(yán)謹(jǐn)可靠的學(xué)術(shù)成果還屈指可數(shù)；從成果數(shù)量上看，相對于其他領(lǐng)域還比較少；從研究方式來看，規(guī)范研究很少而實證研究較多，這其中事件研究法又占了多數(shù)。未來相關(guān)研究可以從以下幾方面展開。

（一）拓展理論基礎(chǔ)

現(xiàn)有研究基于有效市場理論和現(xiàn)代企業(yè)理論視角下的審計需求理論展開。從檢驗結(jié)果看，一些公司治理因素被證明是上市公司中期財務(wù)報告自愿審計的動因，這支持了成本沖突假說和信號傳遞這兩個假說。鑒于我國的保險市場和相關(guān)法律訴訟制度還不完善，現(xiàn)有研究并未對保險假說進行檢驗。隨著我國審計制度的健全，完善審計需求理論的驗證可成為一個研究方向。另外，可以考慮將新興的行為經(jīng)濟學(xué)理論引入現(xiàn)有研究，因為基于行為學(xué)視角的非理性因素也會影響上市公司中期財務(wù)報告的自愿審計行為。通過考慮上市公司中期報告審計的行為傾向，排除中報審計的內(nèi)生性因素再分析其經(jīng)濟后果，也可以成為一個研究課題。

（二）擴展研究方法

目前對我國上市公司中期財務(wù)報告自愿審計的研究多為實證研究。在動因研究中多數(shù)學(xué)者采用了回歸分析法，少數(shù)學(xué)者還考慮了上市公司的自選擇因素，采用二階段回歸分析法；在經(jīng)濟后果研究中，多數(shù)學(xué)者參照經(jīng)典會計信息經(jīng)濟后果的事件研究法，分析上市公司中期財務(wù)報告審計的市場反應(yīng)。但目前國內(nèi)以統(tǒng)計模型為基礎(chǔ)進行的有關(guān)實證研究成果存在不少問題。譬如，有關(guān)上市公司盈余管理等問題的實證研究成果較為陳舊，形成實證成果的數(shù)據(jù)來源可能不足并缺乏可靠度?？傊?，現(xiàn)階段對我國上市公司中期財務(wù)報告自愿審計的規(guī)范研究還相當(dāng)缺乏，但實證研究成果也能對規(guī)范研究的起步提供一定參考價值。

（三）探索研究背景

篇3

關(guān)鍵詞:社會保險基金會計;會計信息披露;監(jiān)督

中圖分類號:F23文獻標(biāo)識碼:A

社會保險基金會計作為服務(wù)于社會保險領(lǐng)域的一種特殊的會計活動,其所處的特定環(huán)境決定了社會保險基金會計目標(biāo)的特殊性。

一、社會保險基金會計信息的構(gòu)成及特征

會計信息就是把各種會計數(shù)據(jù)進行加工整理后形成的信息,集中體現(xiàn)了會計工作的成果,是連接會計供需雙方的橋梁。

(一)社會保險基金會計信息的構(gòu)成。我國社?；饡嬓畔⒅饕ɑ饡媹蟊砗蜕鐣ｋU經(jīng)辦機構(gòu)會計報表。基金會計報表反映每項社會保險基金是一個獨立的財務(wù)個體,應(yīng)單獨為其設(shè)計會計報表,反映其基金財務(wù)狀況和運行成果。社會保險經(jīng)辦機構(gòu)是受托管理運營社會保險基金的專門機構(gòu)。社會保險基金的特征與管理方式?jīng)Q定了要為每個基金設(shè)計一套會計報表,分別反映每個基金的財務(wù)狀況和運營成果。反映社會保險基金整體運行情況的會計報表主要有:綜合基金收支表、綜合基金預(yù)算執(zhí)行情況、綜合基金資產(chǎn)負債表。

(二)社會保險會計信息披露的特征。社會保險會計信息主要有四個主要特征:可靠性、相關(guān)性、可理解性和可比性?？煽啃园ㄐ畔⒌目沈炞C性、真實性、中立性,可靠性是指所提供的會計信息必須是使用者能夠相信或依靠的信息,即不同的會計人員按統(tǒng)一會計程序應(yīng)獲得可予驗證的相似的結(jié)果,能如實地表述真實情況和做到不偏不倚地反映經(jīng)濟活動的過程和結(jié)果。相關(guān)性指所提供的會計信息,必須是能夠影響到使用者利益的,即信息應(yīng)與使用者評價經(jīng)營責(zé)任和進行決策的需要相關(guān)聯(lián)?？衫斫庑灾杆峁┑臅嬓畔⒈仨毷且子谑褂谜呃斫夂屠玫摹？杀刃灾杆峁┑臅嬓畔?yīng)具有可以相互比較的同意基礎(chǔ)。既包括了同行業(yè)橫向可比,也包括了不同時期的縱向可比。

二、我國社會保險基金會計信息總體狀況

2000年我國政府決定由全國社會保障基金理事會負責(zé)全國社會保險基金管理,按照《全國社會保障基金投資管理暫行辦法》規(guī)定的程序和條件實行市場化運營。按照《中華人民共和國會計法》和《財務(wù)會計報告條例》,依據(jù)社會保險基金特有的性質(zhì),社會保障基金理事會至少每年一次將基金的管理和運營信息向被保險人進行充分披露,使被保險人了解社會保險基金的收入、運用、管理和給付等情況?，F(xiàn)實狀況是,中國社會保險基金理事會遵循“預(yù)算會計報表”的理論要求,通過資產(chǎn)負債表、收入支出表、附表及會計報表附注和收支情況說明書等披露財務(wù)信息,但存在著信息不充分、專業(yè)性過強、不易于理解、披露渠道過窄等問題。由于社會保險基金已經(jīng)進行市場化運營,因此按照現(xiàn)行預(yù)算會計的理論披露具有特質(zhì)的社會保險基金財務(wù)信息,必然使得公眾缺乏對社會保險基金財務(wù)信息的了解,也必然不能很好地實現(xiàn)社會公眾外部監(jiān)管的目的。

三、我國社會保險基金會計信息狀況

(一)信息需求者缺位。信息需求者缺位表現(xiàn)在兩個方面:一是雇員和雇主不是社會保險基金的信息需求者;二是不存在實際意義上的監(jiān)督者。我國是由社會保險管理機構(gòu)負責(zé)社會保險基金的籌集、發(fā)放等管理,雇員和雇主按照法律的規(guī)定必須參加社會保險,雇員和雇主沒有任何選擇人的機會。也就是說,雇員和雇主作為投入者對社會保險管理機構(gòu)的影響力為零,雇員和雇主如果想要了解社會保險基金的相關(guān)信息,只有依靠法律、法規(guī)的規(guī)定,而我國社會保險基金的立法一直處于空白狀態(tài),既沒有對社會保險基金提供者、管理者以及受益者之間的關(guān)系進行法律認定,也沒有任何的法律、法規(guī)規(guī)定社會保險管理機構(gòu)應(yīng)該向雇員和雇主提供信息以及信息的內(nèi)容和方式等,社會保險基金的投入者在交完錢以后反而成為了社會保險基金管理的局外人。

(二)缺乏有效的監(jiān)督機制。我國社會保險基金會計信息需求者和監(jiān)督者缺位,雇員和雇主作為社會保險基金最終的風(fēng)險承擔(dān)者,社會保險基金運轉(zhuǎn)過程中天然的監(jiān)督者不能發(fā)揮自己的作用。以政府為主體的監(jiān)管機構(gòu)沒有輔以民間監(jiān)督機構(gòu)的監(jiān)督,不能更有效地制約社會保險基金管理機構(gòu)的行為,政府內(nèi)部的監(jiān)督關(guān)系也沒有理順,社會保險基金管理機構(gòu)作為社會保險基金會計信息的提供者,其提供的會計信息主要依據(jù)政府制度的規(guī)定,而政府制度的出臺通常滯后于實際的情況,加上政府與社會保險管理機構(gòu)的這種內(nèi)在關(guān)系,有時認識不到自身的問題,從而導(dǎo)致我國社會保險基金會計信息的披露只是一種形式,不能起到會計信息披露制度的監(jiān)督作用。

(三)信息鑒定者弱化。由同級審計部門來執(zhí)行社會保險基金的審計,其缺點在于:一是不能保證社會保險管理機構(gòu)不履行職責(zé)的行為被全部制止。因為審計部門和社會保險管理機構(gòu)同屬于地方政府,在社會保險基金被違規(guī)挪用的案例中,由地方政府批準(zhǔn)的不勝枚舉,所以審計部門在某些方面與社會保險管理機構(gòu)的利益是一致的,鑒定者與被鑒定者利益的一致性不利于鑒定的公正性;二是審計部門既審計社會保險管理機構(gòu)財政預(yù)算的執(zhí)行情況,又審計專項基金的情況,不利于對社會保險管理機構(gòu)做出合理的評價,預(yù)算執(zhí)行審計是反映社會保險管理機構(gòu)作為一個行政部門其工作效率的情況,與審計其他的行政部門一樣。

四、健全社會保險基金會計信息角色規(guī)劃

社會保險機構(gòu)要設(shè)置單獨會計機構(gòu),配置具備會計師以上任職資格、符合其他任職條件的會計機構(gòu)負責(zé)人。配備具有資格證書的專職會計人員(電算化會計崗位必須取得“會計電算化初級證書”);會計工作崗位設(shè)置要合理。根據(jù)社會保險基金會計業(yè)務(wù)需要一般可分為:會計機構(gòu)負責(zé)人(會計主管人員)、出納、基金核算、往來核算、總賬報表、稽核、會計電算化管理、檔案管理等。出納員不得兼管總賬報表、稽核、會計檔案保管和收入、支出、債權(quán)、債務(wù)賬目的登記工作;非出納人員不得經(jīng)管現(xiàn)金、有價證券和票據(jù)(不含支票);實行會計電算化的單位,出納員、程序編制人員不得兼任微機錄入工作,不得進行系統(tǒng)操作。單位任用會計人員應(yīng)當(dāng)實行親屬回避制度。

(作者單位:東北財經(jīng)大學(xué)研究生院)

主要參考文獻:

篇4

一、現(xiàn)代審計理論結(jié)構(gòu)研究的歷史發(fā)展任何一門成熟的學(xué)科，都應(yīng)在總結(jié)實踐的基礎(chǔ)上形成一套完整的、相互關(guān)聯(lián)的、合乎邏輯的理論框架。審計理論的研究亦是如此。構(gòu)建一個科學(xué)的審計理論框架，是審計理論研究系統(tǒng)需要，是審計學(xué)科趨向成熟的表現(xiàn)。本文主要探討民間審計(注冊會計師審計)的理論結(jié)構(gòu)模式。何謂審計理論結(jié)構(gòu)?從系統(tǒng)論的觀點看，結(jié)構(gòu)是指系統(tǒng)內(nèi)部各組成要素之間的相互聯(lián)系、相互作用的方式和秩序，也就是各要素之間在時間或空間上排列與組合的具體形式。審計理論作為一個系統(tǒng)，自應(yīng)有其組成部分(要素)及各組成部分(要素)的組合方式。也就是說，審計理論結(jié)構(gòu)是由構(gòu)成的諸要素組合而成，而且諸要素之間有著合乎邏輯的內(nèi)在聯(lián)系并形成一個有機整體。

審計理論結(jié)構(gòu)研究的意義何在?按照安德森(R.J.Anderson)的觀點，“審計理論的目的是提供一個合理的、首尾相應(yīng)的概念結(jié)構(gòu)以決定實現(xiàn)既定審計目標(biāo)必需的審計程序。審計理論還提供一個評價與改善現(xiàn)行實務(wù)與程序的框架結(jié)構(gòu)?！睘榇耍瑢徲嬂碚摫仨氂幸粋€框架結(jié)構(gòu)或結(jié)構(gòu)體系，即審計理論結(jié)構(gòu)，它是我們指導(dǎo)和評價現(xiàn)行審計實務(wù)的依據(jù)。研究審計理論結(jié)構(gòu)需要解決的問題有二:一是構(gòu)成審計理淪結(jié)構(gòu)的要素有哪些?二是諸要素的內(nèi)在聯(lián)系，也即確定諸要素各處哪一層次?審計理論研究的開山之作是1961年莫茨及夏拉夫的《審計理論結(jié)構(gòu)》(PhilosophyofAuditing)。他們認為:“審計是有理論基礎(chǔ)的，在審計行為活動的背后，存在著一整套基本的假設(shè)和完整的概念體系?！彼麄円哉軐W(xué)為邏輯起點，提出了八項審計假設(shè)和五個基本審計概念(即證據(jù)、應(yīng)有審計關(guān)注、公允表達、獨立性、道德行為卜構(gòu)建了由哲學(xué)基礎(chǔ)、假設(shè)、概念、規(guī)則及實際應(yīng)用五個要素組成的審計理論結(jié)構(gòu)模式。1978年尚德爾(charle，w.scholdl)所著《審計理論擬Theory。fAuditing)一書中提出的審計理論結(jié)構(gòu)模式與莫茨及夏拉夫的模式相近，他則是從語義哲學(xué)、傳播理論和思維心理學(xué)的角度來展開研究，提出的審計理論結(jié)構(gòu)模式為“審計假設(shè)一審計定理一審計理論結(jié)構(gòu)一原則一標(biāo)準(zhǔn)”這一形式。尚德爾的創(chuàng)新在于:(l)從假設(shè)中衍生了“定理”這一要素;(2)將說明理論結(jié)構(gòu)組成部分及其相互關(guān)系的“結(jié)構(gòu)”作為一個要素。他更注重審計在信息傳播過程中的作用，認為“審計是一種旨在確立某種標(biāo)準(zhǔn)之遵循情況，進而表達意見或判斷的人類評價過程”。1977年，安德森在《外部審計))(TheExtemalAuditing)一書中提出的審計理論結(jié)構(gòu)由6個要素組成:審計目標(biāo)一公認審計準(zhǔn)則(GAAS)一審計概念一審計假定一審計技術(shù)方法一審計過程。安德森的貢獻是，以目標(biāo)為基點建立審計理論結(jié)構(gòu)，并將目標(biāo)的要求與作用延伸到實務(wù)即“審計過程”之中，形成了首尾相應(yīng)的理論體系。20世紀(jì)80年代英國審計學(xué)家湯姆李(TomLee)與戴維弗林特(Dav記Flint)兩人的觀點基本相似，但與以上模式均有不同。

湯姆李于1984年提出的模式由3個要素構(gòu)成，即“本質(zhì)與目標(biāo)一假設(shè)一概念”，而弗林特于1988年提出的模式為“本質(zhì)與目標(biāo)一假設(shè)一概念一標(biāo)準(zhǔn)”。這兩個模式的共同點是以審計的本質(zhì)為出發(fā)點來構(gòu)架審計理論結(jié)構(gòu)。分析上述學(xué)者的觀點，我們可大致將審計理論結(jié)構(gòu)研究的歷史發(fā)展劃分為三個時期:(1)20世紀(jì)50年代到70年代中期，以審計假設(shè)為邏輯起點的模式;(2)70年代中期到80年代中期，以審計目標(biāo)為邏輯起點的模式;(3)80年代中期以后，以審計本質(zhì)為邏輯起點的模式。應(yīng)該指出，上述各個時期的審計理論結(jié)構(gòu)模式，在歷史上各有所創(chuàng)新、有所發(fā)展，為我們研究現(xiàn)代審計理論模式奠定了基礎(chǔ)。但是由于社會經(jīng)濟的發(fā)展，從今天的審計理論建設(shè)角度分析，上述模式似各有不足之處。主要表現(xiàn)在:莫茨及夏拉夫是審計理論結(jié)構(gòu)模式的奠基人，他們以哲學(xué)為基礎(chǔ)提出了理論結(jié)構(gòu)諸要素，直到現(xiàn)在仍有著巨大的指導(dǎo)意義，其影響是深遠的。但是他們把各門科學(xué)的共同方法論—哲學(xué)基礎(chǔ)作為審計理論第一個層次要素，似失之過寬，而且其模式要素中沒有列人審計目標(biāo)、審計本質(zhì)，也沒有論及審計環(huán)境的影響，這些是他們所提出模式的相對不足之處。安德森的審計理論模式中提出了以審計呂標(biāo)為基礎(chǔ)引列其他諸要素，較之葛茨及夏拉夫的模式有新的發(fā)展，但是，他把審計假設(shè)這個重要的前提性因素列在審計準(zhǔn)則及審計概念之后，邏輯欠嚴(yán)密。20世紀(jì)80年代湯姆李與弗林特的模式都從審計本質(zhì)出發(fā)引述其他因素，把審計本質(zhì)這個因素列為模式之首位，是有貢獻的，但是他還沒有把模式諸因素置于社會環(huán)境中去進行考察。 二、審計環(huán)境對審計理論結(jié)構(gòu)的影響審計理論結(jié)構(gòu)與其他學(xué)科理論一樣，受到環(huán)境的影響。這里所說的環(huán)境主要有:資本市場發(fā)展的全球化、一日千里發(fā)展著的信息技術(shù)、注冊會計師面臨著日益增加的訴訟風(fēng)險環(huán)境等企業(yè)內(nèi)部和外部的環(huán)境。這些環(huán)境發(fā)生變化，均會對審計理論結(jié)構(gòu)諸要素產(chǎn)生巨大的影響。資本市場發(fā)展的全球化，包括資本利率、貨幣匯率的波動，人力資源、資本、技術(shù)的國際范圍內(nèi)的流動和產(chǎn)品更新?lián)Q代、企業(yè)淘汰的加速。這些全球性環(huán)境因素，對企業(yè)的產(chǎn)品營銷、成本、利潤均會發(fā)生巨大影響，而作為鑒證、評價、判斷企業(yè)經(jīng)濟活動的審計，必然在其本質(zhì)、目的、假設(shè)、概念及標(biāo)準(zhǔn)等方面發(fā)生變化，從而影響審計的理論結(jié)構(gòu)。隨著社會經(jīng)濟的變化，信息技術(shù)發(fā)生了革命性的變革。信息技術(shù)的飛速發(fā)展正改變著市場、企業(yè)經(jīng)營方式和產(chǎn)品的更新、人們的消費及儲蓄方式，也改變著審計本身，即審計工作的電腦化。時至今日，審計工作中收集、分析、抽樣、判斷和報告都離不開先進的信息技術(shù)。審計人員在審計工作中，不僅利用計算機制訂審計計劃，儲存工作底稿，而且可進行實時審計，保證客戶的系統(tǒng)產(chǎn)生可靠的實時信息，同時可監(jiān)控企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，找出與審計準(zhǔn)則之間的差異?？梢灶A(yù)期，隨著計算機技術(shù)的不斷革新，審計軟件的智能化將會實現(xiàn)，這就可減輕或替代審計師的勞動。

同時借助發(fā)達的信用卡金融工具和網(wǎng)絡(luò)保密及識別技術(shù)而蓬勃發(fā)展起來的電子商務(wù)活動，已使企業(yè)的運作方式發(fā)生了根本的變化，要求企業(yè)能夠根據(jù)某種要求，立即執(zhí)行某種任務(wù)，建立或解除某種人事或商務(wù)關(guān)系，企業(yè)面臨的不確定性因素更大，從而對中介機構(gòu)的審計工作也提出了新的挑戰(zhàn)。這充分說明:現(xiàn)代信息技術(shù)的革命必然推動審計技術(shù)方法的革命，從而影響審計理論結(jié)構(gòu)?，F(xiàn)代注冊會計師審計，已成為最主要的一種審計。作為職業(yè)工作者的注冊會計師，在其職業(yè)生涯中，無時無刻不處在潛在的職業(yè)風(fēng)險中，一有疏忽，這種潛在的風(fēng)險就可能轉(zhuǎn)化為實在的風(fēng)險，從而引起訴訟。以西方國家的注冊會計師為例，自20世紀(jì)30年代以來，注冊會計師涉嫌的訴訟案例已成千上萬，而自20世紀(jì)60年代以來進人了訴訟“爆炸”時期。僅1993年，國際六大會計公司在法律訴訟及賠償方面的費用就占總收人的19%。在中國，近10年來，先后發(fā)生的涉及審計訴訟的重大事件主要有深圳“原野”事件、北京“中誠”事件、浙江“尖峰”事件、山東“石油大明”事件、海南“瓊民源”、四川“紅光”和“東方鍋爐”事件、甘肅的“銀廣夏”事件等。在驗資業(yè)務(wù)方面，“全國已發(fā)生驗資業(yè)務(wù)訴訟案件多達500余起，并仍呈上升趨勢?！边@些事例都涉及注冊會計師的法律責(zé)任或經(jīng)濟責(zé)任，為此，已有多家會計師事務(wù)所被撤消或受處罰。這說明訴訟風(fēng)險對審計已產(chǎn)生重大影響，審計，特別是注冊會計師審計，處在潛在的職業(yè)風(fēng)險環(huán)境之中。注冊會計師界也因勢而動，20世紀(jì)80年代以來，世界著名的五大會計公司都不同程度地實施了一種新審計模式—風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?。我們可以看到，新的審計模式、方法或程序的采用，無不是職業(yè)界因日益變化的商業(yè)環(huán)境、審計環(huán)境而作出的反應(yīng)。除上述各種主要審計環(huán)境外，審計還受到哲學(xué)、政治制度、國家方針政策、法律、文化等外界環(huán)境的影響?？梢姡芯繉徲嬂碚摻Y(jié)構(gòu)，必須置于審計環(huán)境中進行考察。近幾年來，國際及我國的審計學(xué)術(shù)界都開始重視審計環(huán)境問題。中國審計學(xué)會曾把審計環(huán)境問題列為專題進行研究。西南財經(jīng)大學(xué)蔡春博士撰寫的《審計理論結(jié)構(gòu)》論文中著重闡述了環(huán)境對審計理論的影響;胡春元的博士論文《審計風(fēng)險研究》也強調(diào)審計環(huán)境與審計理論諸要素的關(guān)系。

三、審計本質(zhì)在審計理論結(jié)構(gòu)中的地位前已述及，20世紀(jì)80年代英國的審計學(xué)家湯姆李和弗林特分別提出的審計理論結(jié)構(gòu)模式中，均以審計本質(zhì)與審計目標(biāo)為起點構(gòu)建審計結(jié)構(gòu)模式。這里擬對審計本質(zhì)在結(jié)構(gòu)中的地位進行論述。審計本質(zhì)是一定社會環(huán)境或條件下，審計在達到審計目標(biāo)、實現(xiàn)其職能后對社會所產(chǎn)生的影響。它反映了社會對審計的客觀要求，是人們運用社會科學(xué)和自然科學(xué)的推理而得出的對審計的認識。由于人們在不同歷史條件下的觀點不同、研究的方法有異，所以審計本質(zhì)的理論從傳統(tǒng)的查賬論發(fā)展為信息論、論、保險論。傳統(tǒng)的查賬論只反映審計工作活動的特征，未能反映審計的社會需求，也沒有把審計置于社會環(huán)境中來考察，所以查賬論不能反映審計的本質(zhì)。自20世紀(jì)50年代開始，人們對審計的本質(zhì)有了新的思考，信息論是其中的一種。以信息論為主導(dǎo)的審計本質(zhì)理論認為經(jīng)過審計后的信息，可提高其可信性，可使投資者依據(jù)披露信息決定企業(yè)的市場價值，從而做出理性的決策。論認為:隨著股份有限公司組織形式下兩權(quán)分離的深人發(fā)展，投資人、債權(quán)人和管理人員之間必然出現(xiàn)較多的利益沖突，為了促使股東和管理人員利益最大化，就產(chǎn)生了股東(委托人)委托外部審計人員對管理人員(人)的財務(wù)報告進行審查的需要，而同時，管理人員也需要外部審計人員通過審計鑒定其業(yè)績報告的有效性和真實性。于是，論便應(yīng)運而生。

這一理論認為，審計既代表財產(chǎn)所有者又代表財產(chǎn)經(jīng)營者，它是兩者的共同需求，審計的作用在于可促進股東利益和公司管理人員的利益都達到最大化。如前所述，20世紀(jì)80年代以來，注冊會計師面臨著的職業(yè)風(fēng)險日益嚴(yán)峻，企業(yè)所有者與經(jīng)營者都期望把企業(yè)的財務(wù)報告降低到社會可接受的風(fēng)險水平之下，并愿意從自己的收人中支付一部分費用來聘請外部審計人員來進行審計，并把這部分審計費用視為保險費用。如果發(fā)生審計失職或疏漏而造成損失，審計人員依法就負有責(zé)任進行賠償。在這種理論的指導(dǎo)下，審計本質(zhì)被視為一種保險行為，因而稱為審計本質(zhì)的保險論。以上所述的審計本質(zhì)的信息論、論和保險論都是與社會客觀環(huán)境相聯(lián)系，把審計置于社會結(jié)構(gòu)中作考察。只是由于考察的角度不同而提出不同的觀點。盡管審計本質(zhì)可有不同的表述形式，但是弗林特稱，“作為一種近乎普遍的真理，凡是在審計的地方，必存在一種受托責(zé)任關(guān)系，受托責(zé)任關(guān)系是審計存在的重要條件，審計是一種確保受托責(zé)任關(guān)系履行的社會控制機制?！蔽覀冋J為，社會經(jīng)濟是復(fù)雜的、多樣的、經(jīng)常變化的，作為審計本質(zhì)的理論，也是不斷發(fā)展的，所以應(yīng)該應(yīng)用新的社會科學(xué)研究結(jié)構(gòu)論的方法，把各種審計本質(zhì)理論結(jié)合起來進行研究。

四、審計理論結(jié)構(gòu)的關(guān)系問題

1.審計目標(biāo)與審計理論結(jié)構(gòu)的關(guān)系審計目標(biāo)是審計行為活動意欲達到的理想境地或狀態(tài)，它是審計環(huán)境對審計系統(tǒng)要求的反應(yīng)，也是審計系統(tǒng)滿足審計環(huán)境的要求標(biāo)準(zhǔn)。審計目標(biāo)的確定是一種主觀見之于客觀的行為，是審計本質(zhì)與特定的審計環(huán)境相互作用、互動的結(jié)果。也即審計目標(biāo)的提出，是應(yīng)審計環(huán)境的要求，同時受制于審計本質(zhì)，不能超越審計本質(zhì)來隨意構(gòu)建。所以，不從審計的本質(zhì)出發(fā)，來理解審計是在財產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)相分離而形成的受托責(zé)任關(guān)系下發(fā)展起來的一種社會控制機制，就無法理解現(xiàn)代審計包括從民間審計、內(nèi)部審計到政府審計，從財務(wù)合規(guī)性審計到管理審計的全部發(fā)展過程。正是因為需要評價的受托經(jīng)管責(zé)任范圍的擴大，審計目標(biāo)從合法合規(guī)性審計拓展到現(xiàn)在包括合法性、經(jīng)濟性、效率性、效果性等的多維審計目標(biāo)體系。同時盡管審計目標(biāo)響應(yīng)審計環(huán)境的要求，作了擴展，然而這些目標(biāo)均未偏離審計作為一種確保受托責(zé)任有效履行的社會控制機制這一本質(zhì)?！皞鹘y(tǒng)財務(wù)審計是審核受托財務(wù)責(zé)任的完成過程及結(jié)果，管理審計是審核受托管理責(zé)任的完成過程及結(jié)果?！迸c湯姆李和弗林特不同，我們認為，審計目標(biāo)受制于審計本質(zhì)，列為第二層次。審計目標(biāo)是一多維的目標(biāo)體系，可分解為財務(wù)審計目標(biāo)、管理審計目標(biāo)等。財務(wù)審計目標(biāo)可進一步分解為查錯防弊，財務(wù)報表的合法性、公允性、一貫性等;管理審計目標(biāo)可進一步分解為評價企業(yè)管理部門、公共事業(yè)部門使用和管理受托資源的經(jīng)濟性、效率性、效果性、公平性、環(huán)保性等。這些目標(biāo)指導(dǎo)、制約和影響著審計理論結(jié)構(gòu)的其他因素。

2.審計假設(shè)與審計理論結(jié)構(gòu)的關(guān)系審計假設(shè)是審計理論中的基本問題，它是聯(lián)系審計目標(biāo)與審計概念及審計準(zhǔn)則等要素的中介。如何根據(jù)社會經(jīng)濟環(huán)境來構(gòu)建審計假設(shè)，是審計理論研究方面的一個重要課題。在審計理論研究中，有些學(xué)者把審計假設(shè)作為論證指導(dǎo)其他要素的基礎(chǔ)，如莫茨及夏拉夫的《審計理論結(jié)構(gòu)》就是把審計假設(shè)列為審計理論諸要素之首的;尚德爾也是以審計假設(shè)為基礎(chǔ)構(gòu)建審計理淪結(jié)構(gòu)的。我們認為，審計假設(shè)確實是審計理論結(jié)構(gòu)中的核心問題，但應(yīng)該是列于審計本質(zhì)及審計目標(biāo)之后的一個層次，因為是不可能依據(jù)審計假設(shè)來推導(dǎo)審計本質(zhì)及審計目標(biāo)的，如把它置于第一層次，就本末倒置，缺乏嚴(yán)密的邏輯聯(lián)系。

篇5

關(guān)鍵詞：會計目標(biāo)；會計信息質(zhì)量；相關(guān)性；可靠性

中圖分類號：F23文獻標(biāo)識碼：A

會計信息是企業(yè)利益相關(guān)者評價企業(yè)財務(wù)狀況、進行投資決策、防范經(jīng)營風(fēng)險等的主要依據(jù)。然而在現(xiàn)實生活中,會計信息失真已成為較普遍的社會現(xiàn)象。筆者認為,要保證會計信息的質(zhì)量,首先必須明確會計是為誰服務(wù)的;這些信息使用者需要什么樣的會計信息;會計應(yīng)如何保證會計信息的質(zhì)量等問題。

1 關(guān)于會計目標(biāo)的重新認識

會計目標(biāo)是指會計想要達到的某種境地。它是會計實踐活動的出發(fā)點和歸屬,也是會計研究的邏輯起點。要研究會計信息的質(zhì)量,首先要明確會計是為誰服務(wù)的,即會計的目標(biāo)是什么。理論界對此有多種表述,如西方的《基本會計理論說明書》、《第1號財務(wù)會計概念公告》等都曾專門對會計目標(biāo)做了討論。但至今為止,人們對會計目標(biāo)的認識仍未達成統(tǒng)一。長期以來主要形成了兩大會計目標(biāo)理論:“決策有用觀”和“受托責(zé)任觀”。

1.1 決策有用觀(decision usefulness)。決策有用觀認為,會計的目標(biāo)就是向會計信息使用者提供對其決策有用的信息,換言之,會計應(yīng)當(dāng)為現(xiàn)在的和潛在的投資者、信貸者和其他信息使用者提供有利于其投資和信貸決策及其他決策的信息。決策有用觀更強調(diào)會計信息的相關(guān)性,即要求信息具有預(yù)測價值、反饋價值和及時性,更關(guān)注與企業(yè)未來現(xiàn)金流動有關(guān)的信息。

1.2 受托責(zé)任觀(stewardship)。受托責(zé)任觀認為,會計的目標(biāo)就是以適當(dāng)?shù)姆绞接行Х从呈芡腥说氖芡胸?zé)任及其履行情況。換言之,會計應(yīng)當(dāng)向委托人報告受托人的經(jīng)營活動及其成果,應(yīng)當(dāng)以反映經(jīng)營業(yè)績及其評價為中心。受托責(zé)任觀更強調(diào)信息的可靠性,它在重視資產(chǎn)負債表的基礎(chǔ)上格外重視損益表。

“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”兩大理論長期以來一直存在嚴(yán)重分歧。一些會計教材在論述會計的目標(biāo)時常常將二者并提,即既要滿足會計信息使用者的需要,又要反映受托者的受托責(zé)任。但筆者認為這兩大理論都是描述某種環(huán)境定會計信息使用者對會計信息的特定需求,二者只不過是著眼點不同而已,是對會計目標(biāo)不同層面上的表述,其實質(zhì)內(nèi)涵是一致的。受托責(zé)任的履行情況是決策的依據(jù),受托責(zé)任必然導(dǎo)致相應(yīng)的決策。如現(xiàn)代股份公司下股東“用腳投票”或“用手投票”就是根據(jù)受托責(zé)任的履行情況所作的決策。“受托責(zé)任觀”是著眼于股東的角度根據(jù)企業(yè)所提供的會計信息判斷經(jīng)理人的履約情況,而“決策有用觀”則側(cè)重于從外部會計信息使用者的角度來評價會計信息。因此,“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”兩者的根本目標(biāo)是一致的,即都是各利益相關(guān)者根據(jù)企業(yè)所提供的會計信息提煉出對自己決策有用的信息。相比之下,“決策有用觀”是會計的最終目的,“受托責(zé)任觀”反映的僅僅是其中一個方面。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)也認為,可以把會計確定受托責(zé)任的作用看作從屬于決策作用,它構(gòu)成決策作用的一部分。因此,筆者認為既然“決策有用觀”和“受托責(zé)任觀”二者的目標(biāo)是統(tǒng)一的,“決策有用觀”又是會計的最終目的,所以我們可以把“決策有用觀”作為會計的終極目標(biāo),而將“受托責(zé)任觀”作為“決策有用觀”的一部分。

2 衡量會計信息質(zhì)量的主要標(biāo)準(zhǔn)

既然我們將會計的目標(biāo)定位于“決策有用觀”,那么什么樣的信息才是有用的呢?這里就涉及衡量會計信息質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)問題。關(guān)于衡量會計信息的標(biāo)準(zhǔn),理論界也曾做過廣泛的討論。如《基本會計理論說明書》認為衡量會計信息質(zhì)量有4個標(biāo)準(zhǔn):相關(guān)性、可驗證性、無偏見性、可定量性?！兜?號財務(wù)會計概念公告》認為會計信息的質(zhì)量特征是一個體系。它將決策者放在該層次結(jié)構(gòu)的最頂層,然后從普遍約束性條件、針對用戶質(zhì)量、針對決策的質(zhì)量等幾個層次構(gòu)建了會計信息的質(zhì)量特征?！痘緯嬂碚撜f明書》對信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定在目標(biāo)上是比較模糊混亂的,既考慮了使用者,又關(guān)心著會計的確認和計量。第2號公告從“決策有用觀”的角度構(gòu)建了會計信息的質(zhì)量特征體系,應(yīng)該還是比較有借鑒意義的。但該質(zhì)量體系在層次劃分上標(biāo)準(zhǔn)不是很明確,有些標(biāo)準(zhǔn)劃分過細,如既考慮了信息提供者的成本效益,又考慮了用戶的可理解性和決策性標(biāo)準(zhǔn)等。

筆者認為,對會計信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的確定首先要滿足會計的“決策有用觀”這一終極目標(biāo),偏離了這一目標(biāo),任何質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)都是沒有意義的?；谶@一點,我們可以分層次進行。首先設(shè)立一個基本的衡量標(biāo)準(zhǔn),然后針對每一個標(biāo)準(zhǔn)再分設(shè)指標(biāo),從而構(gòu)成一個完整的質(zhì)量特征體系。一般來說,信息使用者最關(guān)心的會計信息的質(zhì)量主要有兩點:一是這些會計信息是否是真實的,二是它所提供的會計信息中哪些對自己有用。歸納來說,就是我們通常所說的可靠性與相關(guān)性。所謂可靠性就是指會計信息應(yīng)能如實表述所要反映的對象,即所表述的信息應(yīng)該是真實客觀的?？煽啃允切畔⑹褂谜邠?jù)以決策的前提。所謂相關(guān)性通常是指與決策相關(guān)的特性,即所提供的會計信息能否有助于信息使用者做出判斷?；凇皼Q策有用觀”,信息使用者判斷信息的優(yōu)劣時首先關(guān)心該信息能否對自己做出決策有幫助?？煽啃院拖嚓P(guān)性是衡量會計信息是否有用的基本特征。如果不具備這兩種質(zhì)量中的任何一個,那樣的信息將是無用的。相關(guān)性和可靠性越高,這樣的會計信息質(zhì)量越高,對決策才更有用。基于這兩大標(biāo)準(zhǔn),在每一標(biāo)準(zhǔn)下再分設(shè)各層次的分標(biāo)準(zhǔn),從而構(gòu)成一個完整的保證會計信息質(zhì)量的指標(biāo)體系。

3 保證會計信息質(zhì)量有效的措施

既然衡量會計信息質(zhì)量的主要標(biāo)準(zhǔn)是可靠性和相關(guān)性,那么,保證會計信息質(zhì)量有效的措施也應(yīng)該圍繞著這方面展開。

3.1 保證會計信息可靠性的有效措施

為確保企業(yè)提供真實可靠的信息,除了要有嚴(yán)格的制度規(guī)范和監(jiān)督外,從目前企業(yè)提供虛假信息的情況來看,筆者認為,還需要從以下幾個方面著手:

3.1.1 加大虛假會計信息的處罰成本。通過對目前會計信息造假的動機分析發(fā)現(xiàn),之所以會計信息失真屢禁不止,一個非常重要的原因在于其處罰成本太低,收益遠遠高于付出的成本。所以要消滅會計信息失真的動機,首要的是加大虛假會計信息的處罰成本,使造假付出的成本遠遠高出造假收益,從而杜絕信息造假者存在的僥幸心理。不過為了給信息造假者一個接受的機會,可以采取積分累計制。如規(guī)定5分為滿分,違規(guī)數(shù)額超過一定的標(biāo)準(zhǔn)累計1分,如累計達到5分,則直接撤銷營業(yè)執(zhí)照,使造假者沒有翻身的機會。采取累計積分制既提前給了造假者警告,又可以給他們一個改正的機會。

3.1.2 建立會計信息保險制度。會計信息保險制度源于車輛和人身保險?；舅悸肥?首先,接受審計的企業(yè)交納一定的保費給保險公司,保險的范圍涉及由于對會計信息的虛假陳述所引起的對股東的保險賠付和對審計費用的賠付;然后,保險公司選擇合適的會計師事務(wù)所進行審計并支付審計費用。保險公司可以將受審企業(yè)的投保金額和保費予以公布,那些投保金額較高而保費相對較低的企業(yè)將是最好的。(3)改變審計的委托人。目前我國對一些公司尤其是上市公司要求每年必須接受會計師事務(wù)所的審計,然而對審計的過程卻不加干涉。即讓企業(yè)自己去尋找會計師事務(wù)所審計,自己付費。這種方式無疑起不到應(yīng)有的作用。因為會計師事務(wù)所要生存下去,必須有企業(yè)委托其審計。這樣會計師事務(wù)所是依賴于企業(yè)而生存的,二者之間存在著根本的利益關(guān)系,根本不能做到獨立客觀的審計。因此,要想讓會計師事務(wù)所客觀公正地審計,必須斷絕他們之間的利益關(guān)系。采取的辦法可以是讓企業(yè)將審計費用以費用的形式上交給當(dāng)?shù)氐呢斦块T,然后由財政部門委托當(dāng)?shù)氐臅嫀熓聞?wù)所進行審計;或是采用信息保險制度,由保險公司委派會計師事務(wù)所進行審計。

參考文獻

篇6

關(guān)鍵詞：審計獨立性　審計委托　第四方

一、引言

獨立性一直被視為審計的靈魂，是審計職業(yè)產(chǎn)生、生存和發(fā)展的基石。沒有獨立性，審計就不能獲得社會公眾的信任，審計的存在也就失去了意義。審計獨立性是指注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)、出具審計報告時，應(yīng)當(dāng)在實質(zhì)和形式上獨立于委托單位和被審計單位，不受那些削弱或有可能削弱注冊會計師作出公正判斷的因素影響，保持超然獨立的姿態(tài)發(fā)表審計意見。注冊會計師的獨立性包括兩個方面：一是形式上的獨立，即在第三者看來，注冊會計師應(yīng)獨立于被審計單位。二是實質(zhì)上的獨立，指注冊會計師在審計業(yè)務(wù)過程中能夠排除任何內(nèi)外因素的干擾，獨立地進行分析、推理，保持專業(yè)判斷和職業(yè)審慎來形成和表達審計意見。民間審計的獨立性一直受到社會公眾的關(guān)注，但公眾對審計界能否保持獨立履行職責(zé)仍然持有懷疑。究其原因在于，民間審計目前的審計委托模式的內(nèi)在缺陷使公眾對其獨立性產(chǎn)生疑慮。注冊會計師從事上市公司審計需要承擔(dān)社會責(zé)任，但卻受雇于某一委托人，并從委托人那里獲得其賴以生存的審計公費。這難免不讓人懷疑，當(dāng)注冊會計師與委托人觀點不一致時，能否抗拒利益誘惑，保持獨立客觀公正。審計委托模式?jīng)Q定了注冊會計師的經(jīng)濟利益，而經(jīng)濟利益的威脅又是影響?yīng)毩⑿缘闹匾蛩?，因而審計委托模式是否科學(xué)在一定程度上決定了注冊會計師能否保持獨立性。

二、審計委托模式

(一)所有者選聘注冊會計師這是審計起源時的最初審計委托模式。隨著委托制的產(chǎn)生，企業(yè)的所有者(委托人)為了對經(jīng)營者(受托人)進行有效監(jiān)督，了解企業(yè)經(jīng)營績效，于是委托注冊會計師對企業(yè)賬目進行審查，這就產(chǎn)生了傳統(tǒng)的查賬制審計。在這種審計委托模式中，注冊會計師由所有者直接選擇并決定，經(jīng)營者根本無法干預(yù)注冊會計師，也就無法對其產(chǎn)生經(jīng)濟利益威脅。這時委托人具有高審計質(zhì)量服務(wù)的需求。換言之，企業(yè)所有者會在審計市場上選擇信譽度好、獨立客觀公正的注冊會計師，這種審計業(yè)務(wù)委托模式能自然地使注冊會計師獨立于企業(yè)經(jīng)營者。即使是這種委托模式，也不能使注冊會計師完全超然地保持獨立。如企業(yè)在向債權(quán)人尋求信貸時，這種制度安排則不能在制度上排除企業(yè)所有者與注冊會計師協(xié)同舞弊，欺詐債權(quán)人的可能。當(dāng)債權(quán)人要信賴由企業(yè)所有者聘請的注冊會計師簽署了審計意見的會計報表時，只有假定企業(yè)所有者是誠信的或注冊會計師是獨立客觀公正的。如債權(quán)人不擬信賴這種假設(shè)，則只有自己聘請注冊會計師對其審計，以鑒證其資產(chǎn)負債表，獲得其償債能力的信息，這樣便產(chǎn)生了資產(chǎn)負債表審計。

(二)經(jīng)營者選聘注冊會計師模式由所有者直接委托注冊會計師審計，雖然解決了注冊會計師與被審計單位的獨立性問題，但有較嚴(yán)格的適用條件：企業(yè)經(jīng)營委托關(guān)系明晰，投資者人數(shù)有限且人員相對穩(wěn)定，投資者在對經(jīng)營者實施監(jiān)督和激勵時易達成一致，所有者對經(jīng)營者的監(jiān)督在時間上和空間上不受限制且易于做到。然而在以資本市場為紐帶，股權(quán)分散的上市公司中，這種條件已不具備。由所有者直接委托注冊會計師在理論上有可能，在實踐中卻由于交易成本過高，眾多投資者難以達成一致意見，而使其不具可操作性。盡管形式上要經(jīng)過股東大會投票表決注冊會計師的聘請和報酬，但注冊會計師由管理層事先推薦，股東是不大可能親自去尋找注冊會計師的，這也就是現(xiàn)代公司制度的固有限制。盡管審計本質(zhì)未發(fā)生改變，但審計關(guān)系委托模式變成了由被審計單位管理當(dāng)局選擇注冊會計師來對自己的業(yè)績進行審計。此時的股東和其他利益相關(guān)者本可對注冊會計師施加一定影響，但由于信息不對稱及高昂的交易成本，且公眾的索賠風(fēng)險是未來和不可預(yù)見的，因而其影響力遠沒有注冊會計師選擇權(quán)和審計費用支付權(quán)直接。所以在各方影響中，直接影響到注冊會計師是否有業(yè)務(wù)往來與有利可圖。審計人員對審計獨立性的保持，在某種程度上取決于審計人員與被審計客戶管理當(dāng)局之間的力量博弈。雙方的均衡點決定著獨立性的保持度。在現(xiàn)行這種審計委托模式中，當(dāng)管理當(dāng)局擁有了對注冊會計師的生存需求足以產(chǎn)生威脅的權(quán)力時，注冊會計師就有可能放棄更高層次的需求――對審計獨立性的追求。

(三)會計報表使用者選聘注冊會計師模式對上市公司而言，以上兩種模式都存在共同的缺點，即“實際委托人”的缺位。上市公司審計服務(wù)6是公共產(chǎn)品。注冊會計師從事的上市公司審計服務(wù)從性質(zhì)上具有公共產(chǎn)品的特性。一是消費的非競爭性和受益的非排他性。消費者從審計服務(wù)中獲取效用時，并不對其他人同時消費這種公共產(chǎn)品構(gòu)成任何影響。審計服務(wù)在增加任意消費者時的邊際成本為零。二是審計結(jié)果具有較強的外部效應(yīng)。社會公眾并沒有對上市公司審計直接支付費用，但其利益卻受到審計結(jié)果的重要影響。上市公司是公眾公司，其會計報告的信息使用者包括：股東、債權(quán)人、客戶、政府部門和潛在投資者等。因而，上市公司利益相關(guān)者是社會公眾，注冊會計師需要承擔(dān)對社會公眾的責(zé)任。從這個意義上來講，上市公司的實際委托人應(yīng)該是社會公眾。但會計報表使用者即“實際委托人”是眾多而且分散的，他們之間協(xié)商一致來選聘注冊會計師的交易成本太高，由實際委托人委托注冊會計師對上市公司財務(wù)報表進行審計缺乏實際的可操作性。

(四)獨立第四方選聘注冊會計師模式 由所有者者或者經(jīng)營者選聘注冊會計師都會對獨立性造成影響，而由所有會計報表使用者來選聘注冊會計師雖然能保證注冊會計師較強的審計獨立性，但又不具有可操作性。于是，理論界呼吁一種新的審計委托模式：即尋找獨立的第四方，由其來行使注冊會計師的選聘權(quán)。所謂第四方是既要獨立于公司所有者、經(jīng)營者，又要獨立于注冊會計師，能夠站在獨立、客觀、公正的角度上維護會計報表使用者各方利益。根據(jù)第四方選擇的不同，目前理論界提出了以下兩種財務(wù)報表審計制度：一種是審計委員會制度。由獨立董事組成的審計委員會作為獨立的第四方，由其直接選聘注冊會計師。其目的在于改變在股權(quán)分散且多變，股東(尤其中小股東)對經(jīng)營者所擁有的包括委托注冊會計師審計在內(nèi)的對經(jīng)營者的監(jiān)督權(quán)不能落到實處的狀況。由審計委員會代位行使審計委托權(quán)實際上是對董事會不能很好地代表全體股東利益的一項改良措施，使傳統(tǒng)審計制度安排模式中因股東行使監(jiān)督權(quán)缺位而遭到破壞的環(huán)環(huán)相扣的審計關(guān)系得到一定程度的修復(fù)。但由獨立董事為主的審計委員會委托審計并不能徹底解決CPA獨立性受損的問題。在公司治理和獨立董事相對完善的美國尚且出現(xiàn)安然公司造假案件，我國目前大股東內(nèi)部控制嚴(yán)重，獨立董事制度很不完善的情況下，很難想像隸屬于上市公司董事會的審計委員會能擺脫公司管理當(dāng)局控制，而獨立行使審計委托權(quán)。所以，這種制度只能有限地彌補現(xiàn)行委托模式的缺陷。另一種是財務(wù)報表保險制度。引入保險公司作為獨立第四方，上市

公司不再直接選聘會計師事務(wù)所對其財務(wù)報表進行審計，而是向保險公司投保財務(wù)報表保險，保險公司聘請會計師事務(wù)所對投保的上市公司進行審計，并支付審計報酬。保險公司根據(jù)對上市公司的風(fēng)險評估結(jié)果決定承保金額和保險費率，對因為財務(wù)報表的不實陳述或重大遺漏給投資者造成的損失，由保險公司負責(zé)向投資者進行賠償。財務(wù)報表保險制度改變了現(xiàn)行財務(wù)報表審計中的委托關(guān)系，同時改變了目前注冊會計師利益與投資者和社會公眾利益相矛盾的現(xiàn)狀，消除注冊會計師與公司管理層的利益關(guān)聯(lián)，切實增強了注冊會計師審計的獨立性。在財務(wù)報表保險制度下，聘用注冊會計師的決策權(quán)從被審計單位的管理層轉(zhuǎn)移到承保人手中，切斷了公司管理層與注冊會計師之間的委托關(guān)系；保險公司出于自身利益的考慮，力求充分發(fā)現(xiàn)和揭示上市公司財務(wù)報表的風(fēng)險，杜絕上市公司會計舞弊事件的發(fā)生。保險公司的利益與上市公司投資者和社會公眾的利益趨于一致。由利益相容的保險公司來代表上市公司股東行使對財務(wù)報表的監(jiān)督職責(zé)，有利于解決我國上市公司公眾流通股權(quán)分散所帶來的監(jiān)督缺位問題。但保險公司屬盈利性組織的企業(yè)，保險市場的激烈競爭會使財務(wù)報表保險的費率不可能是壟斷價格，經(jīng)營管理水平較高的保險公司有可能獲得更高的利潤或報出更低的保險費率。當(dāng)然，我們并不能保證不會出現(xiàn)一些短視的保險公司采用低價競爭的手法來擴大市場份額。如果有這種問題，也不是因為推行了財務(wù)報表保險這一制度才出現(xiàn)的，在其他的財產(chǎn)保險、人壽保險市場中，同樣可能發(fā)生無秩序的市場競爭。另外，上市公司無自愿投保的自覺性，因為保險費用肯定要大于現(xiàn)行的審計費用。而強制保險又缺乏法律支持。再者，我國保險市場還不規(guī)范，保險公司在這一活動中，自身能否保持獨立性仍值得懷疑。同時這種制度加大了交易成本。因而，這種制度并不能從根本上解決審計獨立性的缺失問題。

三、代位委托人新審計委托模式構(gòu)建

(一)委托方需要高質(zhì)量的審計服務(wù)并能對審計服務(wù)質(zhì)量進行監(jiān)督我國目前審計市場處于一個買主市場，而且買方并不需要高質(zhì)量的審計服務(wù)(李樹華，2000)。由此帶來的問題是注冊會計師不是以提高審計服務(wù)質(zhì)量獲取客戶，而只能以價取勝或以出具滿足客戶需要的審計報告取勝。注冊會計師協(xié)會是注冊會計師的行業(yè)自律性組織，從事了審計執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則制訂和審計質(zhì)量監(jiān)控工作。由其作為委托人，它能夠做到以審計質(zhì)量高低來選擇注冊會計師，并能對其審計質(zhì)量進行監(jiān)督和檢查。同時也有利于會計師事務(wù)所輪換制度的實行。而證監(jiān)會是證券市場的監(jiān)管部門，能夠監(jiān)督上市公司會計信息的恰當(dāng)披露和注冊會計師恰當(dāng)?shù)爻鼍邔徲媹蟾妗?/p>

(二)委托方能真正代表公眾利益民間審計發(fā)展到現(xiàn)在，不再僅為某一個或一部分所有者或利益集團服務(wù)，而是為了維護包括所有現(xiàn)在和潛在的投資者、債權(quán)人在內(nèi)的廣大社會公眾的利益。從注冊會計師承擔(dān)社會責(zé)任來講，委托人也必須獨立于其他團體和組織。而由證監(jiān)會與注冊會計師協(xié)會成立聯(lián)合機構(gòu)作為代位委托人可以滿足這一要求這是一個獨立的民間非盈利性組織，比保險公司更能代表公眾利益，而又可以區(qū)別于政府或政府部門作為委托人的政府審計。

(三)從制度上解決審計獨立性缺乏癥結(jié)這種制度使得上市公司的審計委托權(quán)從上市公司管理當(dāng)局移交到中國證監(jiān)會與中國注冊會計師協(xié)會成立的聯(lián)合機構(gòu)代位行使，并使得注冊會計師不再由于管理當(dāng)局的經(jīng)濟威脅而喪失獨立性。

(四)制度轉(zhuǎn)換符合成本效益原則將現(xiàn)行審計委托模式改為由證監(jiān)會與注冊會計協(xié)會成立聯(lián)合機構(gòu)作為代位委托人，這個制度轉(zhuǎn)換成本較小。目前，上市公司的會計報表信息披露監(jiān)督管理權(quán)大部分是由證監(jiān)會與注冊會計師協(xié)會行使。成立聯(lián)合機構(gòu)的運行成本只須少量增加，不會帶來交易費用和效率損失。同時能減少目前審計市場惡性競爭帶來的一些交易費用(如回扣)。

(五)實現(xiàn)審計服務(wù)與非審計服務(wù)的有效分離這種委托方式可以將那些同時為被審計單位提供管理咨詢、稅收籌劃等非審計服務(wù)業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所排除在外，以保證會計師事務(wù)所實質(zhì)上的獨立性。

(六)解決收費、審計費用拖欠的獨立性缺失問題如果前期審計費用未予結(jié)清，且金額較大，則審計人員易受經(jīng)濟利益威脅而影響審計獨立性。而采用審計代位委托由委托機構(gòu)先向上市公司收取審計費用再轉(zhuǎn)付給會計師事務(wù)所，將不會存在上市公司直接拖欠會計師事務(wù)所審計費用問題。

(七)制訂合理的審計收費標(biāo)準(zhǔn)審計收入多少是制約會計師事務(wù)所客觀出具審計報告的重要因素。所以有一個統(tǒng)一規(guī)范的審計收費標(biāo)準(zhǔn)就能消除企業(yè)在審計收費方面對會計師事務(wù)所施加的壓力。良性價格競爭能促進會計師事務(wù)所自身的改善和發(fā)展，而惡性的價格競爭帶來嚴(yán)重的負面影響。造成審計收入下降，從而影響審計工時投入，使審計質(zhì)量下降，最終導(dǎo)致會計報表可信度的下降。代位審計委托可以有效減少惡性價格競爭，同時減少審計意見購買，從而提高審計獨立性。

(八)實現(xiàn)會計師事務(wù)所選聘權(quán)與審計業(yè)務(wù)監(jiān)督權(quán)的統(tǒng)一 現(xiàn)行制度中，選聘權(quán)與監(jiān)督權(quán)是分離的，加大了審計業(yè)務(wù)的誤拒風(fēng)險。實行代位委托后，會計師事務(wù)所的選聘權(quán)和監(jiān)督權(quán)都統(tǒng)一于上市公司審計管理服務(wù)中心。對注冊會計師的選聘權(quán)和監(jiān)督權(quán)由一個部門統(tǒng)一掌握，并建立相應(yīng)的監(jiān)督風(fēng)險機制，以保證整個監(jiān)督及信息反饋渠道的暢通。

四、上市公司審計管理服務(wù)中心的模式

(一)審計管理服務(wù)中心運作方法審計委托方由上市公司審計管理服務(wù)中心承擔(dān)，會計師事務(wù)所不直接與上市公司接洽審計業(yè)務(wù)。所有審計業(yè)務(wù)必須經(jīng)過正規(guī)的招投標(biāo)程序，招投標(biāo)工作的組織與實施由上市公司審計管理服務(wù)中心負責(zé)。上市公司根據(jù)會計報表審計需要，向上市公司審計管理服務(wù)中心提出審計項目立項申請。中心根據(jù)審計項目制作招標(biāo)書，并向社會公告。各會計師事務(wù)所制作投標(biāo)書，參與競標(biāo)，中標(biāo)后上市公司向中心交付審計費用。中標(biāo)的會計師事務(wù)所直接與中心簽訂業(yè)務(wù)約定書，中心向會計師事務(wù)所支付部分審計費用。另外，在招投標(biāo)制度下還須同步建立會計師事務(wù)所的上市公司審計市場準(zhǔn)入制度。我國目前審計委托人對于會計師事務(wù)所的信息了解不足，在選擇會計師事務(wù)所時，只是根據(jù)不同會計師事務(wù)所的報價，本著成本效益原則，價低者取得審計業(yè)務(wù)。因此，必須根據(jù)會計師事務(wù)所的資質(zhì)情況、歷年中標(biāo)、抽查質(zhì)量等情況，逐步建立起一套會計師事務(wù)所審計資信評級制度，對于違規(guī)的會計師事務(wù)所實施市場禁入。

篇7

自1999年我國事務(wù)所脫鉤改制以來，我國會計師事務(wù)所逐漸成為自負盈虧的、以盈利為目標(biāo)的企業(yè)實體，其提供的審計服務(wù)過程本身同樣是一生產(chǎn)過程，作為理性經(jīng)濟人，會計師事務(wù)所提供的審計服務(wù)的質(zhì)量高低會受到市場需求、審計市場競爭態(tài)勢的影響，會計師事務(wù)所為了提高盈利空間，會努力追求審計成本的降低和審計效率的提高，從而在審計市場中獲得競爭優(yōu)勢。

審計服務(wù)生產(chǎn)是審計理論的重要研究領(lǐng)域，常用來研究審計生產(chǎn)效率和審計定價的問題。對于審計服務(wù)生產(chǎn)而言，其投入是審計過程中所耗費的勞動與資本支出，而其產(chǎn)出體現(xiàn)為審計報告?；趯徲嫷蔫b證功能，O’Keefe等（1994）將審計產(chǎn)出界定為審計師向利益相關(guān)者提供的財務(wù)報表不存在重大錯報或漏報的保證程度。審計服務(wù)的質(zhì)量具有不可觀測性， DeAngelo（1981）將審計質(zhì)量界定為審計師發(fā)現(xiàn)并報告出財務(wù)報告存在錯弊的聯(lián)合概率，而審計師發(fā)現(xiàn)財務(wù)報告存在錯弊的概率取決于其專業(yè)能力，審計師報告錯弊的概率取決于其獨立性水平，決定審計質(zhì)量的兩個因素就是審計師的專業(yè)勝任能力和獨立性。任何產(chǎn)品的生產(chǎn)都受到市場需求狀況的影響，審計市場也不例外，審計需求是審計市場發(fā)展的主要推動力。審計需求包括自愿性審計需求和強制性審計需求兩種。早在13世紀(jì)商業(yè)公司形成過程中，Wallace認為基于審計的監(jiān)督功能、信號功能和保險功能產(chǎn)生了對審計的自愿需求。自愿性需求會促使事務(wù)所不斷提高審計質(zhì)量，并提高審計效率以降低審計成本。而強制性審計需求是政府管制下的被迫需求，這時，高質(zhì)量的審計不被需要甚至?xí)艿脚艛D，出現(xiàn)“劣幣驅(qū)逐良幣”現(xiàn)象。因此，對審計需求特征的分析有助于把握審計質(zhì)量問題的根源。羅斌元基于經(jīng)濟學(xué)的彈性理論、契約理論以及不均衡原理，對審計市場的需求、供給和供需關(guān)系進行了研究，并得出我國目前審計市場還處在審計需求拉動階段，產(chǎn)生的審計質(zhì)量相應(yīng)的比較低的結(jié)論。盡管審計服務(wù)的生產(chǎn)過程是一個“黑箱”，外界很難獲得事務(wù)所的執(zhí)業(yè)數(shù)據(jù)。但審計服務(wù)成本按照其習(xí)性同樣可以分為固定成本和變動成本。依據(jù)成本理論，隨著審計服務(wù)生產(chǎn)規(guī)模的增加、范圍的擴展和期間的延長，其長期生產(chǎn)成本可能呈現(xiàn)出逐漸下降的趨勢，從而表現(xiàn)出規(guī)模經(jīng)濟性、范圍經(jīng)濟性和學(xué)習(xí)效應(yīng)等經(jīng)濟特性。早期的研究者們（Eichenseher和Danos，1981； Simunic，1980等）運用Stigler（1950）提出的“生存者法則”發(fā)現(xiàn)，審計市場存在規(guī)模經(jīng)濟。大型事務(wù)所憑借不可分割要素的生產(chǎn)容量與專業(yè)化生產(chǎn)的結(jié)合，可以在審計市場上獲得高聲譽、低成本和高質(zhì)量的優(yōu)勢。實證研究中DeAngelo（1981）、Watts和Zimmerman（1981）把事務(wù)所規(guī)模作為審計質(zhì)量的替代指標(biāo)。事務(wù)所提供非審計服務(wù)能夠為事務(wù)所帶來范圍經(jīng)濟，這一觀點也得到學(xué)者的普遍認可（Pitt和Birenbaum，1997；Dopueh，2001；Craswell和Franeis，2002）；審計任期的連續(xù)使得于審計師通過實踐會產(chǎn)生學(xué)習(xí)效應(yīng)優(yōu)勢（Myers，2003；Ghosh和Moon，2005）。因此，要提高審計服務(wù)質(zhì)量，除了依賴需求的拉動外，可以基于審計成本表現(xiàn)出的經(jīng)濟特性，從會計師事務(wù)所本身著手，提高其提供高質(zhì)量審計的能力，通過供給推動需求。按照經(jīng)濟學(xué)S-C-P分析范式，市場結(jié)構(gòu)是企業(yè)行為的決定因素，企業(yè)行為又是市場績效的決定因素，因此構(gòu)建有效的市場結(jié)構(gòu)是獲得高的市場績效的基礎(chǔ)。事務(wù)所的審計服務(wù)提供過程會受到審計市場結(jié)構(gòu)的影響。對于經(jīng)濟學(xué)中的四種基本的市場結(jié)構(gòu)，完全競爭型態(tài)是最有效率的，而壟斷型態(tài)是最沒有效率的，容易導(dǎo)致低產(chǎn)量、高價格，生產(chǎn)者侵占消費者剩余，造成社會福利的無效損失。這對于審計市場卻未必適用。Simunic（1980）的實證分析表明，高度寡占的美國審計市場仍具有充分的競爭性。Dopuch和Simunic（1980）發(fā)現(xiàn)相對市場份額的不穩(wěn)定使得“”很難達成默契的“共謀”。Terrence（1994）認為高集中度的審計市場結(jié)構(gòu)與良好的市場績效能夠共存。許多學(xué)者在對美英法等獨立審計發(fā)達的國家的審計市場研究的基礎(chǔ)上認為，我國應(yīng)該構(gòu)建“寡頭壟斷型”的上市公司審計市場結(jié)構(gòu)（余玉苗，2001；劉明輝，2003；劉桂良，2008），周紅認為審計市場結(jié)構(gòu)優(yōu)化的尺度應(yīng)是審計市場集中度與股票市場集中度兩者相適應(yīng)。基于上述分析，筆者擬基于微觀生產(chǎn)理論中需求理論、生產(chǎn)理論、組織結(jié)構(gòu)理論來剖析事務(wù)所的審計服務(wù)生產(chǎn)過程， 研究框架如圖1所示。

二、審計服務(wù)市場需求特征分析

我國的審計需求源于政府強制性的要求，是政府為了維護小股東、潛在投資者等非特定相關(guān)人的利益和審計市場秩序，而強制要求上市公司接受審計的結(jié)果，市場本身缺乏對高質(zhì)量審計的需求。因為我國大部分上市公司是有國有公司改制而來，國有股一股獨大，而由于國家所有者是一個虛置的概念，不擁有剩余索取權(quán)，因此缺乏根本利益機制對公司管理者進行監(jiān)督；再加上國有公司的內(nèi)部人控制問題，使得被審計人成為審計的實際委托人，正常的審計委托三角關(guān)系受到破壞。而公司內(nèi)部人擁有絕對的權(quán)利和信息優(yōu)勢，不愿意也沒有必要花錢請會計師事務(wù)所對自己進行監(jiān)督。但是在國家的強制性審計要求下，其只能把審計視為“過關(guān)”的條件，公司著力于“找到配合的審計師”以爭取上市指標(biāo)和“騙”得銀行貸款，對高質(zhì)量獨立審計的需求很少，但是對能“合作”的審計師卻有強勁的需求。不但審計的委托人缺乏高質(zhì)量的審計需求，即便是審計服務(wù)消費群體，包括小股東和潛在投資者，也很少關(guān)心公司報表的審計質(zhì)量，因為我國的大多中小投資者以炒股為投資取向，根本不關(guān)心公司股利和審計信息。再加上我國新股發(fā)行市場供不應(yīng)求，IPO公司不用擔(dān)心股票發(fā)行失敗，缺乏聘用高質(zhì)量事務(wù)所以傳遞公司價值的動力，而是傾向于聘請獨立性較低的較為配合的事務(wù)所以順利上市，造成審計的信號傳遞效應(yīng)在我國不存在。另外，高昂的訴訟成本使得投資者幾乎不可能從審計師那里獲得因財務(wù)報表虛假陳述而造成的投資損失，審計師對投資者的保險作用很難實現(xiàn)。作為獨立審計市場的提供者，注冊會計師行業(yè)是市場經(jīng)濟的衍生品，其提供的審計服務(wù)來自市場的需求，只有高質(zhì)量的審計服務(wù)需求才有可能導(dǎo)致會計師事務(wù)所提供高質(zhì)量的審計服務(wù)。而由于市場上對高質(zhì)量審計的需求嚴(yán)重不足，作為以盈利為目標(biāo)的事務(wù)所而言，在激烈的審計業(yè)務(wù)競爭中，為了自身的生存和承攬業(yè)務(wù)，必然會同被審計客戶合謀出具滿足客戶不正當(dāng)要求的審計報告。因此要提高我國的審計服務(wù)供給質(zhì)量，就必須要引導(dǎo)市場對高質(zhì)量審計的需求，第一，建立培育有效的經(jīng)理人市場，激勵企業(yè)管理人員主動聘請高質(zhì)量事務(wù)所對其審計以獲得較高的職業(yè)聲譽；第二，逐漸提高投資者的素質(zhì)，引導(dǎo)其主動關(guān)心企業(yè)對外披露的會計和審計質(zhì)量信息，并據(jù)此做出投資決策，不能只是盲目投機炒作；第三，建立和完善證券市場民事賠償責(zé)任制度，保護證券市場投資者的利益。

三、獨立審計服務(wù)成本特性分析

其一，審計服務(wù)生產(chǎn)中的規(guī)模經(jīng)濟。規(guī)模經(jīng)濟指的是在某一種產(chǎn)品的生產(chǎn)中，該產(chǎn)品的平均成本隨著生產(chǎn)規(guī)模的擴大而不斷下降的情況。按此定義，會計師事務(wù)所的規(guī)模經(jīng)濟則表現(xiàn)為，隨著該會計事務(wù)所規(guī)模的增加（意味著某一行業(yè)的審計客戶數(shù)量的增加），該事務(wù)所對于該行業(yè)客戶的平均審計成本不斷遞減的狀態(tài)。因為規(guī)模經(jīng)濟的內(nèi)涵是最低平均成本只有在一定范圍的大批量產(chǎn)出時才能獲得，因此它為我國推動事務(wù)所合并以實現(xiàn)規(guī)?；l(fā)展提供了合理解釋?？梢酝茰y，對于存在規(guī)模經(jīng)濟的大規(guī)模事務(wù)所：首先，隨著事務(wù)所成本的不斷降低，在相同的審計收費基礎(chǔ)上，其審計利潤就不斷變大，事務(wù)所就可以在員工培訓(xùn)和審計項目上投入更多的時間和金錢，并進行嚴(yán)格的內(nèi)部復(fù)核制度，這有助于審計人員專業(yè)勝任能力的提高。其次，隨著審計客戶的增多，對某一客戶的經(jīng)濟依賴性會降低，有助于提高其獨立性。因為大規(guī)模事務(wù)所如果因質(zhì)量問題而喪失聲譽，將損失更多的獲取未來準(zhǔn)租金的機會，因此有更強的提供高質(zhì)量審計以維護品牌的經(jīng)濟動因。最后，大規(guī)模所會受到更多的監(jiān)督，其發(fā)展比較規(guī)范，有更多的較高水平專業(yè)人員，風(fēng)險和責(zé)任意識相對較強。 由此可見，大規(guī)模事務(wù)所的審計質(zhì)量也就提高了。規(guī)模經(jīng)濟的實現(xiàn)有一個隱含條件，即生產(chǎn)的是同一種或系列產(chǎn)品，這樣才能攤薄固定資產(chǎn)投入，降低成本。由于不同行業(yè)客戶的異質(zhì)性和審計啟動成本的存在，隨著事務(wù)所業(yè)務(wù)范圍涉及的行業(yè)種類的不斷增多，審計風(fēng)險會不斷增大，事務(wù)所需要對員工進行更多的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，審計成本會提高，這不利于規(guī)模經(jīng)濟的實現(xiàn)。事務(wù)所只有在規(guī)模擴大的過程中，集中審計幾個行業(yè)，不斷形成自身的審計行業(yè)專長，才能較快地找到審計重點領(lǐng)域，搜集審計證據(jù)，實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟。比如國際上，安永在汽車和計算機業(yè)，畢馬威在銀行和保險業(yè)，普華在計算機、礦產(chǎn)、通訊業(yè)，安達信在賓館、通訊和公用事業(yè)行業(yè)，以及永道在通訊業(yè)具有顯著的行業(yè)專長優(yōu)勢。但也有人認為，行業(yè)專長會使得事務(wù)所的審計范圍變窄，從而降低其與該行業(yè)大客戶的談判能力，導(dǎo)致其更高的行業(yè)經(jīng)濟依賴性，從而削弱其獨立性并降低審計質(zhì)量。筆者認為，在事務(wù)所行業(yè)專長程度較低時，尚不能在其專長領(lǐng)域產(chǎn)生聲譽，能為客戶傳遞的高質(zhì)量審計的信號并不強，這樣其與客戶的討價還價能力就會受到影響。但是，當(dāng)各個事務(wù)所的行業(yè)專長程度都很高，即每個事務(wù)所都有自己的專長領(lǐng)域，那么客戶會主動找尋由具有其所在行業(yè)審計專長的事務(wù)所進行審計，以向市場傳遞其會計信息質(zhì)量高的利好信號，這時，該事務(wù)所與客戶的談判能力就會顯著提高，從而保證其獨立性。而我國審計市場中事務(wù)所平均行業(yè)市場份額僅為4%，還比較低，需要進一步鼓勵事務(wù)所發(fā)展行業(yè)專長。

其二，審計服務(wù)生產(chǎn)中的范圍經(jīng)濟。由于產(chǎn)業(yè)內(nèi)激烈的競爭和市場容量的不斷飽和，企業(yè)被迫對現(xiàn)有產(chǎn)品業(yè)務(wù)進行延伸，提供相關(guān)的其他產(chǎn)品或服務(wù)。而由于相關(guān)產(chǎn)品或服務(wù)的資源共享性，當(dāng)一個企業(yè)生產(chǎn)兩種產(chǎn)品的成本低于兩個企業(yè)分別生產(chǎn)它們的成本之和時，就表明該企業(yè)存在范圍經(jīng)濟。對審計市場而言，一方面，審計業(yè)務(wù)競爭的激烈導(dǎo)致審計收費不斷降低，審計業(yè)務(wù)能為事務(wù)所帶來的利潤空間越來越少，這迫使事務(wù)所不得不擴展業(yè)務(wù)范圍；另一方面，審計業(yè)務(wù)量在上下半年之間存在劇烈的需求波動，而滿足了上半年高峰需求生產(chǎn)能力的事務(wù)所在下半年的審計閑時會存在過剩生產(chǎn)能力，事務(wù)所具備剩余能力來為客戶提供管理咨詢、稅務(wù)籌劃等非審計服務(wù)；最后，非審計業(yè)務(wù)可以使事務(wù)所進一步加深對客戶的了解，包括公司內(nèi)部控制系統(tǒng)、客戶的經(jīng)營內(nèi)容和性質(zhì)、關(guān)聯(lián)方關(guān)系、經(jīng)營過程中的法律以及經(jīng)營與財務(wù)風(fēng)險等。這為其審計業(yè)務(wù)收集審計證據(jù)、判斷審計風(fēng)險提供了便利。由此可見，事務(wù)所為同一客戶提供審計服務(wù)與非審計服務(wù)，可充分利用自身生產(chǎn)能力，實現(xiàn)資源共享，從而節(jié)約成本，提高效率。這樣由一家事務(wù)所同時提供審計服務(wù)與非審計服務(wù)聯(lián)合生產(chǎn)的成本小于兩家事務(wù)所單獨生產(chǎn)它們的成本加總時，就表明該事務(wù)所實現(xiàn)了范圍經(jīng)濟。非審計服務(wù)在我國尚處于起步階段，非審計服務(wù)的提供不但能為客戶帶來內(nèi)部控制或稅務(wù)籌劃方面的改進建議，也能為事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)收費偏低提供經(jīng)濟補償，同時，事務(wù)所在提供非審計服務(wù)過程中逐漸形成自己的聲譽，隨著其聲譽資本的加強，其不會在審計過程中輕易屈從客戶壓力而使聲譽受損，而是選擇努力提高審計質(zhì)量。因此，以審計業(yè)務(wù)為基礎(chǔ)，向非審計業(yè)務(wù)領(lǐng)域拓展，是今后一段時間我國事務(wù)所業(yè)務(wù)發(fā)展的主要趨向。不應(yīng)一味地借鑒SEC出臺的“禁止提供非審計服務(wù)”的規(guī)定，而應(yīng)該基于我國實際情況，使事務(wù)所可以充分利用審計服務(wù)與非審計服務(wù)聯(lián)合生產(chǎn)的交互關(guān)系，在保持傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)的同時發(fā)展咨詢業(yè)務(wù)等非審計服務(wù)。

其三，審計服務(wù)生產(chǎn)中的學(xué)習(xí)效應(yīng)。經(jīng)濟學(xué)中，連續(xù)生產(chǎn)一個單位產(chǎn)量所要求的資源（投入要素）數(shù)量隨著累積產(chǎn)量的增加而遞減，投入要素以及相關(guān)成本的這種遞減規(guī)律稱之為“學(xué)習(xí)效應(yīng)”。同理，在審計服務(wù)中，隨著連續(xù)多期對同一客戶進行審計，審計師會通過經(jīng)驗積累獲得該客戶的專門知識，并較為熟練地鑒別其會計報表的風(fēng)險，從而為收集審計證據(jù)投入的時間逐漸縮短，審計成本會逐漸降低。學(xué)習(xí)效應(yīng)的存在表明，連續(xù)多期的審計任期能夠提高審計師的專業(yè)勝任能力，但是審計任期的延長也可能會使審計人員與客戶產(chǎn)生私人關(guān)系，影響審計師獨立性。為了充分保證審計人員的獨立性，我國積極借鑒了美國關(guān)于審計項目合伙人強制輪換的規(guī)定，中國證監(jiān)會和財政部（2003）頒布了《關(guān)于證券期貨審計業(yè)務(wù)簽字注冊會計師定期輪換的規(guī)定》，并將連續(xù)服務(wù)年限定為五年（為IPO審計的為其上市后兩年）。對此做法，筆者表示贊同，因為相繼出現(xiàn)的美國“安然”、“世通”、我國的“銀廣夏”、“大慶聯(lián)誼”等公司舞弊案之后，人們對會計師和審計師的信任急劇下降，提高審計人員的獨立性，降低其與客戶之間的親密程度，成為當(dāng)務(wù)之急。而審計師強制輪換制度顯然可以在一定程度上降低審計人員和客戶之間的“共謀”。當(dāng)然，該制度的實施會導(dǎo)致審計成本的提高，包括啟動成本、溝通成本等，但是為了恢復(fù)人們對審計師的信任，重塑審計行業(yè)形象，適當(dāng)增加審計成本是值得的。

四、審計服務(wù)生產(chǎn)市場結(jié)構(gòu)分析

在產(chǎn)業(yè)組織理論中，市場結(jié)構(gòu)指在特定行業(yè)中企業(yè)與企業(yè)之間在數(shù)量、規(guī)模、份額等方面的各種關(guān)系及由此決定的競爭形式的總和，分為壟斷、寡頭、壟斷競爭和完全競爭四種態(tài)勢。依據(jù)此定義，審計市場結(jié)構(gòu)指在注冊會計師行業(yè)中會計師事務(wù)所之間在數(shù)量、規(guī)模、份額等方面的各種關(guān)系，以及由此決定的事務(wù)所間的競爭和壟斷程度。Zeff最早用事務(wù)所的市場份額，即該事務(wù)所客戶的收入、資產(chǎn)或收益總額在所有客戶總和中的比例來考察審計市場結(jié)構(gòu)。如果審計市場中某幾個事務(wù)所的市場份額很大，則表明審計市場集中度高，為壟斷競爭或寡頭壟斷型競爭態(tài)勢；反之，則表明審計市場比較分散，為完全競爭態(tài)勢。而對于審計市場而言，過度競爭的審計市場結(jié)構(gòu)會使得會計師事務(wù)所無法形成規(guī)模經(jīng)濟，沒有足夠的動力和壓力去培育質(zhì)量、風(fēng)險和品牌意識，會危害審計的獨立性，造成審計質(zhì)量下降。反之，“寡占型”市場機構(gòu)可能更有利于提高事務(wù)所審計服務(wù)的質(zhì)量和效率。因為完全壟斷會使事務(wù)所喪失危機意識，缺少創(chuàng)新，不注重對員工的培訓(xùn)，專業(yè)勝任能力下降；而高度分散的競爭會導(dǎo)致事務(wù)所為了爭奪客戶，迎合客戶需要而喪失獨立性。而寡頭壟斷的市場結(jié)構(gòu)下，幾家“寡頭”式事務(wù)所之間的競爭會迫使其不斷提高自身的審計服務(wù)效率和質(zhì)量，而且具有規(guī)模經(jīng)濟效應(yīng)的大規(guī)模事務(wù)所也有能力進行專門的員工培訓(xùn)，實行更嚴(yán)格的復(fù)核制度，并提高其與客戶在模糊情景下的談判能力，從而保持獨立性。這顯然都有利于審計質(zhì)量的提高。而審計行業(yè)由于審計服務(wù)產(chǎn)品不可儲存，固定資產(chǎn)比重低，審計市場進入退出成本低，于是，潛在競爭者的“進入威脅”迫使在為的大型事務(wù)所很難動用其市場勢力進行高定價，造成社會福利凈損失與消費者剩余的剝奪。規(guī)模經(jīng)濟效應(yīng)與自由競爭活力在壟斷性審計市場結(jié)構(gòu)下能夠達成融合，從而實現(xiàn)社會福利（包括事務(wù)所和審計服務(wù)的消費者）最大化。因此，寡頭壟斷不是完全壟斷，并沒有扼殺必要的競爭只是提升了競爭的層次和水平，即幾家“寡頭”式事務(wù)所之間在審計服務(wù)質(zhì)量、服務(wù)效率和服務(wù)深度上進行競爭。考慮到我國的審計客戶群體除了大型上市公司之外，還有醫(yī)院、大中專院校以及基金會和小規(guī)模企事業(yè)單位，因此除了鼓勵事務(wù)所合并形成寡頭壟斷市場之外，還應(yīng)該積極促進中型事務(wù)所健康發(fā)展，鼓勵其在某一領(lǐng)域做專、做精，做出品牌，并隨客戶一起成長；此外，對于小規(guī)模事務(wù)所，也要進行科學(xué)引導(dǎo)規(guī)范，使其成為小規(guī)模企事業(yè)單位和廣大農(nóng)村咨詢服務(wù)的主體力量。

把會計師事務(wù)所提供審計服務(wù)的過程看作一個生產(chǎn)過程，通過分析得到如下結(jié)論：事務(wù)所其提品的質(zhì)量取決于市場對審計服務(wù)的需求狀況，而我國缺乏對高質(zhì)量審計的自愿需求，是審計服務(wù)質(zhì)量低下的根源；審計服務(wù)生產(chǎn)過程中同樣存在規(guī)模經(jīng)濟、范圍經(jīng)濟和學(xué)習(xí)效應(yīng)，這為鼓勵我國事務(wù)所規(guī)?；l(fā)展、形成行業(yè)審計專長、提供非審計服務(wù)等審計質(zhì)量提高對策提供了理論依據(jù)，而考慮到不損害事務(wù)所的獨立性，不能一味強調(diào)連續(xù)審計任期，而應(yīng)實行審計師強制輪換制度；完全競爭市場對于審計行業(yè)并不是最優(yōu)市場結(jié)構(gòu)，應(yīng)該積極發(fā)展“寡占型”的大型的會計師事務(wù)所，并適當(dāng)鼓勵引導(dǎo)中小型事務(wù)所的健康發(fā)展，以服務(wù)于相應(yīng)的中小客戶。

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[11]DeAngelo L. Auditor size and audit quality[J]. Journal of Accounting and Economics 1981 （3）： 183-199.

篇8

【關(guān)鍵詞】庫存積壓 物資儲備定額 物資計劃申報

利用信息技術(shù)并結(jié)合公司倉庫管理系統(tǒng)中物資信息相關(guān)數(shù)據(jù)分析得出倉庫物資已出現(xiàn)積壓。利用往年累計的物資采購數(shù)據(jù)測算出各類物資新的經(jīng)濟儲備數(shù)量定額，并與原有的進行差異比較，進一步對物資采購計劃中計劃數(shù)量進行合理有效的約束，擠掉數(shù)量中的“水分”，使物資采購計劃數(shù)量盡可能與生產(chǎn)需要相適應(yīng)。

公司計劃嚴(yán)格實行物資儲備數(shù)量定額管理，即便于審計對計劃編制部門的工作質(zhì)量進行監(jiān)督與評價，又能有效促進企業(yè)相關(guān)部門改進工作，不斷提高采購物資計劃編制的水平與質(zhì)量，避免因不適當(dāng)?shù)牟少徯袨槎斐晌镔Y的積壓與浪費，實質(zhì)性的為公司節(jié)約資金成本，增強企業(yè)市場競爭力。

一、公司倉庫物資已出現(xiàn)大量積壓

我公司倉儲管理系統(tǒng)數(shù)據(jù)顯示，截至5月1日，倉庫共有62797種不同規(guī)格物資，目前分為通用物資、常備通用物資、零庫存常備通用物資、專用物資以及閑置物資這五大類來進行管理與計劃申報，庫存資金達2.081億元。

通過對物資數(shù)據(jù)信息進一步整理發(fā)現(xiàn)，倉庫物資目前存在著大量庫存積壓，庫存資金逐漸上漲，增加公司生產(chǎn)成本，消弱企業(yè)盈利能力和市場競爭力。經(jīng)分析，主要因以下三方面原因引起：

使用部門申報物資計劃中的計劃采購數(shù)量隨意，且大都超過原有定額上限的允許范圍（見圖1）；物資采購入庫后不能及時被使用部門領(lǐng)用或長時間都不領(lǐng)用（見圖2）；倉儲系統(tǒng)中原以一個月用量作為庫存上限、半個月用量作為下限的經(jīng)驗值定額設(shè)置是不嚴(yán)謹(jǐn)和不科學(xué)的，無理論依據(jù)及數(shù)據(jù)支撐。

二、利用倉儲系統(tǒng)物資數(shù)據(jù)計算新儲備定額

通過上文的描述，我們認為必須要從源頭抓起，即首先完善原有的物資庫存上下限設(shè)置，對其進行重新計算，使之能更科學(xué)、更經(jīng)濟、更有效地服務(wù)于企業(yè)生產(chǎn)。

通讀曹慧明著《采購比價審計》一書，我們聯(lián)系公司實際現(xiàn)狀而得到啟發(fā)，其中所提到的理論完全可利用現(xiàn)有信息技術(shù)手段來分析我公司目前倉儲系統(tǒng)所擁有數(shù)據(jù)。

（一）儲備物資定額理論計算

物資儲備定額，是指企業(yè)為保證生產(chǎn)順利進行并使企業(yè)經(jīng)營管理取得最佳經(jīng)濟效益而制定的物資儲備品種結(jié)構(gòu)及數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，其是編制物資供應(yīng)計劃數(shù)量的重要依據(jù)之一。而企業(yè)的物資儲備定額又有兩種情形，一種稱為經(jīng)常儲備定額，這種儲備是動態(tài)的，在一定采購供應(yīng)間隔期內(nèi)，儲備量由高到低，由低到高，周而復(fù)始。另一種則是保險儲備定額，是指企業(yè)為防止物資供應(yīng)發(fā)生中斷，保證生產(chǎn)連續(xù)運行而建立的安全儲備。而我們接下來所要計算的儲備定額上限即為上述兩種情形得出的結(jié)果相加之和，下限則為保險儲備定額。

經(jīng)常儲備定額計算：

經(jīng)常儲備定額=平均每日需用量×（供應(yīng)間隔天數(shù)+檢驗入庫天數(shù)+使用前準(zhǔn)備天數(shù)）。

上式中各因式，匹配到我公司倉儲現(xiàn)有數(shù)據(jù)則分別是：

a、平均每日需用量=某物資年度入庫總量÷365天。

b、供應(yīng)間隔天數(shù)=上期實際供應(yīng)間隔天數(shù)的加權(quán)平均數(shù)。通俗理解則為同物資相鄰兩個訂貨單之間的入庫時間間隔天數(shù)×訂貨單上物資數(shù)量的加權(quán)平均數(shù)。轉(zhuǎn)換成公式即為：

c、使用前準(zhǔn)備天數(shù)=采購物資入庫后需要多長時間被領(lǐng)用完結(jié)。

保險儲備定額計算：

保險儲備定額（庫存下限）=平均每日需用量×保險儲備天數(shù)

上式中各因式，匹配到我公司倉儲現(xiàn)有數(shù)據(jù)分別是：

a、平均每日需用量=年度物資入庫總量÷365天。

b、保險儲備天數(shù)=（訂單物資到貨時間-物資訂單發(fā)出時間）- 物資采購周期。其中（訂單驗審時間-訂單生成時間）取所取時間段內(nèi)的平均值；

如果【平均值-采購周期≤0】，則保險儲備天數(shù)為0天，可理解為采購員能保證在規(guī)定的采購周期內(nèi)將相應(yīng)物資買回，不會影響生產(chǎn)。

如果【平均值-采購周期>0】，則按上述公式進行計算保險儲備定額。

最高儲備定額的計算：

物資最高儲備定額=物資經(jīng)常儲備定額 + 物資保險儲備定額

（二）原物資庫存定額與新定額之間的差異

上述理論已然編譯成程序?qū)懭胛夜緜}儲系統(tǒng)軟件中，對此我們以2011至2012年兩年的數(shù)據(jù)信息作為支撐條件，從系統(tǒng)中導(dǎo)出計算后的數(shù)據(jù)用以比較原定額與新定額之間的差異：

若以原來定額限制對數(shù)據(jù)進行分析，我公司倉庫有945項物資當(dāng)前庫存值超出定額上限，多占用庫存資金合計約244.91萬元（見圖3）。

而套用新定額后，倉庫則有3011項物資當(dāng)前庫存值超出定額上限，多占用庫存資金合計約為320.62萬元（見圖4）。

不難看出，新的儲備定額能更科學(xué)、更敏感地分析體現(xiàn)倉庫物資所處的狀態(tài)，更為有效的從另一層面去完善公司內(nèi)部管理制度，同時也實質(zhì)性的可為公司發(fā)掘節(jié)約生產(chǎn)成本的潛力，提升市場競爭力。

三、利用信息化技術(shù)復(fù)核物資計劃申報的正確性

公司在不久的將來嚴(yán)格實行物資數(shù)量儲備定額管理后，應(yīng)有效利用信息化的平臺進一步對物資計劃進行約束管理，具體做法是將相關(guān)部門所提交的物資計劃中的計劃數(shù)量與倉庫結(jié)存數(shù)量并結(jié)合物資定額上限進行統(tǒng)籌控制，及時對計劃數(shù)量進行調(diào)整，具體操作見下表：

上表中思想通過信息化平臺實現(xiàn)后，一方面可對倉庫庫存物資最大化的進行調(diào)配利用，另一方面通過定額上限的控制，可有效的約束和規(guī)范物資計劃申報的隨意性，實現(xiàn)擠掉數(shù)量中的“水分”，有針對性的對申報超限的物資進行分析，查找原因。

四、結(jié)論

利用信息化技術(shù)對公司倉庫物資進行管理，其優(yōu)點可從以下四個方面進行總結(jié)：

增強采購計劃申報的合理性、有效性和可行性，為領(lǐng)導(dǎo)或相關(guān)職能部門審批采購計劃提供依據(jù)。

一定程度的為公司籌措資金提供依據(jù)。經(jīng)過審核后的物資計劃，更加接近生產(chǎn)的實際需求，財務(wù)部門可據(jù)以更準(zhǔn)確的分析公司的資金狀態(tài)，為公司決策提供幫助。

對參與采購計劃編制部門的工作質(zhì)量進行監(jiān)督與評價，促進有關(guān)部門改進工作，不斷提高采購計劃編制的水平。

利用信息化平臺對物資計劃進行審計，不僅能減輕審計的工作強度，也有利于審計部門針對性的進一步關(guān)注和收集物資計劃申報的合理性，完善相關(guān)管理漏洞。

篇9

現(xiàn)存教材主要按照金融機構(gòu)的類別編排，主要包括商業(yè)銀行、證券公司、保險公司審計，從審計教學(xué)內(nèi)容上，也主要集中在財政財務(wù)收支與合規(guī)性審計，對金融機構(gòu)的創(chuàng)新業(yè)務(wù)尤其是跨機構(gòu)跨市場的創(chuàng)新金融工具與服務(wù)涉及較少，而金融審計目標(biāo)已經(jīng)轉(zhuǎn)向查處違規(guī)經(jīng)營和重大違法違規(guī)問題和內(nèi)控制度的有效性條件下，金融創(chuàng)新正是重大違法違規(guī)問題高發(fā)領(lǐng)域和內(nèi)控制度的薄弱環(huán)節(jié)。缺乏風(fēng)險管理理論基礎(chǔ)。

金融機構(gòu)的內(nèi)部控制風(fēng)險很大程度上來自于其面臨的金融市場風(fēng)險等外部固有風(fēng)險，而傳統(tǒng)的內(nèi)部控制風(fēng)險評估方法缺乏對各類金融機構(gòu)外部風(fēng)險的量化分析方法，因此，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)當(dāng)與金融風(fēng)險管理理論相結(jié)合，利用成熟的風(fēng)險管理手段估測與識別方法對金融機構(gòu)的外部風(fēng)險進行量化分析，從而為更加合理的制定審計方案與實施實質(zhì)性程序做好準(zhǔn)備。

課程體系缺乏差異化與層次性。現(xiàn)代金融審計教學(xué)面向的對象是金融專業(yè)本科、研究生教育，因此，應(yīng)當(dāng)區(qū)分教學(xué)對象的知識背景有針對性的制定課程大綱與教學(xué)方案，而目前的的金融審計教學(xué)大綱主要是針對金融專業(yè)本科生教學(xué)制訂的，所以，金融基礎(chǔ)知識所占內(nèi)容過多，審計技術(shù)與審計案例教學(xué)較為缺乏，需要根據(jù)不同層次學(xué)生與培養(yǎng)方案重新設(shè)計課程體系與內(nèi)容。

使金融審計課程體系更加貼近現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊?，融入現(xiàn)代金融風(fēng)險計量方法與評估技術(shù)；更加貼近金融機構(gòu)多元化經(jīng)營與金融創(chuàng)新不斷涌現(xiàn)的金融市場現(xiàn)狀；能夠區(qū)分不同教學(xué)對象，靈活地組合教學(xué)內(nèi)容，使金融審計課程更加適應(yīng)未來本科、學(xué)術(shù)型研究生、專業(yè)碩士等多層次的教學(xué)目標(biāo)要求。

篇10

關(guān)鍵詞：保險資金運用風(fēng)險管理與控制

一、引言

保險公司資金運用的問題是我國保險理論界近幾年來一直都在研究的重要課題，但是從現(xiàn)有的文獻和論著的研究成果來看，對保險資金運用的分析主要集中于保險公司資金運用現(xiàn)狀和存在的問題以及擴大我國投資渠道等方面，而對于保險公司資金運用從風(fēng)險管理的視角進行分析研究的還比較少。當(dāng)前，我國保險公司資金運用面臨著多方面的壓力，譬如保費收入遞增的壓力、產(chǎn)品創(chuàng)新的壓力、行業(yè)競爭的壓力以及適當(dāng)財務(wù)結(jié)構(gòu)的壓力等，這些壓力都迫使保險公司越來越重視資金的運用，期望通過保險資產(chǎn)業(yè)務(wù)取得良好的投資收益，來緩解這些壓力。但是，我們還應(yīng)該看到在保險資金的運用中，面臨著各種各樣的風(fēng)險，這些風(fēng)險不僅包括有一般性資金運用的風(fēng)險，還包括有基于保險資金自身特殊屬性而產(chǎn)生的區(qū)別于其他資金運用的風(fēng)險。面對這些風(fēng)險，保險資金的運用如何實現(xiàn)預(yù)期的目標(biāo)，如何分散風(fēng)險、選擇投資工具、如何進行投資組合、投資策略如何制定，采取什么樣的內(nèi)部和外部風(fēng)險控制方法就顯得更為重要了。增強保險公司的風(fēng)險管理能力，完善保險公司資金運用風(fēng)險管理體系，提高資金收益率并有效地防范風(fēng)險，是目前中國保險業(yè)面臨的緊迫任務(wù)。

二、保險資金的資產(chǎn)配置

保險資金在直接進入資本市場后可以在更多的投資品種間進行資金配置，但在具體配置資產(chǎn)時，保險公司既要充分考慮保險資金的負債性質(zhì)和期限結(jié)構(gòu)因素、各類投資品種是否符合保險資金流動性、安全性和盈利性管理的要求，還要考慮監(jiān)管層對最低償付能力的要求。因此在分析保險資金的資產(chǎn)配置時應(yīng)特別注意如下方面的問題。

第一，壽險和非壽險資金期限的差異將導(dǎo)致不同的投資選擇。財險公司的資金來源主要由未決賠款準(zhǔn)備金和未到期責(zé)任準(zhǔn)備金構(gòu)成，期限大都在1-2年；而壽險公司的資金來源主要由人身險責(zé)任準(zhǔn)備金構(gòu)成，期限可以長達20-30年。由于各類保險準(zhǔn)備金均為保險公司的負債，因此在將這類資金進行投資時風(fēng)險控制相當(dāng)重要，而資金期限結(jié)構(gòu)上的差別將導(dǎo)致財險公司更注重投資品種的流動性，壽險公司更注重投資品種的安全性和盈利性，由此產(chǎn)生不同的投資選擇。

第二，國內(nèi)保險市場快速增長產(chǎn)生的新增保費足以解決保險公司流動性需求。從保險公司現(xiàn)金流量角度看，基于對我國保險市場正處于一個快速增長時期的判斷，每年不斷增長的保費收入將能夠滿足當(dāng)年保險賠付和給付的資金需求以及營運費用的支出需要，而以各類準(zhǔn)備金形式存在的保險資金需要尋找安全的增值空間，以應(yīng)對保險金未來集中給付的高峰。

第三，保險資金對風(fēng)險的承受能力和對收益的要求從理論上分析，與社保基金和QFII基金相比，保險資金對風(fēng)險的承受能力和對盈利的要求處于它們兩者之間，在進行資產(chǎn)配置的過程中會綜合考慮銀行存款、企業(yè)債券、基金、流通股股票、可轉(zhuǎn)債等不同投資品種間的平衡。隨著投連險、分紅險和萬能保險等新型壽險產(chǎn)品銷售份額的不斷增長，保險資金直接進入股票市場的規(guī)模將在很大程度上取決于廣大投保人和保險人對股票市場運行周期的判斷，保險資金的風(fēng)險承受能力也將相應(yīng)提高。

第四，保險資金的盈利模式將呈現(xiàn)多元化趨勢。在投資品種的選擇上，保險資金可介入的品種除了常規(guī)的流通A股、可轉(zhuǎn)債之外，還將介入非流通股的投資，隨著國內(nèi)資本市場的不斷發(fā)展和投資品種的不斷豐富，可供保險資金選擇的余地仍將不斷擴大。目前有關(guān)保險資產(chǎn)管理公司管理規(guī)定的相繼出臺，有關(guān)保險資產(chǎn)管理公司業(yè)務(wù)范圍的規(guī)定將成為這部法規(guī)的核心要點。

三、保險公司對資金運用風(fēng)險的管理控制

目前，我國保險資金運用主要有三種模式：一是成立獨立的資產(chǎn)管理公司；二是委托專業(yè)機構(gòu)運作；三是在保險公司內(nèi)設(shè)資金運用部門。不論是采用哪種模式，保險公司都是資金運用的決策者和風(fēng)險承擔(dān)者，也是進行風(fēng)險防范的第一道防線。為保證資金的運作安全，應(yīng)有效的安排組織結(jié)構(gòu)、內(nèi)控制度、管理系統(tǒng)與和風(fēng)險預(yù)警體系。

1、建立健全分工明確的組織架構(gòu)

保險公司資金運用涉及的機構(gòu)和部門包括董事會、總經(jīng)理室、風(fēng)險管理、內(nèi)部審計、風(fēng)險監(jiān)督等諸多機構(gòu)和部門。這些機構(gòu)和部門職責(zé)分工不一樣，其協(xié)調(diào)運作是做出科學(xué)投資決策的機制保障。如董事會的職責(zé)有負責(zé)制定資金運用的總體政策，設(shè)定投資策略和投資目標(biāo)，選擇投資模式，決定重大的投資交易，審查投資的組合，審定投資效益評估辦法等，總經(jīng)理室的職責(zé)是根據(jù)董事會決定的總體政策，負責(zé)研究制定具體的經(jīng)營規(guī)定和操作程序，包括多種投資組合的數(shù)量和質(zhì)量比例、制定風(fēng)險管理人員守則和職責(zé)、風(fēng)險管理評估辦法等，內(nèi)部審計的職責(zé)是直接向董事會負責(zé)，獨立對所有的投資活動進行審計，及時發(fā)現(xiàn)并糾正公司內(nèi)部控制和運營制度存在的問題，風(fēng)險管理部門的職責(zé)是分析市場情況和風(fēng)險要素變化，對存在的風(fēng)險進行評估和控制，研究化解風(fēng)險的措施，風(fēng)險監(jiān)督部門的職責(zé)是通過現(xiàn)場和非現(xiàn)場檢查，及時、全面、詳細地了解資金運用單位和部門對董事會的投資策略、目標(biāo)達成與實施過程，投資人員的從業(yè)資格和整體素質(zhì)以及勝任工作情況等。

2、制定嚴(yán)密的內(nèi)控制度

資金運用的決策、管理、監(jiān)督和操作程序復(fù)雜，環(huán)節(jié)多，涉及面廣，人員多，風(fēng)險大。所以有必要沿著控制風(fēng)險這條主線，制定嚴(yán)密的內(nèi)部控制制度。一方面，這些制度必須涵蓋所有的投資領(lǐng)域、投資品種、投資工具及運作的每個環(huán)節(jié)和崗位；另一方面，使每個人能清楚自己的職責(zé)權(quán)限和工作流程，做到令行禁止，確保所有的投資活動都得到有效的監(jiān)督、符合既定的程序，保證公司董事會制定的投資策略和目標(biāo)順利實現(xiàn)。

3、建立資金運用信息管理系統(tǒng)

信息管理是一種重要的風(fēng)險管理工具。公司要有發(fā)達的信息網(wǎng)絡(luò)，對外要與國內(nèi)外各個資本、債券、貨幣市場連接，讓有關(guān)人員隨時了解市場變化情況；對內(nèi)要與董事、總經(jīng)理室成員、風(fēng)險管理、審計、監(jiān)督、財務(wù)、業(yè)務(wù)部門聯(lián)接，在系統(tǒng)中及時錄入各種業(yè)務(wù)發(fā)生情況。這些信息要足以為決策者提供第一手決策依據(jù)，為管理者提供及時詳實的分析數(shù)據(jù)，為監(jiān)督者提供全面的全科目資料，為投資操作者提供信息平臺，同時真實記錄交易情況，使準(zhǔn)確信息在公司各個機構(gòu)和部門之間充分交流。

4、建立公司評估考核和風(fēng)險預(yù)警體系

在資金運用的全過程中，有幾組指標(biāo)評估辦法是保險公司必須關(guān)注和建立的，比如風(fēng)險評估和監(jiān)控，資金流動性考核評估、資產(chǎn)負債匹配評估、風(fēng)險要素評估、資金運用效益評估等。此外，還要健全投資風(fēng)險預(yù)警體系，包括總體及各個投資領(lǐng)域、品種和工具的風(fēng)險預(yù)警，使投資活動都納入風(fēng)險管控制度框架內(nèi)，使公司經(jīng)營審慎和穩(wěn)健。

四、加強保險資金運行的監(jiān)管建議

1、為保險資金運用營造好的法制環(huán)境

一是修改《保險法》，進一步拓寬資金運用渠道，并留有一定空間。二是對業(yè)已批準(zhǔn)辦理的業(yè)務(wù)，抓緊補充制定各項規(guī)章，如《保險資產(chǎn)管理公司管理規(guī)定》等。三是對保險投資高管人員、具體操作人員規(guī)定資格條件；對銀行、證券、基金、信托等交易對象限定基本信用等級標(biāo)準(zhǔn)；確定資產(chǎn)委托人、受托人和托管人的職責(zé)和標(biāo)準(zhǔn)。四是在拓展投資模式，開放投資領(lǐng)域，增加投資品種和工具之前，要有較長時間的醞釀期，根據(jù)我國國情，借鑒外國經(jīng)驗，反復(fù)討論、論證，必要時還可聽證，聽取多方面意見，制定監(jiān)管法規(guī)規(guī)章。

2、對保險資金運用范圍的劃定

拓寬保險資金運用渠道，并不意味著不限制范圍，全方位地放開。應(yīng)該根據(jù)國際國內(nèi)經(jīng)濟金融運行環(huán)境，結(jié)合保險業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的特殊性，按照保險資金運用的安全性、流動性、盈利性要求，借鑒國外的成功經(jīng)驗，逐步放開保險資金運用領(lǐng)域和范圍?？煽紤]放寬以下限制：一是放寬現(xiàn)有投資品種的比例控制，可考慮進一步放寬購買企業(yè)債券的限制和提高投資股市的比例。二是可在國家重點基礎(chǔ)建設(shè)和實業(yè)投資方面有所突破，特別是對水、電、交通、通訊、能源等的投資。三是在適當(dāng)?shù)臅r候允許辦理貸款業(yè)務(wù)。四是放開與金融機構(gòu)相互持股的限制，進行股權(quán)投資。五是適度允許投資金融衍生產(chǎn)品，使保險公司通過套期保值有效規(guī)避風(fēng)險等。放開保險投資渠道要循序漸進，要綜合考慮各種因素，成熟一點放開一點，避免以往那種一放就亂，一抓就死的狀況出現(xiàn)。注意防范保險風(fēng)險，堅決杜絕因投資不當(dāng)對保險公司償付能力造成嚴(yán)重影響，切實維護被保險人利益。除此之外，對流動性差、風(fēng)險較高的非上市股票和非質(zhì)押貸款應(yīng)予禁止，同時還應(yīng)禁止對衍生金融產(chǎn)品的投機性投資。

3、按投資比例監(jiān)管

近年來，隨著社會和公眾對保險的需求加大，我國保險業(yè)迅猛發(fā)展，保險險種和產(chǎn)品急劇增多。這些產(chǎn)品因其性質(zhì)、特點、責(zé)任周期、成本效益不一樣，具體體現(xiàn)在承擔(dān)責(zé)任的時間有先有后，規(guī)模有大有小，效益有好有差。相應(yīng)地，用各種產(chǎn)品所形成的保費收入進行投資，其投資渠道、方式、期限等也應(yīng)有所區(qū)別。我國保險業(yè)還處于發(fā)展的初級階段，市場機制不健全，營運欠規(guī)范，資本市場不成熟，資金運用渠道不暢。借鑒國外的監(jiān)管經(jīng)驗與運營慣例，應(yīng)選擇謹(jǐn)慎經(jīng)營和監(jiān)管，在保險資金的運用上進行具體的嚴(yán)格的比例限制。一方面，應(yīng)對一些投資類別規(guī)定最高比例限制，如對企業(yè)債券現(xiàn)行規(guī)定不高于20%的投資；投資次級債不超過總資產(chǎn)的8%；直接投資流通股的資金不超過總資產(chǎn)（不含萬能和投連產(chǎn)品）的5%等。將來保險資金投資渠道進一步放開后，對項目投資、質(zhì)押借款、投資金融衍生產(chǎn)品、境外投資等同樣也要進行比例監(jiān)管。另一方面，對單項的投資也要有嚴(yán)格的比例限制。如投資一家銀行發(fā)行的次級債比例不超過總資產(chǎn)的1%；投資一期次級債的比例不得超過該期發(fā)行量的20%；投資單一股流通股票按成本價格計算不超過保險資金可投資股票的資產(chǎn)的10%；購買同一公司的債券，投資單個項目的比例，以及對個人貸款等要控制在一定比例范圍內(nèi)；資金存放在單家銀行的比例也要受比例限制，等等?？傊ㄟ^投資比例限制，可以調(diào)整高風(fēng)險和低風(fēng)險投資結(jié)構(gòu)，選擇盈利性大、流動性強和安全性高的不同投資方式進行組合，使投資組合更趨優(yōu)化。當(dāng)然，投資比例限制不是一成不變的，可根據(jù)市場變化及需求對公司的運營情況進行調(diào)整。

【參考文獻】

[1]史錦華、賈香萍：保險資金入市的效應(yīng)分析及其風(fēng)險管理[J].保險世界，2006（1）.

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