導(dǎo)語：如何才能寫好一篇公司內(nèi)控審計報告，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：浙江省上市公司 內(nèi)部控制審計 審計報告

一、制度背景

根據(jù)中國證監(jiān)督管理委員會頒布的《關(guān)于做好上市公司內(nèi)部控制規(guī)范試點有關(guān)工作的通知》和《關(guān)于2012年主板上市公司分類分批實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》，自2011年起，境內(nèi)外同時上市的公司和納入試點范圍的上市公司應(yīng)披露內(nèi)部控制審計報告；自2012年起，國有控股的主板上市公司應(yīng)披露內(nèi)部控制審計報告；自2013年起，非國有控股且總市值和凈利潤達(dá)到一定標(biāo)準(zhǔn)以上的主板上市公司，應(yīng)披露內(nèi)部控制審計報告；自2014年起，所有主板上市公司均應(yīng)披露內(nèi)部控制審計報告。

根據(jù)《深圳證券交易所中小企業(yè)板上市公司規(guī)范運作指引》，中小企業(yè)板上市公司應(yīng)當(dāng)至少每兩年披露一次內(nèi)部控制審計報告。根據(jù)《深圳證券交易所創(chuàng)業(yè)板上市公司規(guī)范運作指引》，創(chuàng)業(yè)板上市公司應(yīng)當(dāng)至少每兩年披露一次內(nèi)部控制鑒證報告。

隨著內(nèi)部控制審計相關(guān)制度的頒布，對審計報告的研究就顯得尤為重要。本文以浙江省上市公司披露的2011-2013年度內(nèi)部控制審計報告為研究對象，對報告的總體特征進(jìn)行分析，指出了其存在的主要問題，并提出相關(guān)建議，以期為內(nèi)部控制審計工作的全面推進(jìn)、內(nèi)部控制審計制度的不斷完善提供參考。

二、浙江省上市公司內(nèi)部控制審計報告的總體披露情況

（一）上市公司披露內(nèi)部控制審計報告的數(shù)量逐年增加

根據(jù)上市公司公告信息統(tǒng)計（見表1），2011年，浙江主板上市公司共89家，披露2011年度內(nèi)部控制審計報告的上市公司為15家，占主板上市公司總數(shù)量的17%；2012年，浙江主板上市公司共93家，披露2012年度內(nèi)部控制審計報告的上市公司為41家，占主板上市公司總數(shù)量的44%；2013年，浙江主板上市公司仍為93家，披露2013年度內(nèi)部控制審計報告的上市公司為56家，占主板上市公司總數(shù)量的60%。浙江主板上市公司中披露內(nèi)部控制審計報告的公司數(shù)量2013年較2011年增加41家，占總數(shù)量的比例增加了43%。

浙江中小企業(yè)板上市公司中披露2011-2013年度內(nèi)部控制審計報告的公司數(shù)量：2011年度最多，達(dá)到78家，占浙江中小企業(yè)板上市公司總數(shù)量的66%；2012年度出現(xiàn)下降，只有51家，占浙江中小企業(yè)板上市公司總數(shù)量的43%；2013年度有所上升，為73家，占浙江中小企業(yè)板上市公司總數(shù)量的61%。三年中，披露內(nèi)部控制審計報告的浙江中小企業(yè)板上市公司數(shù)量出現(xiàn)增減波動的原因是：《深圳證券交易所中小企業(yè)板上市公司規(guī)范運作指引》要求中小企業(yè)板上市公司至少每兩年實施一次內(nèi)部控制審計，所以，2011年度實施過內(nèi)部控制審計的部分上市公司2012年度就不再實施內(nèi)部控制審計，導(dǎo)致2012年度披露內(nèi)部控制審計報告的公司數(shù)量有所減少。經(jīng)進(jìn)一步研究分析，2011-2013年，所有119家浙江中小企業(yè)板上市公司均至少披露了一次內(nèi)部控制審計報告，因此“中小企業(yè)板上市公司至少每兩年實施一次內(nèi)部控制審計”的要求達(dá)成率為100%。

浙江創(chuàng)業(yè)板上市公司中披露2011-2013年度內(nèi)部控制審計報告的公司數(shù)量：2011年為11家，占浙江創(chuàng)業(yè)板上市公司總數(shù)量的41%；2012年為13家，占總數(shù)量的36%；2013年為22家，占總數(shù)量的61%。披露內(nèi)部控制審計報告的浙江創(chuàng)業(yè)板上市公司數(shù)量逐年遞增。深圳證券交易所要求創(chuàng)業(yè)板上市公司至少每兩年披露一次內(nèi)部控制鑒證報告。經(jīng)進(jìn)一步深入研究分析，2011-2013年，36家浙江創(chuàng)業(yè)板上市公司中有33家公司至少披露了一次內(nèi)部控制鑒證報告，有3家公司（南方泵業(yè)、開山股份、溫州宏豐）三年間未披露一次內(nèi)部控制鑒證報告。

（二）標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的內(nèi)部控制審計報告在審計意見類型中占絕對多數(shù)

浙江省上市公司披露的2011年度和2012年度內(nèi)部控制審計報告意見類型均為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，占報告總量的100%；2013年度內(nèi)部控制審計報告共計151份，除2份報告的意見類型為非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見外，其余149份報告均為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，占報告總量的98%，詳見表2。由此可見，隨著企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系在上市公司范圍內(nèi)分類分批實施，公司愈來愈意識到建立并實施有效的內(nèi)控是本公司的重要責(zé)任，因此注冊會計師在內(nèi)部控制審計中對財務(wù)報告內(nèi)控的有效性做出標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計報告占絕對多數(shù)。

（三）同一家會計師事務(wù)所負(fù)責(zé)同一上市公司的內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計

將出具內(nèi)部控制審計報告的會計師事務(wù)所與出具財務(wù)報表審計報告的會計師事務(wù)所進(jìn)行對比分析，我們發(fā)現(xiàn)，2011-2013年度，所有披露內(nèi)部控制審計報告的浙江省上市公司，其聘請的實施內(nèi)控審計業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所就是為其提供年報審計服務(wù)的會計師事務(wù)所，整合審計比例為100%。

進(jìn)一步研究，我們還發(fā)現(xiàn)，2011-2013年度，浙江省上市公司中變更了實施內(nèi)部控制審計的會計師事務(wù)所的共有2家，分別是中恒電氣、艾迪西。為中恒電氣實施2013年度內(nèi)部控制審計的會計師事務(wù)所由天健會計師事務(wù)所變更為瑞華會計師事務(wù)所，相應(yīng)為中恒電氣實施2013年度財務(wù)報表審計的會計師事務(wù)所也由天健會計師事務(wù)所變更為瑞華會計師事務(wù)所。為艾迪西實施2013年度內(nèi)部控制審計的會計師事務(wù)所由中準(zhǔn)會計師事務(wù)所變更為立信會計師事務(wù)所，相應(yīng)為該公司實施2013年度財務(wù)報表審計的會計師事務(wù)所也由中準(zhǔn)會計師事務(wù)所變更為立信會計師事務(wù)所。由此可見，即使上市公司由于種種原因變更會計師事務(wù)所，從成本效益角度出發(fā)，上市公司仍會聘請變更后的同一家會計師為其實施內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計，整合審計是一個主趨勢。

三、存在的問題

（一）中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計報告的規(guī)范性低于主板上市公司

財政部和證監(jiān)會聯(lián)合的《關(guān)于2012年主板上市公司分類分批實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》，對不同類型的主板上市公司何時實施《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》做出了明確規(guī)定。這樣，審計人員對主板上市公司進(jìn)行內(nèi)部控制審計時有據(jù)可依。2013年度，浙江省主板上市公司披露內(nèi)控審計報告共56份，其中54份為依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》出具的審計報告，2份為依據(jù)《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3 101號》的規(guī)定出具的鑒證報告。披露內(nèi)部控制鑒證報告的2家公司分別為三江購物和臥龍地產(chǎn)，這兩家公司由于未在證監(jiān)會要求2013年強(qiáng)制披露內(nèi)控審計報告的主板上市公司范圍內(nèi)，所以僅披露了內(nèi)部控制鑒證報告。根據(jù)三江購物和臥龍地產(chǎn)的2013年報顯示，兩家公司都定于2014年起出具內(nèi)部控制審計報告。因此，主板上市公司遵循了《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》的相關(guān)規(guī)定，較為規(guī)范。

浙江省創(chuàng)業(yè)板上市公司2013年度披露的22份內(nèi)部控制審計報告中，依據(jù)《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3 101號》的規(guī)定出具的鑒證報告21份，占95%，與創(chuàng)業(yè)板上市公司應(yīng)披露內(nèi)部控制鑒證報告的規(guī)定基本相符。

但是，浙江省中小企業(yè)板上市公司披露的內(nèi)部控制審計報告中卻出現(xiàn)了報告標(biāo)題多樣、審計依據(jù)多樣、名為審計報告實為鑒證報告等情況。2013年度，浙江省中小企業(yè)板上市公司披露內(nèi)部控制審計報告共73份，其中審計報告標(biāo)題為“內(nèi)部控制專項報告”1份；標(biāo)題為“內(nèi)部控制審核報告”1份，標(biāo)題為“內(nèi)部控制鑒證報告”23份，標(biāo)題為“內(nèi)部控制審計報告”48份。進(jìn)一步分析，48份標(biāo)題為“內(nèi)部控制審計報告”的報告中，真正依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》實施審計的僅1份，其余47份均是依據(jù)《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3 101號》出具的，審計范圍也只是對公司編制的財務(wù)報告內(nèi)控自我評價報告發(fā)表意見，報告格式與其他標(biāo)題為“內(nèi)部控制鑒證報告”的報告一致，所以48份題為“內(nèi)部控制審計報告”的報告中47份屬于“名為審計報告實為鑒證報告”。 中小企業(yè)板上市公司披露的內(nèi)部控制審計報告之所以會出現(xiàn)報告標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的情況，是因為證券交易所雖然頒布文件要求中小企業(yè)板上市公司至少每兩年披露一次內(nèi)部控制審計報告，但對中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計具體如何開展以及報告的格式均未作出明確規(guī)定。

（二）內(nèi)部控制審計報告中對“非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷”描述段鮮有提及

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》第四條，注冊會計師在實施內(nèi)部控制審計過程中如果注意到非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷，應(yīng)在報告中增加對該事項的描述。

2013年度，浙江省上市公司披露的依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》出具的內(nèi)部控制審計報告共計55份（主板54份，中小企業(yè)板1份），其中僅有1份內(nèi)部控制審計報告披露了“非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷”，其余54份均未在報告中提及是否注意到非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷。披露了“非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷”的上市公司為主板上市公司錢江摩托。注冊會計師對“錢江摩托之子公司在外銷業(yè)務(wù)中對終端客戶所在國的政治經(jīng)濟(jì)風(fēng)險缺乏系統(tǒng)的評價體系以應(yīng)對相應(yīng)的經(jīng)營風(fēng)險”認(rèn)定為非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷，但錢江摩托公司出具的《2013年度內(nèi)部控制自我評價報告》，僅認(rèn)為“公司非財務(wù)報告內(nèi)部控制有一定的不足之處”，并沒有明確說是否是重大缺陷。上市公司內(nèi)部控制自我評價報告中有關(guān)對非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷的認(rèn)定，與注冊會計師出具的內(nèi)部控制審計報告中的認(rèn)定并不完全一致。

四、相關(guān)的建議

（一）盡快出臺中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計的具體實施辦法

從前面的數(shù)據(jù)分析，我們看到中小企業(yè)板雖然披露內(nèi)部控制審計報告的公司數(shù)量較多，但報告的規(guī)范性、信息披露的質(zhì)量遠(yuǎn)不及主板上市公司。其主要原因是一方面政府相關(guān)部門尚未要求中小企業(yè)板上市公司實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，另一方面證券交易所又規(guī)定中小企業(yè)板上市公司需要披露內(nèi)部控制審計報告。因此政府職能部門應(yīng)相互協(xié)調(diào)，盡快出臺中小企業(yè)板上市公司實施內(nèi)部控制規(guī)范體系的時間表，或者對中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計制定具體實施指南，規(guī)范中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計報告的基本格式，提高中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計報告的質(zhì)量和可比性。

（二）不斷健全內(nèi)部控制缺陷披露制度

內(nèi)部控制缺陷是反映上市公司內(nèi)控是否有效的負(fù)向指標(biāo)。上市公司對內(nèi)部控制缺陷披露模糊，不利于監(jiān)管單位、投資者判斷上市公司內(nèi)部控制的有效性，影響其做出恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)管決策和投資決定。此外《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及實施意見中均沒有對“非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷”如何界定給出具體解釋，因此在實務(wù)操作中存在“非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷”描述段空缺等現(xiàn)象。因此，建議政府職能部門不斷完善內(nèi)部控制缺陷披露制度，明確內(nèi)部控制各類缺陷的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

（三）加強(qiáng)內(nèi)部控制審計人才的培養(yǎng)

內(nèi)部控制審計不僅涉及公司的財務(wù)領(lǐng)域，還涉及戰(zhàn)略管理、人力資源管理、采購、市場營銷等眾多領(lǐng)域，需要審計人員具備多方面的知識，因此，會計師事務(wù)所在招聘審計人員時，應(yīng)注意人才的廣泛性，形成一個多專業(yè)的人才團(tuán)隊，為內(nèi)部控制審計培養(yǎng)后備力量。同時，審計人員自身也應(yīng)加強(qiáng)學(xué)習(xí)，拓寬知識面，提高專業(yè)勝任能力。J

參考文獻(xiàn)：

1.吳壽元.我國企業(yè)內(nèi)部控制審計現(xiàn)狀及相關(guān)建議[J].中國注冊會計師，2013，（10）：90-96.

篇2

2011年我國開始對部分上市公司實施內(nèi)控審計，其中大多數(shù)會計師事務(wù)所都對上市公司出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的內(nèi)控審計報告。強(qiáng)制審計后，披露內(nèi)控審計報告的上市公司數(shù)量逐漸增多，其中非標(biāo)準(zhǔn)意見的審計報告數(shù)量也逐漸增多，越來越多的上市公司內(nèi)部控制缺陷被暴露出來。大部分無保留意見加強(qiáng)調(diào)事項段的內(nèi)控審計報告披露上市公司的內(nèi)控缺陷問題、持續(xù)經(jīng)營問題，但未披露其對內(nèi)部控制的影響。個別內(nèi)控審計報告存在混淆內(nèi)控缺陷分類情況，存在規(guī)避出具否定意見的嫌疑。目前內(nèi)控審計報告還存在內(nèi)控缺陷的性質(zhì)及影響披露不夠充分、準(zhǔn)確的問題。同時，內(nèi)控審計報告還存在結(jié)論或相關(guān)信息披露與內(nèi)控評價報告不一致，但雙方并未給予相關(guān)說明的問題。我國上市公司內(nèi)控審計工作剛剛起步，仍存在很多問題需要完善。

二、披露現(xiàn)狀

強(qiáng)制審計后，我國上市公司內(nèi)控審計報告披露情況逐步得到改善，2012年60%以上的上市公司披露了內(nèi)控審計報告，而2013年則有70%以上的上市公司披露了內(nèi)控審計報告，披露內(nèi)控審計報告的上市公司數(shù)量呈上升趨勢，報告質(zhì)量在逐步提高。

1.披露總體情況分析

本文分析了2012年和2013年我國滬深主板上市公司的內(nèi)控評價報告以及內(nèi)控審計報告，并根據(jù)國泰安中國上市公司內(nèi)控研究數(shù)據(jù)庫中的數(shù)據(jù)進(jìn)行匯總，匯總結(jié)果如下：

2012年我國2492家上市公司中有981家未披露內(nèi)控審計報告，占總體比例為39.37%，60.63%的上市公司披露了內(nèi)控審計報告，其中有1486家上市公司的審計意見類型為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，占總體比例為59.63%，占已披露總數(shù)的比例為98.35%。在1511家披露了內(nèi)控審計報告的上市公司中，有20家上市公司被出具了無保留意見加事項段的審計意見，5家上市公司被出具否定意見加說明段的審計意見，分別占披露內(nèi)控審計報告上市公司總數(shù)的1.32%和0.33%。

2013年我國共有2355家上市公司，其中有553家未披露內(nèi)控審計報告，占總體比例為23.48%，有1802家上市公司披露了內(nèi)控審計報告，占上市公司總數(shù)的76.52%。在已披露內(nèi)控審計報告的上市公司中，有1753家上市公司的審計意見類型為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，占總體比例為74.44%，占已披露總數(shù)的比例為97.28%。在1802家披露了內(nèi)控審計報告的上市公司中，有36家上市公司被出具了無保留意見加事項段的審計意見，有兩家上市公司被出具了保留意見加事項段的審計意見，11家上市公司被出具否定意見加說明段的審計意見，分別占披露內(nèi)控審計報告上市公司總數(shù)的2%、0.11%和0.61%。

通過對兩年的披露情況進(jìn)行對比發(fā)現(xiàn)，2013年未披露內(nèi)控審計報告的上市公司比2012年下降了43.63%，被出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的上市公司比2012年上升了17.97%，被出具無保留意見加事項段審計意見的上市公司比2012年增加了80%，2013年有兩家公司被出具了保留意見加事項段的審計意見，而2012年沒有上市公司被出具保留意見加事項段的審計意見，而2013年被出具否定意見加說明段的審計意見的上市公司比2012年多了6家。通過對比可以得知，2013年我國上市公司披露內(nèi)控審計報告的數(shù)量有所增加，被出具各類審計報告類型的上市公司的數(shù)量都有所增長，由此可看出，2013年各上市公司內(nèi)控審計力度有所加大，同時也暴露出了我國上市公司普遍存在的內(nèi)控問題。

2.內(nèi)部控制缺陷問題分析

2012年和2013年分別有20家和36家上市公司被出具無保留意見加事項段的審計意見。其中大多數(shù)上市公司存在一般缺陷，少部分上市公司存在重要缺陷或重大缺陷。在被披露的缺陷類型中有很多典型的缺陷內(nèi)容，例如，公司停業(yè)整頓，持續(xù)經(jīng)營能力出現(xiàn)重大不確定性，工程方面和關(guān)聯(lián)方交易方面存在缺陷，執(zhí)行管理制度和信息披露相關(guān)制度存在不規(guī)范的情形。還有一些公司內(nèi)審部門尚未配備具有專業(yè)知識的內(nèi)部審計人員，不足以對內(nèi)控制度的執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督和檢查，或者公司未能及時構(gòu)建與新市場開拓風(fēng)險相關(guān)的內(nèi)控，信息披露及時性和完整性方面還存在缺陷。

在被出具否定意見的上市公司中，大多數(shù)都存在重要缺陷或重大缺陷。例如，貴糖股份公司蔗渣、原煤等大宗原材料的成本核算基礎(chǔ)薄弱，部分暫估入賬的大宗原材料缺少原始憑證，影響該等存貨的發(fā)出成本結(jié)轉(zhuǎn)與期末計價的正確性，與此相關(guān)的財務(wù)報告內(nèi)控運行失效，上述重大缺陷導(dǎo)致該公司出現(xiàn)重大會計差錯。有效的內(nèi)部控制能夠為財務(wù)報告及相關(guān)信息的真實完整提供合理保證，而該公司的重大缺陷使其內(nèi)部控制失去這一功能。

其他內(nèi)控缺陷包括，年報中存在虛假記載和重大遺漏，虛增營業(yè)收入，虛增營業(yè)利潤，虛增歸屬上市公司股東凈利潤。上市公司未能按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關(guān)規(guī)定保持有效的財務(wù)報告內(nèi)控。財務(wù)報告內(nèi)控存在的重大缺陷包括上市公司及其子公司管理層逾越管理權(quán)限審批使用資金，未能對子公司實施有效控制。非財務(wù)報告內(nèi)控存在重大缺陷，主要包括上市公司和部分子公司的公司治理機(jī)制不健全或者未能有效運作。與信息披露有關(guān)的內(nèi)控存在缺陷，重大信息內(nèi)部報告制度未有效執(zhí)行，導(dǎo)致上市公司未及時識別出需履行信息披露義務(wù)的事項和及時履行信息披露義務(wù)。這些內(nèi)控缺陷只是冰山一角，披露內(nèi)控缺陷的數(shù)量較少并不意味內(nèi)控建設(shè)的質(zhì)量高，還有很多缺陷未被披露，報告的信息和真實情況仍有較大差距。

這些已被披露的上市公司內(nèi)控缺陷反映出了我國上市公司存在的內(nèi)控問題，而信息使用者可以通過這些披露的內(nèi)控缺陷了解上市公司的運營狀況，從而進(jìn)行相關(guān)決策。從已披露的缺陷類型分析，大部分上市公司披露的是一般缺陷，重大缺陷披露的比例較低，并且遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于美國上市公司內(nèi)控重大缺陷的披露比例，很多公司有可能將重大缺陷歸為重要缺陷和一般缺陷，導(dǎo)致內(nèi)控自我評價的失效，致使信息使用者不能完全了解上市公司的實際情況。因此，我國上市公司內(nèi)控缺陷以及內(nèi)控審計報告的披露還需要完善與提高，這樣才能為信息使用者提供更有保障的信息，也能促使公司完善內(nèi)部控制的建設(shè)。

三、完善內(nèi)控披露的建議

1.提高管理者對于內(nèi)控缺陷的重視

公司董事會對內(nèi)部控制設(shè)計和有效實施應(yīng)當(dāng)負(fù)有責(zé)任，監(jiān)管層的監(jiān)管是上市公司進(jìn)行內(nèi)控缺陷披露的主要動機(jī)，而管理層對內(nèi)控缺陷的認(rèn)定、評價和披露也應(yīng)承擔(dān)責(zé)任。上市公司管理層沒有充分認(rèn)識到披露內(nèi)控缺陷信息的必要性以及重要性，缺乏披露內(nèi)控缺陷的積極性以及責(zé)任感，導(dǎo)致上市公司披露的內(nèi)控缺陷存在不真實的成分，最終造成公司內(nèi)控失效的嚴(yán)重后果。因此應(yīng)該加強(qiáng)公司管理層建設(shè)，提高公司披露內(nèi)控缺陷的積極性和責(zé)任感。

2.完善內(nèi)控的有關(guān)規(guī)定

我國內(nèi)控的相關(guān)規(guī)定仍需要進(jìn)一步完善，例如，內(nèi)控缺陷定性模糊，每家上市公司的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)會有所不同，這就造成注冊會計師在評估缺陷的嚴(yán)重程度時沒有可依據(jù)的具體目標(biāo)，可能造成審計意見缺乏說服力。而美國公眾公司會計監(jiān)督委員會的審計準(zhǔn)則第5 號《與財務(wù)報表審計相整合的財務(wù)報告內(nèi)控審計》可以給我們提供一個典范，采取目標(biāo)導(dǎo)向的做法進(jìn)行缺陷認(rèn)定。

3.加大對內(nèi)控信息披露的監(jiān)管力度

提高內(nèi)控信息的披露程度，就需要提高各方的監(jiān)管力度。一方面，政府監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)指導(dǎo)上市公司更好地認(rèn)定和披露內(nèi)控缺陷。另一方面，由于我國內(nèi)控規(guī)范體系剛起步，上市公司內(nèi)控信息披露的積極性較弱，缺乏對其內(nèi)控披露行為的有效監(jiān)管。因此政府監(jiān)管部門應(yīng)加大內(nèi)控信息披露的監(jiān)管力度，強(qiáng)化上市公司內(nèi)控信息披露的責(zé)任感和法律意識，從根本上提高內(nèi)控信息披露的質(zhì)量。

同時，注冊會計師對內(nèi)控有效性進(jìn)行審計，有利于加強(qiáng)對內(nèi)控信息披露質(zhì)量的外部監(jiān)督，進(jìn)而提高公司內(nèi)控披露信息的質(zhì)量。目前，由于我國內(nèi)控審計剛起步，注冊會計師開展業(yè)務(wù)的能力有待提高，監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)加強(qiáng)對注冊會計師的培訓(xùn)，提高注冊會計師執(zhí)行內(nèi)控審計的能力。同時應(yīng)加強(qiáng)對內(nèi)控審計的監(jiān)督，提高注冊會計師對內(nèi)控審計的風(fēng)險意識，從根本上提高注冊會計師內(nèi)控審計質(zhì)量，實現(xiàn)內(nèi)控審計的外部治理作用，從而推動我國上市公司內(nèi)控信息的披露，以更好地保護(hù)利益相關(guān)者的權(quán)益。

參考文獻(xiàn)：

[1] 吳壽元. 我國公司內(nèi)控審計現(xiàn)狀及相關(guān)建議[J]. 中國注冊會計師， 2013，（10）.

[2] 吳一能. 上市公司內(nèi)控審計缺陷及對策[J]. 財會月刊， 2013，（07）.

[注]本文系“北方工業(yè)大學(xué)2014年大學(xué)生科技活動”與北京高等學(xué)校青年英才計劃項目（Beijing Higher Education Young Elite Teacher Project）“內(nèi)部控制、會計信息質(zhì)量與資源配置效率”（YETP1428）的階段性研究成果。

作者簡介：

篇3

【關(guān)鍵詞】整合審計；內(nèi)部控制

2004年3月美國上市公司會計監(jiān)督委員會審計準(zhǔn)則第2號《與財務(wù)報表審計協(xié)同進(jìn)行的財務(wù)報告內(nèi)部控制審計》，首次提出整合審計。2007年5月頒布審計準(zhǔn)則第5號《與財務(wù)報表審計相結(jié)合的財務(wù)報告內(nèi)部控制審計》，進(jìn)一步強(qiáng)化整合審計的實施。整合審計受到各國關(guān)注。

隨著2010年4月，我國《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》的，內(nèi)控審計工作正式進(jìn)入我國法定業(yè)務(wù)范疇。然而內(nèi)控審計的法定化，使企業(yè)需要聘請會計師事務(wù)所為其進(jìn)行雙重審計。內(nèi)控審計與財務(wù)報表審計的整合成為了現(xiàn)實選擇。因此，建立完整的整合審計理論體系是理論界與實務(wù)界急需解決的問題。

截至2012年4月30日，在境內(nèi)外同時上市的67家己披露企業(yè)內(nèi)控評價報告和內(nèi)控審計報告的公司中，具有內(nèi)控缺陷的有49家，達(dá)73.1%。由信永中和會計師事務(wù)所有限責(zé)任公司注冊會計師簽發(fā)的山東新華制藥股份有限公司（股票代碼：000756，以下簡稱“新華制藥”）否定意見的內(nèi)控審計報告，是這67家中唯一一份否定意見的內(nèi)控審計報告，也是我國首份否定意見的內(nèi)控報告，采用的是整合審計。

一、案例情況介紹

新華制藥被信永中和出具否定意見的內(nèi)控審計報告，原因是在報告期內(nèi)，其子公司――“山東新華醫(yī)藥貿(mào)易有限公司”（下稱“醫(yī)貿(mào)公司”）存在著對客戶授信額度過大的問題，使得其產(chǎn)生了較大的經(jīng)濟(jì)損失。因此，信用中和認(rèn)為其內(nèi)控制度存在如下重大缺陷。

（一）醫(yī)貿(mào)公司的內(nèi)控制度存在對多頭授信無明確規(guī)定的情況。在實際執(zhí)行中，醫(yī)貿(mào)公司的魯中分公司、工業(yè)銷售部門、商業(yè)銷售部門等3個部門分別向同一客戶授信，使得授信額度過大。

（二）醫(yī)貿(mào)公司內(nèi)控制度規(guī)定對客戶授信額度不大于客戶注冊資本。但醫(yī)貿(mào)公司在實際執(zhí)行中，對部分客戶的授信超出了注冊資本，同時也存在未授信的發(fā)貨情況。

二、“信永中和”整合審計原因與實施分析

（一）原因分析

首先，由于財務(wù)報表審計和財務(wù)報告內(nèi)控審計存在多處聯(lián)系，通過恰當(dāng)?shù)恼希梢蕴岣吖ぷ餍?。其次，整合審計可以印證審計證據(jù)的真實與可靠性，提高審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險。再次，整合審計可以有效降低其審計費用及事務(wù)所的審計成本，實現(xiàn)雙贏。

（二）實施分析

一是模式選擇，本案例中，信永中和采用的是“美國模式”，由其事務(wù)所的一個項目組成員分工協(xié)作完成整合審計工作。一方面美國模式較為靈活，另一方面日本模式對注會的專業(yè)能力要求高，而信永中和內(nèi)部人員結(jié)構(gòu)看，具備兩種類型審計的復(fù)合人才較少。

二是實施過程與結(jié)果，在對新華制藥審計過程中，信永中和發(fā)現(xiàn)該公司對于“欣康祺醫(yī)藥”形成了巨額應(yīng)收款項，而在以前年度中，期末應(yīng)收款項余額很小，存在很大的不合理性。同時，醫(yī)貿(mào)公司在2011年的授信業(yè)務(wù)中對于“欣康祺醫(yī)藥”的賒銷額度過大，并沒有考慮其經(jīng)營狀況。

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制指引》的相關(guān)要求，雖然新華制藥是多年A+H股公司，對于內(nèi)控有著良好基礎(chǔ)，但由于其缺陷對報表有著重大影響，所以信永中和對其出具了否定意見的內(nèi)控報告。

三、案例小結(jié)

新華制藥在應(yīng)收賬款方面沒有做好賬齡分析工作，導(dǎo)致了國有資產(chǎn)6000多萬的流失。更值得關(guān)注的是，新華制藥對欣康祺2011年上半年就出現(xiàn)的資金問題視而不見，下半年還增加了其業(yè)務(wù)量。同時，濟(jì)南公安局在2011年底就對欣康祺進(jìn)行立案，而新華制藥卻推遲到2012年3月才對外披露信息，這也是對投資者不負(fù)責(zé)任的表現(xiàn)。

信永中和運用整合審計的方法對新華制藥2011年的財務(wù)報告進(jìn)行了審計。通過審計發(fā)現(xiàn)新華制藥在內(nèi)控方面存在重大缺陷，表明了通過整合審計，可以提升審計報告的質(zhì)量，督促我國的上市公司改善內(nèi)控和公司治理，保護(hù)投資者和社會公眾的利益，促進(jìn)我國內(nèi)控規(guī)范體系的建設(shè)和完善。

四、評價與啟示

（一）宏觀層面

我國近年強(qiáng)制性要求上市公司披露管理層內(nèi)控自我評價報告，注冊會計師要對內(nèi)控有效性審計出具審計報告規(guī)范了企業(yè)的信息披露行為，增加了內(nèi)控信息披露的信息含量及可信度。隨著內(nèi)控審計業(yè)務(wù)的發(fā)展壯大，應(yīng)制定一套切實可行的、適合我國國情的整合審計，指導(dǎo)注冊會計師執(zhí)業(yè)行為。

（二）公司層面

我國企業(yè)內(nèi)控自我評價制度剛剛起步，現(xiàn)階段很多企業(yè)對于內(nèi)控信息披露具有抵觸情緒，披露的有效信息含量很低，缺乏實質(zhì)性內(nèi)容。主因是企業(yè)普遍認(rèn)為披露內(nèi)控缺陷是利空消息，會影響投資者信心。然而，有關(guān)實證研究顯示，真實披露重要內(nèi)控缺陷不視為消極信號，相反，對于籠統(tǒng)評價或不披露任何控制缺陷可能會造成利益相關(guān)者產(chǎn)生疑慮。因此，企業(yè)要轉(zhuǎn)變態(tài)度，履行評價內(nèi)控運行有效性的責(zé)任，真實、準(zhǔn)確的披露企業(yè)內(nèi)控存在的問題，并積極采取應(yīng)對措施，完善內(nèi)控制度，促進(jìn)長遠(yuǎn)發(fā)展。

（三）注冊會計師層面

從目前來看，我國會計師事務(wù)所由審計失敗被提訟案件層出不窮，究其根源，與在審計過程中忽視風(fēng)險評估和控制測試有關(guān)。這暴露了審計工作中的一個通病――重實質(zhì)性程序，輕控制測試。考慮到測試內(nèi)控有效性并不一定減少實質(zhì)性測試的范圍，致使忽略對被審計單位內(nèi)控的考察，缺乏對業(yè)務(wù)流程的深入了解，而僅限于核對會計資料間的勾稽關(guān)系，對待控制測試的態(tài)度是可有可無，從而導(dǎo)致對風(fēng)險的低估。

在整合審計中，利用財務(wù)報表審計實質(zhì)性程序獲取的可能存在的錯報信息，合理懷疑相關(guān)控制點是否有效并進(jìn)行測試。隨著社會公眾對內(nèi)控的重視程度提升，會計師事務(wù)所面臨的內(nèi)控審計的訴訟風(fēng)險也加大，因此，執(zhí)行整合審計或單獨執(zhí)行內(nèi)控審計對注冊會計師的專業(yè)能力和職業(yè)懷疑態(tài)度提出了更嚴(yán)厲的要求。

參考文獻(xiàn)：

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關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 現(xiàn)狀 存在的問題 解決辦法

一、上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀分析

（一）上市公司內(nèi)部控制建設(shè)情況分析。根據(jù)XBRL數(shù)據(jù)，2012年共有933家公司在年報“公司治理結(jié)構(gòu)”章節(jié)中填報了公司內(nèi)部控制建設(shè)的基本情況。其中，披露董事會內(nèi)控報告的公司有427家，與2011年相比略有下降，但基本持平。427家上市公司中130家是自愿披露，197家是強(qiáng)制性披露。另一方面，933家上市公司已建立內(nèi)控體系建設(shè)部門的總數(shù)達(dá)到656家，比2011年增長了20%。內(nèi)控體系建設(shè)部門包括審計部門、控制部門或其他（如綜合管理部、證券部、財務(wù)部）。內(nèi)控報告披露基本保持穩(wěn)定，而且自愿披露內(nèi)控報告的公司數(shù)量和自愿聘請審計機(jī)構(gòu)對公司內(nèi)控情況進(jìn)行了核實評價的公司數(shù)量也都基本保持穩(wěn)定。上市公司對內(nèi)控建設(shè)愈發(fā)重視，絕大多數(shù)公司都已建立負(fù)責(zé)內(nèi)控體系的專門部門。同時，不同公司承擔(dān)內(nèi)控建設(shè)的部門仍差別較大。

（二）內(nèi)部控制披露內(nèi)容分析。2012年，共有2 244家上市公司披露了內(nèi)部控制評價報告，占滬、深交易所2 492家上市公司的比例為90.05%。在2 244家披露內(nèi)部控制評價報告的上市公司中，有8家上市公司披露存在內(nèi)部控制重大缺陷，分別為：佛山照明、西王食品、山東如意、海聯(lián)訊、*ST長油、長春經(jīng)開、北大荒、中材國際，披露比例為0.36%。在2 244家披露內(nèi)部控制評價報告的上市公司中，2 241家上市公司的內(nèi)部控制評價結(jié)論為有效，占比99.87%；3家上市公司的內(nèi)部控制評價結(jié)論為無效，分別為：北大荒、萬福生科、海聯(lián)訊。2012年，納入實施范圍的853家上市公司全部披露了內(nèi)部控制評價報告，其中852家公司的內(nèi)部控制評價結(jié)論為有效，占比99.88%；1家公司（北大荒）的內(nèi)部控制評價結(jié)論為無效。2012年，納入實施范圍的上市公司中，575家披露了內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，占比67.41%；278家未披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，占比32.59%。納入實施范圍的上市公司中，245家披露了內(nèi)部控制缺陷，占比28.72%；608家未披露內(nèi)部控制缺陷，占比71.28%。

（三）內(nèi)部控制審核報告分析。2012年，共有1 532家上市公司披露了內(nèi)部控制審計報告，占滬、深交易所2 492家上市公司的比例為61.48%。其中，內(nèi)部控制審計結(jié)論為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的上市公司為1 506家，占比98.30%；非標(biāo)意見共26家，其中帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見為22家，占比1.44%，否定意見為4家，分別是：北大荒、貴糖股份、天津磁卡、海聯(lián)訊，占比0.26%。

（四）2008-2012年內(nèi)部控制披露的公司數(shù)量分析。從披露數(shù)量來看，2008年至2012年，披露內(nèi)部控制評價報告的上市公司從1 076家增加至 2 244家，披露比例也從67%增加至90%，披露絕對數(shù)以及比例均呈較大幅度上升趨勢。從披露內(nèi)容來看，內(nèi)控評價報告所包含的信息愈來愈豐富。有些企業(yè)結(jié)合宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展及行業(yè)特點，披露報告年度企業(yè)重大風(fēng)險及應(yīng)對措施；有些企業(yè)披露內(nèi)控缺陷情況，既按照缺陷等級區(qū)分一般缺陷、重要缺陷、重大缺陷，也按照缺陷性質(zhì)區(qū)分財務(wù)報告內(nèi)控缺陷與非財務(wù)報告內(nèi)控缺陷，從而實現(xiàn)對內(nèi)控缺陷更為精細(xì)、全面的審視和改進(jìn)；還有些企業(yè)披露了下一年度內(nèi)控工作計劃及安排，增加了內(nèi)部控制評價報告的可讀性，為報告使用者提供了更多可供參考的信息。

（五）披露內(nèi)控審計報告的公司數(shù)量分析。從披露數(shù)量方面看，2008年至2012年，聘請會計師事務(wù)所對內(nèi)部控制有效性進(jìn)行審計并出具審計報告的上市公司數(shù)量從316家增加至 1 532家，出具報告比例也從20%增加至62%，披露絕對數(shù)以及比例均有較大幅度上升。從內(nèi)控審計結(jié)果方面看，2012年，在853家納入實施范圍的上市公司中，因存在財務(wù)報告內(nèi)控重大缺陷而被注冊會計師認(rèn)定公司內(nèi)部控制無效的公司有3家；被注冊會計師認(rèn)定存在財務(wù)報告內(nèi)控重大缺陷或非財務(wù)報告內(nèi)控重大缺陷的公司有8家；被注冊會計師出具了帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見內(nèi)部控制審計報告的上市公司有19家。非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)控審計報告共22份，占比2.58%，較去年非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)控審計報告占比1.49%有所增加。非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)控審計報告數(shù)量和比例的提高，以及內(nèi)控審計報告意見“差異化”趨勢在一定程度上反映了當(dāng)前我國上市公司實施內(nèi)控規(guī)范的現(xiàn)狀和水平，內(nèi)控審計報告的監(jiān)督效能進(jìn)一步提升。

二、企業(yè)內(nèi)部控制信息披露存在的問題

（一）公司治理結(jié)構(gòu)不完善。公司治理結(jié)構(gòu)不完善最主要體現(xiàn)在股權(quán)高度集中，公司控制權(quán)過度集中必然會影響內(nèi)部控制信息披露的透明程度，這也為虛假內(nèi)部控制信息的披露提供了機(jī)會。公司的內(nèi)部控制權(quán)是由股東通過董事會聘任管理層實現(xiàn)的。由于股權(quán)高度集中，企業(yè)法人股份比例低，公眾持股分散，董事會只能處在大股東的控制下這種狀況在一定程度上抑制了中小股東的正當(dāng)權(quán)利，也降低了內(nèi)部控制信息披露的透明度。

（二）在上市公司內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容標(biāo)準(zhǔn)上存在差異。我國證監(jiān)會、上海、深圳交易所都有各自的關(guān)于公司內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容的標(biāo)準(zhǔn)與要求。證監(jiān)會在其出臺的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號――年度報告的內(nèi)容和格式》中規(guī)定：公司的年度報告中公司的監(jiān)事會必須對公司決策程序的合法性以及內(nèi)部控制制度是否完善給出說明。上交所的《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》中規(guī)定：如果公司的內(nèi)部控制出現(xiàn)嚴(yán)重風(fēng)險必須要以臨時報告的方式進(jìn)行披露；在公司的年度報告中也必須對其在年度內(nèi)的內(nèi)部控制執(zhí)行情況進(jìn)行披露。深交所的《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》中要求：公司的內(nèi)部審計報告應(yīng)作為董事會對內(nèi)部控制情況評估的依據(jù)，并形成內(nèi)部控制自評報告，須由監(jiān)事會和獨立董事對此發(fā)表意見，所有內(nèi)容應(yīng)在年度報告中一并披露。由于標(biāo)準(zhǔn)存在著差異，在不同交易所掛牌的公司其內(nèi)部控制信息的披露內(nèi)容存在很大差別，因此缺少可比性。

（三）公司內(nèi)部控制信息披露的格式與形式有待規(guī)范。我國兩大交易所各自出臺的《指引》中并未對公司內(nèi)部控制信息披露的格式與形式做出明確規(guī)定，這就造成了當(dāng)前控制信息披露的形式不規(guī)范。正是由于披露形式?jīng)]有做出強(qiáng)制規(guī)定，我國上市公司所選的披露格式也不盡相同，有的公司將內(nèi)部控制信息在監(jiān)事會報告中披露，有的則在董事會報告中披露，還有的在公司重要事項中披露。這就造成了很多上市公司在披露內(nèi)部控制信息時無所適從。

（四）對公司內(nèi)部控制信息披露缺乏監(jiān)管，未形成統(tǒng)一的評判標(biāo)準(zhǔn)。在當(dāng)前我國上市公司公布的年報中沒有強(qiáng)制性的規(guī)定要求注冊會計師對公司的內(nèi)部控制信息披露給出評價意見，因此其可信程度受到質(zhì)疑。這也在一定程度上反映了我國當(dāng)前對上市公司內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管不到位、不健全，需要進(jìn)一步提高。正是由于監(jiān)管措施的缺乏，才使得上市公司可以利用這一漏洞避開法律法規(guī)的要求，影響內(nèi)部控制信息披露的真實性與有效性。對上市公司內(nèi)部控制信息披露監(jiān)管不力會使證券公司受到?jīng)_擊，也會阻礙我國證券市場的健康發(fā)展。

三、內(nèi)部控制信息披露的完善

（一）進(jìn)一步完善上市公司治理結(jié)構(gòu)。第一，優(yōu)化平衡公司股權(quán)結(jié)構(gòu)。對上市公司的股權(quán)進(jìn)行優(yōu)化可通過減少大股東持股份額，發(fā)展私人或機(jī)構(gòu)投資者，積極引進(jìn)外資等方式使得不同資本能夠相互制衡，對大股東操縱內(nèi)部控制信息起到制約作用。第二，在公司內(nèi)部建立三權(quán)分立的制衡機(jī)制，降低管理層操縱內(nèi)部控制信息披露可能性。第三，在公司內(nèi)部完善獨立董事制度，發(fā)揮董事會應(yīng)有的作用。第四，在加強(qiáng)內(nèi)部審計委員會制度建設(shè)的同時積極引入外部審計制度。

（二）改進(jìn)公司內(nèi)部控制信息披露的相關(guān)規(guī)定。第一，從法律角度出發(fā)，對《公司法》進(jìn)行修訂，強(qiáng)制規(guī)定我國上市公司必須要對內(nèi)部控制信息進(jìn)行披露。對《內(nèi)部會計控制規(guī)范》加以修訂和完善。通過證監(jiān)會來統(tǒng)一制定《中國上市公司內(nèi)部控制指引》，由此提高《指引》的權(quán)威性。第二，從操作層面出發(fā)，建立一套完備的評價指標(biāo)體系。證監(jiān)會必須要明確規(guī)定內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容與格式，對上市公司的披露行為加以規(guī)范，使其的內(nèi)部控制信息報告更加完善。為了使披露的內(nèi)部控制信息具有真實性，一方面應(yīng)加強(qiáng)公司的內(nèi)部監(jiān)管，另一方面公司實行控制自我評價制度，使公司的內(nèi)部控制目標(biāo)更好地完成；此外，公司披露的內(nèi)部控制信息應(yīng)請注冊會計師進(jìn)行驗證，并給出相應(yīng)的審核報告。

（三）鼓勵企業(yè)管理當(dāng)局自愿披露內(nèi)部控制信息。加強(qiáng)對上市公司內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管，加大對信息披露過程中違規(guī)行為的處罰力度，為強(qiáng)化上市公司信息披露創(chuàng)造出一個良好的外部環(huán)境。此外，還需要相關(guān)管理部門積極鼓勵企業(yè)管理者自愿披露內(nèi)部控制信息，對于那些內(nèi)部控制信息披露充分真實的上市公司，進(jìn)行積極的宣傳，幫助其樹立良好的公司形象，甚至在信貸、稅收等方面給予一定的政策優(yōu)惠，以引導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行自愿的信息披露，提高上市公司內(nèi)控信息披露的整體質(zhì)量，形成制度約束外的有益補(bǔ)充。S

參考文獻(xiàn)：

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篇5

2013年是財政部強(qiáng)制企業(yè)披露內(nèi)部控制審計報告和自我評價報告的第二年，根據(jù)《中國上市公司2014年內(nèi)控白皮書》中所述，2013年滬深兩市披露內(nèi)部控制審計報告與內(nèi)部控制評價報告的上市公司中，共有四家公司公布的內(nèi)部控制審計報告與內(nèi)部控制評價報告意見存在顯著差異。BH公司和天津T公司，其內(nèi)部控制審計意見為否定意見，但內(nèi)部控制評價報告結(jié)論為整體有效；S公司，其內(nèi)部控制審計意見為保留意見，但內(nèi)部控制評價結(jié)論為整體有效； Q公司，其內(nèi)部控制審計報告為無法表示意見，但其內(nèi)部控制評價結(jié)論為整體有效。這一差異引起了我的興趣，同時，雖然2014年內(nèi)控白皮書所披露的是這些上市公司2013年的內(nèi)部控制情況，有些過時，但由于2014年的相關(guān)報告和年報已經(jīng)公布，在有明確后續(xù)處理辦法等資料支撐的情況下，對2013年這些內(nèi)部控制的問題研究將更加客觀和完善，這也是我選擇2013年這些事項進(jìn)行分析的理由。本文將對上述差異進(jìn)行分析并找出其中的原因。

二、具體案例情況

根據(jù)迪博公司公布的中國上市公司2014年內(nèi)部控制白皮書中所披露的信息我們可以知道，2013年BH公司、T公司、S公司和Q公司四家公司所公布的內(nèi)部控制審計報告和內(nèi)部控制自我評價報告意見差異顯著。相關(guān)事項具體如下：（注：下述案例情況主要來自于各公司當(dāng)年的內(nèi)部控制審計報告、內(nèi)部控制評價報告以及當(dāng)年年報）

BH公司在公布年報的同時披露了內(nèi)部控制審計報告和內(nèi)部控制評價報告，公司內(nèi)部控制評價結(jié)論為有效，但會計師事務(wù)所出具了非標(biāo)準(zhǔn)意見（否定意見）的審計報告。BH公司內(nèi)部控制審計報告中表明導(dǎo)致否定意見的事項主要是以下兩個方面，其一，由于BH公司旗下某子公司沒有對存貨、固定資產(chǎn)等實物資產(chǎn)實施有效控制，公司賬面上共有近四億的資產(chǎn)未見實物，其二，公司也沒有定期核對相關(guān)的往來款項，審計師認(rèn)為上述兩個事項構(gòu)成內(nèi)部控制重大缺陷導(dǎo)致公司內(nèi)部控制失效。但在同年的年報中，BH公司解釋為上述導(dǎo)致否定意見的事項正在核查中，對于公司的影響暫時無法估計，所以不能確定對公司的影響程度，分公司已經(jīng)對其進(jìn)行核查并會及時披露結(jié)果，董事會認(rèn)為其內(nèi)部控制總體仍是有效的。

T公司在公布年報的同時也披露了內(nèi)部控制審計報告和內(nèi)部控制評價報告，其內(nèi)部控制評價報告結(jié)論為整體有效，但會計師事務(wù)所對該公司的內(nèi)部控制出具了否定意見的審計報告。導(dǎo)致T公司審計報告出現(xiàn)否定意見的事項主要是該公司下屬7家子公司在對外擔(dān)保方面的授權(quán)與披露均存在嚴(yán)重問題，相關(guān)內(nèi)控失效，該重大缺陷可能導(dǎo)致公司因履行擔(dān)保責(zé)任而承擔(dān)損失的風(fēng)險。但公司管理層認(rèn)為該缺陷只是一般缺陷，且沒有造成重大經(jīng)濟(jì)損失，因此認(rèn)為其內(nèi)部控制總體仍然是有效的。而S公司與Q公司均是以內(nèi)部控制制度尚未建立完善或者剛開始實施，缺乏運行時間等為理由解釋其內(nèi)部控制審計報告整體有效。

三、案例分析

經(jīng)過對上述四家公司內(nèi)部控制審計報告與內(nèi)部控制評價報告結(jié)論之間的差異的分析，我發(fā)現(xiàn)它們之間有一個共同點，即雖然外部審計師對這些公司的內(nèi)部控制所出具的非標(biāo)準(zhǔn)審計報告均表明這幾家公司在內(nèi)部控制問題上存在著各種缺陷，但其公司董事會在對它們的內(nèi)部控制進(jìn)行自我評價時，得出的都是其公司內(nèi)部控制整體有效的結(jié)論。這就讓我們不得不合理懷疑是否存在某些客觀或主觀原因?qū)е铝诉@些公司對其內(nèi)部控制的自我評價過度自信或者是存在公司隱瞞其內(nèi)部控制缺陷的情形。

以BH公司為例，查閱相關(guān)文獻(xiàn)后，我發(fā)現(xiàn)BH公司公司董事會認(rèn)定其2013年內(nèi)部控制整體有效的可能原因之一在于公司在對內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)本身就存在問題。具體來說分為以下幾個方面：其一，BH公司公司對重大缺陷的認(rèn)定一共有四個財務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，分別是財務(wù)報表錯報金額大于等于利潤總額的5%、資產(chǎn)總額1%、經(jīng)營收入總額1%、股東權(quán)益總額的1%，但并沒有規(guī)定當(dāng)按照這些指標(biāo)計算出來的金額出現(xiàn)明顯的差異或者其影響的方面各有不同時應(yīng)當(dāng)如何運用這些指標(biāo)；其二，BH公司對財務(wù)報告和非財務(wù)報告內(nèi)控缺陷的定性標(biāo)準(zhǔn)描述籠統(tǒng)，且沒有準(zhǔn)確給出重大缺陷、重要缺陷以及一般缺陷的具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，其給出的籠統(tǒng)的文字描述在對缺陷進(jìn)行認(rèn)定時給予了公司極大的可操作空間。例如在判定事件是否表明內(nèi)控存在重大缺陷時，BH公司公司的描述均是諸如“影響公司聲譽的重大事項”、“決策程序不科學(xué)導(dǎo)致決策失誤”、“重要業(yè)務(wù)缺乏制度或制度系統(tǒng)性失效”等籠統(tǒng)的語言，對于所謂的“不科學(xué)”、“公司聲譽”之類的文字都是沒有定性和定量的判斷標(biāo)準(zhǔn)，這就使得公司對重大缺陷的認(rèn)定有了可以“操作”的空間。由此可知，公司對重大缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)存在問題，就可能導(dǎo)致公司在對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評價時會高估公司內(nèi)部控制的有效程度，導(dǎo)致公司認(rèn)為內(nèi)部控制整體有效而外部審計師認(rèn)為公司內(nèi)部控制存在重大缺陷這種情況。

BH公司在其公布的2013年年報中對內(nèi)部控制審計報告與評價報告差異的原因解釋為：“披露的事項尚在核查中，影響程度無法估計為由，認(rèn)為不能確定對內(nèi)控的影響程度，因此除該事項可能產(chǎn)生的影響外，公司的內(nèi)控是有效的”。我認(rèn)為這種含糊不清的措辭完全不能掩飾公司內(nèi)部控制失效的事實。按照《內(nèi)部控制評價指引》中的要求，公司董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)在報告基準(zhǔn)日對公司內(nèi)部控制有效性進(jìn)行全面評價，形成評價結(jié)論。以事項正在調(diào)查中等理由來解釋內(nèi)部控制缺陷是完全不成立的。

同理，T公司在年報中對于內(nèi)部控制審計報告與評價報告結(jié)論差異的解釋同樣的措辭含糊且不符合規(guī)定。其解釋的導(dǎo)致否定意見的七筆擔(dān)保事項中的三筆已經(jīng)于2014年初解除擔(dān)保關(guān)系，但2014年解除了擔(dān)保關(guān)系并不表示2013年的這些擔(dān)保沒有發(fā)生，這些擔(dān)保事項確實沒有按規(guī)定履行相應(yīng)的授權(quán)審批及信息披露程序，擔(dān)保關(guān)系的解除不能掩蓋其內(nèi)部控制失效的事實，公司在內(nèi)部控制評價報告中認(rèn)為其內(nèi)部控制整體有效是不準(zhǔn)確的。

四、建議

無論是上文進(jìn)行詳細(xì)分析的BH公司和T公司，還是同樣內(nèi)部控制審計報告意見與內(nèi)部控制評價報告結(jié)論差異顯著的S公司和Q公司，他們導(dǎo)致內(nèi)部控制審計意見和內(nèi)部控制評價結(jié)論差異顯著的原因無非是以下兩個方面：1.從公司內(nèi)部問題的角度看，主要是由于公司對內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)存在問題，導(dǎo)致明明按規(guī)定應(yīng)當(dāng)屬于內(nèi)部控制缺陷的問題卻沒有披露或者公司不認(rèn)為其是內(nèi)部控制缺陷；2.從外部壓力的角度看，公司出于財務(wù)或非財務(wù)目的刻意隱瞞內(nèi)部控制缺陷，例如BH公司，其2012年和2013年已經(jīng)連續(xù)兩年虧損，即將面臨被ST的風(fēng)險。

對于這兩個可能的原因，我的建議是：首先，從公司角度而言，公司應(yīng)當(dāng)提升其自身素質(zhì)，在制定內(nèi)公司內(nèi)部控制相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)時嚴(yán)格按照國家相關(guān)規(guī)定設(shè)計，同時結(jié)合公司實際情況進(jìn)行完善，并加強(qiáng)公司內(nèi)部對內(nèi)部控制執(zhí)行有效性的監(jiān)管；其次，從政府和市場監(jiān)管的角度而言，隨著資本市場的不斷發(fā)展，政府對企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計執(zhí)行披露進(jìn)行更加嚴(yán)格的規(guī)定和監(jiān)管，提高企業(yè)違規(guī)成本，并從外部監(jiān)管的角度提高企業(yè)完善內(nèi)部控制的動力。

篇6

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計 財務(wù)報表審計 結(jié)合

中圖分類號：F239

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914（2017）03-130-02

內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計的區(qū)別主要表現(xiàn)在：審計對象、審計目標(biāo)、鑒證業(yè)務(wù)類型及標(biāo)準(zhǔn)、審計師的職業(yè)責(zé)任和審計報告類型等方面內(nèi)容不同；在審計程序、審計取證方法和風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟钌嫌窒嗷リP(guān)聯(lián)。基于二者之間的密切聯(lián)系，將內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計進(jìn)行整合，對于降低審計成本、提高審計效率和質(zhì)量具有重要意義。

在實踐中，內(nèi)控審計與財務(wù)報表審計結(jié)合起來應(yīng)用會取得相互促進(jìn)、相得益彰的效果。但如何在實務(wù)中將內(nèi)部控制審計與傳統(tǒng)的財務(wù)報表審計盡可能融合，提高審計工作的效率，是本文試圖解決的問題。

一、內(nèi)部控制審計和財務(wù)報告審計存在著多方面聯(lián)系

（一）兩者的最終目的一致

雖然內(nèi)控審計與財報審計二者各有側(cè)重，但最終目的均為提高財務(wù)信息質(zhì)量，提高財務(wù)報告的可靠性，為利益相關(guān)者提供高質(zhì)量的信息。

（二）兩者都采取風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?/p>

注冊會計師首先實施風(fēng)險評估程序，識別和評估重大缺陷（或錯報）存在的風(fēng)險。在此基礎(chǔ)上，有針對性地采取應(yīng)對措施，實施相應(yīng)的審計程序。

（三）兩者都要了解和測試內(nèi)部控制

根據(jù)對內(nèi)部控制有效性的定義和評價方法相同，都可能用到詢問、檢查、觀察、穿行測試、重新執(zhí)行等方法和程序。

（四）兩者均要識別重點賬戶、重要交易類別等重點審計領(lǐng)域

注冊會計師在財務(wù)報告審計中，需要評價這些重點賬戶和重要交易類別是否存在重大錯報；在內(nèi)部控制審計中，需要評價這些賬戶和交易是否被內(nèi)部控制所覆蓋。

（五）兩者確定的重要性水平相同

注冊會計師在財務(wù)報告審計中確定重要性水平，旨在檢查財務(wù)報告中是否存在重大錯報；在財務(wù)報告內(nèi)部控制審計中確定重要性水平，旨在檢查財務(wù)報告內(nèi)部控制是否存在重大缺陷。由于審計對象、判斷標(biāo)準(zhǔn)相同，因此二者在審計中確定的重要性水平亦相同。

二、內(nèi)控審計與財報審計結(jié)合的優(yōu)點

內(nèi)控審計與財報審計兩者結(jié)合可降低審計成本。2008年，財政部、證監(jiān)會等五部委聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》。2010年，五部委再次聯(lián)合了《內(nèi)部控制配套指引》并對我國企業(yè)提出具體要求：自2011年開始，上市公司需要逐步M行內(nèi)控審計，注冊會計師可以進(jìn)行獨立的內(nèi)控審計，也可以將內(nèi)控審計與財報審計相結(jié)合。

財報審計在我國發(fā)展時間較長，體系已經(jīng)比較成熟，而內(nèi)控審計出現(xiàn)較晚，還處于剛剛起步階段。

雖然從審計范圍、使用方法和審計流程上來看，財報審計和內(nèi)控審計存在很大的不同，但從注冊會計師為兩種審計所提供的審計服務(wù)來看，內(nèi)控審計和財報審計的目標(biāo)都是保證鑒證業(yè)務(wù)的合理性，確保財務(wù)報表具有參考價值。因此，兩種審計具有很大的相似之處，可以互相借鑒，進(jìn)行有效結(jié)合。

將內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合，可以更加有效地完成審計工作，降低成本，提高效率，提升審計結(jié)果的準(zhǔn)確性。

三、內(nèi)控審計與財報審計在不同階段的“結(jié)合”

內(nèi)控審計與財報審計一樣，都包括計劃階段、測試階段、發(fā)現(xiàn)缺陷階段和報告階段。在不同的階段，內(nèi)控審計與財報審計相結(jié)合的側(cè)重點也有所不同。

（一）計劃階段

內(nèi)控審計工作主要涉及企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險管理、企業(yè)審計工作所需時間等，財報審計工作主要包括制定詳細(xì)的企業(yè)總體審計策劃等。對企業(yè)而言，內(nèi)控是否存在巨大風(fēng)險或者漏洞，是以會計報告是否發(fā)生重大錯報為依據(jù)的。因此，在內(nèi)控審計過程中需要對財報審計予以高度重視，并對財報審計工作進(jìn)行詳細(xì)了解。而如果注冊會計師可以通過內(nèi)控審計發(fā)現(xiàn)財報方面存在的重大問題，將利于財報審計的下一步進(jìn)行。在審計計劃的初期采取內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合的方式，可降低審計成本，增強(qiáng)審計的準(zhǔn)確性。

對審計進(jìn)行測試是財報審計和內(nèi)控審計的關(guān)鍵步驟。財報審計大多采用實質(zhì)性測試的方法，內(nèi)控審計大多使用控制測試的方法。實質(zhì)性測試可以對審計結(jié)果進(jìn)行一定的支持。但是，當(dāng)財報審計認(rèn)為財報內(nèi)容可能具有重大風(fēng)險而財報審計過程中存在程序缺失時，就需要內(nèi)控審計控制測試的配合。

進(jìn)行內(nèi)控審計控制測試的主要目的是獲取更加充足的證據(jù)，以對內(nèi)控審計有效性和財報審計風(fēng)險分析結(jié)果提出佐證。因此，只有內(nèi)控審計和財報審計的測試有效進(jìn)行，才能保證內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合的有效性，確保審計結(jié)果的合理性。任何制度都存在一定的缺陷，內(nèi)控制度也不例外。

內(nèi)控缺陷可以劃分為設(shè)計上的缺陷和因為運行不暢造成的缺陷，而缺陷的嚴(yán)重程度也會對內(nèi)控產(chǎn)生重要影響。有些內(nèi)控制度的缺陷會對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生嚴(yán)重的影響，而某些缺陷可能對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營只產(chǎn)生很小的影響。

因此，評估內(nèi)控缺陷對于審計報告的出具具有重要意義。注冊會計師在進(jìn)行審計時需要了解內(nèi)控缺陷的嚴(yán)重性，并確定缺陷到底會對內(nèi)控產(chǎn)生什么影響。內(nèi)控缺陷影響程度可以通過相關(guān)性分析等方式來確定。

（二）報告階段

注冊會計師需要綜合分析證據(jù)價值，對控制的測試結(jié)果、財報中的風(fēng)險等問題，不可隨意了事。而根據(jù)我國內(nèi)控審計的相關(guān)規(guī)定，將內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合的審計，需要同時出具兩份審計報告。在出具內(nèi)控審計報告和財報審計報告時，需要注明該注冊會計師同時進(jìn)行了內(nèi)控審計和財報審計，并說明審計意見類型。

四、內(nèi)控審計與財報審計結(jié)合的“關(guān)鍵點”

為了將內(nèi)控審計與財報審計進(jìn)行“完美結(jié)合”，注冊會計師在審計過程中應(yīng)注意如下幾點：

（一）注重劃分審計界限

雖然相關(guān)規(guī)定明確可以同時進(jìn)行內(nèi)控審計和財報審計，但是內(nèi)控審計和財報審計仍然存在著較為明顯的不同。因此，需要明確劃分內(nèi)控審計和財報審計的審計界限，以防內(nèi)控審計和財報審計獨立性的缺失，影響審計報告結(jié)果的準(zhǔn)確性。注冊會計師在進(jìn)行內(nèi)控審計時不可直接使用財報審計的結(jié)論數(shù)據(jù)，同樣在進(jìn)行財報審計時也不可以直接引用內(nèi)控審計的結(jié)果數(shù)據(jù)。

（二）從財報審計中查找內(nèi)控審計的突破口

《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》明確指出，注冊會計師需要使用自上而下的審計手段進(jìn)行內(nèi)控審計。這種審計手段最先出現(xiàn)在財報審計領(lǐng)域。注冊會計師要先對財報的風(fēng)險進(jìn)行整體評估，之后再逐步深入，把握重要項目的重點問題。而由于財務(wù)報表是注冊會計師可以較快獲得的一手資料，因此注冊會計師需要快速找到財報審計的關(guān)鍵點。財報反映出的問題，在某些時候也是內(nèi)部控制失效所致。因此，通過財報中反映出的問題還可以尋找到內(nèi)控審計的突破口。

（三）注重財報細(xì)節(jié)把控，查找內(nèi)部控制缺陷

在進(jìn)行財報審計分析時，注冊會計師一般會關(guān)注財務(wù)報表的各項內(nèi)容，并對其中的重點項目進(jìn)行重點分析。只有對財務(wù)報表中某些關(guān)鍵細(xì)節(jié)進(jìn)行把握，才能更好地將內(nèi)控審計與財報審計相結(jié)合，減少審計工作量。同時，在識別財務(wù)報表的重要項目后，注冊會計師還需要清楚確定財務(wù)報表中存在風(fēng)險的這些項目的可能來源及發(fā)生原因。對財務(wù)報表尋根究底的分析態(tài)度，有助于注冊會計師快速發(fā)現(xiàn)財報中隱含的風(fēng)險，找到企業(yè)內(nèi)控存在的問題，做出正確的財報審計和內(nèi)控審計判斷。

每個公司的瓤刂貧榷疾皇鞘全十美的，或多或少都存在著一定的缺陷，某些重大的內(nèi)控缺陷將導(dǎo)致企業(yè)面臨極大的經(jīng)營風(fēng)險。在進(jìn)行內(nèi)控審計時，一旦發(fā)現(xiàn)了內(nèi)控制度的缺陷，注冊會計師就要準(zhǔn)確判斷，要通過綜合測評等方式全面了解內(nèi)控缺陷的嚴(yán)重性，并確定該內(nèi)控缺陷對企業(yè)進(jìn)行內(nèi)控造成了哪些方面的影響。

（四）把握企業(yè)整體風(fēng)險，尋找有效的審計方式

內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合的方式，可以促進(jìn)注冊會計師更快速、更準(zhǔn)確地把握企業(yè)整體風(fēng)險，尋找更加有效的審計方式。同時，有效的審計手段將會減少注冊會計師的審計工作量，減少注冊會計師審計“繞彎”情況的出現(xiàn)。另外，對企業(yè)整體風(fēng)險的把握有利于審計的順利進(jìn)行。只有整體把握風(fēng)險，才能集中力量尋找審計工作中的關(guān)鍵問題，最終出具合理有效的審計報告。

（五）加強(qiáng)學(xué)習(xí)培訓(xùn)，合理配置審計小組成員

內(nèi)控審計在我國起步較晚，審計模式并沒有完全成熟。這對于很多注冊會計師而言也是一個全新的領(lǐng)域，需要對這方面的審計流程進(jìn)行重新學(xué)習(xí)。而將內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合，對注冊會計師提出了更高的要求。如果沒有把握內(nèi)控審計或財報審計中的任何一個方面，將會造成整體審計分析結(jié)果存在偏差，為注冊會計師行業(yè)帶來較大風(fēng)險。同時，審計小組的人員配置將直接影響審計結(jié)果的準(zhǔn)確性。因此，會計師事務(wù)所需要合理挑選審計小組成員，并進(jìn)行相應(yīng)的培訓(xùn)，降低注冊會計師的從業(yè)風(fēng)險，提高審計報告質(zhì)量。

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篇7

一、內(nèi)部審計報告的經(jīng)濟(jì)權(quán)威性

判斷單位內(nèi)部審計報告的經(jīng)濟(jì)信息權(quán)威，關(guān)鍵在于內(nèi)部審計的經(jīng)濟(jì)權(quán)威。在市場經(jīng)濟(jì)體制逐步建立的情況下，高校經(jīng)濟(jì)活動由單一性向多樣性方面發(fā)展，經(jīng)濟(jì)實力有了較快增長。但是經(jīng)濟(jì)發(fā)展需不需要內(nèi)部審計，答案是肯定的?，F(xiàn)代經(jīng)濟(jì)管理告訴我們，內(nèi)部審計是單位內(nèi)控制度建設(shè)的重要組成部分，是為了內(nèi)控制度需要而設(shè)置的，也是規(guī)避經(jīng)濟(jì)活動風(fēng)險的重要監(jiān)督環(huán)節(jié)。因此，如果按照上述認(rèn)識建立起來的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，其在單位內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)權(quán)威是毫無疑問的。從另一個角度講，內(nèi)審人員看重的正是內(nèi)部審計的權(quán)威性，而被審對象懼怕的也是審計的權(quán)威性。所以，如果要讓內(nèi)部審計報告的經(jīng)濟(jì)信息具有價值，首先要規(guī)范我們的審計機(jī)構(gòu)，提高審計權(quán)威。否則人微言輕，審計報告中的經(jīng)濟(jì)信息價值就難以得到體現(xiàn)。

二、內(nèi)部審計報告的信息質(zhì)量

內(nèi)部審計報告和單位財務(wù)報告一樣都存在一個信息質(zhì)量問題。我們知道一個單位的財務(wù)報告的信息真實與否直接影響到單位的重大經(jīng)濟(jì)決策問題，如果是對外的財務(wù)報告信息有誤還會導(dǎo)致投資者的損失。與其一樣，審計報告中所提供的經(jīng)濟(jì)信息真實與否，不僅僅是針對被審計對象的，也不僅僅是是否影響審計權(quán)威的問題，關(guān)鍵是這個審計報告所提供的經(jīng)濟(jì)信息具有多大的價值，信息質(zhì)量如何。我們可以想象，如果審計報告所提供的經(jīng)濟(jì)信息真實可靠，含金量較高，那么對經(jīng)濟(jì)管理的推動作用是毋庸置疑的，不僅領(lǐng)導(dǎo)會認(rèn)可采納，也使審計報告具有嚴(yán)肅性和威懾力。

當(dāng)然，審計報告的信息質(zhì)量高低，除了關(guān)系到審計人員的業(yè)務(wù)能力外，信息質(zhì)量的評判標(biāo)準(zhǔn)也相當(dāng)重要。在現(xiàn)實工作中，同一份審計報告，被審對象和委托者對于報告中的經(jīng)濟(jì)信息可能會有不同的理解，這是因為他們所處的地位不同決定的。但是，對于任何一方來講，審計報告所反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)信息應(yīng)該是清晰、簡明、易懂，應(yīng)該客觀、公正、真實，這是最基本的判斷標(biāo)準(zhǔn)，也容易被大家認(rèn)可和接受。

對于審計報告中的經(jīng)濟(jì)信息評判，審計報告的編制質(zhì)量顯得尤為重要。在日常審計業(yè)務(wù)中，象財務(wù)收支審計、任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、重大項目專項審計和經(jīng)濟(jì)效益審計等審計報告中都包含了眾多的有用的經(jīng)濟(jì)信息。在審計實務(wù)操作過程中，被審對象所提供的財務(wù)會計資料，審計人員是難以認(rèn)定其真?zhèn)蔚?，這就象上市公司中的造假行為一樣，一時是難以發(fā)現(xiàn)的。所以，我們希望審計報告內(nèi)容真實，首要前提是假設(shè)被審對象所提供的會計資料和其他被審資料真實，否則審計披露的經(jīng)濟(jì)信息就沒有價值。因此，審計人員應(yīng)該以自己的專業(yè)判斷能力，認(rèn)真加以識別被審對象所提供的財務(wù)會計資料的真實性，這是寫好審計報告的前提。

另外，當(dāng)收集了大量的財務(wù)數(shù)據(jù)后，還有一個確認(rèn)和分析過程，審計人員出于職業(yè)習(xí)慣，總希望把所審計內(nèi)容，以文字加以說明，或以經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)加以清晰列示，但是這些文字說明和分析確認(rèn)的數(shù)據(jù)，一定是要體現(xiàn)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《企業(yè)財務(wù)通則》或《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》和行業(yè)分類會計、財務(wù)制度或其他相關(guān)財經(jīng)制度原則和要求。只要依據(jù)充分，分析嚴(yán)謹(jǐn)，計算正確，那么所構(gòu)思撰寫的審計報告必然會充分反映審計內(nèi)容，從而就會大大提高審計報告中經(jīng)濟(jì)信息的質(zhì)量，為被審計對象和委托者接受和利用。

三、單位管理者對審計報告的認(rèn)識有待提高

微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論告訴我們，任何一項經(jīng)濟(jì)活動都有一個成本與效益的關(guān)聯(lián)問題，審計活動也不例外。對于每個審計項目，審計人員幾乎都花費了大量的人力物力，其出具的內(nèi)部審計報告體現(xiàn)的是審計價值和審計成果，精明的管理者是會充分意識到審計報告中的經(jīng)濟(jì)信息價值的，他們會聽取和采納審計人員的意見和建議，從而去改進(jìn)單位的經(jīng)濟(jì)管理工作。但是，確實也有不少單位的管理者沒有意識到審計報告中的經(jīng)濟(jì)信息價值，沒有去認(rèn)真研究審計報告，更談不上維護(hù)審計工作的權(quán)威了，如此這樣的局面維持下去，審計自然成了擺設(shè)。這些單位的主要管理者所以會在認(rèn)識上有偏差，是有多方面原因造成的，具體原因有：

1．所有者主體缺位。我們知道高校的校長或醫(yī)院院長，并不是單位資產(chǎn)的所有者，公有經(jīng)濟(jì)下的高校和醫(yī)院的資產(chǎn)都是國有資產(chǎn)，他們只不過是受托經(jīng)營者，這樣的運行體制導(dǎo)致了管理者沒有內(nèi)在的追求效益的動力。就象包裝上市的股份公司一樣，法人治理結(jié)構(gòu)不完善，經(jīng)營機(jī)制沒有改變，上市只不過是一種圈錢行為罷了。上市公司暴露出來的眾多問題已經(jīng)說明這種體制下的企業(yè)經(jīng)營就是缺乏追求長期盈利的內(nèi)在動力。

2．專家、學(xué)者治理。高校和醫(yī)院都是知識密集型事業(yè)單位，這些具有高學(xué)歷、專家型的業(yè)務(wù)專家，對于教育、醫(yī)療、科研的重視和全身心投入遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于經(jīng)濟(jì)管理。這種“差別服務(wù)”導(dǎo)致了他們對于經(jīng)濟(jì)管理缺乏了解，也缺少資產(chǎn)運作能力，他們整天忙于業(yè)務(wù)，哪有時間坐下來看你寫的審計報告，更不會靜下心來分析審計報告中的經(jīng)濟(jì)信息了。這種采取行政任命的主要領(lǐng)導(dǎo)當(dāng)然只能對上級負(fù)責(zé)了。

篇8

一、內(nèi)部控制審計相關(guān)概念的界定

財政部等五部委于2010年a的《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》明確提出內(nèi)部控制審計的官方定義，指引指出內(nèi)學(xué)術(shù)參考網(wǎng)提供論文寫作和寫作服務(wù)lunwen. 1KEJI AN. COM,歡迎您的光臨部控制審計是指會計師事務(wù)所接受委托，對特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計與運用的有效性進(jìn)行審計。對于此定義，可從以下兩個角度理解。

（一）內(nèi)部控制審計的執(zhí)行者角度

企業(yè)內(nèi)部控制審計的執(zhí)行者是作為獨立第三方的會計師事務(wù)所，它在目標(biāo)企業(yè)的委托下，通過實施審計工作獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表負(fù)責(zé)任的審計意見。對于內(nèi)部控制審計，企業(yè)可以選擇對財務(wù)報表進(jìn)行審計的同一家會計師事務(wù)所，也可以選擇非同一家會計師事務(wù)所。

（二）特定基準(zhǔn)日的角度

對于特定基準(zhǔn)日，是指能夠反映內(nèi)部控制設(shè)計和運行情況的相當(dāng)長的一段時間。它強(qiáng)調(diào)注冊會計師需要對截止至某基準(zhǔn)日內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見，而不是對企業(yè)整個會計期間的內(nèi)部控制有效性發(fā)表意見。

二、《內(nèi)部控制審計指引》實施后對內(nèi)部控制審計的相關(guān)情況分析——以2011年和2012年上市公司執(zhí)行企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系情況分析報告為例

財政部會計司與證監(jiān)會會計部近兩年持續(xù)關(guān)注我國上市公司執(zhí)行內(nèi)控規(guī)范體系的情況，并聯(lián)合了我國上市公司2011年和2012年執(zhí)行企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系情況分析報告（以下簡稱2011年報告、2012年報告），報告總體揭示了企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系運行平穩(wěn)、實施范圍不斷擴(kuò)大。對于內(nèi)部控制審計情況的披露顯示，總體而言，內(nèi)控審計的實施現(xiàn)狀有所改善但不容樂觀。

實施內(nèi)部控制審計的上市公司數(shù)量大幅增加，內(nèi)控披露現(xiàn)狀更加真實。2011年境內(nèi)外同時上市公司披露的內(nèi)控審計報告中僅新華制藥（000756）一家被出具非標(biāo)意見，盡管在此報告期內(nèi)存在內(nèi)部控制缺陷的公司占比達(dá)73.1%，卻沒有一家受聘的會計師事務(wù)所在內(nèi)控審計報告中增加強(qiáng)調(diào)事項段提醒利益相關(guān)者關(guān)注被審計公司的一項或多項重大事項可能帶來的風(fēng)險。

三、內(nèi)部控制審計的實施現(xiàn)狀所引發(fā)的理論思考

（一）企業(yè)內(nèi)部控制自我評價和注冊會計師內(nèi)控審計之間的關(guān)系

受聘注冊會計師對企業(yè)內(nèi)控進(jìn)行審計的對象是以企業(yè)內(nèi)控報告為主體的有關(guān)內(nèi)控有效性的認(rèn)定，注冊會計師學(xué)術(shù)參考網(wǎng)提供論文寫作和寫作服務(wù)lunwen. 1KEJI AN. COM,歡迎您的光臨應(yīng)在保持獨立性和應(yīng)有職業(yè)謹(jǐn)慎并具備一定的專業(yè)勝任能力的前提下對公司內(nèi)控有效性發(fā)表意見，因此二者是鑒證與被鑒證的關(guān)系；同時，注冊會計師在實施內(nèi)控審計的過程中，可以適當(dāng)考慮是否利用企業(yè)內(nèi)部審計人員、內(nèi)控評價人員和其他相關(guān)人員的工作以及利用的程度，但前提是應(yīng)當(dāng)對企業(yè)內(nèi)控自我評價工作進(jìn)行合理評估，特別是對相關(guān)人員的專業(yè)勝任能力和客觀性進(jìn)行充分的評價，因此二者又存在利用與被利用的關(guān)系。

（二）內(nèi)部控制重大缺陷的評價與認(rèn)定

注冊會計師對內(nèi)部控制重大缺陷的認(rèn)定直接影響對內(nèi)控是否有效的審計意見的出具?！秲?nèi)部控制鑒證指引》中明確定將內(nèi)部控制缺陷按其影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷，但對內(nèi)部控制缺陷程度的判斷仍缺乏統(tǒng)一且可觀察的標(biāo)準(zhǔn)。筆者認(rèn)為，在這種現(xiàn)實狀況下，注冊會計師應(yīng)采用明顯跡象與確切定義相結(jié)合的方式去認(rèn)定內(nèi)部控制重大缺陷。

如今，隨著內(nèi)部控制審計在企業(yè)管理中所發(fā)揮的作用越來越顯得重要，企業(yè)對內(nèi)部管理也在不斷地提高重視程度。2012年1月1日開始，企業(yè)內(nèi)部控制已經(jīng)進(jìn)入強(qiáng)制性披露階段，注冊會計師作為內(nèi)部控制審計的執(zhí)行者，應(yīng)能夠按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及相關(guān)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求，認(rèn)真制訂審計計劃，合理確定審計范圍與重點審計領(lǐng)域，嚴(yán)格實施控制有效性測試，有效識別、評價內(nèi)控缺陷，形成恰當(dāng)審計意見，使內(nèi)部控制審計工作向更為完善和健全的程序方面發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

[1]石漢.會計內(nèi)部控制的完善與規(guī)范[J].審計理論與實踐，2009，（1）.

[2]張彥巧.對企業(yè)內(nèi)部控制審計若干問題的探討[J].內(nèi)部控制，2012，（2）下.

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【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制審計；授信管理；應(yīng)收賬款

一、案例介紹

新華制藥被信永中和出具否定意見內(nèi)部控制審計報告的原因是其內(nèi)控制度存在重大缺陷。內(nèi)部控制審計報告顯示，新華制藥子公司山東新華醫(yī)藥貿(mào)易有限公司（下稱“醫(yī)貿(mào)公司”）內(nèi)部控制制度對多頭授信無明確規(guī)定，在實際執(zhí)行中，醫(yī)貿(mào)公司的魯中分公司、工業(yè)銷售部門、商業(yè)銷售部門三個部門分別向同一客戶授信，使得授信額度過大。此外，醫(yī)貿(mào)公司內(nèi)部控制制度規(guī)定對客戶授信額度不大于客戶注冊資本。但在實際執(zhí)行中，醫(yī)貿(mào)公司對部分客戶超出客戶注冊資本授信，使得授信額度過大，同時醫(yī)貿(mào)公司也存在未授信的發(fā)貨情況。上述重大缺陷使得新華制藥對山東欣康祺醫(yī)藥有限公司及與其存在擔(dān)保關(guān)系方形成大額應(yīng)收款項60731千元。同時，因欣康祺醫(yī)藥經(jīng)營出現(xiàn)異常，資金鏈斷裂，使新華制藥遭受較大經(jīng)濟(jì)損失。

二、案例分析

由信永中和會計師事務(wù)所出具的2011年山東新華制藥的 《內(nèi)部控制審計報告》可以看出，新華制藥內(nèi)部控制主要存在兩大重大缺陷：一是授信管理及授信額度管理存在重大缺陷，二是對關(guān)聯(lián)方的應(yīng)收賬款的計量和分析存在明顯缺陷。（1）授信管理制度的缺陷。在2011年的《內(nèi)部控制審計報告》中稱新華制藥下屬子公司山東新華醫(yī)藥貿(mào)易有限公司（以下簡稱醫(yī)貿(mào)公司）內(nèi)部控制制度對多頭授信無明確規(guī)定，且給予客戶授信額度過大，甚至還存在未授信就發(fā)貨的情況。顯然，新華制藥在信息與溝通方面以及風(fēng)險評估方面存在重大缺陷。新華制藥的子公司醫(yī)貿(mào)公司其企業(yè)內(nèi)部顯然沒有進(jìn)行有效、合理、及時的信息溝通，才會導(dǎo)致其三個部門同時對一家公司授信，從而導(dǎo)致授信額度過大，進(jìn)而承擔(dān)了較大的風(fēng)險。此外，醫(yī)貿(mào)公司內(nèi)部控制制度對多頭授信無明確規(guī)定，甚至還存在未授信就發(fā)貨的情況。這在一定程度上說明其授信管理是較為混亂的，存在一定的制度缺失。不僅如此，醫(yī)貿(mào)公司在授信額度上也沒有明確的規(guī)范，導(dǎo)致授予客戶授信額度過大。（2）應(yīng)收賬款管理的缺陷。由于山東欣康祺醫(yī)藥有限公司因涉嫌卷入非法吸收公眾存款案被濟(jì)南市公安局立案偵查，欣康祺醫(yī)藥等5家公司欠新華制藥子公司的貨款6073.省略info.省略.

篇10

[關(guān)鍵詞] 內(nèi)部審計；有效性；上市公司；提升

[中圖分類號] F239.45 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2013）12- 0002- 03

內(nèi)部審計有效性是指內(nèi)部審計主體為促進(jìn)組織目標(biāo)的實現(xiàn)，所發(fā)揮其職能作用的程度，國外無論是理論界還是實務(wù)界對此的研究都值得我們?nèi)ソ梃b，當(dāng)前，我國上市公司內(nèi)部審計正步入規(guī)范化和標(biāo)準(zhǔn)化的階段，因此，在追蹤國外前沿研究的基礎(chǔ)上，尋求內(nèi)部審計有效性的提升方法和途徑，對促使我國上市公司內(nèi)部審計的質(zhì)量的提高無疑具有較大的現(xiàn)實意義。

1 國外內(nèi)部審計有效性研究綜述

2001年，國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）將內(nèi)部審計重新定義為，“是一種獨立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法，評價和改善風(fēng)險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標(biāo)”[1]。同年，IIA研究基金會也指出，客觀性是保持一種不偏不倚的精神狀態(tài)，反映的是內(nèi)部審計小組和個體的特征。獨立性是指環(huán)境中不存在任何破壞客觀性的利益沖突，反映的是審計小組和個體所處的環(huán)境[2]。上述內(nèi)部審計的新定義及其詮釋，彰顯現(xiàn)階段的內(nèi)部審計有效性必須圍繞增加企業(yè)價值和改善企業(yè)運營目標(biāo)加以提升，必須將客觀性與獨立性作為衡量內(nèi)部審計有效性的基本準(zhǔn)繩。

1.1 內(nèi)部審計有效性的意義

追求內(nèi)部審計有效性是內(nèi)部審計的根本要求。Roussey（2000）在強(qiáng)調(diào)公司治理重要性的同時，指出內(nèi)部審計能夠改善公司治理過程，可幫助公司管理層采用更為恰當(dāng)?shù)臅嬒到y(tǒng)和內(nèi)部控制制度，進(jìn)而促進(jìn)公司績效的提高。Felix（2001）對全球財富1 000強(qiáng)的70家公司的內(nèi)部審計主管與外部審計合伙人進(jìn)行問卷調(diào)查，結(jié)果表明，內(nèi)部審計的質(zhì)量對財務(wù)報表審計的貢獻(xiàn)有顯著影響，內(nèi)部審計質(zhì)量越高，外部審計費用就越低，同時還發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計質(zhì)量、固定風(fēng)險水平、內(nèi)外部審計師之間的協(xié)調(diào)均對內(nèi)部審計的貢獻(xiàn)有顯著的影響[3]。James（2003）也通過問卷調(diào)查認(rèn)為，報表使用者認(rèn)為向?qū)徲嬑瘑T會報告的內(nèi)部審計部門要比向高層管理者匯報更可能發(fā)現(xiàn)和報告財務(wù)報表的錯誤[4]。

1.2 內(nèi)部審計有效性的基本判斷

運用內(nèi)部控制評價方法對內(nèi)部審計有效性加以評價已為學(xué)界所推崇，內(nèi)部審計有效性是內(nèi)部審計工作實現(xiàn)其目標(biāo)的程度，通過內(nèi)部審計無效的表現(xiàn)可反觀其有效性。一般認(rèn)為，如果內(nèi)部審計不存在重大缺陷，即可以認(rèn)為內(nèi)部審計有效，而只要內(nèi)部審計存在一個重大缺陷，就可以認(rèn)定內(nèi)部審計無效。普華永道（2005）在其所的一份報告中，指出內(nèi)部審計無效的典型狀況，包括不能獨立于管理層、審計范圍受到限制、信息技術(shù)和資金管理等關(guān)鍵風(fēng)險領(lǐng)域缺乏技術(shù)能力或經(jīng)驗，以及內(nèi)部審計僅被作為控制職能而非作為對風(fēng)險進(jìn)行評估的監(jiān)督職能等，并進(jìn)而指出，如果出現(xiàn)上述情形中任何一種，內(nèi)部審計可被認(rèn)定為無效[5]。

1.3 內(nèi)部審計有效性的影響因素

Dittenhofer（2001）認(rèn)為，傳統(tǒng)意義上的內(nèi)部審計有效性的評價，應(yīng)當(dāng)按照內(nèi)部審計準(zhǔn)則的要求，通過內(nèi)部審計的獨立性、專業(yè)能力、工作范圍、審計工作的業(yè)績以及內(nèi)審部門管理等若干方面進(jìn)行評價。應(yīng)考慮通過評價被審計對象的目標(biāo)實現(xiàn)情況，如經(jīng)營活動和控制活動是否運行有效，來評價內(nèi)部審計有效性[6]。2003年，IIA與澳大利亞墨爾本皇家理工學(xué)院（RMIT）聯(lián)合的《內(nèi)部審計在公司治理和管理中的作用》的研究報告顯示，多數(shù)內(nèi)部審計人員認(rèn)為內(nèi)部審計的有效性取決于董事會和管理層成員的才干和人品。Mihret和Yismaw（2007）采用案例研究法對某高校的內(nèi)部審計部門進(jìn)行了研究，最后認(rèn)為，內(nèi)部審計有效性是內(nèi)部審計質(zhì)量、高管層支持、組織設(shè)置以及被審單位特征這4個因素相互作用的結(jié)果，其中內(nèi)部審計質(zhì)量和高管層支持等對內(nèi)部審計有效性的影響最大[7]。Arena和 Azzone（2009）通過對153家意大利公司調(diào)查結(jié)果也表明審計隊伍的規(guī)模、首席審計執(zhí)行官與國際內(nèi)部審計師協(xié)會的關(guān)聯(lián)程度、內(nèi)部審計活動采用風(fēng)險評估技術(shù)的水平，以及審計委員會介入內(nèi)部審計活動中狀況，都將影響內(nèi)部審計的有效性[8]。

2 我國上市公司內(nèi)部審計有效性探析

2.1 內(nèi)部審計有效性的影響因素

近年來，中國內(nèi)部審計協(xié)會陸續(xù)了內(nèi)部審計準(zhǔn)則與實務(wù)指南，我國內(nèi)部審計工作在法制化、制度化和規(guī)范化的研究中成果頗豐。規(guī)范研究成果中包括內(nèi)部審計向治理審計、內(nèi)部控制審計、業(yè)務(wù)全程審計、價值增值導(dǎo)向?qū)徲嬣D(zhuǎn)變，內(nèi)部審計在風(fēng)險管理、公司治理和內(nèi)部控制中作用的探討等內(nèi)容，而實證研究數(shù)據(jù)則側(cè)重于內(nèi)部審計設(shè)立動機(jī)、組織隸屬情況及內(nèi)部審計制度的執(zhí)行效果等方面的檢驗。

2.1.1 內(nèi)部審計的規(guī)模及其設(shè)立的隸屬情況

劉國常和郭慧（2008）以我國中小企業(yè)板塊2006年的30家上市公司為研究樣本，考察了內(nèi)部審計的特征因素以及內(nèi)部審計的實施效果。研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計規(guī)模與公司子公司數(shù)量顯著正相關(guān)[9]。劉紅梅（2011）對2009年我國主板市場設(shè)立內(nèi)部審計的909家上市公司內(nèi)部審計的隸屬關(guān)系進(jìn)行了統(tǒng)計，發(fā)現(xiàn)隸屬董事會或?qū)徲嬑瘑T會的有663家，隸屬總經(jīng)理的有119家，隸屬監(jiān)事會的有8家，隸屬財務(wù)總監(jiān)的有2家，隸屬其他的有34家，未披露的有83家，表明我國上市公司內(nèi)部審計的組織隸屬關(guān)系基本上能為充分發(fā)揮其獨立性和權(quán)威性提供前提條件[10]。劉斌和石恒貴（2008）以2007年披露內(nèi)部審計職能的703家公司作為研究樣本進(jìn)行了實證分析，結(jié)果發(fā)現(xiàn)審計委員會的有效性是影響內(nèi)部審計外包程度的主要因素之一，即審計委員會未成立或未有效運作，公司越可能進(jìn)行內(nèi)部審計外包[11]。王玉蓉 等（2011）運用2006年到2008年的數(shù)據(jù)，對我國上市公司審計委員會有效性進(jìn)行檢驗。發(fā)現(xiàn)審計委員會的設(shè)立和審計報告質(zhì)量成正比，和盈余管理水平成反比，獨立董事比例與審計委員會有效性成正比，表明我國上市公司審計委員會的設(shè)立對上市公司財務(wù)報告質(zhì)量和盈余管理行為有顯著的影響[12]。王玉蘭和簡燕玲（2012）對滬市2010年870 家上市公司的年報進(jìn)行分析，以“是否設(shè)置內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)進(jìn)行內(nèi)部控制監(jiān)督”為標(biāo)準(zhǔn)加以統(tǒng)計，發(fā)現(xiàn)其中合規(guī)設(shè)置的公司有756家，不合規(guī)設(shè)置的公司有114 家，從而表明與上市公司未能意識到內(nèi)部審計對內(nèi)部控制的作用以及監(jiān)管不力有關(guān)，上市公司內(nèi)部審計工作涉及傳統(tǒng)審計的多，而涉及風(fēng)險管理、公司治理和內(nèi)部控制的少[13]。

以上實證研究結(jié)果表明，我國上市公司內(nèi)部審計的有效性主要與內(nèi)部審計的規(guī)模、組織隸屬情況以及審計委員會的設(shè)立有關(guān)，目前我國對上市公司審計機(jī)構(gòu)設(shè)立重要性的認(rèn)識亟待加強(qiáng)。

2.1.2 企業(yè)內(nèi)部控制水平

內(nèi)部控制水平在一定程度上影響內(nèi)部審計的具體目標(biāo)、工作范圍和服務(wù)內(nèi)容的拓展，也可能限制審計方法和審計技術(shù)的應(yīng)用。據(jù)中國證券報2012年8月6日報道，自2006年到2011年，滬市上市公司內(nèi)控報告從34份增加到427份，審計報告從34份增加到258份。報告顯示絕大多數(shù)公司已經(jīng)建立起符合自身特點的內(nèi)控制度，體系建設(shè)取得顯著成效，內(nèi)控報告的可讀性也有所提高。但多數(shù)公司存在未披露重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的具體標(biāo)準(zhǔn)，只是機(jī)械地照搬了評價指引中關(guān)于缺陷認(rèn)定的原則性規(guī)定的問題，所披露的內(nèi)控報告仍存在較多的“無用”信息，內(nèi)控報告中關(guān)于“缺陷”的披露情況亟待改進(jìn)。而從內(nèi)控審計的基本情況來看，上交所427家披露內(nèi)控報告的公司中，258家公司披露了內(nèi)控審計報告。另據(jù)統(tǒng)計，2011年滬深交易所上市公司中，共有1 844家上市公司披露了內(nèi)部控制評價報告，占比78.8%，較2010年上升2%。2011年度，共有941家上市公司聘請會計師事務(wù)所出具了內(nèi)部控制審計報告，156家上市公司披露其存在內(nèi)部控制缺陷。這表明我國上市公司內(nèi)部控制評價報告披露比例呈逐年上升趨勢[14]?？傮w上看，企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系在2011年執(zhí)行情況良好，但存在對內(nèi)部控制的認(rèn)識仍停留在查漏補(bǔ)缺、應(yīng)對監(jiān)管的層面，因而在內(nèi)控建設(shè)過程中缺乏動力，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)各層級人員在內(nèi)控建設(shè)中局限于滿足“合規(guī)”要求，此外，內(nèi)控專業(yè)人才缺乏成為制約企業(yè)內(nèi)控建設(shè)的瓶頸。

2.2 我國上市公司內(nèi)部審計的實施情況

有效的內(nèi)部審計是公司治理結(jié)構(gòu)中形成權(quán)力制衡機(jī)制并促使其有效運行的重要手段，是公司治理過程中不可缺少的組成部分。劉國常和郭慧（2008）研究發(fā)現(xiàn)，與沒有強(qiáng)制要求設(shè)立內(nèi)審部門的深市主板公司相比，已設(shè)立內(nèi)審部門的中小板上市公司在盈利狀況、信息披露質(zhì)量、審計報告意見類型3個方面均明顯優(yōu)于深市主板上市公司[9]。莊瑩（2009）選擇2007年深滬主板上市公司的數(shù)據(jù)作為研究對象，通過考察財務(wù)報告質(zhì)量、內(nèi)部控制有效性、外部監(jiān)督機(jī)制3個方面與內(nèi)部審計部門的設(shè)立及其隸屬情況的關(guān)系，檢驗了上市公司內(nèi)部審計監(jiān)督職能的有效性，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計部門的設(shè)立及獨立性與財務(wù)報告質(zhì)量和內(nèi)部控制有效性正相關(guān)，表明內(nèi)部審計有效地發(fā)揮了監(jiān)督作用[15]。陳武朝（2010）結(jié)合美國《薩班斯—奧克斯利法案》404條款實施初期內(nèi)部審計無效案例、對內(nèi)部控制有效性評價的關(guān)注點，以及我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的相關(guān)規(guī)定，指出審計師鑒證內(nèi)部審計有效性的關(guān)注點包括獨立性、勝任能力、任務(wù)和職責(zé)等3大內(nèi)容[16]。田曉紅（2010）根據(jù)截至2009年5月所收回的93個有效樣本進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)職業(yè)品德要素、專業(yè)勝任能力要素與內(nèi)部審計質(zhì)量具有強(qiáng)的正相關(guān)性，咨詢要素、工作分配要素、督導(dǎo)要素及監(jiān)控要素與內(nèi)部審計質(zhì)量間接正相關(guān)，而考核與評價要素可能與內(nèi)部審計質(zhì)量正相關(guān)[17]。

綜上，我國上市公司已經(jīng)初步建立起符合自身特點的內(nèi)部控制制度，體系建設(shè)取得顯著成效，但多數(shù)公司的內(nèi)控報告中關(guān)于“缺陷”的披露情況亟待改進(jìn)。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的設(shè)立及其所發(fā)揮的作用雖在逐步加強(qiáng)，但內(nèi)部審計有效性尚顯欠缺，亟待提升。

3 加強(qiáng)我國上市公司內(nèi)部審計有效性的建議

內(nèi)部審計有效性具體表現(xiàn)為審計程序、審計證據(jù)和審計意見的質(zhì)量屬性，即在執(zhí)行內(nèi)部審計程序，搜集內(nèi)部審計證據(jù)與發(fā)表內(nèi)部審計意見之間的內(nèi)在關(guān)聯(lián)性程度，隨著內(nèi)部審計職能的演進(jìn)，內(nèi)部審計有效性的評價呈動態(tài)發(fā)展的趨勢。因此，當(dāng)前我國上市公司內(nèi)部審計有效性的提升，首先必須從以下幾個方面入手。

3.1 提升內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的獨立性和專業(yè)性

要保證內(nèi)部審計有效性，客觀上要求優(yōu)化審計資源的配置，微觀層面上則首先要科學(xué)合理地設(shè)置內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，明確內(nèi)部審計部門的隸屬關(guān)系。而要加強(qiáng)內(nèi)部審計組織的獨立性和權(quán)威性，就必須有效保證內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員在組織上與業(yè)務(wù)上保持實質(zhì)性獨立，首當(dāng)其沖的是建立符合我國上市公司實際情況的審計委員會制度體系，對審計委員會的職權(quán)及其相關(guān)操作加以詳細(xì)規(guī)定，并通過法律予以約束。與此同時，保障審計委員會中每一成員的獨立性至關(guān)重要，在當(dāng)前，通過薪酬制度的改進(jìn)固然可避免審計委員會的“依附”和“傀儡”的不良境況發(fā)生，但提升審計委員會成員的專業(yè)勝任能力則更能保證該組織的獨立性，實踐證明，不具備較強(qiáng)的專業(yè)知識、業(yè)務(wù)技能和豐富的職業(yè)經(jīng)驗，就難以保證審計委員會的客觀性和獨立性。此外，作為檢驗和提高審計委員會有效性的有力手段，審計委員會的工作信息的披露必不可少，借此可以直接反映審計委員會的構(gòu)成、監(jiān)管、工作改進(jìn)等方面的成效。

3.2 加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制

隨著我國企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的出臺，內(nèi)部審計報告的質(zhì)量可望得以提高。基于內(nèi)部審計與內(nèi)部控制這種休戚與共的緊密關(guān)系，加強(qiáng)上市公司內(nèi)部控制的有效性，無疑是其內(nèi)部審計有效性提升的重要途徑與方法。鑒于今后上市公司內(nèi)部控制與企業(yè)風(fēng)險管理聯(lián)系日趨密切，尤其應(yīng)重視將企業(yè)風(fēng)險的防范和管理納入審計范圍。應(yīng)當(dāng)看到，盡管我國上市公司內(nèi)控規(guī)范體系在2011年執(zhí)行情況有了明顯的進(jìn)步，但將內(nèi)部控制有效性僅停留在查漏補(bǔ)缺、應(yīng)對監(jiān)管的層面，對公司內(nèi)控建設(shè)僅局限于滿足“合規(guī)”要求顯然不夠，當(dāng)務(wù)之急是提高上市公司內(nèi)控人員的專業(yè)能力，包括對企業(yè)風(fēng)險的防范與識別能力，對企業(yè)內(nèi)部控制重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的判斷水平等。

3.3 提高內(nèi)部審計人員的素質(zhì)和專業(yè)水平

內(nèi)部審計人員個人的素質(zhì)和專業(yè)水平直接影響內(nèi)部審計有效性。如何使上市公司內(nèi)部審計人員從事中、事后的查錯防弊的核心理念向增加公司價值的服務(wù)理念轉(zhuǎn)變過來，進(jìn)而立足于公司治理、風(fēng)險管理和內(nèi)部控制對公司提供管理和服務(wù)，則是當(dāng)前提高內(nèi)部審計人員的素質(zhì)和專業(yè)水平的關(guān)鍵之舉。選擇具備較高學(xué)歷、具備會計或?qū)徲嫻ぷ鞅尘暗娜藛T固然重要，但隨著信息化對上市公司各業(yè)務(wù)領(lǐng)域的全面覆蓋，內(nèi)部審計人員知識更新和知識面擴(kuò)展迫在眉睫。①應(yīng)當(dāng)借鑒國外先進(jìn)或成功的經(jīng)驗與做法，并結(jié)合我國上市公司的實際情況，制訂內(nèi)部審計人員操作的規(guī)范體系和業(yè)務(wù)流程；②快速提升信息化條件下的內(nèi)部審計能力和操作技術(shù)，諸如開發(fā)非現(xiàn)場審計系統(tǒng)，掌握信息系統(tǒng)審計、內(nèi)部控制系統(tǒng)審計和業(yè)務(wù)循環(huán)系統(tǒng)審計的基本流程和方法等；③開展上市公司內(nèi)部審計人員的在崗培訓(xùn)，組織內(nèi)部審計人員定期與不定期的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，不斷更新他們的專業(yè)知識，讓他們了解國際內(nèi)部審計協(xié)會等組織的新規(guī)則和新技術(shù)，通過鼓勵他們積極參加國際注冊內(nèi)部審計師（CIA）、國際注冊信息系統(tǒng)審計師（CISA）的等考試以提高自己的專業(yè)水平。

3.4 加大內(nèi)部審計工作質(zhì)量的控制

上市公司內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)為提升其審計有效性，應(yīng)當(dāng)通過多種形式對其內(nèi)部審計質(zhì)量加以評估和控制。從形式上看，內(nèi)部審計質(zhì)量控制包括內(nèi)部審計督導(dǎo)、內(nèi)部自我質(zhì)量控制與外部評價3種。這3種形式相輔相成，缺一不可。但在自我質(zhì)量控制方面，如何根據(jù)公司自身內(nèi)部審計環(huán)境和工作要求，在保證內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)獨立、客觀的同時，促使內(nèi)部審計人員遵守職業(yè)道德規(guī)范，嚴(yán)格按照內(nèi)部審計準(zhǔn)則實行操作規(guī)程，評估審計報告的使用效果，則是一個較難把握的問題。而對其中的內(nèi)部審計項目質(zhì)量控制，包括指導(dǎo)內(nèi)部審計人員執(zhí)行審計計劃、監(jiān)督內(nèi)部審計過程、復(fù)核審計工作底稿等方面的控制，應(yīng)當(dāng)更多地借助現(xiàn)場審計軟件和遠(yuǎn)程審計軟件輔助加以進(jìn)行，盡可能運用測試數(shù)據(jù)法（TD）、基本案例系統(tǒng)評估法（BCSE）、追蹤法（Tracing）、綜合測試工具（ITF）等持續(xù)審計的方法和技術(shù)對內(nèi)部審計工作質(zhì)量加以控制。

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