導(dǎo)語：如何才能寫好一篇國際會計準(zhǔn)則的優(yōu)缺點，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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【關(guān)鍵詞】 歷史成本；公允價值；計量模式

一、生物資產(chǎn)特征及計量理論

生物資產(chǎn)是指與農(nóng)業(yè)活動生產(chǎn)相關(guān)的有生命的動物和植物，生物資產(chǎn)區(qū)別于一般資產(chǎn)的最顯著特征是具有“生物轉(zhuǎn)化”能力（“生物轉(zhuǎn)化”是指導(dǎo)致生物資產(chǎn)質(zhì)量或數(shù)量發(fā)生變化的生長、蛻化、生產(chǎn)和繁殖的過程）。正是因為生物資產(chǎn)具有生物轉(zhuǎn)化的能力，使得生物資產(chǎn)價值出現(xiàn)先增加后減少的規(guī)律，存在自然增值（或負增值）的過程。生物資產(chǎn)區(qū)別于一般資產(chǎn)的價值變動規(guī)律，必然導(dǎo)致其會計計量模式與一般資產(chǎn)存在不同之處。

生物資產(chǎn)是企業(yè)最為重要的資源，對生物資產(chǎn)如何進行計量一直是理論界關(guān)注的焦點。目前比較有代表性的觀點有：一是生物資產(chǎn)成本觀。“生物資產(chǎn)成本觀”立足于生物資產(chǎn)取得過程中所消耗的資源，更加強調(diào)生物資產(chǎn)的投入價值。1940年佩頓在《公司會計準(zhǔn)則導(dǎo)論》中指出：“成本可以分為兩部分，其中已消耗的成本為費用，未消耗的成本為資產(chǎn)”，實質(zhì)上指明了資產(chǎn)的成本觀。在成本觀下更加關(guān)注生物資產(chǎn)的可計量性。二是生物資產(chǎn)的價值觀。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，人們對資產(chǎn)的關(guān)注發(fā)生了轉(zhuǎn)移，從“為取得資產(chǎn)所消耗的資源”，轉(zhuǎn)向“資產(chǎn)給企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟利益”。對生物資產(chǎn)而言，同樣是更加強調(diào)生物資產(chǎn)的服務(wù)潛能和未來給企業(yè)帶來的產(chǎn)出價值。

二、我國會計準(zhǔn)則與《國際會計準(zhǔn)則第41號――農(nóng)業(yè)》（IAS41）對生物資產(chǎn)計量模式選擇的差異分析

（一）我國會計準(zhǔn)則與《國際會計準(zhǔn)則第41號――農(nóng)業(yè)》（IAS41）對生物資產(chǎn)計量模式選擇的差異

我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號――生物資產(chǎn)》規(guī)定生物資產(chǎn)應(yīng)按成本進行初始計量；后續(xù)計量可以采用公允價值模式，但對公允價值計量模式的應(yīng)用作出了嚴格限制，只有同時滿足兩個條件（生物資產(chǎn)有活躍的交易市場；能夠從交易市場上取得同類或類似生物資產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對生物資產(chǎn)的公允價值作出合理估計），才可以采用公允價值計量模式?？梢姡覈鴮ι镔Y產(chǎn)計量應(yīng)采用“歷史成本為主，公允價值為輔”的計量模式。

國際會計準(zhǔn)則委員會頒布的《國際會計準(zhǔn)則第41號――農(nóng)業(yè)》（IAS41）指出：“本準(zhǔn)則假設(shè)生物資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量，在初始確認和各個資產(chǎn)負債表日，生物資產(chǎn)均應(yīng)按其公允價值減去預(yù)計至銷售將發(fā)生的費用計量?！笨梢妵H會計準(zhǔn)則主張優(yōu)先選擇公允價值模式，只有公允價值無法可靠計量的情況下，才采用歷史成本計量模式。在國際會計準(zhǔn)則趨同的背景下，面對生物資產(chǎn)計量模式選擇的巨大差異，有必要進一步探討適合我國國情的生物資產(chǎn)的計量模式。

我國生物資產(chǎn)準(zhǔn)則優(yōu)先選擇歷史成本計量模式是基于我國國情。由于我國正處于經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)軌時期，市場經(jīng)濟發(fā)展還不完善，我國的交易市場特別是產(chǎn)權(quán)交易市場還不規(guī)范，某些領(lǐng)域目前仍缺乏較為規(guī)范的公開且活躍的市場，從而造成公允價值計量模式在實際中的運用十分困難。另外農(nóng)業(yè)市場體系的不完善、會計從業(yè)人員素質(zhì)有待提高以及農(nóng)業(yè)會計理論的不完善等條件，都限制了公允價值計量模式在我國的應(yīng)用。而國際會計準(zhǔn)則優(yōu)先選擇公允價值計量模式是假設(shè)存在公開活躍的交易市場，生物資產(chǎn)的公允價值很容易獲得。

（二）歷史成本計量模式與公允價值計量模式的優(yōu)缺點

作為農(nóng)業(yè)活動主要對象的生物資產(chǎn)長期以來都是采用歷史成本計量模式。歷史成本以發(fā)生的實事為前提，能夠提高會計信息的可靠性和可驗證性，并且歷史成本計量模式可操作性強，能夠減少會計人員的工作量。但由于生物資產(chǎn)具有自然增值的特性，使得歷史成本計量模式的缺點更加突出：一是采用歷史成本模式?jīng)]有對生物資產(chǎn)自然增長部分進行確認，會使生物資產(chǎn)的價值被低估。由于生物資產(chǎn)具有“生物轉(zhuǎn)化”的特性，使其價值處于不斷變化之中，這樣生物資產(chǎn)的價值實質(zhì)上包括了人類的各種投入和生物資產(chǎn)自然增值兩部分，而歷史成本模式僅對人類的各種投入進行了反映，這樣容易引起生物資產(chǎn)的賬面價值與實際價值相差甚遠，價值被低估。二是收入與費用不配比。特別是對用材林等生長周期比較長的生物資產(chǎn)而言，由于其生長周期一般要十幾年，日常營業(yè)成本計入用材林的賬面價值，而收入只能在用材林收獲時才能確認，這樣容易造成收入與費用之間存在嚴重的不匹配，影響企業(yè)的獲利能力。三是會計信息相關(guān)性低。由于生物資產(chǎn)具有生物轉(zhuǎn)化的特性，其價值隨著生長發(fā)育處于不斷變化之中（有增有減），采用歷史成本計量模式并不能反映出生物資產(chǎn)的價值變動規(guī)律，造成生物資產(chǎn)賬面價值與實際價值嚴重不符，不能使會計信息使用者獲得決策相關(guān)的信息。

而公允價值計量模式更加注重會計信息的相關(guān)性，其應(yīng)用要求具有公開活躍的交易市場，以反映出生物資產(chǎn)的真實價值。由于生物資產(chǎn)具有“生物轉(zhuǎn)化”的能力，呈現(xiàn)出不同于一般資產(chǎn)的價值變動規(guī)律，采用公允價值計量模式能夠反映出生物資產(chǎn)不同生長階段的價值變動情況，為會計信息使用者提供相關(guān)的決策信息，并且對于用材林等生長周期長的生物資產(chǎn)而言，采用公允價值計量模式能夠體現(xiàn)出生物資產(chǎn)收入與費用配比的原則，提高會計信息的相關(guān)性。

從以上分析可以發(fā)現(xiàn)，無論歷史成本計量模式還是公允價值計量模式都有其存在的合理性，同時又有其不足的一面。因此可結(jié)合生物資產(chǎn)計量模式各自的優(yōu)點對生物資產(chǎn)進行計量。

三、我國生物資產(chǎn)的混合計量模式

從會計計量程序來說，分為初始計量和后續(xù)計量。生物資產(chǎn)應(yīng)按成本進行初始計量，生物資產(chǎn)的取得主要有外購和自行營造兩種方式。采用外購方式取得的生物資產(chǎn)，其成本包括購買價款及其相關(guān)稅費；對于自行營造的生物資產(chǎn)，成本包括自行營造過程中發(fā)生的相關(guān)費用。

對生物資產(chǎn)后續(xù)計量而言，為客觀反映生物資產(chǎn)的真實價值應(yīng)結(jié)合生物資產(chǎn)生長發(fā)育階段（生長期、成熟期和衰退期）具體問題具體分析，采用混合計量模式。

（一）生長期――歷史成本+自然增值

生物資產(chǎn)是有生命的動物和植物，從出生到死亡有其自身的生長發(fā)育規(guī)律。實質(zhì)上，生物資產(chǎn)的價值包括人類的各種投入和生物資產(chǎn)自身自然增值兩部分。通常情況下，生物資產(chǎn)的生長周期比較長，在生長期內(nèi)人類的投入多、投入金額容易確定，并且在生長期內(nèi)生物資產(chǎn)自然增值顯著。因此在生長期可采用歷史成本+自然增值的方法進行計量，避免采用單一歷史成本計量模式產(chǎn)生與生物資產(chǎn)真實價值相差甚遠的情況。其中“歷史成本”為人類的各項投入，而自然增值如何確定呢？這是問題的關(guān)鍵所在。

生物資產(chǎn)是一種經(jīng)濟資源，人類對生物資產(chǎn)進行投入的目的是為了獲得投入資金的增值，即獲得投資收益。從這個角度來理解，生物資產(chǎn)的自然增值部分可以用人類投入資金的時間價值來確定。當(dāng)資金是在開始時一次投入時，生物資產(chǎn)的自然增值P2=P1（1+R）t-P1。其中，P1為人類對生物資產(chǎn)的各項投入，即歷史成本；R為該類生物資產(chǎn)的行業(yè)投資報酬率，按照政治經(jīng)濟學(xué)中平均利潤率的原理，生物資產(chǎn)各個行業(yè)都有其平均投資報酬率；t為資金投入時間。

（二）成熟期――公允價值

當(dāng)生物資產(chǎn)處于成熟期時，往往存在活躍的交易市場，且公允價值能夠確定，因此可以采用公允價值對其計量。生物資產(chǎn)公允價值的確定一般分為三個層次：第一個層次，生物資產(chǎn)存在活躍的交易市場，公開交易的市場價格即為生物資產(chǎn)的公允價值；第二個層次，同類或類似生物資產(chǎn)的市場價值；第三個層次，利用估值技術(shù)確定生物資產(chǎn)的公允價值。

（三）衰退期――重置成本

當(dāng)生物資產(chǎn)處于成熟期后期時，會出現(xiàn)衰老、衰退等現(xiàn)象，使得生物資產(chǎn)的價值逐漸降低，因此這個階段可以考慮采用重置成本法確定其價值。在重置成本法下，生物資產(chǎn)的價值=生物資產(chǎn)重置成本-實體性貶值-功能性貶值-經(jīng)濟性貶值。

在計量重置成本時要考慮重新獲得該項生物資產(chǎn)所耗費的料、工、費等。生物資產(chǎn)各項貶值額的計算，一般由具有專業(yè)知識和豐富經(jīng)驗的技術(shù)人員根據(jù)生物資產(chǎn)的使用情況和自然損耗情況等進行估算。

另外，生物資產(chǎn)的重置成本還可以用下面的公式確定：

p=kCi（1+R）n-i+1

其中，P為生物資產(chǎn)價值；K為生物資產(chǎn)的質(zhì)量調(diào)整系數(shù)；Ci為第i年以現(xiàn)時工價及生產(chǎn)水平為標(biāo)準(zhǔn)計算的生產(chǎn)成本，主要包括各年投入的工資、物質(zhì)消耗等各項支出；n為生物資產(chǎn)的經(jīng)濟壽命年限；R為此類生物資產(chǎn)行業(yè)平均利潤率。

混合計量模式在一定程度上避免了采用單一歷史成本計量模式造成的與生物資產(chǎn)真實價值相差甚遠的情況。

四、結(jié)論

無論歷史成本計量模式還是公允價值計量模式，都有各自的優(yōu)缺點，混合計量模式能夠利用各種計量模式的優(yōu)點，反映出生物資產(chǎn)的價值變動規(guī)律，提高會計信息相關(guān)性，因此混合計量模式的運用有其合理性。

【參考文獻】

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建造合同準(zhǔn)則是特殊的會計業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，因為建筑企業(yè)、民用工程以及工程和制造企業(yè)建造的是特殊產(chǎn)品，需要投入大量的資源并花費相當(dāng)長的時間。所以建造合同準(zhǔn)則既有收入的確認和計量，也有成本的會計處理。我國的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——建造合同》①與《國際會計準(zhǔn)則第11號——建造合同》②以及美國的《會計公報第45號——長期建造合同》③進行比較，在許多方面具有相似之處但在某些方面也存有差異。本文只就其差異方面做一探討，以期從差異中找出我們的不足，對我國建造合同的會計規(guī)范起到一定的完善作用。

一、有關(guān)建造合同支出確認的比較思考

1.因訂立合同而發(fā)生的支出

在合同成本比較中，我國對于因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)支出，直接確認為當(dāng)期費用。我國所做的規(guī)定在建造合同會計準(zhǔn)則指南中的解釋是：為了簡化核算。而國際會計準(zhǔn)則規(guī)定，因訂立合同而發(fā)生的與合同直接相關(guān)的費用，在能夠單獨地加以區(qū)分并能可靠計量，同時很可能獲得合同的情況下，應(yīng)作為合同成本的組成部分，但如果因訂立合同而發(fā)生的費用在其發(fā)生的當(dāng)期已被確認為費用，那么在以后的會計期間獲得該合同時，這些費用就不應(yīng)再包括在合同成本之中。

依筆者所見，為了簡化核算，而將其費用不分核算對象，一筆帶過地記入當(dāng)期費用，顯然違背了會計核算的質(zhì)量要求，尤其是違背了實際成本原則的要求。因為，因訂立合同而發(fā)生的建造合同有關(guān)費用不是偶然的，每一個建造合同本身的誕生，都勢必要產(chǎn)生一定的直接費用，有的費用數(shù)額甚至比較客觀。所以應(yīng)仿效國際會計準(zhǔn)則的做法，客觀如實地盡量體現(xiàn)于合同成本中才合理。

雖然將因訂立合同而發(fā)生的、與合同直接相關(guān)的有關(guān)費用直接確認為當(dāng)期費用，除了簡化核算的優(yōu)點外，它還充分體現(xiàn)了企業(yè)謹慎性的會計核算原則，但孰不知，它在體現(xiàn)會計謹慎性原則同時，已嚴重違背了會計權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比性原則的規(guī)定。

謹慎性原則與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比性原則相比，一般認為，謹慎性原則反映了會計人員對他所承擔(dān)的責(zé)任所秉持的一種態(tài)度。會計人員的謹慎、保守的態(tài)度被認為是非常必要的，因為它可以在一定程度上抵消管理當(dāng)局通常持有的過于樂觀的態(tài)度所可能導(dǎo)致的危險。但謹慎性原則的過度使用，會直接與一些會計的基本原則發(fā)生沖突。例如權(quán)責(zé)發(fā)生制要求以按照權(quán)利和責(zé)任發(fā)生與否來確認收入與費用，配比性原則明確的是企業(yè)在什么情況下具有承擔(dān)某項費用的義務(wù)，即當(dāng)與某項費用相聯(lián)系的收入已經(jīng)實現(xiàn)時，企業(yè)就具有承擔(dān)某項費用的義務(wù)。而謹慎性原則僅估計費用或損失，而不估計收益，因此導(dǎo)致在企業(yè)提供一種會計信息時，產(chǎn)生了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比性原則與謹慎性原則的矛盾。

眾所周知，財務(wù)會計的目標(biāo)在于提供信息，以幫助投資者和債權(quán)人作出決策。會計信息的最高質(zhì)量是“決策有用性”，如果對決策無所助益，就不值得提供該信息。但決策有用性是一個十分籠統(tǒng)而廣泛的概念，在評估信息的效用時，應(yīng)考察其主要質(zhì)量。美國財務(wù)會計委員會認為會計信息應(yīng)具備兩項主要質(zhì)量——相關(guān)性和可靠性。相關(guān)性是指與決策有關(guān)，具有改變決策的能力，它主要由三個因素所決定，即預(yù)測價值、反饋價值和及時性。所謂可靠性，是指確保信息能免于錯誤及偏差，并能忠實反映意欲反映的現(xiàn)象或狀態(tài)的質(zhì)量。信息不可靠，不僅無助于決策，而且還可能造成錯誤的決策。一項信息是否可靠，可就其三個組成因素加以衡量，即反映真實性、可核性和中立性。在相關(guān)性與可靠性這兩個層次的選擇上，人們力求找到可靠性與相關(guān)性高而所費成本低的“最佳”結(jié)合點。但可靠性與相關(guān)性畢竟是兩個不同的質(zhì)量特征。按照理想，人們希望所有的會計信息既具備可靠性又能具備相關(guān)性。但理想不是現(xiàn)實，兩個質(zhì)量特征產(chǎn)生矛盾是難免的。當(dāng)可靠性與相關(guān)性發(fā)生矛盾時，財務(wù)會計的基本特點決定了信息必須真實而公允，為廣大外部集團所信賴?；谶@一前提，確保信息的可靠性顯然比強調(diào)信息的相關(guān)性更為必要。既然將可靠性放在“前沿”，那就要求企業(yè)所提供的會計信息要達到：表達的應(yīng)與其現(xiàn)象或狀況一致或吻合，并且可以驗證，做到不偏不倚。如果要實現(xiàn)這一點，顯然對于企業(yè)因訂立建造合同而發(fā)生的直接與合同相關(guān)的費用記入合同成本更能反映客觀實際狀況。所以，如果要在謹慎性原則與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比性原則之間進行選擇的話，應(yīng)選擇權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比性原則。因為謹慎性原則終歸只是一種起修正作用的原則。

2.因籌集資金而發(fā)生的借款費用支出

建造合同會計準(zhǔn)則中，類似我國與國際會計準(zhǔn)則在該方面的不同還體現(xiàn)在，企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的財務(wù)費用不計入合同成本，而是作為期間費用。雖然這樣做體現(xiàn)會計謹慎性原則，但不合理。企業(yè)執(zhí)行建造合同的過程是一個要經(jīng)過漫長的時間、耗用大量資金的過程，企業(yè)在這個過程中因借款而發(fā)生的借款利息即財務(wù)費用應(yīng)作為借款費用資本化計入合同成本，因為建造合同執(zhí)行企業(yè)在建造一項資產(chǎn)中使用了借款資金，而且要使該資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)需要經(jīng)過較長的時間，則發(fā)生在該資產(chǎn)支出上的借款費用，應(yīng)當(dāng)資本化，構(gòu)成合同成本的組成部分。而將所有借款費用都費用化，不符合實際成本原則和收入與費用配比原則。因為，為建造資產(chǎn)而借入的資金所發(fā)生的借款費用，與其它計入資產(chǎn)成本的購建費用沒有什么區(qū)別，應(yīng)該構(gòu)成資產(chǎn)購建成本的有機組成部分；而且，從收入與費用相配比的原則來看，這些借款費用將在所建造資產(chǎn)實現(xiàn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益時與那時的收入相配比，而非與借款費用發(fā)生的當(dāng)期的收入相配比。

3.因建造合同而發(fā)生的保險費用支出

建造合同中的保險費用，我國與國際會計準(zhǔn)則比較，也不盡合理。我國將其作為當(dāng)期費用處理，國際會計準(zhǔn)則將其計入合同成本。筆者認為，保險費的發(fā)生與建造合同息息相關(guān)，故應(yīng)計入合同成本。

二、關(guān)于合同收入確認及合同損益選擇的思考

1.合同收入的確認條件

在合同變更、索賠、獎勵收入的確認條件上，我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的規(guī)定有明顯的不同，國際會計準(zhǔn)則規(guī)定收入形成的條件之一時，強調(diào)“很可能”，如“客戶很可能同意變更并認可由此引發(fā)的收入金額”（合同變更收入）、“協(xié)商已達到相當(dāng)階段，客戶很可能同意這項索償合同進度大大提前”（合同索賠收入）、“很可能達到或超過既定的完工標(biāo)準(zhǔn)”（合同獎勵收入）等。而我國準(zhǔn)則規(guī)定此類收入形成的條件之一時，強調(diào)“能夠”，如“客戶能夠認可因變更而增加的收入”、“根據(jù)談判情況，預(yù)計對方能夠同意這項索賠”、“根據(jù)合同完成情況，足以判斷工程進度和工程質(zhì)量能夠達到或超過既定的標(biāo)準(zhǔn)”等。

以上我國與國際準(zhǔn)則不同的關(guān)鍵是確認各自收入條件中是“很可能”與“能夠”之爭。其實它們都是一個定性概念，完全可以用一個數(shù)量范圍來表示。例如“很可能”一般指的是發(fā)生的概率超過50%的可能性；而“能夠”的概率則應(yīng)更強于“很可能”，也就是說“能夠”的概率大于“很可能”?？梢姡覈鴮τ诤贤兏?、索賠、獎勵收入的確認條件上，比國際會計準(zhǔn)則的規(guī)定更穩(wěn)健。

收入的時間確認是財務(wù)報告系統(tǒng)中最關(guān)鍵的一個，同時又是會計與實務(wù)中的難題。一般而言，會計確認收入的基本原則是權(quán)責(zé)發(fā)生制。它要求以權(quán)利與義務(wù)發(fā)生的時間，而不是以款項實際流動的時間作為收入或者費用確認的時間。在收入的確認方面，常識告訴我們，所賺取的收入最好根據(jù)將來某個時刻可望收到的現(xiàn)金或貨幣等價物來計量，這樣收入的計量有一個可核實的基礎(chǔ)。筆者認為，根據(jù)收入的實現(xiàn)原則，考慮到我國不太發(fā)達的市場，在價款結(jié)算上付款方經(jīng)常出現(xiàn)的信譽問題，我國沒有采用國際會計準(zhǔn)則的“很可能”一詞，而是更強調(diào)“能夠”是很正常的，它既符合我國當(dāng)前的經(jīng)濟需要，又體現(xiàn)了會計穩(wěn)健性原則的要求。

2.合同損益的選擇

合同損益問題，從實質(zhì)上講，就是合同收入及合同費用的確認方法問題。在對建造合同準(zhǔn)則比較時，對于建造合同收入與費用的確認方法的選擇上，我國與國際會計準(zhǔn)則均規(guī)定采用完工百分比法進行核算，而美國的規(guī)定是可以選擇采用完工百分比法和合同完成法兩種方法的一種。

盡管我國與國際會計準(zhǔn)則的觀點一致，但筆者認為美國的規(guī)定更具合理性，因為市場經(jīng)濟中，經(jīng)濟業(yè)務(wù)復(fù)雜多樣，一種會計信息背后所體現(xiàn)的同一種經(jīng)濟業(yè)務(wù)情形也不盡完全相同。所以，針對建造合同的不同情況采用不同的會計處理方法確認合同收入與費用也是必然的。而我國和國際會計準(zhǔn)則只規(guī)定一種也就是惟一的方法，顯得不切實際。對于建造合同應(yīng)根據(jù)具體不同情況，選擇采用完工百分比法或完成合同法，以提供會計上更加準(zhǔn)確的會計信息，才能滿足信息使用者的決策需要。

完工百分比法，是根據(jù)合同完工進度的比例，分階段確認收入和費用，并報告當(dāng)期損益。完成合同法下，則是平時只記錄工程建造所發(fā)生的各項成本和費用支出，到整個工程完成后，才將全部成本與全部收入配比，確定工程項目的已實現(xiàn)盈利。完工百分比法和完成合同法各有其優(yōu)缺點，在不同國家有著不同的。對于按照雙方簽定的合同進行重大工程施工的企業(yè)，例如建筑工程、大型船舶等，一般是期限長，往往要經(jīng)過數(shù)個會計期間才能完成，如等到完工時才確認營業(yè)收入，則實際生產(chǎn)的各個會計期間都沒有營業(yè)收入，而完工的會計期間卻有巨額營業(yè)收入，使各會計期間的損益不能正確反映實際生產(chǎn)經(jīng)營狀況，這顯然不合理。因此，對于長期工程合同可以按工程進度確認工程收入，不必等到完工時才確認。采用完工百分比法，能及時提供與財務(wù)報表使用者決策相關(guān)的信息，按照完工進度比例確認收入和費用，也符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。所以采用完工百分比法確認工程收入，是基于下列理由：

（1）工程在承包時，合同價格已經(jīng)確定，即其營業(yè)收入是可以確定的；

（2）隨著工程的進行，當(dāng)期發(fā)生的成本和完工百分率是已知或可以合理估計的；

（3）工程總成本是可以合理估計的。

但是當(dāng)外部環(huán)境較為復(fù)雜、各種預(yù)計因素可能隨環(huán)境的變化而有較大起伏時，完工百分比法產(chǎn)生的會計信息，可靠性相對較差，存在著估計錯誤的危險。完成合同法，是建立在合同已完成或基本完成時才來確定成果的基礎(chǔ)上，而不是建立在對不可預(yù)見的成本或可能發(fā)生的損失需要作相應(yīng)調(diào)整的估計基礎(chǔ)上的。因此，確認不能實現(xiàn)的利潤的危險可以減少到最低限度。由于各會計期間不確認收入，也不結(jié)轉(zhuǎn)成本，所產(chǎn)生的會計信息較為穩(wěn)健；但采用完成合同法所產(chǎn)生的會計信息相關(guān)性較差，特別是將利潤集中到工程完工時一次確認，使得會計收益在各會計期間波動較大，無法真實反映各期的經(jīng)營成果。

可見，完工百分比法與完成合同法各有其合理性，為了能提供更可靠、更相關(guān)的會計信息，就要求企業(yè)應(yīng)根據(jù)建造合同所涉及的不同資產(chǎn)和該資產(chǎn)的不同特點，有效地選擇相應(yīng)的會計處理方法。例如，在有些情況下，由于工程變動，使可收回的成本和收入需要進一步協(xié)商，或者由于估計中存在的問題，以致不確定因素太多，特別是在外部環(huán)境比較復(fù)雜，各種預(yù)計因素可能會隨著環(huán)境的變化而起伏較大時，承包商就應(yīng)決定采用完成合同法。而在另一些情況下，如果合同的財務(wù)成果能夠可靠地估計，則有些合同就可以采用完工百分比法進行會計處理。

總之，無論是國際會計準(zhǔn)則，還是美國的會計準(zhǔn)則，對于建造合同的規(guī)定與我國有一定差異，這是客觀的一種具體體現(xiàn)。因為會計的完善程度與一個國家的經(jīng)濟水平息息相關(guān)，但會計的國際距離不是永遠的理由，隨著我國經(jīng)濟水平的不斷提高，我們應(yīng)將其差距盡量縮短，吸收國外的先進做法，不斷完善自身的會計核算，以提供盡量可靠的、利于會計信息使用者進行決策需要的高質(zhì)量的信息。

注釋：

①財政部。企業(yè)會計準(zhǔn)則[M].北京：經(jīng)濟出版社，2003.

②財政部會計司。國際會計準(zhǔn)則2000[M].北京：財經(jīng)出版社，2000.

③田明，艾寶君主編。企業(yè)會計準(zhǔn)則培訓(xùn)教程[M].北京：中國物價出版社，1999.

：

[1]趙西卜。企業(yè)會計準(zhǔn)則的會計與審計應(yīng)用[M].北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2004.

[2]W.A.佩頓，A.C.利特爾頓。公司會計準(zhǔn)則導(dǎo)論[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2004.

[3]劉燕。會計法[M].北京：北京大學(xué)出版社，2001.

[4]莊恩岳。中外會計準(zhǔn)則比較[M].北京：中國審計出版社，2000.

篇3

所得稅會計準(zhǔn)則最早出現(xiàn)于20世紀(jì)初的美國。1913年美國頒布《所得稅法》，確立了以經(jīng)營收益作為計稅基礎(chǔ)的原則，但稅法上的“收益”與會計上的“收益”通常不一致，因此會計學(xué)界都在為如何協(xié)調(diào)兩者的不一致而努力，其討論的焦點都是如何協(xié)調(diào)和處理稅法和會計準(zhǔn)則對收入費用的確認計量口徑與時間上的不一致所導(dǎo)致的永久性差異、時間性差異和資產(chǎn)或負債賬面價值與計稅基礎(chǔ)不一致導(dǎo)致的暫時性差異。

一、應(yīng)付稅款法

（一）含義與特點。應(yīng)付稅款法是將本期稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得之間產(chǎn)生的差異均在當(dāng)期確認所得稅費用的一種方法。在此方法下，某一特定會計期間的所得稅費用與應(yīng)交所得稅相等。其計算方法是：應(yīng)納稅所得額=會計利潤±永久性差異±時間性差異。此方法只反映時間性差異對當(dāng)期納稅的影響，而不通過遞延方式反映時間性差異對未來會計期間的影響，也無需在未來期間轉(zhuǎn)回納稅影響。此方法簡單易行，但是，其利潤表所得稅費用與收入不配比，資產(chǎn)負債表也未能客觀反映企業(yè)資產(chǎn)與負債的真實情況。

（二）起源與運用。1954年，美國頒布的收入法案允許采用加速折舊法，這主要是出于稅法目的的考慮，可使企業(yè)的前期所提折舊大而減少前期所得稅費用，從而實現(xiàn)折舊的抵稅作用所帶來的時間價值。出于會計目的計提的折舊一般采用簡單易行的直線法。但這必然產(chǎn)生出于稅法目的和出于會計目的所計提折舊之間的重大差異，從而導(dǎo)致應(yīng)納稅所得額與稅前會計利潤出現(xiàn)差異，因此產(chǎn)生了所得稅會計處理的爭論。爭論的焦點是所得稅的分攤問題，即每期應(yīng)付所得稅是否應(yīng)作為所得稅費用直接計入當(dāng)期損益，或者所得稅也應(yīng)同其他費用一樣在各期間進行分配。

1944年，美國會計師協(xié)會中的會計程序委員會（CAP）了第23號公告(ARB23)，這是第一個建議對實際發(fā)生的應(yīng)付所得稅進行分攤的權(quán)威性會計公告，并首次明確了所得稅的費用性質(zhì)，提出了永久性差異和時間性差異的概念。1953年的會計研究公告第43號（ARBs43）和1958年的第44號（ARBs44）則正式將所得稅分攤作為財務(wù)會計的一條重要原則。采用“當(dāng)期計列法”（即應(yīng)付稅款法）作為所得稅會計處理方法，這種規(guī)定一直持續(xù)到1959年。

我國在1994年的《企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定》、1995年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則――所得稅》征求意見稿、2000年12月制定的《企業(yè)會計制度》中也允許采用應(yīng)付稅款法。但由于它的局限性，已被美國會計準(zhǔn)則委員會和我國新準(zhǔn)則所淘汰。

二、遞延法

（一）含義與特點。遞延法是將本期時間性差異產(chǎn)生的所得稅影響額遞延和分配到以后各期，并同時轉(zhuǎn)回原已確認的時間性差異對本期所得稅影響額的一種方法。遞延法本質(zhì)上以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，強調(diào)收入與費用的配比。但是在此法下， 在稅率變動或開征新稅時，對遞延稅款的賬面余額不作調(diào)整。遞延稅款的賬面余額是按照產(chǎn)生時間性差異時期所適用的稅率計算確認，而不是用現(xiàn)行稅率計算所得。因此，其所得稅費用與收入在稅率發(fā)生變化時仍不能配比，同時資產(chǎn)負債表上反映的遞延稅款余額也并不代表收款的權(quán)利或付款的義務(wù)。

（二）起源與運用。美國會計原則委員會(APB)在其的第6號意見書(APB Opinions No.6)中明確表示，企業(yè)只能在“遞延法”與“債務(wù)法”之間選擇所得稅會計處理方法。1967年，美國會計原則委員會（APB，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會FASB的前身）了第11號意見書，取消了以往的“當(dāng)期計列法”（即應(yīng)付稅款法），改用“全面分攤法（Comprehensive Allocation）”，要求采用遞延所得稅法來核算所得稅，目的是將所得稅費用和當(dāng)年相關(guān)的收入相配比。在全面分攤法下，不論遞延所得稅是否由于相應(yīng)環(huán)境發(fā)生變化能否轉(zhuǎn)回，所有時間性差異對未來的納稅影響額都將被確認為遞延項目計入資產(chǎn)負債表。

1979年7月，國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）了第12號公告《所得稅會計》，要求納稅主體采用納稅影響會計法（包括遞延法）處理所得稅會計。我國在舊制度中也允許采用遞延法。但由于遞延法的局限性，現(xiàn)已被IASC、FASB和我國新準(zhǔn)則所淘汰。

三、利潤表債務(wù)法

（一）含義與特點。利潤表債務(wù)法是將本期時間性差異產(chǎn)生的所得稅影響額遞延和分配到以后各期，并同時轉(zhuǎn)回原已確認的時間性差異對本期所得稅影響額的一種方法。它與遞延法的主要區(qū)別在于，當(dāng)所得稅稅率變更時，需要調(diào)整遞延稅款賬面余額。這種進步能夠保證遞延稅款的賬面余額是按照現(xiàn)行稅率計算的結(jié)果，從而使所得稅費用與收入在稅率發(fā)生變化時保持配比關(guān)系。

但此法與遞延法一樣，以收入與費用的配比為中心，以利潤表為基礎(chǔ)，側(cè)重時間性差異，將時間性差異對未來所得稅的影響記入遞延稅款。在核算時，首先計算當(dāng)期所得稅費用（當(dāng)期所得稅費用＝會計利潤×適用所得稅稅率±稅率變動對以前遞延稅款的調(diào)整數(shù)），然后根據(jù)當(dāng)期所得稅費用與當(dāng)期應(yīng)納稅款之差，倒軋出本期的遞延稅款?？梢?，利潤表債務(wù)法本質(zhì)仍以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，但其注重利潤表的當(dāng)期所得稅費用，而資產(chǎn)負債表的“遞延稅款”為倒軋數(shù)。因此，在利潤表債務(wù)法下，資產(chǎn)負債表上反映的遞延稅款余額并不代表收款的權(quán)利或付款的義務(wù)。

（二）利潤表債務(wù)法的運用。由于利潤表債務(wù)法相比于應(yīng)付稅款法和遞延法，具有注重所得稅費用與收入配比、稅率變化時按現(xiàn)行稅率調(diào)整遞延稅款余額等優(yōu)點，因此利潤表債務(wù)法很快被廣泛運用。1959年，美國公認會計原則的制定機構(gòu)會計原則委員會(APB)在其的第6號意見書(APB Opinions No.6)中明確表示，企業(yè)只能在“遞延法”與“債務(wù)法”之間選擇所得稅會計處理方法。在1989年1月，國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）了《所得稅會計征求意見稿》（ED33），建議采用利潤表債務(wù)法進行所得稅會計處理。我國在舊制度中也允許采用利潤表債務(wù)法。

但由于利潤表債務(wù)法過于注重利潤表的當(dāng)期所得稅費用與收入的配比，而資產(chǎn)負債表的“遞延稅款”只是倒軋數(shù)，仍舊無法使資產(chǎn)負債表上的遞延稅款余額代表收款權(quán)利或付款義務(wù)，不能真正意義上從資產(chǎn)和負債的定義出發(fā)，真實反映主體的資產(chǎn)和負債。因此，利潤表債務(wù)法現(xiàn)已被IASC、FASB和我國新準(zhǔn)則所淘汰。

不同的是，英國會計準(zhǔn)則FRS19仍舊采用利潤表債務(wù)法，這與其采用時間性差異不采用暫時性差異的認識有關(guān)。

四、資產(chǎn)負債表債務(wù)法

（一）含義與特點。資產(chǎn)負債表債務(wù)法的基本原理與利潤表債務(wù)法相似，在所得稅稅率變更時，也需要調(diào)整遞延稅款賬面余額。但它們的理論基礎(chǔ)與核算對象卻大不相同。與利潤表債務(wù)法以收入費用觀為理論起點，以利潤表為基礎(chǔ)，注重收入費用配比，側(cè)重時間性差異不同，資產(chǎn)負債表債務(wù)法以資產(chǎn)負債觀為理論起點，以資產(chǎn)負債表為基礎(chǔ)，注重資產(chǎn)負債的真實反映，側(cè)重暫時性差異。在此法下，按預(yù)計轉(zhuǎn)回年度的所得稅稅率計算其納稅影響數(shù)并確認相應(yīng)的遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)，使資產(chǎn)負債表的期末遞延所得稅負債（或資產(chǎn)）能真實地反映其預(yù)計轉(zhuǎn)回時的金額，符合資產(chǎn)負債的定義。在核算時，首先計算資產(chǎn)負債表期末遞延所得稅負債（資產(chǎn)），然后倒軋出利潤表中的當(dāng)期所得稅費用，其計算公式為：當(dāng)期所得稅費用＝當(dāng)期應(yīng)納所得稅＋（期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債）－（期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn)）。

可見，資產(chǎn)負債表債務(wù)法以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，以資產(chǎn)負債觀為基本理念，注重資產(chǎn)、負債的真實與客觀。只有在這種方法下，資產(chǎn)負債表上反映的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債余額方代表其真實的收款權(quán)利或付款義務(wù)。

（二）資產(chǎn)負債表債務(wù)法的運用。1986年，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會了《所得稅會計征求意見稿》，建議采用資產(chǎn)負債法來對當(dāng)年和以前年度由企業(yè)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的所得稅的影響進行核算。1987年12月頒布的美國財務(wù)會計準(zhǔn)則第96號《所得稅的會計處理》(1992年被FAS 109取代)中率先提出了暫時性差異(Temporary Differences)的概念，用以取代美國會計原則委員會在第11號會計原則委員會意見書(APB Opinion No.11)中使用的時間性差異(Timing Differences)。1991年6月，委員會了《所得稅會計征求意見稿》，該征求意見稿保留了96號公告中以資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算和報告所得稅的規(guī)定。

1994年10月，國際會計準(zhǔn)則委員會再次了《所得稅會計征求意見稿》（ED49），該征求意見稿基本上采納了美國109號公告所提出的處理方法，即資產(chǎn)負債表債務(wù)法。1996年10月國際會計委員會正式頒布了修訂后的《國際會計準(zhǔn)則第12號――所得稅》，其所采用的方法和原則與再次的ED49提出的要求基本一致，用暫時性差異這一概念取代了時間性差異的概念，確立了資產(chǎn)負債表債務(wù)法在所得稅會計中的重要地位。

我國2006年頒布的，2007年1月1日起暫在上市公司執(zhí)行的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號――所得稅》（CAS18）也規(guī)定只能采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法進行所得稅會計處理。

目前資產(chǎn)負債表債務(wù)法已成為代表所得稅會計處理國際慣例的主導(dǎo)方法。

五、結(jié)論

篇4

【關(guān)鍵詞】資產(chǎn)減值，資產(chǎn)組，可收回金額，利潤操控

2007年我國正式實施《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》，新準(zhǔn)則規(guī)定，“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“在建工程減值準(zhǔn)備”、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”計提后不能中途轉(zhuǎn)回，而只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進行會計處理。這在一定程度上有利于防止企業(yè)利用減值準(zhǔn)備的計提和沖回調(diào)節(jié)利潤，增強了會計核算的可操作性，實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的基本趨同，促進了我國資本市場的健康發(fā)展。然而，資產(chǎn)減值會計在我國的發(fā)展尚處于初級階段，在實務(wù)應(yīng)用中仍存在不少問題，阻礙了資產(chǎn)減值會計在我國的深入實施，本文針對問題提出了相關(guān)建議和對策，希望能夠?qū)ξ覈M一步完善資產(chǎn)減值會計規(guī)范提供一定的借鑒意義。

一、資產(chǎn)減值概述

（—）資產(chǎn)減值的含義。資產(chǎn)減值是指因外部因素或內(nèi)部使用方式或范圍發(fā)生改變而導(dǎo)致資產(chǎn)的使用價值降低，使得資產(chǎn)的可回收金額低于資產(chǎn)的賬面價值。

（二）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認、計量

1.資產(chǎn)減值的確認方法。確認資產(chǎn)減值的方法有兩種，一種是備抵法，另一種是直接轉(zhuǎn)銷法。備抵法指當(dāng)資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，作資產(chǎn)的減項，而非直接調(diào)減資產(chǎn)的賬面價值，備抵法具有體現(xiàn)謹慎性原則、配比原則等優(yōu)點，但相對繁瑣；直接轉(zhuǎn)銷法是指當(dāng)發(fā)生減值損失時，應(yīng)當(dāng)將差額直接調(diào)整資產(chǎn)的賬面價值并將減值損失計人當(dāng)期損益，其優(yōu)缺點正好與備抵法相反。

2.資產(chǎn)減值的計量。計量的關(guān)鍵在如何選用合理的計量屬性，對影響資產(chǎn)可收回金額的各種因素進行正確、合理的估計。在減值計量屬性的選擇上，由《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》規(guī)范的項目全部采用可收回金額，其他項目的減值計量屬性則由各自準(zhǔn)則規(guī)范。新準(zhǔn)則確定可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。同時準(zhǔn)則規(guī)定只要資產(chǎn)的公允價值減處置費用的凈額和資產(chǎn)的未來預(yù)計現(xiàn)金流量的現(xiàn)值有資產(chǎn)減值會計的發(fā)展與穩(wěn)健性原則的應(yīng)用項超過資產(chǎn)的賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需要再估計另一項的金額。

二、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的特點

（一）適當(dāng)擴大資產(chǎn)減值范圍，引進資產(chǎn)組概念。新準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值進一步擴大了運用范圍，由原來的八項擴大到更多項，包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、油氣資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、以成本計價的投資性房地產(chǎn)等資產(chǎn)，不再局限于貨幣性資產(chǎn)和以公允價值計量的資產(chǎn)，對確認和計量做出了比較詳細的規(guī)定，并對生物資產(chǎn)、建造合同資產(chǎn)等特殊資產(chǎn)進行了特別規(guī)定。

（二）明確資產(chǎn)減值的時間，具體可收回金額的計量。新準(zhǔn)則下的可收回金額是根據(jù)公允價值減處置費用后的凈額和預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的較高者，對于無法可靠估計公允價值的，應(yīng)綜合考慮未來現(xiàn)金流量、使用壽命、折現(xiàn)率等基礎(chǔ)上合理預(yù)計未來現(xiàn)金流的現(xiàn)值。而在舊準(zhǔn)則中，是按資產(chǎn)的銷售凈價與資產(chǎn)未來現(xiàn)金流現(xiàn)值的較高者確定，銷售凈價為資產(chǎn)銷售價格減去處置費用后的余額，對于無法取得售價的沒有作出規(guī)定。所以新準(zhǔn)則對于如何計提資產(chǎn)的可收回金額提供了更為具體的依據(jù)。

三、資產(chǎn)減值核算存在的問題

（一）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提標(biāo)準(zhǔn)尚不明確。目前，我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和相關(guān)會計制度并未明確指出各項資產(chǎn)減值的確認標(biāo)準(zhǔn)，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定了應(yīng)當(dāng)全額計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件和不能全額計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件，至于如何計提、計提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實際情況判斷。雖然在趨同于國際會計準(zhǔn)則的改革過程中，引入并限定了公允價值的使用范圍，但由于確認與計量的實際操作難度較大，還有會計從業(yè)人員專業(yè)技術(shù)平均水平較低，新會計準(zhǔn)則更側(cè)重于只要發(fā)生減值，就予以確認的經(jīng)濟性標(biāo)準(zhǔn)。

（二）資產(chǎn)組的認定難以確定。新準(zhǔn)則中雖然引進了資產(chǎn)組的概念，對無形資產(chǎn)、商譽等資產(chǎn)難以獨立的產(chǎn)生現(xiàn)金流的減值判斷提出了解決方法，但是如何在多項資產(chǎn)共同作用帶來現(xiàn)金流量的情況下對資產(chǎn)進行組合，有一定的難度，并且缺乏可衡量性的劃分標(biāo)準(zhǔn)。準(zhǔn)則規(guī)定單項資產(chǎn)減值優(yōu)先原則，即對能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流的資產(chǎn)應(yīng)該以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計可收回金額，能合理確定的就不需要并入到資產(chǎn)組中，防止重復(fù)的計提減值準(zhǔn)備。

四、完善我國資產(chǎn)減值核算的建議

（一）設(shè)置合理的評價標(biāo)準(zhǔn)，完善相關(guān)政策法規(guī)。新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則盡管實際操作性有所加強，但企業(yè)在執(zhí)行該準(zhǔn)則時在規(guī)定的范圍以外滲入了許多主觀因素。因此，政府在制定準(zhǔn)則的時候，在技術(shù)上應(yīng)該統(tǒng)一計量標(biāo)準(zhǔn)和模式。如果能夠配套出臺一些較為詳盡的操作指南，貫徹實質(zhì)重于形式的原則，把會計人員的主觀判斷限定在一個可控的范圍之內(nèi)，使注冊會計師在執(zhí)行審計中也能進行很好的技術(shù)把握。

（二）對資產(chǎn)組進行合理的認定，提高其可操作性。資產(chǎn)組概念的引進是與國際會計準(zhǔn)則趨同的需要。資產(chǎn)組的認定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。同時，在認定資產(chǎn)組時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。首先，進一步完善資產(chǎn)減值準(zhǔn)則。政府應(yīng)頒布具有較強操作性的指南和解釋，完善資產(chǎn)組的確認標(biāo)準(zhǔn)，明確總部資產(chǎn)的分攤基礎(chǔ)和選擇順序，提高準(zhǔn)則的可操作性。

參考文獻：

篇5

在公司治理中，會計作為經(jīng)濟業(yè)務(wù)的直接數(shù)據(jù)形式的反饋者具有核心意義。可以說，管理層和股東掌握會計信息的程度，一定程度上決定了具體治理的效果。所以信息不對稱性應(yīng)當(dāng)盡可能地降低，讓企業(yè)內(nèi)外部人員掌握更多的信息。會計作為營利型企業(yè)信息控制系統(tǒng)之一，有著相當(dāng)重要的意義和作用，即會計能夠保障企業(yè)作為合約的結(jié)合體，能夠順利完成內(nèi)部治理及合約管理的順利進行。

 

一、國際會計系統(tǒng)模式優(yōu)缺點比較分析

 

會計是資本市場上提供經(jīng)濟信息的最基本工作，會計系統(tǒng)的模式分為兩種，英美模式和歐洲大陸模式。

 

(一)英美會計系統(tǒng)的模式

 

英美會計系統(tǒng)的模式，目前在全球經(jīng)濟中有著較大的影響，北美洲、澳洲、原英聯(lián)邦國家、南美洲國家，東南亞國家，以及我國香港地區(qū)，都采用的是英美會計系統(tǒng)的模式。該模式有幾大特點：首先，會計目標(biāo)，主要為了滿足外部使用者的需要，如債權(quán)人和投資者的利益需要。美國會計體系強調(diào)對公認會計原則的遵守，英國會計體系強調(diào)真實與公允性。其次，采用這種會計系統(tǒng)模式的國家，法理上大多屬于普通法系。法律內(nèi)容上一般只提供法定框架，其余部分的內(nèi)容，以以往法院判例作為內(nèi)容補充和參照體系。該種法律體系帶有很強的判例法特點。所以在會計實務(wù)核算的程序方法上，靈活性較強、選擇空間較大，會計慣例的“判例法”特征較重。市場競爭中的企業(yè)可以依據(jù)自身經(jīng)營情況，選擇會計核算的程序方法。最后，實施英美會計系統(tǒng)模式的經(jīng)濟體，一般都有發(fā)達而龐大的資本市場，市場競爭中的企業(yè)融資主要依靠資本市場。所以英美會計系統(tǒng)的模式非?？粗刭Y本方，即投資人、所有者的利益，一旦經(jīng)營利潤情況不樂觀，投資者就會拋售股票。所以英美會計系統(tǒng)的模式，被外界批評為比較短視，過于看重經(jīng)營的短期行為，甚至是市場競爭中的企業(yè)財務(wù)舞弊會計造假的誘因。

 

(二)歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式

 

歐洲大陸模式，則在歐洲大部分國家和亞洲的日本被廣泛采用，歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式主要有如下特點。首先，會計目標(biāo)并不是投資者和所有者的經(jīng)濟行為需要，而是要滿足稅法的強制性要求和國家宏觀經(jīng)濟計劃的需要。其次，實行歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式的國家，法律體系屬于成文法系，法律結(jié)構(gòu)完整且內(nèi)容嚴謹，條款制定比較明晰且原則性較強。會計活動受到政府的嚴格監(jiān)管，會計原則以政府制定的法律法規(guī)作為指導(dǎo)原則。最后，采用歐洲大陸會計系統(tǒng)模式的國家，資本市場往往落后于采用英美會計系統(tǒng)模式的國家和地區(qū)。市場競爭中的企業(yè)融資的主要渠道為銀行借款，所以銀企聯(lián)系較緊密。會計系統(tǒng)的模式的突出特征是會計標(biāo)準(zhǔn)化與統(tǒng)一化，會計準(zhǔn)則、會計標(biāo)準(zhǔn)、會計制度由政府制定。

(三)會計系統(tǒng)模式優(yōu)點及缺陷的比較分析

 

英美會計系統(tǒng)模式與歐洲大陸會計系統(tǒng)模式哪個更科學(xué)合理，并沒有一個權(quán)威的結(jié)論?？梢哉f，這兩大會計系統(tǒng)的模式，都對所采用的國家和地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展起到了積極作用，但是無論哪種會計系統(tǒng)的模式，都有局限性。具體分析如下。

 

1.英美會計系統(tǒng)模式的優(yōu)點及缺陷

 

英美會計系統(tǒng)模式的優(yōu)點主要有：該會計系統(tǒng)模式下的會計報表，披露要求非常嚴格，財務(wù)報告披露受到最嚴格的監(jiān)管，所以會計信息真實度較高;而且英美國家是現(xiàn)代會計與會計準(zhǔn)則制定的發(fā)源地，對市場競爭中的企業(yè)會計和審計制度的發(fā)展有相當(dāng)重大的促進作用，對世界其他地區(qū)，甚至對歐洲大陸會計系統(tǒng)模式國家和地區(qū)，共同建立適用于全球化的國際通行會計準(zhǔn)則，都有著相當(dāng)大的影響。英美會計系統(tǒng)的模式下，在會計準(zhǔn)則建設(shè)上，經(jīng)驗非常豐富。最后，英美國家是注冊會計師行業(yè)最早發(fā)展相關(guān)法律制定與監(jiān)管最成熟的國家，審計行業(yè)，以法律規(guī)范為基礎(chǔ)，政府不干預(yù)，采用的是行業(yè)協(xié)會自主管理的模式。

 

英美會計系統(tǒng)的模式也有其缺點：首先，該模式下會計準(zhǔn)則相當(dāng)龐雜而具體，條例愈多，漏洞也就越多，市場競爭中的企業(yè)決策者會在會計條款中尋找漏洞，通過所謂的金融創(chuàng)新及交易設(shè)計創(chuàng)新來規(guī)避會計準(zhǔn)則的約束和外部監(jiān)管。例如，安然公司，就利用了“表外利益小于3%，就可以不將特殊目的實體納入合并報表范圍”，這一規(guī)定導(dǎo)致上市公司將股權(quán)結(jié)構(gòu)復(fù)雜化，達到隱瞞財務(wù)信息的目的，利用會計準(zhǔn)則的漏洞操縱利潤。另外，英美會計系統(tǒng)的模式下，會計準(zhǔn)則是由民間機構(gòu)制定完成的，這樣容易導(dǎo)致會計準(zhǔn)則的制定偏向于某些利益相關(guān)者，而且民間制定會計準(zhǔn)則耗費時間過長，效率低下。同時會計監(jiān)管，由民間注冊會計師來完成，而注冊會計師協(xié)會既是注冊會計師執(zhí)業(yè)行為的監(jiān)管者，又是其合法權(quán)益的維護者，這兩種定位存在一定的矛盾。

 

2.歐洲大陸會計系統(tǒng)模式的優(yōu)點及缺陷

 

該模式優(yōu)點主要有：首先，會計準(zhǔn)則和管理體系，都是以官方法律法規(guī)的形式加以規(guī)范，其中有三個層次：第一是歐盟的相關(guān)法律法規(guī);第二是主權(quán)國家的相關(guān)法律和證券管理機構(gòu)的條例，例如，公司法、商法、稅法等等;第三是每個主權(quán)國家的注冊會計師協(xié)會、會計管理機構(gòu)、注冊審計師協(xié)會都要各項職業(yè)規(guī)則，這在會計政策上，既保障了國家權(quán)益，又保證了市場競爭中的企業(yè)在會計政策上的可選擇性，而且對于“市場環(huán)境變化所要求會計反饋的靈敏性”也有顧及。所以歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式在制定上對各方利益的考慮比較全面。其次，歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式非常重視社會責(zé)任會計，而且還要求市場競爭中的企業(yè)盡到環(huán)保責(zé)任。最后，歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式中，政府負責(zé)會計監(jiān)管，具有較強的權(quán)威性，相關(guān)市場競爭中的企業(yè)和社會公眾也較易接受政府對會計的監(jiān)管，監(jiān)管成本較低。

 

歐洲大陸模式的缺點主要有：首先相關(guān)監(jiān)管體制相比較而言有些僵化，遠不如企業(yè)界自我監(jiān)督這種形式所擁有的靈活性。雖然歐洲還沒有發(fā)生安然公司這樣的大公司因為財務(wù)造假而倒閉的現(xiàn)象，不過這并不是因為歐洲大陸會計系統(tǒng)模式的會計準(zhǔn)則嚴格的原因，而有可能是因為會計監(jiān)管乏力。歐洲的政府監(jiān)管當(dāng)局對發(fā)掘安然公司那樣的徇私舞弊行為上，缺乏力度和敏感。美國證券交易委員會，審查各個上市公司的資產(chǎn)負債表，并對不合規(guī)定的財務(wù)報表，責(zé)令改正后再重新披露。而歐洲并無這樣的資本市場監(jiān)管機構(gòu)，歐洲各國政府部門中，沒有像美國證券交易委員會這樣有廣泛權(quán)力的部門。其次，為了適應(yīng)經(jīng)濟全球化和市場經(jīng)濟進一步發(fā)展的需要，歐洲大陸會計系統(tǒng)模式與英美會計系統(tǒng)模式也存在著如何協(xié)調(diào)的問題，在協(xié)調(diào)過程中，歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式就要發(fā)生變革，相應(yīng)就會顯得邏輯不清晰，雜亂無章。市場競爭中的企業(yè)會計工作，既要顧及傳統(tǒng)的債權(quán)人利益，又要顧及外部投資者的權(quán)益，導(dǎo)致會計目標(biāo)的多元化，這會使得某些會計準(zhǔn)則存在矛盾之處。例如，會計穩(wěn)健原則，有利于保護債權(quán)人的利益，然而它會導(dǎo)致各種減值甚至秘密準(zhǔn)備的計提，則對外部投資者披露的會計信息就會受到影響。

 

二、不同公司治理結(jié)構(gòu)對會計系統(tǒng)模式的選擇

 

會計系統(tǒng)的模式與公司治理結(jié)構(gòu)模式，有著高度的一致性。不同的會計系統(tǒng)的模式對應(yīng)不同的治理結(jié)構(gòu)。從特點上看，外部控制主導(dǎo)類型的治理模式，由于資本分散，公司已經(jīng)非常社會化，所以分散的股東，對公司決策的影響力較低，散戶在實現(xiàn)自身經(jīng)濟利益和經(jīng)濟決策時一般通過股票市場上的交易來實現(xiàn)。所以會計信息的作用就是起到了資本配置決策的依據(jù)。所以英美會計系統(tǒng)的模式，由于公司治理結(jié)構(gòu)上利益主體的分散，并且持股社會化，在會計準(zhǔn)則的制定上，就需要公司多個利益方參與;在會計規(guī)范上，強調(diào)會計準(zhǔn)則的靈活。會計信息質(zhì)量特征角度，英美會計系統(tǒng)的模式重視所披露信息的相關(guān)性，注重其預(yù)測價值，與決策有用性的會計目標(biāo)高度關(guān)聯(lián)。英美會計系統(tǒng)的模式對會計信息的披露非常嚴格，對信息披露范圍要求非常廣，對披露深度要求嚴格，這是由公司提供的會計信息，是所有外部投資者進行經(jīng)濟決策的最直接依據(jù)。由于英美資本主義經(jīng)濟中，大公司的控制權(quán)往往掌握在經(jīng)理手中，對經(jīng)理的有效監(jiān)督又無法有效進行，所以外部注冊會計師對公司經(jīng)營狀況和財務(wù)信息的真實性等方面的審計非常重要，只有靠外部審計才能保證公司所披露會計信息的真實合法。所以英美會計系統(tǒng)的模式下，注冊會計師職業(yè)隊伍非常龐大，且素質(zhì)較高、自律機制比較完善，這保障了公司披露的會計信息的真實性、可靠性，廣大投資者、債權(quán)人、市場競爭中的企業(yè)外部相關(guān)利益方的權(quán)益得到了維護。

 

而內(nèi)部控制主導(dǎo)類型中，會計職能是為提供市場競爭中的企業(yè)管理層履行受托責(zé)任的狀況信息為主，是供給市場競爭中的企業(yè)所有者參考，為市場競爭中的企業(yè)所有者做出經(jīng)濟決策服務(wù)的。所以在歐洲大陸會計系統(tǒng)模式的市場競爭中的企業(yè)，會計職能的最主要目標(biāo)是反映受托責(zé)任，因為內(nèi)部控制主導(dǎo)類型治理模式中，市場競爭中的企業(yè)利益主體相對集中，而且偏少。一般官方機構(gòu)主導(dǎo)會計系統(tǒng)準(zhǔn)則的制定和頒布，會計法規(guī)、會計制度都是統(tǒng)一規(guī)范做出的。會計信息質(zhì)量特征角度，更強調(diào)會計信息的可靠性、可驗證性和真實性，更是對受托責(zé)任的真實反饋，強調(diào)對市場競爭中的企業(yè)管理層經(jīng)營業(yè)績的真實反映。

 

三、國際會計系統(tǒng)模式優(yōu)缺點及對我國的啟示

 

中國上市公司的治理結(jié)構(gòu)，是相對復(fù)雜的，既有受國資委監(jiān)管的、國有資本占股份絕大比例國有市場競爭中的企業(yè)，又有股權(quán)高度集中的私營市場競爭中的企業(yè);甚至還有股權(quán)相對分散的、管理層決策權(quán)力較大的上市公司。外部控制主導(dǎo)類型、 內(nèi)部控制主導(dǎo)類型的公司都存在，而且資本結(jié)構(gòu)非常不成熟。在會計目的上，既存在著受托責(zé)任觀，也存在著決策有用觀，所以治理結(jié)構(gòu)的多元化和復(fù)雜化，導(dǎo)致在中國會計系統(tǒng)模式的選擇上，走了一條英美會計系統(tǒng)的模式與歐洲大陸會計系統(tǒng)的模式相混合的中間路線，所以中國會計系統(tǒng)的模式也有著融合兩種模式的特點。

 

中國會計系統(tǒng)的模式可以總結(jié)為：會計準(zhǔn)則由官方部門制定，但同時也強調(diào)民間中介即注冊會計師審計的重要性。對于會計信息披露高度重視，規(guī)定應(yīng)做到明晰、完整、相關(guān)且公允，但是在會計實務(wù)操作上，卻帶有一定的保守性。承認市場經(jīng)濟公允價值計量的必要性，但同時對于會計核算的謹慎性也十分重要，允許計提各種資產(chǎn)準(zhǔn)備，在會計目標(biāo)上，是決策有用觀與受托責(zé)任觀并重，所以中國的會計報表，在披露完財務(wù)數(shù)字后，還要長篇累牘地披露財務(wù)報表附注。這些特點是與中國目前較為復(fù)雜而多元的公司治理結(jié)構(gòu)所分不開的。

篇6

關(guān)鍵詞:資產(chǎn)減值;新會計準(zhǔn)則

2006年2月《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號――資產(chǎn)減值》的正式出臺規(guī)范了企業(yè)長期資產(chǎn)減值會計處理和相關(guān)的信息披露,提供了較為詳細的應(yīng)用指南,使一些原本較為抽象的概念易于理解,具有較強的實務(wù)操作性。對資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則進行研究,在理論上可以完善對資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的理解,在實務(wù)當(dāng)中,可以更好的指導(dǎo)實踐,因而具有重要的理論意義和現(xiàn)實意義。

1、 資產(chǎn)減值的涵義

“資產(chǎn)減值”,英文Impairment of assets,意思是指因外部因素或內(nèi)部使用方式或范圍發(fā)生改變而導(dǎo)致資產(chǎn)的使用價值降低,使得資產(chǎn)的可收回金額低于資產(chǎn)的賬面價值。一般情況下,這種減值是非預(yù)期的、偶然的。可能會造成資產(chǎn)減值的原因如下:資產(chǎn)的市場價格在當(dāng)期下跌,下跌幅度大大高于因正常的時間推移或正常使用而帶來的價格下降;技術(shù)、市場經(jīng)濟和法律等企業(yè)經(jīng)營環(huán)境或資產(chǎn)提供服務(wù)的市場,在當(dāng)期或未來期間發(fā)生重大變化,對企業(yè)產(chǎn)生負面影響。

2 、我國新資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則與原規(guī)定的差異解讀

2006年2月15日財政部以準(zhǔn)則的形式正式了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號――資產(chǎn)減值》,開啟了資產(chǎn)減值會計在我國應(yīng)用的新紀(jì)元。具體而言,新準(zhǔn)則與原有規(guī)定的區(qū)別在于以下幾個方面:

(1)新準(zhǔn)則擴大了適用范圍,細化了認定標(biāo)準(zhǔn)

首先明確了其適用范圍,明確了所有資產(chǎn)減值處理的一般適用原則,并對其適用范圍作了進一步的界定。該準(zhǔn)則適用于固定資產(chǎn);無形資產(chǎn);對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資;商譽;采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn);生產(chǎn)性生物資產(chǎn);探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等,即新準(zhǔn)則只規(guī)范長期資產(chǎn)減值的會計處理問題。

(2)新準(zhǔn)則引入了資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)的概念

新準(zhǔn)則規(guī)定“資產(chǎn)組是企業(yè)可以認定的最小的資產(chǎn)組合,其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入”,在單項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備難以確定時,應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組確定資產(chǎn)減值。總部資產(chǎn)是企業(yè)集團或事業(yè)部的資產(chǎn),難以脫離其他資產(chǎn)和資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入,而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組,有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的,企業(yè)應(yīng)當(dāng)計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額,然后與相應(yīng)的資產(chǎn)賬面價值相比較,據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。

(3)新準(zhǔn)則明確規(guī)定,已計提的減值損失不允許轉(zhuǎn)回

舊會計制度規(guī)定,已經(jīng)計提減值損失的資產(chǎn),如果資產(chǎn)價值恢復(fù),則資產(chǎn)減值損失可以轉(zhuǎn)回;新準(zhǔn)則第十七條規(guī)定“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認,在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回”。此規(guī)定不僅相對簡化了會計處理,更重要的是能夠防止企業(yè)為粉飾會計報表而人為操縱會計利潤。新準(zhǔn)則規(guī)定因企業(yè)合并所形成的商譽,無論是否存在減值跡象,每年都應(yīng)當(dāng)進行減值測試。

3、新資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則實施中應(yīng)注意的問題

(1)關(guān)于資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的問題

為了防止企業(yè)利用減值準(zhǔn)備的計提和沖回來調(diào)節(jié)利潤,達到粉飾報表的目的,新準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認,在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回,只能在處置相關(guān)資產(chǎn)時,再轉(zhuǎn)回其相關(guān)的減值準(zhǔn)備。此規(guī)定主要是為了防范企業(yè)的舞弊行為,但從會計的角度來看,這種做法雖然操作起來簡單但實際上缺乏理論依據(jù),將會給會計帶來以下幾個方面的問題。

1)不能如實反映企業(yè)的資產(chǎn)狀況(下轉(zhuǎn)第87頁)

(上接第85頁)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的目的是為了滿足會計信息的相關(guān)性要求,使調(diào)整后的資產(chǎn)價值更符合客觀實際,如果減值恢復(fù)時不轉(zhuǎn)回已計提的減值準(zhǔn)備,就無法反應(yīng)資產(chǎn)的真實狀況。如甲公司擁有一項價值200萬元的固定資產(chǎn),2006年的可收回金額為170萬元,計提30萬元的減值準(zhǔn)備,2007年該項資產(chǎn)可收回金額恢復(fù)至180萬元,此時該賬面價值已恢復(fù)10萬元,但按照準(zhǔn)則的要求,恢復(fù)的10萬元減值準(zhǔn)備不予轉(zhuǎn)回,賬面價值仍為170萬元。而此時的賬面價值既不等于該項資產(chǎn)的可收回金額,也不等于歷史成本,因此這樣處理的結(jié)果,只是滿足了謹慎性的要求,并未反映出資產(chǎn)的真實價值。

2)資產(chǎn)處置時同樣能夠產(chǎn)生巨額收益

按照相關(guān)制度規(guī)定,資產(chǎn)處置變現(xiàn)時,其相關(guān)的減值準(zhǔn)備必須予以轉(zhuǎn)回,抵減當(dāng)期成本,增加利潤總額。因此,新準(zhǔn)則的做法雖然能夠在一定程度上防范企業(yè)操縱利潤的隨意性,但無法控制企業(yè)在資產(chǎn)處置當(dāng)期獲取高額利潤。

(2)與其他資產(chǎn)相比,商譽的減值測試尤為困難

商譽要結(jié)合其所屬的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進行減值測試,不再攤銷。但這本身就蘊含了大量的操作性問題,例如,如何認定所屬的資產(chǎn)組,是否會產(chǎn)生商譽錯誤的分配給過小的資產(chǎn)組或者過大的資產(chǎn)組?過小和過大將直接影響商譽的減值測試結(jié)果,進而影響到公司的利潤表。由于這里包含了太多的主觀判斷因素,財務(wù)人員和審計人員也缺乏客觀的標(biāo)準(zhǔn),這里將是公司進行利潤操控的灰色地帶。

隨著2006年2月,我國新準(zhǔn)則的頒布,使長期資產(chǎn)減值會計在我國的發(fā)展進入了一個新的階段,新準(zhǔn)則充分借鑒國際會計準(zhǔn)則,基本實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的接軌。但在新準(zhǔn)則開始實施的過渡期,新老準(zhǔn)則的銜接存在著一些問題,資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則實施后,能否達到預(yù)期目標(biāo),還有待實踐檢驗。

【參考文獻】:

【1】趙春光,資產(chǎn)減值與盈余管理――論《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則的政策含義,《會計研究》,2006年3月。

【2】中國注冊會計師協(xié)會,《會計(2009)》,2009年。

【3】中華人民共和國財政部制定,《企業(yè)會計準(zhǔn)則》,2006年。

篇7

關(guān)鍵詞：金融危機；會計準(zhǔn)則；公允價值

一、國外應(yīng)對金融危機在會計準(zhǔn)則方面的對策

（一）美國應(yīng)對金融危機在會計準(zhǔn)則方面的舉措

金融危機爆發(fā)后，美國部分金融界人士和國會議員認為，公允價值會計是引發(fā)金融危機的原因。2008年10月3日，美國國會通過了《2008年緊急穩(wěn)定經(jīng)濟法》，責(zé)成美國SEC在90天內(nèi)完成是否取消或暫?！敦攧?wù)會計準(zhǔn)則公告第157號——公允價值計量（FAS157）》的研究工作，并向國會提交專項研究報告。

《2008年緊急穩(wěn)定經(jīng)濟法》通過后，立刻在美國和歐洲市場乃至全球會計職業(yè)界產(chǎn)生了強烈反響。美國財務(wù)會計基金會主席在2009年10月2日正式致函美國參眾兩院、財政部和SEC，強烈反對這一做法。美國FASB針對各方面對公允價值的爭論，一方面堅決反對否定公允價值會計準(zhǔn)則，同時冷靜地分析了公允價值會計準(zhǔn)則在市場不活躍情況下存在的不足。為此，美國FASB先后連續(xù)了多個針對公允價值計量的《工作人員立場公告》，就市場不活躍情況下如何確定公允價值、如何計量可供出售金融資產(chǎn)減值損失等，提供了進一步的指南，重壓之下產(chǎn)生了妥協(xié)方案，9月30日美國《在不活躍市場下確定金融資產(chǎn)的公允價值》，即對于不具備市值計價條件的企業(yè)來說，可以采用自己的模型和假設(shè)參數(shù)來估算。這個方案雖然也是可以避免資產(chǎn)減值帶來的損失，但是SEC留了后手，模型和假設(shè)參數(shù)如何才合理？暫時還不能確定。但是對于公允價值的取舍，各方仍在爭論中。除了會計準(zhǔn)則制定部門，其他監(jiān)管部門也在自己的應(yīng)急法規(guī)。

（二）國際會計準(zhǔn)則理事會應(yīng)對金融危機修訂金融工具會計準(zhǔn)則

針對金融危機引發(fā)金融界等有關(guān)方面對會計準(zhǔn)則的批評，國際會計準(zhǔn)則理事會數(shù)次發(fā)表聲明和公告，支持美國FASB的立場，在公允價值計量方面，IASB和美國FASB的立場是一致的。

2008年10月13日，IASB迫于有關(guān)方面的壓力，對《國際會計準(zhǔn)則第39號——金融工具：確認和計量》（IAS39）相關(guān)條款進行了部分修改，適度放寬了對金融資產(chǎn)重分類的規(guī)定，允許在極為罕見的情況下對部分金融資產(chǎn)進行重分類，從而改善公司的財務(wù)報告業(yè)績。緊接下來，直接采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的國家和地區(qū)相繼了金融資產(chǎn)允許重分類的類似規(guī)定，并自2008年第3季度開始實施。

（三）韓國修改會計準(zhǔn)則應(yīng)對匯兌損失

12月22日，韓國FSC發(fā)表聲明，針對貨幣貶值產(chǎn)生的外債風(fēng)險，將考慮修改會計準(zhǔn)則，放松會計規(guī)定。來由于金融危機影響韓元對美元的匯率已經(jīng)貶值了約27％，這樣除了外債金額相應(yīng)大幅增長外，自身資產(chǎn)的賬面價值也在縮水。隨國際市場需求的降低，韓國以外向出口為主的企業(yè)很可能形成收入降低、負債增加以及資產(chǎn)縮水的情況，會連鎖性的產(chǎn)生信貸融資難度增加、評級較低等情況，對企業(yè)來說經(jīng)營風(fēng)險和難度隨之加大。

從聲明來看，韓國FSC擬采取的修改會計準(zhǔn)則以達到穩(wěn)定資產(chǎn)的目的，允許大型企業(yè)與上市公司將外幣資產(chǎn)等列為避險工具，產(chǎn)生匯兌損失不列入當(dāng)年盈利。小型企業(yè)可以按照年中的匯率來評估資產(chǎn)。通過對記賬匯率的選擇，企業(yè)的部分資產(chǎn)將不受匯率變化的影響，從而達到穩(wěn)定的目的，同時影響企業(yè)的資金信貸渠道，達到給企業(yè)進行補血的目的。不過可以預(yù)見的是，這只是暫時性的保護做法。

（四）德國新會計準(zhǔn)則點石成金

與其他金融機構(gòu)仍舊在苦苦掙扎相比，德國的銀行可算松了一口氣，德意志銀行采用新的會計規(guī)定在最新業(yè)績報告中實現(xiàn)了利潤。德國的會計新規(guī)是可以將金融資產(chǎn)重新分類以及區(qū)別定價，以避免計提跌價準(zhǔn)備，從而在賬面上可以實現(xiàn)利潤。如果按照原來的準(zhǔn)則核算的話，無疑經(jīng)營將是虧損的。這一改變對于市場信心的建立有不可低估的效力。

不過盡管新會計準(zhǔn)則實施了，市場人士并沒有認為銀行經(jīng)營有實質(zhì)性的好轉(zhuǎn)，只不過新會計準(zhǔn)則延長了準(zhǔn)備時間。

（五）日本、新加坡擬取消市值計價準(zhǔn)則

10月16日，日本宣布將審查市值計價會計準(zhǔn)則，允許企業(yè)根據(jù)買價重新估價證券。與德國修改會計準(zhǔn)則大同小異，日本此舉也是為了保持證券的資產(chǎn)穩(wěn)定，給經(jīng)營贏得時間，言下之意是要取締公允價值。日本的政策是判斷美國和歐盟的來的，宣稱年前完成政策的修訂，提前放出消息也是給市場信心，同時給企業(yè)一個過渡時間。10月21日，新加坡官方稱將改革會計準(zhǔn)則，重點為資產(chǎn)的定價模式改變。

新加坡新準(zhǔn)則允許公司按到期價值為資產(chǎn)估值，也是避免公允價值計價帶來的減值損失，這對于以金融為支柱的新加坡來說無疑是準(zhǔn)備全力以赴來支撐了。

通過分析上述不同國家的情況可以看出，其主要面對的是金融市場來考慮定價問題，基本上是對公允價值的一個修改。根據(jù)自己國家形式的不同來有所側(cè)重的更改，方法雖不同，核心都是避免企業(yè)出現(xiàn)大面積的虧損，以及降低由于掌面價值下降被收購的可能。需要清醒認識到的是，賬面數(shù)據(jù)的更改只是部分地起到了防御收購和樹立信心作用，對于實質(zhì)經(jīng)營上的改進則有限，說到底只是場數(shù)字游戲。新晨

二、現(xiàn)行公允價值會計準(zhǔn)則中的先天缺陷

（一）公允價值計量的優(yōu)越性

1、適應(yīng)金融創(chuàng)新的需要。主要以合約形式出現(xiàn)的金融衍生工具因不具有實物形態(tài)和貨幣形態(tài)，加之交易和事項大多并未實際發(fā)生，傳統(tǒng)的歷史成本無法對其進行會計處理。傳統(tǒng)的成本計量必須等到合約真正履行或取消之時，才能一次性地報告，企業(yè)在該金融衍生工具上的損益，實際上揭示的將是一個累積數(shù)字。公允價值計量卻能很好地解決這個問題，其價值的確定并不取決于業(yè)務(wù)是否發(fā)生，只要雙方一致同意就可形成一個對市場價值判斷的價值。因此，公允價值能計量、反映金融衍生工具產(chǎn)生的權(quán)利和義務(wù)，向信息使用者提供信息。同時，將金融衍生工具的到期累計風(fēng)險分散到其合約的存續(xù)期間，也符合穩(wěn)健性原則。

2、使會計收益更加真實、全面。按傳統(tǒng)的會計學(xué)收益概念，會計收益是指來自于交易期間已實現(xiàn)的投入和對應(yīng)費用之間的差額。公允價值會計計量恰恰就是既要計量資產(chǎn)和負債在資產(chǎn)負債表中的公允價值，也要計量公允價值變動所造成的利益和損失。這樣可彌補會計收益的不足而向經(jīng)濟收益看齊，更加準(zhǔn)確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，更確切地反映企業(yè)的經(jīng)營能力、償債能力及所承擔(dān)的財務(wù)風(fēng)險，更合理地反映企業(yè)的財務(wù)狀況以及企業(yè)的真實收益，可以全面評價企業(yè)管理當(dāng)局的經(jīng)營業(yè)績。

3、有利于企業(yè)的資本保全。企業(yè)對生產(chǎn)過程中耗費的生產(chǎn)能力必須回購，以維持簡單再生產(chǎn)和擴大再生產(chǎn)。如果采用歷史成本計量，計量得出的金額在物價上漲的經(jīng)濟環(huán)境中，將購不回原來相應(yīng)規(guī)模的生產(chǎn)能力。采用公允價值計量時，不管何時耗費的生產(chǎn)能力一律按現(xiàn)行市價或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計量，計量得出的金額即使在物價上漲的環(huán)境下也可以購回原來相應(yīng)規(guī)模的生產(chǎn)能力，企業(yè)實物資本得到維護。

4、更加符合配比原則的要求。對于非貨幣性資產(chǎn)而言，其計量的一個主要目標(biāo)在于計算本期的企業(yè)收益。現(xiàn)行企業(yè)計算收益時，收入是按現(xiàn)行市價計量，而成本、費用則按歷史成本計量，收益包括勞動者創(chuàng)造的純利潤和由經(jīng)濟因素影響形成的價格差?，F(xiàn)行的利潤分配制度對這兩者不加區(qū)分，從而出現(xiàn)收益超分配、虛利實分的現(xiàn)象。在公允價值計量下，收益是現(xiàn)時收入與按公允價值計算的成本費用配比的結(jié)果，因而更能體現(xiàn)配比原則。

5、提高信息的決策有用性。由上述優(yōu)點很容易看出，按公允價值計量提供的會計信息較之于歷史成本計量提供的會計信息而言，更具有高度的相關(guān)性，從而提高信息決策的有用性。按公允價值計量得出的信息能為企業(yè)管理人員、債權(quán)人、投資者等信息使用者提供更為相關(guān)的會計信息，避免因歷史成本無法反映未實現(xiàn)利得或損失而做出錯誤判斷，從而為他們的經(jīng)營、決策提供更有力的支持。

（二）公允價值計量的不足

1、公允價值確定的主觀性較強。公允價值是參與交易的雙方對市場價值的一種判斷，而市場環(huán)境是復(fù)雜多變的，有的會計事項可以確認或?qū)ふ蚁囝愃频慕灰變r格，有的卻無法尋找而只能估計。由于存在商業(yè)秘密的保密原則，信息阻斷等因素，公允價值的取得和公允性判斷難度較大，這在一定程度上影響了會計數(shù)據(jù)的客觀性，進而其可靠性也大為減弱。

2、可操作性較差。一方面，企業(yè)的資產(chǎn)種類繁多，并處于不同的市場環(huán)境中，市場信息的真實性難以辨認，是否存在活躍市場交易價格的判斷難度較大等問題難以解決。在實際工作中，只能大致地估計或采取近似價值的操作。在市場信息不充分的情況下，容易形成操縱利潤的嫌疑。另一方面，對公允價值進行判斷的主要形式——現(xiàn)值技術(shù)的運用，因不同投資者之間、投資者與管理當(dāng)局之間對投資的期望報酬率不可能完全統(tǒng)一，對未來現(xiàn)金流量的估計具有較大不確定性，這同樣導(dǎo)致在具體的技術(shù)操作上難度較大。

3、容易導(dǎo)致利潤操縱。如上兩點所述，公允價值的確定具有較強的主觀性和較差的可操作性，這容易導(dǎo)致管理當(dāng)局利用公允價值進行利潤操縱，使管理當(dāng)局提供的會計信息失真。

4、信息成本較高。運用公允價值進行會計計量，要求企業(yè)會計人員在每個會計期末分析各種因素，對資產(chǎn)和負債的公允價值做出認定，這個過程將會增大企業(yè)的信息成本。與歷史成本相比，取得公允價值要花費更多的成本，增加了報表的準(zhǔn)備成本，當(dāng)取得成本超過效益時，若仍按公允價值進行計量，則有違會計的成本效益原則。

三、對完善我國公允價值會計準(zhǔn)則的建議

（一）普及公允價值計量觀念和計量的專門技能

由于公允價值的表現(xiàn)形式有多種，在會計實務(wù)中到底選擇哪種表現(xiàn)形式，有時就依賴于會計人員的職業(yè)判斷能力。因此，為了保證會計信息的可靠性和準(zhǔn)確性，全面提高會計人員的素質(zhì)勢在必行。我國應(yīng)當(dāng)在今后加強會計人員的職業(yè)教育，大力提高會計人員的素質(zhì)，包括業(yè)務(wù)素質(zhì)和道德素質(zhì)，普及公允價值計量觀念和計量的專門技能。這一目標(biāo)可以通過廣泛宣傳有關(guān)準(zhǔn)則及其指南，使每個人都知道按準(zhǔn)則的要求來實施。實施包括教育和實地測試在內(nèi)的周密計劃和國際合作的執(zhí)行程序是極其重要的，而有一個足夠的過渡期以使各方掌握專門技能也是很重要的?？傊?，公允價值計量成功實行需要教育、實踐和時間，這樣才能使公允價值計量觀念和計量的專門技能得到普及。

（二）盡快完善與公允價值相適應(yīng)的市場環(huán)境

公允價值是市場經(jīng)濟的產(chǎn)物。交易雙方平等、自愿、熟悉情況是構(gòu)成公允價值的三大要件，三大要件的形成依托于完善的市場。2003年我國做出關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟體制若干問題的決定，標(biāo)志著我國的市場經(jīng)濟地位已經(jīng)確立，但仍處在發(fā)展的階段，現(xiàn)實中存在很多不完善的環(huán)境。為此，必須強化公司治理，提高交易運作透明度，清理違規(guī)行為，構(gòu)建上市公司綜合監(jiān)管體系，提高廣大投資者對會計信息進行分析判斷，從而盡快完善與公允價值相適應(yīng)的市場環(huán)境。

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關(guān)鍵詞:程序與方法;電腦及網(wǎng)絡(luò);財稅

中圖分類號:TP393.4文獻標(biāo)識碼:A文章編號:1007-9599 (2010) 03-0039-02

Challenges and Strategies of New Fiscal&Taxation Work in Network Period

Dong Yanping

(Huapo town Shancai county Tax office,Pingdingshan463821,China)

Abstract: Accounting as a universal business language, Accountants how to respond to the challenges of the new economic period,this article on the challenges of accounting theory and how to adapt to new ways to learn new knowledge giving a brief analysis and discussion.

Keywords:Procedures and methods;Computer and network;Tax

一、新經(jīng)濟對會計理論的挑戰(zhàn)

(一)對會計目標(biāo)的挑戰(zhàn)

首先會計目標(biāo)是會計理論的基礎(chǔ),現(xiàn)在財務(wù)會計把會計地信息使用者作為一個整體,提供一種通用的會計報表。主要要明確為什么要提供會計信息,向誰提供會計信息,提供哪些會計信息等問題,在新經(jīng)濟時代,會計信息需求者與作為會計信息提供者的企業(yè)之間可以利用互聯(lián)網(wǎng)進行雙向交流,企業(yè)有了解會計信息需求者的決策模型的專用財務(wù)報告。其次,在新經(jīng)濟時,企業(yè)的生存以及經(jīng)濟效益的提高越來越依賴于知識與創(chuàng)新,信息使用者關(guān)注的重點不是“現(xiàn)金流轉(zhuǎn)”,而是轉(zhuǎn)到企業(yè)的“知識創(chuàng)新能力”。在這種環(huán)境下,信息會計系統(tǒng),將是面對決策的,要求它能提供各種決策的各種會計信息,從而為決策提供有用便利的會計信息得到更好的體現(xiàn)。

(二)對會計基本前提的挑戰(zhàn)

現(xiàn)行財務(wù)會計是建立在會計主體,持續(xù)經(jīng)營、會計分期,貨幣計量四項基本前提上,新經(jīng)濟的出現(xiàn)對這四項基本前提提出了挑戰(zhàn)。

1.關(guān)于會計主體。在新經(jīng)濟時代,由于經(jīng)濟的日益全球化,現(xiàn)代信息處理技術(shù)和互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的急速發(fā)展,企業(yè)可以借助互聯(lián)網(wǎng)進行不分國界的聯(lián)合或分組。從而導(dǎo)致會計主體具有可變性,這就使得對會計主體認定產(chǎn)生困難,使會計核算的空間范圍處于一種模糊狀態(tài)。

2.關(guān)于持續(xù)經(jīng)營。在新經(jīng)濟時代,企事業(yè)可以根據(jù)實際需要借助于互聯(lián)網(wǎng)相互聯(lián)合起來來完成一個項目,完成以后,企業(yè)就會立即分散。這種臨時性的網(wǎng)絡(luò)企業(yè)在新經(jīng)濟時代將十分普遍,使企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的前提對它們不再適用。

3.關(guān)于會計分期。會計分期的目的是為了時地提供會計信息,滿足企業(yè)內(nèi)部和外部決策的需要。在新經(jīng)濟時代,即時的通訊手段帶來了即時的操作和調(diào)控,企業(yè)內(nèi)部信息需求者可以在互聯(lián)網(wǎng)上動態(tài)地得到企業(yè)實時的財務(wù)及財務(wù)信息,在這種情況下,會計分期已無存在的必要。

4.關(guān)于貨幣計量。在新經(jīng)濟時代,連接各國的信息網(wǎng)絡(luò)使全球形成統(tǒng)一的大市場,經(jīng)濟活動的國內(nèi)與國外的界限變得模糊起來。同時國際貿(mào)易劇增,市場價值變大。這些都對貨幣計量前提提出了挑戰(zhàn)。在新經(jīng)濟時代,完全可能出現(xiàn)全球一致的電子貨幣計量單位,用以準(zhǔn)確反映企業(yè)的經(jīng)營狀況。

(三)對會計要素的挑戰(zhàn)

現(xiàn)行財務(wù)會計要素劃分成反映財務(wù)狀況的會計要素和反映經(jīng)營成果的會計要素。在新經(jīng)濟時代,無形資產(chǎn)是企業(yè)生存的資產(chǎn),創(chuàng)新是新經(jīng)濟的核心,人是保證創(chuàng)新的決定性因素,知識作為一種動態(tài)的生產(chǎn)要素和經(jīng)濟資源顯得日益重要。

(四)對會計權(quán)益的理論的挑戰(zhàn)

傳統(tǒng)會計的平衡公式“資產(chǎn)=負債+權(quán)益”中,等式右邊所體現(xiàn)的只是企業(yè)財務(wù)資本所有者的權(quán)益,而未體現(xiàn)人力資本所有者的權(quán)益。在新經(jīng)濟時代,知識信息與創(chuàng)新能力對企業(yè)起著最重要的作用。

二、應(yīng)對新經(jīng)濟挑戰(zhàn)的對策

(一)學(xué)習(xí)有關(guān)會計知識

學(xué)習(xí)電腦基礎(chǔ)知識,加強會計電算化,熟悉網(wǎng)絡(luò)應(yīng)用并鞏固或了解高等數(shù)學(xué)、法律、管理等有關(guān)學(xué)科。

1.隨著第“三次浪潮”的興起,新技術(shù)革命的浪潮遍及全球,微電子技術(shù)的進步使微型計算機大量涌現(xiàn),并得到廣泛應(yīng)用。這就要求會計人員必須學(xué)習(xí)電腦及網(wǎng)絡(luò)知識。一方面是要加強會計信息系統(tǒng)和會計電算化的理論知識的學(xué)習(xí),要求會計人員既要掌握財務(wù)核算軟件功能結(jié)構(gòu)、數(shù)據(jù)處理流程,還要具備計算機基礎(chǔ)知識,懂得簡單操作與維護,能運用office、電子表格、數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)等辦公軟件,熟悉 Internet的知識;另一方面要能適應(yīng)知識經(jīng)濟環(huán)境下新的會計分支。

2.為了滿足分析、預(yù)測、決策等方面的需要,出現(xiàn)了一些新的會計核算方法,引進了很多西方會計的概念,如標(biāo)準(zhǔn)成本、變動成本、保本點、保剃點、彈性預(yù)算等。在這些核算方法中充分運用了高等數(shù)學(xué)、運籌學(xué)等數(shù)學(xué)工具和分析方法。因此,鞏固高等數(shù)學(xué)等有關(guān)學(xué)科的知識成為必要。

3.高素質(zhì)的人才是網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟社會的中堅力量,這種人才需要具有創(chuàng)新意識,擁有豐富的知識與經(jīng)驗,富有變革和管理的能力與膽識。為此,財會人員不僅要具備會計專業(yè)及相關(guān)專業(yè)的知識,而且要具有融通并應(yīng)用各種專業(yè)知識的能力,了解經(jīng)濟、法律、企業(yè)組織與管理、控制等方面的知識,以提高財會人員的綜合能力。

(二)適應(yīng)新的程序與方法

1.會計方法

會計方法。在會計核算中,對于同樣的經(jīng)濟業(yè)務(wù)可能存在著不同的備選會計方法,這些方法各有優(yōu)缺點。在手工條件下,會計方法的會計方法有:

(1)會計信息的決策有用性;

(2)簡便性:一些能夠使會計信息更加有用、更加科學(xué)的會計方法,由于操作上的難度而不得不被忍痛割愛,如輔助生產(chǎn)費用分配中的代數(shù)分配法、壞賬準(zhǔn)備金提取的賬齡分析法等。而在電算化條件下,無論多難的會計核算方法,計算機都能在瞬間予以完成,因此,簡便性不再是會計方法選擇的依據(jù),會計方法選擇的唯一條件就是決策有用性。

2.程序

電子計算機強大、可靠的運算能力,還讓在會計實務(wù)檢驗中占據(jù)最重要地位的,用來檢驗實務(wù)工作是否正確的最基本方法 “平衡驗證”成為畫蛇添足之舉。因此,在會計電算化系統(tǒng)中,會計工作將大大簡化,會計循環(huán)將簡化為:輸入―處理―輸出。

3.了解國內(nèi)外會計準(zhǔn)則與國際接軌

(1)加強與國際性或地區(qū)性的會計職業(yè)組織的聯(lián)系與交流,積極參與國際會計協(xié)調(diào)活動,學(xué)習(xí)和了解西方發(fā)達國家成功的會計經(jīng)驗。一方面,我國通過國際會計職業(yè)組織積極地、辯證地學(xué)習(xí)和吸納西方各國會計理論與方法,及國際會計準(zhǔn)則中的有益成分;另一方面,要充分利用國際講壇向國外介紹中國會計,使國際會計職業(yè)組織的決議中包含中國會計學(xué)會、注冊會計師協(xié)會、有條件的高等院校乃至政府會計主管機構(gòu),建議設(shè)立專門的外國會計、國際會計的研究機構(gòu),以搜集、整理和研究國外先進的會計信息資料,取其精華,為我所用。

(2)深化改革會計教育,培養(yǎng)國際會計人才。在會計教育過程中,加強對會計人員的國際性教育,如開設(shè)西方會計、國際會計、國際貿(mào)易、國際金融、國際稅收、經(jīng)貿(mào)外語等課程,以提高財會人員處理國際會計業(yè)務(wù)的水平。

(3)會計國際化理當(dāng)建立在各國會計共同性的基礎(chǔ)之上,不能以某個國家的會計模式作為準(zhǔn)繩而強行 “國際化”。強調(diào)會計國際化,無非是期望世界各國在會計政策的制定和會計實務(wù)的處理等方面,遵循國際通行的做法或慣例,使會計信息在國際范圍內(nèi)具有可比性和可理解性,達到信息的國際共享。各國會計國際化的進程總是與該國經(jīng)濟發(fā)展水平相適應(yīng),會計國際化目標(biāo)無一不是為發(fā)展本國經(jīng)濟,實現(xiàn)本國經(jīng)濟的國際化而提出的。因而可以說,“于我有利”才是推動會計國際化的根本動因。在中國會計的國際化建設(shè)中也應(yīng)堅持這一原則。如 “兩則”并存,采用國際通行的會計恒等式,按謹慎原則允許運用后進先出法、加速折舊法以及提取壞賬準(zhǔn)備,成本核算采用制造成本法,建立全新的財務(wù)報告體系等。這些改革和建設(shè),充分體現(xiàn)了“于我有利”原則,這也是會計工作的原則。

實踐的發(fā)展需要研究新的財務(wù)會計基礎(chǔ)理論。隨著財務(wù)會計實踐的發(fā)展,目前已遇到的和將會遇到的新問題很多,主要是:經(jīng)濟發(fā)展中的新情況,如建立社會主義市場經(jīng)濟體制;工業(yè)經(jīng)濟向知識經(jīng)濟的發(fā)展,如知識經(jīng)濟對財務(wù)會計的影響;運用新的科學(xué)技術(shù),如在財務(wù)會計中采用電子計算機;現(xiàn)代管理的新要求,如建立現(xiàn)代企業(yè)制度,推行企業(yè)法人財產(chǎn)權(quán),加強國有資產(chǎn)管理,建立健全社會保障體系等。隨著這些新問題的出現(xiàn),在財務(wù)會計實踐中相應(yīng)需要研究新的財務(wù)會計基礎(chǔ)理論或?qū)ω攧?wù)會計基礎(chǔ)理論進行新的研究,以指導(dǎo)新的財務(wù)會計實踐。

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[2]黎和貴.網(wǎng)絡(luò)時代財會人員知識結(jié)構(gòu)面臨的新挑戰(zhàn)[J].金融會計,2007,10

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1.確認時點?，F(xiàn)行《企業(yè)會計制度》中規(guī)定，企業(yè)于會計期末，至少在年末檢查是否發(fā)生了資產(chǎn)減值損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則第四條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。因企業(yè)合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進行減值測試?！币?guī)定體現(xiàn)了靈活性和原則性的統(tǒng)一，要求企業(yè)在年度終了或資產(chǎn)負債表日必須對有關(guān)資產(chǎn)按成本與市價孰低法計價[1]，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失必須計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而平時各會計期末則可檢查或不檢查是否發(fā)生了資產(chǎn)減值損失，也可計提或不計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，平時會計期末是否計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備由企業(yè)根據(jù)具體情況自主決定。

2.確認標(biāo)準(zhǔn)。主要分為永久性標(biāo)準(zhǔn)、可能性標(biāo)準(zhǔn)和經(jīng)濟性標(biāo)準(zhǔn)。永久性標(biāo)準(zhǔn)不符合“資產(chǎn)是能產(chǎn)生未來經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源”這一觀念，不承認未來經(jīng)濟利益的波動，在實務(wù)中，識別減值損失是永久性的還是暫時性非常困難，給會計人員和管理當(dāng)局帶來不少麻煩[2].可能性標(biāo)準(zhǔn)主要采用資產(chǎn)賬面價值直接與界限比較，在賬面價值高于界限時，即確認資產(chǎn)減值的發(fā)生，并不關(guān)注賬面價值高于界限發(fā)生的可能性。經(jīng)濟性標(biāo)準(zhǔn)引入了可收回金額的概念，我國《企業(yè)會計制度》采用的是永久性與經(jīng)濟性相結(jié)合的標(biāo)準(zhǔn)。

3.確認范圍。國際會計準(zhǔn)則規(guī)定，如果存在資產(chǎn)可能減值的跡象，應(yīng)估計單個資產(chǎn)的可收回金額。如果不可能估計單個資產(chǎn)的可收回金額，則企業(yè)應(yīng)確定資產(chǎn)所屬的現(xiàn)金產(chǎn)出單元的可收回金額[3].與國際會計準(zhǔn)則相比較，新準(zhǔn)則沒有采用產(chǎn)出現(xiàn)金單元的定義，而是結(jié)合我國實際情況采用了資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的定義。

4.確認方法。由于內(nèi)外因作用，導(dǎo)致資產(chǎn)的可收回價值低于其賬面價值時，應(yīng)確認資產(chǎn)減值損失。確認資產(chǎn)減值的方法有備抵法和直接沖銷法[4].我國目前采用備抵法，備抵法更體現(xiàn)披露目的，具有體現(xiàn)謹慎性原則、配比原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則等優(yōu)點，但相對煩瑣；而直接沖銷法優(yōu)缺點正好與備抵法相反。

二、資產(chǎn)減值損失的計量

資產(chǎn)減值會計的計量由于不確定因素多，對外部信息做出正確估計和判斷較為復(fù)雜。我國《企業(yè)會計制度》和新準(zhǔn)則采用了多重標(biāo)準(zhǔn)，針對不同類別和不同性質(zhì)的資產(chǎn)，具體問題具體分析，采用最能體現(xiàn)其現(xiàn)實價值的計量屬性[5].對于未來短期內(nèi)將要收回的流動資產(chǎn)，可以按可變現(xiàn)凈值計量；對于以使用為目的的短期資產(chǎn)，可以按現(xiàn)行成本進行計量；對于以出售為目的的短期資產(chǎn)，可以按現(xiàn)行市價、公允價值或可變現(xiàn)凈值計量；對于將會持續(xù)使用的長期資產(chǎn)，可以按可收回金額計量；對于將會出售的長期資產(chǎn)，可以采用銷售凈價、公允價值或可變現(xiàn)凈值計量。

三、資產(chǎn)減值的恢復(fù)

對資產(chǎn)減值的恢復(fù)有兩種觀點。一種觀點認為確認資產(chǎn)減值損失后，資產(chǎn)的賬面價值成為新的成本計量基礎(chǔ)，企業(yè)不應(yīng)在以后期間調(diào)整資產(chǎn)的成本，即不允許轉(zhuǎn)回已確認的資產(chǎn)減值損失，fasb是這種觀點的主要代表。另一種觀點認為最后一次確認資產(chǎn)減值損失后，只有在確定資產(chǎn)可收回金額所使用的估計發(fā)生改變時，才能轉(zhuǎn)回以前年度已確認的資產(chǎn)減值損失，資產(chǎn)的賬面價值應(yīng)增至其可收回金額，由資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回而增加的資產(chǎn)賬面價值，不應(yīng)高于資產(chǎn)以前年度沒有確認資產(chǎn)減值損失時的賬面價值[6].兩種觀點各有利弊，如果準(zhǔn)則制定機構(gòu)偏好謹慎，更重視準(zhǔn)則可能產(chǎn)生的現(xiàn)實影響，力圖避免因允許轉(zhuǎn)回造成的利潤操縱，那么就會采納禁止轉(zhuǎn)回的觀點；如果制定機構(gòu)更重視準(zhǔn)則和相關(guān)理論的關(guān)聯(lián)，希望更完美地再現(xiàn)理論的精髓，并不特別重視因允許轉(zhuǎn)回可能造成的利潤操縱，那么它就會采納允許轉(zhuǎn)回的觀點。

我國《企業(yè)會計制度》規(guī)定年度終了，企業(yè)應(yīng)計提的減值損失準(zhǔn)備如果高于已提損失準(zhǔn)備的賬面價值，應(yīng)按差額補提損失準(zhǔn)備；如果低于已提損失準(zhǔn)備的賬面價值，應(yīng)按差額沖回已提的損失準(zhǔn)備；已確認并轉(zhuǎn)銷的資產(chǎn)減值損失，如果以后又收回，應(yīng)當(dāng)調(diào)整已計提的減值準(zhǔn)備。基于謹慎性原則的考慮，我國對資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的情形嚴加限制，強調(diào)只有原來導(dǎo)致資產(chǎn)發(fā)生減值的因素在當(dāng)期發(fā)生有力變化，使得其可回收金額超過賬面價值時，才允許轉(zhuǎn)回以前期間已確認的資產(chǎn)減值損失。但從實際的情況來看，我國企業(yè)利用減值轉(zhuǎn)回人為調(diào)整利潤現(xiàn)象頻頻發(fā)生，對2004年度減值損失轉(zhuǎn)回金額最大的前20家上市公司年報進行分析，發(fā)現(xiàn)這些公司，通過轉(zhuǎn)回前期資產(chǎn)減值損失不同程度地人為調(diào)整損益，2家st公司分別增加當(dāng)年利潤32 495萬元和4 500萬元，占各自當(dāng)年凈利潤的309%和581%，成功地摘除了st；4家上市公司分別增加當(dāng)年利潤28 080萬元、6 885萬元、6 373萬元和5 003萬元，避免當(dāng)年出現(xiàn)虧損；6家上市公司維持或提升了公司的業(yè)績[7].為了杜絕這些現(xiàn)象，新準(zhǔn)則明確規(guī)定已經(jīng)計提減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回。

四、資產(chǎn)減值的列示

應(yīng)收賬款壞賬損失和存貨跌價損失記入“管理費用”賬戶，因其均為流動資產(chǎn)損失，與企業(yè)的經(jīng)營管理密切相關(guān)；長期投資減值損失、短期投資跌價損失以及委托貸款減值損失記入“投資收益”賬戶，三者均為投資損失；固定資產(chǎn)、在建工程和無形資產(chǎn)減值損失記入“營業(yè)外支出”賬戶，均為長期資產(chǎn)的減值損失，與企業(yè)的經(jīng)營管理相關(guān)度較小。若某種無形資產(chǎn)不再給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益流入，則全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期管理費用，而國際準(zhǔn)則列入其他費用凈額。

企業(yè)的資產(chǎn)減值損失在利潤表上分管理費用、營業(yè)外支出、投資損失分別扣減利潤總額，分別作為管理費用、營業(yè)外支出凈額、投資凈收益3個項目列示。按《企業(yè)會計管理制度》的規(guī)定，企業(yè)單獨編制資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細表作為資產(chǎn)負債表的附表。將企業(yè)計提的減值本期增加數(shù)、本期減少數(shù)、資產(chǎn)賬面價值及凈值單獨反映，而以前則是在資產(chǎn)負債表主表上反映，現(xiàn)在資產(chǎn)負債表主表反映固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和固定資產(chǎn)凈額，這是重要性原則的體現(xiàn)。

五、資產(chǎn)減值的披露

對資產(chǎn)減值結(jié)果的披露闡述和規(guī)定較為詳盡的是ias 36，它不但要求披露當(dāng)期應(yīng)當(dāng)計入損益或直接沖減權(quán)益的資產(chǎn)減值的金額、在損益表中的項目、當(dāng)期沖回的減值損失，還對分部報告中應(yīng)披露的減值信息做出規(guī)定[8].我國新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與資產(chǎn)減值相關(guān)的下列信息：當(dāng)期確認的各項資產(chǎn)減值損失金額；計提的各項減值準(zhǔn)備累計金額；提供分部報告信息的，應(yīng)當(dāng)披露每個報告分部當(dāng)期確認的資產(chǎn)減值損失金額。相對于《企業(yè)會計制度》中存在的對披露內(nèi)容要求過于簡單的問題，新準(zhǔn)則有了很大的改進。

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論文摘要:我國《企業(yè)會計制度》規(guī)定“企業(yè)在進行會計核算時,應(yīng)當(dāng)遵循謹慎性原則的要求,不得多記資產(chǎn)或收益,少記負債和費用,但不得計提秘密準(zhǔn)備”。同時還規(guī)定,如果企業(yè)濫用會計估計,應(yīng)當(dāng)作為重大會計差錯,按照重大會計差錯更正的方法進行會計處理。其目的是為了防止企業(yè)利用謹慎性原則調(diào)節(jié)利潤。但是,制度中并未對秘密準(zhǔn)備作出定義。我們在國際會計準(zhǔn)則和西方會計理論中也很難找到秘密準(zhǔn)備的定義。本文將通過分析以上問題,指出秘密準(zhǔn)備的優(yōu)缺點,提出應(yīng)對“秘密準(zhǔn)備”的具體措施。

一、秘密準(zhǔn)備的涵義及其權(quán)益屬性

秘密準(zhǔn)備(secret provision)這一概念在國外的保險、銀行業(yè)中經(jīng)常使用,但其含義顯然與會計中所包含的意思有很大差異。似乎只能這樣理解,秘密準(zhǔn)備是指企業(yè)不恰當(dāng)?shù)剡\用謹慎性原則所計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備(一般指多計提的減值準(zhǔn)備),其目的是為了故意少計資產(chǎn)和盈利,以調(diào)節(jié)利潤。從秘密準(zhǔn)備的性質(zhì)來看,秘密準(zhǔn)備是指在資產(chǎn)計價過程中形成的,但不在資產(chǎn)負債表上反映出來的企業(yè)實際擁有或控制的資產(chǎn)。是一種“隱蔽的,未言明的”公積金。它具有兩個顯著的特點:其一是秘密準(zhǔn)備不在資產(chǎn)負債表上反映,體現(xiàn)其“秘密”的特點;其二是秘密準(zhǔn)備屬于所有者權(quán)益,而不是債權(quán)人權(quán)益。在理論上,產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法有兩種:一是低估資產(chǎn)價值;二是高估負債價值。對于前者形成的秘密準(zhǔn)備,稱為“狹隘秘密準(zhǔn)備”;而對于后者,則稱為“暗藏秘密準(zhǔn)備”。通常意義上的秘密準(zhǔn)備,包括狹隘秘密準(zhǔn)備和暗藏秘密準(zhǔn)備兩種。雖然,會計報表的使用者并不能從資產(chǎn)負債表上看到秘密準(zhǔn)備的存在,但它卻是被企業(yè)實際控制的,擁有著該項資產(chǎn)帶來的預(yù)期收益。通過釋放秘密準(zhǔn)備,將直接形成企業(yè)的利潤,如果不考慮所得稅因素,釋放的秘密準(zhǔn)備應(yīng)等于增加的所有者權(quán)益。因此,在性質(zhì)上,秘密準(zhǔn)備屬于所有者權(quán)益。

二、秘密準(zhǔn)備產(chǎn)生的原因和方式

秘密準(zhǔn)備產(chǎn)生于會計計量過程,是謹慎性原則“不得多計資產(chǎn)或收益,少計負債或損失”精神的極端的反映。從理論上講,只要堅持歷史成本原則,只要存在價值估計,就有可能存在秘密準(zhǔn)備。產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的具體方式很多,但可綜合歸納為以下三點:

1.低估資產(chǎn)價值。資產(chǎn)價值被低估會相應(yīng)地加大費用和損失,從而減少當(dāng)期利潤,比實際利潤少計的部分實際上等于將這部分利潤轉(zhuǎn)成公積金,但會計報表中沒有任何反映,因此形成了秘密準(zhǔn)備。例如:由于資產(chǎn)增值而少計的資產(chǎn)價值;由于研究開發(fā)支出費用化而少計的無形資產(chǎn)價值;非貨幣易未用歷史成本計價而可能少計的換入資產(chǎn)價值。

2.高估負債價值。在資產(chǎn)總額一定的情況下,高估負債同樣會減少所有者權(quán)益,比實際所有者權(quán)益少計的部分就形成了一種“準(zhǔn)備”,只不過這部分所有者權(quán)益性質(zhì)的準(zhǔn)備“隱藏”于負債之中。例如:有意或無意地高估養(yǎng)老準(zhǔn)備金,過高的估計可能招致的損失。

3.高估或提前確認費用、損失,以及低估或推后確認收入。其形成結(jié)果與低估資產(chǎn)、高估負債相同,同樣會低估當(dāng)期利潤,從而形成沒有反映在資產(chǎn)負債表中或隱藏于負債中的秘密準(zhǔn)備。例如:企業(yè)將或有負債確認為“預(yù)計負債”或現(xiàn)實的負債,從而多計了負債。

三、我國會計中存在的秘密準(zhǔn)備

雖然我國《企業(yè)會計制度》明確規(guī)定不得計提秘密準(zhǔn)備,企業(yè)尤其是上市公司一般都傾向于高估資產(chǎn)、利潤而低估負債、費用,但是隨著我國企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的不斷完善,尤其是民營企業(yè)和私營企業(yè)的發(fā)展,企業(yè)的會計變得越來越謹慎,越來越穩(wěn)健,形成秘密準(zhǔn)備的案例屢見不鮮。秘密準(zhǔn)備問題已經(jīng)開始浮出水面,成為我國會計核算面臨的新問題,受到了理論界和實務(wù)界的高度重視。

1.由于采用后進先出法而少計的存貨價值。在物價上漲時,后進先出法雖然會使當(dāng)期的銷貨成本和毛利更接近現(xiàn)實,但卻會低估存貨價值。這部分被低估的價值在以后時期會直接轉(zhuǎn)化為利潤。

2.由于研究開發(fā)支出的費用化而少計的無形資產(chǎn)的價值。自行開發(fā)并按法律程序申請的無形資產(chǎn)的成本應(yīng)該包括研究開發(fā)過程中發(fā)生的各種支出,但現(xiàn)行會計制度將這部分支出直接計入當(dāng)期損益,由此會低估無形資產(chǎn)價值,高估當(dāng)期費用和低估當(dāng)期利潤。

3.非貨幣易采用歷史成本計價而可能少計的換人資產(chǎn)的價值。非貨幣易換入的資產(chǎn)采用換出資產(chǎn)的歷史成本計價,當(dāng)換入資產(chǎn)的公允價值大于換出資產(chǎn)的歷史成本時,就會少計換入資產(chǎn)的價值。這部分少計的價值在資產(chǎn)被銷售或耗用時轉(zhuǎn)化為利潤。

4.少計或推后確認收人而少計的利潤。

5.由于多提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而少計的資產(chǎn)價值。當(dāng)資產(chǎn)沒有減值卻計提了減值準(zhǔn)備或計提的減值準(zhǔn)備高于資產(chǎn)的實際減值時,就會少計資產(chǎn)價值而多計費用或損失。

6.將或有負債確認為”預(yù)計負債”或現(xiàn)實的負債而多計的負債。根據(jù)現(xiàn)行會計準(zhǔn)則的規(guī)定,或有負債只進行披露而不予確認。當(dāng)企業(yè)正式確認或有負債時,就會多計負債和費用。

以上是我國會計中存在或可能存在的一些主要的秘密準(zhǔn)備,它們可分成兩類:合規(guī)性秘密準(zhǔn)備和違規(guī)性秘密準(zhǔn)備。合規(guī)性秘密準(zhǔn)備是在現(xiàn)行會計準(zhǔn)則、會計制度的規(guī)范框架內(nèi)自動形成的,是實行謹慎原則的合理結(jié)果,也就是第1類至第3類。需要說明的是,合規(guī)性秘密準(zhǔn)備在會計實務(wù)中的存在不一定都是合規(guī)的,因為合規(guī)性秘密準(zhǔn)備可能會被用于違規(guī)或非法目的。如為了調(diào)節(jié)利潤而在產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法和不產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法之間隨意轉(zhuǎn)換就違反了一致性原則。違規(guī)性秘密準(zhǔn)備是違反會計準(zhǔn)則、會計制度的規(guī)定而有意計提的,是不允許存在或被禁止的。第4、5、6類都屬于這類秘密準(zhǔn)備;假借第1類至第3類的名義而有意低估資產(chǎn)、利潤而形成的秘密準(zhǔn)備也屬于這一類。《企業(yè)會計制度》規(guī)定“不得計提秘密準(zhǔn)備”就是指的這一類。

對于企業(yè)而言,可以充分利用合規(guī)性秘密準(zhǔn)備來實行穩(wěn)健的財務(wù)會計戰(zhàn)略,以應(yīng)付未來的不測風(fēng)險。但必須注意以下問題:首先,必須能夠分清合規(guī)性秘密準(zhǔn)備和違規(guī)性秘密準(zhǔn)備;其次,必須堅持一致性原則,禁止為了調(diào)節(jié)利潤而在產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法和不產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法之間隨意轉(zhuǎn)換;再次,必須將秘密準(zhǔn)備形成的原因、方法以及影響說明清楚;最后,嚴禁超出會計準(zhǔn)則、會計制度規(guī)定的范圍隨意或有偏向的計提秘密準(zhǔn)備,不管是處于單純的穩(wěn)健考慮還是操縱利潤的目的。

四、秘密準(zhǔn)備的優(yōu)點和危害

秘密準(zhǔn)備的存在是一把“雙刃劍”,既有其不利的一面,也有著有利的一面。首先,合法合規(guī)的秘密準(zhǔn)備有利于保護投資者、債權(quán)人利益;能夠提高企業(yè)應(yīng)付未來不測風(fēng)險的能力,提高企業(yè)的市場競爭能力;對于投資者來說,企業(yè)穩(wěn)健的年報有利于其做出較為謹慎的投資決策。但是,秘密準(zhǔn)備更多的存在不足,甚至是嚴重的危害。

首先,秘密準(zhǔn)備的存在將直接影響會計信息的真實性,為企業(yè)管理當(dāng)局少分甚至不分利潤提供了借口,將使得廣大股東、債權(quán)人、社會公眾冒著被欺騙的危險,導(dǎo)致其利益的受損。其次,秘密準(zhǔn)備的存在會影響國家稅收或稅收征管,偷逃或拖延國家的稅金,使國家利益蒙受損失。再次,會嚴重影響我國會計標(biāo)準(zhǔn)與國際會計慣例相協(xié)調(diào),使我國提供的會計信息不能在國際經(jīng)濟往來中被很好的接受,不利于我國企業(yè)在國際資本市場籌措資金和在全球范圍內(nèi)開展經(jīng)營活動。同時也不便于外國投資者更好的了解我國企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

特別指出的是:企業(yè)可能為了某一個體或某些個體的利益而通過隨意或有針對性地計提秘密準(zhǔn)備來操縱利潤?？v的利潤將會嚴重影響信息使用者的決策尤其是投資者的決策。

五、秘密準(zhǔn)備的應(yīng)對措施

可以預(yù)見:在當(dāng)前和今后相當(dāng)長的一段時間內(nèi),秘密準(zhǔn)備的存在將是必然的。因此,必須客觀地對待秘密準(zhǔn)備的優(yōu)點和不足,“趨利避害”,合理地利用秘密準(zhǔn)備的有利的方面,克服或抑制其不利的一面。筆者結(jié)合當(dāng)前國情和會計實務(wù)的現(xiàn)狀,提出如下建議:

1.對于會計準(zhǔn)則、制度的制定者而言,為了防止企業(yè)計提秘密準(zhǔn)備,《企業(yè)會計制度》于第51條規(guī)定:“如有確鑿證據(jù)表明企業(yè)不恰當(dāng)運用了謹慎原則計提秘密準(zhǔn)備的,應(yīng)當(dāng)作為重大差錯,予以更正”。但這僅僅是一種事后的更正調(diào)整措施,其約束力尚不夠,筆者建議:我國會計制度應(yīng)考慮對秘密準(zhǔn)備規(guī)定的應(yīng)用,應(yīng)盡量使其具有可操作性,并對其做出法律或規(guī)范性的約束,來指導(dǎo)企業(yè)的會計實踐。防止謹慎原則成為企業(yè)不法行為或經(jīng)營無效性的借口。對于已經(jīng)達到一定重要程度的秘密準(zhǔn)備,應(yīng)該要求企業(yè)在會計報表給予充分的披露,如:可以在附注中說明事項的性質(zhì),調(diào)整的金額以及對財務(wù)狀況,經(jīng)營成果的影響,使“秘密”成為公開,以使報表使用者明確事實,獨立判斷。

另外,也要給予秘密準(zhǔn)備適當(dāng)?shù)拇嬖诳臻g,使企業(yè)會計核算針對各自的實際情況有選擇的余地。使企業(yè)的秘密準(zhǔn)備在會計準(zhǔn)則、制度等合法框架下,適當(dāng)利用稅法給予的優(yōu)惠條件而自然形成。尤其是可以考慮給予中小企業(yè)更大的秘密準(zhǔn)備的空間,以提高中小企業(yè)應(yīng)付不測風(fēng)險的能力。

2.對于企業(yè)而言,在合法、合規(guī)的前提下,可以充分利用謹慎性原則來實行穩(wěn)健的財務(wù)會計戰(zhàn)略,以應(yīng)付未來的不測風(fēng)險。但必須注意以下三點問題:首先,企業(yè)必須能夠區(qū)分合規(guī)性秘密準(zhǔn)備和違規(guī)性秘密準(zhǔn)備。合規(guī)性秘密準(zhǔn)備是在現(xiàn)行會計準(zhǔn)則、會計制度的規(guī)范框架內(nèi)自動形成的,通常堅持歷史成本原則、堅持多種計價選擇自動形成的秘密準(zhǔn)備即為合規(guī)性秘密準(zhǔn)備;而那些為了調(diào)節(jié)利潤或為了達到其他目的而擅自計提的秘密準(zhǔn)備則是違規(guī)性秘密準(zhǔn)備。其次,必須堅持一致性原則,禁止為了調(diào)節(jié)利潤而在產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法和不產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法之間隨意轉(zhuǎn)換。再次,必須將已經(jīng)達到一定重要程度的秘密準(zhǔn)備的原因、方法以及影響說明清楚,在會計報表中對秘密準(zhǔn)備做出充分披露。

3.對于報表信息使用者來說,應(yīng)充分認識到企業(yè)秘密準(zhǔn)備的存在對他們決策的影響,努力辨明財務(wù)報表中存在的秘密準(zhǔn)備:一是要認真閱讀財務(wù)報表中的附注說明資料,二是不能只盯著某一期的財務(wù)報告,而是應(yīng)該結(jié)合前幾期的財務(wù)報告的數(shù)據(jù)做出理性的趨勢分析和正確的投資決策。

4.充分發(fā)揮獨立審計的外部監(jiān)督作用,為確保信息的公允性和謹慎性原則的正確運用,防止計提秘密準(zhǔn)備構(gòu)造防御體系。加快完善資本評估市場;責(zé)成會計師事務(wù)所加強對估價、計提類經(jīng)濟業(yè)務(wù)的檢查并明確表示意見,以確保會計信息的真實性;加強納稅檢查中對秘密準(zhǔn)備的檢查和懲罰力度,減少國家的稅款損失。

總之,正確應(yīng)對秘密準(zhǔn)備,完善我國準(zhǔn)備金制度是規(guī)范我國會計準(zhǔn)則、會計制度,深化會計改革的必須?？梢猿浞纸梃b國際慣例,特別是德國等國家的成功經(jīng)驗,使我國準(zhǔn)備金制度具有一定的前瞻性和嚴密性,能夠解決會計實務(wù)將面臨的新問題,防患于未然。

參考文獻:

[1]任永平.德國秘密準(zhǔn)備金及其對我國的啟示[J].會計研究,2001,(2).