導語：如何才能寫好一篇外資稅收論文，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

我國稅法體系沒有關于外資并購所涉及稅收問題的統(tǒng)一規(guī)范，但稅法對外資并購存在一般規(guī)制和特殊規(guī)制。外資并購可分為股權并購和資產(chǎn)并購兩類，該兩類交易涉及的稅種及稅收成本有著顯著區(qū)別。在外資并購境內企業(yè)過程中，涉及的稅法問題主要影響或涉及并購中行業(yè)和地域等的選擇、籌資方式和支付方式的選擇、并購過程中涉及的各種稅收、并購后的稅務處理、外資并購后變更設立的企業(yè)身份的法律認定及稅收優(yōu)惠等。外資并購的稅收籌劃包括但不限于并購目標企業(yè)的籌劃、并購主體的籌劃、出資方式的籌劃、并購融資的籌劃、并購會計的籌劃以及股權轉讓所得稅的籌劃等。

主題詞：外資并購稅收籌劃

外資并購已成為當代國際直接投資的主要形式，外資以并購境內企業(yè)的方式進入我國市場將逐漸成為外商在華投資的主流。外資并購中最主要的交易成本，即稅收成本往往關系到并購的成敗及/或交易框架的確定，對于專業(yè)的并購律師及公司法律師而言，外資并購的稅收籌劃問題不得不詳加研究。

筆者憑借自身財稅背景及長期從事外資并購法律業(yè)務的經(jīng)驗，試對外資并購涉及的稅收籌劃問題作一個簡單的梳理和總結。

1.我國稅法對外資并購的規(guī)制

我國沒有統(tǒng)一的外資并購立法，也沒有關于外資并購所涉及稅收問題的統(tǒng)一規(guī)范，但已基本具備了外資并購應遵循的相關稅法規(guī)定：《外國投資者并購境內企業(yè)的規(guī)定》、《國家稅務總局關于外國投資者并購境內企業(yè)股權有關稅收問題的通知》以及財政部、國家稅務總局頒發(fā)的一系列針對一般并購行為的稅收規(guī)章共同構筑了外資并購稅收問題的主要法律規(guī)范。

外資并購有著與境內企業(yè)之間并購相同的內容，比如股權/資產(chǎn)交易過程中的流轉稅、并購所產(chǎn)生的所得稅、行為稅等。在境內企業(yè)并購領域我國已經(jīng)建立了較為完善的稅法規(guī)制體系，在對外資并購沒有特殊規(guī)定的情況下適用于外資并購。在外資并購境內企業(yè)過程中，涉及的稅法問題主要影響或涉及并購中行業(yè)和地域等的選擇、籌資方式和支付方式的選擇、并購過程中涉及的各種稅收、并購后的稅務處理、外資并購后變更設立的企業(yè)身份的法律認定及稅收優(yōu)惠等。

以下主要從兩個層次論述外資并購中的稅法規(guī)制，分別是稅法對外資并購的一般規(guī)制和稅法對外資并購的特殊規(guī)制。

1.1稅法對外資并購的一般規(guī)制

1.1.1.股權并購稅收成本

1.1.1.1被并購方（股權轉讓方）稅收成本：

(a)流轉稅：通常情況下，轉讓各類所有者權益，均不發(fā)生流轉稅納稅義務。根據(jù)財政部、國家稅務總局的相關規(guī)定，股權轉讓不征收營業(yè)稅及增值稅。

(b)所得稅：對于企業(yè)而言，應就股權轉讓所得繳納企業(yè)所得稅，即將股權轉讓所得并入企業(yè)應納稅所得額；個人轉讓所有者權益所得應按照“財產(chǎn)轉讓所得”稅目繳納個人所得稅，現(xiàn)行稅率為20%，值得注意的是，新《個人所得稅法實施條例》規(guī)定：“對股票轉讓所得征收個人所得稅的辦法，由國務院財政部門另行制定，報國務院批準施行”。此外，如境外并購方以認購增資的方式并購境內企業(yè)，在此情況下被并購方（并購目標企業(yè)）并無企業(yè)所得稅納稅義務。

(c)印花稅：并購合同對應的印花稅的稅率為萬分之五。

1.1.1.2并購方（股權受讓方）稅收成本：

在并購方為企業(yè)所得稅納稅主體的情況下，將涉及長期股權投資差額的稅務處理。并購方并購股權的成本不得折舊或攤消，也不得作為投資當期費用直接扣除，在轉讓、處置股權時從取得的財產(chǎn)收入中扣除以計算財產(chǎn)轉讓所得或損失。

1.1.2資產(chǎn)并購稅收成本

1.1.2.1被并購方（資產(chǎn)轉讓方）稅收成本

1.1.2.1.1有形動產(chǎn)轉讓涉及的增值稅、消費稅

(a)一般納稅人有償轉讓有形動產(chǎn)中的非固定資產(chǎn)(如存貨、低值易耗品)以及未使用的固定資產(chǎn)的所有權，應按被并購資產(chǎn)適用的法定稅率（17%或13%）計算繳納增值稅。如被并購資產(chǎn)屬于消費稅應稅產(chǎn)品，還應依法繳納消費稅。

(b)小規(guī)模納稅人有償轉讓有形動產(chǎn)中的非固定資產(chǎn)(如存貨、低值易耗品)以及未使用的固定資產(chǎn)的所有權，應按法定征收率(現(xiàn)為3％)繳納增值稅。如被并購資產(chǎn)屬于消費稅應稅產(chǎn)品，還應依法繳納消費稅。

(c)有償轉讓有形動產(chǎn)中的已使用過的固定資產(chǎn)的，應根據(jù)《國家稅務總局關于增值稅簡易征收政策有關管理問題的通知》（國稅函〔2009〕90號文）、《關于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財稅[2009]9號）以及《財政部、國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅〔2008〕170號）中的有關規(guī)定依法繳納增值稅。

1.1.2.1.2不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)轉讓涉及的營業(yè)稅和土地增值稅

(a)有償轉讓無形資產(chǎn)所有權應繳納5%的營業(yè)稅。

(b)有償轉讓不動產(chǎn)所有權(含視同銷售不動產(chǎn))應繳納5%的營業(yè)稅。（被并購方以不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)投資入股，參與并購方的利潤分配、共同承擔投資風險的，不征營業(yè)稅）。

(c)在被并購資產(chǎn)方不屬于外商投資企業(yè)的情況下，還應繳納增值稅、消費稅、營業(yè)稅的附加稅費(城建稅和教育費附加)。

(d)向并購方出讓土地使用權或房地產(chǎn)的增值部分應繳納土地增值稅。

(e)轉讓處于海關監(jiān)管期內的以自用名義免稅進口的設備，應補繳進口環(huán)節(jié)關稅和增值稅。

(f)并購過程中產(chǎn)生的相關印花稅應稅憑證(如貨物買賣合同、不動產(chǎn)／無形資產(chǎn)產(chǎn)權轉移書據(jù)等)應按法定稅率繳納印花稅。

(g)除外商投資企業(yè)和外國企業(yè)轉讓受贈的非貨幣資產(chǎn)外，其他資產(chǎn)的轉讓所得收益應當并入被并購方的當期應納稅所得額一并繳納企業(yè)所得稅。

(h)企業(yè)整體資產(chǎn)轉讓原則上應在交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售全部資產(chǎn)和進行投資兩項經(jīng)濟活動進行稅務處理。并按規(guī)定確認資產(chǎn)轉讓所得或損失。

1.1.2.2并購方（資產(chǎn)受讓方）稅收成本

(a)在外資選擇以在華外商投資企業(yè)為資產(chǎn)并購主體的情況下，主要涉及并購資產(chǎn)計價納稅處理。

(b)外國機構投資者再轉讓并購資產(chǎn)應繳納流轉稅和預提所得稅。

(c)外國個人投資者再轉讓并購資產(chǎn)應繳納流轉稅和個人所得稅。

(d)并購過程中產(chǎn)生的相關印花稅應稅憑證(如貨物買賣合同、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)轉讓合同等)應按法定稅率繳納印花稅。

1.2稅法對外資并購的特殊規(guī)制

1.2.1稅法對并購目標企業(yè)選擇的影響

為了引導外資的投向，我國《企業(yè)所得稅法》及其實施條例、《外商投資產(chǎn)業(yè)指導目錄》等法律法規(guī)對投資于不同行業(yè)、不同地域、經(jīng)營性質不同的外商投資企業(yè)給予不同的稅收待遇。在并購過程中，在總的并購戰(zhàn)略下，從稅法的角度選擇那些能享有更多優(yōu)惠稅收的并購目標無疑具有重要意義。

1.2.2并購后變更設立的企業(yè)稅收身份的認定

納稅人是稅收法律關系的基本要素，納稅人的稅法身份決定著納稅人所適用的稅種、稅率和所能享受的稅收優(yōu)惠等。對于并購雙方而言，通過對納稅人身份的設定和改變，進行納稅籌劃，企業(yè)也就可以達到降低稅負的效果。

我國對外商投資企業(yè)身份的認定以外商投資企業(yè)中外資所占的比例為依據(jù)，一般以25％為標準。外資比例低于25％的公司也為外商投資企業(yè)，但在稅收待遇上，根據(jù)《關于加強外商投資企業(yè)審批、登記、外匯及稅收管理有關問題的通知》的規(guī)定，其投資總額項下進口自用設備、物品不享受稅收減免待遇，其它稅收不享受外商投資企業(yè)待遇。

2.外資并購中的稅收籌劃

2.1并購目標企業(yè)的籌劃

目標企業(yè)的選擇是并購決策的重要內容，在選擇目標企業(yè)時可以考慮以下與稅收相關的因素，以作出合理的有關納稅主體屬性、稅種、納稅環(huán)節(jié)、稅負的籌劃：

2.1.1目標企業(yè)所處行業(yè)

目標企業(yè)行業(yè)的不同將形成不同的并購類型、納稅主體屬性、納稅環(huán)節(jié)及稅種。如選擇橫向并購，由于并購后企業(yè)的經(jīng)營行業(yè)不變，一般不改變并購企業(yè)的納稅稅種與納稅環(huán)節(jié)；若選擇縱向并購，對并購企業(yè)來說，由于原來向供應商購貨或向客戶銷貨變成企業(yè)內部購銷行為，其增值稅納稅環(huán)節(jié)減少，由于目標企業(yè)的產(chǎn)品與并購企業(yè)的產(chǎn)品不同，縱向并購還可能會改變其納稅主體屬性，增加其納稅稅種與納稅環(huán)節(jié)；并購企業(yè)若選擇與自己沒有任何聯(lián)系的行業(yè)中的企業(yè)作為目標企業(yè)，則是混合并購，該等并購將視目標企業(yè)所在行業(yè)的情況，對并購企業(yè)的納稅主體屬性、納稅稅種、納稅環(huán)節(jié)產(chǎn)生影響。

2.1.2目標企業(yè)類型

目標企業(yè)按其性質可分為外資企業(yè)與內資企業(yè)，我國稅法對內外資企業(yè)的稅收區(qū)別對待，實行的稅種、稅率存在差別。例如，外資企業(yè)不適用城市維護建設稅、教育費附加等，鼓勵類外資企業(yè)可享受投資總額內進口設備免稅等。

2.1.3目標企業(yè)財務狀況

并購企業(yè)若有較高盈利水平，為改變其整體的納稅地位可選擇一家具有大量凈經(jīng)營虧損的企業(yè)作為目標企業(yè)進行并購，通過盈利與虧損的相互抵消，進行企業(yè)所得稅的整體籌劃。如果合并納稅中出現(xiàn)虧損，并購企業(yè)還可以實現(xiàn)虧損的遞延，推遲所得稅的交納。

2.1.4目標企業(yè)所在地

我國對在經(jīng)濟特區(qū)、中西部地區(qū)注冊經(jīng)營的企業(yè)實行一系列的稅收優(yōu)惠政策。并購企業(yè)可選擇能享受到這些優(yōu)惠措施的目標企業(yè)作為并購對象，使并購后的納稅主體能取得此類稅收優(yōu)惠。

2.2并購主體的籌劃

出于外資并購所得稅整體稅負安排及企業(yè)集團全球稅收籌劃的考慮，境外投資者通常會選擇在那些與中國簽署避免雙重征稅稅收協(xié)定/安排的國家或地區(qū)的關聯(lián)方作為并購主體。其實道理很簡單，投資者不希望在分紅的環(huán)節(jié)上繳納太多的（預提）所得稅，而與中國簽署稅收協(xié)定/安排的國家或地區(qū)的企業(yè)從其所投資的中國企業(yè)取得的股息所得所適用的優(yōu)惠稅率可以讓境內投資者節(jié)省不少稅收成本。

2.3出資方式的籌劃

外資并購按出資方式主要可分為以現(xiàn)金購買股票式并購、以現(xiàn)金購買資產(chǎn)式并購、以股票換取股票式并購以及其他出資方式的并購。不同的出資方式產(chǎn)生的稅收成本均是不同的。

2.4并購融資的籌劃

各國稅法一般都規(guī)定，企業(yè)因負債而產(chǎn)生的利息費用可以抵減當期利潤，從而減少應納所得稅。因此并購企業(yè)在進行并購所需資金的融資規(guī)劃時，可以結合企業(yè)本身的財務杠桿程度，通過負債融資的方式籌集并購所需資金，提高整體負債水平，以獲得更大的利息節(jié)稅效應。

2.5并購會計的籌劃

對企業(yè)并購行為，各國會計準則一般都規(guī)定了兩種不同的會計處理方法：權益合并法與購買法。從稅收的角度看，購買法可以起到減輕稅負的作用，因為在發(fā)生并購行為后，反映購買價格的購買法會計處理方法使企業(yè)的資產(chǎn)數(shù)額增加，可按市場價值為依據(jù)計提折舊，從而降低了所得稅稅負。

2.6股權轉讓所得稅的籌劃

鑒于資產(chǎn)并購涉及的稅種較多較為復雜，且外資并購實務中資產(chǎn)并購的數(shù)量并不多，因此以下簡要介紹一下股權轉讓所得稅的籌劃（認購增資式股權并購不涉及所得稅問題）。

對企業(yè)股權轉讓行為進行稅收籌劃，一個基本的問題是正確地劃分股息所得和股權轉讓所得及其不同的計稅方法。在相關的稅法規(guī)定中，投資企業(yè)的股息所得應繳納的稅款可以抵扣被投資企業(yè)已經(jīng)繳納的稅款；而股權轉讓所得則是按轉讓收入減去投資成本的差額作為應納稅所得額計算繳納企業(yè)所得稅。這種不同的計稅方法使股權轉讓行為有了一定的籌劃空間。

《國家稅務總局關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號）規(guī)定：“企業(yè)股權投資轉讓所得是指企業(yè)因收回、轉讓或清算處置股權投資的收入減除股權投資成本后的余額。企業(yè)股權投資轉讓所得應并入企業(yè)的應納稅所得額，依法繳納企業(yè)所得稅”?！秶叶悇湛偩株P于企業(yè)股權轉讓有關所得稅問題的補充通知》（國稅函[2004]390號）規(guī)定：“1.企業(yè)在一般的股權（包括轉讓股票和股份）買賣中，應按《國家稅務總局關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號）有關規(guī)定執(zhí)行。股權轉讓人應分享的被投資方累計未分配利潤及累計盈余公積應確認為股權轉讓所得，不得確認為股息性質的所得。2.企業(yè)進行清算或轉讓全資子公司以及持股95%以上的企業(yè)時，投資方應分享的被投資方累計未分配利潤和累計盈余公積應確認為投資方股息性質的所得。為避免對稅后利潤重復征稅，影響企業(yè)改組活動，在計算投資方的股權轉讓所得時，允許從轉讓收入中減除上述股息性質的所得”。

因此，內資企業(yè)的股權轉讓所涉及的企業(yè)所得稅，除非被并購方（股權轉讓方）持有目標企業(yè)95%以上的股權，被并購方（股權轉讓方）應分享的并購目標企業(yè)留存收益（累計未分配利潤及累計盈余公積）應確認為股權轉讓所得，并入被并購方（股權轉讓方）的應納稅所得額，依法繳納企業(yè)所得稅。但有一個可能的節(jié)稅辦法就是在外資并購前先由并購目標企業(yè)對擬轉讓股權方（企業(yè)）進行分紅，在此方案下將降低股權轉讓所得的基數(shù)，從而降低被并購方（股權轉讓方）的應納稅額。

篇2

目前,各級政府間的稅收競爭正如火如荼地展開,但是學界及實務界對稅收競爭褒貶不一,其根本原因在于對于政府間稅收競爭的理論基礎等問題存在認識上的誤差,忽視了我國業(yè)已存在的政府間稅收競爭的實踐基礎。為了正確處理各級政府間的稅收競爭關系,展開有效的政府間稅收競爭活動,本文試圖闡釋政府間稅收競爭的理論及實踐基礎,以澄清有關問題。

一、政府間稅收競爭的理論基礎

(一)稅收競爭的內涵及外延通常說來,稅收競爭是指政府間為增強本級政府(及其所屬部門)的經(jīng)濟實力,提高轄區(qū)(或部門)福利,以稅收為手段進行的各種爭奪經(jīng)濟資源及稅收資源的活動。稅收競爭是政府間競爭的重要內容,是制度競爭或體制競爭的重要組成部分。一般說來,國內政府間稅收競爭包含三個層次的內容,即上下級本論文由政府間的競爭、同級別政府之間的競爭以及一級政府內部各部門的競爭,它主要通過稅收立法、司法及行政性征管活動來實現(xiàn)。

(二)公共選擇的非市場決策理論公共選擇理論作為非市場決策(政府決策)的經(jīng)濟研究,成功地將“經(jīng)濟人”假設成功地引入了政治學領域,認為各層次政府的行為同樣是符合“經(jīng)濟人”模式的。盡管政府與其他市場主體相比在行為活動上具有一定的特殊性(比如政府是對全體社會成員具有普遍性的組織,它擁有其他經(jīng)濟組織所不具備的強制力①),但是政府同樣要受到“用腳投票”(VotingbyFeet)的約束。在這個“準”市場機制的作用下,各級政府同樣必須具有競爭意識,需要努力改進政府工作的效率,從主觀到客觀真正造就一個更能謀求社會利益最大化的政府。稅收競爭作為政府間競爭的主要工具,在保持和創(chuàng)造各層次政府的競爭力上具有無可比擬的優(yōu)勢,受到各級政府的青睞。

(三)財政聯(lián)邦主義的財政分權理論財政聯(lián)邦主義(FiscalFederalism)是20世紀50、60年代以來形成的財政分權理論(FiscalDecentralization),它主要從經(jīng)濟學角度去尋求為有效地行使財政職能所需的財政支出和收入在從中央到地方的各級政府之間的最優(yōu)分工。它指出,在一般情況下,中央政府必須單獨行使財政的收入分配與宏觀本論文由調控職能,但就財政的資源配置職能來說,一個多級政府的財政體制卻是合理的。

②在“經(jīng)濟人”理論的框架下,中央政府與地方政府都是謀求自身利益最大化的經(jīng)濟主體,具有相對獨立的經(jīng)濟利益,各方為尋求自身利益而展開的競爭能夠實現(xiàn)共同的利益,即從“自利”向“利他”轉化。多級財政體制及相對獨立利益的形成是各層次政府展開稅收競爭的前提。多級財政體制及獨立利益的形成要求各級政府為了實現(xiàn)其目標,獲得更高的政治支持率,需要占有更多的政治資源。通常來說,政治資源的獲得必須依靠一定的經(jīng)濟資本論文由源,這就是所謂“經(jīng)濟基礎決定上層建筑”。由此,各層次的政府為爭奪經(jīng)濟資源和稅收資源的稅收競爭便逐漸展開。

(四)演進主義的制度競爭理論建構主義學派認為,在新古典主義的框架下可以由“經(jīng)濟人”通過成本利益分析選擇出有效的國家政治經(jīng)濟制度。而演進主義理論認為,個人理性在理解它自身的能力方面有一種邏輯上的局限,這是因為它永遠無法離開它自身而檢視它自身的運作。因此在演進主義者看來,社會活動的規(guī)則(包括政治經(jīng)濟運行體制)應當由社會活動中的博奕尤其是重復博弈來產(chǎn)生。簡單一點說,就是社會活動主體間的競爭產(chǎn)生活動規(guī)則。競爭不僅是在特定秩序下的活動,競爭活動本身是市場秩序的維護者;在平等市場環(huán)境下的競爭能夠本論文由保證生命力旺盛的制度勝出,使之成為社會活動者共同遵守的規(guī)則。政府間競爭,在很大程度上表現(xiàn)為制度競爭或體制競爭,它突出了內在規(guī)則和外在規(guī)則體系對于各轄區(qū)的成本水平以及轄區(qū)競爭力的重要性。

正是這種競爭成為轉型期政府運行體制有效性的裁判。政府間稅收競爭作為政府間競爭的重要內容,它的意義絕不僅僅在于為各層次政府獲得一定的經(jīng)濟資源及稅收資源,而在于它是高效率制度的發(fā)現(xiàn)者和維護者。按照制度經(jīng)濟學的理論,強制性制度變遷存在一個“諾斯悖論”,而政府間的稅收競爭則構成“誘致性”變遷或中間擴散型制度變遷的重要內容;也就是說中央自上而下的改革不可能真正實現(xiàn)其目標,而稅收競爭作為制度的發(fā)現(xiàn)者和維護者反而更容易實現(xiàn)轉型期的制度選擇,從而構成財政分權制度完善的外在條件。①

二、政府間稅收競爭的實踐基礎改革開放以后,我國政治經(jīng)濟制度急需實現(xiàn)轉型,財政制度不斷實現(xiàn)分權化,伴隨財政分權的深化地區(qū)間經(jīng)濟競爭也不斷加劇。其中,加快政治經(jīng)濟制度的轉型使有效的政府間競爭(包括政府間稅收競爭)成為現(xiàn)實需要,80年代以來的財政分權實踐則為稅收競爭提供了適格的競爭主體,而地區(qū)間經(jīng)濟競爭的加劇則使稅收競爭的作用更加凸現(xiàn)。

(一)政治經(jīng)濟制度的轉型集中計劃經(jīng)濟實踐的失敗使中國及東歐國家走上了實現(xiàn)政治經(jīng)濟制度轉軌的道路,而經(jīng)濟制度的轉軌在中國則先行一步。怎樣擺脫集中計劃經(jīng)濟運行模式的束縛,建構符合市場經(jīng)濟運行的制度模式,是我國及其他轉軌國家的重要任務。在這場轉軌競爭中,誰能選擇優(yōu)質高效的制度,誰能以較小的代價實現(xiàn)轉軌,誰能及早實現(xiàn)制度的轉軌就能成為優(yōu)勝者。國際間的競爭是如此,國內各地方政府間的競爭也遵循同樣的規(guī)則。在國內的政治經(jīng)濟轉軌中,一般都是中央采取自上而下的強制性制度變遷,通過推行一系列政治經(jīng)濟改革,引進大量優(yōu)質高效制度以實現(xiàn)制度轉軌。我國的改革開放大致上就是這種模式。

自上而下的強制性變遷無法回避“諾斯悖論”,不可能完全實現(xiàn)其改革的目的。為了實現(xiàn)政治經(jīng)濟制度的轉軌,中央政府提出發(fā)揮地方政府的積極性,開始推動地方政府的自主性改革探索,以尋求改革的有效路徑。地方政府的自主性改革探索,強化了地方政府的自身利益機制,逐漸形成了自下而上改革的“第一行動集團”。地方政府為了維護業(yè)已形成的自身利益,及在新一輪競爭中占據(jù)優(yōu)勢地位,政府間競爭由此而展開。這種政府間競爭圍繞資本、技術及優(yōu)質勞動力而進行,目的在于獲取足夠多的生產(chǎn)要素,謀求競爭制高點。而在政府間競爭中,本論文由稅收競爭是其重要內容,它一方面通過稅收競爭獲取足夠的經(jīng)濟資源和稅收資源,另一方面利用經(jīng)濟資源和稅收資源提供優(yōu)質的公共產(chǎn)品和服務,以謀求更豐富的經(jīng)濟和稅收資源。

(二)財政分權改革實踐自兩步“利改稅”初步建立我國的工商稅收體系后,以稅種來劃分中央地方收入的財政體制正式拉開了我國財政制度的分權型改革,我國集中性的財政體制開始向分散的、分層的財政體制過渡。1994年分稅制改革及對它的完善和補充,如轉移支付制度改革等,在不同程度上強化了地方政府對地區(qū)性事務的自主管理,財政分權改革進一步深化。伴隨著分權財政體制的構建與“地方所有權”的確立,地方政府的資源配置權限不斷擴大,特殊的地方經(jīng)濟利益逐漸形成。地方特殊經(jīng)濟利益的形成,使各地在經(jīng)濟競爭中擁有了相對獨立的競爭主體資格,從而為政府間稅收競爭的展開提供了有效的競爭者。

(三)地區(qū)間經(jīng)濟競爭加劇改革開放以后,各地區(qū)間首先在吸引外資方面展開了激烈的競爭,各地紛紛出臺優(yōu)惠措施、提供優(yōu)惠條本論文由件以吸納外國資本。由于經(jīng)濟特區(qū)、沿海開放城市及沿海開發(fā)區(qū)等在稅收政策上擁有比較大的優(yōu)惠,且區(qū)位優(yōu)勢明顯,因此吸納了我國吸納外資的絕大部分。如,2000年東部地區(qū)實際利用外商直接投資及其它投資3,702,825萬美元,占東中西地區(qū)合計數(shù)4,204,386萬美元的88107%。②同時,各地為爭奪原材料等資源的競爭也逐漸升級。

在某些領域中,控制了原材料渠道,就能夠保證在經(jīng)濟競爭中保持較大的優(yōu)勢。而欠規(guī)范的市場秩序又為原材料提供了條件,因而在80年代爆發(fā)了諸如“生豬大戰(zhàn)”、”羊毛大戰(zhàn)”、“蠶繭大戰(zhàn)”等。另外,地區(qū)間區(qū)域分工的競爭也逐漸展開,各地為了在經(jīng)濟競爭占據(jù)有利地位,紛紛向“高新”科技行業(yè)靠攏,區(qū)域間經(jīng)濟目標同構化嚴重。國家計委的測算表明,我國中部和東部地區(qū)的工業(yè)結構相似系數(shù)為9315%,西部和中部地區(qū)的工業(yè)結構相似系數(shù)為9719%。

③經(jīng)濟競爭的加劇要求地本論文由方政府尋求有效的競爭手段,在以優(yōu)惠政策獲取資源的時代里,稅收優(yōu)惠政策無疑受到極大的追捧。因此,稅收競爭在地區(qū)間的經(jīng)濟競爭中優(yōu)勢明顯。要說明的是,稅收競爭是在相關政府政策的輔助下發(fā)揮作用的。

三、影響我國政府間稅收競爭有效展開的外部因素

(一)地方保護主義的興起隨著地方經(jīng)濟競爭的加劇,地方保護主義日漸興起,特別是經(jīng)濟相對落后地區(qū)紛紛采用多種保護措施分割市場。法國經(jīng)濟學家龐賽的研究成果說明了中國國內市場的分割程度。龐賽發(fā)現(xiàn),1997年中國國內省際間貿易商品平均關稅為46%,比10年前提高了整整11個百分點。46%的平均關稅相當于美國和加拿大之間的貿易關稅,并且超過了同期歐盟成員之間的關稅。美國經(jīng)濟學家阿倫楊也有與之類似的發(fā)現(xiàn),在改革開放期間,中國國內各省之間勞動力的生產(chǎn)率和價格的差距拉大,而按工業(yè)、農業(yè)和服務業(yè)計算的GDP卻呈收斂性,這正好與作為統(tǒng)一市場應該出現(xiàn)的情況相反。

④由此可見,隨著財本論文由政分權運動的展開,各地不可避免的為著自身利益加強了對本地經(jīng)濟資源和稅收資源的保護,由此導致了改革開放以來國內市場的進一步分割。地方保護主義是地區(qū)間經(jīng)濟競爭的產(chǎn)物,或者說地方保護主義是地區(qū)間經(jīng)濟競爭的一種表現(xiàn),它的興起使政府間稅收競爭更加混亂。地方政府間的稅收競爭本來是要發(fā)現(xiàn)和使用更有效的制度,但是地方保護主義的出現(xiàn)卻使之反而成為統(tǒng)一市場制度秩序運行的障礙。

(二)弱穩(wěn)定的政府間關系建國以后,我國相繼頒布了憲法及一系列法律準則,保證了我國政府間關系的相對穩(wěn)定性。但是,由于受制于歷史傳統(tǒng)及現(xiàn)實客觀因素,我國各層次政府間關系的穩(wěn)定性還不夠,從而影響到政府間

稅收競爭的有效性。第一,由于深受悠久的中央集權制傳統(tǒng)影響,我國建國后形成了單一制的政府體制,中央政府或高層次政府在國家的政治經(jīng)濟生活中扮演了較為重要的角色。第二,我國缺乏地方自治傳統(tǒng),地方政府或基層政府往往依賴于中央政府或高層次政府。

第三,我國現(xiàn)有政府官員的考核與任免機制主要受制于中央政府或高層次政府。

①而在我國的現(xiàn)實政治生活中,中央政府往往無法得到有效的約束,時常對地方政府事務進行干預,難以保證各層次政府間關系本論文由的穩(wěn)定性。在弱穩(wěn)定的政府間關系下,全國社會經(jīng)濟的發(fā)展受中央政府的影響過大,常常危及地方政府積極性。首先它將影響縱向的政府間關系。由于中央政府難以得到憲法及有關法律準則的約束,導致其活動范圍過于寬泛,常常超出其有效活動邊界,造成越位。中央政府難以受到約束的超強活動能力及超寬活動范圍,使中央政府同時扮演著“運動員”與“裁判員”的角色,破壞了中央與地方政府的平等競爭關系。其次,它將影響橫向的政府間競爭關系。中央政府或高層次政府對各地的發(fā)展畸輕畸重,往往會損及地方政府的平等競爭權,弱化部分地方政府的經(jīng)濟競爭能力。由于我國現(xiàn)有體制下缺乏穩(wěn)定的政府間關系和競爭性政府主體,導致我國政府間稅收競爭還處于弱勢有效性階段,還不能有效實現(xiàn)轉軌期政府間稅收競爭的主要目標,即實現(xiàn)政治經(jīng)濟制度的順利轉軌。

由于缺乏穩(wěn)定的競爭規(guī)則,政府間稅收競爭無法通過“看不見的手”來實現(xiàn)整個社會的利益,即沒有從個人利益(局部利益)向社會利益的轉化。而過分強調財政分權,地方政府對經(jīng)濟資源和稅收資源的爭奪過于慘烈,各地被迫卷入了地方保護主義和分割市場的惡性競爭。這種惡性競爭正是目前大多數(shù)學者反對政府間稅收競爭的主要理由,因為它確實擾亂了地區(qū)間的正常經(jīng)濟往來,降低了資源配置的有效性。

四、結論

盡管政府間稅收競爭目前還存在一些問題,但是政府間稅收競爭在實現(xiàn)政治經(jīng)濟制度的轉軌方面具有十分突出的作用,能夠發(fā)揮各層本論文由次政府在尋找高效制度方面的積極性。因此現(xiàn)階段的任務在于維護政府間稅收競爭的良好秩序,規(guī)范各方的行為,實現(xiàn)政治經(jīng)濟制度的有效轉型,而不是全盤否定政府間的稅收競爭活動。

(一)維護良好的財政分權秩序盡管我國財政分權改革缺乏穩(wěn)定的法律基礎及理論基礎,造成了財政分權過程中的某些無序化行為(特別是地方保護主義行為),但是財政分權及由此而起的稅收競爭卻構成了我國經(jīng)濟體制改革的重要推動力。維護有效的財政分權秩序,主要是建立地方財政的有限分權模式,保證地方政府的分權利益不受高層次政府的干預,而這也是政府間稅收競爭有效展開的條件。要保證我國的強勢高層次政府不干預低層次政府的分權利益及稅收競爭利益,就必須建立穩(wěn)定的政府間關系,即構建穩(wěn)定的政治法律制度以固化各層次政府間本論文由的事權及財權關系。

對此,可以考慮建立一種超穩(wěn)定的雙層約束機制,既約束中央政府(包括高層次政府)對地方政府的干預,又約束地方政府的非規(guī)范性活動。

(二)打破地方保護主義與市場分割,建立統(tǒng)一的市場秩序有效的政府間稅收競爭必須防止地方保護主義的泛濫,而防止地方保護主義及市場分割的有效途徑莫過于建立統(tǒng)一的市場秩序。我國在打破地方保護主義的運動中,可以借鑒美國的雙層司法體制及其憲法中的商務條款。雙層司法體制中,中央司法機構主要解決全國性的司法案件并對地方之間的案件糾紛有審判權;地方司法機構主要解決地方性司法糾紛。美國的商務條款則建立了中央政府對地區(qū)間貿易爭端的專屬解決權,我國的現(xiàn)實地方政府屢屢干預地區(qū)間的貿易。因此在我國建立類似條款,對于打破地方保護和市場分割可能會更有效。

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篇3

稅收饒讓制度1953年首創(chuàng)于英國，二十世紀六七十年代以來得到了廣泛施行。它是居住國對其居民因收入來源國稅收減免優(yōu)惠下未繳納的部分稅額視為已經(jīng)繳納而給予抵免。稅收饒讓不是一種消除國際重復征稅的方法，而是投資母國對從事國際經(jīng)濟活動的本國投資者實施的一項鼓勵對外投資的稅收優(yōu)惠措施，是在稅收抵免基礎上進行的。

發(fā)達國家中對稅收饒讓條款存在較大的分歧，美國極力反對饒讓抵免條款，而大部分發(fā)達國家卻對該條款持肯定態(tài)度。發(fā)展中國家對于稅收饒讓條款的立場則較為明確，基本上持有贊成的態(tài)度。在實踐中，稅收饒讓較多地存在于發(fā)展中國家與發(fā)達國家之間。發(fā)展中國家從加強外資利用的需要出發(fā)，推出了諸多形式的減免稅優(yōu)惠措施，而多數(shù)發(fā)達國家為了增加資本輸出，促進本國經(jīng)濟對外擴張，通常也愿意與東道國簽訂稅收饒讓抵免條款。

伴隨著經(jīng)濟全球化的顯著加快，世界各國的稅收饒讓制度也在不斷地發(fā)展完善。日本和韓國分別作為發(fā)達國家和新型工業(yè)化國家的代表，在稅收饒讓制度和實踐方面各具特色。相比之下，我國的稅收饒讓制度安排還較為滯后?；谌枕n兩國的制度設計與實踐經(jīng)驗借鑒，圍繞鼓勵我國企業(yè)境外投資、減輕企業(yè)稅負等目標，著眼于饒讓條款的使用年限、饒讓比率以及使用年限等方面，促進我國稅收饒讓制度的進一步完善。

二、稅收饒讓的效應分析

（一）積極效應

稅收饒讓制度之所以受大多數(shù)發(fā)達國家以及發(fā)展中國家的追捧，是因為它對于東道國、居住國及納稅主體都產(chǎn)生了積極的效應，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

1. 對于東道國，稅收饒讓制度的實施可以促進東道國的資本輸入。若東道國和居住國之間簽訂有稅收饒讓協(xié)定，則居住國的企業(yè)更愿意在該東道國投資，這樣的投資軟環(huán)境更有利于從居住國引進外資、先進技術和管理方法，使稅收優(yōu)惠更有效率和實際意義。我國在與丹麥、新加坡等國簽訂稅收協(xié)定中，為使稅收饒讓協(xié)定發(fā)揮積極效應，特別在有關法律中作出有關減、免稅或退稅的規(guī)定，并經(jīng)締約雙方主管當局同意給予稅收饒讓抵免，帶動我國經(jīng)濟發(fā)展。

2. 對于居住國，稅收饒讓制度的實施能夠提高本國投資者在東道國的競爭能力。在對外投資行為決策中，除了需具備產(chǎn)業(yè)、技術等區(qū)域比較優(yōu)勢外，輸出資本的營運成本高低也是極其重要的一個影響因素。居住國給予東道國稅收饒讓待遇有助于減輕本國輸出資本的稅負，增強境外企業(yè)的成本優(yōu)勢，像法國、韓國等國，不僅對來源于境外的營業(yè)利潤給予免稅外，還同意對投資所得給予稅收饒讓，這就提高了企業(yè)在東道國市場上的競爭能力。

3. 對于納稅人，稅收饒讓制度的實施可以給予其實際的納稅優(yōu)惠減免。由于稅收饒讓制度的存在，跨國納稅人在居住國已經(jīng)繳納的稅款可以得到優(yōu)惠減免，這使得跨國納稅人真正得到了居住國政府所給予的實惠。若這部分的資金用于投資再生產(chǎn)，成本則會比同類商品低，這在無形中提高了產(chǎn)品的競爭力，增加了跨國公司的凈利潤。

（二）消極效應

正如美國極力排斥稅收饒讓制度那樣，該制度也存在著的消極一面?？偟膩碚f，對于不同的經(jīng)濟主體，消極效應主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

1. 對于東道國，稅收饒讓會使得投資者所得的優(yōu)惠資金不匯回。投資者是否樂于把由于稅收饒讓而得到實惠的資金匯回，受諸如東道國的鼓勵再投資優(yōu)惠政策、市場大小以及母公司的發(fā)展狀況等因素的影響。如果公司不把資金用于母國的再投資，這樣做反而會影響東道國的財政收入，不利于國家的長期發(fā)展。例如，加拿大就僅對在本國的營業(yè)利潤同意稅收饒讓，而對國外的投資所得一般不同意饒讓；英國也只是承認對我國常設機構征收的外國企業(yè)所得稅及地方所得稅的減免給予饒讓。

2. 對于居住國，稅收饒讓將會使管理成本的增加及本國資源的外流。一方面，如果居住國過度的實行稅收饒讓，鼓勵企業(yè)境外投資，這會使本國的就業(yè)機會轉移，影響本國經(jīng)濟的發(fā)展。這一點上美國是典型代表，為了維護本國的財政收入和就業(yè)機會，一直反對簽訂稅收饒讓協(xié)定；另一方面，稅收饒讓抵免的計算方法較為復雜，這在一定程度上增加了稅務部門的管理成本。

3. 對于納稅人，稅收饒讓會造成逃漏稅及資本外流。一方面，稅收饒讓協(xié)定的簽訂，不僅無形中會使本國納稅人存在逃避稅的可能，而且第三國的納稅人也會利用轉移定價、轉移避稅或者只將居住國用作避稅渠道等方式進行避稅。另一方面，稅收饒讓制度在一定程度上有悖于資本輸出中性原則，使納稅人認為國外稅負要少于國內，這樣極易造成資本外流。

三、日韓稅收饒讓制度及其實踐

（一）日本的稅收饒讓實踐

作為亞洲最發(fā)達的國家，日本外向型經(jīng)濟的迅速崛起與其中小企業(yè)的快速成長密不可分。它通過一系列細致入微的稅收服務支持機制，為中小企業(yè)營造了一個良好的投資環(huán)境。

日本是廣泛使用饒讓抵免條款的典型代表，在與亞洲各發(fā)展中國家的稅收協(xié)定中，多數(shù)為日本單方面承擔饒讓抵免義務，它對來自于發(fā)展中國家給予其直接投資的稅收減免額均視為已納稅款，允許從國內法人稅中抵扣，并根據(jù)稅收條約和締約對方國的國內法，通常把針對利息、股息和使用費等投資所得的減免額作為抵免對象。對于納稅人，為避免雙重征稅，日本專門設置了股息抵免項目。當應納稅總所得額低于1000萬日元時,扣除額為股息所得的10%,應納稅總所得額超過1000萬日元時,扣除額為股息所得的10%和超過部分的股息所得的5%的合計金額；對于中小企業(yè)，日本稅法明確規(guī)定了不同的饒讓對象及饒讓比率，將逃漏稅控制的到最低限度。若該企業(yè)是于2006年3月31日之前購進的指定機械和節(jié)能型設備，按其購進價的7%,從法人稅額中饒讓扣除，扣除限額為法人稅額的20%。同時，對于特定的中小企業(yè)，若其購進的商用機械、設備、家具、固定組裝設備、貨車、大型船只，則可選擇按購進成本的7%進行特別稅額扣除或者按30%提取特別折舊，7%的稅額扣除也可以適用于特定租賃資產(chǎn)。另一方面，對于從事技術開發(fā)的中小企業(yè)，稅法規(guī)定企業(yè)研究開發(fā)費用的6%可從所得稅中給予饒讓抵免。

從日本援用饒讓抵免條款的實踐看，盡管其稅收饒讓體系是針對不同的對象，并且饒讓優(yōu)惠額度也是在規(guī)定的限額內，但是據(jù)統(tǒng)計，日本公司對與其簽訂有稅收饒讓抵免協(xié)定的國家的投資是與日本沒有簽訂稅收饒讓抵免協(xié)定的國家的1.4至2.4倍，這在無形中就促進日本公司“走出去”開展境外投資（見圖1）。

（二）韓國的稅收饒讓實踐

韓國是成功運用稅收優(yōu)惠政策激發(fā)其發(fā)展動能的新興工業(yè)化國家。圍繞經(jīng)濟發(fā)展這個總體目標，現(xiàn)存的稅收優(yōu)惠政策重點指向了企業(yè)結構與地區(qū)結構的調節(jié)以及投資增長與技術進步兩個經(jīng)濟總量要素的激勵方面，稅收優(yōu)惠手段多，導向功能較為突出。

韓國稅收饒讓的給予取決于韓國的經(jīng)濟發(fā)展狀況、政府對資本外流的態(tài)度、國內就業(yè)的壓力以及雙邊協(xié)定的談判等諸多因素。對于納稅人，境外所得在國外已納稅款在計征個人所得稅時允許抵免，但是抵免額以該項所得按照本國稅法計算的應納稅額為限，不足抵免部分可以往后結轉5年；對于中小企業(yè)，稅務部門還做出了較為詳細的政策，針對于為提高生產(chǎn)率而進行的設備投資、環(huán)境友好型設備和安全設備的投資以及節(jié)能設備的投資的稅收抵免都作出了詳細比例，前兩類的投資均可按照投資額的3%抵免，但后者可高達10%比率，由此可以看出，韓國對節(jié)能設備的投資的重視；另外，韓國對于擁有特定資源的國家對其進行的投資，則其在母國免交的所得稅在韓國也給予饒讓抵免。

需注意的是，為控制稅收優(yōu)惠濫用，韓國實行最低稅制度，即對于公司，其公司所得稅負不能低于未考慮稅收優(yōu)惠前稅基的15%（中小企業(yè)稅基在1000億韓元以下的部分為13%），否則需要選擇繳納15%的最低稅以代替公司所得稅；對于個人的經(jīng)營所得，其稅負不能低于不考慮稅收優(yōu)惠前應納稅額的35%，否則按其優(yōu)惠前應納稅額的35%計納最低稅以代替?zhèn)€人所得稅。隨著稅收饒讓條款的不斷實施、改進和應用，韓國對外投資的步伐也在不斷地加快、規(guī)模日益擴大（見圖2）。

（三）日韓稅收饒讓實踐比較

縱觀日本和韓國的境外稅收優(yōu)惠的目標和稅收饒讓體系及其實踐，二者具有相似或共同點，均積極倡導稅收饒讓，利用在稅收優(yōu)惠的基礎上更進一步的支持國內企業(yè)“走出去”開展境外投資。但二者奉行的經(jīng)濟政策不同，稅收饒讓也要從本國國情出發(fā)，有所側重，體現(xiàn)本國的特色（詳見表1）。

四、完善我國稅收饒讓制度的思考

我國現(xiàn)行的稅收饒讓協(xié)定大部分都是在上世紀八九十年代簽訂的，截止2010年1月，我國已經(jīng)與89個國家和地區(qū)簽署了雙邊稅收協(xié)定，其中82個正式生效，包含稅收饒讓抵免條款的有41個，其中有22個國家單方面給予我國稅收饒讓待遇，19個國家與我國實施相互給予饒讓的制度安排。相對于目前我國經(jīng)濟發(fā)展的實踐來說已顯滯后。同時，原有的稅收饒讓安排主要基于我國對外資流入的鼓勵，而且往往是單方面要求外國政府對其投資者在我國所享受的減免稅額予以稅收饒讓。在與發(fā)展中國家之間簽訂的稅收協(xié)定中，一般都不列入稅收饒讓抵免條款。就總體而言，除了少數(shù)幾個國家外，我國對境外投資企業(yè)的境外所獲優(yōu)惠不給予饒讓抵免。這種稅收饒讓制度安排反映了我國資本流動管理重點上的失衡，即注重鼓勵外來資本的輸入，而忽略了本國資本的對外輸出，顯然這對我國企業(yè)境外投資發(fā)展的不利的。因此，必須進一步完善我國的稅收饒讓體系。

（一）適度擴大稅收饒讓所覆蓋的國家范圍，建立合理評估稅收饒讓體系

稅收饒讓條款的簽訂應發(fā)揮其應有的效應，適度擴大其覆蓋的國家區(qū)域范圍。由于發(fā)達國家的稅收優(yōu)惠政策規(guī)定比較少，而我國仍是處在凈資本輸入國的地位，因此我國現(xiàn)階段仍要擴大與發(fā)展中國家的稅收饒讓的協(xié)議簽訂，如與我國相互投資不多的發(fā)展中國家蒙古、巴林、尼日利亞和委內瑞拉等，雖然已經(jīng)簽訂有雙邊稅收協(xié)定，但稅收饒讓抵免仍沒有實際實施，因而我國應盡量擴大適度的擴大稅收饒讓多覆蓋的國家范圍。此外，在此基礎上，也應該將稅收饒讓條款進行定性定量分析，建立稅收饒讓績效評價體系，合理評估稅收饒讓條款的政策目標是否與我國現(xiàn)階段經(jīng)濟發(fā)展的總目標相符，優(yōu)化稅收饒讓體系。

（二）合理的限制稅收饒讓的使用范圍

OECD（經(jīng)濟合作與發(fā)展組織Organization for Economic Co-operation and Development 簡稱經(jīng)合組織）對稅收饒讓條款進行評估時，就明確指出要避免該條款的濫用。我國在簽訂饒讓條款時，要對一些限定行業(yè)和產(chǎn)業(yè)項目做出明確的限制，確保饒讓抵免條款不被應用于寬泛的稅收優(yōu)惠項目及消極所得中。如韓國就對擁有特定資源的國家對韓國資源開發(fā)投資免除所得稅，則被免除的稅額在韓國給予饒讓抵免。目前資本短缺仍是我國制約經(jīng)濟發(fā)展，如公共基礎設施、工廠、設備和技術等領域，政府應確保在引進需要的外資和先進技術的同時，保持行業(yè)的持續(xù)穩(wěn)定的發(fā)展。

（三）靈活合理規(guī)定稅收饒讓的比率及使用年限

在簽訂稅收協(xié)定中，我國應針對不同的投資設定不同的饒讓比率或者設定一個比率浮動范圍，可以借鑒日本的做法，將利息、股息和使用費的稅收饒讓比率進行限制，避免濫用稅收饒讓條款的發(fā)生。另外，在設定條款是使用年限時，要進行實時調整，盡量避免簽訂永久性優(yōu)惠條款，結合我國經(jīng)濟的發(fā)展水平，當行業(yè)足夠成熟時，應進行必要的調整，針對不同對象堅持不同的原則，同時依據(jù)對方稅法確立不同的談判目標。

在對外談判簽訂稅收協(xié)定時，不僅要求對方承擔稅收饒讓抵免的義務，我方也應主動承擔此義務，使對外投資的各類跨國企業(yè)均能享受稅收饒讓的待遇，提高饒讓抵免條款的實施效果，促進對外投資規(guī)模擴大的同時開拓國際市場，轉移目前已出現(xiàn)的國內過剩的生產(chǎn)能力，提高我國企業(yè)對外投資的積極性。

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篇4

當前,中國經(jīng)濟正處于高度發(fā)展的時期也是經(jīng)濟發(fā)展模式處于變革轉折的關鍵時期。相對于整體宏觀經(jīng)濟規(guī)模不斷擴大導致稅收收入節(jié)節(jié)攀升,但是我們不能就此沾沾自喜,因為在復雜多變的經(jīng)濟活動中,稅收工作處于瓶頸狀態(tài),一方面,稅收總量逐步增大,但是另一方面,稅收政策帶來的稅收扭曲效應也逐步凸顯,稅收負擔不公平現(xiàn)狀頻發(fā),稅收征管制度亟需進行一定的調整與革新。

一、我國間接稅的稅收問題

(一)我國以間接稅為征稅重點的原因

我國雖然是以流轉稅與所得稅為雙主體的稅收體制,但在實際的經(jīng)濟活動中卻是以流轉稅為主要征稅目標,這是與我國經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀所相適應的。我國經(jīng)濟發(fā)展整體水平還不高,公司盈利水平與人均收入水平也不夠高,所以實施現(xiàn)代的直接稅制仍未達到其經(jīng)濟基礎。而間接稅的征收管理相對簡便,稅收來源比較穩(wěn)定,能在一定程度上保證國家財政的需要,也符合我國的具體實情。

(二)間接稅的稅負扭曲

間接稅的最大特點就是其稅收負擔是可以進行轉嫁的,雖然表面上負有納稅義務,但是其實際的負擔人通常不是其納稅人,這已經(jīng)就產(chǎn)生了稅收的扭曲。人們通過各種辦法使得自身稅負降到最低以達到自身收益最大化。稅負轉嫁一般形式有前轉與后轉。前轉是指納稅人通過抬高價格將稅負轉嫁到購買者。而后轉是指當納稅人無法實現(xiàn)前轉時,通過壓低進貨的價格來進行的。這需要納稅人形成統(tǒng)一強大的集團力量與供貨商進行談判,這也加大了納稅人與供貨商的稅收扭曲成本。

二、我國直接稅的稅收問題

我國的直接稅是以個人所得稅與企業(yè)所得稅為主的。我國的個人所得稅的主要稅源來自可代扣代繳的工資薪金,而這部分工資薪金很大比例上是生活主要來源,導致的結果是納稅公平原則被破壞。某些富人在納稅所占收入的比例要遠遠小于其大眾工薪階層,稅收監(jiān)管在富貴層面存在一定的“盲區(qū)”。而我國的企業(yè)所得稅直到2008年才有正式的法律形式進行規(guī)定,以往以外資企業(yè)為名進行生產(chǎn)活動能享受很高的稅收優(yōu)惠,導致外資企業(yè)的泛濫,有些企業(yè)利用稅收征管的漏洞常年進行虛虧,為其躲避稅收而進行帳外經(jīng)營,這些活動所導致私人部門決策活動的成本支出在稅收方面逐步增多,稅收不完善現(xiàn)象層出不窮。

為了實現(xiàn)稅收扭曲效應的最小化,政府要選擇合適的稅收征管制度,現(xiàn)階段政府要對稅收征管制度進行不斷深化的革新。

三、中國稅收征管制度的革新

(一)大力加強稅收征管信息化建設

中國從上世紀80年代開始才著手進行稅收征管網(wǎng)絡的建設,至今也才不到三十年,雖然在硬件層次上有了大幅度的提升,但是相對于我國不斷高速運行的經(jīng)濟總態(tài),其稅收征管的信息化建設依然落后于經(jīng)濟發(fā)展的步調。各種經(jīng)濟活動形態(tài)不斷演變,稅源信息成爆炸式增長,但是其能進行有效利用和系統(tǒng)分析有效信息流不充分,交流不對稱,導致各種形式不斷高級演變的偷逃稅現(xiàn)象愈演愈烈。比如已經(jīng)投入使用的“金稅工程”,它只是針對增值稅一般納稅人稅源征管而建立的,但是相對我國基數(shù)更大的小規(guī)模納稅人來說卻顯得力不從心了。其他很多稅種也仍然存在著或大或小的稅源流失情況。

現(xiàn)階段投入稅收部門的預算資金應該有專門劃出一部分進行信息化建設專業(yè)人才的培養(yǎng)與信息化建設軟件系統(tǒng)的研發(fā),形成一支技術力量強大,并能實際聯(lián)系業(yè)務的人才隊伍。稅務部門應與有稅收專業(yè)的各大院校進行通聯(lián)合作,源源不斷挑選優(yōu)質人才。與技術公司與軟件開發(fā)公司形成良好合作基礎,依據(jù)各地本身情況,為不同地區(qū)開發(fā)設計可全國兼容但可因地制宜的征稅管理子系統(tǒng),為信息化的全國流通做好基礎工作。通過一些制度法規(guī)的建立,稅務部門與金融機構的信息分享程度逐步加強,與社會其他部門,各級人民政府做好充分的交流合作機制,逐步形成全方位,多層面稅源信息資源集中庫。(二)稅收部門行政體制改革仍需進行

經(jīng)過1994年分稅制改革以后,國稅地稅兩套平行的稅收征管隊伍便開始在各自的征稅領域中發(fā)揮作用。經(jīng)過十幾年的發(fā)展歷程,對于我國稅收收入的增加起到很好的效果。但是其中也暴露出很多的問題。

在某些地區(qū)國地稅進行不同程度稅源的爭奪,這使得納稅人處于既尷尬又無奈的境地。在某些稅種的繳納上。既涉及國稅又涉及地稅,兩者分開辦公,納稅人的納稅成本會上升。再者,由于兩套不同的管理系統(tǒng),國稅屬于中央直屬機構,而地稅屬于當?shù)卣?其行政資源浪費現(xiàn)象和效率低下就時有發(fā)生,比如成都地稅要進行門頭裝飾的統(tǒng)一更換,而更換費由財政系統(tǒng)進行撥付,層層下?lián)艿呢斦Y金遲遲沒有到位,使得這一簡單工作耗時幾年都沒有完成。

(三)我國納稅宣傳的力度有待加強,方式有待改變。

雖然現(xiàn)階段我們改變了"納稅光榮"的思想方式,但是納稅這份義務并沒有得到有效貫徹,由于中國的現(xiàn)金支付還是比較盛行,直接導致脫離銀行轉賬系統(tǒng)無法進行有效監(jiān)測。中國實施的12萬元以上的個人申報納稅制度也略顯吃力。由于監(jiān)管的缺位,人們納稅意識的程度遠遠不夠。

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論文摘要：該文對國民待遇的基礎理論進行分析，論述國民待遇原則在我國的運用，最后提出完善中國國民待遇制度的若干思路。

一、國民待遇的基礎理論

(一)國民待遇原則的含義和特征

國民待遇原則是有關外國人民商事法律中最古老的待遇原則，是國家屬地優(yōu)越權所派生出來確定外國人地位的一種待遇準則，是指東道國應給予外國公民以本國公民同等的民事權利地位。

當代國際投資領域的國民待遇原則有以下幾個特征:①國民待遇的實行一般按照互惠原則。②國民待遇的授予有特定的范圍。③國民待遇制度的使用呈全球化趨勢。

(二)國民待遇的適用對象

當代國際投資領域的國民待遇的適用對象主要有以下幾類:①外國投資者。②關于投資的資產(chǎn)，即外國資本。③與投資有關的活動，即在東道國的投資行為。

二、國民待遇原則在我國的運用

迄今為止，我國外資的國民待遇仍然是不夠的，與國際通行的做法及WTO的協(xié)議的要求還有很大差距，主要問題有以下兩個：“超國民待遇”和“次國民待遇”。

（一）“超國民待遇”

為吸引外資，中國從80年代起，對某些國際投資甚至采取了“超國民待遇”的態(tài)度，這在一定時期的確大大改善了中國資本不足的現(xiàn)狀，為中國的長期經(jīng)濟高速發(fā)展貢獻了力量。外商投資企業(yè)享有的“超國民”待遇主要表現(xiàn)在:

1.在企業(yè)稅收方面：雖然2008年1月1日起開始施行新的《企業(yè)所得稅法》，稅率上“內外合一”，但外商投資企業(yè)享有的減免較多，而且享有利潤再投資退稅、虧損彌補、固定資產(chǎn)加速折舊等優(yōu)惠，所以其實際稅負比內資還是低得多。

2.外匯管理與調劑渠道方面：外資企業(yè)也享有一定的優(yōu)惠。按當前的外匯管理法規(guī)，外資企業(yè)可以全額持有所創(chuàng)外匯而不必賣給中國銀行，并且還可以直接向外資銀行借貸外匯；在外匯調劑渠道方面，外資企業(yè)可以在外匯指定銀行和外匯調劑中心自由選擇進行買賣外匯。

3.經(jīng)營管理方面：我國外資法賦予外資企業(yè)在生產(chǎn)、采購、銷售、人事、資金、物質、進出口等各方面享有生產(chǎn)經(jīng)營自主權。在當前的法律制度框架下，內資企業(yè)很難充分享有這些優(yōu)惠。此外，外資企業(yè)在土地使用、基礎設施使用、用工費用等方面也享有優(yōu)惠待遇。

（二）“次國民待遇”

外商投資企業(yè)在享受種種優(yōu)惠的同時，又受到較多限制，即通常所說的“次國民待遇”，主要表現(xiàn)在：

1.在出口業(yè)績和銷售要求上：盡管目前我國外資法經(jīng)過修改，基本上取消了對外商投資企業(yè)出口方面的強制性具體要求，但仍有一些出口引誘方面的規(guī)定。 轉貼于

2.在企業(yè)設立條件與要求方面：對于外商投資企業(yè)的設立條件的限制性條件要比比境內企業(yè)規(guī)定的條件要多。

3.在服務收費方面：對于外商投資企業(yè)所購買的物料或為其提供的公共設施，其收費一般應與內資企業(yè)相同，但在具體實踐中卻常常有悖于此。上述“超國民待遇”與“次國民待遇”并存的現(xiàn)象，構成了對國民待遇的雙重違反。

三、完善中國國民待遇制度的若干思路

（一）調整并理順內資法律法規(guī)及其政策，統(tǒng)一內資的法律地位和待遇標準

首先有利于國內不同投資主體享有平等的待遇標準和公平的法律地位，使其能在公平的法律及政策環(huán)境中參與國際國內競爭，充分調動其積極性，提高經(jīng)濟運行效率；其次是有利于給外資國民待遇的適用提供統(tǒng)一的參照和具體的標準，為制定外資國民待遇的標準提供法律法規(guī)及政策平臺；另外還有利于落實和貫徹我國入世所作的法律法規(guī)及政策透明度的承諾。

（二）建立統(tǒng)一適用的外資待遇標準，取消對外資的非國民待遇

外資待遇是我國利用外資發(fā)展本國經(jīng)濟，參與國際競爭的法律規(guī)范和政策指導。對外資實行國民待遇應成為我國外資立法中的一項基本原則，而且更為重要的是在這一原則指導下，建立統(tǒng)一適用的外資國民待遇標準，這樣一來，一方面是在統(tǒng)一適用的國民待遇標準規(guī)定下，外資能公平、有序地進人，最大限度地減少外資進入的非法投機傾向，更有利于貫徹外資進入的透明度原則，另一方面是取消外資享有的超國民待遇，這種待遇主要表現(xiàn)為稅收優(yōu)惠，這種做法在實踐中產(chǎn)生了很多問題。而統(tǒng)一稅收立法，實行資企業(yè)和外資企業(yè)的所得稅兩稅合一的做法就可以使內外資企業(yè)稅負公平，使內外資企業(yè)可以在同一的平臺上公平地競爭，這在國內資企業(yè)普遍競爭力較弱的情況下更有突出的意義。

（三）清理和調整地方性法規(guī)及其政策中與WTO和雙邊投資協(xié)定及國家外資法律法規(guī)不一致的外資待遇規(guī)定

國民待遇是WTO的基本原則之一，作為WTO的正式成員，中國應當受到WTO所有規(guī)則的約束，并受制于我國在貿易、服務和投資等市場準人及其待遇上所作的讓步和承諾。這些規(guī)則和義務不僅適用于中國中央政府，而且對省市級地方政府也同樣適用，因此清理和調整地方性法規(guī)及政策中與WTO及雙邊投資協(xié)定不一致的規(guī)定既是我國入世的承諾，也是更好地利用外資發(fā)展地方經(jīng)濟的積極舉措和法律安排。同時還應清理和調整地方性法規(guī)及其政策中與我國外資法律法規(guī)不相協(xié)調的外資待遇規(guī)定，使國家與地方法律法規(guī)及政策安排能夠協(xié)調一致，相互補充。

四、結束語

整體而言，作為國際投資法的原則，國民待遇還主要是條約規(guī)范，而非習慣國際法的一部分。簡言之，每個條約的規(guī)定應僅適用于相關的締約國。但從長遠看，在市場經(jīng)濟一統(tǒng)天下的背景下，國民待遇的推行是有強大動力的。無論發(fā)達國家還是發(fā)展中國家都要努力順應這一趨勢。發(fā)展中國家應根據(jù)對外開放的需要和本國的經(jīng)濟實力，漸進地實現(xiàn)外資國民待遇；同時高度重視國際立法的效力和影響，一方面警惕發(fā)達國家對條約解釋權的濫用，另一方面靈活利用條約的例外條款維護本國經(jīng)濟主權。

參考文獻

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[3]丁偉.論世界貿易協(xié)定體制下我國外資法面臨的嚴峻挑戰(zhàn)[J].國際商務研究，2006，(4).

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論文關鍵詞：納稅籌劃，企業(yè)所得稅，籌劃策略

 

一、納稅籌劃的含義

什么是“納稅籌劃”？到目前為止，還難以找到一個非常權威的、被普遍接受的定義，但其定義至少應表述出以下幾層意思：一是納稅籌劃必須是不違反稅法的；二是納稅籌劃是事先進行的計劃；三是納稅籌劃的目的應是納稅人稅收負擔的最小化。

有關“納稅籌劃”的概念，國內外的學者也有相應的論述：

國際財政文獻局（InternationalBureauofFiscalDocumentation,IBFD）在其《國際稅收詞典》（IBFD:InternationalTaxG1ossary,Amsterdam1988）中對納稅籌劃是這樣表述的：“納稅籌劃，是指納稅人通過經(jīng)營和私人實務的安排以達到減輕納稅的活動”。

美國南加州W.B.梅格斯博士在與別人合著的《會計學》中講道：“人們合理而又合法的安排自己的經(jīng)營活動，使之繳納盡可能低的稅收。他們使用的方法可稱之為納稅籌劃……少繳稅和遞延繳納稅收是納稅籌劃的目標所在”。另外，他還講道：“在納稅發(fā)生之前，有系統(tǒng)的對企業(yè)經(jīng)營或投資行為做出事先安排，以達到盡量的少繳所得稅，這個過程就是納稅籌劃”。

張中秀在其主編的《公司避稅節(jié)稅轉嫁籌劃》一書中從“納稅籌劃”所包含的方法上給出了納稅籌劃的定義。他指出：“納稅籌劃是指納稅人通過非違法的避稅方法和合法的節(jié)稅方法以及稅負轉嫁方法達到盡可能減少納稅的行為”?？梢杂霉奖硎荆杭{稅籌劃=避稅籌劃+節(jié)稅籌劃+轉嫁籌劃。

綜合以上幾層意思，我們可以對“納稅籌劃”下這樣一個定義：納稅籌劃，又稱稅務籌劃、稅收籌劃，是指納稅人為達到減輕稅收負擔和實現(xiàn)稅收零風險的目的，在稅法所允許的范圍內，對企業(yè)的經(jīng)營、投資、理財、組織、交易等各項活動進行事先安排的過程。企業(yè)納稅籌劃主要是基于這樣一個意圖，就是站在納稅人的角度，在守法的前提下，謀求最大限度的“省稅”。

二、企業(yè)所得稅納稅籌劃目標

企業(yè)所得稅是對我國內資企業(yè)和經(jīng)營單位的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅。納稅人范圍比公司所得稅大?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》是1994年工商稅制改革后實行的，它把原國營企業(yè)所得稅、集體企業(yè)所得稅和私營企業(yè)所得稅統(tǒng)一起來，形成了現(xiàn)行的企業(yè)所得稅。它克服了原來按企業(yè)經(jīng)濟性質的不同分設稅種的種種弊端，真正地貫徹了“公平稅負、促進競爭”的原則，實現(xiàn)了稅制的簡化和高效，并為進一步統(tǒng)一內外資企業(yè)所得稅打下了良好的基礎。

1、企業(yè)所得稅納稅籌劃的根本目標是實現(xiàn)稅后利潤最大化

有效開展企業(yè)所得稅納稅籌劃的關鍵問題，是正確定位企業(yè)所得稅納稅籌劃的目標。納稅籌劃目標，是指通過納稅籌劃要達到的經(jīng)濟利益狀況。它決定了納稅籌劃的范圍和方向籌劃策略，是納稅籌劃應當首先解決的關鍵問題。因此，將企業(yè)所得稅納稅籌劃的目標應定義為：在法律認可且符合立法意圖的范圍內實現(xiàn)稅后利潤最大化。這種定位，既克服了節(jié)稅目標的狹隘性，又排除了不符合立法意圖的避稅問題，是企業(yè)定義其企業(yè)所得稅納稅籌劃目標的正確選擇。

2、企業(yè)所得稅納稅籌劃的派生目標是涉稅零風險

如果說實現(xiàn)稅后利潤最大化是企業(yè)所得稅納稅籌劃的第一個目標，那么，實現(xiàn)涉稅零風險就是企業(yè)所得稅納稅籌劃的第二個目標，也是稅后利潤最大化這一稅收籌劃根本目標的派生目標。因此，在企業(yè)所得稅稅收籌劃中，為了實現(xiàn)日?；樯娑惲泔L險目標，企業(yè)必須要強化其內部管理制度，尤其要著重健全企業(yè)的內部控制制度，創(chuàng)造平穩(wěn)、有序的內部稅收籌劃環(huán)境，以備順利通過稽查部門的日常檢查。由于目前我國企業(yè)對稅法的理解不到位，普遍存在著稅收風險較高的問題，所以稅收籌劃需要把規(guī)避稅收風險、實現(xiàn)涉稅零風險納入進來。這使得企業(yè)所得稅稅收籌劃的目標更具有實際操作意義。

三、企業(yè)所得稅籌劃策略

根據(jù)我國稅法法規(guī)的相關規(guī)定中對稅率、減免內容、法定扣除項目等的一系列規(guī)定，主要可從以下幾個方面開展稅務籌劃：

1、合理利用企業(yè)的組織形式開展稅務籌劃

企業(yè)所得稅法合并后，遵循國際慣例將企業(yè)所得稅以法人作為界定納稅人的標準，原內資企業(yè)所得稅獨立核算的標準不再適用，同時規(guī)定不具有法人資格的分支機構應匯總到總機構統(tǒng)一納稅。不同的組織形式分別使用獨立納稅和匯總納稅，會對總機構的稅收負擔產(chǎn)生影響。企業(yè)可以利用新的規(guī)定，通過選擇分支機構的組織形式進行有效的稅務籌劃。企業(yè)從組織形式上有子公司和分公司兩種選擇論文提綱怎么寫。其中，子公司是具有獨立法人資格，能夠承擔民事法律責任與義務的實體；而分公司是不具有獨立法人資格，需要由總公司承擔法律責任與義務的實體。企業(yè)采取何種組織形式需要考慮的因素主要包括：分支機構盈虧、分支機構是否享受優(yōu)惠稅率等。選擇方案具體見表2-1。

 

表2-1 分支機構組織形式選擇方案

稅率選擇

優(yōu)惠稅率

非優(yōu)惠稅率

盈利

子公司

分公司

虧損

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    論文摘要:稅制設計問題是關系到稅制改革、稅收任務完成進而關系到社會和諧穩(wěn)定的重要問題。在保證稅收總體規(guī)模滿足公共支出需要的同時,具體稅制設計是社會和諧的重要環(huán)節(jié)。為此,必須在進一步完善稅制的過程中,結合具體稅制的特點,將社會和諧貫徹落實到稅制設計的每一個環(huán)節(jié)。

    一、有利于社會和諧的稅制設計

    在保證稅收總體規(guī)模滿足公共支出需要的同時,具體稅制設計是社會和諧的重要環(huán)節(jié)。為此,必須在進一步完善稅制的過程中,結合具體稅制的特點,將社會和諧貫徹落實到稅制設計的每一個環(huán)節(jié)。

    1.建立以人為本的稅制

    教育、醫(yī)療衛(wèi)生、養(yǎng)老等大筆支出常常會給民眾帶來沉重的負擔。現(xiàn)行個人所得稅制以個人為單位,沒有考慮到家庭支出的需要,扣除項目偏少,且沒有考慮到以上大筆支出負擔。雖然這在一定程度上有助于個人所得稅制征管工作的開展,但就現(xiàn)實而言,這樣的個人所得稅制沒有做到以人為本,不利于社會和諧和民生改善。結合自行申報納稅方式的推廣,應該進一步完善個人所得稅制,適當擴大扣除范圍,提高扣除標準,將按月計稅改為按年計稅,同時允許以家庭為單位申報個人所得稅。

    2.促進就業(yè)的稅制

    增值稅從生產(chǎn)型向消費型的轉型,能夠讓增值稅的“中性”作用得到更好的發(fā)揮。與此同時,我們也要注意到,增值稅轉型對擴大就業(yè)有著積極意義。生產(chǎn)型增值稅不鼓勵投資,對投資甚至有抑制效應,自然不利于就業(yè)的擴大,而消費型增值稅,由于固定資產(chǎn)投資所對應的增值稅能夠得到扣除,有助于投資規(guī)模的擴大,相應地,能夠促進就業(yè)的增長。

    更多的具體稅制改革,需要在稅制設計中融人促進就業(yè)的理念。企業(yè)所得稅就是這樣的一個稅種。在設計企業(yè)所得稅制時,應該考慮給帶來更多人就業(yè)和再就業(yè)機會的企業(yè),例如從事服務行業(yè)的企業(yè)予以稅收優(yōu)惠。

    3.促進城鄉(xiāng)同步發(fā)展的稅制

    中國已經(jīng)取消農業(yè)稅和農業(yè)特產(chǎn)稅,農民負擔大為減輕。但在當前,城鄉(xiāng)公共服務水平的差距,城鄉(xiāng)“二元經(jīng)濟”結構的現(xiàn)實尚未得到根本性的改變,城鄉(xiāng)居民收入差距還較大,城鄉(xiāng)稅制統(tǒng)一的條件尚不具備,需要給農民較長一段時間的休養(yǎng)生息政策。具體說來,應該實行更為優(yōu)惠的稅收政策,以工促農,以城帶鄉(xiāng),做好農村剩余勞動力的轉移工作。這樣,需要進一步探索適合特定時期農村特點的稅制,創(chuàng)造城鄉(xiāng)稅制統(tǒng)一的條件。例如,可以通過完善農產(chǎn)品加工的增值稅制度,落實支持農業(yè)產(chǎn)業(yè)化重點龍頭企業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策,都有助于農業(yè)的發(fā)展,有助于農民得到更多的實惠。

    4.促進環(huán)境保護和資源充分合理利用的稅制

    人與自然的和諧是人類社會可持續(xù)發(fā)展的要求,民生的改善離不開這種和諧。進一步完善稅制,應該按照有助于環(huán)境保護的要求,有助于經(jīng)濟增長方式轉變的要求,按照資源充分合理利用的需要,完善相關稅制,開征新稅種。例如,按照建立健全資源開發(fā)有償使用制度和補償機制的要求,建立資源稅稅率(稅額)有效調整機制,進一步完善資源稅制,將有利于資源的合理利用,有助于環(huán)境保護工作的開展。再如,進一步完善消費稅制,提高某些對環(huán)境保護不利商品消費的稅率。又如,開征環(huán)境保護稅(碳稅等綠色稅收)和物業(yè)稅等一些新稅種。這些新稅種會促進環(huán)境保護和資源的充分合理利用,產(chǎn)生更為直接明顯的效果。環(huán)境保護稅會直接限制污染物的排放量,有利于環(huán)境保護工作的開展。物業(yè)稅的開征,有助于土地這種自然資源的合理利用,會抑制房地產(chǎn)市場的投機行為,有助于房價的穩(wěn)定。

    二、現(xiàn)行稅制設計的主要不足

    比照上述有利于構建和諧社會的稅制設計要求,現(xiàn)行稅制凸顯出以下不足。

    1.稅種設計不夠完善

    稅制的設計不科學,稅收職能的發(fā)揮與社會管理的需要不盡和諧。一是征稅依據(jù)沒有體現(xiàn)市場價值。比如,不動產(chǎn)計稅沒有考慮市場價值實行動態(tài)征收,現(xiàn)行不動產(chǎn)稅制仍然是依據(jù)歷史成本為征稅對象。二是征收范圍仍然偏窄。我國現(xiàn)行的資源稅并不是專門的環(huán)境保護稅種,只是針對使用煤、石油、天然氣、礦產(chǎn)品和鹽等自然資源所獲得的收益征收。對一些重要的非礦產(chǎn)資源,如淡水資源、森林資源等沒有納入征稅范圍,使得這些資源的使用成本偏低,變相刺激了這些非礦產(chǎn)資源的掠奪性開采和使用,加劇了生態(tài)環(huán)境的惡化。

    另外,生態(tài)稅收基本處于缺位狀態(tài),制約了循環(huán)經(jīng)濟的發(fā)展和生態(tài)環(huán)境的保護。三是主體稅種功能弱化。1994年分稅制改革,名義上形成了流轉稅和所得稅雙主體的框架,但事實上,由于我國經(jīng)濟水平較低,所得稅沒有成為主體稅種,而僅發(fā)揮輔助稅種的作用,從而使我國稅制體系從中央到地方都是以流轉稅即間接稅為主體的單一主體稅制結構。個人所得稅采用分項計征模式,稅率和費用扣除方法不盡合理,加之征收管理薄弱,難以充分發(fā)揮對個人收入的調節(jié)作用,遠未成為我國主體稅種,因而在調節(jié)城鄉(xiāng)居民收入差距方面的作用有限。四是企業(yè)所得稅按隸屬關系劃分中央與地方的收入制度,嚴重制約了企業(yè)跨地區(qū)的重組、聯(lián)營、兼并,不利于企業(yè)之間打破地域競爭。五是增值稅與營業(yè)稅并存,影響了增值稅抵扣鏈條的完整性,也加大了這兩個稅種的征管難度;生產(chǎn)型增值稅不僅無法徹底消除重復征稅的弊端,而且抑制科技進步;消費稅的征收范圍偏小,調節(jié)力度不足。

    2.間接稅與直接稅的比例不合理

    “十五”以來,隨著經(jīng)濟的發(fā)展和經(jīng)濟結構的變化,直接稅的比重有所上升,間接稅的比重有所下降。比如,內外資企業(yè)所得稅和個人所得稅占稅收收入的比重,從2001年的19.2%提高到2005年的24.6%,國內增值稅、消費稅和營業(yè)稅等流轉稅占稅收收人的比重,從2001年的58.6%下降到2005年的53.7%,但間接稅比例高、直接稅比重低的格局并未發(fā)生本質變化。由于現(xiàn)行稅制中流轉稅占稅收收入比重過大,造成原先確定的流轉稅與所得稅“雙主體”的稅制模式名不符實,不利于充分發(fā)揮直接稅的宏觀調控作用。同時,在具體稅種的設置方面也有不少問題:有些稅種重復設置,有些稅種性質相近、征收有交叉;有些稅種已經(jīng)或者將要逐步失去存在的意義,該廢止的沒有廢止,該合并的沒有合并;有些國際上通行、中國也應當開征的稅種沒有開征。

    3.稅收負擔的公平性亟待加強

    從稅收負擔的公平性看,由于我國長期對內、外資企業(yè)分別實行兩套不同的所得稅、財產(chǎn)稅和行為稅制度,區(qū)域性稅收優(yōu)惠政策過多過濫,對不同地區(qū)的企業(yè)實行不同的稅收優(yōu)惠;對城鄉(xiāng)實行兩套稅制,個別稅種存在著對外國產(chǎn)品的非國民待遇,稅率、稅收優(yōu)惠和費用扣除標準不同,結果使不同地區(qū)不同所有制企業(yè)的稅收負擔存在較大差異,不利于企業(yè)之間開展公平競爭?，F(xiàn)行稅制未能充分體現(xiàn)公平競爭和國民待遇原則,即一方面存在著嚴重的稅收歧視,另一方面存在著“超國民待遇”,主要表現(xiàn)在:一是稅收負擔不平等。我國現(xiàn)行的增值稅分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人,實際稅收水平不同,小規(guī)模納稅人往往要負擔更多的稅收;二是不同經(jīng)濟成分稅負差異過大。國有經(jīng)濟、集體經(jīng)濟、股份制經(jīng)濟及其他經(jīng)濟成分分別實行不同的稅收政策;三是不同區(qū)域的企業(yè)稅負水平不一。我國是將優(yōu)惠政策置于沿海發(fā)達地區(qū),而中西部地區(qū)稅收高于東部經(jīng)濟特區(qū);四是內外資企業(yè)稅負不一。外資企業(yè)所得稅負擔稅率差不多8%,而內資企業(yè)的綜合負擔稅率在33%以上。另外,由于直接稅特別是累進的個人所得稅、社會保障稅以及遺產(chǎn)稅和贈與稅具有較強的收入再分配功能,直接稅收入比重過低,尤其是來自所得稅類的比重過低,必然會影響稅制公平收入分配功能的正常發(fā)揮,影響我國社會經(jīng)濟全面、協(xié)調、可持續(xù)發(fā)展的進程。

    4.稅收調控力度欠缺

    稅收調節(jié)收入分配的力度不夠,稅收職能的發(fā)揮與社會公平正義的訴求不盡和諧?，F(xiàn)行稅收體制在公平稅負,引導投資向落后地區(qū)轉移,刺激貧困落后地區(qū)的消費和出口,將資源優(yōu)勢轉化為經(jīng)濟優(yōu)勢和財力優(yōu)勢等方面還顯得比較乏力。中國現(xiàn)行稅制是以間接稅為主體,間接稅最大的缺點是逆向調節(jié)作用,收入越低,承擔的稅收負擔相對越重。隨著經(jīng)濟的發(fā)展,市場競爭的加劇,城鄉(xiāng)居民收入不斷增長,差距不斷擴大,就更需要發(fā)揮稅收的宏觀調控職能,我國目前調節(jié)個人收入的稅種只有個人所得稅,而個人所得稅收收入規(guī)模小,征管水平低,其占國家稅收收人的比重很低,還沒有成為我國地方稅的主體稅種,因而在調節(jié)居民收入差距方面作用有限。

    5.地方稅收體系不完善

    由于地方稅體系不完善,地方稅收的聚財增收功能未能充分發(fā)揮,分稅制將75%的增值稅和全部的消費稅劃歸中央,把以第三產(chǎn)業(yè)為主要稅源的營業(yè)稅劃歸地方,而經(jīng)濟落后地區(qū)往往第三產(chǎn)業(yè)不發(fā)達,營業(yè)稅稅源極為有限,這就造成了地方稅收收人不足,財政困難。而且我國現(xiàn)行稅收政策存在城鄉(xiāng)分割問題,如在城市征收個人所得稅、企業(yè)所得稅,房產(chǎn)稅只在市、縣、鎮(zhèn)、工礦區(qū)征收,這種稅收政策格局對調節(jié)城鄉(xiāng)區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展不利。加之我國財政管理體制不健全,沒有一個明確、合理的稅權劃分與稅權分配模式,從而造成了中央與地方事權與財權、財權與稅權不相匹配的混亂局面。

    三、和諧社會背景下稅制設計的途徑

篇8

【關鍵詞】股權投資基金；立法

一、股權投資基金的定義

股權投資基金，國外通常稱為風險投資基金（Venture Capital）和私募股權投資基金（Private Equity），是指向具有高增長潛力的未上市企業(yè)進行股權或準股權投資，并參與被投資企業(yè)的經(jīng)營管理，以期所投資企業(yè)發(fā)育成熟后通過股權轉讓實現(xiàn)資本增值的一種投資基金。

二、股權投資基金立法過程中需注意的問題

股權投資基金的發(fā)展，在國內尚處于起步階段，股權投資基金的立法也亟待完善。自《證券投資基金法》頒布以來，有關股權投資基金的立法卻遲遲沒有出臺。在上海建設國際金融中心這個總體目標的大背景下，加快建設股權投資基金的立法工作變得日趨重要。本文從一個金融從業(yè)者的角度分享對股權投資基金立法的幾點看法，希望能為股權投資基金的法律制度以及相應監(jiān)管法規(guī)的完善提供一定的參考。

（一）人民幣股權投資基金外匯及投資收益匯出的監(jiān)管

目前國內主要的股權投資基金的資金募集、設立以及退出機制的實施都發(fā)生在境外，即在國內開展業(yè)務的外國創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)，基本上采取在境外注冊，在境內設立辦事處的方式。些創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)并不直接將資金投入所投資企業(yè)，而是先投資在境外設立的殼公司，再由后者以外商直接投資的方式，投資到國內所投資企業(yè)。這也就是一般所謂的“兩頭在外”，即創(chuàng)投資金來自于國外，退出機制也在國外。外國創(chuàng)業(yè)投資者來華投資采取這種在境外設立的特殊目的公司作為投資主體參與國內項目投資，主要投資在有發(fā)展前途的高科技項目，扶植該項目在境外上市，然后擇機退出，這種創(chuàng)業(yè)資本的流動主要發(fā)生在境外。

根據(jù)外資風險投資基金“兩頭在外”的特點，以及近幾年人民幣升值預期和利率差的雙重因素影響，大部分外資風險投資基金愿意在國內設立人民幣基金，即外資風險投資基金通過中國境內居民的參與，設立一系列其境外離岸公司的境內外商投資子公司，作為其在境內投資的操作機構。通過這種模式，外資風險投資基金與其在境內的合作伙伴使得整個資本運作發(fā)生在境外，并且還擴大了資金的渠道，簡化了公司治理機構以及有利于退出機制的實行。然而，這種模式可能造成與境內外商投資企業(yè)相關的境外資產(chǎn)或股權出售時逃避了境內外匯和稅收的監(jiān)管。因此對外資風險投資基金進行適度的外匯監(jiān)管是非常必要的，在引入外資設立股權投資基金時這一點同樣重要。

（二）股權投資基金投資條款的監(jiān)管

鑒于國外成熟的法律制度，國內股權投資基金的大部分投資條款都直接翻譯自國外。由于法律環(huán)境的不同，眾多國外風險投資基金所常用的投資條款卻在我國現(xiàn)行的法律體制下無法找到相同或相似的規(guī)定，從而使得一些項目無法獲得主管部門的審批通過。

比如，對賭條款（又稱“估值調整機制”，Valuation Adjustment Mechanism）作為國外風險投資基金常用的條款之一，其定義是指投資者與被投資者在達成投資協(xié)議時，對于未來不確定的情況進行一種約定。如果約定的條件出現(xiàn)，一方可以行使一種權利；如果約定的條件不出現(xiàn)，另一方則行使一種權利。這一條款被視為是一種估值調整機制，由于投資者出于投資目的或商業(yè)安排上的考慮，對于被投資者的投資往往不是一次性的，因此投資雙方可能會在投資條款中約定下一次投資的條件和規(guī)模。相應地作為對價，被投資者應當盡可能實現(xiàn)在投資條款中所約定的再投資條件，包括被投資者在未來一段時間內凈利潤必須達到投資條款中的約定；若不能實現(xiàn)，則被投資者還應通過以事先約定的價格轉讓股權等方式補償投資者。從文字表述上來看，這類條款好比是投資雙方的對賭。

對賭協(xié)議在商業(yè)安排上看似沒有任何問題，然而，在相關法律交易文件報送有關部門審批時卻會遇到障礙。對賭協(xié)議中約定的“以象征性對價轉讓股權”的這一做法極易被主管部門理解為以不合理的價格轉讓資產(chǎn)。如前文所述，對賭協(xié)議本身是作為一種估值調整機制發(fā)揮著保護投資者利益的作用，避免由于投資者在投資初期對于被投資企業(yè)的估值誤差以及被投資企業(yè)未來可能發(fā)生的不確定因素影響而造成損失。因此，在實施對賭協(xié)議的過程中，尤其是被投資者未能達到約定的對賭條件的情況下，投資者必然會啟動保護機制來保護其利益免受更大的損失，即通常包括以一個事先約定的較低價格獲得更多的控股權。雖然從表面上看是投資者因被投資者未能完成對賭條件而獲得了更多的利益，然而實際上投資者卻由于被投資者未能完成對賭條件這一事實所形成的企業(yè)價值與其投資之初對企業(yè)進行的估值之間的差距而受到損失。所以，在啟動估值調整機制時投資者更多地是對已發(fā)生的損失進行補償，因此這種補償只能以事先約定的較低價格進行。由此可見，如何與國外常用的投資條款相協(xié)調是制定股權投資基金相關法律中應當注意的問題。

（三）外資設立人民幣股權投資基金的監(jiān)管

由于外資股權投資機構“兩頭在外”規(guī)避外匯稅務監(jiān)管和通過設立復雜的投資條款來保證自身利益最大化等特點，對外資參股設立人民幣股權投資基金的監(jiān)管應當采取審慎的態(tài)度。從現(xiàn)有公開的信息來看，外資參股設立人民幣股權投資基金“將參照QFII(合格境外機構投資者)模式，通過設立類似的QFLP(合格境外有限合伙人)制度，由外管局批準額度，允許外資股權投資機構（大多為有限合伙人）投資人民幣基金?！?/p>

人民幣股權投資基金對于募集的資金、投資收益的收回都是以人民幣作為計價和結算的標準貨幣，避免了外資股權投資基金在匯出投資收益時在外匯管制、稅收征管方面所遇到的常見問題。因為大多數(shù)私募基金總部設于香港，基金收益回饋給管理團隊、資金匯回香港，卻可能遇到換匯、征稅、法規(guī)等錯綜復雜問題。雖然大陸與香港地區(qū)在CEPA協(xié)議中已簽訂有關避免雙重征稅的內容，但修訂后的《企業(yè)所得稅法》收緊對外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠，私募基金在匯出投資收益仍將面臨稅收征管和外匯監(jiān)管方面的復雜問題。

三、結語

股權投資基金業(yè)已成為我國金融市場一個重要的融資渠道，為建設具有我國特色的金融法律體制，并結合上海建設國際金融中心的總體目標，制定股權投資基金的相關立法已經(jīng)迫在眉睫。監(jiān)管當局在制定股權投資基金立法和相關監(jiān)管制度時應正視我國股權投資基金發(fā)展過程中存在的問題，制定出符合中國實際情況的法律和監(jiān)管制度。

參考文獻：

[1]莊謙信.中國大陸外商投資企業(yè)之法律環(huán)境[D].國立交通大學科技法律研究所碩士論文.

篇9

關鍵詞　離岸公司　內資外資化　返程投資

中圖分類號：DF415 文獻標識碼：A

一、離岸公司“返程投資”的概念及成因

離岸公司的“返程投資”即中國投資者通過在離岸金融中心設立一家離岸公司，然后該離岸公司在以外資身份回到國內投資，此時，原屬于國內投資者的資產(chǎn)變成了外資，在我國享受著外資待遇，其實際上是“內資外資化”，　離岸公司是指非具有離岸金融中心身份的投資者依據(jù)該區(qū)域離岸公司法設立的在離岸金融中心以外經(jīng)營的公司。六部委《關于外國投資者并購境內企業(yè)的規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》）第四十二條、第四十條　、和第四十八條　規(guī)定對特殊目的公司的業(yè)務的規(guī)定則在國家的監(jiān)管下進行。投資者設立離岸公司目的是為了將內資披上外資的“羊皮”，是一種規(guī)避法律的行為，談不上國家審批，從而導致缺乏政府監(jiān)管。

利用離岸公司“內資外資化”是經(jīng)濟利益驅動和法律環(huán)境培養(yǎng)、國家政策導向綜合作用的結果，具體體現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）獲得外資企業(yè)的優(yōu)惠待遇。

我國投資者利用離岸公司“內資外資化”的一個重要原因是我國對內、外資企業(yè)的“差別待遇”?！≈袊鴮ν赓Y企業(yè)在許多方面給予了優(yōu)惠于國有企業(yè)的投資待遇，即“超國民待遇”；而對于民營企業(yè)的待遇卻遠不如國有企業(yè)，即“次國民待遇”，面對國有企業(yè)的“壟斷”地位和外資企業(yè)的“超國民待遇”，處于不公平的弱勢競爭地位的民營企業(yè)不得不在夾縫中求生存謀發(fā)展。所以利用離岸公司的“內資外資化”，是我國部分民營經(jīng)濟改變不利地位的無奈選擇，是對不公平待遇的一種抗爭?！嵭小皟荣Y外資化”的民營企業(yè)將會與外資企業(yè)和國有企業(yè)一樣，獲得平等的市場準入機會；稅收方面的優(yōu)惠以及特殊投資保護，包括東道國在吸引外資的政策法規(guī)中所做的承諾和規(guī)定，如國家對外資企業(yè)不實行國有化和征收、　國籍國的外交保護　以及海外投資保險制度　等。

（二）方便企業(yè)合理避稅。

利用離岸公司“內資外資化”有利于避免雙重征稅。如根據(jù)《英屬維爾京群島國際商務公司法　規(guī)定：“股息、利息、租金、專利權使用費、補償費和其他金額，公司股票、債權或其他證券而產(chǎn)生的資本收益不交所得稅；不交納公司的股票、債權或其他證券有關的遺產(chǎn)稅或增值稅；…”這就意味著，盡管在中國從事實際經(jīng)營的公司必須繳納企業(yè)所得稅，但作為其投資者的離岸公司不用再繳納投資所得稅。

（三）招商引資與地方政府的政績掛鉤，是“返程投資”行為存在的土壤。

稅負的減少，僅僅是企業(yè)可預見的利益，但更多的是優(yōu)惠和獎勵來自于地方政府部門。對外資的普遍渴求心里使招商引資的數(shù)量成為衡量一個地方政府政績的重要標準。因此，從任務和政績觀角度考量，政府對“返程投資”是縱容的，甚至放松對外商投資企業(yè)的審核，及時明知是“假外資”項目也一路開綠燈放行，從而變相鼓勵其他民營企業(yè)利用離岸公司“返程投資”。

二、離岸公司“返程投資”的影響

現(xiàn)實中的返程投資是不同于傳統(tǒng)的外商直接投資的，給我國的外資政策帶來了挑戰(zhàn)。我國境內投資者通過離岸公司將“內資”轉化為“外資”身份，享受著我國給予外商投資的待遇，雖然在促進國內統(tǒng)一內外資待遇和減輕投資者責任方面存在些許有利影響，但總體上對我國經(jīng)濟發(fā)展是不利的。

（一）違背外資政策　造成虛假繁榮。

我國之所以實行積極優(yōu)厚的外資政策，是為了吸引國外資金，引進國外先進的管理經(jīng)驗，技術和人才，而利用離岸公司的“內資外資化”不能說緣木求魚但至少是無法實現(xiàn)初衷，資本量沒有增加，更談不上經(jīng)驗技術人才的引進，顯然是違背我國的外資政策。

據(jù)不完全統(tǒng)計，每年實際利用的外資中，約1/3是國內資本“留學”后形成的“假外資”?！医y(tǒng)計部門如此大量的“內資外資化”的資金歸入“外商投資”的范疇，導致我國吸引外資的虛假繁榮，進而對我國經(jīng)濟整體形勢作出錯誤的估計，盲目樂觀的情緒使我們跌入陷阱而不自知。對經(jīng)濟形勢的估計誤差會表現(xiàn)在宏觀經(jīng)濟調控和外資政策上，制定出的政策不能切合實際的經(jīng)濟狀態(tài)，偏離經(jīng)濟運行的軌道，甚至威脅到國家安全。

（二）稅收和國有資產(chǎn)流失。

英屬維爾京群島、百慕大、開曼群島等加勒比海離岸金融中心是中國大陸資本外逃然后回流的“中轉站”，這在國際財經(jīng)界屬于公開的秘密?！∨c通過設立離岸公司達到合理避稅的目的相對應的就是中國稅收的減少與流失，企業(yè)通過轉移定價等稅收操作將部分利潤留在了境外，減少了國家的稅收所得?？膳碌幕蛟S不僅如此，這種“走偏門”的做法會刺激到國內原本循規(guī)蹈矩的投資者，使得其效仿這一模式而設立離岸公司，進而又加劇中國稅收流失。

除了國家稅收損失外，在國有企業(yè)改制過程中，由于離岸公司的介入也會導致國有資產(chǎn)流失。比如在并購中，存在國有企業(yè)缺乏公開公平的競爭機制，評估過程不透明，忽視國有企業(yè)無形資產(chǎn)的價值，急功近利，私下交易等問題，改制主體往往對國有企業(yè)缺乏主人翁的責任感，離岸公司只需先墊付少量的收購資本就可以成功地并購國內企業(yè)，取得控股地位　，之后再在境外上市或包裝后出售給其他投資主體以牟取超額的投資回報。余勁松教授曾指出“國際金融資本通過這種方式，造成了國有資產(chǎn)特別是無形資產(chǎn)的大量流失”。

三、對離岸公司“返程投資”的法律監(jiān)管

《規(guī)定》第九條第三款規(guī)定，“境內公司、企業(yè)或自然人以其在境外合法設立或控制的公司名義并購與其有關聯(lián)關系的境內公司，所設立的外商投資企業(yè)不享受外商投資企業(yè)待遇，…”由此可分析離岸公司“內資外資化”的企業(yè)并不享有外資待遇。再如新《企業(yè)所得稅法》引入了“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”的概念對納稅人的納稅義務進行區(qū)分，采用“登記注冊地標準”和“實際管理地標準”科學界定企業(yè)的居民身份。據(jù)此，通過返程投資而注冊在境外，但實際業(yè)務或管理機構在境內的企業(yè)可能被認定為居民企業(yè)，其所獲得的利潤也可能被征收25%的統(tǒng)一稅率。　在依法治國的今天，依據(jù)《規(guī)定》第九條和新《企業(yè)所得說法》第二條對離岸公司“內資外資化”進行管制顯然不夠，制定完善的規(guī)制措施，改變其游離于法律監(jiān)管之外的狀況，對我國相關職能部門來說是刻不容緩的工作和責任。對此，筆者對規(guī)制利用離岸公司“返程投資”做如下幾點建議：

（一）提高外資判斷標準。

改變以往僅以“資金來源地”原則作為判斷外資的標準，因為“假外資”的本質依然是內資，因此建議在“資金來源地原則”基礎上，兼采“實際控制人原則”，要求外資提供最終控制人的真實材料，尤其對于幾個重要的離岸金融中心的外商投資，加以特別警惕，小心查證。

（二）取消“超國民待遇”。

國內投資者利用離岸公司“內資外資化”的重要動機之一是享受我國對外商投資者的“超國民待遇”，因此，取消對外資“超國民待遇”可以有效削弱國內投資者返程投資的積極性。當初我國給予外商投資企業(yè)“超國民待遇”是有其濃厚的時代背景的，改革開放初期，國民儲蓄較低和外匯嚴重短缺的“雙缺口”問題突出。目前我國“雙缺口”問題早已解決，取消“超國民待遇”時機已然成熟。只有這樣，才能提供一個公平的國內投資環(huán)境，給民營企業(yè)一個創(chuàng)新發(fā)展的空間。

（三）規(guī)范外資引進，杜絕“假外資”。

地方政府應從“優(yōu)惠政策引資模式”向“完善的投資環(huán)境引資模式”方向發(fā)展。在實施招商引資過程中，注重“量多”向“質優(yōu)”轉變。外經(jīng)貿部門，外管部門在審批外資項目時，應加強對機構外投資者資質和真實性的審查。工商部門要加強管理，清理吊銷不遵守有關規(guī)定的企業(yè)執(zhí)照，公布假外資名單，信息交流共享，從真正意義上提高外資質量。

對于利用離岸公司的“內資外資化”的返程投資行為，我國并沒有相關法律進行規(guī)制，以上幾點只是簡單的思路，它們在實踐中并不是孤立存在的，完全可以綜合運用。監(jiān)管的有效實施，除了立法規(guī)制外，更需要政策的指引，從源頭上杜絕離岸公司返程投資。

（作者：天津師范大學研究生）

注釋：

《規(guī)定》第四十條要求，特殊目的公司境外上市交易，應經(jīng)國務院證券監(jiān)督管理機構批準。

《規(guī)定》第四十八條規(guī)定，特殊目的公司的境外上市融資收入，應按照報送外匯管理機關備案的調回計劃，根據(jù)現(xiàn)行外匯管理規(guī)定調回國內使用。

田夢清.‘假外資’：現(xiàn)狀、危害、成因與對策.武漢大學學報（哲社版）.2008年第1期.

《中華人民共和國外資企業(yè)法》第五條

按照“屬人管轄原則”和“保護性管轄原則”，各離岸金融中心所在的國家和地區(qū)對在其領域內設立的離岸公司擁有管轄權，可對其實施外交保護。

海外投資保險制度，指投資母國為了保護本國國民在國外的投資安全，通常依照本國國內法規(guī)定，對本國海外境內居民自然人或境內居民法人實行一種事后彌補政治風險損失為目的的保險制度。

參見.英屬維爾京群島國際商務公司法.第一百一十條A

田夢清.‘假外資’：現(xiàn)狀、危害、成因與對策.武漢大學學報（哲社版）.2008年第1期.

梅新育.打破黑洞—離岸金融中心及其對話投資問題探析.國際貿易.2004年第7期.

篇10

論文摘要:所得稅的收入是我國財政收入的又一重要組成部分，占全部財政收入的20%以上，其地位，僅次于流轉稅而居第二。所得稅是對利潤的征稅，所得稅具有稅負不轉嫁、不隱匿，稅負公平，調節(jié)力度強的特點?，F(xiàn)行所得稅:企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅、個人所得稅存在問題，對經(jīng)濟的產(chǎn)生影響，需要完善現(xiàn)行所得稅制度。

所得稅是以所得額為課稅對象而課征的一類稅種的總稱。所謂所得額是指納稅人在某一納稅年度的收人總額減去稅法規(guī)定準予扣除項目金額后的余額。我國對所得額的征稅分為法人所得稅和自然人所得稅。從我國現(xiàn)行稅制的設置來看，第一層次的調節(jié)是流轉稅，它是對銷售收人的征稅，一般是按全額或增值額征稅，如消費稅、營業(yè)稅、增值稅;第二層次的調節(jié)是所得稅，它是對利潤的征稅，一般是按純所得征稅，因為流轉稅和所得稅的納稅人是同一人，若流轉稅按全額征稅，所得稅必然按凈額征稅，以避免重復征稅;第三層次的調節(jié)是財產(chǎn)稅，它是對財產(chǎn)的價值或數(shù)量征稅，在整個稅制體系中，是輔稅種，以彌補流轉稅和所得稅課稅的不足。所得稅作為整個稅制體系的重要組成部分，具有不同于其他稅類的特點:

1.稅收負擔的直接性。所得稅一般由企業(yè)或個人作為納稅人履行納稅義務，而且稅負最終由企業(yè)和個人承擔。由于納稅人就是負稅人，稅負不能轉嫁，所以被稱為直接稅。直接稅的最大優(yōu)點是政府對誰征稅、誰就繳稅，能達到政府預期的稅收政策目標。

2.稅收分配的公平性。所得稅如果采用累進稅率征稅，能體現(xiàn)量能負擔的原則，所得多的多征，所得少的少征，無所得不征。所謂累進稅率就是隨所得增長而逐級遞增的稅率制度。它的最大特點是矯正貧富差距，緩和階級矛盾，穩(wěn)定經(jīng)濟，達到稅收公平的目的。

3.稅收征收的公開性。所得稅是直接稅，一般不轉嫁。所得稅在征收方式上一般由企業(yè)或個人申報繳納，采用按年計算，按期預繳，年終匯算清繳，多退少補的方法;在征收環(huán)節(jié)上選擇收人分配環(huán)節(jié)，是對利潤的征收，所以，所得稅征收具有公開性、透明度強的特點，易于征納雙方貫徹稅收政策。

4.稅收管理的復雜性。所得稅是對所得額的征稅，不論是企業(yè)或個人都要核算自己的純所得額，相對比較流轉稅對銷售收人計稅而言，所得稅的計算顯得復雜，核算水平高，征收管理的成本高，難度大，所以所得稅客觀上要求整個社會有較高的信息化、核算水平和管理水平，才能將稅款及時、足額、穩(wěn)定人庫。

5.稅收收人的彈性。所得稅是以所得額為征稅對象，而所得額是隨國民經(jīng)濟的發(fā)展變化和國民收人的變化而變化，因此，收人可靠。同時，所得稅采用累進稅率，能夠自動適應國民經(jīng)濟周期的變化，隨經(jīng)濟的繁榮和經(jīng)濟衰退而發(fā)揮穩(wěn)定器的作用，促進國民經(jīng)濟穩(wěn)定增長。我國現(xiàn)行所得稅制主要設置三個稅種，即企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅(以下簡稱外商投資企業(yè)所得稅)、個人所得稅。1994年所得稅制改革，第一步先將性質不同的內資企業(yè)所得稅歸并，統(tǒng)一開征企業(yè)所得稅(對內資企業(yè)使用);保留1991年7月改革的外商投資企業(yè)所得稅(對涉外企業(yè)使用)，第二步，將內、外分設的企業(yè)所得稅統(tǒng)一。個人所得稅的改革，將對中國公民和外籍公民分設的三稅合一，統(tǒng)一開征個人所得稅(內、外統(tǒng)一)。1994稅改至今，已經(jīng)9個年頭，所得稅在組織財政收人，特別是調節(jié)經(jīng)濟、縮小貧富差距、緩和階級矛盾方面起到了重要作用，中國改革開放20多年，國家綜合國力的提高，人民生活水平的提高，都有賴于稅收的貢獻，但所得稅在運行中也存在一些問題，有待于改革。

一、企業(yè)所得稅、個人所得稅存在問題及對經(jīng)濟的影晌

(一)企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅，也稱法人所得稅，是對企業(yè)的所得額征收的一種稅。我國的法人所得稅有兩種，它們是內資企業(yè)所得稅和外商投資企業(yè)所得稅。這兩個稅種的共同點是:第一，兩稅種都是對利潤所得的課征;第二，兩稅種的名義稅率是一樣的，內資企業(yè)所得稅的稅率是所得額的33%，而外商投資企業(yè)所得稅的稅率是所得額的300!0(中央)，所得額的3%(地方)，綜合稅率為33%。而兩稅種的不同點是:

1.在所得稅收制度上內外資企業(yè)不一致，內外資企業(yè)分別適用兩套稅法。內資企業(yè)適用企業(yè)所得稅涉外企業(yè)適用外商投資企業(yè)所得稅。對法人利潤征稅采用內、外兩套稅法，一是違背了稅收公平原則，特別是加人WTO一年后的今天，仍用內外兩套稅法的作法，有悖于國民待遇原則。二是內、外兩套稅在具體執(zhí)行時，易造成誤解，甚至是稅收歧視。三是內外兩套稅法不利于企業(yè)在同一起跑線上競爭。

2.內外兩套稅法，確認所得額時稅前扣除執(zhí)行標準不一樣。在扣除所得項目和比例上內資企業(yè)遠遠低于涉外企業(yè)，使涉外企業(yè)扣除項目金額多所得額少，從而稅金也就少了，比如壞賬準備金的提取比例，內資企業(yè)是年末應收賬款的5%，而涉外企業(yè)是年末應收賬款的3%，象計稅工資、計算折舊的殘值率、捐贈的扣除等扣除比例均不一樣，存在內資低、涉外企業(yè)高的現(xiàn)象。其結果外商稅負輕于內商稅負。

3.內外兩套稅法，稅收優(yōu)惠政策不一樣。我國是在“對外開放，對內搞活”的政策下，在20世紀80年代初期建立涉外所得稅制，90年代初將涉外稅制進行歸并，建成外商投資企業(yè)所得稅至今。當時中國為了大量吸引資本和技術，對外商規(guī)定了諸多稅收優(yōu)惠條款，比如:稅率的優(yōu)惠，特區(qū)減按巧%或24%征稅，生產(chǎn)性企業(yè)的二免三減半;再投資退稅;加速折舊等優(yōu)惠。這些僅對外商用，這是非常英明和正確的，但今天情況已發(fā)生了巨大的變化，中國政治、經(jīng)濟穩(wěn)定、投資的硬、軟環(huán)境都發(fā)生了根本性變化，所以要適時調整。

4.內資企業(yè)所得稅本身的有些稅收優(yōu)惠政策有些滯后。比如為支持發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠，象副食品廠、服務業(yè)等等，過去是人民必須品，收費標準低，行業(yè)盈利少，免稅鼓勵其發(fā)展，而現(xiàn)在某些副食品、成了人們的調味品，價格上漲幅度很高，利潤客觀，可以取消減免稅優(yōu)惠政策。

5.內、外兩套所得稅在保護環(huán)境、促進科技進步方面的稅收優(yōu)惠政策取向上，用直接優(yōu)惠多，而間接優(yōu)惠少。西方國家在保護環(huán)境，促進科技進步的稅收政策方面，有的是單獨立法征稅、有的使用間接優(yōu)惠為主，直接優(yōu)惠為輔。比如美國關于企業(yè)虧損彌補規(guī)定，可以向前三年，向后7年彌補，比較靈活;關于科技投資，超過一定百分比，可在所得稅前列支部分投資等等。我國是利用廢氣、廢渣、廢液產(chǎn)生的利潤，在計算所得稅時允許稅前列支，基本上是有利潤才扣除，不與企業(yè)承擔投資部分風險，不利于企業(yè)積極從事環(huán)保，科技方面的投資。

(二)個人所得稅

1.個人所得稅實行分項課征制。國際上個人所得稅的征收有三種類型:一是總額課征制，如美國;二是分項課征制(我國);三是總額和分項課征制(如西歐一些國家)。一般財務會計核算水平高，納稅意識強，金融發(fā)達，非貨幣化程度高，電子貨幣使用普遍，征管手段高的國家，采用總額課征制，反之，易采用分項課征制。我國采用分項課征制，是符合當時的條件的，但時至今日，存在的問題:一是分項課征制，即分項確定收人、分項扣除、分項計算，易使納稅人收人化整為零，解收人，逃避稅收。二是分項課征制，在稅率制度上，不利體現(xiàn)所得多的多征，所得少的少征，無所得不征的累進稅率制度，不能真正體現(xiàn)公平原則，不能體現(xiàn)富人繳稅，窮人享受福利的思想。

2.個人所得稅征稅范圍過窄，調節(jié)力度有限。

3.個聲沂得稅免征額過低，易使富人稅變成窮人稅。

4.個人所得稅工資所得采取個人申報繳稅，未考慮家庭人口間題，生計費扣除標準一樣，有失公平。

5.個人所得稅在征收方面存在一是公民納稅意識差;二是征管手段落后;三是收人多樣化且采用現(xiàn)金結算多;四是個人財產(chǎn)收人不明晰，不確定，所有這些因素都影響了個人收人所得稅及時、足額人庫，使應收的稅款收不上來，出現(xiàn)富人不繳稅、少繳稅，窮人繳稅的現(xiàn)象。

二、完善所得課稅的對策

(一)完善企業(yè)所得稅稅制

1.統(tǒng)一內外資企業(yè)所得稅稅制。依照國民待遇原則，以外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法為基本標準改革現(xiàn)有企業(yè)所得稅，實現(xiàn)內外兩套稅法的合并。改革要按統(tǒng)一規(guī)范的原則進行.科學界定納稅人和征稅范圍，統(tǒng)一稅基、統(tǒng)一稅率、統(tǒng)一優(yōu)惠政策，參照國際慣例，規(guī)定稅前扣除范圍和標準，重點清理并消除帶有歧視性的稅收政策，解決好外資企業(yè)優(yōu)惠多于內資企業(yè)，非國有企業(yè)優(yōu)惠多于國有企業(yè)的問題，實現(xiàn)對、外資企業(yè)的稅收平等待遇，提高內資企業(yè)的市場競爭力。

2.完善我國企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，除保留特定區(qū)域(如我國西部地區(qū))優(yōu)惠政策外，逐步取消其他地區(qū)性優(yōu)惠政策，為不同地區(qū)和各類企業(yè)創(chuàng)造公平的競爭環(huán)境。取消內資企業(yè)對第三產(chǎn)業(yè)已到期的優(yōu)惠政策。同時，根據(jù)國家產(chǎn)業(yè)政策導向，對高新技術產(chǎn)業(yè)、新興產(chǎn)業(yè)、實行稅收優(yōu)惠，推動產(chǎn)業(yè)的優(yōu)化和升級。

3.所得稅的優(yōu)惠方式由已往以直接減免稅為主，間接減免稅為輔改為間接減免稅為主，直接減免為輔的方式，參與企業(yè)投資風險，鼓勵科技進步，間接減免稅的方式有加速折舊、投資抵免、費用扣除，科研開發(fā)基金等優(yōu)惠方式。

(二)完善個人所得稅稅制

1.改分項課征制為總額和分項課征制。這一模式的具體做法是，在進一步規(guī)范目前分類所得的基礎上，先以源泉預扣的辦法預征分類所得稅，在納稅年度終了時，由納稅人申報其全年綜合的各項所得，由稅務機關核定其應稅毛所得額，調整所得額和應稅凈所得額，并據(jù)以計算出年度應納稅額，對年度內已納的稅額作結算調整，多退少補。這樣做一是符合我國國情，二是將多元化收人納人個稅的總控管理，以利于公平稅收。

2.擴大征稅范圍，嚴格控制減免稅?，F(xiàn)行個人所得稅的課稅范圍過窄，僅例舉項，應適時擴展。對于一些個人的福利收人和從事農、林、牧、漁等個人收人超過扣稅標準的所得應列為征稅對象。對屬于常規(guī)課稅項目的國債利息，省政府和部委以上單位的獎勵，股票轉讓等應考慮納人計稅范圍。取消對偶然所得中一次中獎收人不超過1萬元免稅的規(guī)定。個人投資人股的股息、紅利征收個人所得稅和企業(yè)所得稅征收有重復征稅之嫌。具體解決辦法，國際上有三種做法:一是采用歸集抵免法;二是對利潤征了所得稅的，不再征個人所得稅;三是采用低稅率征稅。據(jù)我國個人所得稅征管現(xiàn)狀，采用第三種方法，在征收企業(yè)所得稅后個人分得的股息、紅利所得，計算個人所得稅時，由現(xiàn)行稅率20%調低至10%或5%，以降低個人投資所承擔的過高稅負，減輕重復征稅，刺激個人投資。

3.合理確定費用扣除項目和扣除標準?？鄢椖繎{稅人為取得納稅所得發(fā)生的支出，基本生計費用和特別扣除費用，扣除標準要考慮納稅人的婚姻狀況、賭養(yǎng)人口、年齡和健康狀況、醫(yī)療、教育費用等因素，并根據(jù)收人、物價水平等因素適時調整，以體現(xiàn)公平原則。

4.提高個人所得稅的免征額由800提高到1500元，以真正體現(xiàn)富人繳稅、窮人享受福利。

5.提高公民納稅意識。要讓每位公民知道，小偷偷的是別人的錢，而偷稅偷的是國家錢也是大家錢。所以要大力宣傳稅法、執(zhí)法、守法。對于違法者，嚴懲不怠。完善代扣代繳與自行申報制度，建立納稅人編碼制度。個人所得稅改革成敗的關鍵在于建立健全個人所得稅稅源監(jiān)控機制。要在繼續(xù)完善代扣代繳與自行申報制度的基礎上，盡快建立納稅人編碼實名制。以信息技術手段為支持，加強與銀行、工商行政管理部門、海關、公安、法院的配合，對納稅人的賬戶、號碼等實行全面的監(jiān)控，防止稅源流失。

(三)加大稅收優(yōu)息政策的科技導向